Skattestyrelsen har ved bindende svar besvaret følgende spørgsmål: 

Kan A overdrage ejendommen beliggende Adresse Y1, By Y1 til hans datter og svigersøn, B og C, til en handelsværdi på 6.950.000 kr., svarende til ejendomsværdien pr. 1. januar 2020, uden at der foreligger en afgiftspligtig gave?      

På følgende måde:

"Nej"

Landsskatteretten ændrer Skattestyrelsens besvarelse til "Ja".

Faktiske oplysninger
Af fakta oplysninger fra Skattestyrelsens bindende svar fremgår: 

"Beskrivelse af ejendommen
A købte med overtagelse den 30. november 2018 ejendommen beliggende Adresse Y1, By Y1 for en kontant købesum på 7.400.000 kr.

Ved den seneste offentlige ejendomsvurdering pr. 1. januar 2020 er den juridiske kategori "ejerlejlighed til helårsbeboelse", og ejendomsværdien udgør 6.950.000 kr., mens grundværdien er 3.324.000 kr. A har modtaget vurderingsmeddelelsen i brev af den 27. maj 2025.

Lejlighedens tinglyste boligareal udgør 143 m².

A har ved købsaftale med skatteforbehold og skøde tinglyst den 29. december 2023 solgt lejligheden beliggende Adresse Y1, By Y1 til hans datter og svigersøn, B og C, for en kontant købesum på 6.810.400 kr.

Parterne har efterfølgende udnyttet [skatteforbeholdet], idet der ifølge tingbogsattesten, den 27. juni 2024, er aftalt tilbageskødning/annullation af handlen.

Det lægges således til grund, at dispositionen er fuldstændig ophævet således at parternes skatteansættelser er foretaget som om den privatretlige disposition aldrig har fundet sted, jf. skatteforvaltningslovens § 28.

Tidligere anmodning om bindende svar
I forbindelse med parternes tidligere anmodning om bindende svar, jf. sagsnr. 23-1564303, udtalte Vurderingsstyrelsen, at handelsværdien for ejendommen beliggende Adresse Y1, By Y1 den 29. december 2023 kunne ansættes til 9.050.000 kr.

Ved bindende svar af den 18. juni 2024 svarede Skattestyrelsen derfor "Nej" til, at As salg af ejendommen beliggende Adresse Y1, By Y1 den 29. december 2023 til hans datter og svigersøn, B og C, for 6.810.400 kr., kunne ske uden at der forelå en afgiftspligtig gave for parterne.

Lånoptagelse
Ifølge tingbogsattesten er der i ejendommen beliggende Adresse Y1, By Y1, den 30. juli 2024, tinglyst et lån med en hovedstol på 5.600.000 kr. ved G1 A/S, hvor A er debitor.

Jeres oplysninger
I oplyser i anmodningen:

"A, cpr-nr. […] købte ved skødedato 18. februar 2019 ejendommen Adresse Y1, By Y1 (ejd.nr. […]) for 7.400.000 kr. med henblik på udlejning til dennes datter B.

Ifølge den seneste BBR-meddelelsen er ejendommen registreret som beboelseslejlighed på 5 værelser med et samlet areal på 142 kvm. Ejendommen er opført i 2014.

I forbindelse med købet optog A realkreditlån (F-kort) hos G1. Realkreditlånet med hovedstol på 5.097.000 kr. er et 30-årigt fleksibelt lån hvor renten reguleres halvårligt og med 10 års afdragsfrihed (afdragsfrihed til 31. december 2028).

Der er ikke foretaget væsentlige forbedringer på ejendommen siden anskaffelsen og indtil i dag. Den offentlige ejendomsvurdering ved vurderingstermin den 1. januar 2020 er meddelt til A (se vedlagte). Vurdering er afgjort til 6.950.000 kr. Der er ikke indhentet ekstern vurdering fra mægler.

A ønsker at sælge ejendommen pr. 1. oktober 2025 til C og B. Prisen mellem parterne er aftalt til 6.950.000 kr."

Klagerens repræsentant har til Skatteankestyrelsen oplyst, at der ikke er indhentet ekstern vurdering fra mægler, og at klageren ønsker at overdrage ejendommen til C og B pr. 1. oktober 2025.

Skattestyrelsens bindende svar
Skattestyrelsen har ved bindende svar besvaret følgende spørgsmål: 

Kan A overdrage ejendommen beliggende Adresse Y1, By Y1 til hans datter og svigersøn, B og C, til en handelsværdi på 6.950.000 kr., svarende til ejendomsværdien pr. 1. januar 2020, uden at der foreligger en afgiftspligtig gave?      

På følgende måde:

"Nej"

Til støtte for besvarelsen har Skattestyrelsen anført:

"Vi kan ikke bekræfte, at ejendommen kan overdrages efter 20 %-reglen i værdiansættelsescirkulærets pkt. 6, uden at der skal betales gaveafgift, da der ifølge det oplyste foreligger særlige omstændigheder ved overdragelsen som gør, at denne regel ikke kan anvendes. 

Der er herved lagt vægt på, at den af Vurderingsstyrelsen skønnede handelspris på 9.050.000 kr. for ejendommen beliggende Adresse Y1, By Y1 for 23 måneder siden var 30 % højere end ejendomsvurderingen på 6.950.000 kr.

Ejendommen skal i stedet overdrages til værdien i handel og vandel, dvs. den kontantpris, som kan opnås ved salg af ejendommen på det åbne marked til tredjemand (= handelsværdien).  

Vi besvarer derfor det stillede spørgsmål med "Nej".  

Begrundelse - generelt
En gave er skattepligtig for modtageren, medmindre den er omfattet af reglerne i boafgiftslovens § 22. Se statsskattelovens § 4, litra c, og § 5, litra b.

Ved overdragelse af formuegoder, herunder fast ejendom, mellem forældre og børn, vil parterne være omfattet af boafgiftslovens § 22, således, at reglerne om værdiansættelse i boafgiftslovens § 27 finder anvendelse. Efter denne bestemmelse skal aktivernes værdi fastsættes til handelsværdien på tidspunktet for modtagelsen.

Ved familieoverdragelser kan fast ejendom, der handles mellem forældre og børn, værdiansættes efter bestemmelserne i cirkulære nr. 185 af 17. november 1982 (værdiansættelsescirkulæret).

Af cirkulærets pkt. 2 fremgår det, at det er værdien i handel og vandel, det vil sige i fri handel mellem uafhængige parter på det åbne marked, der skal danne grundlag for værdiansættelsen af det overdragne aktiv.

Af cirkulærets pkt. 6 fremgår det, at parterne ved overdragelse af fast ejendom kan handle indenfor +/- 15 % af den seneste offentliggjorte kontante ejendomsværdi. Hvis parternes værdiansættelse omregnet til kontantværdi højst er 15 % højere eller lavere end den nævnte kontantejendomsværdi, skal værdiansættelsen lægges til grund ved beregningen af gaveafgiften.

Af cirkulærets pkt. 8 fremgår, at der ved efterprøvelsen må der tages hensyn til faktiske og retlige ændringer, der måtte være indtruffet ved ejendommen, såsom bygningsforandringer, udstykninger eller ændret zonestatus, som endnu ikke har givet sig udslag i kontantejendomsværdien.

Af cirkulærets pkt. 48 fremgår, at anvisningerne i cirkulæret er vejledende ved efterprøvelsen af værdiansættelser i den enkelte boopgørelse eller gaveanmeldelse.

Vurderingsstyrelsen foretager efter ejendomsvurderingslovens § 89 b og 89 c foreløbige vurderinger af ejendomme pr. 1. januar 2022 henholdsvis pr. 1. januar 2023. Se lov nr. 679 af 3. juni 2023. Det fremgår af forarbejderne til loven, at de foreløbige vurderinger alene er foretaget til brug for beregning af grundskyld og ejendomsværdiskat. De foreløbige vurderinger kan derfor ikke danne grundlag for en værdiansættelse efter 15/20 %-reglen i værdiansættelsescirkulærets pkt. 6. De foreløbige vurderinger kan heller ikke udgøre et holdepunkt for, at 15%-reglen ikke kan anvendes. Se L 114 fremsat den 26. april 2023.

Ved ændringscirkulære nr. 9792 af 27. september 2021 er 15 %-reglen i værdiansættelsescirkulærets pkt. 6 ændret til en 20%-regel. Ændringen har virkning for overdragelser, hvor der på tidspunktet for overdragelsen af ejendommen er meddelt ejeren en vurdering af ejendommen efter den nye ejendomsvurderingslovs §§ 5, 6 eller 11.

Det følger af forarbejderne til boafgiftslovens § 27, at principperne i værdiansættelsescirkulæret og den praksis, der er etableret på området, fortsat vil være gældende efter vedtagelsen af lovforslaget. Se lovforslag L 254, som blev fremsat den 4. maj 1995.

15/20 %-reglen i cirkulærets pkt. 6 kan fraviges, hvis der foreligger særlige omstændigheder.

I SKM2016.279.HR fastslog Højesteret, at skattemyndighederne skal acceptere en værdiansættelse foretaget efter 15 %-reglen i værdiansættelsescirkulæret, medmindre der foreligger særlige omstændigheder. Det følger videre af Højesterets kendelse SKM2021.267.HR, at "særlige omstændigheder" kræver, at der er tale om særlige, konkrete forhold vedrørende den pågældende faste ejendom.

I SKM2022.3.ØLR udtalte Østre Landsret, at 15 %-reglen i værdiansættelsescirkulærets pkt. 6, 2. afsnit, fortolkes på samme måde, uanset om der er tale om et dødsbo eller en gaveafgiftsberegning.

I SKM2022.507.HR tiltrådte Højesteret af de grunde, som landsretten havde anført i SKM2021.345.VLR, at der forelå særlige omstændigheder, hvorfor skattemyndighederne var berettiget til at fravige 15 %-reglen i værdiansættelsescirkulæret. Højesteret fandt det endvidere ikke godtgjort, at der forelå en fast administrativ praksis for, at en værdiansættelse, der ikke afviger mere end 15 % fra den kontante ejendomsværdi, altid skal lægges til grund af skattemyndighederne på gaveområdet.

I SKM2024.33.HR fandt Højesteret, at en realkreditbelåning i sig selv kan udgøre en særlig omstændighed, der kan begrunde fravigelse af 15 %-reglen, hvis belåningen viser, at den offentlige ejendomsvurdering er for lav. Om dette er tilfældet, må bero på en samlet konkret vurdering i det enkelte tilfælde af bl.a. forskellen mellem realkreditvurderingen og den offentlige ejendomsvurdering og den tidsmæssige sammenhæng mellem belåningen og overdragelsen af ejendommen. I tilfælde, hvor der ved overdragelsen af ejendommen er sket overtagelse af realkreditgæld, der væsentligt overstiger den offentlige vurdering, vil dette normalt tale for, at den offentlige vurdering er for lav, og dermed for at fravige 15 %-reglen.

I SKM2024.479.HR fandt Højesteret, at værdiansættelse af en investeringsejendom til dagsværdi i et årsregnskab foretaget i overensstemmelse med reglerne i årsregnskabsloven, vil kunne begrunde fravigelse af 15 %-reglen i værdiansættelsescirkulæret.

20 %-reglen kan således ikke anvendes ved overdragelse af fast ejendom, hvis der foreligger særlige omstændigheder. Efter Skattestyrelsens vurdering skal det først vurderes, om der er et eller flere konkrete holdepunkt/-er for, at værdiansættelsen efter 20 %-reglen ikke er udtryk for den reelle handelsværdi.  

Eksempler på holdepunkter er fra praksis som bl.a. gengivet ovenfor handel af den konkrete ejendom mellem uafhængige parter, belåning af ejendommen, eller gaver eller arveforskud til børn som ikke overtager ejendommen.  

Hvis det er tilfældet, skal der herefter i den konkrete vurdering inddrages:  

·      Størrelsen af prisforskellen mellem den offentlige ejendomsværdi og den handelsværdi, der fremkommer efter holdepunktet/-erne.
·      Den tidsmæssige sammenhæng mellem holdepunktet/-erne for en ejendoms reelle værdi og overdragelsen til en værdi opgjort efter 20 %-reglen i værdiansættelsescirkulæret.   

Der vil således skulle foretages en samlet konkret vurdering af, om der foreligger særlige omstændigheder, hvor både tiden og prisforskellen mellem den offentlige ejendomsvurdering og handelsværdien skal indgå.
Se Skattestyrelsens styresignal SKM2025.243.SKTST - fravigelse af 15 pct.-reglen i værdiansættelsescirkulæret i tilfælde, hvor der foreligger særlige omstændigheder. 

I SKM2024.73.BR havde en mor solgt en ejerlejlighed til sin søn for 1.950.000 kr., svarende til den offentlige ejendomsvurdering på 1.700.000 kr. med tillæg af knap 15 pct. Ejerlejligheden var købt godt 16 måneder tidligere for 3.850.000 kr. Byretten fandt, at der forelå særlige omstændigheder, som indebar, at parterne ikke kunne overdrage ejendommen til 1.950.000 kr. efter 15 pct.-reglen. Retten henviste herved til, at den betydelige forskel på 79 % mellem ejendomsvurderingen og købsprisen i fri handel sammenholdt med den nære tidsmæssige sammenhæng mellem salget i fri handel og den omstridte familiehandel kun godt 16 måneder senere, viste, at ejendomsvurderingen for ejerlejligheden var væsentlig for lav.

I SKM2023.54.ØLR havde Skattestyrelsen anmodet om sagkyndig vurdering af et sommerhus, der blev udlagt for 2.465.000 kr. efter 15 pct.-reglen. I modsætning til skifteretten, fandt landsretten, at der forelå særlige omstændigheder, hvorfor Skattestyrelsens anmodning om sagkyndig vurdering blev imødekommet. Landsretten begrundede dette med den betydelige difference på ca. 65 pct. Mellem boets værdiansættelse og realkreditinstituttets vurdering af ejendommens værdi på mindst 4.056.000 kr. samt den tidsmæssige nærhed på ca. 19 måneder mellem realkreditbelåningen og udlægget af ejendommen. I sagen udgjorde den offentlige ejendomsvurdering 2.900.000 kr. Prisforskellen i forhold til den offentlige ejendomsvurdering udgjorde ca. 39 pct. 

I SKM2023.505.LSR fandt Landsskatteretten, at der forelå særlige omstændigheder. Landsskatteretten henså til den korte tidsmæssige forskel på 17 måneder mellem farens køb på markedsvilkår for 4.450.000 kr. den 7. november 2016 og familieoverdragelsen af ejendommen til datteren den 1. april 2018 for 2.200.000 kr. Ejendomsvurderingen udgjorde 2.550.000 kr. Landsskatteretten henså endvidere til, at prisforskellen mellem farens køb af ejendommen for 4.450.000 kr. og overdragelsessummen på 2.200.000 kr. udgjorde ca. 102 pct. af overdragelsessummen på 2.200.000 kr. Der forelå ikke oplysninger, der sandsynliggjorde, at den betydelige forskel mellem ejendommens handelsværdi på 4.450.000 kr. i november 2016 og videresalgsprisen til datteren den 1. april 2018 på 2.200.000 kr. kunne forklares med prisfald på den pågældende ejendom i den pågældende periode.

I SKM2021.502.SR fandt Skatterådet, at der forelå særlige omstændigheder ved en påtænkt overdragelse af en ejerlejlighed til en datter ca. 2 år og 2 måneder efter moderens køb af ejendommen på markedsvilkår. Handelsprisen var ca. 57 pct. højere end den påtænkte overdragelsessum ved overdragelsen til barnet. Rådet lagde vægt på prisforskellen mellem købsprisen, ved handlen med tredjemand, og overdragelsessummen ved overdragelsen til barnet samt på den tidsmæssige forskel mellem købet fra tredjemand og overdragelsen ved vurderingen. Ejendommen kunne derfor ikke overdrages efter 15 pct.-reglen. 

Begrundelse - konkret
I nærværende sag ønsker A, at sælge lejligheden beliggende Adresse Y1, By Y1 til hans datter og svigersøn, B og C og anvende 20 pct.-reglen i værdiansættelsescirkulæret ved værdiansættelsen af ejendommen.

Det følger af ejendommens tingbogsattest, at A købte lejligheden beliggende Adresse Y1, By Y1 med overtagelse den 30. november 2018 for en kontant købesum på 7.400.000 kr.

A solgte den 29. december 2023 lejligheden til hans datter og svigersøn for en kontant købesum på 6.810.400 kr. I forbindelse med overdragelsen til handelsværdien anmodede I om et bindende svar, og i forlængelse heraf skønnede Vurderingsstyrelsen lejlighedens handelsværdi den 29. december 2023 til 9.050.000 kr.

Parterne har efterfølgende udnyttet [skatteforbeholdet], og annulleret handlen.

A påtænker nu at sælge lejligheden til hans datter og svigersøn for 6.950.000 kr., svarende til ejendomsværdien pr. 1. januar 2020. 

Efter Skattestyrelsens opfattelse udgør værdiansættelse af lejlighedens handelspris til 9.050.000 kr. på baggrund af en udtalelse fra Vurderingsstyrelsen et holdepunkt for, at værdiansættelsen efter 20 pct.-reglen ikke er udtryk for den reelle handelsværdi.   

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at der er en væsentlig forskel på ejendomsvurderingen pr. 1. januar 2020 og lejlighedens handelspris i december 2023 ved udtalelse fra Vurderingsstyrelsen.

Den af Vurderingsstyrelsen skønnede handelspris på 9.050.000 kr. i december 2023 er således ca. 30 pct. højere end ejendomsvurderingen pr. 1. januar 2020 på 6.950.000 kr.

Skattestyrelsen vurderer, at der er tidsmæssig sammenhæng mellem Vurderingsstyrelsens fastsættelse af handelsprisen på 9.050.000 kr. i december 2023 og den nu påtænkte overdragelse, hvor ejendomsvurderingen på 6.950.000 kr. pr. 1. januar 2020 lægges til grund. Der er herved henset til, at ejerlejligheden blev vurderet af Vurderingsstyrelsen pr. december 2023 dvs. for ca. 23 måneder siden. 

Efter en samlet konkret vurdering er det Skattestyrelsens opfattelse, at ovennævnte holdepunkt for, at overdragelsessummen opgjort efter 20 pct.-reglen ikke er udtryk for den reelle handelsværdi medfører, at der foreligger særlige omstændigheder, hvorfor ejerlejligheden ikke kan overdrages til den offentlige ejendomsvurdering +/- 20 pct. 

Ejerlejligheden kan derved ikke overdrages til en pris på 6.950.000 kr. til As datter og svigersøn uden at der skal betales gaveafgift. 

Jeres høringssvar til vores forslag til bindende svar giver ikke anledning til ændring af vores svar."

Udtalelse fra Skattestyrelsen
I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 2. februar 2026 udtalt følgende: 

"Der er ikke fremkommet nye oplysninger i klagen. 

Vi skal dog bemærke, at parterne selv har anslået ejendommens handelsværdi til 6.810.000 kr. ved købsaftale den 29. december 2023. Forinden havde parterne via deres repræsentant [navn udeladt], R1 den 1. november 2023 bedt om bindende svar på, om Skattestyrelsen kunne bekræfte, at A kunne overdrage ejendommen Adresse Y1, By Y1 til dennes søn og ægtefælle til en handelsværdi på 6.810.000 kr. uden at der forelå en afgiftspligtig gave.

Som alternativt spørgsmål bad parterne om en bekræftelse på, at ejendommen kunne overdrages mellem parterne til en handelsværdi på 2.635.000 kr. uden at der foreligger en afgiftspligtig gave.

På tidspunktet for anmodningen om bindende svar var der ikke foretaget en vurdering af ejendommen efter den nye ejendomsvurderingslov. Den seneste offentlige ejendomsværdi på anmodningstidspunktet var pr. 1. oktober 2019, hvor ejendomsværdien udgjorde 3.100.000 kr. Ejendomsværdien pr. 1. oktober 2019 er en videreførelse af ejendomsværdien pr. 1. oktober 2015, hvor ejendommen vurderes første gang.

Parterne bad således selv om Skattestyrelsens bindende svar på stillingtagen til en handelsværdi af ejendommen, som ikke svarede til den offentlige ejendomsværdi.

Under Skattestyrelsens behandling af spørgers anmodning om bindende svar handler parterne ejendommen ved købsaftale den 29. december 2023 til den pris på 6.810.000 kr., som parterne har bedt Skattestyrelsen bekræfte ved bindende svar svarer til den gaveafgiftspligtige handelsværdi efter boafgiftslovens § 27.

Pkt. 6 i cirkulære nr. 185 af 17/11 1982 (værdiansættelsescirkulæret) har følgende ordlyd:

Den efter punkt 5 opgjorte kontantværdi sammenlignes med kontantejendomsværdien ved den senest forud for arveudlægget eller gaveoverdragelsen for boet eller parterne bekendtgjorte almindelige vurdering, årsomvurdering, vurdering efter vurderingslovens § 4 eller § 4 A eller årsregulering i henhold til vurderingslovens § 2 A. 

Hvis boets eller parternes værdiansættelse omregnet til kontantværdi højst er 15 pct. højere eller lavere end den nævnte kontantejendomsværdi, skal værdiansættelsen lægges til grund ved beregningen af arve- eller gaveafgiften. Hvis værdiansættelsen omregnet til kontantværdi er mere end 15 pct. over eller under kontantejendomsværdien, bør værdiansættelsen ændres, således at den holdes inden for denne ramme, medmindre boet eller parterne har oplyst særlige omstændigheder, som begrunder, at man ikke følger denne fremgangsmåde. Som eksempel herpå kan nævnes en stærkt faldende prisudvikling for fast ejendom siden den senest bekendtgjorte ansættelse af kontantejendomsværdien.

Den faktiske købspris, som spørgerne beder Skattestyrelsen om at tage stilling til ved bindende svar, er således parternes egen værdiansættelse af ejendommens handelsværdi, der ligger uden for den seneste offentlige ejendomsværdi, og dermed ikke følger fremgangsmåden for skattemyndighedernes fastsættelse af ejendommens handelsværdi efter 15 pct.-reglen i cirkulærets pkt. 6, 2. punktum. Der anmodes således om bindende svar på godkendelse af en værdi efter værdiansættelsescirkulærets pkt. 6, 3 punktum, der afviger fra 15-pct. reglen.

Købsprisen afviger fra den værdi, som skattemyndighederne som udgangspunkt skal godkende som den gaveafgiftspligtige handelsværdi efter 15-pct. reglen i værdiansættelsescirkulærets punkt 6.

Skattestyrelsen er derfor af parterne bedt om at efterprøve en faktisk handelsværdi, der ligger uden for 15-pct-reglen i værdiansættelsescirkulæret, som skattemyndighederne som udgangspunkt skal godkende som handelsværdien, hvis der ikke foreligger særlige omstændigheder ved overdragelsen.

Skattestyrelsen har til brug for denne efterprøvelse indhentet en udtalelse om ejendommens handelsværdi ved Vurderingsstyrelsen, hvilket er praksis i sager om overdragelse af fast ejendom til handelsværdien uden for 15-pct.reglen. Vurderingsstyrelsens udtalelse foreligger pr. 27. maj 2024, hvor de har skønnet, at ejendommens handelsværdi den 29. december 2023 kunne ansættes til 9.050.000 kr., hvilket er meddelt parterne i bindende svar af den 18. juni 2024.

Vurderingsstyrelsens udtalelser om handelsværdien godkendes i praksis som udtryk for en ejendoms faktiske handelsværdi, hvor der ikke foreligger eksempelvis syn og skøn, og må derfor være at sidestille med en sagkyndig vurdering. Se eksempelvis SKM2017.428.VLR, som blev stadfæstet af Højesteret (SKM2018.319.HR). Se også SKM2017.714.ØLR, som blev stadfæstet af Højesteret (SKM2019.74.HR).

Parterne påberåbte sig efterfølgende det i købsaftalen indføjede skatteforbehold, og lod handlen gå tilbage.   

Parterne har ved anmodning om bindende svar den 3. juni 2025 igen bedt om bindende svar på Skattestyrelsens bekræftelse af handelsværdien. Ved det nu påtænkte salg af ejendommen pr. 1. oktober 2025 er parterne derfor bekendt med Vurderingsstyrelsens sagkyndige vurdering af, at ejendommens handelsværdi er væsentlig højere end den seneste offentlige ejendomsværdi pr. 1. januar 2020 på 6.950.000 kr., hvorfor der i den konkrete sag foreligger særlige omstændigheder.

Vi er ikke enige i klagers påstand om, at Skattestyrelsen vilkårligt og ubegrundet har bedt Vurderingsstyrelsen om en udtalelse om ejendommens handelsværdi. Vurderingsstyrelsens sagkyndige vurdering er indhentet til brug for Skattestyrelsen besvarelse af det af parterne konkret stillede spørgsmål ved bindende svar.

Skattestyrelsen er underlagt officialprincippet, hvorefter sagen skal søges fuldt oplyst, forinden der træffes afgørelse. Det er som nævnt praksis, at der kan indhentes en udtalelse fra Vurderingsstyrelsen, tidligere vurderingsmyndigheden ved SKAT, som led i opfyldelsen af dette officialprincip. Alternativt må anmodninger om bindende svar på en handelsværdi afvises efter skatteforvaltningslovens § 24, stk. 2, fordi der ikke kan gives bindende svar med fornøden sikkerhed, hvilket ikke vurderes at være i overensstemmelse med instituttet for bindende svar.

Tilsvarende ses der ikke at være hindringer for indhentelse af en sagkyndig vurdering om en ejendomsværdi fra Vurderingsstyrelsen i sager om bo- og gaveafgift, hvor Skattestyrelsen skal tage stilling til en handelsværdi, der afviger fra 15 pct/20 pct reglen i værdiansættelsescirkulærets punkt 6. 

Endeligt skal vi bemærke, at de offentlige ejendomsvurderinger ansættes efter modelberegninger pr. vurderingsterminen og med et forsigtighedsprincip, jf. ejendomsvurderingsloven, hvorfor ejendomsværdien ikke nødvendigvis afspejler den konkrete ejendommens handelsværdi på overdragelsestidspunktet. Se herom SKM2025.18.LSR om ansættelse af ejendomsværdien pr. 1. januar 2020 ctr. ejerens egen handelspris."

Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling
Skattestyrelsen har udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling: 

"Skattestyrelsen er enig med Skatteankestyrelsen i, at når et skatteforbehold ift. en forudgående familiehandel er aktiveret, er det civilretlige grundlag ændret, og den pågældende handel skal således anses for ikke at have fundet sted. Der var i denne forbindelse indhentet en udtalelse fra Vurderingsstyrelsen. Henset til den tidsmæssige og prismæssige forskel i den efterfølgende familiehandel, er det imidlertid Skattestyrelsens opfattelse, at der ikke er tilstrækkeligt grundlag for at statuere særlige omstændigheder. At A i forbindelse med købet af ejendommen optog et realkreditlån, ændrer efter Skattestyrelsens opfattelse ikke herved, ligesom der heller ikke ses at være andre holdepunkter i sagen, der kan føre til, at der statueres særlige omstændigheder. 

Henset hertil kan Skattestyrelsen tiltræde, at spørgsmålet besvares med et "ja"."

Klagerens opfattelse
Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at spørgsmålet skal besvares med et "ja". 

Til støtte for påstanden er bl.a. anført: 

"Der kan som udgangspunkt anvendes den seneste offentlige vurdering +/- 15%, som handelsværdi ved overdragelse af fast ejendommen mellem nærtstående. 

+/- 15 pct.-reglen er ved ændringscirkulære nr. 9792 af 27. september 2021 ændret fra 15 pct. til 20 pct. med virkning for overdragelser, hvor der på tidspunktet for overdragelsen af ejendommen er meddelt ejeren af ejendommen en ny ejendomsvurdering med vurderingstermin den 1. januar 2020 efter EVL §§ 5, 6 eller 11 

Som udgangspunkt er ejendomsvurderingen først bekendtgjort, når den er blevet meddelt direkte til parten af Skattestyrelsen, fx pr. post, på oplysningsskemaet eller i årsopgørelsen. Skattestyrelsen accepterer dog, at skatteyderen ved disse familieoverdragelser kan anvende den nye ejendomsvurdering, så snart vurderingen er lagt på skat.dk/tastselv. Skatteyderen kan dog anvende den gamle ejendomsvurdering, hvis skatteyderen ønsker det, indtil skatteyderen modtager den nye vurdering fx på oplysningsskemaet/årsopgørelsen eller som særskilt udsendt, jf. Den Juridiske Vejledning, afsnit C.H.2.1.8.2. 

Den nye ejendomsvurdering med vurderingstermin den 1. januar 2020 for nærværende ejendom er afgjort til 6.950.000 kr. hvilket giver en mulighed for overdragelsen indenfor en handelspris på 5.560.000-8.340.000 kr. ved anvendelse af +/- 20 pct. 

Højesteret har ved kendelse af 26. april 2021 (SKM2021.267.HR) - med henvisning til SKM2016.279.HR - udtalt, at skattemyndighederne skal acceptere en værdiansættelse foretaget efter 15 pct.-reglen i værdiansættelsescirkulæret, medmindre der foreligger særlige omstændigheder. 

I denne sag var værdiansættelsen af en udlejningsejendom i et dødsbo efter Skattestyrelsens opfattelse ikke udtryk for ejendommens handelsværdi, og Skattestyrelsen havde på den baggrund anmodet skifteretten om sagkyndig vurdering. Højesteret udtalte bl.a., at værdiansættelsescirkulæret bygger på en forudsætning om, at det offentlige er nærmest til at bære risikoen, hvis den offentlige ejendomsvurdering er for lav, og at dette også gælder, hvor de offentlige ejendomsvurderinger gennem en længere periode ikke er blevet ajourført. Højesteret fandt, at en prisstatistik, som Skattestyrelsen havde henvist til, og en af Skattestyrelsen beregnet afkastprocent vedrørende ejendommen reelt var udtryk for et synspunkt om, at den offentlige ejendomsvurdering var for lav i forhold til den almindelige prisudvikling på markedet for udlejningsejendomme i området. 

Højesteret fandt på den baggrund, at der var ikke oplyst særlige, konkrete forhold vedrørende ejendommen, som kunne begrunde udmelding af sagkyndig vurdering. Skattestyrelsens anmodning om sagkyndig vurdering blev derfor ikke taget til følge. 

Af ovennævnte højesteretskendelse kan udledes, at der skal være særlige konkrete forhold vedrørende netop den ejendom, som skal bedømmes, for at Skattestyrelsen kan tilsidesætte en værdiansættelse foretaget efter 15 pct.-reglen. 

Der henvises til SKM2021.531.SR, hvor Skatterådet i lignende sag fandt, at der efter en samlet konkret vurdering ikke forelå særlige omstændigheder. Rådet havde i den forbindelse lagt vægt på den tidsmæssige forskel på 3 år og 8 måneder, mellem købet fra tredjemand og overdragelsen samt på prisforskellen mellem købsprisen på 1.800.000 kr., ved handlen med tredjemand, og overdragelsessummen ved overdragelsen til barnet på 800.000 kr. Rådet har henset til den procentuelle forskel, men også selve beløbets størrelse. 

Af styresignal, SKM2025.243.SKTST fremgår det endvidere, at den almindelige prisudvikling ikke er grundlag for at statuere særlige omstændigheder, da det er det offentlige, der er nærmest til at bære risikoen for, at ejendomsvurderingerne ikke er rigtige. 

Endvidere fremgår det af styresignalet, at fravigelsen af 15 pct.-reglen er en helt særlig situation, idet Skatteforvaltningen ønsker at fravige dens egen vurdering. Som Højesteret anfører i SKM2021.267.HR må det offentlige bære risikoen for, at den offentlige ejendomsvurdering er for lav. Den kan derfor efter værdiansættelsescirkulæret kun fraviges, når der foreligger særlige, konkrete forhold vedrørende den konkrete ejendom. 

På baggrund af den eksisterende praksis er det Skattestyrelsens opfattelse, jævnfør SKM2025.243.SKTST, at følgende tre forhold skal indgå i vurderingen af, om der foreligger særlige omstændigheder: 

• Ét eller flere holdepunkter for, at værdiansættelsen efter 15 pct.-reglen ikke er udtryk for den reelle handelsværdi,
• den tidsmæssige sammenhæng til overdragelsen, og
• hvor stor prisforskel der er mellem den offentlige ejendomsvurdering og den handelsværdi, der fremkommer efter holdepunktet/-erne. 

Hvorvidt der foreligger særlige omstændigheder, beror i det enkelte tilfælde på, om en samlet konkret vurdering af alle tre forhold viser, at den offentlige ejendomsvurdering er for lav, og at værdiansættelsen efter 15/20 pct.-reglen derfor ikke er udtryk for handelsværdien. 

Styresignalet (SKM2025.243.SKTST) indeholder i pkt. 4.3 en oplistning af eksempler på holdepunkter, hvor ejendomsvurderingen ikke er udtryk for ejendommens handelsværdi. 

Oplistningen er ikke udtømmende. Holdepunkterne er:
4.3.1 Faktisk handel af samme ejendom
4.3.2 Salgsforhandlinger m.v., herunder udbud og købstilbud,
4.3.3 Vurderinger af ejendommen
4.3.4 Belåning af ejendommen
4.3.5 Arveafkald - forskelle i værdiansættelse i boopgørelsen og ved arvedeling
4.3.6 Kompensation af øvrige arvinger/familiemedlemmer
4.3.7 Væsentlige renoveringer
4.3.8 Investerings- eller erhvervsejendomme 

A vil ca. 6 år efter han købte ejendommen i fri handel fra tredjemand for 7.400.000 kr. overdrage ejendommen til C og B for en pris på 6.950.000 kr., hvorfor det er vores opfattelse, at der ikke foreligger særlige omstændigheder, jævnfør ovenstående holdepunkter, der kan begrunde en fravigelse af pct-reglen. 

Der henvises til SKM.2025.SKTST og Den Juridiske Vejledning afsnit C.H.2.1.8.2 og C.A.6.2.1:
Den Juridiske Vejledning, afsnit C.H.2.1.8.2 

Overdragelser inden for "gaveafgiftskredsen"
Ved visse familieoverdragelser efter 15 pct.-reglen i værdiansættelsescirkulæret er det muligt at basere sig på kontantejendomsværdien ved den ejendomsvurdering, der senest er bekendtgjort for parterne i gaveoverdragelsen forud for overdragelsen, når gaveafgiften skal beregnes. Se CIR nr. 185 af 17. november 1982 om værdiansættelsen af aktiver og passiver i dødsboer m.m. og ved gaveafgiftsberegning. 

Som udgangspunkt er ejendomsvurderingen først bekendtgjort, når den er blevet meddelt direkte til parten af Skattestyrelsen, fx pr. post, på oplysningsskemaet eller i årsopgørelsen. Skattestyrelsen accepterer dog, at skatteyderen ved disse familieoverdragelser kan anvende den nye ejendomsvurdering, så snart vurderingen er lagt på skat.dk/tastselv. Skatteyderen kan dog anvende den gamle ejendomsvurdering, hvis skatteyderen ønsker det, indtil skatteyderen modtager den nye vurdering fx på oplysningsskemaet/årsopgørelsen eller som særskilt udsendt. 

Den Juridiske Vejledning, afsnit C.A.6.2.1
Værdiansættelse af gaven
En gaves værdi skal fastsættes til dens handelsværdi på tidspunktet for modtagelsen. Se BAL § 27. 

Værdiansættelsen er bindende for gavegiver og gavemodtager.
Parterne kan anvende skattedepartementets cirkulære nr. 185 af 17. november 1982 om værdiansættelse af aktiver og passiver i dødsboer m.m. og ved gaveafgiftsberegning.
…
Med ændringscirkulære nr. 9792 af 27. september 2021 er der foretaget en række ændringer i afsnittet om værdiansættelse af fast ejendom i cirkulære nr. 185 af 17. november 1982. De pågældende ændringer har virkning for overdragelser, hvor der på tidspunktet for overdragelsen af ejendommen er meddelt ejeren en vurdering af ejendommen efter EVL §§ 5, 6 eller 11. 

Det bemærkes, at /- 15 pct.-reglen ved ændringscirkulære nr. 9792 af 27. september 2021 er ændret fra 15 pct. til 20 pct. med virkning for overdragelser, hvor der på tidspunktet for overdragelsen af ejendommen er meddelt ejeren en vurdering af ejendommen efter EVL §§ 5, 6 eller 11. 

Det skal bemærkes at det forhold at Vurderingsstyrelsen har skønnet en salgspris ikke kan have indflydelse på om der kan handles til den offentlige vurdering.
Såfremt Vurderingsstyrelsen altid kunne lave et skøn over handelsprisen, vil den offentlige vurdering aldrig kunne bruges. Jeg er derfor uforstående overfor at et sådan skøn kan bruges i nærværende sag. 

Såfremt Vurderingsstyrelsen mener at den offentlige vurdering er forkert, skulle den offentlige vurdering have været ændret. Der kan ikke videreføres en forkert vurdering, som en skatteyder ikke kan bruge, fordi Vurderingsstyrelsen mener den er forkert. 

Skatteministeren har udtalt at det ikke er skatteydernes problem hvis den offentlige vurdering er forkert. Det er SKATs problem."

Landsskatterettens afgørelse
Spørgsmålet angår, om klageren kan overdrage Adresse Y1, By Y1 til klagerens datter og svigersøn, B og C, til en handelsværdi på 6.950.000 kr., svarende til ejendomsværdien pr. 1. januar 2020, uden at der foreligger en afgiftspligtig gave.

Retsgrundlaget
Af boafgiftslovens § 22, stk. 1, litra a og § 27 fremgår følgende:

"§ 22
En person kan afgiftsfrit give gaver, hvis samlede værdi inden for et kalenderår ikke overstiger et grundbeløb på 58.700 kr. (2010-niveau) til

a)    afkom, stedbørn og deres afkom,

[…]

§ 27
En gaves værdi fastsættes til dens handelsværdi på tidspunktet for modtagelsen. Værdiansættelsen er bindende for gavegiver og gavemodtager.

Stk. 2. Finder told- og skatteforvaltningen, at en værdiansættelse ikke svarer til handelsværdien på tidspunktet for gavens modtagelse, kan den ændre værdiansættelsen inden 6 måneder efter anmeldelsens modtagelse. Har told- og skatteforvaltningen ikke de oplysninger, der er nødvendige for at tage stilling til værdiansættelsen, suspenderes fristen i den periode, der forløber, fra told- og skatteforvaltningen anmoder om disse oplysninger, og indtil oplysningerne modtages. Har det betydning for den afgiftspligtiges mulighed for at varetage sine interesser, at fristen for at foretage værdiansættelsen forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes."

Af cirkulære nr. 185 af 17. november 1982 om værdiansættelse af aktiver og passiver i dødsboer m.m. og ved gaveafgiftsberegning fremgår:

"2. De aktiver, der omfattes af skatte- og afgiftsberegningen, ansættes normalt til deres værdi i handel og vandel på det tidspunkt, der er afgørende for afgiftsberegningen. Ved værdien i handel og vandel forstås det beløb, som aktivet vil kunne indbringe ved et salg i det åbne marked.

Boet og parterne i gaveoverdragelsen skal selv ansætte denne værdi i overensstemmelse med reglerne i lov om afgift af arv og gave (lovbekendtgørelse nr. 443 af 28. september 1972) og under ansvar over for myndighederne.

[…]

5. Den nominelle værdi, der er ansat i boopgørelsen eller gaveanmeldelsen, omregnes til kontantværdi ved at kursregulere hver enkelt gældspost, der indgår i boets eller parternes værdiansættelse.

[…]

6. Den efter punkt 5 opgjorte kontantværdi sammenlignes med ejendomsværdien ved den senest forud for arveudlægget eller gaveoverdragelsen for boet eller parterne meddelte almindelige vurdering, jf. ejendomsvurderingslovens § 5, omvurdering, jf. ejendomsvurderingslovens § 6, eller vurdering efter ejendomsvurderingslovens § 11.
Hvis boets eller parternes værdiansættelse omregnet til kontantværdi højst er 20 pct. højere eller lavere end den nævnte ejendomsværdi, skal værdiansættelsen lægges til grund ved beregningen af bo- eller gaveafgiften, medmindre der foreligger særlige omstændigheder.

[…]"

Skattemyndighederne skal acceptere en værdiansættelse foretaget efter 15 %-reglen i værdiansættelsescirkulæret, medmindre der foreligger særlige omstændigheder, jf. Højesterets kendelse af 8. marts 2016, offentliggjort som SKM2016.279.HR.

I dom af 26. april 2021, offentliggjort som SKM2021.267.HR, fandt Højesteret, at det forhold, at en udlejningsejendom som følge af generelle prisstigninger måtte antages at være steget i værdi i forhold til den seneste offentlige vurdering, ikke i sig selv udgjorde særlige omstændigheder, der kunne begrunde udmelding af sagkyndig vurdering. Højesteret fandt endvidere, at der ikke var oplyst særlige, konkrete forhold vedrørende ejendommen, som kunne begrunde en sagkyndig vurdering.

I Højesterets dom af 18. oktober 2022, offentliggjort som SKM2022.507.HR, fandt Højesteret, at det ikke er godtgjort, at der foreligger en fast administrativ praksis for, at en værdiansættelse, der ikke afviger mere end 15 % fra den kontante ejendomsværdi, altid skal lægges til grund af skattemyndighederne på gaveområdet.

I Højesterets dom af 23. november 2023, offentliggjort som SKM2024.33.HR, udtalte Højesteret, at en realkreditbelåning i sig selv kan begrunde fravigelse af 15 %-reglen, hvis belåningen viser, at den offentlige ejendomsvurdering er for lav. Højesteret udtalte endvidere, at dette må bero på en samlet konkret vurdering i det enkelte tilfælde af bl.a. forskellen mellem realkreditvurderingen og den offentlige ejendomsvurdering og den tidsmæssige sammenhæng mellem belåningen og overdragelsen af ejendommen.

15 %-reglen i værdiansættelsescirkulærets pkt. 6, 2. afsnit, fortolkes på samme måde, uanset om der er tale om et dødsbo eller en gaveafgiftsberegning, jf. Østre Landsrets dom af 29. november 2021, offentliggjort som SKM2022.3.ØLR.

I byretsdom af 22. januar 2024, offentliggjort som SKM2024.73.BR, fandt [byretten], at den betydelige forskel mellem ejendomsvurderingen og købsprisen i fri handel den 28. november 2018 sammenholdt med den nære tidsmæssige sammenhæng mellem salget i fri handel og den omstridte familiehandel kun godt 16 måneder senere, viste, at ejendomsvurderingen for den konkrete omstridte ejerlejlighed i marts 2020 var væsentlig for lav. Der forelå herved sådanne særlige omstændigheder, at det begrundede en fravigelse af 15 %-reglen.

Landsskatterettens begrundelse og resultat
Klageren købte i november 2018 ejendommen for 7.400.000 kr. Det fremgår af www.tinglysning.dk, at der den 30. juli 2024 er tinglyst et realkreditlån på 5.600.000 kr.

Klageren har den 1. november 2023 anmodet om bindende svar vedrørende overdragelse af ejendommen til klagerens datter og svigersøn. Før klageren modtog det bindende svar, overdrog han pr. 29. december 2023 ejendommen for 6.810.000 kr. Klageren modtog den 18. juni 2024 et bindende svar, hvoraf fremgik, at ejendommen ikke kunne overdrages til 6.810.000 kr., men at Skattestyrelsen havde skønnet en handelsværdi på 9.050.000 kr., jf. udtalelse fra Vurderingsstyrelsen. Efterfølgende gjorde klageren skatteforbehold gældende, og handelen blev annulleret.

Klageren har den 27. maj 2025 modtaget en ny offentlig ejendomsvurdering på 6.950.000 kr. pr. 1. januar 2020.

Den 3. juni 2025 har klageren anmodet om et nyt bindende svar. Klageren ønsker således at overdrage ejendommen til sin datter og svigersøn for 6.950.000 kr., svarende til den offentlige ejendomsvurdering pr. 1. januar 2020.

Klageren har således, før modtagelsen af det tidligere bindende svar af 18. juni 2024, overdraget ejendommen til sin datter og svigersøn, men har efter modtagelsen af det bindende svar gjort skatteforbehold gældende. Når et skatteforbehold er udnyttet, er det civilretlige grundlag ændret og den pågældende handel skal således anses for ikke at have fundet sted. Om der foreligger særlige omstændigheder, skal herefter vurderes på tidspunktet for det nye bindende svar.

Landsskatteretten finder, at det forhold, at Skattestyrelsen i forbindelse med den tidligere anmodning om bindende svar har indhentet en udtalelse fra Vurderingsstyrelsen om handelsværdien af ejendommen, ikke udgør en sådan særlig omstændighed, der kan begrunde en fravigelse af 20 %-reglen. Vurderingsstyrelsens udtalelse er reelt et udtryk for, at den offentlige ejendomsvurdering er for lav i forhold til den almindelige prisudvikling, som det offentlige må bære risikoen for, hvilket kan udledes af Højesterets kendelse af 26. april 2021, offentliggjort som SKM2021.267.HR.

Da Skattestyrelsen ikke har oplyst særlige, konkrete forhold vedrørende ejendommen, som kan begrunde en fravigelse af 20 %-reglen, skal myndighederne acceptere en værdiansættelse foretaget efter denne regel.

Som følge heraf finder Landsskatteretten, at spørgsmålet skal besvares med et "ja".

Landsskatteretten ændrer derfor Skattestyrelsens afgørelse.