Spørgsmål

1. Vil medarbejdere, der på nuværende tidspunkt er ansat af A, og som for en tidsbegrænset periode ansættes af et udenlandsk datterselskab af A, som er beliggende udenfor EU og i lande, hvormed Danmark ikke har en bilateral aftale om social sikring, være undtaget for pligten til at betale arbejdsmarkedsbidrag under ansættelsen i det udenlandske datterselskab?
2. Vil medarbejdere, der på nuværende tidspunkt er ansat af A, og som for en tidsbegrænset periode ansættes i en udenlandsk filial af A, som er beliggende udenfor EU og i lande, hvormed Danmark ikke har en bilateral aftale om social sikring, være undtaget for pligten til at betale arbejdsmarkedsbidrag under ansættelsen i filialen?
3. Vil medarbejdere, der på nuværende tidspunkt er ansat af A, og som for en tidsbegrænset periode ansættes i et fast driftssted, som A har i udlandet, og som er beliggende udenfor EU og i lande, hvormed Danmark ikke har en bilateral aftale om social sikring, være undtaget for pligten til at betale arbejdsmarkedsbidrag under ansættelsen i det faste driftssted?
4. Vil medarbejdere, der på nuværende tidspunkt er ansat af A, og som for en tidsbegrænset periode ansættes i et joint venture, som A deltager i udlandet, og som er beliggende udenfor EU og i lande, hvormed Danmark ikke har en bilateral aftale om social sikring, være undtaget for pligten til at betale arbejdsmarkedsbidrag under ansættelsen i joint venturet?
5. Vil svarene på spørgsmålene 1, 2, 3 og 4 ovenfor blive anderledes, hvis A på vegne af den udenlandske enhed forestår lønadministrationen, herunder udbetaler løn til medarbejderne i enheden?

Svar

1. Ja.
2. Ja.
3. Ja.
4. Nej.
5. Nej, se dog nedenfor under SKATs indstilling og begrundelse til besvarelsen af spørgsmål 5.

Der henvises i øvrigt generelt til SKATs nedenstående indstilling og begrundelse.

Beskrivelse af de faktiske forhold

A-koncernen driver virksomhed i Danmark og i udlandet. A er moderselskab for koncernen.

Koncernens aktiviteter udenfor Danmark er stigende som en konsekvens af en strategi om at internationalisere koncernen. En del af denne strategi indebærer et behov for i endnu højere grad end hidtil at anvende spidskompetencer i koncernens organisation på tværs af landegrænser. Som led heri er koncernen i gang med at etablere faste strukturer for aftaler og vilkår for medarbejdere, der arbejder tidsbegrænsede perioder i koncernens forskellige datterselskaber/enheder i udlandet. A har i den forbindelse behov for at få afklaret, hvorledes danske medarbejdere, der omfattes af disse vilkår, er stillet i relation til de danske regler om AM bidragspligt.

Når A-koncernen løser rådgivningsopgaver i udlandet, bliver opgaverne løst gennem forskellige typer af enheder indenfor koncernen, afhængig af opgavens omfang, tidsperiode og land, hvori opgaven skal løses. I lande, hvor A's forretningsaktiviteter har en permanent karakter af en vis størrelse, er der typisk etableret datterselskaber, hvorigennem aktiviteterne udøves. Hvis der er tale om tidsbegrænsede opgaver eller markeder, som ikke har større strategisk betydning, løses opgaverne typisk via en filial, et fast driftssted, eller et joint venture. Ved helt små opgaver løses opgaverne direkte af A.

Ved bemanding af de udenlandske enheder sker dette ofte ved en kombination af ansættelse af lokale og internationale medarbejdere i det pågældende land samt af medarbejdere, som har en baggrund og erfaring fra andre koncernselskaber, herunder fra A.

For sidstnævnte gruppe af medarbejdere gælder, at de - i forbindelse med ansættelse i en udenlandsk enhed - opsiger deres ansættelse i A med et tilsagn fra A om genansættelse i en på forhånd defineret periode.

Den udenlandske enhed (datterselskab, filial, faste driftssted eller joint venture), indgår oftest en tidsbegrænset ansættelsesaftale med medarbejderen. Det er, som nævnt, kun i forbindelse med projekter i udlandet, hvor A selv løser opgaven, at A fortsat har medarbejderen ansat under opholdet i udlandet.

A anvender et aftalekompleks der, tilpasset de konkrete forhold, bliver anvendt generelt i koncernen i tilfælde, hvor en medarbejder udfører arbejde udenfor sit hjemland for en af koncernens udenlandske enheder. Ansættelsesaftalen vil være underlagt udenlandsk lov og værneting.

Med hensyn til organisering og styring af de udenlandske enheder gælder følgende:

Udenlandsk datterselskab

Det udenlandske datterselskab har en selvstændig organisation, der ledes af en administrerende direktør. Medarbejderen fra Danmark vil indgå i denne organisation og vil rapportere direkte eller indirekte til den administrerende direktør.

Det er datterselskabets administrerende direktør, der alene - eller i samråd med en projektansvarlig i datterselskabet - beslutter ansættelsen af den danske medarbejder. Det vil være datterselskabets administrerende direktør, der underskriver ansættelsesaftalen.

Filial

Den udenlandske filial har en selvstændig organisation, der ledes af en filialbestyrer, som er ansvarlig for filialens aktiviteter i henhold til lokal lovgivning for filialer. Filialbestyreren er givet prokura, så han har mulighed for at disponere indenfor nogenlunde de samme rammer, som gælder for en administrerende direktør i et datterselskab.

Danske medarbejdere, som ansættes i en filial, indgår i dens organisation og rapporterer direkte eller indirekte til filialbestyreren.

Ved ansættelse af en dansk medarbejder i filialen, er det en projektansvarlig i filialen eller filialbestyreren, der beslutter ansættelsen, og filialbestyreren, der underskriver ansættelsesaftalen.

Fast driftssted

Aktiviteterne i faste driftssteder registreres i projektlandet i overensstemmelse med de lokale myndigheders krav og bestemmelser.

Det faste driftssted organiseres på samme måde som filialer, idet der etableres en organisation, og der udnævnes en projekt/landechef til at varetage ledelsen af aktiviteterne i det faste driftssted. Denne chef udstyres med samme ledelsesmæssige beføjelser og prokura, som er tilfældet for en filialbestyrer.

Danske medarbejdere indgår i denne organisation og rapporterer direkte eller indirekte til projekt/landechefen.

Det er projekt/landechefen i det pågældende udland, der alene - eller i samråd med en projektleder i det faste driftssted - der beslutter ansættelse af en medarbejder fra Danmark. Projekt/landechefen underskriver aftalen.

Lønudgifter for såvel medarbejdere fra Danmark som øvrige ansatte i det faste driftssted indgår i det årsregnskab, som danner grundlag for den lokale selvangivelse.

Udenlandsk joint venture

I nogle tilfælde løses udlandsopgaver i samarbejde med andre firmaer gennem et forpligtende samarbejde i et joint venture. Joint venturet vil typisk ikke i sig selv være skattepligtigt i udlandet, men A's resultatandel fra joint venturet beskattes via As faste driftssted i landet. I forbindelse med joint ventures sker ansættelsen nogle gange direkte i joint ventures og andre gange i det faste driftssted.

Generelt om medarbejdere fra Danmark

Danske medarbejdere, der ansættes i en af de udenlandske enheder, indgår som nævnt typisk en ansættelseskontrakt for en periode på mellem 6 og 36 måneder.

Medarbejderne bosætter sig i projektlandet. Det betyder, at de frameldes Folkeregisteret i Danmark og i den forbindelse afleverer deres sygesikringsbevis.

Den væsentligste del af medarbejderne vil fortsat være omfattet af fuld dansk skattepligt i henhold til Kildeskattelovens § 1, enten fordi deres familie fortsætter med at bo i Danmark, og/eller fordi de ønsker at bibeholde deres bolig i Danmark.

Fælles løn funktion for A-koncernen

I relation til spørgsmål 5 kan vi oplyse, at med henblik på at have så effektive procedurer som muligt, har A koncernen en fælles lønfunktion der - som et internt service bureau - forestår lønadministrationen for alle koncernens enheder. Denne funktion varetages på nuværende tidspunkt af A, men det er løbende under overvejelse, om denne funktion mere hensigtsmæssigt kunne varetages af en af koncernens udenlandske enheder eller af en ekstern part via outsourcing.

Den nuværende struktur indebærer, at A udarbejder lønsedler, udbetaler løn og tilbageholder skat og sociale afgifter efter lokale regler for de enheder i udlandet, hvor dette er muligt.

Omkostninger til A koncernens fælles løn funktion bliver omkostningsbelastet de enheder som trækker på funktionen, herunder A, dattervirksomheder, filialer, faste driftssteder samt joint ventures.

Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling

Det er vores opfattelse, at de rejste spørgsmål 1-4 skal besvares bekræftende. Vi baserer denne opfattelse på følgende forhold:

• Der er tale om, at såvel de danske medarbejdere som medarbejdere fra andre lande ansættes under en ensartet international kontrakt, der anvendes generelt i koncernen.
• Ansættelsesforholdet er underlagt udenlandsk lov og værneting.
• Det er den lokale enhed, der er arbejdsgiveren og som vil være en selvstændig enhed med egen organisation og ledelse.
• Det er udelukkende den lokale enhed, der har instruktionsbeføjelsen i forhold til medarbejderen.
• Arbejdet udføres udelukkende i den lokale enheds interesse.
• Medarbejderen vil under opholdet i det pågældende arbejdsland have domicil i landet, og vil i Danmark være frameldt Folkeregisteret.
• Ansættelsesvilkårene er A koncernens fælles internationale vilkår, uafhængigt af medarbejderens tilhørs sted, dog således at arbejdstid og lønforhold konkret tilpasses vilkårene for det pågældende land.
• Der består ikke noget ansættelsesforhold til et dansk selskab.

Med udgangspunkt i Arbejdsmarkedsfondslovens (AMFL) § 7 med tilhørende praksis - og på grundlag af ovennævnte fakta - mener vi, at danske medarbejdere, som bliver omfattet af dette aftale grundlag, vil være fritaget for at betale AM bidrag af deres løn fra den udenlandske enhed.

Med hensyn til lønadministration, er det vores opfattelse, at dette forhold ikke skal påvirke besvarelsen spørgsmål 1, 2, 3 og 4, da A's lønadministration har karakter af en administrativ assistance, som de udenlandske enheder alternativt kunne købe fra en ekstern leverandør. Det er derfor vores opfattelse at spørgsmål 5 skal besvares benægtende, under forudsætning af at spørgsmål 1, 2, 3 og 4 besvares bekræftende.

Praksis

Spørgsmålet om hvorvidt der anses at foreligge udenlandsk arbejdsgiver i relation til AMFL's bestemmelser, er blevet afgjort i en række sager forelagt Landsskatteretten, som følger:

SKM 2006.664(LSR) - i denne afgørelse blev skatteyderen anset for at have en dansk arbejdsgiver, idet det juridiske ansættelsesforhold stadig lå i det danske selskab, ligesom funktionærloven og ferieloven fortsat var gældende efter kontrakten.

SKM2006.378.LSR - i denne afgørelse, hvor skatteyderen blev anset for at have en dansk arbejdsgiver, blev der i Landsskatteretten henset til, at ansættelsesaftalen var indgået mellem personen og et dansk selskab med henvisning til dansk funktionærlov og ferielovgivning, at løn blev udbetalt og afholdt af det danske selskab, og at det danske selskab kunne opsige/ophæve ansættelsesforholdet.

SKM2004.63.LSR - i denne afgørelse, hvor skatteyderen blev anset at have en dansk arbejdsgiver, var der tale om, at skatteyderen under et arbejdsophold i Japan fortsat var underlagt dansk instruktionsbefojelse. Udover dette forhold har Landsskatteretten henset til, at skatteyderens ansættelsestid i Japan indgår i beregningen af klagerens anciennitet hos moderselskabet, at lønnen er beregnet efter danske forhold, at feriepenge er opgjort i henhold til ferieloven, at klageren fortsat har været omfattet af pensionsordningen i det danske selskab, samt at det danske moderselskab har haft beføjelse til at opsige og hjemkalde klageren i relation til arbejdet i Japan.

SKM2004.54.LSR - i denne afgørelse, hvor skatteyderen blev anset at have en dansk arbejdsgiver, blev der af Landsskatteretten primært henset til, at ansættelseskontrakten var indgået mellem skatteyderen og det danske selskab samt at det juridiske ansættelsesforhold lå i det danske selskab. Der blev endvidere lagt vægt på, at klageren havde base i det danske selskabs lokaler, og at ansættelsesforholdet var undergivet funktionærloven og ferieloven. Endelig blev der lagt vægt på, at lønnen var fastlagt efter danske forhold og udbetaltes af det danske selskab.

SKM2003.576.LSR - i denne afgørelse, hvor skatteyderen blev anset at have en dansk arbejdsgiver, blev der primært henset til, at et tillæg til en ansættelseskontrakt blev indgået mellem skatteyderen og det danske selskab, samt at de juridiske ansættelsesforhold fortsat lå i det danske selskab. Der blev endvidere lagt vægt på, at klageren også efter 1. juli 2001 havde base i det danske selskabs lokaler, at ansættelsesforholdet var undergivet funktionærloven og ferieloven, at klageren skulle respektere det danske selskabs arbejdsbetingelser, og at fravær skulle meldes til det danske selskab. Endelig er der lagt vægt på, at lønnen også efter 1. juli 2001 blev fastsat efter danske forhold og udbetaltes af det danske selskab.

For ovennævnte afgørelser gælder, at der fra landsskatterettens side primært blev lagt vægt på, at der fortsat var et juridisk ansættelsesforhold i Danmark, at instruktionsbeføjelser fortsat lå i Danmark, og at løn og ansættelsesvilkår var fastsat med udgangspunkt i danske forhold og lovgivning. Som det fremgår af vores redegørelse ovenfor, er ingen af disse forhold gældende for danske personer, der for en tidsbegrænset periode får en ansættelse i en af A koncernens udenlandske enheder.

SKM2001.275.LSR - i denne afgørelse, hvor skatteyderen udførte ledelsesmæssigt arbejde i forbindelse med anlæg af en ny lufthavn i Hong Kong, blev han anset for at have udenlandsk arbejdsgiver. Der blev bl.a. vægt på, at den danske virksomhed havde fast driftssted i Hong Kong, og der mellem virksomhedsdelen i Hong Kong og medarbejderen blev anset at være tale som et ansættelsesforhold.

SKATs indstilling og begrundelse

Betaling af arbejdsmarkedsbidrag for bl.a. lønmodtagere blev indført ved lov nr. 448 om arbejdsmarkedsfonde af 30. juni 1993. Lovens § 7, stk. 1, litra a) lød således:

 For lønmodtagerbidraget påhviler bidragspligten

a) personer, der har lønindkomst m.v. fra beskæftigelse udført her i landet eller fra beskæftigelse udført i udlandet for en arbejdsgiver her i landet.

Bestemmelsen i arbejdsmarkedsfondslovens § 7, stk. 1, litra a har i dag følgende formulering:

For lønmodtagerbidraget påhviler bidragspligten:

a)

Personer, der har lønindkomst m.v. fra beskæftigelse udført her i landet eller fra beskæftigelse udført i udlandet, i Grønland eller på Færøerne for en arbejdsgiver eller hvervgiver her i landet, og som er skattepligtige efter kildeskattelovens § 1 eller § 2, stk. 1, nr. 1 eller 3, eller stk. 2, samt personer, der har lønindkomst m.v. fra beskæftigelse udført i udlandet for en arbejdsgiver i udlandet, forudsat at de pågældende er omfattet af social sikringslovgivning i Danmark, jf. stk. 3 eller 4, og at de pågældende er skattepligtige efter kildeskattelovens § 1

Arbejdet i udlandet kan udføres under forskellige forhold, hvor der kan opstå tvivl om arbejdet udføres for en udenlandsk arbejdsgiver eller for en arbejdsgiver her i landet.

Arbejdet kan således foregå i

a) et dansk selskabs datterselskab eller søsterselskab i udlandet

b) en dansk virksomheds filial/faste driftssted i udlandet

c) et joint venture i udlandet

d) et andet land som udsendt af offentlig myndighed

e) et andet land som udsendt af en virksomhed, der arbejder for en bistandsorganisation

f) en udenlandsk virksomhed som arbejdsudlejet fra en dansk virksomhed

Kun de tre første situationer a)-c) er aktuelle i forbindelse med denne forespørgsel.

Det fremgår direkte af loven i den oprindelige og nuværende formulering, at lønmodtageren er bidragspligtig, hvis arbejdet i udlandet sker "for en arbejdsgiver her i landet".

Det er altså ud fra en ren ordfortolkning forholdet mellem lønmodtageren og arbejdsgiveren, der er relevant. Det indebærer, at det er det juridiske ansættelsesforhold som der skal lægges vægt på. Arbejdsgiveren må således som udgangspunkt være en selvstændig juridisk person.

Det fremgår af motiverne til loven, at hvor der arbejdes i en dansk virksomheds eller selskabs faste driftssted i udlandet er det virksomheden eller selskabet, der som arbejdsgiver er pligtig at indeholde AM-bidrag. Det fremgår ligeledes at lønmodtagere der udstationeres gennem kortere eller længere tid, med bevarelse af ansættelsesforhold hos en arbejdsgiver her i landet, fortsat er bidragspligtige efter loven, jf. Folketingstidende, 1992/93, Tillæg A, spalte 10310 -11. I motiverne tillægges det juridiske ansættelsesforhold således også afgørende betydning.

Praksis for så vidt angår ansættelse i et dansk selskabs datterselskab eller søsterselskab i udlandet er i overensstemmelse hermed, idet der i nedennævnte afgørelser lægges afgørende vægt på det juridiske ansættelsesforhold jf. SKM2001, 225.LSR (afgørelsen dog kendt ugyldig af Landsskatteretten af formelle grunde), SKM2003.576.LSR, SKM2004.54.LSR, SKM2004.63.LSR og SKM2007.154.BR, der ændrer Landsskatterettens opfattelse i SKM2006.664.LSR. Efter Landsskatterettens flertals opfattelse er der i denne afgørelse tale om en praksisændring, når skatteforvaltningen/skatteankenævnet lægger afgørende vægt på det juridiske ansættelsesforhold.

For så vidt angår ansættelse i en dansk virksomheds filial/faste driftssted i udlandet kan det juridiske ansættelsesforhold kun være i den danske virksomhed, idet hverken filialen eller det faste driftssted i udlandet udgør en selvstændig juridisk enhed. På dette område har der imidlertid udviklet sig en praksis på grundlag af Finansministerens svar gengivet i SU 1993.369. I dette svar har Finansministeren opstillet en række kriterier, der kan tjene som udgangspunkt for vurderingen af, om en lønmodtager er beskæftiget hos en udenlandsk arbejdsgiver, dette vil således være tilfældet, hvis

• medarbejderen er ansat i en udenlandsk filial eller fast forretningssted eller udstationeret der,
• medarbejderen er beskæftiget inden for filialens virksomhedsområde
• filialen fremtræder som en selvstændig organisation,
• der er ikke tale om instruktionsbeføjelse eller reference i forhold til hovedvirksomheden i Danmark,
• medarbejderens løn belaster endeligt filialen,
• medarbejderen deltager i driften af filialen

Hertil kan føjes som nævnt i "Indeholdelse af A-skat, AM-bidrag og SP-bidrag; 2007-2" afsnit C.2.2

• løn og eventuelle sociale sikringsordninger er påvirket af de lokale vilkår.

Landsskatteretten har i to afgørelser bekræftet, at ansættelse godt kan ske i den danske virksomheds filialen/det faste driftssted.

I den første sag gengivet i TfS 1999, 655 blev et interessentskab B dannet af 3 danske aktieselskaber alene med det formål at udføre et bygge- og anlægsarbejde for Danida i Uganda. Bygge- og anlægsarbejdet havde en varighed af over 2 år. Lønmodtageren blev ansat af B til udstationering i Uganda med henblik på at udføre B-konsortiets kontrakt med DANIDA om rehabilitering af en lufthavn. Landsskatteretten lagde vægt på, at arbejdet havde haft en varighed af over 12 måneder og, at der til projektet havde været tilknyttet en projektleder, der havde været ansvarlig for de økonomiske, administrative og driftsmæssige forhold på arbejdspladsen. Der forefandtes således et fast driftssted i Uganda, jf. OECD Modeloverenskomstens artikel 5, stk. 1, jf. stk. 3, hvor lønmodtageren havde været ansat til at udføre arbejde. Lønmodtageren ansås herefter at have en udenlandsk arbejdsgiver, idet

• projektlederen havde haft den direkte ledelse og ansvar for arbejdspladsen og det arbejde, der var udført herunder instruktionsbeføjelser overfor medarbejderne
• arbejdsfunktionerne havde tjent til at løse den udenlandske virksomheds opgaver
• fastlæggelsen af antallet af medarbejdere og deres kvalifikationer skete under hensyn til arbejdet i udlandet
• lønudgifterne og andre driftsudgifter i forbindelse med projektets udførelse blev henført som driftsudgifter til virksomheden i Uganda

I den anden sag gengivet i SKM2001.145.LSR var lønmodtageren udsendt som rejsemontør på det danske selskabs lufthavnsentreprise i Hong Kong. Lønmodtageren var ikke ansat direkte i virksomhedsdelen i Hong Kong, men Landsskatteretten lagde stor vægt på, at det danske selskabs projektdirektør havde fremsendt et brev til lønmodtageren, der attesterede klagerens funktion som arbejdsgiver på projektet. Projektdirektøren havde i brevet opregnet lønmodtagerens beføjelser og understreget, at det danske selskab under projektet havde haft et særskilt projektregnskab, hvorunder lønmodtagerens gage har været medregnet, selvom lønningerne blev udbetalt fra Danmark. Under disse forhold fandt retten, at der mellem lønmodtageren og virksomhedsdelen i Hong Kong har været tale om et ansættelsesforhold.

Landsskatteretten lagde også i denne sag vægt på, at den danske virksomhed måtte anses at have et fast driftssted i Hong Kong, der har fremstået som en tilstrækkelig selvstændig organisation med egen ledelse, der har været ansvarlig for de økonomiske, administrative og driftsmæssige forhold på arbejdspladsen, samt at denne ledelse har haft instruktionsbeføjelsen overfor medarbejderne. Derudover blev der lagt vægt på, at

• arbejdsfunktionerne har tjent til at løse den udenlandske virksomhedsdels opgaver
• fastlæggelse af antallet af medarbejdere og deres kvalifikationer må anses for sket under hensyn til arbejdet i udlandet

Ad spørgsmål 1

På baggrund af lovens ordlyd samt den foreliggende praksis skal der foreligge et juridisk ansættelsesforhold i det udenlandske datterselskab beliggende udenfor EU eller lande, hvormed Danmark har indgået en bilateral aftale om social sikring, for at lønmodtageren vil være fritaget for at skulle betale arbejdsmarkedsbidrag. Ansættelsesforholdet skal være reelt, jf. SKM2006.547.HR, hvor Højesteret fandt, at det danske søsterselskab og ikke det engelske søsterselskab var den reelle arbejdsgiver.

Med hensyn til det eventuelle ansættelsesforhold i datterselskabet er det oplyst, at de pågældende medarbejdere opsiger deres ansættelse i moderselskabet med et tilsagn om genansættelse i en på forhånd defineret periode. Det udenlandske datterselskab indgår herefter en tidsbegrænset ansættelsesaftale med medarbejderen. Det er datterselskabets administrerende direktør, der underskriver aftalen på selskabets vegne. Der er tale om en standardkontrakt, som anvendes hvad enten medarbejderen ansættes i et udenlandsk datterselskab, en udenlandsk filial eller et udenlandsk fast driftssted. Der er tale om en kontrakt udformet af moderselskabet, som fastsætter lønforhold, lønaccessorier, frirejser, medfølgende families forhold og ferieforhold. Opsigelse og forældreorlov sker dog som udgangspunkt efter lokale forhold.

Lønudbetalingen sker fra moderselskabet, som har et internt servicebureau, der forestår lønadministrationen for alle koncernens enheder. Det har været under overvejelse at outsource lønadministrationen.

Under de foreliggende omstændigheder, hvor der direkte indgås en ansættelsesaftale med det udenlandske datterselskab, finder SKAT, at medarbejderen i forhold til arbejdsmarkedsfondslovens § 7 a, stk. 1, litra a, har en udenlandsk arbejdsgiver. Det er under de oplyste omstændigheder således ikke tillagt væsentlig betydning, at lønudbetalingen foretages som en servicefunktion fra koncernens hovedsæde.

Det indstilles derfor, at der svares ja til spørgsmål 1

Ad spørgsmål 2 og 3

Det er en forudsætning for besvarelsen af spørgsmål 2 og 3, at såvel filialen som det faste driftssted opfylder de krav, som opstilles til et sådant, jf. OECD modeloverenskomstens artikel 5 eller en indgået dobbeltbeskatningsaftale og kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 4 samt selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a.

På baggrund af den foreliggende landsskatteretspraksis og det oplyste, hvorefter medarbejderen indgår ansættelsesaftalen med filialbestyreren henholdsvis projekt-/landechefen for det faste driftssted, lægger SKAT under ovenfor givne forudsætning til grund, at medarbejderne har en udenlandsk arbejdsgiver. Det er yderligere et krav, at

• medarbejderen er beskæftiget inden for filialens virksomhedsområde
• der ikke er tale om instruktionsbeføjelse eller reference i forhold til hovedvirksomheden i Danmark,
• medarbejderens løn belaster filialen endeligt,
• medarbejderen deltager i driften af filialen,
• løn og eventuelle sociale sikringsordninger er påvirket af lokale vilkår.

Det indstilles derfor, at der under disse forudsætninger svares ja til spørgsmål 2 og 3.

Ad spørgsmål 4

Det er oplyst, at udlandsopgaverne kan løses gennem et forpligtende samarbejde i et joint venture. Det pågældende joint venture vil ikke have et fast driftssted i udlandet, men A vil have et fast driftssted i udlandet hvori As resultatandel fra joint venturet beskattes.

Ansættelsen af medarbejderen sker enten direkte i joint venturet eller i det faste driftssted.

Da det forpligtende joint venture samarbejde må være indgået med moderselskabet A, arbejder medarbejderen enten for moderselskabet eller for joint venturet. Da joint venturet ikke har egen organisation, må det derfor antages, at medarbejderen er ansat i og reelt arbejder for moderselskabet. SKAT lægger derfor til grund, at medarbejderen har en dansk arbejdsgiver.

Det indstilles, at der svares nej til spørgsmål 4.

Revisor har følgende kommentarer til denne indstilling:

Det lægges til grund i SKATs indstilling og begrundelse, at joint venturet ikke har egen organisation, og at medarbejderen derfor reelt arbejder for det danske moderselskab. Denne forudsætning er imidlertid ikke i overensstemmelse med de faktiske forhold, hvilket vi skal illustrere med en beskrivelse af den organisatoriske opbygning, som normalt gælder for joint ventures, som A deltager i.

A's joint venture aftaler er enten udarbejdet efter - eller inspireret af - den skabelon, som anbefales i Federation Internationale des Ingenieurs-Conceils (FIDIC)‘s standardvilkår.

Joint venturets organisation og ledelse

Den overordnede ledelse af joint venture (i det følgende JV) varetages af en JV Committee bestående af repræsentanter fra de pågældende JV partnere.

Til at varetage den daglige ledelse af JV bliver der i projektlandet, sammensat et management team, typisk med repræsentanter fra alle JV partnerne.

Styringen af de daglige opgaver gennemføres i et antal projektgrupper, hvor antallet afhænger af projektets størrelse. Hver projektgruppe ledes af en projekteringsleder. I hver af grupperne er et antal faggrupper. Hver faggruppe ledes af en gruppeleder. For at sikre kvalitet på tværs er der en disciplinleder for hver disciplin. De faglige gruppeledere refererer til disciplinlederen med hensyn til økonomi og kvalitet. Ledelsen har støttefunktioner såsom, kvalitetssikring, tidsplanlægning, grænsefladekoordinering og IT.

Bemanding

JV bemandes ofte med en række medarbejdere, som ved JV's etablering har ansættelse hos en af joint venture partnerne, udover medarbejdere som ansættes direkte uden tidligere tilknytning til joint venture partnerne. I alle tilfælde, dvs., også når der er tale om medarbejdere med en tilknytning til A, så er det JV ledelsen, der beslutter ansættelsen, forholder sig til medarbejderens kvalifikationer og underskriver ansættelsesaftalen med medarbejderen.

I de fleste situationer sker ansættelsen direkte i JV, men nogle gange også i det faste driftssted, som A får i projektlandet. Men i alle tilfælde gælder, at det er JV ledelsen, der beslutter ansættelsen og underskriver ansættelsesaftalen.

Skattepligt i JV landet og regnskabsaflæggelse

Overskud og underskud i JV deles mellem joint venture partnerne efter en aftalt fordelingsnøgle. IV resultatandelen er skattepligtig i arbejdslandet, og beskattes for A vedkommende typisk ved, at A får et fast driftssted i projektlandet. I enkelte tilfælde er det JV, der er den skattepligtige enhed.

Lønudgifter samt øvrige faktureringer fra A A/ indgår i JV's årsregnskab.

Sammenfatning

Som det fremgår ovenfor, bliver der også i forbindelse med et JV etableret en organisation, som sikrer det udenlandske projekts ledelse. Det er derfor vores opfattelse, at der ikke på dette punkt er nogen forskel mellem et JV og de øvrige organisationsformer, hvorunder A opererer i udlandet. Det er derfor fortsat vores opfattelse, at også danske personer, der ansættes i udenlandske joint ventures, skal anses som undtaget fra pligten til at betale arbejdsmarkedsbidrag under ansættelsen i udlandet.

SKATs kommentar og indstilling

Skat benægter ikke at det omhandlede JV har egen organisation, som beslutter, hvem der skal ansættes ved projektet. Der er imidlertid oplyst, at JV'et typisk ikke vil være skattepligtigt i udlandet, hvilket SKAT forstår på den måde, at JV'et ikke opnår et få fast driftssted i arbejdslandet. JV's organisation opfylder således ikke kravet til at fremstå som en tilstrækkelig selvstændig organisation, jf. TfS 1999, 655 og SKM2001,145.LSR, som begge har som sin forudsætning, at medarbejderen arbejder i og er ansat i et fast driftssted i udlandet i skattemæssig henseende. Såfremt A's faste driftssted var en del af JV'et (interessentskabet) må det antages, at Joint Venturet også ville få fast driftssted i landet via A's faste driftssted. Da dette ikke er tilfældet, vil ansættelse i A's faste driftssted i arbejdslandet heller ikke være tilstrækkeligt, idet medarbejderen ikke arbejder for A's faste driftssted i udlandet, men for et JV'et, som filialen ikke er en del af.

SKAT fastholder derfor sin indstilling

Ad spørgsmål 5

Det er oplyst, at A under den nuværende struktur udarbejder lønsedler, udbetaler løn og tilbageholder skat og sociale afgifter efter lokale regler for de enheder i udlandet, hvor dette er muligt. Svar på spørgsmål 1-4 er afgivet under denne forudsætning.

Det er således i de allerede afgivne svar forudsat, at A forestår lønadministrationen.

Det indstilles derfor, at der svares nej til spørgsmål 5

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse

Svaret er bindende for skattemyndighederne i følgende periode

Svaret er bindende for skattemyndighederne i 5 år fra datoen for Skatterådets afgørelse, jf. skatteforvaltningslovens § 25, stk. 1.

Svaret vil dog ikke være bindende, hvis der er sket ændringer i forudsætninger, som har været afgørende for indholdet af svaret, herunder ændringer i love eller bekendtgørelser, jf. skatteforvaltningslovens § 25, stk. 2. Hvis svaret viser sig at være i strid med EU-retten, vil svaret heller ikke være bindende.

Et svar, der vedrører fortolkningen af en dobbeltbeskatningsoverenskomst, er ikke bindende, i det omfang en udenlandsk skattemyndighed lægger en anden vurdering af det pågældende spørgsmål til grund, jf. skatteforvaltningslovens § 25, stk. 3.