Spørgsmål:

1. Kan Skatterådet bekræfte, at Spørgers indskud i Trusten omfattes af fondsbeskatningslovens § 3 A, stk. 1?
2. Kan Skatterådet bekræfte, at ligningsloven § 16 K ikke finder anvendelse for Spørger i forhold til afkast på aktiver indskudt i Trusten?

Svar:

1. Nej
2. Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger har stiftet og indskudt midler i "Trusten", der er registreret i X-land. Trusten beskattes ikke i X-land eller i nogen anden jurisdiktion og trusten er således stiftet i et lavskatteland.

Trusten er etableret som en uigenkaldelig trust, hvor stifteren Spørger hverken kan tilbagekalde midler fra trusten eller råde over de indskudte midler. Dette fremgår af de fremsendte dokumenter, herunder:

• Declaration of Trust dateret [dato udeladt], og
• Instrument of Addition dateret [dato udeladt], og
• Letter of Wishes underskrevet af Spørger.

Spørgers hensigt er, at Trusten opfylder betingelserne i fondsbeskatningslovens § 3 A, herunder at afkast fra trusten ikke skal beskattes hos Spørger efter ligningslovens § 16 K.

Vi har allerede indsendt blanket vedr. 20 pct. afgift efter fondsbeskatningslovens § 3 A, stk. 1.

Spørger påtænker at foretage yderligere betydelige indskud til Trusten og ønsker derfor klarhed i forhold til den danske skattemæssige behandling.

Af et letter of Wishes 2024 fra Spørger fremgår følgende:

STRICTLY PRIVATE AND CONFIDENTIAL

To the Trustees of the Trust

LETTER OF WISHES

I am the Settlor of the Trust made between: (i) me and (ii) Trust (Guernsey) Limited (the "Trust").

As Trustees, you have wide powers and discretions under the Trust to deal with the Trust property and distribute Trust capital and income among the class of beneficiaries. I am writing to set out my wishes as to the administration of the Trust and, in particular, the application of income and capital for the benefit of the beneficiaries. This letter is by way of guidance only and does not seek to fetter in any way the exercise of your powers and discretions, although I trust you will give my wishes full and proper regard.

I would like you to consider my daughter, as the principal beneficiary of the Trust during her lifetime. You should look to her for guidance on all aspects concerning the Trust, including investment and the retention or distribution of both income and capital and feel free to make distributions to her of either income or capital.

In the event of her death, without her leaving subsequent guidance to the contrary, I would like you to hold the Trust Fund primarily for the benefit of her children in equal shares following the guidance set out below.

Following her death, you should look to her son, her husband and the father of her children, for guidance on all aspects concerning the Trust, including when considering making provision for her children and descendants.

In principle, suggest that, up to the age of thirty, funds are used primarily for each child's education (including fees/living expenses for higher education up to the level they wish to pursue), the provision of a comfortable home and any medical needs, although should there be any need to provide funds for general living expenses, to ensure that each enjoys a comfortable style of living to the standard which they would have expected had I (and their parents) remained alive, then you should use such funds for this purpose.

Subject to this, once each of her children reaches the age of 30, you should take guidance from him/her (in addition to her son in relation to his/her notional family share. However, I would like you to balance providing for them in a generous way, with retaining funds in trust for the longer term benefit of her future grandchildren. I am particularly concerned to protect her children from receiving too much too young. The Trust fund should be used to maintain and enhance their quality of life, encouraging them to pursue their own ambitions and goals and support those, but to discourage them from being dependent on the Trust at the expense of their own ambitions, drive and wellbeing.

If/when considering any such distributions of capital or income, or applying such capital/income for the benefit of a family member (whether her children or future grandchildren), you should bear in mind the personal circumstances of that beneficiary at the relevant time, including their needs, other resources, the tax position, protection of assets (e.g. from possible claims by creditors or in the event of divorce) and the personal position of the beneficiary himself or herself (such as age, responsibility, etc). Using these criteria for guidance, you should look to provide the benefits for that beneficiary in the most appropriate way - this may not necessarily be by way of outright distribution, but could include making loans (with or without interest), acquiring assets for the use and benefit of a beneficiary (such as a home), payment of funds on behalf of a beneficiary directly (such as for education) or by retaining funds in trust, adopting a conservative, professionally managed investment strategy to produce an appropriate amount of return in the most tax efficient and effective manner.

Should either of her children die leaving issue, then you should hold the notional share of her deceased child primarily for the benefit of his or her children equally.

In principle, I suggest that, up to the age of thirty, funds are used primarily for each grandchild's education (including private school fees and university), the provision of a comfortable home and any medical needs, although should there be any need to provide funds for general living expenses, to ensure that each enjoys a comfortable style of living to the standard which they would have expected had I (and their parents) remained alive, then you should use such funds for this purpose. Thereafter, you should apply the same criteria, outlined above (for her children), for each of her grandchildren.

In the unlikely event that my daughter and her children die without leaving surviving issue, then I would like you to consider exercising your powers to add the children of my other daughter, as beneficiaries of the Trust. In this scenario, I would like you to treat her children as the primary beneficiaries of the Trust and take the above guidance into account, but so that references to my daughters children and descendants are read as references to my other daughters children and descendants.

Going forward I would like you to treat the wishes and guidance of my daugher as if it came from me, including if she provides further guidance which differs from any of the above.

Af DECLARATION OF TRUST fremgår bl.a. følgende:

[…]

Protector's Powers

THIS DECLARATION OF TRUST is made by TRUST LIMITED of […], (the "Original Trustee").

RECITALS:

(A)              The Original Trustee declares that the property specified in Schedule 1 (the "Initial Trust Property") shall be held on the trusts set out in this Instrument and to be known as the  Trust (the "Trust") or by such other name as the Trustees may determine by instrument from time to time.

(B)              The Settlor intends for the Trust to be considered a separate entity from a Danish tax perspective and therefore eligible for 20 pct. duty according to section 3A of the Danish Foundation Tax Act (and therefore not covered by the Danish Tax Assessment Act Section 16K).

[…]

1. DEFINITIONS AND INTERPRETATION

1.1                 The expressions already defined shall have the meaning already given to them and the following expressions shall have the following meanings:

1.1.1 "Beneficiaries" means the persons listed or described in Schedule 2 as well as any person or class added by instrument pursuant to the provisions of this Instrument save to the extent that any such person becomes an Excluded Person and ^"Beneficiary" has a corresponding meaning;

1.1.2 "child"  in relation to a person means that person's son or daughter whether legitimate, illegitimate, legitimated or adopted;

1.1.3 "Civil Partner" means one of the persons to a relationship between two persons which relationship has in the opinion of the Trustees similar legal effect to a marriage and is recognised as such in any jurisdiction in which one or both of them are or have at any time been resident or domiciled;

1.1.4 "Excluded Persons" means the persons listed or described in Schedule 3 and any person declared to be an Excluded Person pursuant to the provisions of this Trust;

[…]

1.1.10 "Original Protector" means the person described in Schedule 4;

[…]

1.1.12 "person connected with a Beneficiary" means:

                      (a)                 any person having any Substantial direct or indirect beneficial interest in shares of a body corporate which is a Beneficiary (where "Substantial" means more than 50 pct. of the issued shares or the ability to control the board of that body corporate);

                      (b)                 any person in which any Beneficiary has a Substantial beneficial interest whether as shareholder partner or otherwise;

                      (c)                 any employee of any Beneficiary or any person referred to in (a) or (b) above; or

                      (d)                 any person who is the spouse issue parent brother or sister (or the spouse of any of them) of any Beneficiary or of any person referred to in (a) or (b) above;

1.1.13 "person connected with a Protector" has the same meaning as if the definition of "person with a Protector" connected with a Beneficiary" were here repeated with the substitution of "Protector" for "Beneficiary" throughout;

1.1.14 "person connected with a Trustee" has the same meaning as if the definition of "person connected with a Beneficiary" were repeated with the substitution of "Trustee" for "Beneficiary" throughout;

1.1.15 "Principal Beneficiary" means daughter of the Settlor;

1.1.16 "Proper Law" means the law governing this Trust from time to time;

[…]

1.1.24 “Trust Period" means […]

(a)    the day (if any) on which the Proper Law requires this Trust to terminate; or

(b)   such date as the Trustees may declare by instrument to be the date of expiration of the Trust Period,

3. TRUSTS OF INCOME AND CAPITAL

3.1 Until and subject to and in default of any payment or appointment under Clause 5.1 the Trustees shall in their sole discretion hold the Trust Fund and its income upon the following trusts:

3.1.1 the Trustees may appoint pay or apply the income of the Trust Fund to or for the benefit of all or such one or more of the Beneficiaries exclusive of the other or others of them as are then living and in such shares if more than one and in such manner generally as the Trustees shall in their absolute discretion from time to time think fit;

3.1.2 subject to the preceding Sub-Clause the Trustees may accumulate the income by investing or otherwise applying it and its resulting income from time to time in any application or investment authorised by this Trust or by the Proper Law and subject to the following Sub-Clause shall hold such accumulations as an accretion to the Trust Fund;

3.1.3 the Trustees may at any time or times apply the whole or any part or parts of the income accumulated under the preceding Sub-Clause as if it were income arising in the then current year; and

3.1.4 the Trustees may at any time appoint pay or apply the whole or any part of the Trust Fund whether or not in specie to or for the benefit of all or such one or more of the Beneficiaries exclusive of the other or others of them in such shares if more than one and in such manner generally as the Trustees shall in their absolute discretion think fit.

4. DEFAULT TRUSTS

4.1 Subject to the provisions of the preceding Clause at the expiry of the Trust Period or if the trusts of this Trust otherwise fail the Trustees shall hold the Trust Fund and its income for such of the Principal Beneficiary's children and descendants who are living and, if more than one, then in equal shares absolutely per stirpes (but so that no-one shall take whose parent is alive and so capable of taking).

4.2 Subject to Clause 4.1, the Trust Fund and its income shall be held upon trust for such of the Settlor's grandchildren and remoter issue who are living and, if more than one, then in equal shares absolutely per stirpes (but so that no-one shall take whose parent is alive and so capable of taking).

5. TRUSTEES' POWER OF APPOINTMENT

5.1 In addition to their other powers and discretions under this Trust and generally in relation to the trusts of this Trust the Trustees may, during the Trust Period and with the prior or simultaneous written consent of the Protector, in relation to the whole or any part of the capital of the Trust Fund or its income exercise their powers of appointment by declaring trusts in favour of all or any one or more of the Beneficiaries and with such provisions for maintenance education or advancement or for accumulation of income during minority or for the purpose of raising a portion or for forfeiture in the event of bankruptcy and otherwise with such administrative powers and generally in such manner in all respects as the Trustees may revocably or irrevocably by instrument appoint but so that any revocable appointment if not revoked before the expiration of the Trust Period shall become irrevocable on that date.

5.2 Any trust so appointed may be either mandatory or discretionary and may create any interest whatsoever in either the capital or income or both whether absolute or limited and whether vested or contingent and whether in possession or in reversion and whether revocable or irrevocable and may divide the capital or the income thereof or any part thereof respectively into any shares and any discretionary trusts or powers may by any such appointment be conferred upon any persons (not necessarily including the Trustees) and any such trusts or powers so conferred may authorise the delegation of any discretion or the creation of further trusts or powers.

5.3 Any trust so appointed may be in favour of any Beneficiary irrespective that such trust may also contain trusts powers and provisions in favour of other persons or objects if the Trustees shall in their discretion consider such appointment to be for the benefit of such Beneficiary and may be governed by the law of any jurisdiction and upon such appointment the Trustees shall not be bound to see to the further application of the Trust Fund so appointed.

5.4 In such appointment the Trustees shall have power to appoint separate trustees of the property of which trusts are declared thereunder and to provide for the appointment of new or additional trustees thereof so that all or any such trustees or new or additional trustees may be persons resident within or outside the jurisdiction of the Proper Law.

5.5 No payment or appointment made under this Clause shall:

5.5.1 affect any payment or application of all or any part of the Trust Fund or its income previously made under any power or discretion conferred by this Trust or by law; and

5.5.2 affect any entitlement under any of the trusts of this Trust to any income of the Trust Fund or of any part or share of the Trust Fund which accrued before such appointment was made.

5.6 No power of appointment or application conferred on the Trustees under this Clause shall authorise the appointment of the Trust Fund if any of the Excluded Persons would or might be or become a beneficiary or able to benefit (save to the extent allowed under this Instrument) under or in consequence of such appointment or application.

6. APPLICATION OF PROPERTY

6.1 For the avoidance of doubt the Trustees may in the exercise of their powers to appoint transfer pay or apply income or capital of the Trust Fund appoint transfer pay or apply any income or capital of the Trust Fund to a foundation or to the trustees of any other trust wherever established or existing under which foundation or trust at least one of the Beneficiaries is interested (whether or not there are other objects or persons interested or capable of benefiting under the foundation or the other trust) if the Trustees shall in their absolute discretion consider that such appointment transfer payment or application is for the benefit of such Beneficiary or Beneficiaries PROVIDED THAT no exercise by the Trustees of this power shall authorise any appointment transfer payment application or advance to the foundation or to the trustees of the other trust if any of the Excluded Persons would or might be or become beneficiaries or able to benefit (save to the extent allowed under this Instrument) under or by virtue of such foundation or other trust.

6.2 For the purposes of the powers conferred by this Instrument a person shall be deemed to be interested under a foundation or trust if any capital or income of the foundation or trust is or is capable of being appointed transferred paid or applied to him or for his benefit whether pursuant to the constitution of the foundation or the terms of the trust or in consequence of any decision of the foundation or in consequence of the exercise of any power or discretion conferred on the trustees of the trust by the terms of the trust or otherwise.

7. POWER TO ADD BENEFICIARIES

The Trustees, with the prior or simultaneous written consent of the Protector, have power by instrument revocable during the Trust Period or irrevocable to add as Beneficiaries such one or more persons or a class of persons (none being Excluded Persons) as the Trustees shall in their absolute discretion determine subject to such terms conditions or restrictions and for such period as may be specified in such instrument and such instrument shall specify the date (not being earlier than the date of the instrument but during the Trust Period) from which such person shall be so added.

8. POWER TO REMOVE AND EXCLUDE BENEFICIARIES

8.1 The Trustees, with the prior or simultaneous written consent of the Protector, may by instrument declare that a person a class or member of a class named or specified (whether or not ascertained) in such instrument who or which is would or might but for this Clause be or become a Beneficiary or a class of Beneficiaries or be otherwise capable of benefiting under this Trust as the case may be:

8.1.1 shall be wholly or partially excluded from future benefit; or 8.1.2 shall cease to be a Beneficiary or a member of a class of Beneficiaries; or

8.1.3 shall be an Excluded Person.

[…]

8.3 Any Beneficiary or other person capable of benefiting under the trusts of this Trust in consequence of the exercise by the Trustees of any discretion or power who is adult and of full legal capacity shall have the power by instrument delivered to the Trustees:

8.3.1 to declare that he is no longer to be a Beneficiary or capable of benefiting and whether in respect of the whole or any part of the Trust Fund PROVIDED ALWAYS where such declaration is expressed to be revocable the same may be revoked by instrument delivered to the Trustees; or

8.3.2 irrevocably to declare that he shall be an Excluded Person.

[…]

12. POWER TO VARY AND RECTIFY

12.1 The Trustees, with prior or simultaneous written consent of the Protector, may by instrument vary amend add to or delete any or all of the trusts powers or provisions of this Trust in such manner in all respects as the Trustees may consider expedient or to rectify any manifest errors in this Instrument or any other instrument PROVIDED ALWAYS that:

[…]

13. DISCLOSURE AND CONFIDENTIALITY

[…]

13.2 The Trustees shall provide the Principal Beneficiary with such information and accounts concerning the Trust Fund or the trusts of this Trust to the Principal Beneficiary during her lifetime as the Principal Beneficiary may reasonably request, and following the death of the Principal Beneficiary, to the Principal Beneficiary's children as they may reasonably request.

[…]

13.6 The Trustees shall provide the Protector with such information and accounts concerning the Trust Fund or the trusts of this Trust as the Protector may reasonably require to enable him to carry out his functions under this Trust.

[…]

14. PROPER LAW AND JURISDICTION

14.1 Subject to the powers conferred on the Trustees to change the Proper Law the Proper Law of this Trust shall be the law of X and (except where the context requires otherwise) the rights of all parties and the construction and effect of each and every provision of this Instrument shall be construed and regulated according to the laws of the said the courts of which shall have exclusive jurisdiction in respect of all matters in connection with the Trust notwithstanding that one or more or all of the Trustees may from time to time be resident or domiciled or the forum for the administration of the Trust may be elsewhere than in the said.

14.2 The Trustees, with the prior or simultaneous written consent of the Protector, may by instrument declare that this Trust shall from the date of such declaration take effect in accordance with the law of any other jurisdiction in any part of the world specified in the declaration under which the terms of this Trust shall be capable of taking effect. As from the date of any such declaration the law of the place specified therein shall be the law applicable to this Trust and the courts of such place shall have exclusive jurisdiction in respect of all matters in connection with the Trust but subject to any further exercise by the Trustees of the power conferred by this Clause.

[…]

15. DECLARATION OF END OF TRUST PERIOD

The Trustees, with the prior or simultaneous written consent of the Protector, may at any time or times by instrument declare a date to be the date of the expiration of the Trust Period.

[…]

17. TRUSTS IRREVOCABLE

The trusts created under this Instrument shall be irrevocable.

[…]

19. APPOINTMENT OF TRUSTEES

19.1 The following persons shall have the power by instrument to appoint new or additional Trustees namely:

19.1.1 the Protector or if there is no Protector or the Protector shall be unwilling or incapable of acting whether by virtue of incapacity or because he cannot be found or if the Protector should fail to appoint a successor Trustee within a period of 30 days of receipt of the Trustee's notice of his wish to be discharged from trusteeship then;

19.1.2 the Trustees or if there is no surviving or continuing Trustee then;

19.1.3 the legal representative or the liquidator of the last remaining Trustee.

20. REMOVAL RETIREMENT AND DISCHARGE OF TRUSTEES

20.1 A person shall cease to be a Trustee if:

[…]

20.1.6 he receives written notice from the Protector removing him as a Trustee.

[…]

22. MINIMUM NUMBER OF TRUSTEES

The minimum number of persons to be the trustees of this Trust (or any part of the Trust Fund in respect of which a separate set of trustees has been appointed) shall be one in the case of a body corporate and two in any other case.

[…]

30. REMUNERATION OF TRUSTEES

30.1 Any body corporate which conducts business in the provision of trust or fiduciary services and is appointed Trustee from time to time shall be entitled to charge for its services at such rate or in such manner as may from time to time be agreed with the eldest individual Beneficiary including (in addition to reimbursement of its proper expenses costs and other liabilities) the right to remuneration for its services and the incidence thereof and in addition such body corporate or any person connected with such body corporate being a banker broker investment adviser manager administrator or engaged in any other profession business or trade may without accounting for any resultant profit and without the necessity of obtaining specific authority act in such capacity and perform any service in relation to the trusts of this Trust and on the same terms including as to remuneration as with a customer. The remuneration arrangements set out in this Sub-Clause shall be reviewed with the eldest individual Beneficiary on or around each third anniversary of the creation of the Trust, or such earlier periods as the Trustees and eldest individual Beneficiary may agree.

[…]

33. APPOINTMENT OF PROTECTOR

33.1 The power to appoint a new or additional Protector shall be vested in the Protector for the time being by instrument executed by the Protector, the person being appointed as a new or additional Protector, and the Trustees to acknowledge the appointment.

33.2 The instrument by which a new Protector is appointed shall take effect according to its terms and without prejudice to the generality of the foregoing such appointment may take effect immediately or at some future date or on some future event or on the death or incapacity or otherwise of the then current Protector and may be revocable at any time before the appointment becomes effective.

33.3 If there shall at any time be no Protector, subject to any prior instrument executed by the Protector appointing a new or additional Protector, the power to appoint a new Protector shall be vested in the Principal Beneficiary, or if the Principal Beneficiary shall be unable or unwilling to act, in the eldest individual Beneficiary, willing and able to act.

33.4 No appointment of a Protector shall be effective if the person purportedly appointed is at the time of the appointment a Trustee (or a person connected with a Trustee) and if at any time a Trustee (or a person connected with a Trustee) would but for this SubClause be a Protector that person shall immediately cease to be a Protector.

[…]

35. POWERS OF PROTECTOR

35.1 Notwithstanding anything contained in this Trust to the contrary (and in particular anything conferring an absolute or uncontrolled discretion on the Trustees) the powers of the Trustees specified in Schedule 6 shall be exercised only with the prior or simultaneous written consent of the Protector which consent shall be deemed to be given only upon receipt by the Trustees of the written consent.

35.2 For the avoidance of doubt where at any time:

35.2.1 no Protector has been appointed; or

35.2.2 there is no Protector; or

35.2.3 a person ceases to be a Protector and no successor Protector is appointed, the Trustees shall be entitled to exercise the powers specified in Schedule 6 and may administer the trusts of this Trust unilaterally and free from the requirement for any consent whatsoever.

[…]                                          

Schedule 2

Beneficiaries

The Beneficiaries shall mean:

(a)                                  the Principal Beneficiary during her lifetime; and

(b)                                 following the death of the Principal Beneficiary, the Principal Beneficiary's children.

Schedule 3

Excluded Persons

The following persons shall be Excluded Persons:

(a)                              The Settlor;

(b)                              Any Trustee unless acting in its capacity as trustee of a separate trust; and

(c)                               Such other person or persons as may from time to time be declared by the Trustees to be an Excluded Person in accordance with clause 8 above.

Schedule 4

Original Protector

The Original Protector of the Trust shall be […], London

Schedule 5

[…]

6. NON-INCOME PRODUCING INVESTMENTS

No Beneficiary shall be entitled as such Beneficiary to compel the sale or other realisation of any property comprised in the Trust Fund whether or not producing income or to insist on the investment of any part of the Trust Fund in property producing income nor to require the distribution of any dividend by any company in which the Trustees may be interested or require the Trustees to exercise any powers they may have of compelling such distribution.

7. POWER OF APPROPRIVATION 

The Trustees may at any time appropriate any part of the Trust Fund in its then actual state and condition in or towards satisfaction of the whole or any part of any share or beneficial interest in the Trust Fund upon making such valuation if any as the Trustees may think fit and without the consent of any Beneficiary being required for any such appropriation and so that any appropriation so made shall be final and binding on any person entitled to or who may become entitled to any interest in the Trust Fund.

[…]

9. POWER TO MANDATE INCOME

In making any payment of income to any Beneficiary pursuant to the trusts of income of this Trust the Trustees may from time to time make arrangements (whether by a written mandate given to bankers or to any company any of whose stocks or shares or securities are for the time being comprised in the Trust Fund or otherwise howsoever) under which any income of the Trust Fund will be paid direct to any of the Beneficiaries.

10. POWER TO ACQUIRE OR DEVELOP PROPERTY

The Trustees may apply any money for the time being forming part of the Trust Fund in purchasing or otherwise acquiring improving or developing any immovable or movable property of whatsoever nature and wheresoever situate including repairing replacing building erecting rebuilding demolishing extending decorating furnishing or equipping such property.

11. POWER IN RELATION TO IMMOVABLE PROPERTY

The Trustees may in addition to any powers of management conferred by law upon trustees holding land sell exchange convey lease mortgage charge agree to let licence and otherwise conduct the management of any land held subject to the trusts of this Trust as if they were the absolute owners of such land. The Trustees shall not be bound to see nor (absent fraud wilful misconduct or gross negligence on the part of the Trustees) be liable or accountable for omitting or neglecting to see to the repair or insurance of any buildings on such land or any part of the land or to the payment of any outgoings in respect of the buildings and/or land but may repair and insure any such buildings in such manner and to such extent as they shall think fit and pay out of the Trust Fund or its income the costs of all such repairs and of effecting and keeping up any such insurance and any such outgoings as aforesaid and in the case of payments out of the income of the Trust Fund in priority to any other trusts affecting the same income.

12. POWER TO PERMIT PERSONS TO USE AND ENJOY PROPERTY

The Trustees may permit any person to occupy or reside in or upon or have the custody use and enjoyment of any immovable or movable property (as the case may be) which or the proceeds of sale of which for the time being may be held upon the trusts of this Trust upon such terms and conditions as to payment of rent rates taxes and other expenses and outgoings and as to insurance repair and decoration and generally for such periods and upon such terms and conditions as the Trustees think fit including gratuitously.

13. POWER TO BORROW

The Trustees may borrow from any person whether on the security of the Trust Fund (or any part of the Trust Fund) or otherwise for any purpose (including the making of investments to be held as part of the Trust Fund) and on such terms (whether as to payment of interest or otherwise) as the Trustees think fit.

14. POWER TO CHARGE PROPERTY

The Trustees may assign pledge charge mortgage hypothecate or otherwise encumber either within or outside the jurisdiction of the Proper Law the whole or any part of the Trust Fund by way of security for any borrowing or guarantee or other obligation made given or incurred by the Trustees in connection with the trusts of this Trust or by any Beneficiary or by any person connected with a Beneficiary.

[…]

24. POWER TO ACT AS DIRECTORS AND EMPLOYEES OF COMPANIES

The Trustees may act as director or other officer or employee of any company in which any part of the Trust Fund may be invested either within or outside the jurisdiction of the Proper Law and may retain any fees or other remuneration received in respect of any such directorship office or employment notwithstanding that it is held by virtue of votes attaching to the Trustees' holding any shares or stock in such company.

[…]

34. POWER TO LEND OR HIRE OUT PROPERTY

The Trustees may lend let or hire any money or other property to any person (whether or not such person is a Beneficiary hereunder) either gratuitously or upon such terms and for such period as the Trustees shall think fit provided that no loan  shall be made on terms whereby repayment shall be postponed beyond the expiration of the Trust Period and where any money or other property is so lent let or hired the Trustees shall not (absent fraud wilful misconduct or gross negligence on the part of the Trustees) be responsible for any loss or damage to the same howsoever incurred.

[…]

38. POWER TO PAY TAXES

The Trustees may pay or apply the whole or part of the Trust Fund or its income in discharging or settling any duty fee tax or levy of whatsoever nature and wheresoever arising becoming payable in any part of the world in respect of the Trust Fund (or any part of the Trust Fund) or any income or in respect of any property transferred by or to or under the control of the Trustees or any person interested under the trusts of this Trust or in respect of the trusteeship of this Trust notwithstanding that such duty fee tax or levy is or may not be recoverable from the Trustees by legal process in the forum for the administration of this Trust or elsewhere and notwithstanding that such payment may be to the advantage or in the interest of the Trustees and no person interested under this Trust shall be entitled to make any claim whatsoever against the Trustees by reason of their making such payment.

Den [dato udeladt] bad Skattestyrelsen om følgende oplysninger:

• Følgende fremgår af Schedule 4: “The Original Protector of the Trust shall be “A"". Det ønskes oplyst, hvilken relation Spørger har til protektoren - enten privat eller erhvervsmæssigt.
• Hvad er stifterens relation til den/de nuværende trustees?
• Bliver trusten beskattet som et selvstændigt skattesubjekt i X-land, hvor den p.t. er hjemmehørende?
• Hvis enheden beskattes som et selvstændig skattesubjekt i udlandet, hvordan bliver den så beskattet?

[Samme dato] svarede rådgiver følgende:

Hermed svar på jeres anmodning om yderligere oplysninger.

1. Der er ingen familiemæssig eller øvrig personlig relation mellem Spørger og "A". "A" er advokat.
2. Der er ej heller nogen relation mellem Spørger og trustee. Trustee er forpligtet til at administrere trusten i overensstemmelse med stiftelsesdokumentet og "letter of wishes"
3. Trusten beskattes ikke i X-land.

[Samme dato] bad Skattestyrelsen om følgende oplysninger:

Bare for at være sikker, når du skriver, at trusten ikke beskattes i X-land, så betyder det, at den slet ikke er et skattesubjekt i X-land?

[Samme dato] svarede rådgiver følgende:

Trusten indgiver ingen selvangivelse i X-land, da sådanne enheder ikke beskattes i X-land. Jeg ved ikke, om det besvarer dit spørgsmål.

Uanset hvad, kan jeg ikke se, hvordan den udenlandske skattemæssige behandling - eller mangel på samme - er relevant i forhold til vurderingen af om indskud fra Spørger til Trusten omfattes af fondsbeskatningsloven § 3 A. Når denne vurdering skal foretages, skal der jo udelukkende ses på om Spørger har givet endeligt og uigenkaldeligt afkald på de midler, der er indskudt i trusten (hvilket helt klart er tilfældet i sagen her).

Jeg skal for god ordens skyld gøre opmærksom på, at koncipering af stiftelsesdokumenterne er foretaget med henblik på opfyldelse af fondsbeskatningsloven § 3 A.

[Samme dato] skrev Skattestyrelsen følgende til rådgiver:

Jeg skal igen anmode om at få oplyst, om trusten beskattes som et selvstændigt skattesubjekt i X-land.

At den ikke beskattes, er jo ikke nødvendigvis det samme, som at den ikke er et selvstændigt skattesubjekt.

Hvis spørgsmålet ikke besvares, må jeg overveje at afvise dine spørgsmål.

[Samme dato] svarede rådgiver følgende:

Trustee har oplyst, at Trusten ikke beskattes som et selvstændigt skattesubjekt i X-land. Beskatning sker hos trustee, da trustee anses for juridisk ejer af de underliggende aktiver (hvilket aktuelt blot er en mindre kontantbeholdning).

[En efterfølgende dato] svarede rådgiver følgende:

Sktst spørgsmål: Kan Spørger, efter at hun har underskrevet letter of Wishes, fortsat selv give trustee ønsker og vejledning om trusten eller er det derefter alene hendes datter, der kan give ønsker og vejledning til trustee?

[Rådgiver] svar: Spørger kan ikke instruere beneficiary eller trustee i hvordan trustens formue skal forvaltes. Spørger kan ej heller på nogen måde modtage midler fra trusten eller foranledige ændring af trustens vedtægter, så hun kan modtage sådanne midler.

Sktst spørgsmål: Og kan Spørger, efter at hun har underskrevet letter of Wishes, ændre disse igen?

[Rådgiver] svar: Spørger kan i princippet udfærdige og underskrive yderligere "letter of wishes", men hverken beneficiary eller trustee har pligt til at følge disse, jf. vores svar på det første spørgsmål.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Vi mener, at spørgsmål 1 og 2 begge skal besvares med "Ja".

Som anført, er det Spørgers ønske, at indskuddene omfattes af fondsbeskatningslovens § 3 A, stk. 1 og trustens stiftelsesdokumenter mv. er udarbejdet i overensstemmelse med dette.

Det er vores opfattelse, at Trusten opfylder betingelserne i fondsbeskatningslovens § 3 A, stk. 1, herunder at trusten er stiftet i et land, hvor fonde eller truster beskattes væsentligt lavere end efter danske regler samt at Spørger har givet endeligt og uigenkaldeligt afkald på de midler, der er indskudt i trusten. Følgelig skal afkastet af trustens formue ikke beskattes hos Spørger efter ligningslovens § 16 K.

Som følge af ovenstående, skal Spørgers indskud til Trusten pålægges 20 pct. afgift efter fondsbeskatningslovens § 3 A.

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at Spørgers indskud i Trusten omfattes af fondsbeskatningslovens § 3 A, stk. 1.

Begrundelse

I henhold til fondsbeskatningslovens § 3 A, stk. 1, skal bl.a. en skattepligtig omfattet af kildeskattelovens § 1, som indskyder midler i en udenlandsk trust, som er stiftet eller oprettet i et land, hvor fonde eller truster beskattes væsentlig lavere end efter danske regler, betale en afgift på 20 pct. af indskuddet. Dette gælder dog kun den del af de årlige indskud, der overstiger 10.000 kr.

I henhold til fondsbeskatningslovens § 3 A, stk. 2, finder stk. 1 ikke anvendelse, såfremt indskyderen godtgør, at midlerne i den udenlandske fond eller trust anvendes i almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt øjemed til fordel for en større kreds af personer eller hvis indskyderen som følge af indskuddet er skattepligtig af afkastet i den udenlandske fond eller trust, jf. ligningslovens § 16 K.

Faktiske oplysninger

Spørger er fuldt skattepligtig til Danmark.

Både trustee og protektor er uafhængige i forhold til Spørger, som har stiftet trusten.

Af et letter of Wishes fra Spørger fremgår bl.a. følgende:

“STRICTLY PRIVATE AND CONFIDENTIAL

To the Trustees of the Trust

LETTER OF WISHES

I am the Settlor of the Trust made between: (i) me and (ii) Trust Limited (the "Trust").

[…]

Going forward I would like you to treat the wishes and guidance of my daughter as if it came from me, including if she provides further guidance which differs from any of the above."

Det er desuden oplyst, at Spørger i princippet kan udfærdige og underskrive yderligere "letter of wishes".

Skattemæssig vurdering

For så vidt angår trusts er der skabt en langvarig praksis, hvorefter fx udenlandske familietrusts i udgangspunktet kan tillægges selvstændig skattesubjektivitet efter dansk skatteret, hvis trustkapitalen er definitivt og effektivt udskilt fra stifteren, jf. Den juridiske vejledning 2025-1, afsnit C.B.2.15.2.

Begrebet definitivt indebærer, at stifteren ikke må have mulighed for at tilbagekalde kapitalen, således at kapitalen igen indgår i stifterens formuesfære.

Begrebet effektivt indebærer, at stifteren ikke må have fortsat rådighed over den udskilte kapital. Efter praksis indebærer dette bl.a., at de midler, der er overført til den udenlandske trust, ikke må kunne føres tilbage til stifteren, dennes ægtefælle eller hjemmeboende børn under 18. Dette gælder for både enhedens kapital og afkastet af denne. Det vil sige, at midlerne skal være overført til enheden på en sådan måde, at stifteren helt er afskåret fra at kunne råde over disse.

SKM2020.427.LSR drejede sig om, hvorvidt en trust kunne anerkendes som et selvstændigt skattesubjekt i henhold til fondsbeskatningslovens § 3 A. Landsskatteretten bemærkede, at det i henhold til praksis var en forudsætning for at anse en udenlandsk trust som et selvstændigt skattesubjekt, at midlerne i trusten definitivt og effektivt var udskilt fra stifterens formuesfære. Henset til, at protektor var tildelt en række vidtrækkende beføjelser i forhold til trustens ledelse, herunder at kunne udpege og afsætte begunstigede, og at protektor havde underskrevet sin egen opsigelse, fandt Landsskatteretten det ikke godtgjort, at trusten havde en uafhængig ledelse set i forhold til klageren som stifter. Landsskatteretten fandt efter en samlet konkret vurdering ikke, at der var sket en effektiv og uigenkaldelig udskillelse af kapitalen i trusten fra klagerens formue, hvorfor det var med rette, at trusten ikke var tillagt skattesubjektivitet i forhold til dansk skatteret. Fondsbeskatningslovens § 3 A kunne derfor ikke finde anvendelse.

I nærværende sag er både trustee og protektor uafhængige i forhold til stifteren, hvilket umiddelbart kunne give det indtryk, at trusten er et selvstændigt skattesubjekt.

Af bl.a. lovforslag nr. 167 af 20. februar 2015 (bl.a. skattelypakke om trusts), hvor ligningslovens § 16 K blev indført, fremgik bl.a. følgende af de almindelige bemærkninger:

"Det væsentligste spørgsmål i forbindelse med trusts er, om formuen reelt er definitivt og effektivt udskilt fra stifterens formuesfære. Dette er afgørende for, om stifteren fortsat beskattes af afkastet fra trustens formue. Stifteren skal således fortsat beskattes af formueafkastet, hvis formuen ikke definitivt og effektivt er udskilt.

I forhold til skatteunddragelse er det væsentligste problem, at det i praksis kan være meget vanskeligt for SKAT at opdage - og derefter bevise - at stifteren har bevaret rådigheden over trustens formue.

Det synes således muligt for stifteren at hemmeligholde, at formuen er genkaldelig. Dette kan f.eks. gøres ved at udstede et underhåndsbrev (letter of wishes) til trustee. Underhåndsbrevet er formelt set ikke bindende for trustee, men kan reelt blive det, hvis der samtidigt indsættes en såkaldt protector med vide beføjelser til f.eks. at afsætte trustee. Protector kan således drage omsorg for, at trustee i sin administration af trusten følger stifterens underhåndsbrev."

I SKM2021.211.HR var det oplyst, at i perioden fra 10. december 1990 til 28. december 2006 fulgte det af den såkaldte Contract of Mandate, at A og NM inden for rammerne af loven, trustens vedtægter og "social or professional ethics and standings" havde fuld instruktionsret over for de øvrige medlemmer af bestyrelsen. For den efterfølgende periode forelå der ikke nærmere oplysninger om kompetenceforholdene i bestyrelsen. Herefter og efter bevisførelsen i øvrigt lagde Højesteret til grund, at fonden ikke på noget tidspunkt inden As død har haft en uafhængig ledelse. Højesteret fandt efter det anførte, at fonden ikke i forhold til A kunne anses for et selvstændigt skattesubjekt, og at dens værdier derfor måtte anses for efterladt af ham. Det kunne ikke tillægges betydning, at boet på grund af fondskonstruktionen efter det oplyste ikke kunne komme i besiddelse af fondens værdier.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at da Spørger i nærværende sag kan ændre letter of wishes, så længe hun lever, så er trusten transparent i forhold til Spørger.

At trusten er transparent i forhold til Spørger understøttes i øvrigt også af, at trustee skal tage imod vejledning fra Spørger og /eller datteren, og at trustee, ifølge trustens vedtægt, skal holde datteren orienteret om trustens forhold.

Efter Skattestyrelsens opfattelse, må trusten derfor anses for transparent i forhold til Spørger, i og med at hun kan udarbejde et nyt letter of wishes og Spørger eller datteren efter ordlyden af letter of wishes kan instruere trustee.

Det er således Skattestyrelsens opfattelse, at trusten ikke kan anses som et selvstændigt skattesubjekt, men er transparent i forhold til Spørger.

Da fondsbeskatningslovens § 3 A kun finder anvendelse, hvis den trust der overføres midler til kan anses for et selvstændigt skattesubjekt, kan spørgsmålet ikke bekræftes, da trusten ikke anses for et selvstændigt skattesubjekt.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Nej".

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at ligningsloven § 16 K ikke finder anvendelse for Spørger i forhold til afkast på aktiver indskudt i Trusten.

Begrundelse

I henhold til ligningslovens § 16 K skal skattepligtige omfattet af bl.a. kildeskattelovens § 1, som har stiftet og indskudt aktiver i en trust på et tidspunkt, hvor den skattepligtige var fuldt skattepligtig her til landet, medregne trustens indkomst ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, når indkomsten i trusten er positiv.

Bestemmelsen i ligningslovens § 16 K finder dog kun anvendelse, hvis trusten anses for et selvstændigt skattesubjekt efter dansk skatteret. Dette fremgår af Skatteministeriets svar til FSR, jf. lovforslag L167, FT 2014/15, bilag 1 pp. 32-35. Anerkendes trusten ikke skattemæssigt, skal der som hidtil ske en beskatning af trustformuen som en del af stifterens egen formue.

I SKM2017.568.SR bekræftede Skatterådet, at en amerikansk trust stiftet af en dansk skattepligtig skulle anses for skattemæssigt transparent, således at der ikke skulle ske beskatning efter ligningslovens § 16 K, og således at overdragelser til trusten ikke ansås for en skattemæssig afståelse, ligesom stifteren fortsat var skattepligtig af afkastet mv. af de indskudte aktiver i trusten, samt at udbetalinger til begunstigede i udgangspunktet ansås for gaver.

Af begrundelsen under spørgsmål 1 fremgår, at trusten i nærværende sag er transparent i forhold til Spørger.

Da Trusten er transparent i forholdt til Spørger, finder ligningslovens § 16 K ikke anvendelse.

Det kan derfor bekræftes, at ligningsloven § 16 K ikke finder anvendelse for Spørger i forhold til afkast på aktiver indskudt i Trusten.

Skattestyrelsen bemærker, at da trusten er transparet i forhold til Spørger, skal Spørger fortsat beskattes af afkast på aktiverne i trusten, da alle aktiverne anses for fortsat at henhøre under Spørgers formuesfære.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "Ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1

Lovgrundlag

Fondsbeskatningsloven § 1

Skattepligt i henhold til denne lov omfatter:

[…]

4) Fonde, truster og andre selvejende institutioner, der er oprettet i udlandet, på Færøerne eller i Grønland, hvis ledelsen har sæde her i landet. Dette gælder, uanset hvor fonden, trusten eller den selvejende institution eventuelt er indregistreret. En trust, der efter udenlandske regler må anses for at udgøre et selvstændigt skattesubjekt, men som efter danske regler ikke anses for at udgøre et selvstændigt skattesubjekt, omfattes endvidere af bestemmelsen, hvis trusten ville have haft ledelsens sæde her i landet, hvis den havde været et selvstændigt skattesubjekt i Danmark, jf. 1. pkt. 1. og 3. pkt. gælder dog ikke, hvis trustens indkomst beskattes efter ligningslovens § 16 K, hvis der er betalt indskudsafgift af kapitalen efter § 3 A, eller hvis der er betalt båndlæggelsesafgift efter § 3 C.

Stk. 2. Skattepligten efter stk. 1, nr. 1, omfatter ikke fonde omfattet af pensionsafkastbeskatningsloven eller fonde, der udbyder pensionsordninger omfattet af pensionsafkastbeskatningslovens § 1, stk. 1.

Fondsbeskatningslovens § 3 A

Såfremt en skattepligtig omfattet af kildeskattelovens § 1, dødsboskattelovens § 1, stk. 2, selskabsskattelovens § 1 eller fondsbeskatningslovens § 1 indskyder midler i en udenlandsk fond eller trust, som er stiftet eller oprettet i et land, hvor fonde eller truster beskattes væsentlig lavere end efter danske regler, svarer indskyderen en afgift på 20 pct. af indskuddet. Dette gælder dog kun den del af de årlige indskud, der overstiger 10.000 kr.

Stk. 2. Stk. 1 finder ikke anvendelse, såfremt indskyderen godtgør, at midlerne i den udenlandske fond eller trust anvendes i almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt øjemed til fordel for en større kreds af personer. Stk. 1 finder ikke anvendelse, hvis indskyderen som følge af indskuddet er skattepligtig af afkastet i den udenlandske fond eller trust, jf. ligningslovens § 16 K. Stk. 1 finder ikke anvendelse ved indskud af aktier i en udenlandsk fond, når overdragelsen er omfattet af aktieavancebeskatningslovens §§ 35 C-35 F.

Stk. 3. Indskud, der foretages af udenlandske selskaber og foreninger m.v., hvormed en afgiftspligtig omfattet af stk. 1 har en forbindelse som omhandlet i ligningslovens § 2, anses for foretaget af den afgiftspligtige.

Stk. 4. Stk. 1-3 finder tilsvarende anvendelse på afgiftspligtige, som bliver fuldt skattepligtige efter en af de i stk. 1 nævnte bestemmelser, såfremt de tidligere har været omfattet af en af disse bestemmelser og inden for de sidste 5 år forud for den fulde skattepligts genindtræden har foretaget indskud i en udenlandsk fond eller trust som nævnt i stk. 1. Indskud anses i disse tilfælde for foretaget ved den fulde skattepligts genindtræden.

Stk. 5. En udenlandsk fond eller trust anses tillige for beskattet væsentlig lavere end efter danske regler, hvis der er indgået en aftale om skattesats eller beskatningsgrundlag med skattemyndighederne i den stat, hvori den er hjemmehørende, herunder efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst, eller hvis skattereglerne i den pågældende stat er indrettet efter, hvor indskyderen er hjemmehørende. 

Stk. 6. Indskudsafgiften forfalder til betaling, når indskuddet foretages. Indskyderen skal samtidig give meddelelse til told- og skatteforvaltningen om det afgiftspligtige indskud. Indbetalingen anses for rettidig, når den finder sted senest en måned efter forfaldsdagen. Betales indskudsafgiften ikke rettidigt, skal der betales rente efter § 7, stk. 1, jf. stk. 2, i opkrævningsloven.

Fondsbeskatningslovens § 3 C

En skattepligtig omfattet af § 1, kildeskattelovens § 1, dødsboskattelovens § 1, stk. 2, eller selskabsskattelovens § 1, som båndlægger kapital uden aktuel kapitalejer eller rentenyder, hvorefter der hverken i udlandet eller her i landet sker løbende beskatning af hele eller dele af afkastet af den båndlagte kapital, skal svare en afgift på 20 pct. af det beløb, der båndlægges. Afgiften beregnes dog kun af den del af de årlige båndlæggelser, der overstiger 10.000 kr.

Stk. 2. I stedet for betaling af den i stk. 1 nævnte afgift kan båndlæggeren eller administratoren vælge, at kapitalen beskattes efter de regler, der gælder for fonde, truster og andre selvejende institutioner omfattet af § 1, stk. 1, nr. 4. Det er en betingelse for beskatning efter 1. pkt., at meddelelse om valget sker samtidig med meddelelse efter stk. 4, 1. pkt. 

Stk. 3. Stk. 1 og 2 finder tilsvarende anvendelse på afgiftspligtige, som bliver fuldt skattepligtige efter en af de i stk. 1 nævnte bestemmelser, såfremt den pågældende tidligere har været omfattet af en af disse bestemmelser og inden for de sidste 5 år forud for den fulde skattepligts genindtræden har båndlagt aktiver som nævnt i stk. 1. Båndlæggelsen anses i disse tilfælde for foretaget ved den fulde skattepligts genindtræden.

Stk. 4. Båndlæggeren, dødsboet eller administratoren skal give meddelelse til told- og skatteforvaltningen om den båndlagte kapital på tidspunktet for båndlæggelsen. Afgiften efter stk. 1 forfalder til betaling, når båndlæggelsen foretages. Afgiften betales af båndlæggeren, båndlæggerens dødsbo eller administratoren. Indbetalingen anses for rettidig, når den finder sted senest 1 måned efter forfaldsdagen. Betales afgiften ikke rettidigt, skal der betales rente efter opkrævningslovens § 7, stk. 1, jf. stk. 2.

Stk. 5. En skattepligtig omfattet af kildeskattelovens § 1, som modtager kapital, der hidtil har været båndlagt, og som hverken her i landet eller i udlandet har været beskattet af det løbende afkast af den båndlagte kapital, eller der har været betalt afgift af efter stk. 1, skal svare en afgift af den udbetalte kapital på 20 pct.36 1. pkt. finder alene anvendelse, hvis båndlæggeren tidligere har været fuldt skattepligtig her til landet og båndlæggelsen er sket inden for en periode på 5 år efter ophør af den fulde skattepligt her til landet. Afgift beregnes dog kun af den del af den årligt modtagne kapital, der overstiger 10.000 kr. Afgiften forfalder til betaling, når kapitalen modtages. Den skattepligtige skal samtidig give meddelelse til told- og skatteforvaltningen om den modtagne kapital. Stk. 4, 4. og 5. pkt., finder tilsvarende anvendelse.

Stk. 6. Stk. 1-5 gælder dog ikke for gravstedskonti.

Boafgiftslovens § 25

Der skal betales gaveafgift, hvis enten giver eller modtager har hjemting her i landet. Selv om giver eller modtager ikke har hjemting her i landet, skal der betales gaveafgift, hvis gaven består af aktiver af den i § 9, stk. 2, nævnte art beliggende her i landet.

Forarbejder

LFF nr. 167 af 20. februar 2015 Forslag til lov om ændring af ligningsloven, boafgiftsloven, fondsbeskatningsloven, skatteforvaltningsloven og forskellige andre love (bl.a. skattelypakke om trusts)

[…]

Til § 3

Til nr. 1

Fondsbeskatningslovens § 3 A indebærer, at der ved indskud foretaget af en fuldt skattepligtig person til en lavtbeskattet udenlandsk trust (eller fond) skal betales en indskudsafgift på 20 pct. Indskudsafgiften pålægges dog kun den del, der overstiger 10.000 kr. Det foreslås, at fondsbeskatningslovens § 3 A ikke finder anvendelse, når den foreslåede bestemmelse i ligningslovens § 16 K om beskatning af stifteren af trusts m.v., jf. lovforslagets § 1, nr. 2, finder anvendelse.

LF 118 af 6. december 1995 Forslag til Lov om ændring af forskellige skattelove

(International sambeskatning m.v.)

[…]

Til § 6

Til nr. 1

Den foreslåede bestemmelse pålægger personer, selskaber og fonde, der er fuldt skattepligtige i Danmark, at betale en afgift på 34 pct., når de foretager indskud i lavtbeskattede fonde eller trusts, der er stiftet eller oprettet i udlandet.

Der fastsættes dog to undtagelser hertil. For det første skal der kun betales afgift af den del af det årlige indskud, der overstiger 10.000 kr. For det andet kan der opnås dispensation fra afgiften, såfremt indskyderen dokumenterer, at midlerne i den udenlandske fond eller trust anvendes i almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt øjemed til fordel for en større kreds af personer.

Reglen har til formål at sikre dansk beskatning, når en person, et selskab eller en fond m.v., der er fuldt skattepligtig i Danmark, indskyder midler i en af de nævnte udenlandske fonde eller trusts. Ved at foretage sådanne indskud vil indskyderen kunne unddrage afkastet af midlerne fra dansk beskatning. Samtidigt vil indskyderen i mange tilfælde kunne bestemme, hvordan de indskudte midler og afkastet heraf skal fordeles fremover.

Den foreslåede bestemmelse skal reducere de skattemæssige incitamenter for danske selskaber, personer m.v. til at overføre aktiver til lavtbeskattede fonde og trusts i udlandet for derved at undgå en normal beskatning af afkastet.

Afgiften udløses, når der indskydes midler i en fond eller trust, som er stiftet eller oprettet i et fremmed land, Færøerne eller Grønland, og fonde eller trustee i det pågældende land beskattes væsentlig lavere end i Danmark.

[…]

Mange lavskattelande har indført særlige regelsæt om fonde og trusts, der gør oprettelse og henlæggelse af midler til fonde og trusts nemt og relativt billigt. På grund af den frie bevægelighed for kapital er det samtidigt uproblematisk at overføre midler til sådanne enheder. Såfremt der foreligger en reel adskillelse mellem midlerne i en udenlandsk fond eller trust og den danske indskyders øvrige midler, samtidigt med at midlerne er unddraget den danske stifters fremtidige rådighed, vil adskillelsen blive anerkendt i skattemæssig henseende. Derfor vil afkastet i den udenlandske fond eller trust ikke skulle henregnes til indskyderens skattepligtige indkomst, ligesom midlerne ikke vil indgå i grundlaget for formueskatten. På trods af, at midlerne er adskilt fra indskyderens formue, vil indskyderen ofte have meget stor indflydelse på fondens aktivitet. Ydermere vil en del af fondens afkast kunne tilgå familie. Dansk fondsbeskatning herunder 20 pct.'s afgiften ved stiftelse af familiefonde -kan derfor uden videre omgås ved stiftelse af fonde i lavskattelande.

Afgiften udløses som udgangspunkt ved ethvert indskud i en lavtbeskattet udenlandsk fond eller trust. Dog skal der ikke betales afgift, hvis de årlige indskud ikke overstiger 10.000 kr.

Endvidere vil indskyderen kunne ansøge om dispensation fra afgiften, såfremt indskuddet foretages i en almenvelgørende eller på anden vis almenvelnyttig udenlandsk fond eller trust. Det er op til indskyderen at dokumentere, at den udenlandsk fond eller trust anvender sine midler til almenvelgørende eller almennyttige formål. Det kan eksempelvis ske ved, at indskyderen fremlægger vedtægter og regnskaber fra fonden eller trusten. Der kan dog alene lægges vægt på vedtægter o.lign., hvis de afspejler den reelle aktivitet.

[…]

I relation til bestemmelsen anses en fond som en selvejende og selvstændig juridisk enhed. Afgrænsningen af, hvornår der foreligger en fond eller ej, er derfor overensstemmende med den fondsdefinition, som i øvrigt anvendes i Danmark. Det er en betingelse for reglens anvendelse, at fonden i det land, hvor den er oprettet, beskattes efter regler, som adskiller sig væsentligt fra de danske.

I modsætning til fonde er trusts ikke selvstændige juridiske personer. Ikke desto mindre anerkendes overførsel af midler til en trust i skattemæssig henseende. Det hænger sammen med, at der ved en truststiftelse normalt vil foregå en overdragelse af formuegenstande til et skattesubjekt, der ikke er hjemmehørende i Danmark.

De enkelte staters eller lavskattezoners trustregler kan være meget varierende. Der er dog visse fællestræk, som går igen de fleste steder. I den typiske trust optræder tre persongrupper. En stifter, en bestyrer og nogle begunstigede. Som oftest opstilles der ikke egentlige formkrav - såsom registrering og lignende i offentlige registre - til truststiftelser, men der vil normalt skulle foreligge et stiftelsesdokument. Etablering af trusten foretages ved, at stifteren overdrager nogle midler til en eller flere bestyrere, som skal fordele midlerne og afkastet heraf blandt nogle begunstigede, som stifteren har opregnet i stiftelsesdokumentet.

Formelt vil bestyreren normalt kunne bestemme, hvilke af de begunstigede, der skal have tildelt midler, og det, at man er indsat som begunstiget, betyder således ikke nødvendigvis, at man også vil komme til at nyde godt af trustens midler. Nogle gange vil stifteren i et underhåndsbrev til bestyreren nøje have bestemt, hvem af de begunstigede der skal have tildelt midler, og hvornår det skal ske. Eksistensen af sådanne underhåndstilkendegivelse kan føre til, at det ikke i Danmark vil blive anerkendt, at der er sket en reel adskillelse af trustmidlerne fra stifterens øvrige formue, fordi denne ikke har afskåret sig rådigheden over midlerne.

Civilretligt vil bestyreren efter trustens etablering stå som ejer af de midler, der er overført til trusten. Bestyrerens rådighed over disse midler vil imidlertid være begrænset til at handle i overensstemmelse med de retningslinier, der er fastlagt af stifteren. Endvidere vil bestyrerens kreditorer ikke have mulighed for at søge fyldestgørelse i trustmidlerne. I langt de fleste tilfælde vil bestyreren være en lokal advokat, revisor eller et egentlig professionelt bestyrerselskab hjemmehørende i det pågældende skattely.

Det afgørende for, om afgiften vil blive pålagt, er, om en dansk fuld skattepligtig overfører midler til en lavtbeskattet fond eller trust i udlandet. Forskelle i de enkelte skattely's civilretlige regler om fonde eller trusts vil således ikke have betydning, når de ovennævnte betingelser er opfyldt, og det må anerkendes, at midlerne reelt er adskilt fra stifterens øvrige formue.

Om indkomsten i den udenlandske fond eller trust beskattes efter regler, som væsentligt adskiller sig fra de danske, afgøres ud fra en sammenligning med de danske fondsbeskatningsregler. For så vidt angår trusts, vil der skulle foretages en sammenligning mellem beskatningen af trustee og de danske fondsbeskatningsregler. Som det gælder vedrørende selskabsskattelovens § 32, vil en udenlandsk fond eller trust tillige blive anset for lavtbeskattet, hvis en mulighed for at aftale skattesats eller skattegrundlag er blevet udnyttet.

Den foreslåede bestemmelse finder også anvendelse, hvor indskuddet i fonden eller trusten ikke foretages af den afgiftspligtige selv, men af et udenlandsk selskab, forening m.v., som kontrolleres af den afgiftspligtige. Kontrol defineres i denne forbindelse på samme måde som i selskabsskattelovens § 32, stk. 1, hvilket vil sige, at den afgiftspligtige direkte eller indirekte eller i fællesskab med koncernforbundne selskaber eller nærtstående skal besidde mere end 50 pct. af aktiekapitalen eller stemmerettighederne i det udenlandske selskab m.v.

Både indskud, der foretages i forbindelse med selve stiftelsen, og senere indskud udløser afgift.

Afgiften forfalder til betaling, når indskuddet foretages. Betaling af afgiften vil dog blive anset for rettidig, såfremt den finder sted senest en måned efter, at indskuddet er foretaget. Hvis indskudsafgift ikke betales rettidigt, påløber der morarenter, som udgør 1,3 pct. pr. måned. Morarenterne beregnes for hver påbegyndt måned fra den 1. i den måned, i hvilken beløbet skal betales af indskyderen.

Indskyderen skal samtidigt med, at det afgiftspligtige indskud foretages, give meddelelse herom til Told- og Skattestyrelsen. Manglende indgivelse af denne meddelelse sidestilles med undladelse af at afgive de opgørelser, anmeldelser m.v., som er foreskrevet i lov om afgift af dødsboer og gaver. Strafsanktionerne m.v. i denne lov finder derfor tilsvarende anvendelse, såfremt der ikke indgives meddelelse efter § 3 A, stk. 5, eller hvis meddelelsen er urigtig eller vildledende m.v.

Praksis

SKM2021.211.HR

Højesterets begrundelse og resultat

Sagens baggrund og problemstilling

Ved As død i december 2013 blev boet udleveret til hans ægtefælle NM og deres to børn til privat skifte. Der er efterfølgende opstået spørgsmål om bl.a. boafgift af værdierne i G1, og sagen angår navnlig, om fondens aktiver og passiver samt tilhørende indtægter og udgifter skal indgå i grundlaget for beregning af boafgift. Skattemyndighederne har i 2015 opgjort den indre værdi af de selskaber, som fonden ejer, til 593 mio. kr.

Boet har overordnet gjort gældende, at fonden i forhold til A var et selvstændigt skattesubjekt, og at der i hvert fald ikke er grundlag for efter boafgiftsloven at anse fonden for en del af hans værdier. Dette må ikke mindst gælde, når boet ikke har mulighed for at komme i besiddelse af fondens formue. Heroverfor har Skattestyrelsen overordnet gjort gældende, at fonden må anses for en del af As efterladte værdier, og at det ikke er afgørende for pligten til at betale boafgift, om boet faktisk kan skaffe sig rådighed over fondens formue.

[…]

Boets selvstændige påstande

[…]

Grundlaget for boafgift

Efter boafgiftslovens § 1, stk. 1, skal der betales boafgift af de værdier, som en afdød person efterlader sig. Hvis afdøde havde hjemting her i landet, omfatter afgiftspligten efter lovens § 9, stk. 1, hele afdødes formue, uanset hvor den befinder sig.

Det skal bedømmes efter dansk ret, om værdierne i G1 er efterladt af A, og Højesteret tiltræder, at det afgørende er, om fonden i forhold til A kan anses for et selvstændigt skattesubjekt. Hvis dette ikke er tilfældet, må A i dansk afgiftsmæssig henseende anses for at have været ejer af fonden, jf. herved også Højesterets dom af 15. december 2011 (UfR 2012.908).

Som anført i Højesterets dom af 19. juni 2018 (UfR 2018.3119) er det efter dansk ret en betingelse for at anerkende en fond som selvstændigt skattesubjekt, at fondens formue er effektivt og uigenkaldeligt udskilt fra stifterens formue. Det er i den forbindelse et krav, at fonden har en uafhængig ledelse.

I perioden fra 10. december 1990 til 28. december 2006 fulgte det af den såkaldte Contract of Mandate, at A og NM inden for rammerne af loven, fondens vedtægter og "social or professional ethics and standings" havde fuld instruktionsret over for de øvrige medlemmer af bestyrelsen. For den efterfølgende periode foreligger der ikke nærmere oplysninger om kompetenceforholdene i bestyrelsen. Herefter og efter bevisførelsen i øvrigt lægger Højesteret til grund, at fonden ikke på noget tidspunkt inden As død har haft en uafhængig ledelse.

Højesteret finder efter det anførte, at fonden ikke i forhold til A kan anses for et selvstændigt skattesubjekt, og at dens værdier derfor må anses for efterladt af ham. Det kan ikke tillægges betydning, at boet på grund af fondskonstruktionen efter det oplyste ikke kan komme i besiddelse af fondens værdier.

SKM2025.34.BR (transparent) - anket

Byretten (tre dommere) fandt, at en udenlandsk trust ikke var et selvstændigt skattesubjekt, da trustens midler ikke var effektivt og uigenkaldeligt udskilt fra stifterens formue. Retten lagde vægt på, at stifteren skulle identificeres med sin søn, hvis børn var de primært begunstigede i trusten, og at trustens protektor ikke udgjorde en fra stifteren uafhængig og uvildig ledelse som følge af protektorens tætte forretningsmæssige forbindelser til stifterens søn.   

SKM2020.427.LSR

Sagen drejede sig om, hvorvidt en trust kunne anerkendes som et selvstændigt skattesubjekt i henhold til fondsbeskatningslovens § 3 A. Landsskatteretten bemærkede, at det i henhold til praksis er en forudsætning for at anse en udenlandsk trust som et selvstændigt skattesubjekt, at midlerne i trusten definitivt og effektivt er udskilt fra stifterens formuesfære.

Henset til, at protektor var tildelt en række vidtrækkende beføjelser i forhold til trustens ledelse, herunder at kunne udpege og afsætte begunstigede, og at protektor havde underskrevet sin egen opsigelse, fandt Landsskatteretten det ikke godtgjort, at trusten havde en uafhængig ledelse set i forhold til klageren som stifter. Landsskatteretten fandt efter en samlet konkret vurdering ikke, at der var sket en effektiv og uigenkaldelig udskillelse af kapitalen i trusten fra klagerens formue, hvorfor det var med rette, at trusten ikke var tillagt skattesubjektivitet i forhold til dansk skatteret. Fondsbeskatningslovens § 3 A kunne derfor ikke finde anvendelse.

SKM2014.314.SR

Sagen handler om, hvorvidt beneficianterne, to søstre (O og P), hjemmehørende i USA kunne betragtes som værende de reelle udbyttemodtagere ved udbytteudlodninger fra Selskabet hjemmehørende i Danmark til Trusten.

Stifterne (forældrene) havde oprettet Trusten på Bermuda (A og B Family Trust), hvori var indskudt 49 pct. af anparterne i Selskabet (C ApS) hjemmehørende i Danmark. De resterende 51 pct. af anpartskapitalen i selskabet var ejet af et schweizisk selskab, hvis ultimative ejer var stifternes søn, M.

Beneficianterne harvde fået udlagt trustkapitalen som en gave fra stifterne (forældrene), hvorfor Trusten skulle vurderes i forhold til de to søstre og ikke stifterne.

Trusten på Bermuda havde to beneficianter, stifternes to døtre, som begge var hjemmehørende i USA, en uafhængig trustee eller trustees og en protektor. Protektor for Trusten var broderen, som kunne afsætte trustee eller trustees samt vælge en ny trustee eller trustees. Dette skulle godkendes af beneficianterne. Endvidere skulle beneficianterne selv udpege en ny protektor, såfremt broderen selv trådte af som protektor, eller hvis han ikke længere kunne varetage opgaven. Beneficianterne skulle også godkende eventuelle ændringer af vedtægten for Trusten.

SKAT fanset efter en samlet konkret vurdering, at Trusten skattemæssigt var transparent, og at de to søstre var ejere af Trustens midler.

Skatterådet bekræftede, at de to søstre ansås for at være de reelle udbyttemodtagere ved en udbytteudlodning fra Selskabet til Trusten, og derfor fandt dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og USA, artikel 10, nr. 2, litra b, anvendelse, således at Danmark ved en sådan udlodning kunne indeholde 15 pct. af bruttobeløbet af udbyttet.

SKM2007.504.SR

Skatterådet bekræftede, at hvis stifteren af en trust, som var hjemmehørende på Bahamas, tog bopæl i Danmark og dermed blev fuldt skattepligtig til Danmark, jf. kildeskattelovens § 1, skulle stifteren ikke medtage indkomst, som indgik i trusten ved opgørelsen sin skattepligtige indkomst i Danmark.

Det var således Skatterådets vurdering, at der efter danske retsregler forelå en selvstændig juridisk enhed og at udskillelsen af stifterens midler til trusten måtte anses for at opfylde de skattemæssige krav til en effektiv og uigenkaldelig overdragelse.

Den juridiske vejledning 2025-1 C.D.9.5.5.3 Afgift af indskud i en udenlandsk lavt beskattet fond/trust

[…]

Regel

Fuldt skattepligtige fonde mv., der foretager indskud i en lavt beskattet udenlandsk fond eller trust, skal betale en indskudsafgift på 20 pct. Afgiften på 20 pct omfatter både indskud i forbindelse med stiftelsen af fonden/trusten og senere indskud. Dette gælder dog kun den del af de årlige indskud, der overstiger 10.000 kr. Se FBL § 3 A, stk. 1.

Bestemmelsen omfatter fuldt skattepligtige personer, selskaber mv. og fonde mv. samt dødsboer, der skiftes her i landet. Se FBL § 3 A, stk. 1, 1. pkt. Formålet med bestemmelsen, der også omfatter visse tidligere skattepligtige, jf. stk. 4, er at mindske tilskyndelsen til at placere midler til lav udenlandsk beskatning.

Med lov nr. 540 af 29. april 2015 (L 167 2014-15) indførtes en ny bestemmelse i FBL § 3 A, stk. 2, 2. pkt., hvormed stk. 1 ikke finder anvendelse, hvis indskyderen som følge af indskuddet er skattepligtig af afkastet i den udenlandske fond eller trust, jf. LL § 16 K. Bestemmelsen har virkning fra og med den 1. juli 2015.

Derudover finder reglen anvendelse, hvis en person, et selskab mv., som tidligere har været fuldt skattepligtig i Danmark, bliver fuldt skattepligtig på ny, og inden for de sidste fem år før den fulde skattepligts genindtræden har indskudt midler i en udenlandsk lavt beskattet fond eller trust. Se FBL § 3 A, stk. 4.

Det samme gælder, hvis et udenlandsk selskab eller en forening mv., som en person eller et selskab mv. på indskudstidspunktet kontrollerede, i denne periode har foretaget et indskud. Se FBL § 3 A, stk. 3.

Begrænset skattepligtige personer, dødsboer, selskaber og fonde er ikke omfattet af reglen.

Bestemmelsen omfatter fonde og trusts, som må anerkendes som selvstændige rets- og skattesubjekter. I praksis foretages der en vurdering af, om en udenlandsk fond eller trust efter danske regler må anerkendes som en selvstændig (fondslignende) enhed, eller den må anses som transparent. Der henvises til noten til § 1, nr. 1.

Ved lov nr. 1836 af 12. august 2020 er det i FBL § 3 A, stk. 2, 3. pkt. bestemt, at stk. 1 ikke finder anvendelse ved indskud af aktier i en udenlandsk fond, når overdragelsen er omfattet af ABL §§ 35 C-35 F. Dette indebærer, at der ikke skal betales afgift ved indskud af midler i en udenlandsk fond efter FBL § 3 A, stk. 1, når der overdrages aktier til den udenlandske fond med hjemsted i Grønland, på Færøerne eller i et land, der er medlem af EU eller EØS, ved anvendelse af reglerne i ABL §§ 35 C-35 F. Se afsnit C.B.2.13.5.1 om de grundlæggende betingelser for anvendelse af reglerne om overdragelse af aktier til erhvervsdrivende fonde.

Udenlandsk fond eller trust

Det er en betingelse, at indskuddet er foretaget i en udenlandsk stiftet eller oprettet fond eller trust. Som en fond anses et udenlandsk retssubjekt, der har samme karakteristika som en dansk fond.  

Hvornår foreligger der en fond

Spørgsmålet om, hvornår der foreligger en fond, afgøres efter samme principper, som anvendes i Danmark. Se afsnit C.D.9.1.3 om fonde mv. I praksis foretages der en vurdering af, om en udenlandsk fond eller trust efter danske regler må anerkendes som en selvstændig (fondslignende) enhed, eller den må anses som transparent.

I modsætning til fonde er trusts almindeligvis ikke selvstændige juridiske personer. De enkelte staters eller lavskattezoners trustregler kan være meget varierende. Der er dog visse fællestræk, som går igen de fleste steder.

I den typiske trust optræder tre persongrupper:

• En stifter
• En bestyrer (trustee)
• Nogle begunstigede.

Som oftest opstilles der ikke egentlige formkrav, såsom registrering og lignende i offentlige registre, til truststiftelser, men der vil normalt foreligge et stiftelsesdokument.

Etablering af trusten sker ved, at stifteren overdrager midler til en eller flere bestyrere, der skal fordele midlerne og afkastet heraf blandt en kreds af begunstigede, som stifteren har anført i stiftelsesdokumentet.

Civilretligt vil bestyreren efter trustens etablering stå som ejer af de midler, der er overført til trusten. Bestyreren anses dog ikke for at være ejer i skattemæssig forstand. Bestyrerens rådighed over disse midler vil imidlertid være begrænset til at handle i overensstemmelse med de retningslinjer, der er fastlagt af stifteren og som fremgår af stiftelsesdokument og evt. tilhørende tillægsdokumenter. Desuden vil bestyrerens kreditorer ikke have mulighed for at søge fyldestgørelse i trustmidlerne. I langt de fleste tilfælde vil bestyreren være en lokal advokat, revisor eller et egentlig professionelt bestyrerselskab hjemmehørende i det pågældende land.

Forskelle i de enkelte staters civilretlige regler om fonde eller trusts har normalt ikke betydning for, om der er tale om en udenlandsk fond eller trust. Efter nogle landes selskabsretlige lovgivning er der dog mulighed for at sætte fonden eller trusten på aktier eller andre omsættelige andele. En sådan fond eller trust betragtes ikke som en fond eller trust i den betydning, der anvendes i FBL § 3 A. Dette indebærer bl.a., at udenlandske investeringsforeninger, som benævnes »fond« eller »trust«, men som i det væsentligste er opbygget og fungerer som et dansk selskab eller en dansk investeringsforening, ikke er omfattet af reglen. I stedet gælder bestemmelserne om CFC-beskatning, hvis betingelserne er opfyldt. Se FBL § 12, LL § 16 H eller SEL § 32.

Der kan ikke opstilles en generel definition på en dansk skattemæssig kvalifikation af udenlandske trusts, og hvem der efter dansk ret kan anses for at have retlig adkomst til aktiverne og afkastet i de pågældende trusts. Trustene kan være meget forskellige i deres opbygning, hvorfor hver enkelt trust må vurderes individuelt. Se afgørelsesskemaet sidst i afsnittet.

Indskud

Bestemmelsen i  FBL § 3 A, stk. 1 forudsætter, at der ved indskuddet er sket en sådan endelig udskillelse af midlerne fra indskyderens egen formue, at det i skattemæssig henseende kan anerkendes, at personen mv. efter indskuddet ikke skal beskattes af afkastet. Er dette ikke tilfældet, er der ikke tale om et »indskud« i lovens forstand.

Både indskud, der foretages i forbindelse med selve stiftelsen, og senere indskud udløser afgift. Bestemmelsen er ikke begrænset til indskud af kontante midler, men omfatter indskud af aktiver af enhver art. Indskud i en udenlandsk fond eller trust, som ikke foretages af personen mv. selv, men af et udenlandsk selskab eller forening mv., som kontrolleres af personen mv., anses for foretaget af den pågældende selv. Se FBL § 3 A, stk. 3. Kontrol defineres i denne forbindelse efter bestemmelsen i LL § 2. Se C.D.11.1.2.2 Hvornår er der bestemmende indflydelse.

Lavere beskatning end efter danske regler

Om indkomsten i en udenlandsk fond eller trust beskattes væsentligt lavere end efter danske regler, afgøres ud fra en sammenligning med de danske fondsbeskatningsregler. For så vidt angår trusts, vil der skulle foretages en sammenligning mellem beskatningen af trusten og bestyreren på den ene side og de danske fondsbeskatningsregler på den anden side. Der skal anlægges en konkret vurdering af både beskatningsprocentens størrelse og af det beskatningsgrundlag, hvoraf skatten beregnes. Der kan ikke angives nogen fast grænse for, hvad der antages at være lav beskatning i relation til FBL § 3 A.

Hvis den udenlandske fond eller trust ud fra en konkret vurdering anses for lavt beskattet, vil indskud i fonden være afgiftspligtige. Indskuddet udløser afgift uanset efterfølgende begivenheder. Der kan således ikke dispenseres for afgiften i en situation, hvor midlerne udloddes kort tid efter indskuddet.

En udenlandsk fond eller trust anses automatisk for at være lavt beskattet, hvis der er mulighed for at aftale skattesats eller skattegrundlag med skattemyndighederne i den stat, hvori fonden eller trusten er hjemmehørende. Dette gælder, uanset om fonden eller trusten har udnyttet en indgået DBO. Det samme gælder, når skattereglerne i den pågældende stat er indrettet efter, hvor indskyderen er hjemmehørende. Se FBL § 3 A, stk. 5.

[…]

Den juridiske vejledning 2025-1 C.B.2.15.2 Beskatning af udenlandske trusts (fonde)

Indhold

I dette afsnit beskrives de skattemæssige forhold, når en dansk skattepligtig stifter, sætter penge ind i eller modtager afkast fra en udenlandsk trust. Praksis for, om en udenlandsk trust ved arv eller gave er overgået til en person, som ikke har stiftet trusten, beskrives også.

[…]

Regel

Den skattemæssige vurdering af udenlandske trusts og de spørgsmål, som opstår i forbindelse med den skattemæssige behandling af personer og selskaber, der er involveret i udenlandske trusts, fremgår ikke af lovgivningen, men beror på en langvarig praksis.

Praksis viser, at udenlandske trusts efter dansk ret enten kan sammenlignes med danske fonde eller båndlagte kapitaler. Det vil sige, at en udenlandsk trust efter dansk skatteret enten vil kunne anses for et selvstændigt rets- og skattesubjekt eller en transparent enhed.

Det er almindeligt anerkendt, at et udenlandsk retssubjekt, der er lovligt bestående i henhold til lovgivningen i domicillandet, betragtes som selvstændigt i civilretlig henseende i Danmark.

Dansk ret indeholder således ingen særregler, der kan begrunde, at man betragter et selskab eller lignende, der er gyldigt stiftet i udlandet, som ikke eksisterende i Danmark.

Udenlandske civilretlige regler har betydning for bedømmelsen af realiteten i en udenlandsk disposition og indgår i fastlæggelsen af faktum.

Om muligt identificeres et udenlandsk civilretligt begreb efterfølgende med et kendt dansk civilretligt begreb.

Herefter foretages der en skatteretlig kvalifikation af det fastlagte faktum. Denne kvalifikation foretages udelukkende på baggrund af de danske skatteregler. I praksis har det primært drejet sig om udenlandske trusts.

Spørgsmålet om, hvorvidt der foreligger en udenlandsk trust, kan have betydning, hvis en person er skattepligtig til Danmark.

Skatteretligt er der i praksis to spørgsmål:

1. En person eller et selskab har stiftet eller indskudt kapital i en udenlandsk trust (fond). Anerkendes dette skattemæssigt, så stifteren ikke bliver beskattet af renter, udbytter og gevinster?
2. En person, som er skattepligtig til Danmark, modtager afkast fra en udenlandsk trust (fond) eller er i øvrigt indsat som begunstiget. Hvad har det af skattemæssige konsekvenser?

[..,]

Hvordan behandles stifteren af en udenlandsk trust eller en båndlagt kapital

Det sker, at personer, som er skattepligtige til Danmark, stifter eller sætter penge ind i udenlandske trusts. Udenlandske "trusts" kan ikke sammenlignes med danske fonde, og de kan have forskelligt indhold fra land til land og fra trust til trust.

For at en udenlandsk trust kan tillægges betydning for en dansk skattepligtig, er det Skattestyrelsens opfattelse, at kapitalen både skal være

• definitivt og
• effektivt udskilt fra stifterens/indskyderens formuesfære.

Med definitivt menes, at stifteren ikke må have mulighed for at "tilbagekalde" trusten, så den udskilte kapital igen indgår i stifterens formuesfære.

Med effektivt menes, at stifteren ikke fortsat må have rådighed over den udskilte kapital. Hvis stifteren eller den person, som har "arvet" trustkapitalen, fx kan få trustee til at træde tilbage som trustee, antages det at kapitalen ikke er effektivt udskilt.

Bemærk

Hvis stifteren er død, skal vurderingen af om trusten er definitivt og effektivt udskilt ikke foretages i forhold til stifteren, men i forhold til den person, som eventuelt må anses at have "arvet" rådigheden over trustkapitalen. Se SKM2012.95.HR og SKM2015.9.HR.

Hvis stifteren allerede fra stiftelse af trusten har givet rådigheden til andre, skal vurderingen foretages i forhold til dem. Se SKM2014.314.SR.

I SKM2015.9.HR fremgår det af Højesterets flertals begrundelse, at spørgsmålet om beskatning af fondens indtægter hos A måtte bero på en selvstændig vurdering af, hvorvidt fonden i forhold til ham (som ikke var stifter) måtte anses for et selvstændigt skattesubjekt efter dansk skatteret. Vurderingen af fondens selvstændighed i forhold til As økonomi måtte tage udgangspunkt i de seneste vedtægter. Højesteret fandt, at der ikke var noget i vedtægterne, der førte til, at A i realiteten havde en sådan rådighed over fondens formue, at denne måtte anses for ejet af ham. Højesteret fandt endvidere, at det ikke var godtgjort, at formuen var overgået ved arv fra stifteren til A.

Stifteren

En stifter er i denne sammenhæng den person eller selskab, som opretter en trust eller en båndlagt kapital, og sætter penge ind i trusten eller den båndlagte kapital.

For at den, som har stiftet en trust eller indskudt kapital i en trust, ikke mere skal beskattes af afkastet af den indskudte kapital, skal betingelserne for, at der foreligger en udenlandsk trust, være opfyldt.

Hvis blot en af betingelserne ikke er opfyldt, bliver trusten ikke anerkendt skattemæssigt, og kapitalen betragtes derfor fortsat som en del af stifterens formuesfære, og stifteren bliver fortsat beskattet af afkastet i trusten.

Bemærk

Ved stiftelse af en dansk fond, anses midlerne altid for udskilt fra stifteren, da det er en forudsætning for, at en dansk enhed kan anses for en fond, at stifteren ikke kan råde over formuen i fonden.

[…]

Bemærk

I en sag fandt Skatterådet, at der ikke faktuelt var en sådan adskillelse mellem den udenlandske fond, med hjemsted i Liechtenstein, og stifteren og med den uafhængig af stifteren selvstændige ledelse og administration, som ellers efter dansk ret er en vigtig garanti for, at en ny uafhængig ejerrådighed er tilvejebragt. Skatterådet fandt ikke, at der var en sådan uafhængighed, at retsdannelsen i henhold til de almindelige retsgrundsætninger om fondes stiftelse, kan medføre at der foreligger en enhed, der kan sidestilles med danske fonde. Fonden kunne derfor ikke efter danske retsregler sidestilles med en familiefond, og fonden kunne ikke anses for et selvstændigt skattesubjekt.

Skatterådet fandt endvidere, ud fra en vurdering af de opregnede momenter, at forholdet ikke kunne sidestilles med en båndlagt kapital, idet forudsætningen herfor er, at stifteren/båndlæggeren ikke må have råderet over den formue, som er båndlagt, og hvorefter der skal være tale om endelig og effektiv udskillelse af de indskudte aktiver fra stifterens formuesfære. Da fonden ikke kan anses som et selvstændigt skattesubjekt eller en båndlagt kapital efter danske regler, vil indestående i fonden og afkastet heraf skattemæssigt skulle henføres til stifteren.

Stifteren var bosiddende i England og ikke fuldt skattepligtig til Danmark. Midler fra fonden til begunstigede i Danmark skulle anses for at være ydet direkte af stifteren, og de begunstigede i Danmark skulle gavebeskattes af modtagne ydelser, jf. SL § 4. Der vil kunne være gaveafgiftsfritagelse i overensstemmelse med lov om afgift af dødsboer og gaver.

Ved stifterens død vil kapitalen ud fra en samlet konkret vurdering blive anset for at tilhøre stifterens formuesfære og skattemæssigt blive anset for at falde i arv til de begunstigede, hvor de begunstigede får en ideel ejendomsret til formuen.

Se SKM2011.740.SR. Se SKM2015.9.HR, hvor Højesteret fandt, at trustformuen ikke ved stifterens død var overgået til A.

Bemærk

I nogle lande opretter arvelader en trust, hvor trustees opgave er at realisere aktiverne bedst muligt ved stifterens død og derefter udbetale midlerne til arvingerne. I disse tilfælde kan udbetalinger eventuelt anses for udbetaling af arv. Se SKM2009.748.SR.

Settlor

Den person som har stiftet eller i øvrigt indskudt penge i en udenlandsk trust.

Beneficial

Den person som skal modtage ydelser fra en trust.

Trustee

Den person, som forvalter en udenlandsk trust, og som efter udenlandske regler måske anses for den, der har råderet over formuen.

Trust sammenlignes med en dansk fond

Hvis trusten må sammenlignes med en dansk fond, skal udbetalinger fra fonden beskattes som personlig indkomst. Se PSL § 3, stk. 1.

Spørgsmål 2

Lovgrundlag

Ligningslovens § 16 K

Skattepligtige omfattet af kildeskattelovens § 1 eller dødsboskattelovens § 1, stk. 2, som har stiftet og har indskudt aktiver i en trust på et tidspunkt, hvor den skattepligtige var fuldt skattepligtig efter en af de nævnte bestemmelser, medregner trustens indkomst, jf. stk. 6, ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, når indkomsten i trusten er positiv. 1. pkt. finder tilsvarende anvendelse på skattepligtige omfattet af de nævnte bestemmelser, der indskyder aktiver i en trust uden at være stifter. Skattepligtige efter dødsboskattelovens § 1, stk. 2, indtræder i afdødes skattemæssige stilling efter 1. og 2. pkt. 1. pkt. finder tilsvarende anvendelse på skattepligtige, der bliver omfattet af kildeskattelovens § 1 eller dødsboskattelovens § 1, stk. 2, og hvor stiftelsen eller indskuddet af aktiver er foretaget højst 2 år inden indtræden af fuld skattepligt.

Stk. 2. Stk. 1 finder tilsvarende anvendelse på skattepligtige, der bliver omfattet af bestemmelser, som er nævnt i stk. 1, selv om de ikke var fuldt skattepligtige på henholdsvis stiftelsestidspunktet og indskudstidspunktet, hvis de tidligere har været fuldt skattepligtige, og hvis stiftelsen eller indskuddet af aktiver er foretaget inden for de sidste 10 år forud for den fulde skattepligts genindtræden. 1. pkt. finder tilsvarende anvendelse, hvis stiftelsen eller indskuddet foretages af en nærtstående til den skattepligtige, jf. § 16 H, stk. 6, 3. og 4. pkt.

Stk. 3. Er der flere stiftere eller indskydere i en trust, fordeles indkomsten forholdsmæssigt efter handelsværdien af de indskudte aktiver på stiftelsestidspunktet. Ved efterfølgende indskud foretages en ny beregning af indkomstfordelingen baseret på stifteres og indskyderes andel af handelsværdien af aktiverne i trusten inden indskuddet og handelsværdien af aktiverne ved det efterfølgende indskud. I det indkomstår, hvor det efterfølgende indskud foretages, skal der alene fordeles en forholdsmæssig del til det efterfølgende indskud svarende til den andel, perioden fra indskuddet til udløbet af indkomståret udgør af indkomståret.

Stk. 4. Stk. 1 og 2 finder ikke anvendelse i følgende tilfælde:

1) Den skattepligtige godtgør, at det er en ufravigelig gyldighedsbetingelse for trustens eksistens, at der er givet endeligt og uigenkaldeligt afkald på formuen.

2) Den skattepligtige godtgør, at midlerne i trusten udelukkende anvendes i almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt øjemed til fordel for en større kreds af personer.

3) Den skattepligtige godtgør, at midlerne i trusten udelukkende anvendes til pensionsformål for en større kreds af personer, som ikke er omfattet af boafgiftslovens § 1, stk. 2.

4) Den skattepligtige godtgør, at trusten er et investeringsselskab, jf. aktieavancebeskatningslovens § 19.

Stk. 5. Skattepligtige som nævnt i stk. 1 og 2 medregner indkomsten i en trust, hvis trusten er stiftet af eller aktiverne er indskudt af kontrollerede selskaber, jf. § 16 H, stk. 6, og den skattepligtige ville være blevet skattepligtig af indkomsten, hvis den skattepligtige selv havde stiftet trusten eller indskudt aktiverne. Der medregnes alene en andel af trustens indkomst svarende til den skattepligtiges direkte eller indirekte ejerandel af det kontrollerede selskab.

Stk. 6. Trustens indkomst opgøres efter de regler, der ville gælde for skattepligtige som nævnt i stk. 1 og 2. Kildeskattelovens § 9 finder tilsvarende anvendelse på aktiver og passiver, der er anskaffet, før trustens indkomst omfattes af stk. 1 eller 2. Underskud i trusten modregnes i de følgende indkomstårs indkomst i trusten efter de regler, der ville gælde for den skattepligtige. Underskud kan kun fremføres, hvis det ikke kan rummes i indkomsten i et tidligere indkomstår.

Stk. 7. Der gives nedslag efter § 33, stk. 1 og 7, for trustens danske og udenlandske skatter. Der gives dog kun nedslag for den del af årets samlede skatter, der svarer til forholdet mellem den skattepligtiges andel af indkomsten og den samlede indkomst. 1. og 2. pkt. finder tilsvarende anvendelse for skatter på trustindkomsten betalt af trustforvalteren.

Stk. 8. Stk. 1-7 finder tilsvarende anvendelse på fonde og andre lignende enheder, hvor det ikke er en ufravigelig gyldighedsbetingelse for enheden, at der er givet endeligt og uigenkaldeligt afkald på formuen.

Forarbejder

Lovforslag L167, FT 2014/15, bilag 1 pp. 32-35 svar til FSR

FSRs bemærkninger:

Det følger af den foreslåede bestemmelse, at stifteren skal medregne trustens positive indkomst til sin skattepligtige indkomst, hvorimod underskud ikke kan fradrages i stifterens indkomst. Skal denne beskatningsform også være gældende, hvor midlerne slet ikke er udskilt fra stifteren, og hvor stifteren som følge af den manglende udskillelse hidtil har været anset som skattesubjekt for hele indkomsten og formuen?

Skatteministerens kommentar:

Den foreslåede bestemmelse finder ikke anvendelse, hvis midlerne slet ikke er udskilt fra stifterens formue. I disse tilfælde anerkendes trusten ikke skattemæssigt. Der skal derfor - som hidtil - ske beskatning af trustformuen som en del af stifterens egen formue.

LFF nr. 167 af 20. februar 2015 Forslag til lov om ændring af ligningsloven, boafgiftsloven, fondsbeskatningsloven, skatteforvaltningsloven og forskellige andre love (bl.a. skattelypakke om trusts)

3.1.1. Gældende ret

Trustbegrebet har sit udspring i engelsk ret. Trusten eksisterer i dag i en lang række common law lande rundt om i verden, herunder især i England, USA (bortset fra staten Louisiana), Canada (bortset fra Quebec), Australien, New Zealand samt i de britiske oversøiske territorier og kronbesiddelser. Trustlignende kontraktuelle forhold findes endvidere i en lang række andre stater som Sydafrika, Israel, Japan, Argentina, Columbia, Mexico, Panama, Peru og Venezuela.

En trust er kendetegnet ved, at stifteren (settlor) overfører aktiver til en person (trustee), idet stifteren samtidig instruerer trustee om at forvalte aktiverne til fordel for en eller flere begunstigede (beneficiaries). Trustee har ejendomsretten til at råde over de overførte aktiver (legal owner), og de begunstigede har den økonomiske ejendomsret (equity owner).

Trustee fremstår over for omverdenen som værende ejer af trust-aktiverne, men trustee kan ikke råde frit over aktiverne, idet trustee er bundet af stifterens instrukser. De begunstigede er i vidt omfang beskyttet mod trustees private kreditorer og aftaleerhververe.

Selve trust-konstruktionen er rent aftalebaseret, og trusten, som organisationsform, opnår ikke en juridisk personlighed. Der er ingen formkrav til oprettelsen af en trust, hvilket vil sige, at trusten kan opstå på et utal af måder. Der vil dog ofte være et stiftelsesdokument i forbindelse med oprettelsen af trusten. Trusts er ikke nødvendigvis underlagt tilsyn fra offentlige myndigheder.

Trusten kan, som begrebsmæssig juridisk størrelse, ikke genfindes i dansk ret. Der findes ikke i dansk ret en kendt og reguleret juridisk konstruktion, der på alle relevante punkter har samme retsvirkninger for de involverede parter, som en trust har i f.eks. engelsk ret.

Den skattemæssige vurdering af udenlandske trusts og de spørgsmål, som opstår i forbindelse med den skattemæssige behandling af personer og selskaber, der er involveret i udenlandske trusts, fremgår ikke af lovgivningen, men beror på en langvarig praksis.

Der kan ikke opstilles en generel definition af, hvorledes en trust skal kvalificeres i skattemæssig henseende i Danmark. Dertil varierer de forskellige trusts indholdsmæssigt for meget. Udenlandske civilretlige regler har betydning for bedømmelsen af realiteten i en udenlandsk disposition og indgår i fastlæggelsen af faktum. Den skatteretlige kvalifikation foretages på baggrund af det fastlagte faktum. Denne kvalifikation foretages udelukkende på baggrund af de danske skatteregler.

Hvis trusten anerkendes skattemæssigt, vil den person eller det selskab, der har stiftet eller indskudt kapital i en udenlandsk trust, ikke længere blive beskattet af afkastet (f.eks. renter, udbytter og aktieavancer) af den indskudte formue. Praksis viser, at trusten i givet fald skattemæssigt behandles som en fond eller en båndlagt kapital med rentenydelsesret, selv om ikke alle formkrav er opfyldt. Det vil sige, at en udenlandsk trust efter dansk skatteret enten vil kunne behandles som et selvstændigt skattesubjekt eller en transparent enhed.

I dansk skatteret anerkendes trusten i de tilfælde, hvor trusten er stiftet uigenkaldeligt, og trustformuen er endeligt udskilt fra stifterens formue. Det er således en forudsætning for at anse en trust som et selvstændigt skattesubjekt eller en båndlagt kapital med rentenydelsesret efter danske regler, at kapitalen er definitivt og effektivt udskilt fra stifterens formuesfære.

Med definitivt menes, at stifteren ikke må have mulighed for at »tilbagekalde« trusten, så den udskilte kapital igen indgår i stifterens formuesfære. Med effektivt menes, at stifteren ikke fortsat må have rådighed over den udskilte kapital. Hvis stifteren af trusten f.eks. er indsat som trustee eller som begunstiget, er formuen ikke definitivt og effektivt udskilt.

Kravet om definitiv og effektiv udskillelse af formuen svarer til betingelserne ved stiftelsen af en dansk fond om, at stifteren af fonden har givet uigenkaldeligt afkald på formuen.

Hvis blot en af betingelserne ikke er opfyldt, bliver trusten ikke anerkendt, og kapitalen betragtes derfor fortsat som en del af stifterens formuesfære. Stifteren bliver i givet fald fortsat beskattet af afkastet i trusten.

Der findes allerede en værnsbestemmelse i fondsbeskatningslovens § 3 A, som indebærer, at der ved indskud foretaget af en fuldt skattepligtig person til en lavtbeskattet udenlandsk trust (eller fond) skal betales en indskudsafgift på 20 pct. Indskudsafgiften pålægges dog kun den del, der overstiger 10.000 kr. Afgiften på 20 pct. svarer til indskudsafgiften ved stiftelse af danske familiefonde. Indskudsafgiften finder tilsvarende anvendelse på personer, der flytter tilbage til Danmark, og som inden for de seneste 5 år har foretaget indskud i en lavt beskattet udenlandsk trust (eller fond).

Bestemmelsen forudsætter, at der ved indskuddet er sket en endelig udskillelse af midlerne fra indskyderens egen formue. Er dette ikke tilfældet, er der ikke tale om et indskud i bestemmelsens forstand. Både indskud, der foretages i forbindelse med selve stiftelsen, og senere indskud udløser afgift. Bestemmelsen er ikke begrænset til indskud af kontante midler, men omfatter indskud af aktiver af enhver art.

Indskud i en udenlandsk fond eller trust, som ikke foretages af personen selv, men af et udenlandsk selskab eller forening m.v., som kontrolleres af personen, anses for foretaget af personen selv.

Om indkomsten i en udenlandsk fond eller trust beskattes væsentligt lavere end efter danske regler afgøres ud fra en sammenligning med de danske fondsbeskatningsregler. For så vidt angår trusts, vil der skulle foretages en sammenligning mellem beskatningen af bestyreren (trustee) og de danske fondsbeskatningsregler.

Indskyderen vil kunne ansøge om dispensation fra afgiften, såfremt indskuddet foretages i en udenlandsk fond eller trust, hvis midlerne anvendes i almenvelgørende eller på anden vis almennyttigt øjemed til fordel for en større kreds af personer. Det er op til indskyderen at dokumentere, at den udenlandske fond eller trust anvender sine midler til almenvelgørende eller almennyttige formål.

3.1.2. Lovforslaget

Indskudsafgiften i fondsbeskatningslovens § 3 A er ikke tilstrækkelig effektiv til at hindre skatteunddragelse. Den kan omgås ved f.eks. at stifte trusten i et højskatteland og efterfølgende flytte trusten til et lavskatteland, hvorved der ikke skal betales indskudsafgift.

Det væsentligste spørgsmål i forbindelse med trusts er, om formuen reelt er definitivt og effektivt udskilt fra stifterens formuesfære. Dette er afgørende for, om stifteren fortsat beskattes af afkastet fra trustens formue. Stifteren skal således fortsat beskattes af formueafkastet, hvis formuen ikke definitivt og effektivt er udskilt.

I forhold til skatteunddragelse er det væsentligste problem, at det i praksis kan være meget vanskeligt for SKAT at opdage - og derefter bevise - at stifteren har bevaret rådigheden over trustens formue.

Det synes således muligt for stifteren at hemmeligholde, at formuen er genkaldelig. Dette kan f.eks. gøres ved at udstede et underhåndsbrev (letter of wishes) til trustee. Underhånds-brevet er formelt set ikke bindende for trustee, men kan reelt blive det, hvis der samtidigt indsættes en såkaldt protector med vide beføjelser til f.eks. at afsætte trustee. Protector kan således drage omsorg for, at trustee i sin administration af trusten følger stifterens underhåndsbrev.

I den forbindelse skal det bemærkes, at trusts ikke nødvendigvis bliver overvåget af offentlige myndigheder, som sikrer trustees uafhængighed.

Problemstillingen er i praksis tillige set i forhold til fonde, som er stiftet i lande, hvor der ikke gælder et ufravigeligt krav om effektiv udskillelse af formuen ved stiftelse af fonde og andre selvejende institutter.

Det foreslås på den baggrund, at der indføres beskatning af stifteren af indkomst optjent i trusts og udenlandske fonde, hvor det ikke er en ufravigelig gyldighedsbetingelse, at der er sket definitiv og effektiv udskillelse af formuen. Stifteren vil blive beskattet, som om der fortsat er adgang til formuen, selvom der formelt set er givet afkald på formuen. Stifteren vil dog ikke blive beskattet, hvis der er tale om trusts til almenvelgørende eller almennyttige formål, eller hvis der er tale om kommercielle trusts anvendt som kollektiv pensionsopsparing.

Den foreslåede beskatning af stifteren ændrer ikke på beskatningen af trusts, der måtte være dansk skattepligtige, eller på beskatningen af trustee eller af de begunstigede i trusten, hvis disse er dansk skattepligtige. Der ændres heller ikke på beskatning af stifteren i de tilfælde, hvor stifteren ikke har givet endeligt og uigenkaldeligt afkald på formuen. Stifteren vil i disse tilfælde skulle beskattes af aktiverne og passiver i trusten, idet trusten fortsat ikke anerkendes skattemæssigt.

De foreslåede regler skal have virkning for trusts, der stiftes, eller hvor der indskydes aktiver, den 1. juli 2015 eller senere.

Som følge af forslaget om beskatning af stifteren foreslås det, at reglen i fondsbeskatningslovens § 3A om indskudsafgiften ikke finder anvendelse, hvis den foreslåede bestemmelse i ligningslovens § 16 K finder anvendelse.

[…]

Til nr. 3

Det foreslås i stk. 1, at fuldt skattepligtige fysiske personer og dødsboer omfattet af kildeskattelovens § 1 eller dødsboskattelovens § 1, stk. 2, skal beskattes af indkomsten i en trust stiftet af den skattepligtige, selvom trusten formelt opfylder kravene til at blive anerkendt skattemæssigt. Det er en betingelse, at den skattepligtige har stiftet trusten på et tidspunkt, hvor den skattepligtige var fuldt skattepligtig til Danmark. Hvis andre fuldt skattepligtige fysiske personer end stifteren indskyder midler i en trust, bliver disse indskydere ligeledes skattepligtige af indkomsten i trusten. Dette gælder uanset størrelsen af indskuddet.

Hvis der er flere stiftere af trusten eller andre indskydere på stiftelsestidspunktet, fordeles trustens indkomst forholdsmæssigt efter handelsværdien af de indskudte aktiver, jf. stk. 3. De indskudte aktiver er ikke begrænset til indskud af kontante midler, men omfatter indskud af aktiver af enhver art. De indskudte aktiver kan således også være fysiske aktiver eller immaterielle aktiver. Denne fordelingsregel finder anvendelse, uanset om de øvrige stiftere/indskydere er omfattet af bestemmelsen.

Eksempel: To fysiske personer stifter trusten A. Den ene af stifterne er fuldt skattepligtig i Danmark, mens den anden ikke er fuldt skattepligtig i Danmark. Den danske stifter indskyder aktiver med en handelsværdi på 1 mio. kr., mens den anden stifter indskyder aktiver med en handelsværdi på 0,5 mio. kr. Den fuldt skattepligtige danske person skal derfor med 2/3 af indkomsten i trusten.

Hvis der efterfølgende foretages nye indskud i trusten, skal der foretages en ny beregning af fordelingsnøglen. Denne nye nøgle baseres på de oprindelige stifteres andel af handelsværdien af aktiverne i trusten inden det nye indskud og handelsværdien af aktiverne ved det nye indskud. Der tages således hensyn til, at aktiverne er indskudt på forskellige tidspunkter.

Eksempel: Efter 5 år er handelsværdien af aktiverne i trusten i eksemplet ovenfor steget til 2,1 mio. kr. Den anden person, der ikke er skattepligtig i Danmark, indskyder aktiver med en handelsværdi på 0,7 mio. kr. Den danske stifters andel af handelsværdien af de oprindelige aktiver er 1,4 mio. kr., mens den anden stifters andel er 0,7 mio. kr., hvortil der skal lægges det efterfølgende indskud på 0,7 mio. kr. Den danske stifter skal herefter medregne (1,4/2,8) 50 pct. af trustens indkomst.

Hvis det efterfølgende indskud foretages i løbet af indkomståret, skal der tages hensyn til dette ved beregningen af fordelingsnøglen i indskudsindkomståret. Der skal alene medregnes en forholdsmæssig del af det efterfølgende indskud svarende til den andel perioden fra indskuddet til udløbet af indkomståret udgør af indkomståret.

Eksempel: Det efterfølgende indskud på 0,7 mio. kr. indskydes midt i indkomståret (1. juli i et kalenderårsindkomstår). Ved beregningen skal der alene medregnes 0,35 mio. kr. Den danske stifters andel af handelsværdien af de oprindelige aktiver er 1,4 mio. kr., mens den anden stifters andel er 0,7 mio. kr., hvortil der skal lægges halvdelen af det efterfølgende indskud på 0,35 mio. kr. Den danske stifter skal herefter medregne (1,4/2,45) ca. 57 pct. af trustens indkomst i indskudsåret.

Den foreslåede bestemmelse finder ifølge stk. 2 tilsvarende anvendelse på fuldt skattepligtige personer, der flytter tilbage til Danmark, og som inden for de seneste 10 år har stiftet eller foretaget indskud i en trust uden at være skattepligtige til Danmark på stiftelses- henholdsvis indskudstidspunktet. En tilsvarende regel findes i den nuværende fondsbeskatningslovs § 3 A om indskudsafgift ved stiftelse eller indskud i en lavt beskattet udenlandsk trust. Det foreslås dog, at de 5 år udvides til 10 år. 10 år svarer til tidsperioden i kildeskattelovens § 48 E om forskerskatteordningen. Dette værn skal forhindre, at den skattepligtige stifter trusten, mens han/hun midlertidigt er flyttet ud af landet.

Den foreslåede beskatning af stifteren er en supplerende beskatning i lighed med CFC-beskatningen af danske fysiske personer, der kontrollerer et udenlandsk selskab med finansielle og andre mobile indkomster, jf. ligningslovens § 16 H. Lovforslaget ændrer derfor ikke på beskatningen af trusten, trustee eller de begunstigede i trusten, hvis disse er dansk skattepligtige. Transaktioner med trusten vil ligeledes skulle behandles som hidtil. Begunstigede i trusten vil således fortsat være skattepligtige af uddelinger fra trusten efter statsskattelovens § 4.

Stifteren vil efter stk. 4 kunne blive fritaget fra beskatningen i den foreslåede bestemmelse, hvis det måtte fremgå af en ufravigelig gyldighedsbetingelse (dvs. af lovgivningen, retspraksis, fast administrativ praksis) for trustens eksistens, at der er sket endelig og uigenkaldelig afkald på formuen. Dette må antages at forekomme sjældent, idet der er aftalefrihed i forbindelse med stiftelse af trusts. Betingelsen anses således ikke for opfyldt, hvis stifteren f.eks. kan fravige betingelsen ved aftale eller lignende med trustee eller andre. Den er ligeledes ikke opfyldt, hvis det er muligt at flytte trusten til en anden jurisdiktion, hvor der ikke er en sådan ufravigelig gyldighedsbetingelse for trustens eksistens.

Stifteren vil efter stk. 4 endvidere kunne blive fritaget fra beskatning af indkomsten i trusten, hvis trustens midler udelukkende anvendes i almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt øjemed til fordel for en større kreds af personer. Det er op til stifteren at kunne dokumentere, at trusten anvender sine midler til almenvelgørende eller almennyttige formål.

Afgrænsningen af, om trusten må anses for almenvelgørende eller almennyttig, foretages efter de samme kriterier, som lægges til grund for bedømmelsen om fradragsadgang for uddelinger efter fondsbeskatningsloven og for gaver til almenvelgørende eller almennyttige formål efter ligningslovens § 8 A.

For at et formål kan anses for almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt, kræves, at den kreds af personer eller institutioner, der kan komme i betragtning ved uddelinger, er afgrænset efter retningslinjer af et objektivt præg. Formålet må komme en videre kreds til gode. For at et formål kan anses for almenvelgørende, er det en forudsætning, at støtten ydes personer inden for en videre kreds, der er i økonomisk trang. Almennyttige formål foreligger, når formålet ud fra en almindelig fremherskende opfattelse kan karakteriseres som nyttigt. Blandt sådanne almennyttige formål kan eksempelvis nævnes sociale, kunstneriske og andre kulturelle formål, miljømæssige, videnskabelige, humanitære, religiøse og undervisningsmæssige formål.

Efter stk. 4 sker der endvidere ikke beskatning af indkomsten i trusten, hvis stifteren godtgør, at midlerne i trusten udelukkende anvendes til pensionsformål for en større kreds af personer, der ikke er i familie med afdøde, jf. boafgiftslovens § 1, stk. 2. Desuden finder bestemmelsen ikke anvendelse, hvis der er tale om et investeringsselskab, jf. aktieavancebeskatningslovens § 19.

Det foreslås efter stk. 5, at stiftelse af eller indskud i en trust, som ikke foretages af den skattepligtige selv, men af et selskab m.v., som kontrolleres af personen, anses for foretaget af den skattepligtige selv. Kontrol af selskabet skal forstås på samme måde som i ligningslovens § 16 H om CFC-beskatning af personer, der kontrollerer et udenlandsk selskab med finansielle og andre mobile indkomster. Ved den skattepligtiges medregning af indkomsten medregnes alene en andel svarende til den skattepligtiges direkte eller indirekte ejerandel i det kontrollerede selskab. En tilsvarende regel findes ligeledes i fondsbeskatningslovens § 3 A.

Det foreslås i stk. 6, at trustens indkomst ved beskatningen af stifteren opgøres efter de regler, der ville gælde for skattepligtige som nævnt i stk. 1 og 2 i den foreslåede § 16 K i ligningsloven. Dette medfører, at indkomsten vil kunne være personlig indkomst, kapitalindkomst eller aktieindkomst afhængigt af den skattepligtige og indkomstens art.

Kildeskattelovens § 9 om indgangsværdier på aktiver og passiver finder tilsvarende anvendelse på aktiver og passiver, der er anskaffet, før trustens indkomst omfattes af stk. 1 eller 2. Det vil kunne være tilfældet, hvis den skattepligtige har stiftet trusten inden tilbageflytningen til Danmark. Udgangspunktet vil herefter være, at aktiverne anses for anskaffet på det faktiske anskaffelsestidspunkt til handelsværdien på tidspunktet for tilbageflytningen.

Det foreslås, at trustens indkomst alene medregnes i den skattepligtiges skattepligtige indkomst, hvis trustens indkomst er positiv, jf. stk. 1. Hvis der er underskud i trusten, kan underskuddet efter stk. 6 fremføres til modregning i overskud i de følgende indkomstårs indkomst i trusten efter de regler, der ville gælde for den skattepligtige selv. Dette medfører, at kildeartsbegrænsninger finder tilsvarende anvendelse på tab. Underskud kan kun fremføres, såfremt det ikke kan rummes i indkomsten i et tidligere indkomstår. Hvis der er flere stiftere/indskydere i trusten anvendes fordelingsnøglen i ligningslovens § 16 K. stk. 3, på hvert enkelt indkomstart.

Det foreslås i stk. 7, at der gives creditlempelse efter ligningslovens § 33, stk. 1 og 7, for trustens danske og udenlandske skatter. Der gives dog kun nedslag for den del af årets samlede skatter, der svarer til forholdet mellem den skattepligtiges andel af indkomsten og den samlede indkomst. Hvis det er trustee, der beskattes af trustens indkomst, vil der ligeledes kunne opnås creditlempelse for de af trusteen betalte danske og udenlandske skatter af trustens indkomst.

Det foreslås i stk. 8, at bestemmelsen finder tilsvarende anvendelse på fonde og andre lignende enheder (f.eks. stiftungs, treuhands og anstalten), hvor det måtte være muligt for stifteren at få adgang til formuen. Det vil typisk være de tilfælde, hvor det er muligt at aftale, at stifteren ikke endeligt og uigenkaldeligt har givet afkald på formuen. Det vil ikke være tilfældet, hvis der er tale om en dansk fond, idet det er en gyldighedsbetingelse for stiftelsen af danske fonde, at formuen er endeligt og uigenkaldeligt adskilt fra stifterens formue.

Praksis

SKM2017.637.SR

Skatterådet bekræftede, at spørger (stifteren) var personligt skattepligtig af indtægter og udgifter oparbejdet i en trust indregistreret i Schweiz fra tidspunktet for spørgers skattepligt til Danmark, idet det alene var spørger, der havde den reelle indflydelse og beslutningsret i trusten, uanset at trustens vedtægter gav indtryk af at det var trustens trustee, der uden indblanding fra spørger kunne træffe beslutninger på trustens vegne. Der blev lagt vægt på, at spørger var begunstiget i trusten og at spørger på et hvilket som helst tidspunkt kunne afsætte den fungerende trustee, såfremt han ikke rettede sig efter spørgers ønsker.

SKM2017.484.SR

Skatterådet bekræftede, at Fondens formue var definitivt og effektivt udskilt fra Spørgers formuesfære, og Fonden dermed ansås for et selvstændigt skattemæssigt subjekt.

Skatterådet bekræftede endvidere, at Spørger ikke var omfattet af LL § 16 K, dels fordi der var givet endeligt og uigenkaldeligt afkald på formuen, jf. LL § 16 K, stk. 4, nr. 1, og dels fordi Fondens formue udelukkende skulle anvendes i almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt øjemed til fordel for en større kreds af personer, jf. LL § 16 K, stk. 4, nr. 2.

SKM2016.461.SR

Skatterådet bekræftede efter en konkret vurdering, at A TRUST ikke ansås for at være et selvstændigt skattesubjekt, idet trustens formue ikke var definitivt og effektivt udskilt fra stifterens formuesfære.

Skatterådet bekræftede videre, at når det var trustens stifter, M, der ansås som ejer af trustformuen, skulle han beskattes af eventuelle udlodninger af aktier, afkast af andre værdier og eventuelle værdistigninger. Det var heller ikke at betragte som et skattepligtigt salg for stifteren, hvis han overdrog aktier til trusten.

Endvidere bekræftede Skatterådet, at udbetalinger fra trusten til personer, som var begunstiget, var at betragte som gave fra stifteren til modtager, når der var tale om vederlagsfri overdragelse af formuefordele, som udslag af gavmildhed.

SKM2016.257.SR

Skatterådet besvarede spørgsmål 1 benægtende således, at The A Foundation ikke ansås for et selvstændigt skattesubjekt efter dansk skatteret.

Ud fra en samlet vurdering af sagens omstændigheder, herunder stifteren og protektorernes relationer, fandt Skatterådet ikke, at formuen kunne anses for definitivt og effektivt udskilt fra stifterens formuesfære, da protektorerne ikke var uafhængige af stifteren. Betingelsen, om at der skal være tilvejebragt en ny uafhængig ejerrådighed af trustens formue, ansås ikke for opfyldt.

Spørgsmål 2, om lånet ville blive anset for indskud omfattet af FBL § 3 A, stk. 2, og LL § 16 K, bortfaldt, allerede fordi det i spørgsmål 1 var fastslået, at The A Foundation skattemæssigt ansås for at være transparent. Dermed fandt LL § 16 K ikke anvendelse.

SKM2016.84.SR

Skatterådet kunne ikke bekræfte, at The A Foundation efter dansk ret kunne anses for at være et selvstændigt skattesubjekt.

Det blev tillagt vægt, at der efter fondslovgivningen på Seychellerne ikke var et krav om, at det var en ufravigelig gyldighedsbetingelse, at der var sket definitiv og effektiv udskillelse af formuen. Endvidere kunne Fondens formål ikke anses for at have et almenvelgørende eller på anden måde almennyttig karakter.

Den juridiske vejledning 2025-1 C.B.2.15.3 Udenlandske trusts (fonde) - stiftet/indskud 1. juli 2015 eller senere

Indhold 

I dette afsnit beskrives de skattemæssige forhold, når en person omfattet af KSL § 1 eller et dødsbo omfattet af DBSL § 1, stk. 2, stifter eller foretager indskud i en trust eller en udenlandsk fond den 1. juli 2015 eller senere.

[…]

Regel

Hvis en person, som er fuldt skattepligtig i henhold til KSL § 1 eller et dødsbo omfattet af DBSL § 1, stk. 2, stifter eller indskyder aktiver i en trust, skal de beskattes af indkomsten i trusten.

Personer, som stifter eller foretager indskud i fonde og andre lignende enheder (fx stiftungs, treuhands og anstalten), hvor det er muligt for stifteren at få adgang til formuen, skal også beskattes.

Under visse betingelser kan stiftere og indskydere dog undgå beskatning.

Reglen gælder, hvis trusten mv. er stiftet eller indskuddet er sket den 1. juli 2015 eller senere.

Stiftere af trusts, som ikke omfattes af de nye regler i LL § 16 K, kan være omfattet af den eksisterende praksis for trusts.

Se også

Se også afsnit C.B.2.15.2, som beskriver den hidtidige praksis vedrørende udenlandske trusts.

Hvem skal beskattes?

Følgende er skattepligtige:

• Skattepligtige personer omfattet af KSL § 1 
• Dødsboer m.v. omfattet af DBSL § 1, stk. 2 
• Personer, som tidligere har været fuldt skattepligtige, og som bliver omfattet af KSL § 1 eller DBSL § 1, stk. 2, selvom de ikke var fuldt skattepligtige på henholdsvis stiftelses- eller indskudstidspunktet, hvis stiftelsen eller indskuddet af aktiver i trusten er foretaget inden for de sidste 10 år forud for den fulde skattepligts indtræden.

Se LL § 16 K, stk. 1 og 2.

Beskatning skal ske, selvom trusten formelt opfylder kravene til at blive anerkendt skattemæssigt.

Ved lov nr. 1723 af 27. december 2018 er der i LL § 16 K, stk. 1, indsat et 4. pkt., hvorefter beskatning efter bestemmelsen også skal ske, når en person ikke tidligere har været hjemmehørende i Danmark, hvis den skattepligtige bliver omfatte af KSL § 1 eller DBSL § 1, stk. 2, hvis indskuddet er sket højst 2 år inden indtræden af fuld skattepligt. Denne ændring har virkning for stiftelser eller indskud, der foretages fra og med den 3. oktober 2018.

Ved lov nr. 1723 af 27. december 2018 er der også i LL § 16 K, stk. 2, indsat et 2. pkt., hvorefter beskatning efter bestemmelsen også skal ske, hvis trusten er stiftet af nærtstående til den person, der senere flytter til Danmark. Ved nærtstående forstås den skattepligtiges ægtefælle, forældre, bedsteforældre, børn, og børnebørn og disses ægtefæller eller dødsboer efter de nævnte personer, jf. LL § 16 H , stk. 6, 3. pkt. Denne ændring har virkning for stiftelser eller indskud, der foretages fra og med den 3. oktober 2018.

[…]

Afkast fra trusts skal beskattes

Afkastet fra trusts skal beskattes hos stiftere /indskydere.

Se LL § 16 K, stk. 1.

Det bemærkes, at en trust ikke er en juridisk person.

Fra hvilke andre udenlandske enheder skal afkastet beskattes?

Fonde og andre lignende enheder (fx skiftings, treuhands og anstalten), hvor det er muligt for stifteren at få adgang til formuen, er også omfattet af reglen.

Det vil typisk være tilfælde, hvor det er muligt at aftale, at stifteren ikke endeligt og uigenkaldeligt har givet afkald på formuen.

Ved stiftelse af danske fonde, er det en gyldighedsbetingelse, at formuen er endeligt og uigenkaldeligt adskilt fra stifterens formue, og stiftere og indskyder af danske fonde omfattes derfor ikke af reglen.

Se LL § 16 K, stk. 8.

Stiftelse eller indskud foretaget af et kontrolleret selskab

Hvis en trust er stiftet eller indskud er foretaget af et selskab, som kontrollers af en person, anses stiftelse eller indskud for foretaget af den pågældende person. Kontrol af et selskab skal forstås på samme måde som i LL § 16 H, om CFC-beskatning af personer, der kontrollerer et udenlandsk selskab med finansielle og andre mobile indkomster.

Ved den skattepligtiges medregning af indkomsten, medregnes alene en andel svarende til den skattepligtiges direkte eller indirekte ejerandel i det kontrollerede selskab.

Se LL § 16 K, stk. 5.

Se også

Se også

• C.D.4.1.3 under overskriften "Kontrol via nærtstående", hvor reglen i LL § 16 H, stk. 6, er beskrevet 
• C.D.9.5.5.3, hvor FBL § 3 A er beskrevet. 

Hvordan kan stiftere/indskydere i trusts undgå at blive omfattet af reglen?

I følgende tilfælde kan stiftere og indskyder, som ellers ville være skattepligtige af afkastet i en trust undgå denne beskatning: 

a) Den skattepligtige godtgør, at det er en ufravigelig gyldighedsbetingelse for trustens eksistens, at der er givet endeligt og uigenkaldeligt afkald på formuen.

b) Den skattepligtige godtgør, at midlerne i trusten udelukkende anvendes i almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt øjemed til fordel for en større kreds af personer.

c) Den skattepligtige godtgør, at midlerne i trusten udelukkende anvendes til pensionsformål for en større kreds af personer, som ikke er omfattet af BAL § 1, stk. 2.

d) Den skattepligtige godtgør, at trusten er et investeringsselskab, jf. ABL § 19.

Ad a

Det er en forudsætning, at det fremgår af en ufravigelig gyldighedsbetingelse - det vil sige lovgivning, retspraksis eller fast administrativ praksis - at der er sket endelig og uigenkaldeligt afkald på formuen.

Kravet om afkald anses ikke for opfyldt, hvis stifteren fx kan fravige betingelsen ved aftale eller lignende med trustee eller andre.

Betingelsen er heller ikke opfyldt, hvis det er muligt at flytte trusten til en anden jurisdiktion, hvor der ikke er en sådan ufravigelig gyldighedsbetingelse for trustens eksistens.

Ad b

Afgrænsningen af, om trusten må anses for almenvelgørende eller almennyttig, foretages efter de samme kriterier, som lægges til grund for bedømmelsen af fradrag for uddelinger efter fondsbeskatningsloven og for gaver til almenvelgørende eller almennyttige formål efter LL § 8 A.

For at er formål kan anses for almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt, kræves, at den kreds af personer eller institutioner, der kan komme i betragtning ved uddelinger, er afgrænset efter retningslinjer af et objektivt præg. Formålet må komme en videre kreds til gode.

For at et formål kan anses for almenvelgørende, er det en forudsætning, at støtten ydes til personer inden for en videre kreds, der er i økonomisk trang.

Almennyttige formål foreligger, når formålet ud fra en almindelig fremherskende opfattelse kan karakteriseres som nyttigt. Blandt sådanne almennyttige formål kan eksempelvis nævnes sociale, kunstneriske og andre kulturelle formål, miljømæssige, videnskabelige, humanitære, religiøse og undervisningsmæssige formål.

Hvordan beskattes afkastet?

Beskatningen efter LL § 16 K er en supplerende beskatning af danske fysiske personer i lighed med CFC-beskatningen.

Bestemmelsen ændrer derfor ikke beskatningen af trusten, trustee eller de begunstigede. Transaktioner med trusten skal også beskattes som hidtil.

De begunstigede i trusten beskattes fortsat af uddelinger efter SL § 4.

Den person, som skal beskattes af indtægter fra en trust efter LL § 16 K, skal kun beskattes af positivt afkast. Se LL § 16 K, stk. 1.

Indtægten skal beskattes på samme måde, som hvis personen får indtægten fra aktiver, han selv ejer direkte. Det vil sige, at gevinster og udbytter mv. vedrørende aktier beskattes som aktieindkomst, og renter, kursgevinster og afkast på værdipapirer omfattet af ABL § 19, beskattes som kapitalindkomst. Ville indkomsten være personlig indkomst for den skattepligtige person, skal afkastet beskattes som personlig indkomst.

Er der tab i trusten kan tabet modregnes i de følgende indkomstårs gevinst i trusten, efter de regler, som ville gælde for den skattepligtige ved direkte ejerskab af aktiverne. Det vil sige, at de regler om kildeartsbegrænsning, som gælder for de pågældende aktiver, også gælder for tab i trusten. Tab kan kun fremføres, hvis det ikke kan rummes i indkomsten i et tidligere indkomstår. Tab kan kun anvendes til modregning i gevinst på aktiver i trusten.

Hvis aktiver i trusten er anskaffet før trustens indkomst bliver skattepligtig efter LL § 16, stk. 1 og 2, anses aktiver og passiver for anskaffet på det faktiske anskaffelsestidspunkt til handelsværdien på det tidspunkt, hvor skattepligten indtræder.

Se LL § 16 K, stk. 6. 

Eksempel

Indkomstår	Aktier optaget til handel på et reguleret marked	Gevinst /tab
2015	Gevinst	50.000 kr.
2016	Tab	- 30.000 kr.
2017	Gevinst	20.000 kr.
2018	Gevinst	60.000 kr.

Det er forudsat, at den danske person A, som er fuldt skattepligtig til Danmark, har indskudt hele kapitalen i trusten den 1. september 2015.

I år 2015 skal A beskattes af 50.000 kr., som aktieindkomst.

Tabet i 2016 på - 30.000 kr. kan fremføres til de følgende indkomstår.

I 2017 kan gevinsten modregnes i tabet fra 2016 (20.000 kr. - 30.000 kr.). I 2017 er der derfor ikke noget til beskatning.

I 2018 kan det resterende tab på 10.000 kr. modregnes i gevinsten (60.000 kr. - 10.000 kr.) 50.000 kr. Gevinsten på 50.000 kr. skal beskattes som aktieindkomst.

Bemærk

Fremførsel af tab skal ske på ovennævnte måde, uanset hvilket aktiv tabet vedrører.

Beskatning, når der er flere stiftere eller indskydere

Hvis der er flere stiftere af trusten eller andre indskydere på stiftelsestidspunktet, fordeles trustens indkomst forholdsmæssigt efter handelsværdien af de indskudte aktiver. Det gælder uanset om de andre stiftere/indskydere er omfattet af bestemmelsen.

Foretages der efterfølgende nye indskud i trusten, skal der foretages en ny beregning af fordelingsnøglen. Den nye fordelingsnøgle baseres på de oprindelige stifteres andel af handelsværdien af aktiverne i trusten inden det nye indskud og handelsværdien af aktiverne ved det nye indskud. Der tages således hensyn til, at aktiverne er indskudt på forskellige tidspunkter.

I det indkomstår, hvor det efterfølgende indskud foretages, skal der alene fordeles en forholdsmæssig del til det efterfølgende indskud svarende til den andel, perioden fra indskuddet til udløbet af indkomståret udgør af indkomståret.

De indskudte aktiver er ikke kun kontante midler, men omfatter indskud af aktiver af enhver art. De indskudte aktiver kan således også være fysiske aktiver eller immaterielle aktiver.

Se LL § 16 K, stk. 3.

Eksempel 1 - to stiftere

To fysiske personer stifter trusten A. Den ene af stifterne er fuldt skattepligtig i Danmark, mens den anden ikke er fuldt skattepligtig i Danmark. Den danske stifter indskyder aktiver med en handelsværdi på 1 mio. kr., mens den anden stifter indskyder aktiver med en handelsværdi på 0,5 mio. kr. Den fuldt skattepligtige danske person skal beskattes af 2/3 af indkomsten i trusten.

Eksempel 2 - indskud foretages efter stiftelsesåret

Efter 5 år er handelsværdien af aktiverne i trusten i eksemplet ovenfor steget til 2,1 mio. kr.

Den anden person, der ikke er skattepligtig til Danmark, indskyder aktiver med en handelsværdi på 0,7 mio. kr. Den danske stifteres andel af handelsværdien af de oprindelige aktiver er 1,4 mio. kr., mens den anden stifters andel er 0,7 mio. kr., hvortil der skal lægges det efterfølgende indskud på 0,7 mio. kr. Den danske stifter skal herefter medregne (1,4/2,8) 50 pct. af trustens indkomst.

Eksempel 3 - indskud foretages efter stiftelsesåret - midt i et indkomstår

Hvis det efterfølgende indskud foretages i løbet af indkomståret, skal der tages hensyn til dette ved beregning af fordelingsnøglen i indskudsåret. Der skal alene medregnes en forholdsmæssig del af det efterfølgende indskud, svarende til den del der svarer til perioden fra indskuddet blev foretaget og indtil udløbet af indkomståret.

Det efterfølgende indskud på 0,7 mio. kr. indskydes midt i indkomståret (1. juli i et kalenderindkomstår). Ved beregningen skal der alene medregnes 0,35 mio. kr. Den danske stifters andel af handelsværdien af de oprindelige aktiver er 1,4 mio. kr., mens den anden stifters andel er 0,7 mio. kr., hvortil skal lægges halvdelen af det efterfølgende indskud på 0,35 mio. kr. Den danske stifter skal herefter medregne (1,4/2,45) ca. 57 pct. af trustens indkomst i indskudsåret.

Lempelse for skat betalt i udlandet

Den skattepligtige person kan få creditlempelse efter LL § 33, stk. 1 og 7, for trustens danske og udenlandske skatter.

Der gives dog kun nedslag for den del af årets samlede skatter, som svarer til forholdet mellem den skattepligtiges andel af indkomsten og den samlede indkomst.

Hvis det er trustee, der beskattes af trustens indkomst, kan der også gives creditlempelse for de af trusteen betale danske og udenlandske skatter af trustens indkomst.

Se LL § 16 K, stk. 7.