Spørgsmål

1. Kan Skatterådet bekræfte, at spørger kan sælge Bygningsparcellen uden moms, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9?

Svar

1. Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger ejer den faste ejendom, som påtænkes solgt.

Bygningsparcellen udgør i alt xx.xxx m2. Heraf omfatter ca. x.xxx etagekvadratmeter eksisterende bevaringsværdige bygninger, jf. lokalplanen, med tilhørende grundareal. Herudover er der ret til at bebygge området yderligere - en ret som forventes udnyttet af køber.

De eksisterende bygninger er i den betingede købsaftale er benævnt som ( ). Navnene på bygningerne stammer fra Lokalplanen, hvor det er anført, at bygningerne er bevaringsværdige.

Bygningerne er ikke blevet væsentligt ombygget efter indførelse af momspligt på nye bygninger i et omfang, så de kan anses for nye bygninger.

Det er købers hensigt at anvende de bevaringsværdige bygninger til kontorer, detailbutik samt til pengeinstitut.

Spørger har drevet momspligtig virksomhed fra den faste ejendom igennem mange år og har efter organisatoriske ændringer valgt ikke at drive sin virksomhed videre fra den omhandlede faste ejendom.

Der er ingen tvivl om, at spørger anses for en afgiftspligtig person i momslovens forstand, men i denne anmodning ønskes svar på, om salget af den omhandlede faste ejendom inklusive x.xxx etagekvadratmeter bevaringsværdige bygninger kan ske momsfrit efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, som salg af gamle bygninger med tilhørende jord.

SKAT tilføjer, at følgende fremgår af købsaftalen:

Bygningsparcellen overdrages til Køber med de på Bygningsparcellen opførte bevaringsværdige bygninger/facader.

Køber er bekendt med at ovennævnte bygninger ikke må nedrives eller gives en ændret ydre fremtræden uden tilladelse fra X Kommune.

Ovennævnte bygninger kan i henhold til lokalplanen genanvendes og ombygges, så de - eventuelt suppleret med nybyggeri - gøres anvendelige til erhvervsformål og offentlige formål.

Overdragelsen omfatter de på Bygningsparcellen værende byggerettigheder (omfattende xx.xxx etagekvadratmeter i henhold til Lokalplanen), samt de nævnte bevaringsværdige bygninger med mur- og nagelfast tilbehør, varmeanlæg samtlige elektriske og evt. sanitære installationer, faste lampesteder, faste ind- og udvendige lamper, hegn træer og planter mv. og i øvrigt alt, hvad der tilhører Bygningsparcellen.

De bevaringsværdige bygninger overtages af Køber som beset. Købesummen for Bygningsparcellen er fastsat under hensyntagen til denne ansvarsfraskrivelsesklausul. Sælger er ikke ansvarlig for nogen forringelse af bygningerne frem til Købers overtagelse af bygningerne.

Køber oplyser, at der påtænkes opført xx.xxx etagemeter byggeri på lokalplanens område y og x.xxx etagemeter byggeri på lokalplanens område x, inklusiv eksisterende bygninger.

Køber forpligter sig til ved påbegyndelse af ethvert byggeri at fremkomme med beregning af byggeriets samlede etagemeter byggeri. Hvis det planlagte byggeri for et af områderne inkl. eksisterende byggeri er større end de etagemeter byggeri, der er oplyst, skal der ske en forhøjelse af købesummen pr. ekstra etagemeter byggeri.

Det fremgår af Lokalplanen, at området i mange år har været benyttet til erhvervsvirksomhed, som nu er flyttet til andre lokaliteter.

Den bygningsparcel, som nærværende sag vedrører, omfatter Område x og Område y.

Kommunen behandler for tiden forslag til en ny lokalplan for Område x. Område x udgør x.xxx m2. Den nye lokalplan har baggrund i den eksisterende lokalplan, og udarbejdes fordi den eksisterende lokalplan ikke er byggeretsgivende for område x. Ifølge den nye lokalplan må der samlet etableres x.xxx m2 etageareal, heraf x.xxx m2 etageareal ny bebyggelse.

Den nye lokalplan omfatter nogle af de bevaringsværdige bygninger. Det fremgår af lokalplanen, at bygningerne ikke må nedrives eller gives en ændret ydre fremtræden uden tilladelse fra kommunen.

Vedrørende de øvrige bevaringsværdige bygninger oplyser spørger, at den ene bygning kun er en facade, som er klassificeret bevaringsværdig. På bilagene med tegningerne kan man se den som en ekstra mur uden på det projekterede nybyggeri.

En anden bevaringsværdig bygning er et hus, som vil blive bevaret og indbygget som en del af indretningen i det projekterede nybyggeri.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Det er spørgers opfattelse, at spørger kan sælge Bygningsparcellen uden moms efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 9.

Spørgers opfattelse bygger på det forhold, at der er tale om salg af et bebygget grundstykke, hvor bygningerne er opført længe før 1. januar 2011.

Denne opfattelse underbygges til dels af praksis inden for området samt af lovgivningen bag og SKATs egen vejledning på området.

Bygning

I momsmæssig henseende udgør en bygning "enhver grundfast konstruktion, som er færdiggjort til det formål, den er bestemt til".

De på grunden opførte bevaringsværdige bygninger udgør bygninger i momsmæssig henseende, idet der er tale om ganske almindelige grundfaste konstruktioner, som i mange år har været anvendt til sælgers momspligtige virksomhed.

Bygningerne er opført længe før momslovens ændring af reglerne omkring moms på fast ejendom med ikrafttrædelse den 1. januar 2011 og er dermed ikke omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra a, idet der ikke er tale om nye bygninger.

Bygningerne er endvidere ikke blevet ombygget efter indførelse af momspligt på nye bygninger i et omfang, så de kan anses for nye bygninger, jf. momsbekendtgørelsens § 58.

I SKATs vejledning omkring moms på salg af nye bygninger og byggegrunde er der i kapitel 1 anført følgende:

"Kapitel 1 Afgiftspligtige leveringer af nye bygninger

Kapitlet omhandler levering af nye bygninger, hvor byggeriet er påbegyndt den 1. januar 2011 eller senere, og levering af bygninger, hvorpå der i væsentligt omfang er udført til-/ombygningsarbejde, som er påbegyndt den 1. januar 2011 eller senere."

Bygningerne skal utvivlsomt anses for gamle bygninger.

Byggegrund

Begrebet byggegrund er i momsmæssig henseende defineret i bekendtgørelse nr. 1370 af 02/12/2010 § 39 c som følger:

"Ved en byggegrund i momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra b, forstås et ubebygget areal, som efter lov om planlægning eller forskrifter udstedt i medfør heraf er udlagt til formål, som muliggør opførelse af bygninger, jf. § 39 a, stk. 1."

Levering af fast ejendom, hvorpå der står en eller flere eksisterende bygninger, udgør ikke levering af en byggegrund.

Det ligger helt fast, at bygningerne på Bygningsparcellen hverken kan eller skal nedrives, idet de er bevaringsværdige og derfor ikke må nedrives. Herudover har køber allerede planer for bygningerne med henblik på erhvervsmæssig anvendelse.

Der opstår således på intet tidspunkt et ubebygget areal.

Bygningsparcellen kan således ikke anses for en byggegrund og er dermed heller ikke omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra b.

Levering med henblik på nedrivning

Det fremgår af side 15 og 16 i SKATs vejledning om moms på salg af nye bygninger og byggegrunde, at hvis levering af en gammel bygning med tilhørende grund sker med henblik på nedrivning af den gamle bygning og opførelse af en ny, skal leveringen i nogle tilfælde anses for levering af en byggegrund.

Denne praksis støttes af EU-Domstolens afgørelse vedrørende Don Bosco, jf. sag C-461/08.

I nærværende tilfælde er der ikke indgået aftale om nedrivning af de omhandlede bygninger, idet disse notorisk hverken må eller skal nedrives - de skal anvendes til erhvervsarealer i form af kontorer, detailbutik og pengeinstitut.

Derfor er praksis omkring nedrivning irrelevant for afgørelse af nærværende sag, idet bygningerne er bevaringsværdige og efter købers hensigt skal anvendes til erhvervsmæssige formål.

Praksis indenfor området

SKM2013.309.SR

Skat Nordjylland har tidligere truffet en ikke-offentliggjort afgørelse vedrørende udstykning og salg af et grundareal med henblik på købers opførelse af nybyggeri, efter at der var sket nedrivning af de eksisterende bygninger. En af de eksisterende bygninger var bevaringsværdig og kunne således ikke nedrives, men ville forblive på ejendommen.

SKAT fastslog i sin afgørelse, at arealet uanset mulighederne for etablering af nybyggeri ikke kunne betragtes som byggegrund, idet "arealet allerede er bebygget, og det er oplyst, at den bevaringsværdige bygning ikke må nedrives".

Som det fremgår heraf lagde SKAT således vægt på, at nedrivning ikke var mulig - konkret på grund af bygningens status som bevaringsværdig.

Den omtalte ikke-offentliggjorte afgørelse fra SKAT er omtalt i SKM2013.309.SR.

Tilsvarende er gældende i denne sag.

SKM2012.416.SR

Skatterådet har i SKM2012.416.SR bekræftet, at salg af to bebyggede ejendomme ikke er omfattet af momspligten, idet

• anmodningen vedrører gamle bygninger,

• bygningerne har været erhvervsmæssigt udlejet,

• ejendommene er omfattet af en lokalplan, ifølge hvilken anvendelsen af området ændres, hvorfor sælgerne må forvente, at køber vil udvikle ejendommene,

• sælgerne er ikke/forudsættes ikke at være involveret i nedrivning eller genopbygning/ombygning af de eksisterende bygninger,

• det fremgår ikke af købsaftalen/salgsaftalen, at bygningerne bliver erhvervet af køber med henblik på nedrivning.

I nærværende tilfælde er der tale om overdragelse af gamle bygninger på ejendommen, og bygningerne har været anvendt til erhvervsmæssig aktivitet, dog ikke udlejning, hvilket efter spørgers opfattelse ikke ændrer ved vurderingen af momspligten.

Herudover er ejendommen omfattet af en lokalplan, ifølge hvilken anvendelsen af området ændres, hvorfor sælger må forvente, at køber vil udvikle arealet i et eller andet omfang.

Derudover er det sikkert, at køber ikke nedriver bygningerne på ejendommen, idet bygningerne som nævnt tidligere er bevaringsværdige og dermed ikke må nedrives, og køber har som nævnt tidligere til hensigt at anvende bygningerne til erhvervsmæssige formål.

Ikke-offentliggjort bindende svar, j.nr. 13-5623335

SKAT bekræfter i det bindende svar, at matriklen inklusiv bevaringsværdige siloer kan sælges momsfrit. Dette er uanset, at siloerne skal anvendes som teknikrum, depotrum og fællesfaciliteter for et nyt boligprojekt, som skal opføres på pågældende matrikel.

Opsummering

Det er spørgers klare opfattelse, at salget skal ske uden moms, og at spørger med ovenfor anførte har underbygget sin opfattelse.

Ved sammenligning af den omhandlede salgssituation med henholdsvis den ovennævnte praksis og SKATs egen vejledning på området, er der efter praksis tale om, at der sælges en bebygget matrikel, som ikke kan karakteriseres som en byggegrund.

Skulle salget anses for en byggegrund, er det en betingelse, at arealet er ubebygget, og at der imellem sælger og køber er udfærdiget aftaler omkring nedrivning af eventuelle bygninger.

Her er der ikke indgået aftaler om nedrivning, hvilket også er irrelevant, idet bygningerne ikke må nedrives. Herudover skal de overdragne bygninger anvendes af køber til erhvervsmæssige formål (kontorer, detailbutik og pengeinstitut).

I andre sager har SKAT og Skatterådet afgjort, at det forhold, at der på det overdragne areal forefindes bygninger, som er bevaringsværdige og dermed ikke kan nedrives, medfører, at salget ikke kan anses for salg af en byggegrund, uanset at køber efterfølgende bygger på grunden.

De bevaringsværdige bygninger på matriklen medfører således ud fra gældende praksis, at salget skal karakteriseres som et salg af en bebygget matrikel, og dermed er det bebyggelsens alder og karakter, der er afgørende for vurderingen af momspligten.

I nærværende sag er bygningerne fra før 1. januar 2011, og de skal fortsat anvendes. Matriklen er og bliver således aldrig fri for bygninger, hvilket er hovedbetingelsen fir at karakterisere salget som et grundsalg.

Salget skal derfor ske uden moms.

SKATs indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at spørger kan sælge Bygningsparcellen uden moms, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9.

Lovgrundlag

Momsloven § 3, stk. 1,

Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed.

Momsloven § 4

Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering.  (---)

Momsloven § 13, stk. 1, nr. 9

Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift:  (---)

9) Levering af fast ejendom. Fritagelsen omfatter dog ikke:

   a) levering af en ny bygning eller en ny bygning med tilhørende jord

   b) levering af en byggegrund, uanset om den er byggemodnet, og særskilt

       levering af en bebygget grund

Momsloven § 13, stk. 3

Skatteministeren kan fastsætte nærmere regler om afgrænsningen af fast ejendom i henhold til stk. 1, nr. 9.

Bekendtgørelse til momsloven (Bekendtgørelse nr. 808 af 30/6/2015) § 56, stk. 1

Ved en byggegrund i momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra b, forstås et ubebygget areal, som efter lov om planlægning eller forskrifter udstedt i medfør heraf er udlagt til formål, som muliggør opførelse af bygninger, jf. § 54 i denne bekendtgørelse.

Momssystemdirektivet (direktiv 2006/112 EF) art. 12

1. Medlemsstaterne kan som afgiftspligtig person anse enhver, der lejlighedsvis udfører en transaktion henhørende under de i artikel 9, stk. 1, andet afsnit, omhandlede former for virksomhed og især en enkelt af følgende transaktioner:

a) levering af en bygning eller en del af en bygning med tilhørende jord inden første indflytning

b) levering af en byggegrund

2. Ved anvendelsen af stk. 1, litra a), forstås ved »bygning« enhver grundfast konstruktion.

Medlemsstaterne kan fastlægge de nærmere betingelser for anvendelsen af det i stk. 1, litra a), anførte kriterium på ombygninger og definere begrebet »tilhørende jord«.

Medlemsstaterne kan anvende andre kriterier end første indflytning, som f.eks. perioden mellem dagen for bygningens færdiggørelse og dagen for første levering, eller perioden mellem dagen for første indflytning og dagen for senere levering, såfremt disse perioder ikke overstiger henholdsvis fem og to år.

3. Ved anvendelsen af stk. 1, litra b), forstås ved »byggegrunde« grunde, hvad enten de er byggemodnet eller ikke, når de af medlemsstaterne betragtes som sådanne.

Momssystemdirektivet (direktiv 2006/112 EF), artikel 135, litra k)

1. Medlemsstaterne fritager følgende transaktioner:

---

j) levering af bygninger eller dele heraf med tilhørende jord bortset fra levering omhandlet i artikel 12, stk. 1, litra a)

k) levering af ubebygget fast ejendom bortset fra de i artikel 12, stk. 1, litra b), nævnte byggerunde

Forarbejder

Praksis

SKM2014.496.SR

Levering af fast ejendom blev anset for levering af en byggegrund, uanset at der stod en bevaringsværdig bygning på grunden.

Det fremgik af begrundelsen, at der var henset til, at bygningens areal på XXX m² udgjorde en meget lille andel af grundens areal på XX.XXX m², at det var tanken, at bygningen skulle skifte anvendelse eller karakter fra lager- og administrationsformål til cafe eller restaurant, at den nuværende anvendelse af denne ene bygning ikke opfyldte det formål, der var hensigten med lokalplanen om et blandet bolig- og erhvervsområde, og at det ikke kunne udelukkes, at bygningen ville blive nedrevet.

SKM2014.247.SR

Salg af en fast ejendom på over 8.000 m2, hvorpå der var beliggende et parcelhus, var fritaget for moms.

Lokalplanen gav mulighed for, at der kunne opføres tæt-lav helårs boligbyggeri på ejendommen, med en maksimal bebyggelsesprocent.

Det fremgik af lokalplanen, at den på ejendommen beliggende bolig påtænktes bevaret. Bygningen på ejendommen, var opført som bolig, havde været anvendt som sådan, en anvendelse, der ikke, ud fra de foreliggende oplysninger, sås at ville blive ændret som følge af udviklingen af ejendommen. Bygningen skulle med andre ord også fremover anvendes til det formål, som den var bestemt til.

SKM2013.824.SR (spørgsmål 8c)

Levering af en matrikel, hvorpå der var et bolværk, som skulle forblive på grunden, blev anset for levering af en byggegrund, uanset at et bolværk er en bygning i momslovens forstand.

Det fremgik af begrundelsen, at da handlen var betinget af, at der vedtages en lokalplan, der muliggør opførelse af hotel/kontor/bolig/butik, kan det lægges til grund, at leveringen sker med henblik på opførelse af en ny bygning. At der på arealet allerede eksisterer et bolværk, har ingen indflydelse på, at arealet efter lokalplanen er udlagt til formål, som muliggør opførelse af bygninger.

SKM2012.640.SR

Salg af ejendommen ville ikke være omfattet af fritagelse for moms, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, 1. pkt., hvis der på byggegrunden blev opført en bygning, og ejendommen (bygning og hele byggegrunden med et areal på over 70.000 m²) først blev solgt, når ejendommen efter bestemmelserne i bekendtgørelsen til momsloven ville udgøre en 'gammel' bygning.

Skatterådet fandt, at salget af grunden i momsmæssig sammenhæng skulle anses som en levering af en byggegrund, fordi den fremtidige anvendelse af denne ene bygning ikke opfyldte det formål, der var hensigten med lokalplanens udlægning af arealet til boligbebyggelse med ca. 134 boliger.

Byggegrunden havde et areal på over 70.000 m², hvoraf der er byggeret for over 14.000 m², og mere end 22.000 m² vedrørte et strandbeskyttet areal.

SKM2011.45.SR

Salg af en grund, som ifølge lokalplan var udlagt til boligformål, og hvorpå der var opført en garage/et udhus, skulle i momsmæssig sammenhæng anses for levering af en byggegrund.

SKM2011.6.SR

Når en byggegrund efter lokalplanen er udlagt til helårsboligbebyggelse, anser Skatterådet ikke byggeriet for påbegyndt, hvis der på grunden alene planlægges/påbegyndes opførelse af en garage eller et udhus.

Det bemærkes i begrundelsen, at i visse tilfælde anses levering af et grundareal med en bygning dog for levering af en byggegrund.   

Hvis leveringen sker med henblik på opførelse af en ny bygning, skal leveringen anses for levering af en byggegrund.

(...)

Det er Skatteministeriets opfattelse, at et salg af en grund, der efter lokalplan er udlagt til boligformål, og hvorpå der er opført en garage eller et udhus, i momsmæssig sammenhæng skal anses som en levering af en byggegrund, fordi den fremtidige anvendelse af en garage eller et udhus, ikke opfylder det formål til beboelse, der var hensigten med lokalplanens udlægning af arealet til helårsboligbebyggelse.

Begrundelse

Levering af fast ejendom er som udgangspunkt momsfritaget, jf. momsloven § 13, stk. 1, nr. 9. Levering af en byggegrund eller af en ny bygning, evt. med tilhørende jord, er dog ikke omfattet af denne momsfritagelse, jf. momsloven § 4 og § 13, stk. 1, nr. 9, litra a) og b).

Efter bekendtgørelse til momsloven § 56, stk. 1, jf. momsloven § 13, stk. 3, forstås ved en byggegrund et ubebygget areal, som efter lov om planlægning eller forskrifter udstedt i medfør heraf er udlagt til formål, som muliggør opførelse af bygninger, jf. bekendtgørelsen § 54.

EU-domstolen har i sagerne C-461/08, Don Bosco, præmis 43, udtalt, at det tilkommer medlemsstaterne at definere, hvilke grunde, der skal betragtes som byggegrunde, men at dette skal ske under iagttagelse af formålet med momssystemdirektivet artikel 135, stk. 1, litra k), der udelukkende er at momsfritage leveringer af ubebyggede grunde, der ikke er bestemt til at tjene til opførelse af en bygning.

I sag C-543/11, Woningstichting Maasdriel, præmis 36, lægger EU-domstolen ved vurderingen af, om der er tale om en byggegrund vægt på, om det på baggrund af en samlet vurdering af transaktionens omstændigheder på leveringstidspunktet, herunder parternes hensigter, forudsat at de kan understøttes ved objektive beviselementer, fremgår, at den omhandlede grund på leveringstidspunktet faktisk var beregnet til at blive bebygget.

Det fremgår af købsaftalen, at der på bygningsparcellen forventes opført xx.xxx etagekvadratmeter bygninger. Herudover forventes ca. x.xxx etagekvadratmeter at blive etableret i nogle af de bevaringsværdige bygninger.

Det forudsættes ved besvarelsen, at de ovenfor nævnte bevaringsværdige bygninger bevares, uden at den ydre fremtræden ændres.

Der vil således være tale om levering af fast ejendom med eksisterende bygninger, hvor nogle af bygningerne skal forblive på grunden.

Skatterådet har i de bindende svar SKM2011.6.SR, SKM2011.45.SR, SKM2012.640.SR, SKM2013.824.SR og SKM 2014.496.SR vurderet om, der momsretligt foreligger levering af en byggegrund i tilfælde, hvor der allerede er en bygning (i momslovens forstand) på grunden, uanset at det ikke fremgår af parternes aftale, at bygningen skal nedrives.

I SKM2011.6.SR, SKM2011.45.SR samt SKM2013.824 var der på grunden etableret henholdsvis garage/udhus og bolværk. Det forekom i disse sager åbenbart, at selv om der var tale om bygninger i momslovens forstand, var det ikke bygninger, som modsvarede lokalplanens tiltænkte anvendelse af grunden.

I SKM2012.640.SR var der tale om opførelse af en ud af 134 boliger med henblik på at opnå et momsfritaget salg. I SKM2014.496.SR udgjorde bygningen en meget lille del af grundens areal.

I SKM2014.247.SR var salg af en fast ejendom på over 8.000 m2, hvorpå der var beliggende et parcelhus, som skulle forblive på grunden, fritaget for moms.

Lokalplanen gav mulighed for, at der kunne opføres tæt-lav helårs boligbyggeri på ejendommen, med en maksimal bebyggelsesprocent.

Det fremgår efter SKATs opfattelse af Skatterådets praksis, at der er tale om momsfritaget levering af bygning med tilhørende jord, når der på den faste ejendom er en eksisterende bygning, som skal forblive på grunden, som modsvarer den anvendelse, som den er tiltænkt i lokalplanen, og som udgør en betydelig del af arealet. Dette gælder uanset, at det er muligt at opføre yderligere bebyggelse på arealet.

På den baggrund indstiller SKAT, at leveringen er momsfritaget, jf. momsloven § 13, stk. 1, nr. 9.

Indstilling

SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.