Klagepunkt	Skattestyrelsens afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Værdi af ejendom ved overdragelse til klagerens datter	5.400.000 kr.	2.990.000 kr.	5.400.000 kr.

Faktiske oplysninger
Ifølge det oplyste, købte klageren ejendommen Adresse Y1, By Y1 for 4.600.000 kr. i almindelig fri handel ved slutseddel af 27. juli 2006.

Klagerens datter, A, har ifølge oplysninger fra Det Centrale Personregister beboet lejligheden fra den 1. oktober 2006.

Den 1. november 2018 overdrog klageren ejendommen til klagerens datter for 2.990.000 kr. Overtagelsesdagen var den 1. januar 2019.

På overdragelsestidspunktet var den offentlige ejendomsvurdering 2.600.000 kr., og overdragelsen skete dermed inden for +/- 15% af den offentlige ejendomsvurdering.

Overdragelsessummen blev ifølge købsaftalen berigtiget ved kontant betaling. Af mailkorrespondance af 2. januar 2019 mellem klageren og klagerens pengeinstitut fremgår:

"Min datter A talt med hendes bank her til formiddag - hendes bank insisterer åbenbart på at de skal tjekke info fra tinglysningsretten inden de frigiver, således at hun kan overføre penge til min konto."

Klagerens datter optog pr. 27. december 2018 et realkreditlån i ejendommen på 4.216.000 kr. I maj 2019 valgte klagerens datter at sætte lejligheden til salg, og ejendommen blev, efter 23 dage på markedet, solgt i almindelig fri handel pr. 26. maj 2019 for 5.400.000 kr.

Klagerens repræsentant har oplyst, at det ikke var familiens plan at sælge lejligheden, men derimod at blive boende, da lejligheden passede fint til familiens behov, og at planen måtte opgives, da det i løbet af foråret 2019 viste sig, at den ældste søns meget svære allergi blev forværret af at bo i indre by. På lægernes anbefaling valgte familien derfor at flytte. Der er hertil fremlagt kopi af ansøgning af 1. januar 2018, om optagelse på friskole.

Af Skattestyrelsens talmæssige opgørelse fremgår:

	Jeres opgørelse	Vores opgørelse
Værdi af overdraget ejendom	2.990.000 kr.	5.400.000 kr.
Modydelse - kontant betaling	-2.990.000 kr.	-2.990.000 kr.
Gavebeløb	0 kr.	2.410.000 kr.
Afgiftsfrit bundbeløb	0 kr.	-64.300 kr.
Afgiftsgrundlag	0 kr.	2.345.700 kr.
Gaveafgift, 15% af ovenstående	0 kr.	351.855 kr.
Tinglysningsafgift	0 kr.	-8.033 kr.
Gaveafgift til betaling	0 kr.	343.822 kr.

Skattestyrelsens afgørelse
Skattestyrelsen har truffet afgørelse om, at værdi af ejendommen Adresse Y1, By Y1, ved overdragelse til klagerens datter udgør 5.400.000 kr., hvorefter gaveafgiften er beregnet til 343.822 kr.

Til støtte herfor har Skattestyrelsen anført:

"…

Det fremgår af boafgiftslovens § 27, stk. 1, at en gaves værdi skal fastsættes til dens handelsværdi på tidspunktet for modtagelsen. Handelsværdien er den værdi, som en ejendom kunne indbringe ved et salg i fri handel. Af stk. 2 fremgår, at hvis Skattestyrelsen finder, at en værdiansættelse ikke svarer til handelsværdien på tidspunktet for gavens modtagelse, kan Skattestyrelsen ændre værdiansættelsen inden 6 måneder efter anmeldelsens modtagelse.

Retningslinjerne for værdiansættelse af aktiver mellem personer, der er omfattet af boafgiftslovens regler findes i cirkulære nr. 185 af 17. november 1982 om værdiansættelse af aktiver og passiver i dødsboer m.m. og ved gaveafgiftsberegning (værdiansættelsescirkulæret).
Det fremgår af værdiansættelsescirkulærets pkt. 2, at

"De aktiver, der omfattes af skatte- og afgiftsberegningen, ansættes normalt til deres værdi i handel og vandel på det tidspunkt, der er afgørende for afgiftsberegningen. Ved værdien i handel og vandel forstås det beløb, som aktivet vil kunne indbringe ved et salg i det åbne marked"

Udgangspunktet i værdiansættelsescirkulæret er herefter, at det beløb, som gaven kunne indbringe ved et salg på markedsvilkår mellem uafhængige parter, svarer til gavens værdi.

Af værdiansættelsescirkulærets pkt. 6, stk. 2 fremgår at

“Hvis boets eller parternes værdiansættelse omregnet til kontantværdi højst er 15 pct. højere eller lavere end den nævnte kontantejendomsværdi, skal værdiansættelsen lægges til grund ved beregningen af arve- eller gaveafgiften.

Cirkulærets anvisninger er vejledende ved efterprøvelsen af værdiansættelser i den enkelte boopgørelse eller anmeldelse i henhold til værdiansættelsescirkulærets punkt 48.

Højesteret tog i SKM2016.279.HR stilling til, om skattemyndighederne skulle acceptere en værdiansættelse foretaget efter 15 % reglen i værdiansættelsescirkulærets punkt 6, 2. afsnit. I præmisserne udtalte Højesteret bl.a., at pkt. 6 skal ses i sammenhæng med cirkulærets pkt. 48, hvoraf følger, at anvisningerne i cirkulæret alene er vejledende ved efterprøvelsen af værdiansættelser i den enkelte boopgørelse eller gaveanmeldelse. Højesteret tolkede boafgiftslovens § 12 således, at skattemyndighederne skal acceptere en værdiansættelse foretaget efter 15 % reglen, medmindre der foreligger særlige omstændigheder.

Højesteret fandt, at der i sagen konkret forelå særlige omstændigheder. For det første var realkreditlånene i ejendommene i boperioden optaget til højere værdier end overtagelsesværdierne i boopgørelsen. For det andet var overtagelsesværdierne mindre end de værdier, som arvingerne internt havde anvendt ved bodelingen. Derved skulle skattemyndighederne ikke acceptere en værdiansættelse foretaget efter 15 pct. reglen.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at Højesterets fortolkning af værdiansættelsescirkulærets pkt. 6 og 48 i SKM2016.279.HR også gælder for gaveoverdragelser. Det skyldes bl.a., at reglerne om beregning af gaveafgift i boafgiftslovens § 27 er de samme som ved beregning af bo- og tillægsboafgift efter boafgiftslovens § 12, ligesom værdiansættelsescirkulærets punkt 6 og 48 uden forskel gælder for både dødsboer og gaver. Vestre Landsret har i SKM2021.345.VLR fastslået, at 15%-reglen i værdiansættelsescirkulærets pkt. 6, 2. afsnit, skal fortolkes på samme måde, uanset om der er tale om et dødsbo eller en gaveafgiftsberegning.

Vestre Landsret har i afgørelsen offentliggjort som SKM2021.345.VLR afvist, at der foreligger en fast administrativ praksis, der giver ret til altid at anvende +/- 15% reglen, hvis der ikke foreligger retlige eller faktiske ændringer på ejendommen. Landsretten fandt herefter, at der forelå særlige omstændigheder, da der i sagen forelå konkret pris for ejendommens værdi i handel og vandel.

Samme konklusion når Østre Landsret frem til i SKM2022.3.ØLR. Her finder Landsretten ligeledes, at der ikke foreligger en fast administrativ praksis, der giver ret til altid at anvende +/- 15% reglen, hvis der ikke foreligger retlige eller faktiske ændringer på ejendommen. Landsretten påpeger, at en sådan praksis på gaveområdet vil heller ikke harmonere med ordlyden af boafgiftslovens § 27, stk. 1, eller fremstå begrundet i reale forhold. Landsretten fandt herefter, at der forelå Særlige omstændigheder, der skyldes særlige konkrete forhold vedrørende ejendommen. Landsretten fastslår, at det er den faktiske handelspris ved køb fra uafhængig tredjemand, der skal lægges til grund for gaveafgiftsberegningen.

Om der foreligger særlige omstændigheder, er en samlet konkret vurdering, hvori der indgår en række forhold. Det vurderes, om der er et/flere konkrete holdepunkter for at værdiansættelsen efter +/-15% reglen ikke er udtryk for den reelle handelsværdi.

Skattestyrelsen har gennemgået de tilgængelige oplysninger og finder, at der er holdepunkter for, at overdragelsessummen ikke er udtryk for den omhandlede ejendoms handelsværdi.

Ejendommen er pr. 1. november 2018 overdraget til A for 2.990.000 kr.

Vi har konstateret, at ejendommen kort tid efter overdragelsen sættes til salg for 5.495.000 kr., og efterfølgende sælges for 5.400.000 kr. i almindelig fri handel.

Efter en samlet konkret vurdering finder Skattestyrelsen, at der grundet den højere salgspris i fri handel (afvigelse på 81% i forhold til overdragelsesprisen fra faren) samt det korte tidsrum (6 måneder) fra overdragelsen fra faren til ejendommen bliver sat til salg, er tale om særlige omstændigheder.

Skatterådet har således truffet afgørelse i bindende svar offentligt 30. september 2021 som SKM2021.493.SR, SKM2021.498.SR og SKM2021.502.SR, hvor omstændighederne er tilsvarende denne sag.

I de nævnte bindende svar var tidsforskellene og prisafvigelser: 28 måneder og afvigelse på 74%, 38 måneder og afvigelse på 110% samt 26 måneder og afvigelse på 57%. I de tre bindende svar konstaterede Skatterådet at der på denne baggrund forelå særlige omstændigheder.

Denne sag har endnu kortere tidsforskel og tilsvarende større afvigelse, hvorfor der efter Skattestyrelsens vurdering er tale om særlige omstændigheder.

Endvidere har A i december 2018 optaget et realkreditlån på 4.216.000 kr., svarende til en værdiansættelse af realkreditinstituttet på minimum 5.270.000 kr. Optagelsen af realkreditlånet indikerer, at overdragelsessummen mellem far og datter ikke er ejendommens reelle værdi i fri handel.

Det er derfor Skattestyrelsens vurdering, at salgssummen fra den 26. maj 2019 er ejendommens reelle værdi i fri handel. Værdien af Adresse Y1, By Y1 ansættes derfor til 5.400.000 kr.

Det fremgår af boafgiftslovens § 29, stk. 2, at der i gaveafgiften kan fratrækkes tinglysningsafgift, som gavemodtager eller gavegiver har betalt af gaveandelen i forbindelse med ejendomsoverdragelse, og at dette ikke finder anvendelse for den faste del af tinglysningsafgiften.

Ifølge tingløst skøde udgør den variable del af tinglysningsafgiften 18.000 kr. Skattestyrelsen har beregnet fradrag for gavens andel af betalt variabel tinglysningsafgift som 18.000 kr. *2.410.000 kr. / 5.400.000 kr. = 8.033 kr.

Gaveafgiften for gaven til A ansættes til 343.822 kr.
Der henvises til ovenstående talmæssige opgørelse."

Af Skattestyrelsens udtalelse af 28. juli 2022 fremgår:

"Skattestyrelsens bemærkninger:
1)   Praksis vedrørende 15 % - reglen

I SKM2016.279.HR kom Højesteret frem til, at skattemyndighederne skal acceptere en værdiansættelse foretaget efter 15 % reglen, medmindre der foreligger særlige omstændigheder.
Der forligger ikke et retskrav på altid at anvende 15% - reglen, hvilket fremgår af ovenstående Højesterets kendelse, hvor "Højesteret bemærkede endvidere med henvisning til de grunde, som landsretten havde anført, at det ikke var godtgjort, at der forelå en fast administrativ praksis for, at et dødsbos værdiansættelse, som ikke afviger mere end 15 pct. fra den kontante ejendomsværdi, altid skal lægges til grund af skattemyndighederne."

Det er Skattestyrelsens vurdering, at både Vestre Landsret, i SKM2021.345.VLR, og Østre Landsret, i SKM2022.3.ØLR, tydeligt gør gældende, at 15%-reglen skal fortolkes på samme måde uanset om der er tale om et dødsbo eller en gaveafgiftsberegning.

Det er ligeledes konstateret af Vestre og Østre landsret, at der ikke foreligger en fast administrativ praksis, hvorefter en værdiansættelse på +/- 15% af seneste offentlige vurdering altid skal anerkendes af Skattestyrelsen.

2)   Særlige omstændigheder

15 pct.-reglen kan ikke anvendes ved overdragelse af fast ejendom, såfremt der foreligger særlige omstændigheder. Om der foreligger særlige omstændigheder, er en samlet konkret vurdering, hvori der efter Skattestyrelsens opfattelse indgår en række forhold.

Efter Skattestyrelsens vurdering skal det først vurderes, om der er et/flere konkrete:
• Holdepunkt/-er for at værdiansættelsen af den konkrete faste ejendom efter 15 pct.-reglen ikke er udtryk for den reelle handelsværdi.

Hvis dette er tilfældet, skal der herefter i den konkrete vurdering inddrages:
• Størrelsen af prisforskellen mellem overdragelsessummen og den handelsværdi, der fremkommer efter holdepunktet/-erne.
• Den tidsmæssige sammenhæng mellem holdepunktet/-erne for en ejendoms reelle værdi og overdragelsen til en værdi opgjort efter værdiansættelsescirkulæret.

Eksempler på holdepunkter kan fx være en handel af den konkrete ejendom mellem uafhængige parter, belåning af ejendommen, arveforskud til de børn som ikke overtager ejendommen eller væsentlige renoveringer mv.

I indeværende sag overdrager klager ejendommen til sin datter den 1. november 2018 for 2.990.000 kr.

Skattestyrelsen anser følgende konkrete forhold som holdepunkter for at der foreligger særlige omstændigheder ved overdragelsen mellem klager og hans datter.

Belåningsværdi: Ca. 2 måneder efter overdragelsen optager klagers datter et realkreditlån i ejendommen på 4.216.000 kr., hvilket indikerer, at realkreditinstituttet har vurderet ejendommens værdi til minimum 5.270.000 kr.

Efterfølgende salgssum: Ca. 7 måneder efter overdragelsen, sælges ejendommen for 5.400.000 kr. i fri handel.

Prisforskellene mellem disse holdepunkter og overdragelsessummen, sammenholdt med den korte tidsforskel, gør at Skattestyrelsen vurderer at der foreligger særlige omstændigheder, og at 5.400.000 kr. er ejendommens pris i handel og vandel.

Som eksempler på domme og afgørelser hvor henholdsvis "belåningsværdi" og "den efterfølgende salgssum" anses som særlige omstændigheder, nævnes følgende:

I SKM2021.533.SR fandt Skatterådet at der forelå særlige omstændigheder ved en mors overdragelse af en ejendom til sin søn og svigerdatter efter 15 pct.-reglen. Sønnen og svigerdatteren overtog ejendommen den 15. juli 2019 og optog det første ud af to realkreditlån i september 2019. Lånets størrelse indikerede, at ejendommens værdi var vurderet ca. 108 pct. højere end overdragelsessummen.

Dommen TfS1998.766Ø omhandler en sag hvor parterne ikke kunne anvende 15 pct.-reglen i værdiansættelsescirkulæret, idet skifteretten udtalte, at det måtte anses for et sagligt hensyn, at en faktisk konstateret videresalgspris inden for kort tid efter skæringsdagen skulle indgå i skønnet over ejendommens handelsværdi. Skødedatoen var den 4/11-1997 og skæringsdagen var den 21/3-1997, dvs. der var en tidsmæssig forskel på ca. 7 ½ måned i sagen. Landsretten tiltrådte de af skifteretten anførte grunde."

Af Skattestyrelsens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling fremgår:

"Skattestyrelsen er enig i Skatteankestyrelsens indstilling i sagen, der indstiller stadfæstelse af den påklagede afgørelse.

Der er efter Skattestyrelsens opfattelse hverken med klagen eller senere fremlagt nye oplysninger, der kan ændre Skattestyrelsens opfattelse af sagen.

Det er således fortsat Skattestyrelsens vurdering, at klageren i forbindelse med overdragelsen i 2018 af ejendommen Adresse Y1, By Y1 til sin datter har givet en gave på 2.410.000 kr., og at der skal betales en gaveafgift på 343.822 kr.

Klageren har den 1. november 2018 overdraget ejendommen Adresse Y1 By Y1 til sin datter for 2.990.000 kr. På overdragelsestidspunket var den offentlige ejendomsvurdering 2.600.000 kr. Parterne har således handlet ejendommen til en værdi, der ligger inden for den offentlige ejendomsvurdering +/- 15 %.

Klagerens datter optog pr. 27. december 2018 et realkreditlån i ejendommen på 4.216.000 kr. og i maj 2019, 6 måneder efter overdragelsen, solgte klagerens datter lejligheden for 5.400.000 kr. i almindelig fri handel.

Skattestyrelsen er enig i Skatteankestyrelsens bemærkning i indstillingen om, at skattemyndighederne skal acceptere en værdiansættelse på +/- 15 % af den offentlige ejendomsvurdering, medmindre der foreligger særlige omstændigheder.

Efter en samlet konkret vurdering har Skattestyrelsen fundet, at der foreligger særlige omstændigheder, der skyldes særlige konkrete forhold vedrørende ejendommen, hvorfor værdiansættelsen på +/- 15 % af den offentlige ejendomsvurdering kan tilsidesættes.

Efter Skattestyrelsens opfattelse foreligger der særlige omstændigheder henset til den højere salgspris i fri handel (afvigelse på 81% i forhold til overdragelsesprisen fra klageren) samt det korte tidsrum (6 måneder) fra overdragelsen fra klageren til ejendommen bliver sat til salg.

Endvidere har Skattestyrelsens ved den konkrete vurdering henset til at klagerens datter i december 2018 optog et realkreditlån på 4.216.000 kr., svarende til en værdiansættelse af realkreditinstituttet på minimum 5.270.000 kr. Optagelsen af realkreditlånet indikerer, at overdragelsessummen mellem klageren selv og klagerens datter ikke er udtryk for ejendommens reelle værdi i fri handel. Kreditforeningen kan maksimalt belåne 80 % af ejendommens værdi, hvorfor det finansielle institut har anslået værdien af ejendommen til at udgøre mindst 5.270.000 kr.

Klagerens datter har i nær tilknytning til familieoverdragelsen udbudt ejendommen til salg, og lejligheden sælges 6 måneder efter overdragelsen i almindelig fri handel til 5.400.000 kr.

Det er fortsat Skattestyrelsens vurdering, at salgssummen den 26. maj 2019 er udtryk for ejendommens reelle værdi i fri handel. Værdien af Adresse Y1, By Y1 er derfor ansat til 5.400.000 kr. Det er derfor denne værdi, som er lagt til grund ved beregningen af gaveafgiften.

Skattestyrelsen er endvidere også enig i Skatteankestyrelsens bemærkning i indstillingen, om at det forhold, at klagerens datter valgte at sælge lejligheden, fordi hendes søn har allergi, ikke kan føre til et andet resultat.

For så vidt angår spørgsmålet om klageren har haft en berettiget forventning om, at han kunne overdrage ejendommen til den offentlige ejendomsvurdering +/- 15% er Skattestyrelsen enig i Skatteankestyrelsens bemærkning i indstillingen om, at klageren ikke findes at have haft en sådan berettiget forventning, og dette henset til at Østre Landsret i dommen offentliggjort i SKM2022.3.ØLR har fastslået, at der ikke foreligger en fast administrativ praksis, som altid giver ret til at anvende 15%´s reglen, ligesom det fremgår, at der ikke er opnået en retsbeskyttet forventning, som følge af skattemyndighedernes generelle vejledning om indhentelse af bindende svar."

Klagerens opfattelse
Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at gaveafgiften skal bortfalde, eller alternativt reduceres væsentligt.

Til støtte herfor har repræsentanten anført:

"Skattestyrelsen er af den opfattelse, at man kan tilsidesætte den af parterne aftalte overdragelsessum, da styrelsen mener at man ikke er bundet af 15 %-reglen.

Styrelsen begrunder tilsidesættelsen med, at der efter overdragelsen er optaget lån i ejendommen, og så det forhold, at min kundes datter i det følgende år sælger ejendommen til en højere pris end sin købspris. Styrelsen gør gældende, at disse to forhold medfører, at der foreligger særlige omstændigheder, som giver styrelsen mulighed for at tilsidesætte prisen.

Jeg er ikke enig i, at styrelsen har mulighed for at tilsidesætte min kundes ret til at anvende 15 %-reglen.

Min kunde har overdraget ejendommen til en pris fastsat efter 15 %-reglen i værdiansættelsescirkulæret fra 1982.

Af cirkulæret følger, at skattemyndighederne skal anerkende, at parter indenfor gaveafgiftskredsen kan handle frie ejerlejligheder til en kontant pris, som ikke afviger mere end 15 % fra senest offentliggjorte ejendomsvurdering.

Det fremgår ikke i cirkulæret, at myndighederne kan fravige 15 %-reglen ved "særlige omstændigheder".
I efteråret 2018, dvs. på tidspunktet for min kundes overdragelse af ejendommen fremgik på Skattestyrelsens hjemmeside følgende retningslinjer for, hvornår man ikke burde anmode om bindende svar fordi det "slet ikke er nødvendigt at bede om det, fordi reglerne ligger helt fast":

"Når du ikke behøver bindende svar

Vi får en del ansøgninger om bindende svar, hvor det slet ikke er nødvendigt at bede om det, fordi reglerne ligger helt fast.

Vi har samlet nogle af de typiske spørgsmål og svar her:

·         Salg af dit en- eller to familieshus, som i din ejertid kun har været brugt til beboelse (pdf)
·         Salg af din ejerlejlighed, som i din ejertid kun har været brugt til boboelse (pdf)
·         Salg af dit sommerhus (pdf)
·         Salgspris ved salg til en nærtstående (pdf)

Nærmeste familie
·         Børn, børnebørn, oldebørn, tipoldebørn osv.
·         Stedbørn og deres børn, børnebørn, oldebørn og tipoldebørn.
·         Længstlevende (enken eller enkemanden) efter dit afdøde barn eller stedbarn
·         Dine forældre"

Som det fremgår var spørgsmålet om salgspriser ved salg til nærtstående én af de situationer, hvor styrelsen ikke fandt det nødvendigt at bede om bindende svar.

Klikkede man på linket, "Salgspris ved salg til nærtstående (pdf)", fremkom følgende skema:

[…]

Af skemaet ses, at salgsprisen ved overdragelse til nær familie kan godkendes, hvis den ikke afviger mere end 15 % fra senest offentlige vurdering.

Det vil sige, at Skattestyrelsen på dette tidspunkt informerede borgerne om, at det ikke var nødvendigt at søge et bindende svar ved familiehandler, hvor parterne handlede til 15 %-reglen, da "reglerne lå helt fast".

Som borger kan man dermed ikke have været i tvivl om, at man havde ubetinget ret til at handle til 15 %-reglen, hvis lejligheden var vurderet som fri.

Slog man i 2018 op i Skattestyrelsens juridiske vejledning fremgik det samme her, nemlig at man som skatteyder kunne handle fast ejendom til sine børn efter de retningslinjer, som fremgår af værdiansættelsescirkulæret, jf. afsnit C.H.2.1.8.2:

"Ved visse familieoverdragelser efter 15 pct.-reglen i værdiansættelsescirkulæret er det muligt at basere sig på kontantejendomsværdien ved den ejendomsvurdering, der senest er bekendtgjort for parterne i gaveoverdragelsen forud for overdragelsen, når gaveafgiften skal beregnes. Se CIR nr. 185 af 17. november 1982 om værdiansættelsen af aktiver og passiver i dødsboer m.m. og ved gaveafgiftsberegning."

Læser man juridisk vejledning igennem i de relevante afsnit, står der intet sted, at Skattestyrelsen ved overdragelse i levende live havde mulighed for at fravige 15 %-reglen ved "særlige omstændigheder".

Der forelå da heller ikke i 2018 i administrativ praksis eksempler på at 15 %-reglen kunne tilsidesættes.

Beskrivelsen i juridisk vejledning er i overensstemmelse med lovbemærkningerne til boafgiftsloven tilbage fra 1995, hvor det fremgår at principperne i værdiansættelsescirkulæret og den praksis, der er etableret på området, fortsat vil være gældende efter vedtagelsen af loven.
Det vil sige, at ved lovændringen i 1995 ophæves 15 %-praksis nærmest til lov.

Allerede på det grundlag bør forhøjelsen frafaldes, da man som borger har en ubetinget ret til at disponere i overensstemmelse med den praksis, som beskrives i juridisk vejledning, og er nærmest lovfæstet ved lovændringen i 1995.

Der kan til støtte herfor henvises til juridisk vejledning afsnit A.A.7.1.3, hvor dette fremgår klart, jf. bilag 3:

"Den administrative praksis indarbejdes løbende i den generelle beskrivelse af praksis, der fremgår af Skatteforvaltningens juridiske vejledninger, styresignaler og øvrige offentliggjorte beskrivelser af praksis. Se SKM2018.348.SKTST, hvoraf bl.a. fremgår, at da Den juridiske vejledning, herunder styresignaler og meddelelser fra de enkelte styrelser, fastlægger gældende praksis, kan borgere og virksomheder støtte ret herpå i det omfang, at denne praksis ikke klart er i uoverensstemmelse med højere rangerende retskilder. Dette er er fastslået i domspraksis.

Se også uddrag fra det citerede styresignal i SKM2018.348.SKTST, hvor følgende fremgår:

"6. Forholdet til Den juridiske vejledning
Den juridiske vejledning udgør sammen med regelgrundlaget administrationsgrundlaget for Skatteforvaltningen og er bindende for medarbejderne, medmindre vejledningens indhold klart ikke er i overensstemmelse med højere rangerende retskilder.
Den juridiske vejledning er udtryk for Skatteforvaltningens opfattelse af gældende praksis og har cirkulærestatus. Vejledningen angiver gældende ret på offentliggørelsestidspunktet og er fremadrettet.
Styresignaler og SKM-meddelelser skal indarbejdes i Den juridiske vejledning i forbindelse med den halvårlige ajourføring."
Det følger modsætningsvist af ovennævnte uddrag og praksis, at skattemyndighederne ikke kan tilsidesætte en skatteyders krav på at kunne indrette sig i overensstemmelse med den praksis, som fremgår af juridisk vejledning, her 15 %-praksis.

Baggrunden for ovennævnte er naturligvis, at man som borger skal have mulighed for at kende sin retsstilling, så man kan træffe sine dispositioner på et oplyst skattegrundlag, og ikke skal kunne risikere at "tæppet så og sige trækkes væk" efterfølgende.

Hvis man tilsidesætter mine kunders ret til at anvende 15 %-reglen er der tale om at trække tæppet væk, da der er handlet helt i overensstemmelse med ovenstående praksis.

Praksis om særlige omstændigheder

Det må afvises, at styrelsen kan tilsidesætte prisen med henvisning til at der skulle foreligge "særlige omstændigheder".

Herunder må det afvises, at styrelsen kan begrunde tilsidesættelsen med afgørelser, som er truffet efter min kundes overdragelse. Dette følger allerede af, at en praksisstramning ikke kan gennemføres med tilbagevirkende kraft.

Derudover gælder, at selv om man skulle lægge til grund, at styrelsen i strid med forvaltningsretten havde mulighed for at inddrage efterfølgende praksis, kan der ikke i denne på nogen måde hentes støtte for, at der i mine kunders tilfælde foreligger en "særlig omstændighed".

I de to sager om særlige omstændigheder, som er afgjort af Højesteret, har det klare udgangspunkt været, at skatteyder har ret til at anvende 15 %-reglen, bortset fra et helt konkret tilfælde, nemlig SKM2016.279.HR hvor Højesteret fandt, at en arving ikke kunne anvende 15 %-praksis i en situation, hvor den arving, som fik ejendommen udlagt til 15 %-praksis havde givet arveafkald, og hvor belåningen af ejendommen indikerede at handelsværdien af ejendommen var en anden.

I den anden HR-afgørelse, SKM2021.267.HR fik skatteyder derimod medhold i, at 15 %-praksis kunne anvendes, selv om lejen afveg fra den leje, som den offentlige vurdering var baseret på, jf. uddrag fra dommen:

"Højesteret udtalte - med henvisning til Højesterets kendelse af 8. marts 2016 (UfR 2016.2126) - at skattemyndighederne skal acceptere en værdiansættelse foretaget efter 15 %’s-reglen i værdiansættelsescirkulæret, medmindre der foreligger særlige omstændigheder.
Højesteret udtalte endvidere bl.a., at værdiansættelsescirkulæret bygger på en forudsætning om, at det offentlige er nærmest til at bære risikoen, hvis den offentlige ejendomsvurdering er for lav. Dette gælder efter Højesterets opfattelse også, hvor de offentlige ejendomsvurderinger gennem en længere periode ikke er blevet ajourført. 
Højesteret fandt, at både den prisstatistik, som Skattestyrelsen havde henvist til, og den af styrelsen beregnede afkastprocent vedrørende den udlagte ejendom reelt var udtryk for et synspunkt om, at den offentlige ejendomsvurdering var for lav i forhold til den almindelige prisudvikling på markedet for udlejningsejendomme i området. Der var ikke oplyst særlige, konkrete forhold vedrørende ejendommen, som kunne begrunde udmelding af sagkyndig vurdering.
Højesteret afviste derfor Skattestyrelsens anmodning om sagkyndig vurdering.
Landsretten var kommet til et andet resultat. "

Det vil sige, at Højesterets praksis altså er, at 15 %-praksis gælder. Kun i 2016-kendelsen har myndighederne fået medhold i at man kunne tilsidesætte retten.

Tilsvarende kan der ikke hentes støtte i de to domme fra Landsretten, uanset at styrelsen her fik medhold, dvs. SKM2022.3.ØLR, hvor en ejendom var købt i september til 61,7 mio. kr. og blev solgt til børnebørn i december samme år til 32,3 mio. kr. - altså en ekstremt høj forskel, og SKM2021.345.VLR, hvor en pris på 1,615 mio. kr. blev tilsidesat i en situation, hvor moderen samtidig forhandlede med kommunen om salg til 5 mio. kr.

De to landsretsdomme afviger på to væsentlige punkter fra min kundes sag, idet der i begge sagerne var tale om situationer, hvor der ikke havde været en vurderingstermin mellem familiehandlen og den begivenhed, som myndighederne anså for en særlig omstændighed. I landsretssagerne havde myndighederne dermed ikke haft mulighed for at "værge for sig" ved at udsende nye vurderinger. Derudover var der i begge sager tale om væsentlige afvigelser i priserne.

I mine kunders sag har myndighederne været bekendt med, at ejendommen var handlet i 2006 til 4,6 mio. kr. uden at dette har givet anledning til ændring af den offentlige vurdering. Landsretternes domme kan dermed allerede på det grundlag ikke tillægges betydning i min kundes sag.

Landsrettens dom fra 2021 er i øvrigt indbragt for Højesteret og før Højesteret har talt er der ikke nogen som kender det endelige udfald, jf. at Højesteret jo tilsidesatte Landsrettens afgørelse i SKM2021.267.HR

Det må endvidere afvises, at der kan hentes støtte i de afgørelser, som Skatterådet har afgjort. Dels er der ikke nogen klar linje i afgørelserne, idet rådet uden at dette nærmere kan forklares, har besluttet at godkende 15 % i nogle tilfælde og afvist i andre, fx blev der anset for at foreligge særlige omstændigheder i en sag, hvor der var en afvigelse på 57 %, SKM2021.502.SR mellem købspris og salgspris til barn, mens 15 %-reglen kunne bruges, hvor der var en afvigelse på 54 %. Derudover er afgørelserne jo udtryk for Skatterådets selvopfundne retningslinjer, som rådet ikke kan begrunde i andet end, hvad rådet selv synes.

-     det virker ærligt talt lidt tilfældigt, hvornår skattemyndighederne mener at kortet med særlige omstændigheder kan trækkes.

Hvis man i mine kunders sag påstår, at der foreligger særlige omstændigheder er der ikke belæg for dette i de offentliggjorte domme.

Der kan heller ikke hentes støtte i udmeldt praksis fra styrelsen.

Styrelsen udsender ganske vist i maj 2020 og igen i efteråret 2022, dvs. længere tid efter mine kunders overdragelse, udkast til styresignal vedr. +/- 15 pct.-reglen om særlige omstændigheder i høring.

Styresignalet fra 2020 offentliggøres imidlertid ikke, og står stadig i høringsportalen, 2 år senere, angivet med teksten "historisk - ikke gældende", jf. vedlagte bilag. Det må derfor antages, at Skattestyrelsen ikke har tænkt sig at indføre den i signalet skitserede praksis, hvorfor myndighederne naturligvis ikke kan administrere som om der er tale om gældende praksis.

Det gælder derudover, at nogen af de retningslinjer, som styrelsen angiver i signalet fra 2020 tilsidesættes af Højesteret i kendelsen fra foråret 2021.

Den manglende udmelding af praksis om særlige omstændigheder bør falde tilbage på myndighederne selv. Der er tale om passivitet i helt uhørt omfang.

Muligheden er naturligvis at styrelsen har den opfattelse, at praksis ikke kan ændres administrativt, og at dette er årsag til at styresignalerne ikke udsendes, jf. at 15 %-praksis jo i princippet kan være ophøjet til lov i 1995.

Det gælder dermed, at styrelsen i min kundes sag opererer med en praksis, som ikke stemmer med den praksis, som er udmeldt i juridisk vejledning, men er strammere, og det gør man med tilbagevirkende kraft.

Rent forvaltningsretligt bør dette ikke kunne finde sted.

Min opfattelse er derfor, at det er i strid med forvaltningsretten, at styrelsen tilsidesætter mine kunders ret til at anvende 15 %-reglen.

Ovennævnte understøttes af at det jo ikke er hensigten at ophæve 15 %-reglen, men at det tværtimod af lovbemærkningerne til gældende vurderingslov fremgår, at 15 % reglen skal videreføres som en 20 %-regel, som det dog pt. heller ikke vides, hvornår skal træde i kraft, jf. at det ikke er klart hvornår de nye offentlige vurderinger udsendes for de enkelte ejendomme, så den varslede 20 %-praksis kan indføres.

Det vil derfor sige, at det ikke er 15 %-praksis som styrelsen egentlig har et udestående med, men derimod det forhold, at styrelsen anser de offentlige vurderinger som ikke retvisende.

Dette kan imidlertid ikke være borgernes hovedpine.

Den usikkerhed, som den manglende implementering af det nye vurderingssystem fører med sig, skal ikke komme skatteyderne til skade. Skattemyndighederne må være de nærmeste til at bære risikoen for at vurderingsområdet ligger underdrejet på 10. år, og det bør derfor anerkendes, at 15 %-praksis fortsat er gældende og at der ikke er hjemmel til at påstå særlige omstændigheder i strid med Landsskatterettens praksis.

Jeg kan her henvise til, at Skattedepartementet helt tilbage i 1984 i TfS 1984, 418 DEP udtalte, at det offentlige må være nærmest til at bære risikoen for, at vurderingsmyndighederne fastsætter korrekte vurderinger, og at der i forbindelse med udfærdigelsen af værdiansættelsescirkulæret bevidst er foretaget en indskrænkning i den adgang, som skattemyndighederne har til at lade en fast ejendom vurdere af personer udmeldt af skifteretten.

Dette har Højesteret som nævnt ovenfor gentaget i SKM2021.267.HR, og det må derfor være myndighedernes problem at de offentlige vurderinger er berostillet.

Jeg gør derfor gældende, at forhøjelsen skal bortfalde med den virkning, at den aftalte overdragelsespris godkendes."

Af repræsentantens bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse fremgår:

"Der er blandt andet følgende indsigelser:

1.     For det første mangler styrelsen fuldstændigt at forholde sig til de forvaltningsretlige aspekter af sagen.

2.     For det andet undlader styrelsen at forholde sig til myndighedernes egen passivitet, herunder at styrelsen jo havde kendskab til at ejendommen i 2006 var handlet til 4,6 mio. kr., hvilket ikke har betydet ændringer i den offentlige vurdering. 

Vedr. pkt. 1 - sagens forvaltningsretlige aspekter.

Skattestyrelsen ses ved sine kommentarer slet ikke at forholde sig til sagens hovedproblem, nemlig det forvaltningsretlige aspekt.

Sagens kerne er jo det forvaltningsretlige aspekt, nemlig at Skattestyrelsen mener at kunne operere med en skjult praksis, som fuldstændigt afviger fra de retningslinjer/den praksis, som styrelsen officielt har udmeldt som gældende til borgerne.

I den praksis som officielt var udmeldt til borgerne i 2018 (og som fortsat udmeldes) fremgik/fremgår det intet sted, at retten til at anvende 15 %-reglen kunne fraviges ved "særlige omstændigheder", herunder i de tilfælde, som styrelsen nu gør gældende.

Tværtimod fremgik det i 2018 og de følgende år af den offentliggjorte praksis, at 15 %-praksis skulle anvendes ved familiehandler med ejerlejligheder, bortset fra hvis lejligheden ikke vurderes som fri. Jeg skal her henvise til juridisk vejledning og vejledningen på Skattestyrelsens hjemmeside, der fremlægges som bilag A og bilag B.
Som det ses er her ikke nævnt nogen undtagelser ved "særlige omstændigheder".

Styrelsen mangler i sine kommentarer fuldstændigt at forholde sig til konsekvenserne af ovennævnte, særligt de i klagen indføjede bilag A og B.

Forvaltningsretten tillader ikke, at en myndighed kan operere med en skjult praksis, som er i modstrid med den praksis, som styrelsen udmelder til borgerne som bindende praksis.

Forvaltningsretten tillader heller ikke, at en myndighed med tilbagevirkende kraft kan træffe en afgørelse som er i direkte strid med de offentligt udmeldte retningslinjer, hvis afgørelsen er bebyrdende.

Hvis en myndighed vil ændre sine offentlige retningslinjer er det efter almindelige forvaltningsretlige grundprincipper et minimumskrav for at dette kan ske, at myndigheden offentliggør ændringen og alene tillægger ændringen fremtidig virkning, så borgerne har mulighed for at indrette sig i overensstemmelse hermed.

Offentliggøres en ændring ikke før den implementeres, risikerer borgerne dermed at lide et retstab samt et økonomisk tab, da risikoen her er, at myndighederne efterfølgende tilsidesætter dispositioner, som borgerne har foretaget i god tro.

Forvaltningsretligt går dette ikke an, da det er afgørende at borgerne ved hvilke regler som gælder, så borgerne har mulighed for at indrette sig efter reglerne. Dette er hele kernen i et retssamfund.

Skattestyrelsen har ikke på nuværende tidspunkt offentliggjort ændring af 15 %-praksis, og der foreligger derfor fortsat ikke retningslinjer om "særlige omstændigheder", hvilket da endnu mindre var tilfældet i 2018.

I mine kunders sag må det fastholdes, at de har disponeret fuldstændigt i overensstemmelse med de retningslinjer, som myndighederne har udmeldt som gældende, herunder også den vejledning, som styrelsen offentliggjorde på sin hjemmeside, jf. bilag A og B. Skattestyrelsen kan på det grundlag ikke afvise min kunders aftale, da denne i det hele følger den udmeldte praksis. Den aftalte pris skal derfor anerkendes. 

Ad. 2. Myndighedernes egen passivitet

Skattestyrelsen har gjort gældende, at mine kunders handel kan afvises på grund af efterfølgende omstændigheder, dels belåningen af ejendommen og salget af ejendommen i det følgende år.

Dette afvises af ovennævnte årsager og endvidere det følgende:

Styrelsen ses ikke at forholde sig til, at man i forvejen var bekendt med, at ejendommen i 2006 blev købt af min kunde til 4,6 mio. kr. uden at dette har givet anledning til at styrelsen forhøjede vurderingen.
Tværtimod nedsatte styrelsen faktisk vurderingen i de følgende år efter købet fra 2,95 mio. kr. til 2,6 mio. kr., og herefter ned til 2,3 mio. kr., hvorefter styrelsen hævede den til 2,7 mio. kr. og i 2013 satte vurderingen ned til 2,6 mio. kr., hvilket vurderingen har været siden.

Det må antages at styrelsen ved fastsættelsen af ejendommens offentlige værdi har inddraget alle relevante forhold, herunder købsprisen i 2006.

Mine kunder var på tidspunktet for aftalen ikke bekendt med andre oplysninger end de oplysninger, som styrelsen også var i besiddelse af, og som har dannet grundlag for den offentlige vurdering.

Det må på det grundlag afvises, at de efterfølgende omstændigheder kan medføre, at styrelsen kan fratage min kunder ret til at anvende 15 %-reglen. Dette gælder særligt, når de efterfølgende oplysninger ikke i væsentlig grad afviger fra de oplysninger, som styrelsen i forvejen var bekendt med og som styrelsen må have baseret den offentlige værdi på, jf. at belåningsværdien i december 2018 ikke afviger væsentligt fra købsprisen fra 2006.

Som både Højesteret og departementet har fastslået, er myndighederne nærmest til at bære risikoen for at de offentlige vurderinger er retvisende.

Det må derfor være styrelsens ansvar, hvis vurderingen anses for fejlbehæftet.

Det må på ovennævnte grundlag afvises, at styrelsen kan tilsidesætte mine kunders ret til at handle til 15 %-reglen, herunder må det afvises, at der kan ske afvisning med henvisning til særlige omstændigheder.

Der kan her i øvrigt henvises til Landsskatterettens afgørelser, som understøtter, at belåning ikke er en særlig omstændighed, jf. Landsskatterettens sag j.nr. 20-0051920. Tilsvarende i forhold til forudgående handler, jf. rettens j.nr. 20-0106136 og 21-0013529.

Jeg skal derfor også på det grundlag fastholde, at mine kunders aftale skal lægges til grund."

Af repræsentantens bemærkninger til Skatteankestyrelsens forslag fremgår:

"Indstillingen kan ikke accepteres.

Indstillingen efterlader det indtryk, at sagen alene er et spørgsmål om "særlige omstændigheder".

Dette afvises.

Sagen er ikke primært en sag om særlige omstændigheder. Sagens hovedproblemstilling er derimod Skattestyrelsens manglende overholdelse af forvaltningsretten, og det tab af retssikkerhed, som det medfører for borgerne.

Det kan ikke accepteres, at Skatteankestyrelsen helt undlader at forholde sig til styrelsens overtrædelse af forvaltningsretten.

Som borger bør man kunne stole på at myndighederne ikke vil tilsidesætte dispositioner, som baseres på de af myndighederne udmeldte retningslinjer. Man må også kunne stole på, at der ikke administreres ud fra retningslinjer, som holdes skjult for borgerne.

Styrelsens tilsidesættelse af mine kunders aftale, er netop udtryk for at man fra myndighedernes side vil operere efter en skjult praksis, som strider imod den offentliggjorte praksis.

Dette strider imod forvaltningsretten. Derudover krænker det borgernes retssikkerhed, og medvirker til at påføre borgerne et retstab samt et økonomisk tab.

Der er som udgangspunkt ikke noget til hinder for, at en offentlig myndighed vil ændre praksis, men det kræver, at praksisændringen offentliggøres og kun tillægges fremtidig virkning, så borgerne har mulighed for at indrette sig herpå.

Skattemyndighederne har i forhold til 15 %-reglen haft alle muligheder for at udmelde ny praksis, hvis man havde ønsket dette. Dette har styrelsen ikke gjort, og styrelsen må derfor være afskåret fra at tilsidesætte 15 %-reglen, herunder at fratage borgerne retten med tilbagevirkende kraft.

Mine kunder har disponeret helt i overensstemmelse med de retningslinjer, som Skattestyrelsen har udmeldt. Det kan ikke accepteres, at min kunders aftale tilsidesættes på grundlag af skjulte retningslinjer, som styrelsen gør gældende med tilbagevirkende kraft.

Det gøres endvidere gældende, at Skattestyrelsen har udvist passivitet, idet styrelsen i allerede i september 2020 blev oplyst om overdragelsen uden at dette gav anledning til kommentarer fra styrelsens side.

Jeg skal på ovennævnte grundlag fastholde, at Skattestyrelsens forhøjelse skal bortfalde."

Retsmøde
Repræsentanten havde meldt afbud til retsmødet.

Skattestyrelsen gennemgik de faktiske oplysninger samt relevant praksis og indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelserne stadfæstes.

Landsskatterettens afgørelse
En gave er skattepligtig for modtageren, medmindre den er omfattet af boafgiftslovens § 22. Det følger af statsskattelovens § 4, litra c, og § 5, litra b.

Ved overdragelse af formuegoder, herunder fast ejendom, mellem forældre og børn, vil parterne være omfattet af boafgiftslovens § 22, således, at reglerne om værdiansættelse i boafgiftslovens § 27 finder anvendelse. Efter denne bestemmelse skal aktivernes værdi fastsættes til handelsværdien på tidspunktet for modtagelsen.

Ved familieoverdragelser kan fast ejendom, der handles mellem forældre og børn, værdiansættes efter bestemmelserne i værdiansættelsescirkulæret, cirkulære nr. 185 af 17. november 1982.

Af cirkulærets pkt. 2 fremgår det, at det er værdien i handel og vandel, det vil sige i fri handel mellem uafhængige parter på det åbne marked, der skal danne grundlag for værdiansættelsen af det overdragne aktiv.

Af cirkulærets pkt. 6 fremgår det, at parterne ved overdragelse af fast ejendom kan handle indenfor +/- 15 % af den seneste offentliggjorte kontante ejendomsvurdering. Hvis parternes værdiansættelse omregnet til kontantværdi højst er 15 % højere eller lavere end den nævnte kontantejendomsværdi, skal værdiansættelsen lægges til grund ved beregningen af gaveafgiften.

I SKM2016.279.HR fastslog Højesteret, at skattemyndighederne skal acceptere en værdiansættelse foretaget efter 15 %-reglen i værdiansættelsescirkulæret, medmindre der foreligger særlige omstændigheder.

I SKM2021.267.HR fandt Højesteret, vedrørende værdiansættelse af en udlejningsejendom i et dødsbo, at de af Skattestyrelsen fremlagte oplysninger om priser på solgte udlejningsejendomme i samme geografiske område samt beregnet afkastprocent for ejendommen ikke udgjorde sådanne særlige omstændigheder, der kunne begrunde fravigelsen af udgangspunktet om anvendelse af 15 %-reglen. Højesteret fandt, at der ikke var oplyst særlige konkrete forhold vedrørende ejendommen, som kunne begrunde udmelding af sagkyndig vurdering.

I SKM2022.3.ØLR fandt Østre Landsret, med henvisning til Vestre Landsrets dom i SKM2021.345.VLR, at 15 %-reglen i værdiansættelsescirkulærets pkt. 6, 2. afsnit, skal fortolkes på samme måde, uanset om der er tale om et dødsbo eller en gaveafgiftsberegning, ligesom retten ikke fandt det godtgjort, at der foreligger en bindende fast administrativ praksis, som giver ret til altid at anvende 15 %'s reglen på gaveområdet. Landsretten fandt, at der i sagen forelå særlige omstændigheder, idet gavegiver 3 måneder før overdragelsen til børn og børnebørn for 32.300.000 kr., havde erhvervet ejendommen fra tredjemand for 61.750.000 kr. Den reelle handelsværdi ved overdragelsen til børn og børnebørn udgjorde derfor 61.750.000 kr. Retten fandt endvidere ikke, at der som følge af skattemyndighedernes generelle vejledning i 2015 om indhentelse af bindende svar, var opnået en retsbeskyttet forventning om, at ejendommen kunne overdrages til den offentlige ejendomsvurdering med fradrag af 15%.

I SKM2022.507.HR tiltrådte Højesteret af de grunde, som landsretten har anført i SKM2021.345.VLR, at skattemyndighederne har været berettiget til at fastsætte ejendommens handelsværdi til 5 mio. kr. Højesteret fandt således, at der i sagen forelå særlige omstændigheder, idet gavemodtagerne, inden ejendommen blev overdraget til dem for 1.615.000 kr., var bekendt med kommunens ønske om at købe ejendommen for 5.000.000 kr., havde indgået i salgsforhandlinger med kommunen, og havde accepteret at sælge den til kommunen for dette beløb. Den reelle handelsværdi udgjorde derfor 5.000.000 kr. Højesteret bemærkede, at det heller ikke efter det, der var fremlagt for Højesteret, var godtgjort, at der foreligger en fast administrativ praksis for, at en værdiansættelse, der ikke afviger mere end 15 % fra den kontante ejendomsværdi, altid skal lægges til grund af skattemyndighederne på gaveområdet.

I SKM2022.497.VLR fandt Vestre Landsret, at der på baggrund af den betydelige difference mellem den offentlige ejendomsvurdering og den vurdering af ejendommenes værdi, som blev foretaget i forbindelse med realkreditbelåningerne, og under hensyn til den tidsmæssige nærhed mellem realkreditbelåningerne og overdragelsen af ejendommene forelå særlige omstændigheder.

Klageren har den 1. november 2018 overdraget ejendommen Adresse Y1, By Y1 til klagerens datter for 2.990.000 kr. På overdragelsestidspunket var den offentlige ejendomsvurdering 2.600.000 kr. Parterne har således handlet ejendommen til en værdi, der ligger inden for den offentlige ejendomsvurdering +/- 15 %.

Klagerens datter optog pr. 27. december 2018 et realkreditlån i ejendommen på 4.216.000 kr. og i maj 2019, 6 måneder efter overdragelsen, solgte klagerens datter lejligheden for 5.400.000 kr. i almindelig fri handel.

Skattemyndighederne skal efter praksis acceptere en værdiansættelse på +/- 15 % af den offentlige ejendomsvurdering, medmindre der foreligger særlige omstændigheder.

Det kan udledes af SKM2022.3.ØLR, at en handel mellem uafhængige parter, før en familieoverdragelse, kan anses som en særlig omstændighed, der medfører at værdiansættelsen på +/- 15 % af den offentlige ejendomsvurdering kan tilsidesættes.

I SKM2016.279.HR indgik realkreditbelåningen af ejendommene som et holdepunkt for, at ejendomsvurderingen +/- 15 pct. ikke var udtryk for ejendommenes reelle handelsværdi. Af sagen fremgik, at den maksimale belåningsprocent i realkredit på beboelsesejendomme udgjorde 80 %, og at ejendommene i forbindelse med optagelse af realkreditlånene var blevet vurderet til mindsteværdier, som var større end de respektive overtagelsesværdier fastsat efter 15 pct.-reglen. Vurderingen, som lå til grund for lånet, udgjorde derfor i sagen et holdepunkt for, at værdiansættelsen efter 15 pct.-reglen ikke er udtryk for den reelle handelsværdi. Landsskatteretten finder endvidere, at det af dommen kan udledes, at en handel mellem uafhængige parter, kort tid efter en familieoverdragelse, ligeledes kan anses som en særlig omstændighed, der medfører at værdiansættelsen på +/- 15 % af den offentlige ejendomsvurdering kan tilsidesættes.

Henset til, at klagerens datter, i nær tilknytning til familieoverdragelsen, udbyder ejendommen til salg, og at lejligheden herefter, 6 måneder efter overdragelsen, i almindelig fri handel sælges til 5.400.000 kr., finder Landsskatteretten, at der foreligger særlige omstændigheder, der skyldes særlige, konkrete forhold vedrørende ejendommen, hvorfor værdiansættelsen på + / - 15 % af den offentlige ejendomsvurdering kan tilsidesættes. Landsskatteretten har ved afgørelsen tillige henset til, at klagerens datter i nær tilknytning til klagerens overdragelse, og lige før overtagelsesdagen, har optaget et lån på 4.216.000 kr. Kreditforeningen kan maksimalt belåne 80 % af ejendommens værdi, hvorfor det finansielle institut har anslået værdien af ejendommen til at udgøre mindst 5.270.000 kr.
At klagerens datter valgte at sælge lejligheden, fordi sønnen har allergi, kan ikke føre til et andet resultat.

Landsskatteretten finder ikke, at klageren har haft en berettiget forventning om, at han kunne overdrage ejendommen til den offentlige ejendomsvurdering +/- 15%. Der er herved henset til at Østre Landsret i dommen offentliggjort i SKM2022.3.ØLR har fastslået, at der ikke foreligger en fast administrativ praksis, som altid giver ret til at anvende 15%´s reglen, ligesom det fremgår, at der ikke er opnået en retsbeskyttet forventning, som følge af skattemyndighedernes generelle vejledning om indhentelse af bindende svar.

Idet ejendommen, i nær tilknytning til overdragelsen, blev solgt for 5.400.000 kr. i almindelig fri handel, finder Landsskatteretten herefter, at det er med rette, at Skattestyrelsen har skønnet handelsværdien ved overdragelsen fra klageren til 5.400.000 kr., og at det er denne værdi, som skal lægges til grund ved beregningen af gaveafgiften.

Landsskatteretten stadfæster således Skattestyrelsens afgørelse.