Spørgsmål

1. Kan Skatterådet bekræfte, at det ikke vil udløse skattemæssige konsekvenser for Spørger eller H1, hvis H1 yder gaver til den påtænkte fond "Fonden", herunder bl.a. i forbindelse med stiftelse af Fonden?
2. Kan Skatterådet bekræfte, at den påtænkte fond med afsæt i de påtænkte vedtægter kan foretage fradrag for uddelinger og hensættelser til almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål, jf. FBL § 4?
3. Kan Skatterådet bekræfte, at erhvervelse af fast ejendom som anført i vedtægterne punkt 2.4 udgør fradragsberettigede interne uddelinger?

Svar

1. Ja
2. Ja, se dog indstilling og begrundelse
3. Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

På vegne af Spørger og H1, og den påtænkte fond, Fonden, skal vi anmode om et bindende svar, jf. skatteforvaltningslovens § 21.

Faktum

Spørger påtænker at stifte en erhvervsdrivende fond med et almennyttigt formål i form af Fonden.

Spørger ejer samtlige kapitalandele i H1, der besidder en større egenkapital.

Fonden skal ved stiftelsen modtage kontanter.

Fonden stiftes med en grundkapital på X kr. Herudover vil Fonden modtage kontant X kr., der vil indgå i Fondens frie reserver. Begge beløb skal gives af H1.

I relation til nærværende anmodning om bindende svar skal vi fremhæve følgende bestemmelser i udkast til vedtægter for Fonden:

"2.                 Formål

2.1                 Fonden er en almennyttig fond, som har til formål at yde almennyttig og almenvelgørende støtte til mennesker, der beskæftiger sig med musik og scenekunst, herunder men ikke begrænset til uddannelsesmæssige, eksperimenterende, innovative og kunstneriske aktiviteter og initiativer. 

2.2                 Fondens formål skal være rettet mod mennesker, der uddanner sig til eller arbejder med musik og scenekunst.

2.3                 Fondens formål kan eksempelvis udøves gennem

(i) uddeling af legater eller ved støtte til køb eller opførelse og/eller forbedring af fast ejendom, der kan anvendes som øvelokaler m.v.

(ii) Opførelse, køb, forbedring eller leje af et eller flere kulturhuse placeret i en eller flere større byer med scene og andre faciliteter rettet mod musik- og scenekunst. En sådan støtte kan også omfatte indretning af et sådant kulturhus, så der sikres rimelige faciliteter til at understøtte uddannelse og aktiviteter som anført under pkt. (i).

(iii) Opførelse, køb, forbedring eller leje af en eller flere yderligere ejendomme (der gerne må være beliggende udenfor de større byer), der kan tjene som "bootcamp" (en træningslejr/skoling) for mennesker, der uddanner sig til eller arbejder med musik og scenekunst som anført ovenfor i pkt. (i). Tanken med bootcampen er, at aktiviteterne på bootcampen skal indgå som et led i de pågældende menneskers uddannelse og træning

(iv) Økonomisk støtte til uddannelse og arbejde, der direkte og/eller indirekte på kortere eller længere sigt kan medvirke til varetagelsen af og støtte til kulturformål indenfor musik og scenekunst, fortrinsvist med fysisk tilknytning til de i pkt. (ii) anførte kulturhuse eller den i pkt. (iii) anførte bootcamp.

2.4                 Fonden opfylder sit uddelingsformål i punkt 2.1 gennem uddelinger af afkastet af Fondens formue og Fondens frie reserver.

2.5                 Fonden kan til det i punkt 2.1 angivne uddelingsformål yde støtte i Danmark, og støtten kan gives både til offentlige og private organisationer, foreninger, fonde m.v. etableret i Danmark, så længe dette indebærer en varetagelse af Fondens formål. Støtte kan ligeledes ydes til individer.

2.6                 Inden for rammerne af Fondens formål, er bestyrelsen overladt et skøn til at træffe beslutning om anvendelse af Fondens midler, herunder at skønne hvorvidt støtte skal gives direkte eller indirekte via andre fonde, projekter og initiativer med samme formål i Danmark.

2.7                 Fondens uddelingsformål i punkt 2.1 og konkretiseringen af formålet i de efterfølgende punkter 2.2 og 2.3 er ikke udtryk for et ønske om en direkte eller indirekte ligestilling af Fondens formål m.v., og der er således ikke krav om en vis balance i uddelingerne til de forskellige dele af uddelingsformålet. Det er ligeledes op til den enhver tid værende bestyrelse at beslutte, hvorledes Fondens uddelingsformål skal tilgodeses, herunder men ikke begrænset til hvilke dele af uddelingsformål der skal tilgodeses, og hvilke dele der evt. ikke skal tilgodeses i det konkrete år, men også helt generelt, og i hvilket omfang der evt. skal tilgodeses.

[…]              

4                    Særligt om ejerskab af kapitalandele i H3

4.1                 Hvis Fonden efter Fondens stiftelse direkte eller indirekte modtager og/eller erhverver kapitalandele i H2 og/eller H3, skal bestemmelserne i nærværende punkt 4.2 - 4.6 finde anvendelse. De nævnte bestemmelser skal således ikke finde anvendelse, før Fonden på et tidspunkt eventuelt måtte blive direkte eller indirekte kapitalejer i H2 og/eller H3, hvis dette måtte ske på noget tidspunkt.

4.2                 Fonden skal gennem dens besiddelse af ejerandele i H2 og/eller H3 sikre grundlaget for en langsigtet udvikling af virksomheden og den tilhørende koncern og bidrage til et stabilt fundament, således at virksomheden og koncernen fortsat kan bestå og udvikles på en økonomisk sund basis til gavn for fondens almennyttige formål.

4.3                 Hvis Fonden bliver direkte eller indirekte kapitalejer i H3 skal Fonden vedvarende beholde den modtagne direkte eller indirekte ejerandel med tilhørende stemmerettigheder. I det omfang Fonden måtte eje sine kapitalandele i H3 gennem et af Fonden kontrolleret selskab, hvilket det i givet fald er op til Fonden at beslutte, hvad der er mest hensigtsmæssigt, og hvilket kan ændres over tid, skal det fremgå af det af Fonden kontrollerede selskabs vedtægter, at Fonden vedvarende direkte eller indirekte skal bevare de indskudte kapitalandele med tilhørende stemmerettigheder i H3. Fonden vil som led i sin varetagelse af ejerrollen i givet fald være berettiget til at indgå ejeraftaler, hvorefter Fonden er berettiget og/eller forpligtet til helt eller delvist at afhænde sine ejerandele i H3, hvis dette eksempelvis er nødvendigt for at sikre virksomheden og den underliggende koncerns fortsatte eksistens eller udvikling. En eventuel afhændelse af Fondens kapitalandele kan i ejeraftalen gøres betinget af, at afhændelsen sker som led i en samlet overdragelse af en så væsentlig andel af aktierne i koncernen, at afhændelsen vil betyde, at Fondens ejeropgave ikke længere kan varetages.

4.4                 Fondens bestyrelse har til opgave at sikre, at Fonden fungerer som en stabiliserende faktor i H3 og den underliggende koncern, hvis Fonden måtte blive direkte eller indirekte kapitalejer i H2 eller H3. Bestyrelsen skal i så fald sikre, at Fonden anvender dens indflydelse til at værne om den fortsatte konkurrencedygtighed og langsigtede udvikling for H3 og koncernen.

4.5                 Det er en del af Fondens værdigrundlag, at H3´s interesser altid skal gå forud for særinteresser i ejerkredsen. 

4.6                 Det påhviler Fonden at følge løbende med i H3´s drift, udvikling og strategi, ligesom det påhviler Fonden, i samråd med virksomhedernes ledelser, at tage initiativer, der sikrer, at Fonden opnår og opretholder det nødvendige vidensniveau, der er en forudsætning for, at Fonden til enhver tid kan varetage sin ejerrolle i H3.

[…]              

11                  Opløsning

11.1               I tilfælde af Fondens opløsning kan Fondens midler alene anvendes i overensstemmelse med formålsbestemmelsen i punkt 2, herunder ved overførelse af midlerne til en eller flere nye eller eksisterende fonde med tilsvarende formål.

11.2               Enhver beslutning om opløsning i henhold til nærværende punkt 11 træffes af bestyrelsen af mindst ¾ bestyrelsesmedlemmer på 2 på hinanden følgende bestyrelsesmøder afholdt med 30 dages mellemrum. I særlige tilfælde kan 30-dages fristen forkortes. En beslutning om opløsning af Fonden skal derudover opfylde samtlige krav til beslutning om opløsning i henhold til de til enhver tid gældende regler i lov om erhvervsdrivende fonde." 

Inden Fonden stiftes, ønskes et bindende svar, således at der opnås sikkerhed for, at gaverne fra Selskabet til Fonden ikke udløser beskatning af Spørger.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Vedr. spørgsmål 1

Omdrejningspunktet for nærværende spørgsmål er, om gaver ydet af Selskabet til Fonden afstedkommer udlodningsbeskatning af Spørger, der er eneaktionær i selskabet, eller om gaven ikke kan anses for givet i Spørgers egen interesse.

Reglerne om udbytte er reguleret i ligningslovens § 16 A. I bestemmelsen hedder det bl.a.:

"Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes udbytte af aktier, andelsbeviser og lignende værdipapirer, jf. dog stk. 4.

Stk. 2. Til udbytte henregnes:

Alt, hvad der af selskabet udloddes til aktuelle aktionærer eller andelshavere, jf. dog stk. 3, og afståelsessummer omfattet af § 16 B, stk. 1."

Om retspraksis kan der først og fremmest henvises til den ledende dom fra Højesteret af den 17. december 2008, der er offentliggjort i SKM2009.29.HR. Præmisser og dommens konklusion er efterfølgende fulgt op af Skatterådet i flere afgørelser, jf. f.eks. SKM2010.889.SR og SKM2011.95.SR.

Sagen offentliggjort i SKM2009.29.HR angik en eneanpartshaver, der var blevet beskattet af maskeret udlodning som følge af, at hans selskab havde ydet en gave på 100.000 kr. til foreningen Shri Ram Chandra Mission. Af selskabets vedtægter fremgik, at dets formål bl.a. var at drive handel, industri, forlags-, medie- og investeringsvirksomhed samt at fremme en ny global bevidsthed, der ser hele planeten som en levende organisme med menneskeheden som en integreret del af sammenhængen. Landsretten havde tiltrådt, at selskabet var berettiget til et fradrag på 5.500 kr., jf. ligningslovens § 8 A, stk. 1. Det resterende gavebeløb på 94.500 kr. var ved landsrettens dom blevet anset for udbytte omfattet af ligningslovens § 16 A, stk. 1, der derfor skulle medregnes til eneanpartshaverens skattepligtige indkomst som maskeret udbytte. Landsretten havde ved den påankede dom lagt vægt på, at udbetalingen til foreningen i det væsentlige var ydet for at tilgodese eneanpartshaverens personlige interesser. Højesteret var ikke enig heri, og i præmisserne anførte Højesteret:

"S ApS uddelte i indkomståret 2000 en gave på 100.000 kr. til M. Denne forening er godkendt efter ligningslovens § 8 A, stk. 2, til at modtage fradragsberettigede gaver, og skattemyndighederne har dermed anerkendt, at foreningens midler anvendes i almennyttigt øjemed til fordel for en større kreds af personer. Gaver, som gives til en sådan almennyttig forening, må som udgangspunkt forventes at blive ydet ud fra en ideel interesse i at fremme foreningens formål.

Det er ikke godtgjort, at den gave, som A som eneanpartshaver lod sit selskab yde M, blev givet i strid med de selskabsretlige regler, eller at gaven blev ydet for direkte eller indirekte at tilgodese andre interesser end hans ideelle interesse i at fremme foreningens almennyttige formål. Dette gælder, selv om hans hustru var medlem af foreningen og virkede som såkaldt »præceptor« til fremme af foreningens aktiviteter.

Højesteret finder det på denne baggrund ikke godtgjort, at A havde en sådan direkte eller indirekte økonomisk eller personlig interesse i at begunstige foreningen, at gaven kan anses for ydet af ham personligt med den virkning, at der foreligger en maskeret udlodning, som er skattepligtig efter ligningslovens § 16 A. Højesteret tager derfor hans påstand til følge."

Højesteret lagde således utvetydigt vægt på, at foreningen havde et almennyttigt formål til fordel for en større kreds af personer, og at gaver til sådanne foreninger gives med afsæt i en ideel interesse i at fremme foreningens formål, hvilken hensigt ved den skattemæssige bedømmelse har forrang i forhold til reglerne om maskeret udlodning i ligningslovens § 16 A. Som en afledt effekt sikrede Højesteret, at selskaber også fremadrettet ønsker at bidrage økonomisk til almennyttige formål til gavn for det danske samfund som helhed.

Som anført har Skatterådet fulgt op på denne praksis i flere afgørelser, herunder i f.eks. SKM2011.95.SR. Denne sag angik et selskab, der var ejet af en eneanpartshaver. Aktiverne i selskabet bestod i al væsentlighed af børsnoterede værdipapirer og likvide midler. Selskabet påtænkte at yde en gave til en golfklub og en gave til Foreningen Hospitalsklovne-Kolding. Ingen af foreningerne var godkendt efter ligningslovens § 8 A, men begge foreninger blev anset for at have et almennyttigt formål.

Skatterådet bekræftede, at de påtænkte gaver ydet af selskabet til de to foreninger ikke ville blive anset for maskeret udlodning til hovedaktionæren, uanset foreningerne ikke var godkendt efter ligningslovens § 8 A. Således blev det bl.a. anført:

"Skatteministeriet finder, at uanset foreningen ikke er godkendt efter ligningsloven § 8 A, kan Højesterets vurdering i SKM2009.29.HR finde anvendelse, således at hvis det kan godtgøres at en gave til en almennyttig eller almenvelgørende forening ikke er ydet for at tilgodese hovedaktionærens private interesser, men alene for at tilgodese foreningens almennyttige arbejde, vil gaven ikke blive anset for at være maskeret udbytte for hovedaktionæren."

I forhold til gaven til golfklubben blev der udover det almennyttige formål lagt vægt på, at aktionæren ikke opnåede særlige fordele ved gaveydelsen til golfklubben.

Med afsæt i praksis kan det således konkluderes, at hvis et hovedaktionærselskab yder en gave til en fond eller en forening med et almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt formål, og hovedaktionæren ikke i den forbindelse opnår en eller flere fordele, så vil gaven ikke udløse skattemæssige konsekvenser for hovedaktionæren.

Besvarelsen af nærværende anmodning om bindende svar beror derfor i første række på, om Fondens formål er almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt. Af punkt 55 i cirkulære nr. 136 af 7. november 1988 fremgår: 

"Vurderingen af, om der foreligger almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål skal foretages i overensstemmelse med administrationen af begreberne under det tidligere fritagelsessystem samt ligningslovens § 8 A og arveafgiftslovens § 3, stk. 4.

For at et formål kan anses for almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt kræves, at den kreds af personer eller institutioner, der kan komme i betragtning ved uddelingerne, er afgrænset efter retningslinjer med et objektivt præg. Formålet må således komme en vis videre kreds til gode.

For at et formål kan anses for almenvelgørende, er det en forudsætning, at støtten ydes personer inden for en videre kreds, der er i økonomisk trang.

Almennyttige formål foreligger, såfremt støtten kommer en vis videre kreds til gode, og såfremt formålet ud fra en almindelig fremherskende opfattelse kan karakteriseres som nyttigt. Blandt sådanne almennyttige formål kan nævnes sociale, kunstneriske og andre kulturelle formål, miljømæssige, videnskabelige, - herunder forskningsmæssige eller sygdomsbekæmpende - humanitære, undervisningsmæssige, religiøse eller nationale formål. Også idrætsforeninger og dyreværnsorganisationer kan anses for almennyttige.

Derimod kan organisationer, der varetager politiske, økonomiske eller erhvervsmæssige interesser, ikke anses for almennyttige.

Det almenvelgørende eller almennyttige formål skal være angivet i vedtægterne."

Tilsvarende fremgår af cirkulære nr. 72 af 17. april 1996 om ligningsloven (som ændret ved cirkulære nr. 17 af 1. marts 2002).

Erik Werlauff anfører på side 500 i Festskrift til Ole Bjørn følgende vedrørende forståelsen af “en vis videre kreds":

“Dette må forstås som en uvis kreds, hvilket også kan udtrykkes som, at “en ikke på forhånd begrænset kreds kan komme i betragtning" og som et krav om "en ubestemt kreds". I retslitteraturen ses dette beskrevet således, at den kreds af personer eller institutioner, der kan komme i betragtning ved uddelinger, skal være begrænset efter retningslinjer af objektivt præg, jf. John Engsig m.fl."

Om praksis kan der f.eks. henvises til TfS 1998, 220, hvor Landsskatteretten fandt, at formålet med en forening, som skulle arrangere en festival, så vidt muligt hvert tredje år, som kunne bidrage til at fremme kendskabet til og interessen for national og international, nutidig og ældre kniplekunst og kniplehåndværk, var almennyttigt.

Der kan tillige henvises til SKM2010.329.SR, hvor Skatterådet bekræftede, at en forening i forbindelse med opløsning kunne fradrage udlodning af formuen til andre lokale almennyttige foreninger, jf. selskabsskattelovens, § 3, stk. 2. Det forhold, at der var tale om et sogn med et indbyggertal på ikke over 2.000, udelukkede ikke, at udlodningen kunne anses for almennyttig. Der blev herved henset til, at der var tale om en afgrænsning efter objektive kriterier, og at det måtte anses for at være en uvis kreds, der ville kunne komme i betragtning, da der ville ske udlodning til tre forskellige lokale foreninger.

***

Som det fremgår af udkast til Fondens vedtægter, er Fondens påtænkte formål affattet som følgende:

"2.                 Formål

2.1                 Fonden er en almennyttig fond, som har til formål at yde almennyttig og almenvelgørende støtte til mennesker, der beskæftiger sig med musik og scenekunst, herunder men ikke begrænset til uddannelsesmæssige, eksperimenterende, innovative og kunstneriske aktiviteter og initiativer.

2.2                 Fondens formål skal være rettet mod mennesker, der uddanner sig til eller arbejder med musik og scenekunst.

2.3                 Fondens formål kan eksempelvis udøves gennem

(i) uddeling af legater eller ved støtte til køb eller opførelse og/eller forbedring af fast ejendom, der kan anvendes som øvelokaler m.v.

(ii) Opførelse, køb, forbedring eller leje af et eller flere kulturhuse placeret i en eller flere større byer med scene og andre faciliteter rettet mod musik- og scenekunst. En sådan støtte kan også omfatte indretning af et sådant kulturhus, så der sikres rimelige faciliteter til at understøtte uddannelse og aktiviteter som anført under pkt. (i).

(iii) Opførelse, køb, forbedring eller leje af en eller flere yderligere ejendomme (der gerne må være beliggende udenfor de større byer), der kan tjene som "bootcamp" (en træningslejr/skoling) for mennesker, der uddanner sig til eller arbejder med musik og scenekunst som anført ovenfor i pkt. (i). Tanken med bootcampen er, at aktiviteterne på bootcampen skal indgå som et led i de pågældende menneskers uddannelse og træning

(iv) Økonomisk støtte til uddannelse og arbejde, der direkte og/eller indirekte på kortere eller længere sigt kan medvirke til varetagelsen af og støtte til kulturformål indenfor musik og scenekunst, fortrinsvist med fysisk tilknytning til de i pkt. (ii) anførte kulturhuse eller den i pkt. (iii) anførte bootcamp.

2.4                 Fonden opfylder sit uddelingsformål i punkt 2.1 gennem uddelinger af afkastet af Fondens formue og Fondens frie reserver.

2.5                 Fonden kan til det i punkt 2.1 angivne uddelingsformål yde støtte i Danmark, og støtten kan gives både til offentlige og private organisationer, foreninger, fonde m.v. etableret i Danmark, så længe dette indebærer en varetagelse af Fondens formål. Støtte kan ligeledes ydes til individer.

2.6                 Inden for rammerne af Fondens formål, er bestyrelsen overladt et skøn til at træffe beslutning om anvendelse af Fondens midler, herunder at skønne hvorvidt støtte skal gives direkte eller indirekte via andre fonde, projekter og initiativer med samme formål i Danmark. 

2.7                 Fondens uddelingsformål i punkt 2.1 og konkretiseringen af formålet i de efterfølgende punkter 2.2 og 2.3 er ikke udtryk for et ønske om en direkte eller indirekte ligestilling af Fondens formål m.v., og der er således ikke krav om en vis balance i uddelingerne til de forskellige dele af uddelingsformålet. Det er ligeledes op til den til enhver tid værende bestyrelse at beslutte, hvorledes Fondens uddelingsformål skal tilgodeses, herunder men ikke begrænset til hvilke dele af uddelingsformål der skal tilgodeses, og hvilke dele der evt. ikke skal tilgodeses i det konkrete år, men også helt generelt, og i hvilket omfang der evt. skal tilgodeses.

[…]"

Som det fremgår af vedtægternes punkt 2, er Fondens formål helt overordnet almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt. Det betyder bl.a., at bestyrelsen skal sikre, at alle uddelinger sker på et almenvelgørende eller almennyttigt grundlag, herunder at punkt 2.2 og 2.3 ikke kan isoleres fra punkt 2.1.

Konkret er Fondens overordnede formål at støtte kunsten indenfor musik og scenekunst, herunder også i form af uddannelse. Såvel støtte til kulturen som uddannelse udgør klassiske almennyttige formål, jf. også langvarig administrativ praksis. Dette gælder ligeledes uddelinger til bygninger mv., der faciliterer de nævnte aktiviteter/formål.

I dag er det yderst begrænset, hvad der findes af uddannelsestilbud til personer, der spiller musik eller udøver scenekunst, eller som ønsker at beskæftige sig med musik eller scenekunst. Fondens formål sigter bl.a. på at fremme et uddannelsestilbud af ikke-akademisk karakter samt fremme de fysiske rammer til brug herfor. Dette dels med henblik på at styrke kulturen og dels med henblik på at uddanne/give denne personkreds bedre forudsætninger for at slå igennem og begå sig i en vanskelig "branche". Det er stifters opfattelse, at en række personer med kunstnerisk talent kan have vanskeligt ved at trives i et sædvanligt job eller i uddannelsessystemet, ligesom det som anført er en vanskelig branche at begå sig i. Med uddannelse er chancerne for at flere slår igennem/kan begå sig i branchen større, hvorved også kulturen fremmes. Samtidig har det formentlig den sidegevinst, at færre personer kommer på overførselsindkomst fra det offentlige.

Da stifter som anført ønsker, at fonden skal bidrage til at sikre de fysiske rammer med henblik på at fremme kulturen og uddannelse, er fondens formål også at erhverve, opføre og forbedre fast ejendom. Da det ikke altid er muligt at opnå ejendomsretten til den ejendom, der er den bedst egnede til formålet, fremgår det af formålsbestemmelsen, at Fonden også kan leje fast ejendom til brug for formålet. Der er altså ikke tale om, at Fonden har som formål at "udleje" fast ejendom.

Da alle uddelinger ifølge formålet skal være almennyttige eller almenvelgørende, er Fonden f.eks. afskåret fra at foretage uddelinger til etablerede kunstnere, medmindre de er i økonomisk trang. Det kan derimod ikke udelukkes, at også denne kreds af personer kan involveres i de kulturelle, uddannelsesmæssige, innovative aktiviteter mv. med henblik på at fremme og udvikle kulturen samt skabe/løbende sikre den bedst mulige uddannelse. 

Det er på denne baggrund vores opfattelse, at Fondens formål udelukkende er almennyttigt/almenvelgørende.

Den kreds af personer mv., der kan komme i betragtning ved uddelingerne, er hverken i vedtægterne eller andre steder afgrænset til en snæver eller nærmere fastsat persongruppe mv. Betingelsen om, at den kreds af personer eller institutioner mv., der kan komme i betragtning ved uddelingerne, skal være afgrænset efter retningslinjer af et objektivt præg, og at uddelingerne skal komme en vis videre kreds til gode, er således opfyldt.

Herudover fremgår det af vedtægternes opløsningsbestemmelse, at en eventuel formue ved opløsning af Fonden skal anvendes i overensstemmelse med Fondens almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål. Der ses derfor ikke at være tvivl om, at Fondens formål er almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt.

Spørgsmålet er herefter, om gaver fra selskabet til Fonden er ydet for at tilgodese Spørgerens private interesser.

Som det fremgår af vedtægterne, er der ikke tillagt Spørgeren eller for den sags skyld familien særlige fordele, hverken i forbindelse med selve gaveydelserne eller ved efterfølgende uddelinger fra Fonden. Betingelsen om, at gaver fra selskabet til Fonden ikke må ydes for at tilgodese Spørgernes private interesser, er således opfyldt.

På baggrund af ovenstående gøres det derfor sammenfattende gældende, at gaver fra selskabet til Fonden ikke er ydet for at tilgodese hovedaktionærens private interesser, men derimod alene for at tilgodese Fondens almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål, hvorfor gaven fra selskabet til Fonden ikke vil udløse beskatning af Spørger, jf. bl.a. praksis i SKM2009.29.HR.

På grundlag af ovennævnte bør spørgsmål 1 besvares bekræftende.

Vedrørende spørgsmål 2

Reglerne om fradrag for uddelinger og hensættelser er reguleret i fondsbeskatningslovens § 4, stk. 1 og 3. Bestemmelserne er affattet som følgende: 

"I den efter § 3 opgjorte indkomst kan de i § 1, nr. 1, 2 og 4, nævnte fonde m.v. og foreninger foretage fradrag for uddelinger til almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål.

[…]

Stk. 3. Fonde m.v. og foreninger som nævnt i § 1, nr. 1, 2 og 4, kan i den efter § 3 opgjorte indkomst tillige foretage fradrag for hensættelse til opfyldelse af almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål."

Som anført under vores bemærkninger til spørgsmål 1 er det vores opfattelse, at den påtænkte fond udelukkende har et almennyttigt formål, og at den påtænkte fond derfor ved indkomstopgørelsen har fradrag for uddelinger og hensættelser, jf. fondsbeskatningslovens § 4, stk. 1 og 3.

På denne baggrund bør spørgsmål 2 besvares bekræftende.

Vedrørende spørgsmål 3

Omdrejningspunktet for spørgsmål 3 er, hvorvidt eventuelle udgifter til opførelse eller erhvervelse af fast ejendom som anført i vedtægternes punkt 2.4 udgør almennyttige interne uddelinger.

En intern uddeling er karakteriseret ved, at fonden selv oppebærer en modydelse for uddelingen. En intern uddeling kan f.eks. bestå af

• udgifter til at forbedre eller udvide en fonds bygninger
• en forskningsfonds udgifter til forskning i eget regi eller
• et museums indkøb til egne udstillinger.

En intern uddeling kan endvidere bestå i, at en fond, i overensstemmelse med sit vedtægtsmæssige formål, afholder udgifter til at erhverve et aktiv. Desuden vil en fonds afholdelse af udgifter, f.eks. lønudgifter, forskningsudgifter mv., efter omstændighederne kunne anses for en intern uddeling, jf. i det hele Skattestyrelsens Juridiske Vejledning, afsnit C.D 9.9.1.1.

Fra praksis kan henvises til afgørelserne offentliggjort i TfS 1988, 554, hvor en fonds udgift til erhvervelse af et slot kunne fratrækkes som en intern uddeling, og Skattedepartementets udtalelse i TfS 1988, 437, ifølge hvilken selvejende kollegiers udlejning til studerende kunne anerkendes som en almennyttig aktivitet. For så vidt angår kollegiedrift kan der henvises til SKM2020.416.SR, hvor kollegiedrift ligeledes blev anset som en almennyttig aktivitet. Der kan tillige henvises til Skatterådets afgørelser i SKM2006.504.SR, hvor en fonds skattemæssige hensættelse kunne anvendes til at erhverve en bygning, der skulle stilles til rådighed for et kor samt til afgørelsen i SKM2006.282.SR, hvor renovering af en række faste ejendomme blev anerkendt som interne uddelinger.

Endvidere kan der henvises til Skatterådets bindende svar vedrørende en bygningsfond i SKM2016.17.SR, hvor Skatterådet var af den opfattelse, at bygningsfondens udgifter til opførelse af højskolebygninger var fradragsberettigede som interne uddelinger, jf. fondsbeskatningslovens § 4, stk. 1. Skatterådet lagde vægt på, at der var tale om uddelinger af almennyttig karakter til opførelse af højskolebygningerne, der direkte relaterede sig til fondens formål, samt at højskolebygningerne egnede sig til opfyldelse af fondens almennyttige formål.

Som det fremgår af faktum, er det bl.a. den påtænkte fonds formål a) at yde støtte til køb eller opførelse af fast ejendom, der kan anvendes som øvelokaler mv., b) at opføre, købe, forbedre eller leje et eller flere kulturhuse placeret i en eller flere større byer med scene og andre faciliteter rettet mod musik- og scenekunst. En sådan støtte kan også omfatte indretning af et sådant kulturhus, så der sikres rimelige faciliteter til at understøtte uddannelse og de øvrige i vedtægterne anførte aktiviteter, c) opførelse, køb eller leje af en yderligere ejendom, der kan tjene som "bootcamp" for mennesker, der uddanner sig til eller arbejder med musik og scenekunst.

Omkostningerne til opførelse, køb, fornyelse, forbedringer mv. af fast ejendom ses således at være i overensstemmelse med den påtænkte fonds formål, hvorfor omkostningerne hertil udgør interne uddelinger. Da uddelingerne anvendes til kulturelle og uddannelsesmæssige formål, der udgør klassiske almennyttige formål, ses betingelserne i fondsbeskatningslovens § 4, stk. 1 at være opfyldt.

Spørgsmål 3 bør derfor besvares bekræftende.

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at det ikke vil udløse skattemæssige konsekvenser for Spørger eller H1, hvis H1 yder gaver til den påtænkte fond "Fonden", herunder bl.a. i forbindelse med stiftelse af Fonden.

Begrundelse

Indledningsvist bemærker Skattestyrelsen, at skattepligtige dødsboers salg af bl.a. aktier, skal behandles efter skattelovgivningens almindelige regler, jf. dødsboskattelovens § 27, stk. 1, 1. pkt.

Dette spørgsmål indeholder flere spørgsmål.

Det er oplyst, at Fonden stiftes ved indskud af X kr. fra H1 og senere tilføres yderligere X kr.

I mail af 4. marts 2025 oplyste rådgiver, at det er følgende gaveoverdragelser ansøgningen om tilladelse efter ligningslovens § 16 A, stk. 4, nr. 4, vedrører:

• H1 gaveoverdrager aktier i H2 til den påtænkte fond.
• Eventuelt H1 gaveoverdrager aktier i H4 til den påtænkte fond.
• Eventuelt H4´s ejerandel i H2 gaveoverdrages til den påtænkte fond.

Uanset om der er tale om overdragelse af kontanter fra H1 eller aktier fra H1, hvor der er opnået tilladelse i henhold til ligningslovens § 16 A, stk. 4, nr. 4, er det en betingelse for, at Spørger ikke udbyttebeskattes, at den påtænkte fond kan anses for at have et almenvelgørende eller almennyttigt formål.  

Det fremgår af ligningslovens §16 A, stk. 1, at ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes udbytte af aktier, andelsbeviser og lignende værdipapirer. Til udbytte henregnes i udgangspunktet alt, hvad der af selskabet udloddes til aktuelle aktionærer eller andelshavere, jf. samme bestemmelses stk. 2.

De skattemæssige konsekvenser for en hovedaktionær ved et hovedaktionærselskabs ydelse af gaver er blandt andet omtalt i lovforarbejderne til ligningslovens § 16 A, stk. 2, nr. 6, nu stk. 5, jf. de specielle bemærkninger til § 5, nr. 1, lovforslag L 29, FT 2020/21.

Det fremgår heraf, at efter praksis omfatter ligningslovens § 16 A, stk. 2, både kontante midler og fordele, som bliver stillet til rådighed for en hovedaktionær eller -andelshaver. Hvis der ikke er tale om en i selskabet vedtaget udbytteudlodning, taler man i praksis om beskatning af maskeret udbytte. Maskeret udbytte omfatter situationer, hvor et selskab afholder en udgift i hovedaktionærens interesse, f.eks. hvis selskabet afholder udgifterne til aktionærens private fødselsdagsfest, eller hvis hovedaktionæren ikke betaler for en fordel, f.eks. hvis hovedaktionæren kan gå på jagt på selskabets ejendom, uden at der betales en jagtleje til selskabet.

Videre omtales i lovforarbejderne den situation, hvor en aktionær lader sit selskab yde gaver til en fond. Har aktionæren en personlig eller økonomisk interesse i ydelsen af gaverne, kan beløbet efter en konkret vurdering anses for at have passeret aktionærens økonomi, og aktionæren vil i så fald blive udlodningsbeskattet af beløbet (maskeret udlodning).

Herudover fremgår det af lovforarbejderne, at såfremt et selskab yder gave, der ikke er aktier, eksempelvis ved at yde et kontant bidrag til en almennyttig forening, som er godkendt til at modtage fradragsberettigede gaver efter ligningslovens § 8 A, kan bidraget således stadig efter vedtagelsen af ligningslovens § 16 A, stk. 2, nr. 5 - efter en konkret vurdering - anses for at være ydet i aktionærens ideelle interesse og dermed ikke udløse udlodningsbeskatning af aktionæren.

For at der efter gældende praksis ikke sker udlodningsbeskatning af aktionæren, er det en betingelse, at gaverne bliver ydet til en fond, der er almennyttig eller almenvelgørende, således at den interesse, der bliver tilgodeset, er aktionærens ideelle interesse i modsætning til vedkommendes personlige eller økonomiske interesse.

Fonden skal således hovedsageligt have et almennyttigt eller almenvelgørende formål, og der må ikke være tale om, at aktionærens personlige eller økonomiske interesse tilgodeses. Fonden kan godt herudover have erhvervsmæssige aktiviteter. Dvs. at erhvervsmæssige aktiviteter ikke i sig selv udelukker, at der ikke sker udlodningsbeskatning af aktionæren. Det beror på en konkret vurdering, hvorvidt en fond lever op til de angivne betingelser. Det er således ikke muligt generelt at udtale sig om, hvilke formål der må anses for diskvalificerende. Det vil afhænge af de konkrete forhold i den enkelte sag.

Begrebet "almenvelgørende" omfatter tilfælde, hvor der ydes støtte til en videre kreds af personer, som er i økonomisk trang, mens begrebet "almennyttig" dækker over, at der tilgodeses en vis videre kreds af personer, hvis virke i samfundet, ud fra en i befolkningen almindelig fremherskende opfattelse, kan karakteriseres som nyttig, jf. UfR1999.213.H. Af praksis som gengivet i Den juridiske vejledning 2025-2, afsnit C.D.9.9.1.3, følger, at fx sociale, videnskabelige, kulturelle og undervisningsformål vil kunne anses for almennyttige formål.

Af praksis kan bl.a. nævnes SKM2009.29.H. I denne sag havde hovedanpartsselskabet ydet en gave til G1 Mission, der var godkendt som almennyttig/almenvelgørende efter bestemmelsen i ligningslovens § 8 A. Højesteret udtalte, at gaver, som gives til en sådan almennyttig forening, som udgangspunkt må forventes at blive ydet ud fra en ideel interesse i at fremme foreningens formål. Højesteret fandt det derudover ikke godtgjort, at gaven var ydet for direkte eller indirekte at tilgodese andre interesser end anpartshaverens ideelle interesse i at fremme foreningens almennyttige formål. Dette gjaldt også, selvom anpartshaverens hustru var medlem af foreningen og virkede som såkaldt "præceptor" til fremme af foreningens aktiviteter. Højesteret fandt det herefter ikke godtgjort, at hovedanpartshaveren havde en sådan direkte eller indirekte økonomisk eller personlig interesse i at begunstige foreningen, at gaven kunne anses for ydet af ham personligt med den virkning, at der forelå en maskeret udlodning, som var skattepligtig efter ligningslovens § 16 A.

Derudover kan nævnes TfS 2000,874 VLD. I denne afgørelse fastslog Vestre Landsret, at værdien af et gældsbrev, som et selskab overdrog som gave til en af selskabet stiftet fond, ikke kunne anses som maskeret udlodning til hovedanpartshaveren. Ved vurderingen lagde Landsretten bl.a. vægt på, at fondens formål måtte anses for at være af almennyttig eller almenvelgørende karakter. Ved vurderingen blev der endvidere lagt vægt på, at hovedanpartshaveren ikke havde hverken en direkte eller indirekte økonomisk eller personlig interesse i ydelsen af gaven.

I SKM2023.228.SR var der tale om en erhvervsdrivende fond, og fondens formål var at yde støtte af almennyttig eller almenvelgørende karakter til individer, personer og foreninger, der havde økonomisk behov, til et eller flere af følgende formål:

"2.2 Fondens midler kan søges af personer eller foreninger, herunder sammenslutninger af sådanne, som opfylder et eller flere formål således som angivet i pkt. 2.1, og som er hjemmehørende i […]

2.3 Fondens bestyrelse afgør endeligt og bindende, hvorledes fondens formål opfyldes. De anførte områder er ikke opstillet i en prioriteret rækkefølge, og det er overladt til bestyrelsens frie skøn at træffe beslutning om og i hvilket omfang, der skal uddeles midler til de respektive formål, herunder om et eller flere af formålene i en af bestyrelsen fastsat periode skal prioriteres frem for andre."

Skatterådet bekræftede, at fondens formålsbestemmelse var almenvelgørende/almennyttig, og at et kapitalindskud i fonden bestående af kontanter, hvorved fondens grundkapital blev tilvejebragt, ikke udløste beskatning af de ultimative ejere af det overdragne selskab.

Konkret vurdering af om den påtænkte fond i nærværende anmodning er almenvelgørende/almennyttig

Begrebet "almenvelgørende" omfatter tilfælde, hvor der ydes støtte til en videre kreds af personer, som er i økonomisk trang, mens begrebet "almennyttig" dækker over, at der tilgodeses en vis videre kreds af personer, hvis virke i samfundet, ud fra en i befolkningen almindelig fremherskende opfattelse, kan karakteriseres som nyttig, jf. UfR1999.213.H. Af praksis som gengivet i Den juridiske vejledning 2025-2, afsnit C.D.9.9.1.3, følger, at fx sociale, videnskabelige, kulturelle formål og undervisningsformål vil kunne anses for almennyttige formål.

I SKM2018.79.SR var fondens formål angivet i vedtægternes punkt 3:

"3.1. Fondens formål er at bidrage med beløb til indkøb af hospitalsudstyr, der ikke eller kun vanskeligt gennem bevillinger kan fremskaffes til (…).

3.2. Fonden er således almenvelgørende og almennyttig."

Det kan lægges til grund, at fondens formål er ændret til følgende, når en overdragelse af anparter eller aktier til fonden finder sted:

"3.1. Fondens formål er at sikre, at driftsselskabet og hermed koncernforbundne selskaber til enhver tid er ledet af kompetente bestyrelser, der skal sikre og udbygge grundlaget for selskabernes fortsatte beståen og udvikling, således at arbejdspladserne i driftsselskabet og hermed koncernforbundne selskaber kan bevares og eventuelt udbygges, alt med henblik på at der skabes en indtjening, der gør det muligt at opfylde fondens øvrige formål.

3.2. Fondens formål er endvidere at bidrage med beløb til indkøb af hospitalsudstyr, der ikke eller kun vanskeligt gennem bevillinger kan fremskaffes til hospitaler, klinikker og lignende.

3.3. Fondens formål er almennyttigt og velgørende."

I SKM2018.79.SR bekræftede Skatterådet, at et holdingselskab kunne overdrage 70 pct. af sine aktier til en fond med et almennyttigt formål uden beskatning af maskeret udlodning for hovedanpartshaverne, avanceskat for holdingselskabet eller beskatning efter fondsbeskatningslovens § 3, stk. 6, i fonden.

I SKM2024.244.SR var fondens formål følgende:

2. Formål og aktiviteter

2.1 Fondens formål er at støtte almennyttige formål, f.eks. videnskabelige, forskningsmæssige, kunstneriske, kulturelle, miljømæssige, uddannelsesmæssige, humanitære eller andre almennyttige formål. Herudover vil fonden støtte fysiske personer i økonomisk trang.

Skatterådet fandt på baggrund af en konkret vurdering, at overdragelsen skete i Ansøgers ideelle interesse og ikke i Ansøgers personlige eller økonomiske interesse. Der blev henset til, at Fondens formål måtte anses for almennyttig/almenvelgørende, idet det fremgik af udkast til Fondens fundats, at Fondens formål var at støtte almennyttige formål, f.eks. videnskabelige, forskningsmæssige, kunstneriske, kulturelle, miljømæssige, uddannelsesmæssige, humanitære eller andre almennyttige formål. Herudover ville Fonden støtte fysiske personer i økonomisk trang.

I SKM2025.83.SR fremgik af udkast til fundats for (…) og A’s Almennyttige Fond bl.a. følgende:

1. Fondens navn og hjemsted

1.1 Fondens navn er (…) og A’s Almennyttige Fond.

[…].

2. Fondens formål

2.1 Fondens formål er at yde støtte til børn, syge og ældre, herunder institutioner, der tager sig af disse persongrupper. Sådan støtte forudsætter økonomisk trang hos modtageren. Endvidere ydes støtte til forskning og uddannelse, samt til kunst, musik og sport. Endelig kan ydes støtte med henblik på forbedring af dyrevelfærd. Støtte kan gives til formål i såvel Danmark som i udlandet.

2.2 Fonden må ikke give støtte til politiske og religiøse formål.

2.3 Bestyrelsen afgør i hvert enkelt tilfælde, hvorledes støtten skal gives.

Skatterådet fandt, at anmodningen om tilladelse i henhold til ligningslovens § 16 A, stk. 4, nr. 4, ikke kunne imødekommes, da det ikke fremgik af fondens kommende vedtægt, at donationer til fx forskning, uddannelse, kunst, musik og sport skulle være donationer, som kunne anses for almennyttige. Det var således Skatterådets opfattelse, at fondens formål ikke var formuleret tilstrækkeligt entydigt til, at formålene entydigt kunne anses for støtte til almenvelgørende eller almennyttige formål.

I nærværende sag er den påtænkte fonds formål følgende:

"2. Formål

2.1 Fonden er en almennyttig fond, som har til formål at yde almennyttig og almenvelgørende støtte til mennesker, der beskæftiger sig med musik og scenekunst, herunder men ikke begrænset til uddannelsesmæssige, eksperimenterende, innovative og kunstneriske aktiviteter og initiativer.

2.2 Fondens formål skal være rettet mod mennesker, der uddanner sig til eller arbejder med musik og scenekunst.

2.3 Fondens formål kan eksempelvis udøves gennem

(i) uddeling af legater eller ved støtte til køb eller opførelse og/eller forbedring af fast ejendom, der kan anvendes som øvelokaler m.v.

(ii) Opførelse, køb, forbedring eller leje af et eller flere kulturhuse placeret i en eller flere større byer med scene og andre faciliteter rettet mod musik- og scenekunst. En sådan støtte kan også omfatte indretning af et sådant kulturhus, så der sikres rimelige faciliteter til at understøtte uddannelse og aktiviteter som anført under pkt. (i).

(iii) Opførelse, køb, forbedring eller leje af en eller flere yderligere ejendomme (der gerne må være beliggende udenfor de større byer), der kan tjene som "bootcamp" (en træningslejr/skoling) for mennesker, der uddanner sig til eller arbejder med musik og scenekunst som anført ovenfor i pkt. (i). Tanken med bootcampen er, at aktiviteterne på bootcampen skal indgå som et led i de pågældende menneskers uddannelse og træning

(iv) Økonomisk støtte til uddannelse og arbejde, der direkte og/eller indirekte på kortere eller længere sigt kan medvirke til varetagelsen af og støtte til kulturformål indenfor musik og scenekunst, fortrinsvist med fysisk tilknytning til de i pkt. (ii) an-førte kulturhuse eller den i pkt. (iii) anførte bootcamp."

Det er desuden oplyst, at fonden skal bidrage til at sikre de fysiske rammer med henblik på at fremme kulturen og uddannelse, hvorfor fondens formål også er at erhverve, opføre og forbedre fast ejendom. Da det ikke altid er muligt at opnå ejendomsretten til den ejendom, der er den bedst egnede til formålet, fremgår det af formålsbestemmelsen, at Fonden også kan leje fast ejendom til brug for formålet. Der er altså ikke tale om, at Fonden har som formål at "udleje" fast ejendom.

Det er rådgivers opfattelse, at da alle uddelinger ifølge formålet skal være almennyttige eller almenvelgørende, er Fonden f.eks. afskåret fra at foretage uddelinger til etablerede kunstnere, medmindre de er i økonomisk trang. Det kan derimod ikke udelukkes, at også denne kreds af personer kan involveres i de kulturelle, uddannelsesmæssige, innovative aktiviteter mv. med henblik på at fremme og udvikle kulturen samt skabe/løbende sikre den bedst mulige uddannelse.

Både for så vidt angår overdragelse af kontanter og overdragelse af datterselskaber fra holdingselskabet, kan fonden godt være en erhvervsdrivende fond, men uddelingerne skal ske til almenvelgørende eller almennyttige formål.

Det er Skattestyrelsens vurdering, at den påtænkte fond vil have et almenvelgørende og almennyttigt formål.

Skal hovedaktionæren i form af Spørger beskattes, hvis H1 yder kontante gaver til den påtænkte fond?

SKM2023.532.SR omhandlede i spørgsmål 1, om et holdingselskabs ydelse af en eller flere kontante gaver til en påtænkt fond kunne ske uden skattemæssige konsekvenser for holdingselskabets hovedaktionær. Fondens formål var at fremme og støtte almenvelgørende og almennyttige formål i form af sociale formål, humanitære formål, undervisningsmæssige formål, videnskabelige og sygdomsbekæmpende formål, trivselsmæssige formål, og kulturelle og miljømæssige formål. Da den påtænkte fonds formål, kunne anses for at være almennyttig/almenvelgørende, ville det ikke udløse skattemæssige konsekvenser for hovedaktionæren, såfremt holdingselskabet ydede en eller flere kontante gaver til den påtænkte fond.

Da den påtænkte fond har et almennyttigt og almenvelgørende formål, skal dødsboet, som er hovedaktionær, ikke beskattes, hvis holdingselskabet giver kontante gaver til den påtænkte fond.

Skal Spørger, som er hovedaktionær beskattes, hvis H1 overdrager aktier til den påtænkte fond?

Såfremt der opnås tilladelse efter ligningslovens § 16 A, stk. 4, nr. 4, i den samtidigt behandlede sag, skal Spørger ikke beskattes, hvis H1 overdrager de pågældende aktier til den påtænkte fond.

Udløser det beskatning af H1, hvis H1 yder kontante gaver til den påtænkte fond "Fonden", herunder bl.a. i forbindelse med stiftelse af Fonden?

Det udløser ikke beskatning af H1, hvis H1 yder kontante gaver til den påtænkte fond "Fonden", herunder bl.a. i forbindelse med stiftelse af Fonden.

Udløser det beskatning af H1, hvis H1 gaveoverdrager de pågældende aktier til den påtænkte fond "Fonden"?

I henhold til aktieavancebeskatningslovens § 4 A forstås ved datterselskabsaktier, bl.a. aktier hvor et selskab ejer mindst 10 pct. af aktierne i det pågældende selskab.

Efter det oplyste ejer H1 mere end 10 pct af aktierne i de selskaber, som påtænkes gaveoverdraget til den påtænkte fond. Der er derfor tale om datterselskabsaktier, jf. aktieavancebeskatningslovens § 4 A.                                   

I henhold til aktieavancebeskatningslovens § 8, er gevinst på datterselskabsaktier skattefri. 

H1 skal derfor ikke beskattes, hvis H1 gaveoverdrager de pågældende aktier til den påtænkte fond "Fonden".

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja".

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at den påtænkte fond med afsæt i de påtænkte vedtægter kan foretage fradrag for uddelinger og hensættelser til almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål, jf. FBL § 4.

Begrundelse

Uddelinger

I henhold til fondsbeskatningslovens § 4, stk. 1, kan fonde i den efter § 3 opgjorte indkomst foretage fradrag for uddelinger til almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål.

For at der kan foretages fradrag for en konkret uddeling, skal uddelingen, ud over at være i overensstemmelse med fondens formål, også være til almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål.

Af Den juridiske vejledning 2025-2 afsnit C.D.9.9.1.3 fremgår bl.a. følgende:

"Efter FBL § 4, stk. 1, er det ingen betingelse, at modtageren af en uddeling har et almennyttigt formål. Det afgørende er, om den konkrete uddeling kan siges at være anvendt til et almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt formål.

For at et formål kan anses for almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt kræves det, at den kreds af personer eller institutioner, der kan komme i betragtning ved uddelingerne, er afgrænset efter retningslinjer af et objektivt præg. Formålet skal desuden komme en vis videre kreds til gode.

[…]

For at et formål kan anses for almenvelgørende, er det en forudsætning, at støtten ydes til personer indenfor en videre kreds, der er i økonomisk trang.

Almennyttige formål foreligger, når formålet ud fra en almindeligt fremherskende opfattelse kan karakteriseres som nyttigt. Blandt sådanne almennyttige formål kan nævnes sociale, kunstneriske og andre kulturelle formål, miljømæssige, videnskabelige, herunder forskningsmæssige eller sygdomsbekæmpende, humanitære, undervisningsmæssige, religiøse eller nationale øjemed. Også idrætsforeninger og dyreværnsorganisationer vil kunne anses for almennyttige.

Derimod vil organisationer, der varetager politiske, økonomiske eller erhvervsmæssige interesser, ikke kunne anses for almennyttig […].

Der stilles krav om, at det almenvelgørende eller almennyttige formål skal fremgå af den uddelende fonds vedtægter for at kunne opfylde fondslovens krav til overholdelse af formålet."

Om en uddeling kan fradrages som en almenvelgørende eller almennyttig uddeling forudsætter således, at den konkrete uddeling er i overensstemmelse med Fondens vedtægt og at uddelingen efter en konkret vurdering kan anses for almenvelgørende eller almennyttig.

Såfremt begge dele er opfyldt, kan den konkrete uddeling fradrages.

Hensættelser

I henhold til fondsbeskatningslovens § 4, stk. 3, kan fonde i den efter § 3 opgjorte indkomst foretage fradrag for hensættelse til opfyldelse af almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål.

Da den påtænkte fond overordnet set har et almennyttigt formål, kan fonden foretage fradrag for hensættelser til senere uddelinger til almenvelgørende eller almennyttige formål.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "Ja, se dog indstilling og begrundelse."

Spørgsmål 3

Det ønskes bekræftet, at erhvervelse af fast ejendom som anført i vedtægterne punkt 2.4 udgør fradragsberettigede interne uddelinger.

Begrundelse

I henhold til fondsbeskatningslovens § 4, stk. 1, kan fonde i den efter § 3 opgjorte indkomst foretage fradrag for uddelinger til almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål.

Af SKM2022.400.LSR fremgik af Landsskatterettens begrundelse, at det i praksis er anerkendt, at udgifter til ejendomme, hvor der foreligger en direkte tilknytning til et almennyttigt virke, kan anses som almennyttige interne uddelinger.

I SKM2023.434.SR kunne det bekræftes, at den påtænkte Ejendomsfond A skulle anses som almennyttig i skattemæssig henseende, hvis den af fonden planlagte anlagte og opførte bygning med grund m.v. blev udlejet til en anden fond, som skulle yde omsorg for mennesker i form af drift af hospice, palliativ behandling og omsorg. Det kunne desuden bekræftes, at den påtænkte Ejendomsfond A kunne anvende tidligere foretagne hensættelser til omkostninger til at erhverve, anlægge og opføre en bygning til udleje til ovennævnte formål forudsat, at omkostningerne ikke kunne fradrages på anden måde.

Af SKM2020.416.SR, som rådgiver henviser til, fremgår, at det følger af praksis, at interne udgifter i en fond efter omstændighederne vil kunne fradrages som interne almennyttige uddelinger i det omfang, de medgår til fondens egne aktiviteter til opfyldelse af det almennyttige formål. Det gælder eksempelvis lønomkostninger forbundet med forskning, som udføres i en fonds eget regi.

Spørgsmål 2 i SKM2024.64.SR omhandlede, om en almennyttig fond ville have fradrag for de påtænkte uddelinger efter reglerne om almennyttige uddelinger, jf. fondsbeskatningslovens § 4. Skatterådet anførte, at adgangen til at fradrage en uddeling efter fondsbeskatningslovens § 4, stk. 1, forudsætter, at uddelingen efter en konkret vurdering i sig selv er enten almennyttig eller almenvelgørende.

Det fremgår af Den juridiske vejledning 2025-2, afsnit C.D.9.9.1.3, at det i skatteretlig henseende beror på en konkret vurdering, om en uddeling er almenvelgørende eller almennyttig for at kunne indrømmes fradrag i henhold til fondsbeskatningslovens § 4, stk. 1. Dette fremgår tillige af udtalelsen i TfS 1994, 404 DEP.

Det fremgår således af praksis, at der skal foretages en konkret vurdering af de enkelte uddelinger i forhold til at kunne vurdere, om formålet med selve uddelingen ud fra en almindeligt fremherskende opfattelse kan karakteriseres som nyttigt, om den kreds af personer eller institutioner, der kan komme i betragtning ved uddelingerne, er afgrænset efter retningslinjer af et objektivt præg, samt om uddelingen kommer en vis videre kreds til gode. Såfremt man efter en konkret vurdering af de enkelte uddelinger finder, at en uddeling anses for almennyttig, uagtet om Fondens formål generelt set kan anses for almennyttig, kan disse konkrete almennyttige uddelinger anses som almennyttige uddelinger omfattet af fondsbeskatningslovens § 4, stk. 1.

Afgørende for Fondens ret til at fradrage udgifterne til erhvervelse af fast ejendom som anført i vedtægternes punkt 2.4, som interne uddelinger efter fondsbeskatningslovens § 4, stk. 1, er derfor i denne sag, om udgifterne kan anses for en vedtægtsmæssig intern uddeling, herunder om uddelingen kan anses for almennyttig.

Da Fonden efter det oplyste ikke skal udleje ejendommen, vil udgifterne ikke kunne fradrages som driftsomkostninger. 

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at køb af fast ejendom, som skal anvendes til fondens almennyttige formål, må anses for dels at være i overensstemmelse med den påtænkte Fonds formål og dels må anses for, efter en konkret vurdering, at støtte et almennyttigt formål.

Det er derfor Skattestyrelsens opfattelse, at udgifter til erhvervelse af fast ejendom som anført i vedtægternes punkt 2.4 vil kunne anses for fradragsberettigede interne uddelinger.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 3 besvares med "Ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1

Lovgrundlag

Dødsboskattelovens § 27, stk. 1, 1. pkt.

Dødsboets salg og andre afståelser behandles efter skattelovgivningens almindelige regler, jf. dog stk. 2-5. For udlodning gælder §§ 28 og 29.

Ligningslovens § 16 A

Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes udbytte af aktier, andelsbeviser og lignende værdipapirer, jf. dog stk. 4.

Stk. 2. Til udbytte henregnes:

[…]

5) Værdien af en gave ved helt eller delvis vederlagsfri overdragelse af aktier m.v. i et selskab, når gaven ydes i aktionærens eller andelshaverens ideelle interesse.

Stk. 4. Følgende udlodninger medregnes ikke i den skattepligtige indkomst for modtageren:

[…]

4) Værdien af en gave ved en helt eller delvis vederlagsfri overdragelse af aktier m.v. i et selskab omfattet af stk. 2, nr. 5, hvis der inden overdragelsen er opnået tilladelse hertil fra Skatterådet. Det er en betingelse for tilladelse, at aktierne er overdraget til en fond m.v. med et almennyttigt eller almenvelgørende formål. For overdragelse til en udenlandsk fond m.v. er det endvidere en betingelse, at hovedaktionæren har givet endeligt og uigenkaldeligt afkald på at disponere over midlerne i det overdragne selskab, og at fonden m.v. er skattemæssigt hjemmehørende i et land, hvis kompetente myndighed skal udveksle oplysninger med de danske myndigheder efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst eller en anden international overenskomst eller konvention, herunder en administrativt indgået aftale om bistand i skattesager.

[…]

Aktieavancebeskatningslovens § 4 A

Ved datterselskabsaktier forstås aktier, som ejes af et selskab, der ejer mindst 10 pct. af aktiekapitalen i datterselskabet, jf. dog stk. 2, 3 og 7.

Stk. 2. Det er en betingelse efter stk. 1, at datterselskabet er omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1-2 a, 2 d-2 h eller 3 a-5 b, eller at datterselskabet er et tilsvarende udenlandsk selskab, der er selskabsskattepligtigt uden fritagelse i den stat, hvor datterselskabet er hjemmehørende, herunder efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst, og den kompetente myndighed i denne stat skal udveksle oplysninger med de danske skattemyndigheder efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst, en anden international overenskomst eller konvention eller en administrativt indgået aftale om bistand i skattesager.

Stk. 3. Datterselskabsaktierne anses for ejet direkte af de af moderselskabets (mellemholdingselskabets) direkte og indirekte aktionærer, som er omfattet af selskabsskattelovens § 1, § 2, stk. 1, litra a, eller §§ 31 A eller 32, fondsbeskatningslovens § 1 eller ligningslovens § 16 H,18 og som i ethvert led mellem aktionæren og mellemholdingselskabet ejer mindst 10 pct. af aktiekapitalen i det underliggende selskab.19 Det gælder dog kun, hvis følgende betingelser alle er opfyldt:

• 1) Mellemholdingselskabets primære funktion er ejerskab af datterselskabsaktier og koncernselskabsaktier, jf. § 4 B. 20
• 2) Mellemholdingselskabet udøver ikke reel økonomisk virksomhed vedrørende aktiebesiddelsen. 21
• 3) Mellemholdingselskabet ejer ikke hele aktiekapitalen i datterselskabet, eller mellemholdingselskabet ejer hele aktiekapitalen i et datterselskab, som ikke er selskabsskattepligtigt eller er fritaget for selskabsskattepligt i Danmark eller udlandet, eller som er hjemmehørende i en stat, hvor den kompetente myndighed ikke skal udveksle oplysninger med de danske skattemyndigheder efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst, en anden international overenskomst eller konvention eller en administrativt indgået aftale om bistand i skattesager.
• 4) Aktierne i mellemholdingselskabet er ikke optaget til handel på et reguleret marked eller en multilateral handelsfacilitet.
• 5) Mere end 50 pct. af aktiekapitalen i mellemholdingselskabet ejes direkte eller indirekte af selskaber m.v. som nævnt i 1. pkt., som ikke ville kunne modtage udbytter skattefrit ved direkte ejerskab af aktierne i det enkelte datterselskab. 22

Stk. 4. Hvis de samme aktier som følge af stk. 3 ejes direkte af flere selskabsaktionærer omfattet af stk. 3, 1. pkt., anses aktierne for ejet direkte af den øverste aktionær. 23

Stk. 5. Hvis aktierne ejet af selskabsaktionærer som nævnt i stk. 3, nr. 5, er tillagt udbyttepræference, medregnes følgende aktiebesiddelser i mellemholdingselskabet ved opgørelsen i stk. 3, nr. 5: 24

• 1) Aktiebesiddelser tilhørende personlige aktionærer med bestemmende indflydelse, jf. ligningslovens § 16 H, stk. 6, i selskabsaktionæren.
• 2) Aktiebesiddelser tilhørende personer, der er nærtstående til de personlige aktionærer, jf. ligningslovens § 16 H.
• 3) Porteføljeaktiebesiddelser tilhørende selskaber m.v., hvorover personkredsen nævnt i nr. 1 og 2 har bestemmende indflydelse, jf. ligningslovens § 16 H, stk. 6.
• 4) Porteføljeaktiebesiddelser tilhørende fonde m.v. stiftet af personkredsen nævnt i nr. 1 og 2, jf. ligningslovens § 16 H, stk. 6.

Stk. 6. Ved indeholdelse af udbytteskat efter kildeskattelovens § 65 i tilfælde, hvor en selskabsaktionær efter stk. 3 anses for at eje aktier i underliggende selskaber direkte, forpligtes selskabsaktionæren til betaling af et beløb svarende til skatteværdien af selskabsaktionærens andel af det udloddede udbytte til mellemholdingselskabet. Betalingen har ingen skattemæssige konsekvenser for betaleren eller modtageren.

Stk. 7. Datterselskabsaktier, jf. stk. 1, omfatter ikke konvertible obligationer og tegningsretter til konvertible obligationer. 

Aktieavancebeskatningslovens § 8

Gevinst og tab ved afståelse af datterselskabsaktier, koncernselskabsaktier og porteføljeaktier omfattet af § 4 C medregnes ikke ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Cirkulære 1996-04-17 nr. 72 om ligningsloven

[…]

19.1. Ensidigt påtagne løbende ydelser til foreninger, stiftelser, institutioner m.v. og religiøse samfund

Efter ligningslovens § 12, stk. 1-3, er udgifter til løbende ydelser, som er ensidigt påtaget over for foreninger, stiftelser, institutioner m.v. eller religiøse samfund, som er godkendt af skatteministeren, fradragsberettigede ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Det drejer sig om løbende ydelser, som den forpligtede skal have påtaget sig at udrede uden at modtage vederlag herfor.

[…]

Foreninger, stiftelser og institutioner m.v. kan godkendes, hvis de er

1) hjemmehørende her i landet,

2) almenvelgørende eller på anden måde almennyttige og

3) anvender midler til humanitære formål, forskning eller beskyttelse af naturmiljøet.

Alle 3 betingelser skal være opfyldt.

[…]

En institution betragtes som almenvelgørende, når den alene yder støtte til en videre kreds af personer, som er i økonomisk trang eller har vanskelige økonomiske kår.

En institution betragtes som almennyttig, når dens virke i samfundet kan karakteriseres som nyttigt ud fra den opfattelse, der er almindeligt fremherskende i befolkningen. Endvidere skal institutionens formål komme en vis større kreds til gode.

Begreberne almenvelgørende og almennyttig skal således forstås på samme måde, som de forstås i ligningsloven § 8 A om fradragsret for gaver til almenvelgørende eller på anden måde almennyttige institutioner.

Humanitære formål varetages, når institutionen m.v. bestræber sig på at afhjælpe menneskelig nød. Der tænkes her specielt på sygdomsbekæmpelse og sygdomsforebyggelse. Hjælpeorganisationer, hvis formål er at yde støtte i akutte nødhjælpssituationer i f.eks. udviklingslandene, vil være omfattet af bestemmelsen. Som eksempler herpå kan nævnes organisationer som Dansk Røde Kors, Folkekirkens Nødhjælp, Caritas Danmark, ASF-Dansk Folkehjælp og Dansk Flygtningehjælp. Organisationer, hvis formål er at forebygge og bekæmpe sygdom i Danmark, vil ligeledes være omfattet af bestemmelsen. Som eksempler herpå kan nævnes foreninger, der yder støtte til arbejde mod kræftsygdomme, sukkersyge og hjertesygdomme.

Forskning forstås som videnskabelig undersøgelse og granskning. Undersøgelserne kan indgå som et led i egentlig grundforskning. De kan også være rettet mod praktiske mål eller anvendelser. Grundforskning er defineret i punkt 14.4. vedrørende ligningslovens § 8 B.

Beskyttelse af naturmiljøet skal forstås som bekæmpelse af vand-, luft- og jordforurening, herunder beskyttelse af truede dyre- og plantearter. Det vil sige, at det er det eksterne miljø, der tilgodeses. Som eksempler på foreninger, der omfattes af kriteriet, kan nævnes Verdensnaturfonden og Greenpeace.

Formål, som ikke er opregnet i ligningslovens § 12, stk. 3, berettiger ikke institutioner m.v. til at opnå en godkendelse. Institutioner m.v., der alene tilgodeser f.eks. sociale, uddannelsesmæssige, idrætsmæssige eller kulturelle formål, kan således ikke blive godkendt.

[…]

Cirkulære 1988-11-07 nr. 136 om indkomstbeskatning af aktieselskaber m.v. punkt 55

Vurderingen af, om der foreligger almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål skal foretages i overensstemmelse med administrationen af begreberne under det tidligere fritagelsessystem samt ligningslovens § 8 A og arveafgiftslovens § 3, stk. 4.

For at et formål kan anses for almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt kræves, at den kreds af personer eller institutioner, der kan komme i betragtning ved uddelingerne, er afgrænset efter retningslinjer med et objektivt præg. Formålet må således komme en vis videre kreds til gode.

For at et formål kan anses for almenvelgørende, er det en forudsætning, at støtten ydes personer inden for en videre kreds, der er i økonomisk trang.

Almennyttige formål foreligger, såfremt støtten kommer en vis videre kreds til gode, og såfremt formålet ud fra en almindelig fremherskende opfattelse kan karakteriseres som nyttigt. Blandt sådanne almennyttige formål kan nævnes sociale, kunstneriske og andre kulturelle formål, miljømæssige, videnskabelige, - herunder forskningsmæssige eller sygdomsbekæmpende - humanitære, undervisningsmæssige, religiøse eller nationale formål. Også idrætsforeninger og dyreværnsorganisationer vil kunne anses for almennyttige.

Derimod vil organisationer, der varetager politiske, økonomiske eller erhvervsmæssige interesser, ikke kunne anses for almennyttige.

Det almenvelgørende eller almennyttige formål skal være angivet i vedtægterne.

[…]

Forarbejder

Lov 2020-12-08 nr. 1836 (LFF 2020-10-07 nr. 29) Forslag til lov om ændring af
aktieavancebeskatningsloven og forskellige andre love (Beskatning ved overdragelse af erhvervsvirksomheder til erhvervsdrivende fonde)

[…]

Til nr. 1

Efter ligningslovens § 16 A, stk. 1, skal udbytte af aktier, andelsbeviser og lignende værdipapirer medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Efter bestemmelsen i ligningslovens § 16 A, stk. 2, nr. 1, henregnes til udbytte alt, hvad der udloddes til en aktuel aktionær eller andelshaver. Efter praksis omfatter denne bestemmelse både kontante midler og fordele, som bliver stillet til rådighed for en hovedaktionær eller -andelshaver. Hvis der ikke er tale om en i selskabet vedtaget udbyttelodning, taler man i praksis om beskatning af maskeret udbytte. Maskeret udbytte omfatter situationer, hvor et selskab afholder en udgift i hovedaktionærens interesse, f.eks. hvis selskabet afholder udgifterne til aktionærens private fødselsdagsfest, eller hvis hovedaktionæren ikke betaler for en fordel, f.eks. hvis hovedaktionæren kan gå på jagt på selskabets ejendom, uden at der betales en jagtleje til selskabet.

En aktionær kan lade sit selskab give gaver til en fond, herunder vederlagsfrit overdrage aktier i et datterselskab. Har aktionæren en personlig eller økonomisk interesse i overdragelsen, kan beløbet efter en konkret vurdering anses for at have passeret aktionærens økonomi, og aktionæren vil i så fald blive udlodningsbeskattet af beløbet (maskeret udlodning).

I praksis har det imidlertid i visse situationer været anerkendt, at aktionæren kan lade sit holdingselskab give aktier i et underliggende selskab, hvori den erhvervsmæssige virksomhed drives, til en fond, uden at dette medfører udlodningsbeskatning af aktionæren. For at der i en sådan situation ikke sker udlodningsbeskatning af aktionæren, er det en betingelse, at aktierne gives til en fond, der er almennyttig eller almenvelgørende, således at den interesse, der tilgodeses, er aktionærens ideelle interesse i modsætning til vedkommendes personlige eller økonomiske interesse. Afgørelsen af, om gaven udløser beskatning som maskeret udbytte hos aktionæren, beror på en konkret vurdering.

Det overdragende selskab er ikke skattepligtigt af overdragelsen, hvis der er tale om en overdragelse af datterselskabsaktier til fonden, da et selskabs afståelse af datterselskabsaktier er skattefri. Fonden vil ikke være skattepligtig af den modtagne gave i form af aktier, hvis denne sker til fondens grundkapital, og der ikke er tale om en familiefond. Samlet set kan der således efter gældende regler - hvis en række betingelser er opfyldt - ske overdragelse af erhvervsvirksomhed til en fond uden nogen beskatning.

Det foreslås i § 16 A, stk. 2, nr. 6, at til udbytte henregnes også værdien af en gave, der ydes ved en helt eller delvist vederlagsfri overdragelse af aktier m.v. i et selskab, når gaven ydes i aktionærens eller andelshaverens ideelle interesse.

Den foreslåede bestemmelse vil indebære, at en aktionær, der udnytter sine aktionærbeføjelser til at lade et selskab yde en gave i form af aktier, der overdrages helt eller delvist vederlagsfrit, fremover som udgangspunkt vil blive beskattet af gavens værdi som maskeret udlodning ikke blot i de tilfælde, hvor gaven må anses for ydet i aktionærens økonomiske eller personlige interesse, men også hvor gaven ydes i aktionærens ideelle interesse, som beskrevet ovenfor under beskrivelsen af gældende ret. Derved vil den ovenfor beskrevne fremgangsmåde efter den foreslåede bestemmelse fremover som udgangspunkt ikke kunne anvendes til at overdrage en erhvervsvirksomhed til en fond uden beskatning. Den foreslåede bestemmelse skal dog ses i sammenhæng med det nedenfor omtalte forslag til bestemmelsen i ligningslovens § 16 A, stk. 4, nr. 4, hvorefter der fortsat vil være mulighed for at yde denne form for gaver uden skattemæssige konsekvenser for aktionæren, såfremt der inden overdragelsen er opnået tilladelse fra Skatterådet.

Et eksempel, hvor der fremover vil kræves en forudgående tilladelse fra Skatterådet, for at aktierne kan overdrages skattefrit for hovedaktionæren, vil være overdragelse af aktier til en fond med et almennyttigt formål, som f.eks. en fond, hvis formål er at bidrage med beløb til indkøb af hospitalsudstyr til hospitalerne, jf. SKM2018. 79. SR.

Såfremt der sker en overdragelse af aktier i et selskab mod betaling af aktiernes værdi, anses overdragelsen ikke for at være sket i aktionærens ideelle interesse, hvorfor aktionæren ikke vil skulle beskattes af maskeret udlodning. Dette vil der ikke efter den foreslåede bestemmelse blive ændret på. Ydes der alene en delvis betaling for aktiernes værdi, vil aktionæren efter den foreslåede bestemmelse skulle beskattes af maskeret udlodning for den resterende del, såfremt overdragelsen sker i aktionærens ideelle interesse.

Den foreslåede bestemmelse vedrører kun overdragelse af aktier m.v., dvs. aktier, anparter og andelsbeviser. Såfremt et selskab giver en gave, der ikke er aktier, eksempelvis ved at yde et kontant bidrag til en almennyttig forening, som er godkendt til at modtage fradragsberettigede gaver efter ligningslovens § 8 A, kan bidraget således stadig - efter en konkret vurdering - anses for at være ydet i aktionærens ideelle interesse og dermed ikke udløse udlodningsbeskatning af aktionæren, jf. f.eks. SKM2009.29.HR. I denne sag lod en eneanpartshaver sit selskab yde en gave i form af et kontant bidrag til en forening, og Højesteret fandt det ikke godtgjort, at gaven blev ydet for at tilgodese andre interesser end hovedanpartshaverens ideelle interesse.

Til nr. 2

Som beskrevet ovenfor under bemærkningerne til nr. 1 er det i praksis i visse situationer anerkendt, at aktionæren kan lade sit holdingselskab give aktier i et underliggende selskab, hvori den erhvervsmæssige virksomhed drives, til en fond, uden at dette medfører udlodningsbeskatning af aktionæren. Da der fremover foreslås en udlodningsbeskatning i denne situation, foreslås det samtidig, at beskatningen kan undgås, såfremt der inden overdragelsen er opnået tilladelse fra Skatterådet.

Det foreslås derfor i § 16 A, stk. 4, nr. 4, 1. pkt., at værdien af en gave ved en hel eller delvist vederlagsfri overdragelse af aktier m.v. i et selskab omfattet af stk. 2, nr. 6, ikke medregnes til den skattepligtige indkomst, hvis der inden overdragelsen er opnået tilladelse hertil fra Skatterådet. Det betyder, at udlodninger omfattet af den i nr. 1 foreslåede bestemmelse i § 16, stk. 2, nr. 6, ikke medregnes til den skattepligtige indkomst for modtageren, hvis der inden overdragelsen er opnået tilladelse hertil fra Skatterådet.

Det foreslås, at tilladelsen skal være opnået fra Skatterådet, inden overdragelsen gennemføres. Herved opnår hovedaktionæren - på samme vis, som ved et bindende svar - på forhånd sikkerhed for, hvordan overdragelsen vil blive behandlet skattemæssigt. Kompetencen foreslås at ligge hos Skatterådet og alle tilladelser skal derfor som udgangspunkt offentliggøres. Dette giver legitimitet og forudberegnelighed.

Det foreslås i § 16 A, stk. 4, nr. 4, 2. pkt., at det er en betingelse for tilladelse, at aktierne er overdraget til en fond mv. med et almennyttigt eller almenvelgørende formål. Afgørelsen af, om gaven udløser beskatning som maskeret udbytte hos aktionæren, beror på en konkret vurdering.

Det er hensigten, at vurderingen af, om der skal meddeles tilladelse efter den foreslåede bestemmelse, vil skulle foretages i overensstemmelse med Skatterådets praksis efter de gældende regler ved anmodninger om bindende svar om de skattemæssige konsekvenser for hovedaktionæren af en overdragelse af et holdingselskabs aktier til en almennyttig fond. For at der i disse situationer ikke sker udlodningsbeskatning af aktionæren, er det en betingelse, at aktierne gives til en fond, der er almennyttig eller almenvelgørende, således at den interesse, der tilgodeses, er aktionærens ideelle interesse i modsætning til vedkommendes personlige eller økonomiske interesse, jf. f.eks. SKM2018. 79. SR.

Fondene skal hovedsageligt have et almennyttigt eller almenvelgørende formål, jf. f.eks. SKM2010. 467. SR, hvor Skatterådet ud fra det i vedtægterne beskrevne formål vurderede, at fondens formål hovedsagelig var af almennyttig/almenvelgørende karakter. Der må derfor heller ikke være tale om en fond, der tilgodeser en bestemt familie. Fonden kan godt have erhvervsmæssige aktiviteter og kan også have en mindre og tidsbegrænset forpligtelse til at vedligeholde overdragerens gravsted.

Af selskabslovens § 195 følger, at man ved generalforsamlingen i et selskab kan beslutte, at der af et selskabs midler ydes gaver til almennyttige eller dermed ligestillede formål, for så vidt det under hensyn til hensigten med gaven, selskabets økonomiske stilling samt omstændighederne i øvrigt må anses for rimeligt. Selskabets ledelse kan endvidere til samme formål give gaver, der i forhold til selskabets økonomiske stilling er af ringe betydning. Denne bestemmelse og de øvrige bestemmelser i selskabsloven skal tillige respekteres, hvilket dog ikke påses af Skatterådet. For eksempel kan hverken generalforsamlingen eller selskabets ledelse give et selskabs aktiver bort som gave uden respekt af selskabets kreditorer.

Det foreslås i § 16 A, stk. 4, nr. 4, 3. pkt., at det ved overdragelse til en udenlandsk fond mv. endvidere er en betingelse, at hovedaktionæren har givet endeligt og uigenkaldeligt afkald på at disponere over midlerne i det overdragne selskab, og at fonden mv. er skattemæssigt hjemmehørende i et land, hvis kompetente myndighed skal udveksle oplysninger med de danske myndigheder efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst eller en anden international overenskomst eller konvention, herunder en administrativt indgået aftale om bistand i skattesager.

Den foreslåede betingelse om, at der skal være givet endeligt og uigenkaldeligt afkald på at disponere over midlerne i det overdragne selskab, betyder, at hovedaktionæren skal være afskåret fra fremadrettet at kunne disponere over midlerne i det overdragne selskab. Bestemmelsen svarer til den lignende betingelse i ligningslovens § 16 K. Efter ligningslovens § 16 K sker der beskatning af det løbende afkast i en trust, fond eller andre lignende enheder, hvis et selskab kontrolleret af en aktionær, der på tidspunktet for overdragelsen var skattepligtig i Danmark, har indskudt aktiver i fonden mv., og den skattepligtige ikke kan godtgøre, at det er en ufravigelig gyldighedsbetingelse for trustens eksistens, at der er givet endeligt og uigenkaldeligt afkald på formuen.

Det foreslås samtidig, at det skal være en betingelse, at fonden mv. er skattemæssigt hjemmehørende i et land, hvormed der er indgået en dobbeltbeskatningsaftale eller en aftale om udveksling af informationer på skatteområdet. Herved vil det blive sikret, at der kun vil kunne meddeles godkendelse efter den foreslåede bestemmelse, hvor det er muligt for Skatteforvaltningen at foretage en efterfølgende kontrol af, om forudsætningerne for tilladelsen faktisk har været opfyldt.

Som nævnt i afsnit 1.2. skal der udarbejdes en redegørelse til Folketingets Skatteudvalg om erfaringerne med den nye lovgivning. Denne redegørelse skal også omhandle, hvorvidt den foreslåede tilladelsesordning fungerer efter hensigten.

Praksis

SKM2009.29.HR

Et selskab gav en gave på kr. 100.000 til G1 Mission. Foreningen var godkendt efter ligningslovens § 8 A, stk. 2, til at modtage fradragsberettigede gaver, og Højesteret udtalte, at skattemyndighederne dermed havde anerkendt, at foreningens midler blev anvendt i almennyttigt øjemed til fordel for en større kreds af personer, hvorfor gaver, som blev givet til en sådan almennyttig forening, som udgangspunkt måtte forventes at blive ydet ud fra en ideel interesse i at fremme foreningens formål.

Højesteret fandt det ikke godtgjort, at den gave, skatteyderen som eneanpartshaver lod sit selskab yde G1 Mission, blev givet i strid med de selskabsretlige regler, eller at gaven blev ydet for direkte eller indirekte at tilgodese andre interesser end hans ideelle interesse i at fremme foreningens almennyttige formål. Det gjaldt, selv om hans hustru var medlem af foreningen og virkede som såkaldt "præceptor" til fremme af foreningens aktiviteter.

Højesteret fandt det på denne baggrund ikke godtgjort, at der forelå skattepligtig maskeret udlodning, jf. ligningslovens § 16 A.

TfS 1998, 220 LSR

En forening, hvis formål var at fremme kendskabet til kniplekunst og kniplehåndværk, klagede over, at skattemyndighederne havde ansat foreningens indkomst skønsmæssigt. Skattemyndighederne havde henvist til, at foreningens overskud fra arrangementet af en festival og udstillinger mv., måtte hidrøre fra erhvervsmæssig virksomhed og at dette overskud var tillagt foreningens egenkapital, uden at der var truffet formel beslutning om henlæggelse til vedtægtsmæssige formål. LSR fandt, at den omhandlede forening var en almennyttig forening, og at foreningens indtægter var oppebåret ved erhvervsmæssig virksomhed. Fradragsretten for henlæggelser medførte, at sådanne foreninger ikke havde indkomst til beskatning, idet indtægterne forudsætningsvis måtte anses for medgået til opfyldelsen af foreningens formål. En forening kunne derfor ikke anses som selvangivelsespligtig alene fordi formkravene til henlæggelser ikke var opfyldt. Foreningen havde derfor ikke haft pligt til at indgive selvangivelse og skattemyndighederne havde ikke haft hjemmel til at ansætte indkomsten skønsmæssigt.

En forening, der måtte anses for almennyttig og ikke foretog udlodninger til uvedkommende formål, blev ikke anset skattepligtig af foreningens erhvervsmæssige indtægter, der måtte anses medgået til opfyldelse af formålet.

SKM2025.83.SR

Af udkast til fundats for (…) og A’s Almennyttige Fond fremgik bl.a. følgende:

1. Fondens navn og hjemsted

1.1 Fondens navn er (…) og A’s Almennyttige Fond.

[…].

2. Fondens formål

2.1 Fondens formål er at yde støtte til børn, syge og ældre, herunder institutioner, der tager sig af disse persongrupper. Sådan støtte forudsætter økonomisk trang hos modtageren. Endvidere ydes støtte til forskning og uddannelse, samt til kunst, musik og sport. Endelig kan ydes støtte med henblik på forbedring af dyrevelfærd. Støtte kan gives til formål i såvel Danmark som i udlandet.

2.2 Fonden må ikke give støtte til politiske og religiøse formål.

2.3 Bestyrelsen afgør i hvert enkelt tilfælde, hvorledes støtten skal gives.

Skatterådet fandt, at anmodningen om tilladelse i henhold til ligningslovens § 16 A, stk.4 nr. 4, ikke kunne imødekommes, da det ikke fremgik af fondens kommende vedtægt, at donationer til fx forskning, uddannelse, kunst, musik og sport skulle være donationer, som kunne anses for almennyttige.

Det var således Skatterådets opfattelse, at fondens formål ikke var formuleret tilstrækkeligt entydigt til, at formålene entydigt kunne anses for støtte til almenvelgørende eller almennyttige formål.

SKM2024.244.SR

Sagen omhandlede, om der i henhold til ligningslovens § 16 A, stk. 4, nr. 4, kunne gives tilladelse til, at et holdingselskabs vederlagsfrie overdragelse af kapitalandele i datterselskaber til en påtænkt nystiftet erhvervsdrivende fond kunne ske uden, at holdingselskabets hovedaktionær blev udbyttebeskattet.

Skatterådet fandt på baggrund af en konkret vurdering, at overdragelsen skete i Ansøgers ideelle interesse og ikke i Ansøgers personlige eller økonomiske interesse, hvorved Skatterådet kunne give tilladelse til, at holdingselskabets indskud af kapitalandele i datterselskaber til den påtænkte nystiftede erhvervsdrivende fond ikke skulle anses for en skattepligtig udlodning efter ligningslovens § 16 A, stk. 1 til Ansøger, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 4, nr. 4.

Der blev henset til, at Fondens formål måtte anses for almennyttig/almenvelgørende, idet det fremgik af udkast til Fondens fundats, at Fondens formål var at støtte almennyttige formål, f.eks. videnskabelige, forskningsmæssige, kunstneriske, kulturelle, miljømæssige, uddannelsesmæssige, humanitære eller andre almennyttige formål, Herudover ville Fonden støtte fysiske personer i økonomisk trang. Der blev endvidere henset til, at der efter Fondens udkast til fundats hverken var tillagt Ansøger eller Ansøgers familie/nærtstående særlige rettigheder i Fonden, idet disse hverken var tillagt ret til uddelinger ved Fondens løbende drift eller ved Fondens likvidation, ligesom de, såfremt de deltog i Fondens bestyrelse, kun kunne modtage et årligt vederlag, der ikke oversteg, hvad der kunne anses for sædvanligt efter hvervets art og arbejdets omfang, og hvad der måtte anses for forsvarligt i forhold til Fondens og koncernens økonomiske stilling. Samlet set, fandt Skatterådet, at Fonden hovedsageligt havde et almenvelgørende eller almennyttigt formål.

SKM2023.532.SR

Sagen omhandlede i spørgsmål 1, om et holdingselskabs ydelse af en eller flere kontante gaver til en påtænkt fond kunne ske uden skattemæssige konsekvenser for holdingselskabets hovedaktionær. Fondens formål var at fremme og støtte almenvelgørende og almennyttige formål i form af sociale formål, humanitære formål, undervisningsmæssige formål, videnskabelige og sygdomsbekæmpende formål, trivselsmæssige formål, og kulturelle og miljømæssige formål. Da den påtænkte fonds formål kunne anses for at være almennyttig/almenvelgørende, ville det ikke udløse skattemæssige konsekvenser for hovedaktionæren, såfremt holdingselskabet ydede en eller flere kontante gaver til den påtænkte fond.

Sagen omhandlede endvidere i spørgsmål 2, om den påtænkte fonds erhvervelse af kapitalandele/fast ejendom udgjorde en intern uddeling. Eftersom den påtænkte fond investerede i datterselskaber og ejendomme med henblik på at kunne opnå et afkast, der kunne finansiere den påtænkte fonds formål, skete investeringen i datterselskaber og ejendomme ikke for at opfylde, men alene for at finansiere fondens formål. På den baggrund kunne det bekræftes, at den påtænkte fonds erhvervelse af datterselskaber og ejendomme ikke udgjorde en intern uddeling.  

SKM2023.114.SR

Sagen omhandlede stiftelse af en almennyttig/almenvelgørende fond og overdragelse af aktier til fonden. Skatterådet bekræftede, at den påtænkte fond kunne anses for almennyttig/almenvelgørende. Derudover bekræftede Skatterådet, at stiftelsen af fonden ikke udløste aktieavancebeskatning for de stiftende selskaber, samt at der ikke skulle ske beskatning af den nystiftede fond ved indskud af aktier mv. til grundkapitalen.

SKM2018.79.SR

Skatterådet bekræftede, at et holdingselskab kunne overdrage 70 pct. af sine aktier til en fond med et almennyttigt formål uden beskatning af maskeret udlodning for hovedanpartshaverne, avanceskat for holdingselskabet eller beskatning efter fondsbeskatningslovens § 3, stk. 6, i fonden. Derudover bekræftede Skatterådet, at holdingselskabet kunne sælge den resterende aktiepost til den erhvervsdrivende fond uden andre skattemæssige konsekvenser, end at et potentielt gaveelement ved aktieoverdragelsen tillægges aktiernes anskaffelsessum. Sluttelig bekræftede Skatterådet, at ophævelse af en forkøbsret uden en fastsat pris ikke kunne anses for afståelse af en finansiel kontrakt efter kursgevinstloven.

SKM2011.95.SR

Skatterådet kunne bekræfte, at gave ydet til foreningen Hospitalsklovne Kolding af det selskab, som spørger var hovedaktionær i, ikke ville blive anset for maskeret udlodning til hovedaktionæren. Skatterådet kunne også bekræfte, at gave ydet til foreningen X Golfklub af det selskab, som spørger var hovedaktionær i, ikke ville blive anset for maskeret udlodning til hovedaktionæren. Ingen af de modtagne foreninger var godkendt efter ligningsloven § 8 A. Skatterådet kan også bekræfte, at da selskabet ikke fratrækker gaverne i sin skattepligtige indkomst, vil det ikke have skattemæssige konsekvenser for selskabet.

SKM2010.467.SR

Af Skattestyrelsens begrundelse, som blev tiltrådt af Skatterådet fremgik følgende:

"Hvis en hovedaktionær foranlediger, at selskabet foretager udbetalinger til formål, som udelukkende eller i det væsentlige tilgodeser hans personlige interesser, beskattes aktionæren af udbetalingerne i henhold til ligningslovens § 16 A.

Efter praksis, jf. bl.a. TfS 2007.432 (SKM2007.176.SR), skal det i relation til de skattemæssige konsekvenser for selskabets aktionærer vurderes om, den modtagne fonds formål er af almenvelgørende eller på anden måde almennyttig karakter, samt om hovedaktionæren har en direkte eller indirekte økonomisk eller personlig interesse i ydelsen af gaven.

Udfra det i vedtægterne beskrevne formål er det SKATs vurdering, at fondens formål hovedsagelig er af almennyttig/almenvelgørende karakter.

Af vedtægterne fremgår det videre, at der ikke er tillagt stifterne, bestyrelsen eller selskabets hovedaktionærer samt disses efterkommere særlige rettigheder eller fordele. Det fremgår således af vedtægternes pkt. 7.3, at legater ikke kan uddeles til støtte til stifterne selv eller til personer, som i øvrigt måtte yde bidrag til fondens formue, og ej heller kan der ydes støtte til sådanne bidragsyderes samlevende eller efterlevende ægtefæller og livsarvinger. Støtte kan heller ikke gives til nuværende eller tidligere bestyrelsesmedlemmer, disses samlevende eller efterlevende partnere, ægtefæller og livsarvinger.

Det fremgår, at Fonden ledes af en bestyrelse på 3-7 medlemmer, samt at fondens første bestyrelse bl.a. består af Person B og Person A. Stifterne eller disses nærstående kan imidlertid ikke udgøre fondsbestyrelsens flertal uden fondsmyndighedens samtykke, jf. vedtægternes pkt. 10.6.

Der er således ikke tillagt fondens stiftere eller selskaberne, Selskab C A/S og Selskab D, eller disses hovedaktionær særlige rettigheder.

Udfra det af spørgers repræsentant oplyste samt på baggrund af ovenstående er det SKATs vurdering, at gaven ikke ydes som konsekvens af hovedaktionærens direkte eller indirekte økonomiske eller personlige interesse.

Det er derfor SKATs opfattelse, at gaver fra Selskab C A/S og Selskab D, til Fonden, ikke vil udløse personlig beskatning hos hovedaktionæren, Person A, i form af maskeret udlodning / udbytte.."

SKM2010.329.SR

Skatterådet bekræftede at Foreningen i forbindelse med opløsning, kunne fradrage udlodning af formuen til andre lokale almennyttige foreninger, jf. selskabsskattelovens § 3 stk. 2.

Det forhold, at der var tale om et sogn med et indbyggertal på ikke over 2.000, udelukkede ikke, at udlodningen kunne anses for almennyttig. Der var herved henset til, at der var tale om en afgrænsning efter objektive kriterier og at det måtte anses for at være en uvis kreds, der ville kunne komme i betragtning.

Den juridiske vejledning 2025-2 C.E.3.3.4.1 Generelt om dødsboets salg og andre afståelser

Indhold

Dette afsnit beskriver generelt, hvordan dødsboets salg og andre afståelser behandles skattemæssigt.

Afsnittet indeholder:

• Dødsboer omfattet af reglen
• Hovedregel
• Undtagelser.

Dødsboer omfattet af reglen

Reglen omfatter skiftede dødsboer, hvor skiftet sker i forbindelse med dødsfaldet, og hvor dødsboet ikke er skattefritaget efter DBSL § 6.

Se afsnit C.E.3.1.5 om, hvornår et dødsbo er skattefritaget.

Hovedregel

Når dødsboet sælger eller på anden måde afstår aktiver, beskattes dødsboet efter skattelovgivningens almindelige regler. Se DBSL § 27, stk. 1, 1. pkt.

Det betyder, at fortjeneste eller tab skal indgå i dødsboets skattepligtige indkomst, når det drejer sig om skatterelevante aktiver.

Sælger dødsboet fx indbo, der efter SL § 5, stk. 1, litra a, ikke skal indgå i den skattepligtige indkomst, gælder det også for dødsboet.

Bemærk

Når dødsboet opgør fortjeneste eller tab, skal det ske med udgangspunkt i afdødes skattemæssige stilling, fordi dødsboet fuldt ud har succederet. Se afsnit C.E.3.3.2 om dødsboets succession i afdødes eller den længstlevende ægtefælles skattemæssige stilling.

Undtagelser

Dødsboskatteloven indeholder en række særregler, der afviger fra skattelovgivningens almindelige regler. Det gælder for:

• Dødsboets salg - der ikke er udlodning - af ejendom omfattet af EBL. Se afsnit C.E.3.3.4.2.
• Udlodning fra dødsboet med eller uden succession. Se afsnit C.E.3.3.4.3.
• Dødsboets salg eller anden form for afståelse med succession til en nær medarbejder, en tidligere nær medarbejder eller en tidligere ejer. Se afsnit C.E.3.3.4.4.

Den juridiske vejledning 2025-2 C.B.2.3.4 Gevinst og tab ved afståelse af datterselskabs- og koncernselskabsaktier

[…]

Regel

Ved datterselskabsaktier forstås som udgangspunkt aktier, som ejes af et selskab, som ejer mindst 10 pct. af aktiekapitalen i datterselskabet. Se ABL § 4 A, stk. 1.

Ved koncernselskabsaktier forstås som udgangspunkt aktier, hvor ejeren og det selskab, hvori der ejes aktier, er sambeskattede efter SEL § 31 eller kan sambeskattes efter SEL § 31 A. Ved koncernselskabsaktier forstås desuden aktier, hvor en fond mv. og det selskab, hvori der ejes aktier, er koncernforbundne efter SEL § 31 C, og hvor selskabet kan indgå i en sambeskatning. Se ABL § 4 B, stk. 1. 

Se afsnit C.D.3.1.2 og afsnit C.D.3.2.1. om national og international sambeskatning.

Selskabers gevinst eller tab på datterselskabs- og koncernselskabsaktier medregnes ikke ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst, medmindre der er tale om næringsaktier. Se ABL § 8.

[…]

Spørgsmål 2

Fondsbeskatningslovens § 3, stk. 1 og 2

Den skattepligtige indkomst for de i § 1, nr. 1, 2 og 4, nævnte fonde m.v. og foreninger opgøres efter skattelovgivningens almindelige for indregistrerede aktieselskaber gældende regler med de undtagelser, der følger af stk. 2-6 samt §§ 4-6.

Stk. 2. Indkomst ved erhvervsmæssig virksomhed medregnes i sin helhed ved opgørelsen efter stk. 1. Den øvrige samlede indkomst beskattes derimod alene i det omfang, den overstiger 25.000 kr., for foreninger som nævnt i § 1, nr. 2, dog 200.000 kr. Fradrag som nævnt i 2. pkt. foretages inden fradrag efter §§ 4-6. Såfremt indkomsten, efter at der er foretaget fradrag efter § 4, udviser underskud, kan den del af underskuddet, som svarer til det fradragsberettigede nettotab efter kursgevinstloven og aktieavancebeskatningsloven, fradrages i den skattepligtige indkomst i de følgende indkomstår. Fradraget kan kun overføres til et senere indkomstår, i det omfang det ikke kan rummes i et tidligere års skattepligtige indkomst.

Fondsbeskatningslovens § 4, stk. 1 og 3

I den efter § 3 opgjorte indkomst kan de i § 1, nr. 1, 2 og 4, nævnte fonde m.v. og foreninger foretage fradrag for uddelinger til almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål. […]

[…]

Stk. 3. Fonde m.v. og foreninger som nævnt i § 1, stk. 1, nr. 1, 2 og 4, kan i den efter § 3 opgjorte indkomst tillige foretage fradrag for hensættelse til opfyldelse af almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål.

Praksis

Den juridiske vejledning 2025-2 C.D.9.9.1.1 Generelt om uddelinger

Indhold

Dette afsnit handler om uddelinger, definitioner herpå og de grundlæggende regler om fradragsret for uddelinger.

[…]

Fradragsret for uddelinger

Fonde, brancheforeninger mv. og i et vist omfang arbejdsmarkedssammenslutninger kan ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst foretage fradrag for uddelinger. Se FBL § 4, stk. 1, og § 9, stk. 1. Fradraget foretages i indkomsten, der er opgjort efter FBL § 3, dvs. det skattemæssige resultat af erhvervsmæssig indkomst og anden indkomst reduceret med bundfradraget.

Uddelinger er ydelser, som fonden mv. afholder for at realisere de formål, der fremgår af vedtægterne.

Det kan være vanskeligt at sondre klart mellem omkostninger og uddelinger. Skatteministeren har i bemærkningerne til ændringsforslag nr. 5 til L 27, 2016/17 (Ophævelse af fondes adgang til fradrag for ikke almennyttige uddelinger) tilkendegivet, at der skal foretages en sondring mellem driftsomkostninger og uddelinger.

Udgangspunktet er derfor, at der skal sondres mellem driftsomkostninger og uddelinger. Den enkelte fond kan derfor ikke frit vælge, om en udgift skal anses for en driftsomkostning eller en uddeling. Kun hvor der er rimelig begrundet tvivl om resultatet - og sondringen i øvrigt er af begrænset betydning - fordi udgiften både vil være fradragsberettiget som uddeling og som driftsomkostning, kan fonden derfor falde tilbage på praksis om, at fonden selv kan afgøre, om en udgift skal anses for en uddeling eller en driftsomkostning. Se SKM2020.416.SR.

Se en nærmere beskrivelse i afsnit C.D.9.6.2.

[…]

Det er ingen betingelse, at der er tale om uddeling af et nærmere fastsat pengebeløb. Uddelingen kan også bestå i fysiske aktiver eller lignende.

Fradragsretten for uddelinger til almenvelgørende eller almennyttige formål omfatter både eksterne og interne uddelinger.

Eksterne uddelinger

Eksterne uddelinger er uddelinger, som udgør fondes mv. vedtægtsbestemte anvendelse af nettoindkomsten, og de uddeles uden forventning om en modydelse.

Eksterne uddelinger kan konkret bestå i

• ydelser af legater eller gaver
• afkald på indtægter, fx renteindtægter af et lån eller lejeindtægter ved ydelse af fri bolig, eller
• afholdelse af udgifter, der ikke kan henføres til driftsomkostningerne.

Eksterne uddelinger er uddelinger til personer, selskaber mv. uden for fonden.

Interne uddelinger

Interne uddelinger er derimod karakteriseret ved, at fonden selv får en modydelse for uddelingen. En intern uddeling er fx

• udgifter til at forbedre eller udvide en stiftelses bygninger
• en forskningsfonds udgifter til forskning i eget regi eller
• et museums indkøb til egne udstillinger.

En intern uddeling kan også bestå i, at fonden mv., i overensstemmelse med sit vedtægtsmæssige formål, afholder udgifter til at erhverve et materielt eller immaterielt aktiv.

Desuden vil en fond mv.s afholdelse af udgifter fx lønudgifter, forskningsudgifter mv., efter omstændighederne kunne anses for en intern uddeling.

Det kan fx vedrørende en ejendom, der anvendes til almennyttige formål, være vanskeligt at sondre mellem vedligeholdelse og forbedringer. Se TfS 1988, 437 DEP, hvor udgifter til forbedringer ansås at være fradragsberettigede uddelinger, mens udgifter til vedligeholdelse skulle fradrages som driftsomkostninger.

Der er kun fradragsret for interne uddelinger, hvis formålet med uddelingerne anses at være almenvelgørende eller almennyttige. Se SKM2005.188.LSR.

Se også

Se også afsnit C.D.9.6.2 om sondringen mellem driftsomkostninger og uddelinger.

[…]

Den juridiske vejledning 2025-2 C.D.9.9.1.3 Uddelinger til almenvelgørende eller almennyttige formål

[…]

Regel

Fonde mv. og foreninger, herunder arbejdsmarkedssammenslutninger, kan fradrage uddelinger til almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål. Se FBL § 4, stk. 1 og FBL § 9, stk. 1. Prioriteringsreglen i FBL § 6 har betydning for størrelsen af fradraget. Se afsnit C.D.9.9.4 om prioriteringsreglen.

Fradrag finder sted i den indkomst, der er opgjort efter FBL §§ 3 og 8, dvs. efter bundfradrag, fradrag for driftsomkostninger og for fremført underskud fra tidligere år, fremført efter SEL § 12.

Almenvelgørende eller almennyttige formål

Begrænsningen til almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål administreres i overensstemmelse med de retningslinjer, der er lagt til grund ved administrationen af bestemmelserne i LL § 8 A, LL § 12, BAL § 3, stk. 2 og SEL § 3, stk. 2. Det forhold, at en forening mv. ikke kan godkendes som almenvelgørende eller på anden måde almennyttig efter LL § 8 A, idet foreningen fx ikke kan opfylde kravet til antal gavegivere, er ikke nødvendigvis ensbetydende med, at foreningen ikke kan betragtes som almenvelgørende eller på anden måde almennyttig i relation til boafgiftsloven.

Efter FBL § 4, stk. 1, er det ingen betingelse, at modtageren af en uddeling har et almennyttigt formål. Det afgørende er, om den konkrete uddeling kan siges at være anvendt til et almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt formål. Se mere nedenfor under "Konkret vurdering".

Videre kreds

For at et formål kan anses for almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt kræves det, at den kreds af personer eller institutioner, der kan komme i betragtning ved uddelingerne, er afgrænset efter retningslinjer af et objektivt præg. Formålet skal desuden komme en vis videre kreds til gode.

I betænkning om fonde afgivet af et udvalg under Justitsministeriet den 14. juli 1978 fremgår følgende vedrørende praksis omkring LL § 8 A, i relation til begrebet "en vis videre kreds": "Det må kræves, at den virksomhed vedkommende forening mv. udøver, ikke blot omfatter personer inden for et lokalt eller på anden måde stærkt begrænset område, men er til fordel for en videre kreds af personer fx i hele landet eller større dele af dette. I praksis lægges der vægt på befolkningstallet i vedkommende område."

En fond mv., som efter vedtægterne kun kan uddele til personer med tilknytning til fx en bestemt virksomhed/aktieselskab, uddeler ikke til en ubestemt videre kreds. Af Landsskatterettens praksis fremgår det, at der er nægtet fradrag efter FBL § 4, stk. 1, i sager, hvor modtagerne i henhold til fundatsen skulle være ansat i en bestemt virksomhed eller et bestemt selskab. Se bl.a. SKM2024.572.LSR, hvor Landsskatteretten fandt, at uddelingerne ikke var sket til en ubestemt videre kreds, når fonden alene uddelte til personer med tilknytning til en bestemt virksomhed. 

I SKM2024.597.LSR har Landsskatteretten fundet, at en fond, der ifølge vedtægterne havde til formål at yde støtte til tidligere elever fra X skole til rejse og ophold i forbindelse med uddannelse, ikke havde et formål, der kom en vis videre kreds til gode, hvorfor der ikke var tale om et almennyttigt formål.

Landsskatteretten har i en ikke offentliggjort afgørelse fastslået, at en fonds udsmykning af lokaliteter, bygninger, anlæg mv., der tilhørte en virksomhed, tilgodeså virksomhedens erhvervsmæssige interesser, idet virksomheden, som alle andre virksomheder, havde en erhvervsmæssig og økonomisk interesse i, at bygninger mv. udsmykkes. Da udsmykningerne herudover kun kom en begrænset snæver personkreds til gode (medarbejderne på virksomheden), kunne udgifterne til udsmykningen ikke anses for almennyttige. Landskatteretskendelsen, som ikke er offentliggjort, er refereret i SKM2006.533.SR.

Økonomisk trang

For at et formål kan anses for almenvelgørende, er det en forudsætning, at støtten ydes til personer indenfor en videre kreds, der er i økonomisk trang.

Fremherskende opfattelse

Almennyttige formål foreligger, når formålet ud fra en almindeligt fremherskende opfattelse kan karakteriseres som nyttigt. Blandt sådanne almennyttige formål kan nævnes sociale, kunstneriske og andre kulturelle formål, miljømæssige, videnskabelige, herunder forskningsmæssige eller sygdomsbekæmpende, humanitære, undervisningsmæssige, religiøse eller nationale øjemed. Også idrætsforeninger og dyreværnsorganisationer vil kunne anses for almennyttige.

Derimod vil organisationer, der varetager politiske, økonomiske eller erhvervsmæssige interesser, ikke kunne anses for almennyttige. Se fx TfS 1989, 657 LSR, hvor en fond ikke kunne fradrage en hensættelse til studierejser, da der ikke med hensættelsen var tale om støtte til personer i økonomisk trang (almenvelgørende formål) eller støtte, der kom en videre kreds til gode (almennyttigt formål). Bidrag til sådanne organisationer kan derfor kun fradrages, hvis fradragsretten kan støttes på LL § 13, eller der er tale om en driftsudgift.

[…]

Uddelinger med hjemmel i vedtægterne

Der stilles krav om, at det almenvelgørende eller almennyttige formål skal fremgå af den uddelende fonds vedtægter for at kunne opfylde fondslovens krav til overholdelse af formålet. Det følger af FL § 6, stk. 1, nr. 3 og 8, at der i fondens vedtægt skal optages bestemmelse om fondens formål og overskudsanvendelse, ligesom det efter FL § 29, stk. 1, påhviler fondsbestyrelsen at anvende overskuddet til de formål, der er fastsat i vedtægten. Der er således et fondsretligt forbud imod at foretage uddelinger til ikke-vedtægtsmæssige formål.

Dette krav kan dog ikke opretholdes for så vidt angår arbejdsmarkedssammenslutninger omfattet af FBL § 1, stk. 1, nr. 3, eller foreninger omfattet af FBL § 1, stk. 1, nr. 2. Se TfS 1993, 587 LSR, hvor en arbejdsmarkedssammenslutning, der var omfattet af FBL § 1, stk. 1, nr. 3, blev anset for berettiget til fradrag for uddelinger til almenvelgørende eller almennyttige formål efter FBL § 4, stk. 1, uanset om sådanne formål ikke fremgik af sammenslutningens vedtægter.

For foreninger omfattet af FBL § 1, stk. 1, nr. 2 eller 3, er der i øvrigt ikke noget krav om, at stifteren uigenkaldeligt skal afskære sig fra at disponere over midlerne, og foreningens medlemmer kan derfor beholde råderetten herover. Der er således ingen fondsretlige krav om, at foreningens vedtægter skal indeholde nærmere regler om overskudsanvendelse, og der stilles derfor heller ikke skatteretligt krav herom.

[…]

Konkret vurdering

Det beror i skatteretlig henseende på en konkret vurdering, om en uddeling er almenvelgørende eller almennyttig for at kunne indrømmes fradrag.

Uanset om der er tale om en fond mv. eller en forening, skal skattemyndighederne derfor foretage en selvstændig vurdering af, hvorvidt formålet må anses for almenvelgørende eller almennyttigt, ligesom der skal foretages en konkret vurdering af de enkelte uddelinger. Se udtalelsen i TfS 1994, 404 DEP, som er en kommentar til TfS 1993, 587 LSR.

Den omstændighed, at en fond mv. ifølge sine vedtægter har et almennyttigt eller almenvelgørende formål, indebærer ikke i sig selv, at en fond mv. vil kunne fradrage enhver uddeling i medfør af FBL § 4, stk. 1. Adgangen til at fradrage en uddeling efter denne bestemmelse forudsætter, at uddelingen efter en konkret vurdering i sig selv er enten almennyttig eller almenvelgørende. Se SKM2011.350.SR.

Det afgørende er ikke en formel angivelse af, at en modtager er almennyttig. Det afgørende er, om den konkrete uddeling kan siges at være omfattet af et almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt formål. Se fx SKM2010.556.VLR om begrebet almennyttighed. Sagen vedrørte spørgsmålet om fritagelse for selvangivelsespligt efter SKL § 4, stk. 1, nr. 4. Dommen konkluderede, at en antenneforenings egentlige formål var at varetage medlemmernes økonomiske interesser.

[…]

Den juridiske vejledning 2025-2 C.D.9.9.2.1 Krav til hensættelser til almenvelgørende eller almennyttige formål

Indhold

Dette afsnit handler om de krav, der stilles til hensættelser til senere opfyldelse af almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål.

[…]

Formål og tidsfrister

Fonde mv. og foreninger, herunder arbejdsmarkedssammenslutninger, kan fradrage hensættelser til senere opfyldelse af almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål. Se FBL § 4, stk. 3, hvortil FBL § 9, stk. 1, henviser.

Såfremt fonde mv. uddeler eller hensætter et beløb, der overstiger årets skattepligtige indkomst, kan det underskud, som uddelingen/hensættelsen medfører, ikke fremføres til modregning i fremtidige års skattepligtige indkomst.

Formålet med denne bestemmelse er at give en fond mv. eller forening, hvis økonomi ikke magter at realisere et projekt med en enkeltstående uddeling, mulighed for gennem hensættelser at samle midler til projektets gennemførelse. Det er dog ingen betingelse, at fondens økonomi skal hindre, at formålet realiseres under ét gennem en uddeling.

Hensættelsen skal i sin helhed være anvendt til det almenvelgørende eller almennyttige formål inden fem år efter udløbet af hensættelsesåret. Se FBL § 4, stk. 4.

Der er ikke hjemmel i fondsbeskatningsloven til at kræve, at en fond mv. skal bruge tidligere års hensættelser, før den kan udlodde af indeværende års indkomst. SKM2008.396.LSR kan således ikke anses som udtryk for gældende praksis. Kendelsen fra Landsskatteretten blev indbragt for domstolene, men sagen blev efterfølgende hævet.

Bekendtgørelse nr. 900 af 22. september 2005 om fondsbeskatning (fondsbeskatningsbekendtgørelsen) indeholder bestemmelser om regnskabsmæssige krav mv. til hensættelser som nævnt i FBL § 4, stk. 3.

Fradrag for hensættelser var tidligere betinget af, at hensættelsen skete til opfyldelse af et eller flere konkrete almenvelgørende/almennyttige formål. Ved L 1995 180 er kravet om konkretisering ophævet.

Hensættelserne skal fremgå af oplysningsskemaet for det pågældende indkomstår. Som følge heraf er det tilstrækkeligt, at hensættelsen foretages efter indkomstårets udløb. Den skal blot foretages inden fristen for at indgive oplysningsskema.

Indestår der den sidste dag i regnskabsperioden ikke-benyttede hensættelser fra tidligere indkomstår, skal hensættelsesåret for disse poster angives i oplysningsskemaet .

Er der ikke truffet særskilt beslutning, medregnes afkast af hensatte beløb til fondens eller foreningens skattepligtige indkomst. Hensættelser af afkast anses for en selvstændig hensættelse, der skal opfylde de angivne krav.

Der stilles ikke særlige placeringskrav til hensættelserne.

Se også

Se afsnit C.D.9.9.2.2 om efterbeskatning af ikke benyttede hensættelser.

Spørgsmål 3

Lovgrundlag

Se under spørgsmål 2.

Praksis

Se også under spørgsmål 2.

SKM2022.400.LSR

Af Landsskatterettens begrundelse fremgik bl.a., at det i praksis er anerkendt, at udgifter til ejendomme, hvor der foreligger en direkte tilknytning til et almennyttigt virke, kan anses som almennyttige uddelinger, jf. SKM2006.504.SR, SKM2011.232.SR og SKM2016.17.SR.

TfS 1988, 437 Dep.

En række kollegier har anmodet Skattedepartementet om fritagelse for beskatning efter fondsbeskatningsloven.

Som begrundelse henvises til, at kollegier, der tilhører et almennyttigt boligselskab, ikke er omfattet af fondsbeskatningsloven, medens selvejende kollegier, der stort set er underkastet samme offentlige tilsyn, er omfattet af loven.

Det er ifølge de mange henvendelser generelt opfattelsen, at lejen i de selvejende kollegier som følge af fondsbeskatningsloven vil blive væsentlig højere end lejen i kollegier, som tilhører et almennyttigt boligselskab.

Der er ikke i fondsbeskatningsloven hjemmel til at fritage visse fonde (selvejende institutioner) fra lovens anvendelsesområde. At visse kollegier i modsætning til andre er omfattet af fondsbeskatningsloven, behøver imidlertid ikke at bevirke, at lejen i de selvejende kollegier bliver højere end i kollegier tilhørende et almennyttigt boligbyggeri.

For det første vil de selvejende kollegier kunne betragtes som almennyttige fonde i fondsbeskatningslovens forstand. Det betyder, at de i vidt omfang vil kunne opnå fradragsret for uddelinger og hensættelser.

Det har muligvis været kollegiernes opfattelse, at udgifter og hensættelser til anskaffelse af inventar, vaskeri m.v., ikke vil kunne fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Det er imidlertid ikke tilfældet for de selvejende kollegiers vedkommende, eftersom de netop har til formål at eje og drive ejendommen med henblik på at stille boliger til rådighed for unge under uddannelse. Når sådanne opgaver er en del af formålet, vil udgifter til forbedringer af kollegiet kunne fradrages som uddelinger.

Dertil kommer, at kollegierne kan fradrage udgifter til vedligeholdelse som driftsomkostninger. Udgiften behøver ikke - som det er tilfældet for selskabers vedkommende - at være afholdt med henblik på at erhverve, sikre eller vedligeholde driften af kollegiet. Det er tilstrækkeligt, at udgiften har været nødvendig af hensyn til kollegiets fremtidige virke.

For så vidt angår hensættelser til senere anskaffelse af inventar, vil disse kunne fradrages i medfør af fondsbeskatningslovens § 4, stk. 3, som hensættelser til senere uddeling. Såfremt det er anført, at hensættelsen skal anvendes til inventarindkøb, vil konkretiseringskravet efter Skattedepartementets opfattelse også være opfyldt. Derimod vil det ikke være tilstrækkeligt konkretiseret, hvis det blot anføres, at der hensættes til kollegiets drift.

Beløb, der uddeles eller hensættes med henblik på varetagelse af kollegiets formål, vil som nævnt kunne fradrages ved indkomstopgørelsen. Herudover vil kollegiet kunne beregne sig et konsolideringsfradrag, der udgør 25 pct. af de faktiske foretagne uddelinger.

Med disse fradragsmuligheder skulle der være mulighed for, at de selvejende kollegier ikke kommer til at betale en skat, der nødvendiggør en forhøjelse af lejen.

SKM2023.434.SR

Det kunne bekræftes, at den påtænkte Ejendomsfond A skulle anses som almennyttig i skattemæssig henseende, hvis den af fonden planlagte anlagte og opførte bygning med grund m.v. blev udlejet til en anden fond, som skulle yde omsorg for mennesker i form af drift af hospice, palliativ behandling og omsorg.

Det kunne desuden bekræftes, at den påtænkte Ejendomsfond A kunne anvende tidligere foretagne hensættelser til omkostninger til at erhverve, anlægge og opføre en bygning til udleje til ovennævnte formål forudsat, at omkostningerne ikke kunne fradrages på anden måde. Omkostninger i forbindelse med vedligeholdelse og udlejning mv. af en ejendom til udleje til ovennævnte formål kunne ikke fradrages som en almennyttig intern uddeling.

SKM2020.416.SR

Spørger var en erhvervsdrivende fond, som på non-profitbasis tilbød meritgivende undervisning på universitetsniveau i X-by primært for studerende fra y-landske universiteter.

Fonden varetog tværkulturelle og undervisningsmæssige formål. Kollegiedrift var en del af det tværkulturelle formål. Skatterådet bekræftede, at Fonden varetog almennyttige m.v. formål.

Fonden ønskede Skatterådets stillingtagen til, om en lang række udgifter, som Fonden afholdt, ville kunne fratrækkes ved opgørelsen af Fondens skattepligtige indkomst som interne eller eksterne almennyttige uddelinger efter fondsbeskatningslovens § 4, stk. 1.

En fonds uddelinger til støtte for tværkulturelle og undervisningsmæssige formål ville som udgangspunkt være almennyttige. Fradrag for uddelinger efter fondsbeskatningslovens § 4, stk. 1, forudsatte dels, at fonden ifølge sine vedtægter havde et almennyttigt formål, dels at uddelingen efter en konkret vurdering i sig selv var enten almennyttig eller almenvelgørende.

Skatterådet fandt, at de nævnte udgifter - med undtagelse af markedsføringsudgifter og udgifter til rejsekort, som blev anvendt til andet end studieformål - var fradragsberettigede almennyttige uddelinger som nævnt i fondens vedtægt.

SKM2016.17.SR

Det fremgik under de faktiske oplysninger, at der ville blive indgået en lejeaftale mellem bygningsfonden og højskolen på markedsvilkår.

Af besvarelsen på spørgsmål 1 fremgik bl.a. følgende:
Det følger af vedtægterne for bygningsfonden, at formålet er at støtte X ved at anlægge, opføre, vedligeholde og udleje bygninger m.v. som ramme for højskolen og at støtte fortrinsvis højskolen ved uddelinger og dernæst almennyttige og kulturelle formål i den pågældende kommune med hovedvægten på almen uddannelse. I tilfælde af fondens opløsning træffer bestyrelsen afgørelse om anvendelse af fondens formue i overensstemmelse med det vedtægtsmæssige formål.

Spørger må efter det oplyste anses at have et almennyttigt virke, idet der er tale om en institution, der tilgodeser kulturelle- og undervisningsformål, og som er åben for en videre kreds.

Eftersom bygningsfonden således har som sit primært og subsidiære formål at anlægge og opføre mv. bygninger til X samt fortrinsvist at støtte den pågældende højskole, og som mere subsidiært formål at støtte almennyttige og kulturelle formål i kommunen, må fonden siges at være almennyttig i relation til fondsbeskatningslovens bestemmelser.

Af besvarelsen af spørgsmål 2 fremgik følgende:

Det følger af indstillingen til besvarelse af spørgsmål 1, at SKAT har indstillet, at bygningsfonden skal anses for almennyttig. SKAT har derudover bemærket, at det skal vurderes og godkendes for hver uddeling eller hensættelse for sig, om der er tale om en almennyttig uddeling eller hensættelse.

Ved en intern uddeling forstås en uddeling, hvor fonden selv modtager den pågældende uddeling. En intern uddeling kan efter omstændighederne bestå i forbedringsudgifter, hvis fondens formål fx er at eje og drive virksomhed med et aktiv. Der må dog ikke være tale om rene formuedispositioner.

Med hensyn til bygningsfondens udgifter til opførelse af højskolebygninger er SKAT herefter af den opfattelse, at disse udgifter må anses for fradragsberettigede som interne uddelinger, jf. fondsbeskatningslovens § 4, stk. 1. Der er herved henset til, at der er tale om uddelinger af almennyttig karakter til opførelse af højskolebygninger, der direkte relaterer sig til fondens formål. Endvidere er der lagt vægt på, at højskolebygningen egner sig til at opfylde fondens almennyttige formål.

Det er derfor SKATs opfattelse, at pågældende spørgsmål skal besvares bekræftende, således at byggeomkostningerne kan godkendes fradraget som interne uddelinger, jf. fondsbeskatningslovens § 4, stk. 1.

Der vil alternativt kunne ske hensættelse af midler til afholdelse af de pågældende byggeomkostninger med fradragsvirkning efter fondsbeskatningslovens § 4, stk. 4. Sådanne hensættelser skal være benyttet i deres helhed inden 5 år efter udløbet af hensættelsesåret, se fondsbeskatningslovens § 4, stk. 5.

SKM2010.530.SR

Skatterådet kunne ikke bekræfte, at Hospice Ejendoms aktivitet med udlejning af ejendom ikke var erhvervsmæssig.

Skatterådet udtaler, at Hospice Ejendom kunne foretage fradrag for udlodninger og henlæggelser efter selskabsskattelovens § 3, stk. 2 og 3, hvis det skete til et almennyttigt formål som Hospice Drift. Det blev lagt til grund, at hospicet var en selvejende institution med driftsoverenskomst med det offentlige samt at vedtægterne indeholdt bestemmelser omkring anvendelse af midlerne til almenvelgørende eller på anden måde almennyttige formål i tilfælde af opløsning.

SKM2006.504.SR

Skatterådet bekræftede, at fondet A, der havde til formål at støtte koret B's aktiviteter, herunder at erhverve og drive bygninger, der kunne stilles til rådighed for koret, for det indkomstår hvori fondets ejendom blev solgt, med skattemæssig fradragsret kunne foretage hensættelse af et beløb svarende til den skattepligtige avance opgjort efter ejendomsavancebeskatningsloven og afskrivningsloven, samt at en tidligere foretagen hensættelse kunne anvendes af fondet i forbindelse med anskaffelse af en ny ejendom inden 5 år fra udløbet af hensættelsesåret.

SKM2006.282.SR

Af begrundelsen fremgik følgende:

I ligningsvejledningen (LV) afsnit S.H.16.2. forklares sondringen mellem driftsomkostninger og uddelinger således, at der ved driftsomkostninger forstås de udgifter, hvorved fonden bringes i stand til at varetage sine formål ifølge vedtægterne, mens der ved uddelinger forstås de ydelser, som fonden afholder med henblik på at realisere de formål, der fremgår af vedtægterne.

Af samme sted følger det, at almindelige forbedringer af en bygning, som tilhører en fond, ikke kan anses for en uddeling, medmindre fondens formål ifølge vedtægterne netop er at drive og vedligeholde ejendommen, jf. også afgørelsen i SKM2005.188.LSR, hvor landsskatteretten udtalte, at nogle udgifter til vedligeholdelse, forbedring m.v. af de af en fond ejede ejendomme ikke var afholdt for at sikre driften af fonden, men til direkte varetagelse af fondens formål og derfor havde karakter af udlodning/uddeling.

Det fremgår af fundatsen for X-Fond, at formålet med fonden er at yde støtte primært til spastisk lammede, men også til andre fysisk eller psykisk handicappede.

Denne støtte kan efter fundatsen ydes i form af bl.a. individuel støtte, bidrag til foreninger, institutioner eller organisationer, der arbejder for forbedringer for de spastisk lammede og andre handicappedes kår, eller som "Andre former for støtte, f.eks. medvirken til institutionsbyggeri". Endvidere kan støtte efter fundatsen ydes til lægelig, pædagogisk, terapeutisk, social og anden forskning samt til praktisk gennemførelse af forskningsresultater med henblik på forbedring af handicappedes helbred og livsvilkår.

Dermed er både direkte og indirekte støtte til spastisk lammede og andre handicappede omfattet af fundatsen.  

Dispositionen, hvorved der foretages de nødvendige renoveringer af ejendommen er en indirekte støtte. Såfremt dispositionen tjener ovennævnte formål, vil dispositionen være en direkte varetagelse af fondens formål og dermed kunne betegnes som en uddeling.

Det er oplyst, at ejendommen skal udlejes til Y-Fonden, der har en række formål, som er nævnt ovenfor og som alle er omfattede af formålet med X-Fond. Ved bindende svar har det stedlige skattecenter udtalt, at Y-Fonden anses for almennyttig.

På baggrund af ovennævnte er udgifter afholdt af X-Fond til renovering (om/tilbygning) af ejendommen, så den kan anvendes af Y-Fond, en uddeling.

Dette understøttes endvidere af, at fondsmyndigheden, det daværende Civilretsdirektorat, har tilladt frigivelse af bundne midler til renoveringen (om-/ tilbygningen) af ejendommen.

Interne uddelinger fra fonde er karakteriseret ved at fonden får en modydelse for uddelingen, jf. LV S.H.21.1. Samme sted eksemplificeres dette således: "Udgifter til forbedring eller udvidelse af en stiftelses bygninger kan således karakteriseres som interne uddelinger". Udgifterne svarer her til den modydelse, at bygningen forbedres/udvides.

Uddelingen i form af udgifter til renovering af bygningen, som X-Fond skal bevare ejerskabet til, er dermed en intern uddeling.

Det må herefter fastslås, hvorvidt udgifterne til renoveringen (om-/tilbygningen) af den pågældende ejendom tjener et almenvelgørende eller almennyttigt formål og dermed kan fradrages efter FBL § 4, stk. 1.

Afklaringen af hvilke formål, der anses for almenvelgørende eller på anden måde almennyttige administreres i overensstemmelse med de retningslinjer, der er lagt til grund ved administrationen af bestemmelserne i ligningslovens § 8A og § 12, boafgiftslovens § 3, stk. 1 og selskabsskattelovens § 3, stk. 2, jf. LV-afsnit 21.3.

Af samme sted følger det, at for at et formål kan anses for at være almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt, kræves det, at den kreds af personer eller institutioner, der kan komme i betragtning ved uddelingerne, er afgrænset efter retningslinier af et objektivt præg. Formålet må således komme en videre kreds til gode.

Endvidere fremgår det, at: "For at et formål kan anses for almenvelgørende, er det en forudsætning, at støtten ydes til personer indenfor en videre kreds, der er i økonomisk trang."

Da formålet med dispositionen er at yde støtte til spastisk lammede og andre fysisk eller psykisk handicappede uanset om disse er økonomisk trængende, er formålet ikke almenvelgørende. Da formålet imidlertid må anses for at nyttigt ud fra en almindelige fremherskende opfattelse, og da formålet kommer en videre kreds til gode, er formålet almennyttigt.

Dispositionen - hvorved X-Fond afholder udgifter til renovering (om- /tilbygning) af ejendommen, der udlejes til Y-Fonden - er på baggrund af ovenstående en intern uddeling, der tjener et almennyttigt formål, og kan dermed fratrækkes efter fondsbeskatningslovens § 4, stk. 1.

Det bemærkes, at udgifterne til renovering ikke kan fradrages som driftsomkostninger eller gøres til genstand for skattemæssige afskrivninger.

TfS 1998.554.SR

Fonden havde ifølge fundatsen til formål at erhverve slottet S, samt nogle yderligere faste ejendomme.

Såfremt slottet S erhvervedes, havde fonden til formål at sikre og underbygge det økonomiske grundlag for S's fortsatte beståen og bevarelse i en efter tidens norm velholdt stand i overensstemmelse med nærmere bestemmelser i fundatsen.

Af Ligningsrådets begrundelse fremgik bl.a. følgende:

Ligningsrådet finder ikke, at fundatsens formålsbestemmelse medfører, at fonden generelt kan anses for almenvelgørende eller på anden måde almennyttig i relation til fondsbeskatningen.

Dette udelukker imidlertid ikke, at nærmere angivne uddelinger og hensættelser kan anses for almenvelgørende eller på anden måde almennyttige, jfr besvarelsen af spørgsmålene 2 og 4.

Ad spørgsmål 2.

Det fremgår af Skattedepartementets cirkulære af 28. november 1986, punkt 19, at en uddeling kan karakteriseres som den vedtægtsbestemte anvendelse af fondens nettoindkomst, der sker uden forventning om modydelse fra modtageren, eller hvor en påregnet modydelse fra modtageren er et aktiv (f.eks. en forskningsindsats, en kunstgenstand eller en bygningsforbedring m.v.), som fonden har en vedtægtsmæssig forpligtelsen til at erhverve. Af cirkulærets punkt 26 fremgår det, at ved uddelinger i fondsbeskatningslovens § 4's forstand forstås de ydelser, som fonden påtager sig eller pålægges at afholde. Det drejer sig om dispositioner, hvorved fonden realiserer de formål, som fremgår af vedtægterne. Rene formuedispositioner, der foretages uden tilknytning til fondens formål, men som alene tjener til placering af frie midler i f.eks. værdipapirer eller fast ejendom, ændrer ikke fondens økonomiske status og kvalificerer derfor ikke til fradrag hverken som uddeling eller driftsomkostning.

Ligningsrådet finder herefter, at beløb anvendt til erhvervelse af S vil kunne fradrages ved indkomstopgørelsen som intern uddeling efter reglerne i fondsbeskatningslovens § 4, stk. 1.

Man har herved henset til, at fonden ifølge fundatsen har til formål at erhverve S, samt til at erhvervelse/bevarelse af S som kulturværdi må anses for almenvelgørende eller på anden måde almennyttigt.

For så vidt angår beløb anvendt til køb af de under spørgsmål 2, litra b) og c) nævnte ejendomme og arealer, finder rådet, at disse udgifter ligeledes må anses for uddelinger i relation til fondsbeskatningslovens § 4, da der er tale om erhvervelse af aktiver, som foreskrevet i fundatsen. Beløb anvendt til erhvervelse af disse ejendomme og arealer kan, efter det oplyste, ikke anses for almenvelgørende eller på anden måde almennyttige uddelinger. Uddelingerne må sidestilles med uddelinger til erhvervsmæssige formål.

Den juridiske vejledning 2025-2 C.D.9.9.1.1 Generelt om uddelinger

[…]

Fradragsret for uddelinger

Fonde, brancheforeninger mv. og i et vist omfang arbejdsmarkedssammenslutninger kan ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst foretage fradrag for uddelinger. Se FBL § 4, stk. 1, og FBL § 9, stk. 1. Fradraget foretages i indkomsten, der er opgjort efter FBL § 3, dvs. det skattemæssige resultat af erhvervsmæssig indkomst og anden indkomst reduceret med bundfradraget.

Uddelinger er ydelser, som fonden mv. afholder for at realisere de formål, der fremgår af vedtægterne.

Det kan være vanskeligt at sondre klart mellem omkostninger og uddelinger. Skatteministeren har i bemærkningerne til ændringsforslag nr. 5 til L 27, 2016/17 (Ophævelse af fondes adgang til fradrag for ikke almennyttige uddelinger) tilkendegivet, at der skal foretages en sondring mellem driftsomkostninger og uddelinger.

Udgangspunktet er derfor, at der skal sondres mellem driftsomkostninger og uddelinger. Den enkelte fond kan derfor ikke frit vælge, om en udgift skal anses for en driftsomkostning eller en uddeling. Kun hvor der er rimelig begrundet tvivl om resultatet - og sondringen i øvrigt er af begrænset betydning - fordi udgiften både vil være fradragsberettiget som uddeling og som driftsomkostning, kan fonden derfor falde tilbage på praksis om, at fonden selv kan afgøre, om en udgift skal anses for en uddeling eller en driftsomkostning. Se SKM2020.416.SR.

Se en nærmere beskrivelse i afsnit C.D.9.6.2 om sondringen mellem driftsomkostninger og uddelinger. 

Reglerne i FBL § 4, der efter FBL § 9, stk. 1, til en vis grad også gælder for arbejdsmarkedssammenslutninger, har til formål at sikre, at fonde mv. og foreninger, der er omfattet af fondsbeskatningsloven, kan varetage de særlige formål og interesser, som vedtægterne pålægger dem.

Det er ingen betingelse, at der er tale om uddeling af et nærmere fastsat pengebeløb. Uddelingen kan også bestå i fysiske aktiver eller lignende.

Fradragsretten for uddelinger til almenvelgørende eller almennyttige formål omfatter både eksterne og interne uddelinger.

Eksterne uddelinger

Eksterne uddelinger er uddelinger, som udgør fondes mv. vedtægtsbestemte anvendelse af nettoindkomsten, og de uddeles uden forventning om en modydelse.

Eksterne uddelinger kan konkret bestå i

• ydelser af legater eller gaver
• afkald på indtægter, fx renteindtægter af et lån eller lejeindtægter ved ydelse af fri bolig, eller
• afholdelse af udgifter, der ikke kan henføres til driftsomkostningerne.

Eksterne uddelinger er uddelinger til personer, selskaber mv. uden for fonden.

Interne uddelinger

Interne uddelinger er derimod karakteriseret ved, at fonden selv får en modydelse for uddelingen. En intern uddeling er fx

• udgifter til at forbedre eller udvide en stiftelses bygninger
• en forskningsfonds udgifter til forskning i eget regi eller
• et museums indkøb til egne udstillinger.

En intern uddeling kan også bestå i, at fonden mv., i overensstemmelse med sit vedtægtsmæssige formål, afholder udgifter til at erhverve et materielt eller immaterielt aktiv.

Desuden vil en fond mv.s afholdelse af udgifter fx lønudgifter, forskningsudgifter mv., efter omstændighederne kunne anses for en intern uddeling.

Det kan fx vedrørende en ejendom, der anvendes til almennyttige formål, være vanskeligt at sondre mellem vedligeholdelse og forbedringer. Se TfS 1988, 437 DEP, hvor udgifter til forbedringer ansås at være fradragsberettigede uddelinger, mens udgifter til vedligeholdelse skulle fradrages som driftsomkostninger.

Der er kun fradragsret for interne uddelinger, hvis formålet med uddelingerne anses at være almenvelgørende eller almennyttige. Se SKM2005.188.LSR.

Se også

Se også afsnit C.D.9.6.2 om sondringen mellem driftsomkostninger og uddelinger.

Ikke-fradragsberettigede dispositioner

Udlån, kaution eller anden sikkerhedsstillelse anses ikke for en uddeling.

Rene formuedispositioner, der foretages uden tilknytning til fondens eller foreningens formål, men som kun tjener som placering af midler i fx aktier, obligationer mv. eller fast ejendom, er hverken driftsomkostninger eller uddelinger.

Investering i form af egenkapitalinvesteringer, der er foretaget i overensstemmelse med en fonds almennyttige formål, kan ikke betragtes som uddelinger. Se SKM2012.192.SR, hvor Skatterådet tog stilling om skattepligt på investeringstidspunktet.

Almindelige forbedringer af en bygning, som tilhører en fond mv. eller en forening, kan således heller ikke anses for en uddeling, medmindre fonden mv.s formål ifølge vedtægterne netop er at drive og vedligeholde bygningen, og dette formål anses som almennyttigt.

[…]