Sammenfatning

SKAT har fundet anledning til at præcisere, at der kan være tale om et momspligtigt salg i tilfælde, hvor en byggegrund eller ny bygning med tilhørende grund sælges efter kortere tids udlejning.

SKATs opfattelse

Levering af byggegrunde og nye bygninger med tilhørende grund er momspligtig, jf. momsloven § 4, stk. 1 og § 13, stk. 1, nr. 9, litra a og b. Momsfritagelsen i momsloven § 13, stk. 2, er en undtagelse til denne hovedregel.

Momsloven § 13, stk. 2, fordrer, at ejendommen alene har været anvendt til momsfritaget udlejning. Dette betyder efter SKATs opfattelse, at en ny bygning skal være opført og anvendt udelukkende som led i en udlejningsaktivitet for at kunne omfattes af momsloven § 13, stk. 2.

Hvis en ny bygning sælges, eksempelvis seks måneder efter ibrugtagning, og den afgiftspligtige person anser salget for omfattet af momsloven § 13, stk. 2, er det op til den afgiftspligtige person at godtgøre, at ejendommen alene har været erhvervet/opført og anvendt i en udlejningsaktivitet.

Baggrund og problemstilling

Salg af fast ejendom er afgiftsfritaget, jf. momsloven § 13, stk. 1, nr. 9. Fritagelsen gælder dog ikke salg af nye bygninger med eventuel tilhørende jord samt byggegrunde.

En afgiftspligtig persons levering af en ny bygning eller en byggegrund, vil derfor, når leveringen sker i personens egenskab af afgiftspligtig person, være momspligtig, jf. momsloven §§ 3, 4 og 13, stk. 1, nr. 9.

Den juridiske vejledning beskriver i afsnit D.A.5.9.4 og 5.9.5, hvad der forstås ved "ny bygning" og "byggegrund".

Levering af en ny bygning eller byggegrund, der alene har været anvendt i forbindelse med momsfritaget udlejning, jf. momsloven § 13, stk. 1, nr. 8, eller hvis anskaffelse eller anvendelse har været undtaget fra retten til fradrag efter kapitel 9, vil dog ikke være momspligtig, jf. momsloven § 13, stk. 2.

Momsloven § 13, stk. 2, er en undtagelse til hovedreglen om momspligtig levering i momsloven § 4. EU-domstolen har i flere tilfælde udtalt, at undtagelser fra momspligten skal fortolkes indskrænkende, jf. eksempelvis sag C-461/08, Don Bosco, præmis 25. Dette er i overensstemmelse med dansk retspraksis.

EU-domstolen har ligeledes i sagerne C-543/11, Maasdriel, præmis 32, og C-326/11, J.J. Komen, præmis 33, udtalt, at parternes erklærede hensigt vedrørende pligten til at betale moms af en transaktion skal tages i betragtning i forbindelse med en samlet vurdering af transaktionens omstændigheder under forudsætning af, at de understøttes af objektive beviselementer.

En afgiftspligtig person, som handler i denne egenskab, må, hvis han påberåber sig momsloven § 13, stk. 2, kunne forelægge sådanne objektive beviselementer, at der ikke er tvivl om, at salget er omfattet af undtagelsesreglen. Med andre ord er det sælgeren, der skal godtgøre, at salget falder uden for hovedreglen om en momspligtig levering.

Eksempelvis vil følgende dokumenter kunne indeholde oplysninger til belysning af, hvilken aktivitet, som den fast ejendom har indgået i eller er tiltænkt at indgå i: aftaler om finansiering, købsaftaler, lejeaftaler, aftaler om salg af byggeret, aftaler om boligadministration, aftale med mægler, lokalplaner, årsregnskaber, pressemeddelelser og annoncering.

Skatterådet har ved afgivelse af bindende svar bekræftet momsfrit salg af byggegrunde efter § 13, stk. 2 i følgende sager: SKM2013.15.SR, SKM2013.215.SR, SKM2012.264.SR, SKM2010.842.SR.

Skatterådet har ikke kunnet bekræfte momsfrit salg af byggegrunde i følgende bindende svar: SKM2014.693.SR, SKM2014.408.SR, SKM2013.169.SR og SKM2012.408.LSR.

Skatterådet har i de bindende svar SKM2012.683.SR og SKM2013.483.SR bekræftet momsfrit salg af nye bygninger. Det fremgår imidlertid af begrundelserne, at det forudsættes, at bygningerne opføres med henblik på udlejning. Det er således i begge sager indlagt som forudsætning for svaret, at bygningerne alene har været anvendt til udlejning.

For nye bygninger, som er ibrugtaget til deres formål, vil spørgsmålet om momsfritagelse efter momsloven § 13, stk. 2, kun være aktuelt, såfremt bygningen sælges inden 5 år efter færdiggørelsen. Efter dette tidspunkt vil et salg under alle omstændigheder være momsfrit efter momsloven § 13, stk. 1, nr. 9.

Det er SKATs opfattelse, at i det omfang en ny bygning har været udbudt til salg - uanset på hvilken måde - indgår bygningen i den afgiftspligtige persons salgsaktivitet, og dermed omfattes den ikke af momsloven § 13, stk. 2, da bygningen så ikke alene har været anvendt til udlejning.

Særligt om tildeling af køberet

Tildeling af en køberet indgår i vurderingen af, om en fast ejendom kan sælges momsfrit efter momsloven § 13, stk. 2.

I SKM2014.408.SR kunne Skatterådet ikke bekræfte, at en byggegrund kunne sælges momsfrit efter momsloven § 13, stk. 2. Byggegrunden blev påtænkt udlejet samtidig med, at lejeren blev tildelt en køberet. Af begrundelsen fremgår:

"Spørger har således allerede ved at tildele en køberet tilkendegivet, at spørger ønsker at sælge byggegrunden."

Særligt om misbrugsklausulen

Efter SKATs opfattelse vil en ny bygning, som er opført med henblik på salg, ikke kunne sælges momsfrit efter momsloven § 13, stk. 2, uanset at bygningen har været udlejet inden salget. Dette følger efter SKATs opfattelse af en ordlydsfortolkning af momsloven § 13, stk. 2, der omfatter aktiver, som alene har været anvendt i forbindelse med momsfritaget virksomhed. En bygning, som har været udbudt til salg, har efter SKATs opfattelse ikke alene været anvendt til udlejning, men har også været anvendt i en salgsaktivitet.

Hvis situationen er, at en ny bygning eller byggegrund har været udlejet kortvarigt inden salget i den hensigt at kunne sælge bygningen eller byggegrunden momsfrit, vil der efter SKATs opfattelse kunne være tale om misbrug af reglerne. Misbrugsklausulen fremgår af EU-domstolens praksis, og omfatter situationer, hvor reglerne formelt set er overholdt, men hvor formålet med reglerne ikke tilgodeses ved dispositionen. Misbrugsklausulen er beskrevet i Den juridiske vejledning, afsnit. 3.4.

Virkningstidspunkt og ophævelse

Styresignalet bortfalder 6 måneder efter offentliggørelsen på SKATs hjemmeside www.skat.dk

Styresignalet vil blive indarbejdet i Den juridiske vejledning 2015-1, som forventes offentliggjort 30. januar 2015.