Spørgsmål

1. Vil opførelse af en bygning på en ubebygget erhvervsbyggegrund medføre et bortfald af momspligt ved et senere salg?

Svar

1. Nej

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger er et Ejendomsselskab, der blev erklæret konkurs ved skifteretten i maj 2011.

Af Selskabets årsrapporter for 2006-2009 fremgår det under ledelsesberetningen, at Selskabets aktiviteter er opkøb, renovering, udlejning og salg af fast ejendom. Årsrapporten for 2006 viste et overskud på xx mio. kr.

Selskabets aktiver består hovedsageligt af byggegrunden matr. nr. X.

Ifølge OIS.dk har selskabet fået skøde på ejendommen i marts 2006.

Byggegrunden har et areal på over 70.000 m², hvoraf der er byggeret for over 14.000 m², og mere end 22.000 m² vedrører et strandbeskyttet areal.

En interessent og indirekte kreditor til boet har hævdet, at opførelsen af en bygning på erhvervsbyggegrunden vil medføre bortfald af momspligten ved et senere salg. Boet har ikke taget nærmere stilling til, om dispositionen ønskes foretaget i boets regi.

Lokalplanen, der blev endelig vedtaget af Byrådet, i september 2006, vedrører alene matr. nr. X samt del af matr. nr. Y.

Lokalplanens § 2 og § 3 fastlægger, at området ligger i byzone, samt at den fremtidige anvendelse af arealet skal være til boligbebyggelse med tilhørende lokale serviceanlæg, herunder rekreative arealer.

En stor del af området ligger inden for strandbeskyttelseslinien, men alt byggeri skal ifølge Lokalplanen placeres i den del af området, som ligger uden for strandbeskyttelseslinien.

Af Lokalplanens § 15 fremgår, at det efter Byrådets endelige vedtagelse, må der ifølge planlovens § 18 ikke retligt eller faktisk etableres forhold i strid med planens bestemmelser, medmindre dispensation meddeles efter reglerne i planloven.

Det fremgår endvidere af Lokalplanen, at den tidligere bygning, der ved planens udarbejdelse var beliggende på ejendommen, skal rives ned. Af beliggenhedsplanen fremgår, at der planlægges opført 15 bygninger med hver mindst 4 rækkehuse, 8 bygninger med 3 rækkehuse samt 5 bygninger med hver ca. 10 boligenheder, hvilket sammenlagt vil blive ca. 134 boliger.

Bygningerne blev i 2007 hærget af en omfattende brand, og efterfølgende er grunden blevet ryddet.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Det er boets opfattelse, at et salg af byggegrunden er momspligtigt, uanset om der på byggegrunden opføres en bygning forud for salget.

Skatteministeriets indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, om opførelse af en bygning på en ubebygget erhvervsbyggegrund vil medføre et bortfald af momspligt ved et senere salg.

Lovgrundlag

Momslovens (LBK nr. 287 af 28. marts 2011 med senere ændringer) § 3, stk. 1, lyder:

"Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed."

Momslovens § 4, lyder:

"Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering. [...] "

Momslovens § 13, stk. 1 lyder:

"Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift:

[...]

9) Levering af fast ejendom. Fritagelsen omfatter dog ikke:

 a) Levering af en ny bygning eller en ny bygning med tilhørende jord.

 b) Levering af en byggegrund, uanset om den er byggemodnet, og særskilt

 levering af en bebygget grund."

Af bekendtgørelse nr. 663 til momsloven, med senere ændringer, fremgår af

§ 39 a:

"Ved begrebet bygning i lovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra a, forstås grundfaste konstruktioner, som er færdiggjorte til det formål, de er bestemt til. Levering af dele af en sådan bygning anses ligeledes for at være levering af en bygning.

Stk. 2. En bygning, jf. stk. 1, er ny, inden første indflytning. En bygning er også ny på dagen for første levering efter indflytning, hvis leveringen sker mindre end fem år efter dagen for bygningens færdiggørelse. Ved anden og efterfølgende leveringer, der sker inden for fem år fra bygningens færdiggørelse, er bygningen også ny, hvis leveringen sker inden bygningen har været i brug ved indflytning i en periode på 2 år, og første levering er omfattet af momslovens § 29."

Bekendtgørelsens § 39 c, lyder:

"Ved en byggegrund i lovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra b, forstås et ubebygget areal, som efter lov om planlægning eller forskrifter udstedt i medfør heraf er udlagt til formål, som muliggør opførelse af bygninger, jf. § 39 a, stk. 1."

Praksis

EU-domstolen har i dommen i de forenede sager C-180/10, Slaby og C-181/10, Kuc fastlagt under hvilke omstændigheder levering af et grundstykke beregnet til bebyggelse skal anses for momspligtig.

Sag C-180/10 vedrørte Jaroslaw Slaby, som i 1996 i sin egenskab af privatperson erhvervede et areal, som i henhold til den på det tidspunkt gældende lokalplan var klassificeret som landbrugsareal. Mellem 1996 og 1998 anvendte han arealet til landbrugsvirksomhed, men ophørte med denne virksomhed i 1999. I 1997 var lokalplanen blevet ændret, således at det pågældende areal fra da af blev udlagt til bebyggelse med ferieboliger. Som følge af denne ændring udstykkede Jaroslaw Slaby arealet i 64 parceller, som han fra 2000 løbende påbegyndte at sælge til private.

Sag C-181/10 vedrørte ægteparret Kuc, der siden 1996 havde været ejere af en landbrugsbedrift. Frem til slutningen af 2006 anvendte de arealet til landbrugsvirksomhed med hesteopdræt og senere dyrkning af afgrøder til foder til deres dyr. Efter en afgørelse fra skatte- og afgiftsmyndigheden i 2004 lod ægteparret Kuc sig momsregistrere, selv om deres bedrift ifølge dem selv var en del af deres private formue. Efter en ændring i lokalplanen, der betød, at det omhandlede areal fra da af blev udlagt til bebyggelse med boliger og forretninger, begyndte de, fra tid til anden og på ikke organiseret vis, at sælge dele af bedriften.

EU-domstolen har i sin dom lagt til grund, at arealerne i begge tilfælde var erhvervet uden momsfradrag, og at arealerne tilhørte ejernes personlige formue, inden de blev udstykket og solgt.

Derudover fremgår det af dommens præmis 43, at ifølge ordlyden i artikel 9, stk. 1, er begrebet afgiftspligtig person defineret i relation til begrebet økonomisk virksomhed, idet det er eksistensen af en sådan virksomhed, der begrunder kvalifikationen som afgiftspligtig person. »Økonomisk virksomhed« er i artiklens andet afsnit defineret som omfattende alle former for virksomhed som producent, handlende eller tjenesteyder og navnlig transaktioner, der omfatter udnyttelse af materielle eller immaterielle goder med henblik på opnåelse af indtægter af en vis varig karakter.

I præmis 45 hedder det, at det ifølge fast retspraksis kan erhvervelse og salg af et gode ikke udgøre en udnyttelse af en vare med henblik på opnåelse af indtægter af en vis varig karakter, idet det eneste afkast af sådanne transaktioner er et eventuelt udbytte ved salget af varen.

I SKM2011.6.SR tog Skatterådet stilling til en række spørgsmål i forbindelse med overgangen til bestemmelserne om moms ved førstegangssalg af fast ejendom og byggegrunde mv., jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9. Overgangsordningen for hvad der skal anses som nye ejendomme, fremgik af bemærkningerne til lovforslaget, L 203, vedtaget som Lov nr. 520 af 12. juni 2009, overgangsordningen fremgår ligeledes af den senere bekendtgørelse nr. 1370 af 2. december 2010 § 2, stk. 2 og 3.

Skatterådet afgjorde bl.a., hvorvidt en byggegrund ville kunne sælges momsfrit efter de gamle bestemmelser, hvis støbning af fundament var påbegyndt før den 1. januar 2011.

Spørgsmål 1-5 vedrørte det forhold, om påbegyndelse af støbning af fundament til en garage eller et udhus på en byggegrund inden udgangen af 2010 ville kunne medføre, at den pågældende ejendom ville kunne sælges momsfrit efter de gamle bestemmelser.

Skatterådet fandt at en garage eller et udhus, opført på støbt fundament, ville være at anse som en grundfast konstruktion, og derved ville være omfattet af begrebet bygning.

Videre blev det bemærket, at i visse tilfælde anses levering af et grundareal med en bygning dog for levering af en byggegrund. Hvis leveringen sker med henblik på opførelse af en ny bygning, skal leveringen anses for levering af en byggegrund.

"De momenter, som enkeltvis eller sammenlagt kan tillægges vægt ved afgørelsen af, om der er tale om levering af en byggegrund, kan f.eks. være prisfastsættelsen i købsaftalen sammenholdt med normalværdien af tilsvarende ejendomme, bebyggelsens karakter ("skur"), manglende tilslutning til offentlig/privat forsyning, ejendommens tidligere anvendelse og bebyggelsens karakter (f.eks. "lade" til opbevaring, og som ikke opfylder helt grundlæggende krav til den fremtidige anvendelse)."

Skatterådet afgjorde, at et salg af en grund, der efter lokalplan er udlagt til boligformål, og hvorpå der er opført en garage eller et udhus, i momsmæssig sammenhæng skal anses som en levering af en byggegrund, fordi den fremtidige anvendelse af en garage eller et udhus, ikke opfylder det formål til beboelse, der var hensigten med lokalplanens udlægning af arealet til helårsboligbebyggelse.

I Den juridiske vejledning 2012-2, afsnit D.A.3.1.4 om definition af økonomisk virksomhed, jf. momslovens § 3, hedder bl.a.

"Ved økonomisk virksomhed forstås alle former for virksomhed som producent, handlende eller tjenesteyder, herunder minedrift og landbrug, samt virksomhed inden for liberale og dermed sidestillede erhverv. Ved økonomisk virksomhed forstås især udnyttelse af materielle eller immaterielle goder med henblik på opnåelse af indtægter af en vis varig karakter. Se momssystemdirektivet, artikel 9, stk. 1, 2. afsnit.

Økonomisk virksomhed omfatter ikke alene varig virksomhedsudøvelse, men også mere lejlighedsvise økonomiske transaktioner. Se forarbejderne (Lovforslag 124, folketingsåret 1993-94) til ML § 3. Der skal dog som nævnt være tale om indtægter af en vis varig karakter. Se omtalen af dommen i sag C-230/94, Renate Enkler, i afsnit D.A.3.1.4.2.2.

For at en levering af varer eller ydelser er momspligtig, er det en betingelse, at leveringen foretages mod vederlag af en afgiftspligtig person, der handler i denne egenskab. Se momssystemdirektivets artikel 2, stk. 1, litra a) og c).

Handler leverandøren derimod i egenskab af privatperson er leveringen derfor ikke momspligtig."

Begrundelse

Ifølge momslovens § 4, jf. § 3, skal der betales moms af levering af varer og ydelser, der mod vederlag leveres af en afgiftspligtig person her i landet. Undtaget herfra er bl.a. levering af fast ejendom, jf. § 13, stk. 1, nr. 9, dog undtaget levering af nye bygninger, nye bygninger med tilhørende jord samt byggegrunde, der siden 1. januar 2011 har været omfattet af momspligt.

Ved besvarelsen er det lagt til grund, at den pågældende grund, matr. nr. X, er at betragte som en byggegrund, jf. bekendtgørelsen til momsloven § 39 c, idet grunden ifølge den for området gældende lokalplan, er udlagt til boligbebyggelse mv. og er beliggende i byzone.

Et salg af en byggegrund er momspligtigt, når salget foretages af en afgiftspligtig person, der handler i denne egenskab, jf. Den juridiske vejledning 2012-2, afsnit D.A.3.1.4, samt momssystemdirektivets artikel 2, stk. 1, litra a).

Ifølge Selskabets årsrapporter for 2006-2009 har selskabets aktiviteter været opkøb, renovering, udlejning og salg af fast ejendom, desuden var der i 2006 et overskud på xx mio.kr.

På den baggrund finder Skatteministeriet at den aktivitet, som Selskabet har udøvet fra 2006 og frem til konkursen, skal anses som økonomisk virksomhed med køb, udvikling og salg af fast ejendom med gevinst for øje. Selskabet skal således anses som en afgiftspligtig person der handler i denne egenskab, når det køber, udvikler og sælger fast ejendom. Konkursboet vil på samme vis være at anse som en afgiftspligtig person der handler i denne egenskab, når det viderefører Selskabets aktiviteter.

Et Selskab under konkurs' salg af en byggegrund, der er erhvervet af det pågældende Selskab som led i økonomisk virksomhed med køb, udvikling og salg af fast ejendom, vil være omfattet af momspligt, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra b.

Spørgsmålet i denne anmodning vedrører det forhold, om et salg af ejendommen vil være omfattet af fritagelse for moms, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, 1. pkt., hvis der på byggegrunden opføres en bygning, og ejendommen (bygning og hele byggegrunden med et areal på over 70.000 m²) først sælges, når ejendommen efter bestemmelserne i bekendtgørelsen til momslovens § 39 a, stk. 2 vil udgøre en 'gammel' bygning.

Ifølge lokalplanen af september 2006, overføres området til byzone, og området udlægges til boligbebyggelse mv. Af lokalplanens beliggenhedsplan fremgår, at der planlægges opført ca. 134 nye boliger mv. på ejendommen.

Ifølge SKM2011.6.SR anses en levering af et grundareal med en bygning i visse tilfælde dog for levering af en byggegrund. Et af de momenter der kan tillægges vægt er bl.a. prisfastsættelsen i købsaftalen sammenholdt med normalværdien af tilsvarende ejendomme. Det må i denne sag antages, at prisen på ejendommen (bygning og hele byggegrunden med et areal på over 70.000 m², hvoraf der er byggeret på over 14.000 m²), vil være betydelig større end prisen på en lignende ejendom (bygning og en byggegrund, der har en størrelse, der medfører, at den ikke vil kunne udstykkes efter de gældende regler) beliggende i samme attraktive område.

Endvidere finder Skatteministeriet, at et salg af en grund, hvis formål efter lokalplanen er boligbebyggelse med ca. 134 boliger, og hvorpå der er opført én bygning (evt. en bolig), i momsmæssig sammenhæng skal anses som en levering af en byggegrund, fordi den fremtidige anvendelse af denne ene bygning/bolig ikke opfylder det formål, der var hensigten med lokalplanens udlægning af arealet til boligbebyggelse med ca. 134 boliger.

På denne baggrund finder Skatteministeriet efter en konkret vurdering, at salg af ejendommen matr. nr. X (bygning og hele byggegrunden med et areal på over 70.000 m², hvoraf der er byggeret på over 14.000 m²) vil være at anse som salg af en byggegrund.

Indstilling

Skatteministeriet indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Nej".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skatteministeriets indstilling.