Spørgsmål

1. Kan Skatterådet bekræfte, at H1 Ltd. med underliggende formue i H2 Ltd., er en transparent enhed i forhold til afdøde og dermed skal anses som en del af afdødes formue?
2. Kan Skatterådet bekræfte, at formuen fra H1 Ltd. og underliggende formue i H2 Ltd., skal beskattes med boafgift i dødsboet baseret på værdien på skæringsdatoen i boet?
3. Kan Skatterådet bekræfte, at værdiudvikling i H1 Ltd. og underliggende formue i H2 Ltd. fra 1. januar i dødsåret og frem til skæringsdatoen i boet skal medregnes i boets skattepligtige indkomst?

Svar

1. Nej, se dog indstilling og begrundelse
2. Afvises
3. Afvises

Beskrivelse af de faktiske forhold

Afdøde, A, havde en international karriere indenfor rederivirksomhed og dermed beslægtet erhverv. Afdøde havde siden 1970’erne arbejdet internationalt og særligt i X-land. Afdøde var i en årrække indtil sin flytning til Danmark bosiddende i Y-Land. I 2023 flyttede han til Danmark for at bo sine sidste år her i landet.

I 2008, imens afdøde boede i Y-land, overførte afdøde sit selskab, til et til lejligheden stiftet selskab, H2 Ltd., beliggende på […]. Dette selskabs kapitalandele blev herefter overført til en trust, H1 Ltd., registreret i Z-land med afdøde som begunstiget og som direktør i det underliggende selskab, H2 Ltd.

H1 Ltd. ejede forud for As død anparterne i H2 Ltd. som nominee og trustee på vegne af afdøde. Dette fremgår af dokumentet "Declaration of Trust".

Sammen med anmodningen om bindende svar er der indsendt et organisationsdiagram, der viser, at afdøde var i begge ender af konstruktionen. Det indsendte organisationsdiagram er underskrevet af AW på vegne af H3 Limited. H# Limited er secretary for H1 Limited, hvilket fremgår af dokumentet “Certificate of Good Standing". AW er ligeledes director i H1 Limited, som det fremgår af dokumentet "Signatory List H1 Ltd".

[organisationsdiagram udeladt]

Ovenstående er en kendt konstruktion for pensionsformuer i common law-landende (med britisk lov som model) og for personer beskæftiget i bl.a. […]. Afdøde havde netop store dele af sin karriere og sit forretningsmæssige virke i X-land og under common law.

Konstruktionen indebærer, at der sker løbende beskatning i den valgte stat, men at stifter, her A, bevarer kontrollen, står som begunstiget, og at midlerne ved dødsfald tilfalder stifterens efterkommere.

Det fremgår af afdødes testamente i § 1, at virksomheden H2 Ltd. og rettigheder over H1 Ltd. er en del af afdødes private formue og skal overgå til arvingerne ved testators død. Testamentet er underskrevet af afdøde og bekræftet for notaren ved Retten i X-by den [dato udeladt].

Trustens værdi indgangsregistreres til Danmark som besiddelse af udenlandske aktier på tidspunktet for afdødes tilflytning, og der sker almindelig indkomstbeskatning til Danmark efter danske regler fra og med tidspunktet for afdødes tilflytning og indtræden i fuld skattepligt til Danmark. Ligeledes beskattes værdiudvikling i boet frem til skæringsdatoen. Vi afventer opgørelse af værdier på de respektive datoer.

Eftersom stifteren, A, er død, ønsker boet bekræftelse på, at H1 Ltd. er transparent, og at den underliggende formue i form af kapitalandelene i H2 Ltd. omfattes af boet og derfor skal omfattes af beregningen af boafgift, idet afdøde boede i Danmark ved sin død, og aktierne i H2 Ltd. derfor skal anses for en del af afdødes formue.

Yderligere ønskes bekræftet, at der skal ske beskatning af værdiudviklingen i dødsboet.

Alternativet til at lade H2 Ltd. anse som en del af afdødes formue er, at man ikke anser det som en del af afdødes formue, hvorefter aktierne i H2 Ltd. ikke er under dansk skattekompetence.

Yderligere oplysninger

Skattestyrelsen har den 11. februar 2025 anmodet om følgende oplysninger:

• Stiftelsesdokument og vedtægter for trusten, hvor følgende oplysninger fremgår:
  • Hvem, der er stifter af trusten
  • Hvem, der er begunstiget i trusten
  • Hvem, der er trustee i trusten
    
    
• Er vedtægterne ændret i perioden fra stiftelsen til As død, bedes I ligeledes indsende kopi af vedtægtsændringerne.
  
  
• Oplysning om, hvem der var trustees i trusten, da A afgik ved døden.

Spørgers repræsentant har den 27. februar 2025 indsendt følgende:

Det bemærkes indledningsvist, at de ovenstående dokumenter og oplysninger allerede er fremsendt. […]

Dernæst bemærkes det, at der ikke eksisterer formkrav til oprettelsen af en trust. Se hertil L 167 Forslag til lov om ændring af ligningsloven, boafgiftsloven, fondsbeskatningsloven, skatteforvaltningsloven og forskellige andre love (egne fremhævelser):

"Der er ingen formkrav til oprettelsen af en trust, hvilket vil sige, at trusten kan opstå på et utal af måder. Der vil dog ofte være et stiftelsesdokument i forbindelse med oprettelsen af trusten."

Det faktum, at de efterspurgte oplysninger fremgår af andre dokumenter end et stiftelsesdokument og vedtægter for trusten, kan således ikke medføre, at der ikke er tale om en trust.

En trust er kendetegnet ved, at stifteren overfører aktiver til en person (trustee), idet stifteren samtidig instruerer trustee om at forvalte aktiverne til fordel for en eller flere begunstigede (beneficiaries). Der ligger således ikke i definitionen, at trustee ikke kan være en juridisk person, som eksempelvis et selskab.

En trust er ikke i sig selv en juridisk person, men derimod et retsforhold mellem bestemte aktiver, hvori det bestemmes, at trustee bindes til at råde over midlerne efter den ultimative ejers kontrol, jf. Underhill and Hayton, Underhill's Law of Trusts and Trustees, 11. udgave, s. 3. 

Det er således ikke H1 Ltd. som juridisk person, der er trusten, men derimod retsforholdet mellem A og H1 Ltd., hvorefter H1 Ltd. kun kan råde over midlerne efter As ordre. Det er således uden betydning for kategoriseringen af trusten, at den ene part i trusten er et selskab.

En trust udgør således, også efter dansk ret, en konstruktion hvor en (eller flere) trustee(s) formelt ejer et eller flere aktiver, mens den ultimative ejer og begunstigede reelt ejer aktiverne. Dette er utvivlsomt tilfældet i nærværende sag.

I dansk skatteret er retsforholdet således, at en trust (altså aftaleforholdet mellem 2 parter), ikke anerkendes som et selvstændigt skattesubjekt, såfremt der ikke er realitet i overdragelsen af ejerskabet for de i trusten omfattede midler. Er der ikke realitet i overdragelsen, vil man i dansk skatteret beskatte midlerne som om, at de aldrig var overdraget fra den reelle ejer til den formelle ejer, i dette tilfælde fra A til H1 Ltd. Med andre ord anser man trusten (aftaleforholdet mellem de to parter) som skattemæssigt transparent. Dermed var A i levende live reel ejer af midlerne.

Spørgsmålet er således ikke, hvorvidt H1 Ltd. er et selskab eller en trust, men hvorvidt trusten mellem A og H1 Ltd. var udtryk for en reel overdragelse af midlerne i en dansk skatteretlig forstand. Det var den ikke. H1 Ltd. var således aldrig den reelle ejer af midlerne.

Forståelsen af hvad en trust er, kan også styrkes ved en almindelig sproglig oversættelse, hvorefter "a trust" bedst oversættes til "et tillidsforhold".

Således vil en kategorisering af H1 Ltd. som et selskab på Marshall Øerne ikke have den betydning, at der ikke samtidig kan være tale om en trust efter dansk skatteret.

Praksis

Der henvises til Retten i Aarhus’ dom af 1. november 2024, SKM2025.34.BR, hvor protektors forretningsmæssige forbindelse til stifterens søn, medførte at trusten ikke var effektivt og uigenkaldeligt adskilt fra stifterens formue. Byretten anførte i sagen, at det er en betingelse for at trusten er et selvstændigt skattesubjekt, at fonden har en uafhængig ledelse. Retten statuerer, at på baggrund af den nære familierelation mellem stifteren og hendes søn, som er en af flere begunstigede, at boet efter stifteren i denne sammenhæng må identificeres med hendes søn.

Protektoren i trusten havde mange beføjelser og rettigheder i forhold til trusten, herunder havde Protektoren kontrollen over godkendelse af begunstigede, trustees og udpegelsen af en ny protektor. Protektoren i trusten havde været bestyrelsesmedlem og kapitalejer i "kapitalforeningen", hvori stifterens søn også var kapitalejer. Stifterens søn havde derudover stemmerettigheder i virksomheden G4, hvortil der mellem "kapitalforeningen" og G4 har været en høj grad af udveksling af ydelser, samt at G4’s primære indtægtskilde stammer fra rådgivningsaktiviteter til "kapitalforeningen".  Retten statuerer at Protektoren og stifterens søn har så tætte forretningsmæssige forbindelser, at protektoren ikke har udgjort en uafhængig og uvildig ledelse. Derfor er formuen i trusten således ikke effektivt eller uigenkaldeligt udskilt fra hendes formue, hvorfor trusten ikke kan anses for at være et selvstændigt skattesubjekt.

Det er i denne sag vedrørende H1 Ltd., simpelt at statuere en ikke uafhængig ledelse, idet A, jf. relevante dokumenter oplyst i anmodningen om det bindende svar, besidder alle administrative rettigheder i trusten.

Selv hvis Skattestyrelsen fejlagtigt vurderer, at A ikke udgjorde trustens ledelse, må det som minimum kunne lægges til grund, at trustens ledelse ikke var uafhængig af A, jf. Declaration of Trust, der statuerer, at H1 Ltd ejer aktierne som "nominee and trustee" for A. Det fremgår yderligere, at trustees ikke på nogen måde kan råde over aktierne uden As ordre.

Der henvises til Veste Landsrets dom af 28. januar 2021, SKM2021.129.VLR, hvor det i forbindelse med en skattestraffesag af Vestre Landsret blev slået fast, at "Det udenlandske selskab, der efter skatteretlig praksis ikke kan anses for et selvstændigt skatteretligt subjekt, var efter de foreliggende oplysninger lovligt oprettet i 2001 af tiltaltes ægtefælles tidligere mand."

Der var i sagen tale om et selskab på Gibraltar, der var oprettet med det formål at placere tiltaltes arv i selskabet, der herefter forvaltede arven på vegne af tiltalte, der i øvrigt havde fuldt kontrol over midlerne og dermed var reel ejer af midlerne, mens selskabet var formel ejer af midlerne. Det blev således slået fast, at der skal foretages den samme skattemæssige vurdering af et selskab, der udgør en trust, som hvis en person eller gruppe af personer udgør en trust.

Det er således uden betydning, hvorvidt H1 Ltd. er "lovligt oprettet" som et selskab på Marshall Øerne. Det afgørende er hvorvidt midlerne efter dansk skatteret kan anerkendes for effektivt og uigenkaldeligt adskilt fra As økonomi. Det er vores opfattelse at midlerne, efter dansk skatteret, kun formelt, men ikke reelt, er udskilt fra As økonomi.

Der henvises til Skatterådets bindende svar af 20. februar 2024, SKM2024.144.SR, hvor Skatterådet bekræftede, at der kunne statueres skattemæssig transparens, på baggrund af stifterens kontrol over selskabet indsat som trustee. I nærværende sag har A den fulde kontrol over H1 Ltd.

Der henvises til Skatterådets bindende svar af 17. november 2020, SKM2020.478.SR, hvor Skatterådet bekræftede, at trusten var skattemæssig transparent. Stifteren havde i levende live bevaret rådigheden over trustkapitalen. Ved stifterens død indtrådte bl.a. den herboende datter i stifterens rettigheder i et omfang, således at hun opnåede rådighed over trustkapitalen. Skatterådet bekræftede desuden, at den herboende datter ikke ville blive hverken skatte- eller afgiftspligtig af arven af sin andel af trustkapitalen, men at hun ville være skattepligtig af det løbende afkast af den arvede kapital. I nærværende sag indtræder As arvinger ligeledes i Stigs rettigheder.

Det kan således konkluderes, at:

• Der er indgået en trust mellem A og H1 Ltd. A er stifter og begunstiget. H1 Ltd. er trustee.
• A havde i levende live den fulde kontrol over midlerne i trusten, uanset at H1 Ltd. var registreret som ejer.
• Trusten er således skattemæssigt transparent og A var i levende live den reelle ejer af midlerne efter dansk skatteret.
• Ved As død overgik midlerne til hans dødsbo.
• Midlerne i trusten skal skattemæssigt behandles som om de tilhørte A ved hans død.

Uddrag af fremsendte bilag

Declaration of Trust, dateret den 29. Maj 2008

We, H1 Limited, […]HEREBY ACKNOWLEDGE AND DECLARE that we hold the shares shown in the schedule hereto registered in our name as nominee and trustee for A of […] (hereinafter called “the Owners") AND WE UNDERTAKE AND AGREE not to transfer deal with or dispose of the said share(s) save as Owners may from time to time direct and further DEPOSIT with the Owners the certificate for the said share(s) together with a transfer thereof executed by us in blank and WE HEREBY EXPRESSLY AUTHORISE and empower the Owners at any time to complete such transfer by inserting the name or names of any transferee or transferees and the date of the transfer and to complete the same in any other necessary particular AND WE HEREBY DECLARE that we or our legal representative will at all times hereafter stand possessed of the said share(s) and of all distributions in respect thereof in Trust for the Owners or their assigns and will at all time hereafter deal with and dispose of the said share(s) and exercise the vote(s) thereby conferred as the Owners or their assigns shall from time to time direct or determine.

IN WITNESS WHEREOF these presents have entered into the 29 May 2008.

SCHEDULE

Five Hundred No Par value share(s) of USDNil each in the undertaking known as H2 Ltd a company incorporated in […] with registered office at […]

Certificate of incumbency, dateret 2. oktober 2020

CERTIFICATE OF INCUMBENCY

OF

H2 Ltd

We, The Trust Company of the […], being the duly appointed Registered Agent of H2 Ltd (the "Company"), a non-resident domestic company incorporated in the […] on May 29, 2018 with corporation number […], hereby confirm the following:

l.   The Company is in Good Legal Standing in the […].

2.      The registered address of the Company is: […]

3.      As far as can be determined from the documents recorded with the Registered Agent of the Company at […]:

a.       The Company's operating address is: […]

b.      The number of shares the Corporation is authorized to issue is: 500 registered shares without par value.

c.       The current Director is:

Name	Optional Information
A	[…]

d.      The current Officer is:

Name	Title
H3 Limited Of […]	[…]

e.       The current shareholder is:

Name	No. of Shares Held
A	Holder of 500 shares

Uddrag af testamente, dateret [dato udeladt]

[…]

§1

Min virksomhed

Det er vores ønske, at min virksomhed H2 LTD. […] og mine rettigheder i H1 Limited skal arves og drives af mine sønner B og C. De skal således arve virksomheden i lige dele.

[…]

Spørgers opfattelse og begrundelse

Ad spørgsmål 1)

A indtrådte ved sin tilflytning til Danmark i fuld skattepligt til Danmark efter kildeskattelovens §1, stk. 1 nr. 1, sammenholdt med § 7, stk. 1. Han blev dermed skattepligtig til Danmark af sin globale indkomst, jf. statsskattelovens § 4.

Eftersom afdøde flyttede til Danmark før sin død og døde som bosiddende i Danmark, omfattes boet efter afdøde af dansk skifte- og skattekompetence. Derfor skal afdødes formue og herunder afdødes aktiver omfattes af boet. Er boet ikke fritaget for beskatning, skal indkomst indgå i boets skattepligtige indkomst. Er boets formue over grænsen for fritagelse for boafgift, skal der tillige ske tilsvar af boafgift for den del af boets formue efter skat ifølge boopgørelsen, som overstiger p.t. 346.000 kr.

Afdøde ejede en række ejendomme, finansielle aktiver m.v., hvor der foreligger klar og omfattende praksis for boafgiftsmæssig og skattemæssig behandling. Imidlertid indgår også en trust med underliggende værdier i størrelsesordenen 2.000.000 Euro. Disse mener boet/boets rådgivere skal indgå i boets formue. Arvingerne mener ligeledes, at selskabet H2 Ltd. er arv efter A.

Aktiverne i trusten består af 100 pct. af kapitalandelene i H2 Ltd., som er et investeringsselskab registreret på […], hvis aktiver igen består af kapitalandele og likvider. Afdøde var direktør i selskabet. Afdøde har i 2008 overdraget ejerskabet af aktierne i selskabet til en trust.

Denne trust har/havde afdøde som begunstiget, ligesom afdøde reelt kontrollerede udbetalingerne. Ved afdødes død skal trustens formue overgå til afdødes arvinger.

Trustbegrebet og vurderingen af udenlandske trusts, fremgår ikke af dansk lovgivning. Den skattemæssige vurdering baseres derfor på praksis.

Højesteret fastslår i dom af 19. juni 2018, SKM2018.376.HR, at en fond kan anerkendes som et selvstændigt skattesubjekt, hvis fondens formue er effektivt og uigenkaldeligt udskilt fra stifterens formue, og hvis fonden har en uafhængig ledelse. Med definitivt menes, at stifteren ikke må have mulighed for at “tilbagekalde" fonden, således at den udskilte kapital igen indgår i stifterens formuesfære. Med effektivt menes, at stifteren ikke må have fortsat rådighed over den udskilte kapital.

Det er indarbejdet i Den juridiske vejledning 2025-1, afsnit C.B.2.15.2, at en udenlandsk trust anses som et selvstændigt skattesubjekt efter dansk skatteret, hvis trustkapitalen er definitivt og effektivt udskilt fra stifteren.

Netop adskillelsen af trustkapitalen fra stifteren er således centralt for, om trusten skal anses for en del af As formue, eller om trusten er endeligt udskilt og uafhængig.

Ifølge organisationsdiagrammet vist ovenfor, fremgår A som UBEO (Ultimate Beneficial Owner) og øverste led i strukturen, samt at A er Director i H2 Ltd.  I dokumentet "CERTIFICATE OF INCUMBENCY", statueres endvidere at A besidder stillingen Director i selskabet H2 Ltd.

Af dokumentet "Declaration of Trust" fremgår, at H1 Ltd. ejer aktierne som "nominee and trustee" for A. Det fremgår ligeledes af dette dokument, at A som ultimativ ejer i realiteten har fuld kontrol over aktierne.

H2 Ltd. oplyser i forbindelse med oprettelsen af en virksomhedsbankkonto hos […] Bank i dokumentet “Disclosure of Ownership and Control Structures Pursuant to the German Anti-Money Laundering Act.", at A som begunstiget, ejer 100 pct. af kapitalandele og stemmerettigheder i selskabet. I samme forbindelse er A i "Sanctions Questionnaire" fra […] Bank, personligt indsat som værende ansvarlig for sanktioner og handelsforbud. H2 og A oplyser dermed ganske umisforståeligt, at H2 Ltd. ejes og kontrolleres fuldstændigt af A.

Trustens formue er i forhold til A dermed ikke effektivt og slet ikke uigenkaldeligt udskilt fra stifterens formue. A vil som Director og ansvarlig for sanktioner og handelsforbud være direkte involveret i ledelsesgangen for selskabet H2 Ltd. A vil således have fuld kontrol over trustens formue, ligesom trusten ikke kan råde over formuen uden ordre fra A. Der vil derfor heller ikke være tale om uafhængighed imellem ledelsen og begunstigede.

Da trusten ikke kan anses som effektivt udskilt fra As formue, vil den dermed netop ikke være dette.

I Højesterets afgørelse af 15. maj 2020, SKM2020.211.HR, var spørgsmålet, om værdierne i en fond i Lichtenstein skulle indgå i beregningen af boafgift i boet efter A, der havde stiftet fonden. Hertil var det afgørende om fonden i forhold til A kunne anses for et selvstændigt skattesubjekt. Højesteret fandt, at fondens formue ikke var effektivt og uigenkaldeligt udskilt fra stifterens formue og at fonden ikke have en uafhængig ledelse. Det blev i sagen konstateret, at fondens værdier derfor måtte anses for efterladt af stifteren.

Situationen i SKM2020.211.HR, hvor en udenlandsk trust boafgiftsbeskattes ved stifterens død, ligner på mange punkter situationen i boet efter A.

I Skatterådets bindende svar af 25. oktober 2011, SKM2011.740.SR, som ligeledes vedrørte en trust i Lichtenstein, gjorde Skatterådet gældende, at der ikke kunne statueres en definitiv og effektiv udskillelse af kapitalen fra stifterens formuesfære. Denne vurdering kom på baggrund af vurdering af vedtægterne, og det faktum at stifteren havde adgang til at blive medlem af bestyrelsen.

A var direktør i det selskab, som udgør trustens eneste aktiv.

I Højesterets dom af 15. december 2011, SKM2012.95.HR, fremgår det, at B havde råderet over trustkapitalen ved testamente og vetoret. B anses derfor som værende ejer af trustkapitalen, hvilket medfører at udbetalingen i forhold til A, karakteriseres som en gave fra hendes mor og gaveafgiftspligt udløses.

Kapitalen i H1 Ltd. overgår netop til As arvinger.

I Skatterådets bindende svar SKM2014.679.SR og SKM2014.491.SR vedr. to sager om amerikanske trusts, illustreres praksis yderligere på området. Synspunktet om ikke-effektiv udskillelse i SKM2014.491.SR indgik i Skattestyrelsens indstilling til Skatterådet, som Skatterådet tiltrådte i sagen SKM2014.679.SR. I begge sager var der tale om en amerikansk trust, som ejede værdipapirer, og hvor trustens formue efter stifters (eller længstlevende ægtefælles) død skulle tilgå arvingerne. I begge sager var trustens midler derfor ikke definitivt og effektivt udskilt fra stifterens midler.

Et eksempel på det modsatte resultat findes i Højesterets dom af 4. november 2014, SKM2015.9.HR, hvor Højesteret vurderede forholdet mellem en fond og stifterens søn. Fonden blev anset som et selvstændigt skattesubjekt i forhold til sønnen, og fondens formue blev dermed ikke anset som værende en del af faderens formue. Dette skyldtes begrænsninger i fondens fundats, som forhindrede de begunstigede i at overføre rettigheder til andre. I modsætning til afgørelsen, indeholder As trust ikke de samme forbehold, som forhindrer den begunstigede i at overføre rettigheder til arvinger. Dette er endvidere beskrevet i "Memorandum of Association H1 Ltd." Her fremgår følgende under punkt 13: "A person becoming entitled to a share by reason of death, or bankruptcy of the holder shall be entitled to the same dividends and other advantages to which he would be entitled if he were the registered holder of the share except that he shall not be before being registered as a member in respect of the share be entitled in respect of it to exercise any right conferred by membership in relation to meetings of the Company." Vedtægten cementerer, at der er tale om et privat aktiv i forhold til A, som ved arv overgår til hans arvinger.

På baggrund af de faktiske forhold og den ovenstående praksis kan det udledes, at den pågældende trust, som er oprettet af A, ikke kan anses som et selvstændigt skattesubjekt i henhold til dansk skatteret. Dette skyldes, at A både har betydelig indflydelse og råderet over trustens aktiver som stifter, begunstiget og Director i H2 Ltd. og at formuen overgår til As arvinger ved hans død. Trustens formue er således ikke effektivt og uigenkaldeligt udskilt fra As formue, og der er ikke en uafhængig ledelse, som krævet for at anerkende trusten som et selvstændigt skattesubjekt. Trustens aktiver må derfor anses som værende en del af As formue.

Ad spørgsmål 2)

På baggrund af ovenstående argumentation, er trusten ved As død at anse som en del af hans personlige formuesfære. As aktiver i trusten vil derfor være omfattet af dansk dødsboskat og boafgift, da han ved sin død var bosat i Danmark, hvorfor der skal betales en boafgift på 15 pct. af de værdier som den afdøde efterlader sig, jf. boafgiftsloven §1, stk. 1. Udbetalinger som afdødes arvinger modtager fra H1 Ltd. og underliggende formue i H2 Ltd., vil derfor ikke skulle anskues som indkomst, men i stedet anses som værende arv fra A, til dennes arvinger.

Ad spørgsmål 3)

Boet efter A er ikke skattefritaget, eftersom det ikke er omfattet af skattefritagelsen i dødsboskattelovens § 6. Værdiudviklingen i trusten, som efter Spørgers opfattelse er transparent, som derfor består af værdiudvikling i det underliggende H2 Ltd., beskattes efter lagerprincippet jf. aktieavancebeskatningslovens § 23, stk. 2.

Bobeskatningsperioden for det ikke skattefritagne dødsbo løber fra 1. januar i dødsåret og til skæringsdatoen for boet, jf. dødsboskattelovens § 20 stk. 1. Eftersom ikke andet fremgår af dødsboskattelovens bestemmelser, beskattes indkomsten efter de almindelige regler, jf. dødsboskattelovens § 19, stk. 1, og dermed efter lagerprincippet.

Repræsentantens bemærkninger til spørgsmål 1 i høringssvar af 16. april 2025

Idet vi erklærer os enige i, at aktierne efter dansk skatteret ikke har forladt As formuesfære, bemærkes det dog, at dette ingenlunde er uforeneligt med, at der er oprettet en trust.

Det fremgår af de generelle bemærkninger pkt. 3.1.1 til L167 af 20. februar 2015, at

"Selve trust-konstruktionen er rent aftalebaseret, og trusten, som organisationsform, opnår ikke en juridisk personlighed. Der er ingen formkrav til oprettelsen af en trust, hvilket vil sige, at trusten kan opstå på et utal af måder. Der vil dog ofte være et stiftelsesdokument i forbindelse med oprettelsen af trusten. Trusts er ikke nødvendigvis underlagt tilsyn fra offentlige myndigheder." (repræsentantens understregninger)

Der er ved trustens oprettelse indgået en utvetydig aftale om, at H1 Ltd. skal forvalte aktierne i H2 Ltd. på vegne af A, jf. Declaration of Trust. Idet der ikke eksisterer formkrav til oprettelsen af en trust, er det uden betydning, hvordan denne aftale er indgået. I nærværende sag er det bekræftet af H1 Ltd., at der er indgået en aftale om, at H1 Ltd. ejer aktierne som "nominee and trustee for A". Der kan således ikke herske tvivl om, at H1 Ltd. er trustee for A, hvilket i sagens natur alene er muligt, idet der er indgået en trust.

Idet der således er indgået en trust, men midlerne efter dansk skatteret ikke har forladt As formuesfære, jf. tidligere indsendte indlæg og Skattestyrelsens sagsfremstilling, skal den indgåede trust behandles som skattemæssigt transparent.

Det bemærkes, at det af Skattestyrelsen fremhævede fra Skattelovrådets rapport om trusts ikke kan føre til et andet resultat. Der fremgår af Skattelovsrådets rapport følgende tre betingelser, som Skattestyrelsen også anfører i deres sagsfremstilling, der skal være opfyldt for at der er indgået en trust:

• At stifteren skal have til hensigt at oprette en trust
  • Dette er utvivlsomt tilfældet, da A oprettede H1 Ltd., der agerer som trustee for A.

• At der skal være sikkerhed for, hvilke aktiver, der omfattes af trusten, og for de begunstigedes rettigheder
  • De af trusten omfattede aktiver er aktierne i H2 Ltd., og de begunstigede har den fulde råderet over aktiverne.

• At der skal være sikkerhed for formålet med trusten og de begunstiges identitet.
  • Formålet med trusten er at forvalte aktiverne på vegne af den begunstigede. Den begunstigede var A i levende live, og posthum As arvinger.

Skattestyrelsen udelader dog i deres citat følgende afgørende afsnit:

"Hvis sidstnævnte betingelse ikke er opfyldt, vil der være tale om en "resulting trust", hvor stifteren selv er den begunstige."

Det vil sige, at selv hvis den tredje betingelse ikke er opfyldt, vil der stadig være indgået en trust, men her vil stifteren blot selv være begunstiget.

Der fremgår derudover ingen krav om, at disse oplysninger skal fremgå af et dokument med titlen "trustvedtægter".

Det bemærkes afslutningsvist, at de generelle bemærkninger pkt. 3.1.1 til L167 af 20. februar 2015 er af større retskildeværdi end skattelovrådets rapport om trust. Skattelovrådets rapport analyserer og vurderer reglerne om trusts og kommer med anbefalinger til justeringer, men det er imidlertid op til lovgiver at implementere disse anbefalinger i lovgivningen, såfremt det er lovgivers ønske at følge anbefalingerne.

Det skal således tillægges markant større betydning i vurderingen af kravene til, hvornår der er oprettet en trust, at lovgiver udtrykkeligt har anført, at "der er ingen formkrav til oprettelsen af en trust." Når lovgiver anfører at der ofte vil være et stiftelsesdokument, kan det modsætningsvist udledes, at der kan være tilfælde, hvor der ikke vil være et stiftelsesdokument, men fortsat vil være indgået en trust.

Det er således Spørgers opfattelse, at spørgsmål 1) skal besvares med "Ja".

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at H1 Ltd. med underliggende formue i H2 Ltd., er en transparent enhed i forhold til afdøde og dermed skal anses som en del af afdødes formue.

Begrundelse

Afdøde, A, stiftede i 2008 H2 Ltd. på […]. Umiddelbart efter stiftelsen overførte afdøde kapitalandelene til H1 Ltd., der er registreret på Z-land.

Spørger, boet efter A, ønsker bekræftet, at H1 Ltd. var transparent i forhold til A, mens han var i live og efter hans død i forhold til boet efter A.

Spørgers repræsentant har i sin anmodning lagt til grund, at H1 Ltd. er omfattet af den praksis om beskatning af udenlandske trusts (fonde), der er beskrevet i Den juridiske vejledning 2025-1, afsnit C.B.2.15.2.

Vurdering i forhold til praksis omkring beskatning af udenlandske trusts (fonde)

Lov nr. 540 af 29. april 2015 indeholdt en skattelypakke om trusts. Af de generelle bemærkninger til lovforslaget (L167 af 20. februar 2015) fremgår følgende:

"En trust er kendetegnet ved, at stifteren (settlor) overfører aktiver til en person (trustee), idet stifteren samtidig instruerer trustee om at forvalte aktiverne til fordel for en eller flere begunstigede (beneficiaries). Trustee har ejendomsretten til at råde over de overførte aktiver (legal owner), og de begunstigede har den økonomiske ejendomsret (equity owner).

Trustee fremstår over for omverdenen som værende ejer af trust-aktiverne, men trustee kan ikke råde frit over aktiverne, idet trustee er bundet af stifterens instrukser. De begunstigede er i vidt omfang beskyttet mod trustees private kreditorer og aftaleerhververe.

Selve trust-konstruktionen er rent aftalebaseret, og trusten, som organisationsform, opnår ikke en juridisk personlighed. Der er ingen formkrav til oprettelsen af en trust, hvilket vil sige, at trusten kan opstå på et utal af måder. Der vil dog ofte være et stiftelsesdokument i forbindelse med oprettelsen af trusten. Trusts er ikke nødvendigvis underlagt tilsyn fra offentlige myndigheder.

Trusten kan, som begrebsmæssig juridisk størrelse, ikke genfindes i dansk ret. Der findes ikke i dansk ret en kendt og reguleret juridisk konstruktion, der på alle relevante punkter har samme retsvirkninger for de involverede parter, som en trust har i f.eks. engelsk ret.

Den skattemæssige vurdering af udenlandske trusts og de spørgsmål, som opstår i forbindelse med den skattemæssige behandling af personer og selskaber, der er involveret i udenlandske trusts, fremgår ikke af lovgivningen, men beror på en langvarig praksis." (Skattestyrelsens understregning)

Skattelovrådet har i afsnit 2.1 i deres rapport om trusts anført følgende grundlæggende karakteristika for trusts:

"En trust skal opfylde tre betingelser for at kunne anerkendes som værende en trust. De tre betingelser (certainties), der skal være opfyldt, er:

• At stifteren skal have til hensigt at oprette en trust.
• At der skal være sikkerhed for, hvilke aktiver, der omfattes af trusten, og for de begunstigedes rettigheder.
• At der skal være sikkerhed for formålet med trusten og de begunstigedes identitet.

[…]

I nogle jurisdiktioner er der indsat maksimal levetid for trusts. Den maksimale levetid varierer fra jurisdiktion til jurisdiktion, men vil typisk være ca. 100 år.

Som det fremgår oven for, vil en trust som minimum have en stifter, en trustee og en begunstiget, hvor stifteren er den fysiske eller juridiske person, der overfører aktiver til trusten. I visse jurisdiktioner kan stifteren også være trustee eller begunstiget. Trustee er den person, der skal disponere over aktiverne i overensstemmelse med stifterens instruktioner. Aktiverne i trusten skal holdes separerede fra trusteens øvrige aktiver. Der kan være mere end én trustee i en trust. Trustee kan både være fysiske eller juridiske personer, der driver erhvervsmæssig trustadministration, og familiemedlemmer, venner eller andre fysiske personer, der har accepteret at være trustee for den specifikke trust. Begunstiget er den eller de personer, i hvis interesse trusten er oprettet. De begunstigedes rettigheder vil typisk fremgå af trustdokumenterne og kan variere fra en ret til afkast fra trustens aktiver (fx renter, udbytter eller beboelsesret) til en ret til aktivet selv, når en angivet begivenhed indtræffer (fx opnåelse af en vis alder). De begunstigede har et retskrav, som kan rettes direkte mod trustee. En trust skal have begunstigede personer. De begunstigede kan dog være defineret ud fra trustens formål, fx et nærmere bestemt velgørende formål. De begunstigede kan også være en gruppe af personer (fx børnebørn) fremfor navngivne personer." (Skattestyrelsens understregning)

Skattestyrelsen forstår bemærkningerne til lov nr. 540 af 29. april 2015 og Skattelovrådets rapport af 6. marts 2018 således, at der som udgangspunkt skal være trustvedtægter, hvor det fremgår, hvem der er stifter af trusten, hvem der er begunstiget i trusten og hvem der er trustee i trusten.

I nærværende sag er der den 29. maj 2008 udarbejdet "Declaration of Trust". Det fremgår heraf, at H1 Ltd. er "nominee and trustee" for A, der er "the owner". Det forstår Skattestyrelsen således, at H1 Ltd. forvalter og administrerer As aktier i H2 Ltd., herunder registreres som ejer af aktier hos H2 Ltd., mens A fortsat er den reelle ejer af aktierne i H2 Ltd.

Denne opfattelse støttes af, at H1 Ltd. er registreret som aktuel aktionær, jf. "Certificate of incumbency of H2 Ltd.", dateret den 2. oktober 2020, mens H2 Ltd. i forbindelse med oprettelse af en virksomhedskonto hos […] Bank anfører, at A ejer 100 pct. af såvel aktiekapital som stemmeretter i H2 Ltd.

I "Declaration of Trust" forpligter H1 Ltd. sig til ikke at overdrage, sælge eller på anden måde afhænde aktierne, hvorimod A kan overdrage, sælge eller på anden måde afhænde aktierne. Vælger A at benytte denne mulighed skal han underrette H1 Ltd. herom. H1 Ltd. erklærer herudover, at aktierne vil blive forvaltet i overensstemmelse med As eller evt. senere ejeres anvisninger.

Det er oplyst, at der ikke foreligger trustvedtægter udover "Declaration of Trust".

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at "Declaration of Trust" ikke kan sidestilles med trustvedtægter som beskrevet i bemærkningerne til lov nr. 540 af 29. april 2015, jf. ovenfor, eller som beskrevet i Skattelovrådets rapport om trusts, jf. ovenfor.

Skattestyrelsen lægger vægt på, at "Declaration of Trust" er en erklæring fra H1 Ltd., og således ikke en instruks fra A om, hvorledes H1 Ltd., skal forvalte og administrere aktierne i H2 Ltd., herunder hvordan H1 Ltd. skal forholde sig i tilfælde af As død. Bestemmelse om, hvad der skal ske med aktierne i H2 Ltd. i tilfælde af As død, skal derimod findes i As testamente.

Der er ikke kommet bemærkninger i høringssvar af 16. april 2025, der fører til en ændret vurdering.

Samlet finder Skattestyrelsen således ikke, at der i nærværende sag foreligger en trust, der er omfattet af praksis omkring beskatning af udenlandske trusts (fonde), som beskrevet i Den juridiske vejledning 2025-1, afsnit C.B.2.15.2.

Skattemæssig vurdering af "Declaration of Trust"

Som anført ovenfor er det Skattestyrelsens forståelse af "Declaration of Trust", der er udarbejdet den 29. maj 2008, at H1 Ltd. forvalter og administrerer As aktier i H2 Ltd., herunder registreres som ejer af aktier hos H2 Ltd., mens A fortsat er den reelle ejer af aktierne i H2 Ltd.

H1 Ltd. har i "Declaration of Trust" forpligtet sig til ikke at overdrage, sælge eller på anden måde afhænde aktierne, hvorimod A kan overdrage, sælge eller på anden måde afhænde aktierne. Vælger A at benytte denne mulighed skal han underrette H1 Ltd. herom. H1 Ltd. erklærer herudover, at aktierne vil blive forvaltet i overensstemmelse med As eller evt. senere ejeres anvisninger.

A oprettede den 31. maj 2024 et testamente, hvor han bestemte, at H2 Ltd. og hans rettigheder i H1 Ltd. skal arves og drives af hans sønner B og C. Sønnerne skal således arve virksomheden i lige dele.

I SKM2012.95.HR tog Højesteret stilling til spørgsmålet om, hvorvidt en rentenyder til en trustkapital i afgiftsmæssig sammenhæng kunne anses som ejer af trustkapitalen.

I sagen havde A fået et beløb udbetalt fra en engelsk trust, der var stiftet af A’s afdøde morfar. Efter morfarens testamente og engelsk trustret var det udbetalte beløb et forskud på A’s ret til trustkapitalen. A’s mor var begunstiget som rentenyder af trustkapitalen og havde givet samtykke til udbetalingen. A’s mor var i morfarens testamente tillagt ret til i sit eget testamente frit at kunne bestemme, hvem af hendes børn eller deres efterkommere, der ved hendes død skulle erhverve ret til trustkapitalen. Herudover havde A’s mor vetoret til udlodninger af trustkapitalen, og overførslen til A kunne således kun ske med samtykke fra A’s mor. Højesteret fandt, at A’s mor havde en vis adgang til at råde over trustkapitalen dels ved testamente og dels i levende live i form af vetoretten. Højesteret fandt herefter, at A’s mor i dansk afgiftsmæssig sammenhæng måtte anses som ejer af trustkapitalen.

I nærværende sag har H1 Ltd. erklæret, at selskabet alene forvalter og administrerer As aktier i H2 Ltd. A er ifølge "Declaration of Trust" fortsat ejer af aktierne, og A kan afstå aktierne samt testere over aktierne. Som anført ovenfor fandt Højesteret i SKM2012.95.HR, at adgangen til at testere over et aktiv var udtryk for en vis råderet over kapitalen. Skattestyrelsen lægger herefter til grund, at A bevarede sin rådighed over aktierne i H2 Ltd.

Da A bevarede rådigheden over sine aktier i H2 Ltd., er det Skattestyrelsens opfattelse, at aktierne ikke på noget tidspunkt har forladt As formuesfære, og aktierne anses derfor for at indgå i As formue.

Der er med denne besvarelse ikke taget stilling til, hvorvidt H1 Ltd. efter dansk skatteret og praksis kan anses at være et selvstændigt skattesubjekt.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Nej, se dog indstilling og begrundelse".

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at formuen fra H1 Ltd. og underliggende formue i H2 Ltd., skal beskattes med boafgift i dødsboet baseret på værdien på skæringsdatoen i boet.

Begrundelse

Spørger ønsker afklaret, hvorvidt der skal betales boafgift af aktierne i H2 Ltd., der i spørgsmål 1 er anset for ikke at have forladt afdødes formuesfære, herunder at boafgiften skal betales af værdien på boets skæringsdag.

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 21, stk. 1, at Skattestyrelsen kan afgive bindende svar på spørgsmål om den skattemæssige virkning af en disposition, når Skattestyrelsen i øvrigt har kompetence til at afgøre spørgsmålet.

Spørgsmålet om, hvorvidt aktierne i H2 Ltd. skal inddrages under skiftet og således indgå i behandlingen af dødsboet, er et civilretligt spørgsmål, der hører under skifteretten, jf. dødsboskiftelovens § 80, stk. 1. Det er således skifterettens kompetence at afgøre, om aktierne i H2 Ltd. skal indgå i behandlingen af boet, herunder værdiansættes med henblik på beregning af boafgift.

Da besvarelse af spørgsmålet henhører under skifterettens kompetence, er det herefter Skattestyrelsens opfattelse, at spørgsmål 2 skal afvises.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "Afvises".

Spørgsmål 3

Det ønskes bekræftet, at værdiudvikling i H1 Ltd. og underliggende formue i H2 Ltd. fra 1. januar i dødsåret og frem til skæringsdatoen i boet skal medregnes i boets skattepligtige indkomst.

Begrundelse

Spørger ønsker afklaret, hvorvidt værdiudvikling af aktierne i H2 Ltd., der i spørgsmål 1 er anset for ikke at have forladt afdødes formuesfære, skal medregnes ved opgørelsen af boets skattepligtige indkomst for perioden 1. januar i dødsåret til boets skæringsdag.

Det forudsættes ved nærværende besvarelse, at boet efter A skiftes i Danmark, jf. dødsboskiftelovens § 2, og som følge heraf er omfattet dødsboskattelovens bestemmelser, jf. dødsboskattelovens § 1, stk. 2. Det forudsættes endvidere, at boet efter A skiftes i umiddelbar forbindelse med dødsfaldet, og derfor vil være omfattet af dødsboskattelovens §§ 2 - 57 (boer, der er selvstændige skattesubjekter), jf. dødsboskattelovens § 2, stk. 1.

Det forudsættes endvidere ved nærværende besvarelse, at boet efter A ikke er fritaget for beskatning, jf. dødsboskattelovens § 6.

Efter dødsboskattelovens § 19, stk. 2 og 3, opgøres afdødes og dødsboets skattepligtige indkomst under ét fra udløbet af afdødes sidste indkomstår forud for dødsfaldet til og med skæringsdagen i boopgørelsen (bobeskatningsperioden). Indkomsten i et bo, der ikke er fritaget for beskatning, omfatter således både afdødes indkomst i mellemperioden, der i dødsboskattelovens § 96, stk. 3, er defineret som perioden fra udløbet af afdødes indkomstår forud for dødsfaldet til og med dødsfaldet, og boperioden, der i dødsboskattelovens § 96, stk. 4, er defineret som perioden fra og med dagen efter dødsdagen til og med skæringsdagen i boopgørelsen.

Skattestyrelsen har i spørgsmål 1 indstillet, at aktierne H2 Ltd. ikke anses at have forladt afdødes formuesfære. Afdøde var således frem til sin død skattepligtig af aktierne i H2 Ltd., og en eventuel indkomst herfra skal indgå i opgørelsen af indkomsten for mellemperioden.

Spørgsmålet er herefter om en eventuel indkomst fra aktierne i H2 Ltd. skal indgå i opgørelsen af indkomsten i boperioden.

Efter dødsboskattelovens § 4, stk. 1, anses indtægter og udgifter vedrørende den formue, der tilhører boet, og som er inddraget under skiftet, som dødsboets indkomst. Dødsboets indkomstskattepligt omfatter, jf. dødsboskattelovens § 5, stk. 1, boperioden.

En besvarelse af spørgsmålet om, hvorvidt en eventuel indkomst fra aktierne i H2 Ltd. skal indgå i opgørelsen af boets indkomst for boperioden, kræver således, at der er taget stilling til om H2 Ltd. skal inddrages under skiftet. Som anført under spørgsmål 2 hører spørgsmålet om, hvorvidt aktierne i H2 Ltd. skal inddrages under skiftet til skifterettens kompetence.

Skattestyrelsen indstiller herefter, at spørgsmålet afvises.

Det bemærkes, at der med denne besvarelse ikke er taget stilling til, hvordan aktierne i H2 Ltd. skal klassificeres ved en evt. beskatning i dødsboet.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 3 besvares med "Afvises".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1

Lovgrundlag

Kildeskattelovens § 1, nr. 1

Pligt til at svare indkomstskat til staten i overensstemmelse med reglerne i denne lov påhviler:

1.      personer, der har bopæl her i landet,

Kildeskattelovens § 7, stk. 1

For en person, der erhverver bopæl her i landet uden samtidig at tage ophold her, indtræder skattepligt i henhold til bestemmelsen i § 1, nr. 1, først, når han tager ophold her i landet. Som sådant ophold anses ikke kortvarigt ophold her i landet på grund af ferie eller lignende. Personen kan dog vælge at blive omfattet af en midlertidig ordning, der medfører, at der ikke indtræder skattepligt efter § 1, stk. 1, nr. 1, ved uafbrudt ophold her i landet over 3 måneder eller ved samlede ophold her i landet over 180 dage inden for et tidsrum på 12 måneder, hvis overskridelsen skyldes ophold her i landet i perioden fra og med den 9. marts 2020 til og med den 30. juni 2020. Der kan udføres arbejde under opholdet her i landet i den angivne periode, uden at der indtræder skattepligt her til landet efter § 1, stk. 1, nr. 1. Tilvælges ordningen efter 3. pkt., er der fortsat pligt til at svare indkomstskat til staten af vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold og honorarer, der kan henføres til den angivne periode, i det omfang personen opholder sig her i landet. Valget skal træffes senest den 1. maj 2021 og kan omgøres til og med den 30. juni 2022.

Statsskattelovens § 4

Som skattepligtig indkomst betragtes med de i det følgende fastsatte undtagelser og begrænsninger den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi, således f eks:

af rente eller udbytte af alle slags obligationer, aktier og andre inden- eller udenlandske pengeeffekter, så og af udestående fordringer og af kapitaler, udlånte her i landet eller i udlandet, med eller uden pant, mod eller uden forskrivning. Som udbyttet af aktier og andelsbeviser skal anses alt, hvad der af vedkommende selskab er udbetalt aktionærer eller andelshavere som en del af det af selskabet i sidste eller i tidligere regnskabsår indtjente overskud, hvad enten udbetalingen finder sted som dividende, som udlodning ved selskabets likvidation eller lignende eller ved udstedelse af friaktier. Friaktier, der tildeles et selskabs aktionærer, bliver at henregne til modtagerens indkomst med et beløb, svarende til deres pålydende, og i tilfælde, hvor aktier udstedes mod vederlag, som dog er mindre end deres pålydende, skal et beløb, svarende til forskellen mellem tegningskursen og aktiernes pålydende, ligeledes medregnes til modtagerens skattepligtige indkomst.
[…] 

Forarbejder

Uddrag af generelle bemærkninger pkt. 3.1.1 til L167 af 20. februar 2015

[…]

En trust er kendetegnet ved, at stifteren (settlor) overfører aktiver til en person (trustee), idet stifteren samtidig instruerer trustee om at forvalte aktiverne til fordel for en eller flere begunstigede (beneficiaries). Trustee har ejendomsretten til at råde over de overførte aktiver (legal owner), og de begunstigede har den økonomiske ejendomsret (equity owner).

Trustee fremstår over for omverdenen som værende ejer af trust-aktiverne, men trustee kan ikke råde frit over aktiverne, idet trustee er bundet af stifterens instrukser. De begunstigede er i vidt omfang beskyttet mod trustees private kreditorer og aftaleerhververe.

Selve trust-konstruktionen er rent aftalebaseret, og trusten, som organisationsform, opnår ikke en juridisk personlighed. Der er ingen formkrav til oprettelsen af en trust, hvilket vil sige, at trusten kan opstå på et utal af måder. Der vil dog ofte være et stiftelsesdokument i forbindelse med oprettelsen af trusten. Trusts er ikke nødvendigvis underlagt tilsyn fra offentlige myndigheder.

Trusten kan, som begrebsmæssig juridisk størrelse, ikke genfindes i dansk ret. Der findes ikke i dansk ret en kendt og reguleret juridisk konstruktion, der på alle relevante punkter har samme retsvirkninger for de involverede parter, som en trust har i f.eks. engelsk ret.

Den skattemæssige vurdering af udenlandske trusts og de spørgsmål, som opstår i forbindelse med den skattemæssige behandling af personer og selskaber, der er involveret i udenlandske trusts, fremgår ikke af lovgivningen, men beror på en langvarig praksis.

[…]

Praksis

SKM2020.211.HR

Ved As død i 2013 blev hans bo udleveret til hans ægtefælle og deres to børn til privat skifte. Spørgsmålet i sagen var, om værdierne i en fond i Lichtenstein skulle indgå i beregningen af boafgift i boet efter A, der havde stiftet fonden. Den nugældende boafgiftslovs § 11 fandt ikke anvendelse i sagen, og det afgørende var, om fonden i forhold til A kunne anses for et selvstændigt skattesubjekt. Højesteret udtalte, at det efter dansk ret er en betingelse for at anerkende en fond som et selvstændigt skattesubjekt, at fondens formue er effektivt og uigenkaldeligt udskilt fra stifterens formue, og at fonden har en uafhængig ledelse, jf. U 2018.3119H. 

SKM2018.376.HR

Holdingselskabet H A/S, som fuldt ud ejedes af en nederlandsk fond, F, udloddede i 2007 61 mio. kr. til F uden at indeholde udbytteskat. F var stiftet i 1992 af den danske statsborger A. Både ved stiftelsen i 1992 og ved udlodningen i 2007 bestod bestyrelsen for F af A og dennes forældre. I 2007 boede A i Storbritannien. Skattemyndighederne, S, fik af Landsskatteretten medhold i, at H A/S burde have indeholdt udbytteskat med 15 % efter artikel 10, stk. 1, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Storbritannien, og at H A/S hæftede for beløbets betaling i henhold til kildeskattelovens § 69, stk. 1. Afgørende for spørgsmålet var i første række, om udbyttet i skattemæssig henseende måtte anses for udloddet til F eller til A. Højesteret fandt, at spørgsmålet om, hvem der måtte anses for rette indkomstmodtager, skulle afgøres efter dansk ret. Højesteret bemærkede, at efter fast og langvarig praksis er det efter dansk ret en betingelse for at anerkende en fond som et selvstændigt skattesubjekt, at fondens formue er effektivt og uigenkaldeligt udskilt fra stifterens formue, at det i den forbindelse er en betingelse, at fonden har en uafhængig ledelse, og at kravet om uafhængighed efter forarbejderne til fondsloven i almindelighed anses for opfyldt, hvis mindst ét medlem af bestyrelsen indtager en i forhold til stifteren uvildig og uafhængig stilling. Da bestyrelsen i F alene bestod af A og hans nære slægtninge, og da disse ikke kunne anses for uvildige og uafhængige i forhold til ham, opfyldte F ikke betingelserne for at kunne anses for et selvstændigt skattesubjekt. A måtte derfor som stifter af F i skattemæssig henseende anses for rette indkomstmodtager af udbyttet fra H A/S, og H A/S havde været forpligtet til i medfør af kildeskattelovens § 65, stk. 1 og 4, sammenholdt med dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Storbritannien at indeholde 15 % i udbytteskat ved udlodningen. Da kravet om en uafhængig ledelse gjaldt, uanset om en fond er stiftet i Danmark eller i udlandet, og da kravet ikke er vanskeligere at opfylde for en udenlandsk fond end for en dansk, fandt Højesteret, at betingelsen ikke indebar en forskelsbehandling af objektivt sammenlignelige situationer. Den manglende anerkendelse af F som selvstændigt skattesubjekt var derfor ikke i strid med EU-retten om ret til fri etablering og kapitalens fri bevægelighed. Da H A/S ikke havde godtgjort, at selskabet ikke havde udvist forsømmelighed ved udlodningen uden indeholdelse af skat, var H A/S ansvarlig over for det offentlige for den manglende indeholdelse af udbytteskat, jf. kildeskattelovens § 69, stk. 1.

SKM2015.9.HR

Skattemyndighederne fik af Landsskatteretten medhold i, at A skulle beskattes af skønsmæssigt ansatte renteindtægter af en formue i en fond, F, i Liechtenstein. A var nevø til en af stifterne af F. Stifterne var alle afgået ved døden. A og A’s familie var begunstigede efter F’s vedtægter. A havde gennem årene modtaget udlodninger fra F. A indbragte sagen for domstolene i en sag mod Skatteministeriet, S. Til støtte for kravet mod A anførte S, at F ikke var et selvstændigt skattesubjekt efter dansk ret, og at A i skattemæssig henseende måtte anses som ejer af formuen i F. A gjorde gældende, at liechtensteinsk ret udelukkede, at han havde mulighed for at råde over F. Landsretten gav S medhold, men Højesteret nåede til det modsatte resultat. Højesteret fandt, at spørgsmålet om beskatning af F’s indtægter hos A måtte bero på en selvstændig vurdering af, om F i forhold til A m’tte anses som et selvstændigt skattesubjekt efter dansk skatteret. Højesteret fandt det på baggrund af bl.a. F’s vedtægter ikke godtgjort, at F’s formue var overgået til A, og A var derfor ikke rette indkomstmodtager til afkastet af formuen, jf. statsskattelovens § 4. (Dissens). 

SKM2012.95.HR

A fik et beløb på godt 9 mio. kr. udbetalt fra en engelsk trust stiftet af A’s afdøde morfar, C. I henhold til C’s testamente og engelsk trustret var beløbet et forskud på A’s ret til trustkapitalen. A’s mor, B, var begunstiget som rentenyder af trustkapitalen og havde givet samtykke til udbetalingen. Der opstod herefter uenighed mellem Skatteministeriet og A om, hvorvidt beløbet var en gave fra B, i hvilket tilfælde der skulle betales dansk gaveafgift, eller arv fra C, i hvilket tilfælde der ikke skulle betales afgift. Udbetalingen af forskuddet var besluttet af trustee som administrator, men udbetalingen kunne kun ske med B's samtykke. B var ved C’s testamente tillagt en ret til i eget testamente frit at kunne bestemme, hvem af hendes børn eller disses efterkommere der ved hendes død endeligt skulle erhverve ret til trustkapitalen. Højesteret lagde vægt på, at B havde en vis adgang til at råde over trustkapitalen dels ved testamente, dels - i form af vetoret - i levende live. På den baggrund måtte B anses for ejer af trustkapitalen i dansk afgiftsmæssig henseende. Det modtagne beløb måtte herefter karakteriseres som en gave fra B, og A blev pålagt bl.a. at betale gaveafgift.

SKM2021.129.VLR

T var tiltalt for forsætlig skattesvig for indkomstårene 2010, 2011, 2012 og 2013. Han havde ikke selvangivet kapitalindkomst af formue i udlandet på i alt 663.958 kr. Han havde derved unddraget for 278.701 kr. i skat i alt. T havde selvanmeldt forholdet i 2014. T havde placeret sin arv på 1,6 mio. kr. i et udenlandsk selskab, hvorfra midlerne blev investeret i obligationer, investeringsbeviser og strukturerede produkter. T forklarede, at han undlod at foretage undersøgelser om skatteforholdene i forbindelse med sin investering på 1.6 mio. kr. i et udenlandsk selskab gennem banken i Gibraltar. Han og hans kone hævede penge fra eurokontoen som var en fælles konto, når de skulle bruge penge. Byretten fandt T skyldig i tiltalen. T havde undladt at foretage undersøgelser om skatteforholdene i forbindelse med sin investering og havde også efterfølgende holdt sig i bevidst uvidenhed om skatteforholdene. T idømtes 40 dages betinget fængsel samt en tillægsbøde på 125.000 kr. Retten lagde ved strafudmålingen vægt på unddragelsens størrelse. Fængselsstraffen blev gjort betinget under henvisning til, at der var tale om selvanmeldelse, at T havde betalt den unddragne skat og Ts personlige forhold. Landsretten frifandt med dissens T. Retten henviste til, at der ikke var oplysninger om antal hævninger og størrelsen af hævningerne på eurokontoen sammenholdt med omstændighederne omkring Ts investering i det udenlandske selskab, oplysningerne om hans baggrund som landmand og hans selvanmeldelse til told- og skatteforvaltningen. Det forhold, at han undlod nærmere at undersøge de skattemæssige forhold, kan ikke føre til, at det er bevist, at han havde forsæt, heller ikke i form af dolus eventualis til at unddrage det offentlige skat.

SKM2025.34.BR

Byretten (tre dommere) fandt, at en udenlandsk trust ikke var et selvstændigt skattesubjekt, da trustens midler ikke var effektivt og uigenkaldeligt udskilt fra stifterens formue. Retten lagde vægt på, at stifteren skulle identificeres med sin søn, hvis børn var de primært begunstigede i trusten, og at trustens protektor ikke udgjorde en fra stifteren uafhængig og uvildig ledelse som følge af protektorens tætte forretningsmæssige forbindelser til stifterens søn. Skatteministeriet blev derfor frifundet.

SKM2024.144.SR

Spørgers far stiftede i (…) en trust, mens Spørgers far var bosiddende i Y1-land. Spørgers far indsatte en række af sine familiemedlemmer som begunstigede i trusten. Blandt de begunstigede var Spørger og hans tre søskende, et selskab ejet og kontrolleret af Spørgers far, Spørgers farfars børnebørn og oldebørn samt familiemedlemmer til Spørgers fars svigermor. Trustee i trusten var et selskab, der var kontrolleret af Spørgers far. Kort før Spørgers fars død blev et nyt selskab, kontrolleret af Spørgers far, indsat som trustee i trusten. Direktører i det nye trustee selskab var Spørgers ene bror samt Spørgers fars hustru. Efter Spørgers fars testamente, skulle kapitalandelene i trustee selskab deles ligeligt mellem Spørger og hans søskende. Spørgers ene bror var i overensstemmelse med Spørgers fars testamente udpeget som eksekutor i boet efter Spørgers far. Skatterådet fandt, at trusten var transparent i forhold til Spørgers far samt at Spørger og hans søskende fra Spørgers fars dødsdag opnåede en fælles beslutningskompetence i trusten, således at trusten allerede fra Spørgers fars dødsdag ansås for transparent i forhold til Spørger og trusten var ikke et selvstændigt skattesubjekt. Da trusten ikke ansås at have ledelsens sæde i Danmark, beskattes trusten ikke som et selvstændigt skattesubjekt i Danmark. Skatterådet fandt, at Spørger allerede fra Spørgers fars dødsdag i skattemæssig henseende ville være ejer af 25 pct. af trustens aktiver. Skatterådet fandt videre, at værdiansættelsen af trustens aktiver skulle ske på Spørgers fars dødsdag. Spørgsmålet om betaling af boafgift var skifterettens kompetence, og Skatterådet afviste derfor at besvare dette spørgsmål.

SKM2020.478.SR

Skatterådet bekræftede, at trusten var skattemæssig transparent. Stifteren havde i levende live bevaret rådigheden over trustkapitalen. Ved stifterens død indtrådte bl.a. den herboende datter i stifterens rettigheder i et omfang, således at hun opnåede rådighed over trustkapitalen. Skatterådet bekræftede desuden, at den herboende datter ikke ville blive hverken skatte- eller afgiftspligtig af arven af sin andel af trustkapitalen, men at hun ville blive være skattepligtig af det løbende afkast af den arvede kapital.

SKM2014.679.SR

The xx Family Trust, blev stiftet af B og A den 2. november 1988. Enken A var bosat i USA fra 1971 indtil sin død den 11. november 2012. Skatterådet finder, at der efter danske regler ikke foreligger en endelig og effektiv udskillelse af trustens midler i forhold til de afdøde stiftere. Der lægges vægt på, at stifterne kan ændre og opløse trusten, mens de er i live, at der ikke er en selvstændig bestyrelse/administration, og at stifterne i levende live var trustens begunstigede. Derfor er opfattelsen, at trusten skattemæssigt anses for at være transparent, og trustens midler må efter dansk ret anses for at henhøre under længstlevendes formuesfære. Repræsentantens oplysning lægges til grund om, at trusten skal ophøre, og hele trustformuen skal udbetales til arvingerne, hvorfor det ikke er nødvendigt, at kvalificerer trusten i forhold spørgerne/arvingerne. Skatterådet bekræfter, at spørgerne arver deres del af trustkapitalen ved længstlevende As død. Da boet skiftes i USA, hvor afdøde er hjemmehørende, og der ikke indgår aktiver i boet i form af fast ejendom eller virksomhed med fast driftssted i Danmark, skal der ikke betales boafgift til Danmark i forbindelse med arveerhvervelsen.

SKM2014.491.SR

Udbetalinger fra en af afdøde A oprettet trust i USA til afdødes enke B anses for arv, da den oprettede trust ifølge vedtægterne er “revocable" og dermed transparent. Trustformuen er ikke definitivt og effektivt udskilt fra stifterens fomuesfære, hvorfor udbetaling af trustformuen til stifterens enke må anses som arv, der ikke medfører indkomstskattemæssige konsekvenser. SKAT bemærker, at efter at B arver trustformuen, anses trusten tillige for at være transparent i forhold til hende, idet hun har råderet over trusten i form af, at hun efter 36 måneder til enhver tid kan afsætte trustee og indsætte en ny. Derfor skal hun beskattes af det løbende afkast fra trusten.

SKM2011.740.SR

Spørger ønsker oplyst, hvorledes de begunstigede til en i 1994 oprettet “Foundation" med hjemsted i Liechtenstein, skal beskattes, herunder om de udbetalte legater beskattes som arv, gave eller indkomst. Skatterådet finder, at eftersom fonden ikke kan anses som et selvstændigt skattesubjekt eller en båndlagt kapital efter danske regler, vil indestående i fonden og afkastet heraf skattemæssigt skulle henføres til spørgeren, og midler hidrørende fra fonden til begunstigede i Danmark skal anses for at være ydet direkte af spørgeren og vil være skattepligtig indkomst for de begunstigede. Ved fondsstifterens død, vil fondens kapital blive anset for at tilhøre spørgerens formuesfære og skattemæssigt blive anset for at falde i arv til fondens begunstigede.

Den juridiske vejledning 2025-1, afsnit C.B.2.15.2

Regel

Den skattemæssige vurdering af udenlandske trusts og de spørgsmål, som opstår i forbindelse med den skattemæssige behandling af personer og selskaber, der er involveret i udenlandske trusts, fremgår ikke af lovgivningen, men beror på en langvarig praksis.

Praksis viser, at udenlandske trusts efter dansk ret enten kan sammenlignes med danske fonde eller båndlagte kapitaler. Det vil sige, at en udenlandsk trust efter dansk skatteret enten vil kunne anses for et selvstændigt rets- og skattesubjekt eller en transparent enhed.

Det er almindeligt anerkendt, at et udenlandsk retssubjekt, der er lovligt bestående i henhold til lovgivningen i domicillandet, betragtes som selvstændigt i civilretlig henseende i Danmark.

Dansk ret indeholder således ingen særregler, der kan begrunde, at man betragter et selskab eller lignende, der er gyldigt stiftet i udlandet, som ikke eksisterende i Danmark.

Udenlandske civilretlige regler har betydning for bedømmelsen af realiteten i en udenlandsk disposition og indgår i fastlæggelsen af faktum.

Om muligt identificeres et udenlandsk civilretligt begreb efterfølgende med et kendt dansk civilretligt begreb.

Herefter foretages der en skatteretlig kvalifikation af det fastlagte faktum. Denne kvalifikation foretages udelukkende på baggrund af de danske skatteregler. I praksis har det primært drejet sig om udenlandske trusts.

Spørgsmålet om, hvorvidt der foreligger en udenlandsk trust, kan have betydning, hvis en person er skattepligtig til Danmark.

Skatteretligt er der i praksis to spørgsmål:

1. En person eller et selskab har stiftet eller indskudt kapital i en udenlandsk trust (fond). Anerkendes dette skattemæssigt, så stifteren ikke bliver beskattet af renter, udbytter og gevinster?
2. En person, som er skattepligtig til Danmark, modtager afkast fra en udenlandsk trust (fond) eller er i øvrigt indsat som begunstiget. Hvad har det af skattemæssige konsekvenser?

[…]

Hvordan behandles stifteren af en udenlandsk trust eller en båndlagt kapital

Det sker, at personer, som er skattepligtige til Danmark, stifter eller sætter penge ind i udenlandske trusts. Udenlandske "trusts" kan ikke sammenlignes med danske fonde, og de kan have forskelligt indhold fra land til land og fra trust til trust.

For at en udenlandsk trust kan tillægges betydning for en dansk skattepligtig, er det Skattestyrelsens opfattelse, at kapitalen både skal være

• definitivt og
• effektivt udskilt fra stifterens/indskyderens formuesfære.

Med definitivt menes, at stifteren ikke må have mulighed for at "tilbagekalde" trusten, så den udskilte kapital igen indgår i stifterens formuesfære.

Med effektivt menes, at stifteren ikke fortsat må have rådighed over den udskilte kapital. Hvis stifteren eller den person, som har "arvet" trustkapitalen, fx kan få trustee til at træde tilbage som trustee, antages det at kapitalen ikke er effektivt udskilt.

Bemærk

Hvis stifteren er død, skal vurderingen af om trusten er definitivt og effektivt udskilt ikke foretages i forhold til stifteren, men i forhold til den person, som eventuelt må anses at have "arvet" rådigheden over trustkapitalen. Se SKM2012.95.HR og SKM2015.9.HR.

Hvis stifteren allerede fra stiftelse af trusten har givet rådigheden til andre, skal vurderingen foretages i forhold til dem. Se SKM2014.314.SR.

I SKM2015.9.HR fremgår det af Højesterets flertals begrundelse, at spørgsmålet om beskatning af fondens indtægter hos A måtte bero på en selvstændig vurdering af, hvorvidt fonden i forhold til ham (som ikke var stifter) måtte anses for et selvstændigt skattesubjekt efter dansk skatteret. Vurderingen af fondens selvstændighed i forhold til As økonomi måtte tage udgangspunkt i de seneste vedtægter. Højesteret fandt, at der ikke var noget i vedtægterne, der førte til, at A i realiteten havde en sådan rådighed over fondens formue, at denne måtte anses for ejet af ham. Højesteret fandt endvidere, at det ikke var godtgjort, at formuen var overgået ved arv fra stifteren til A.

Stifteren

En stifter er i denne sammenhæng den person eller selskab, som opretter en trust eller en båndlagt kapital, og sætter penge ind i trusten eller den båndlagte kapital.

For at den, som har stiftet en trust eller indskudt kapital i en trust, ikke mere skal beskattes af afkastet af den indskudte kapital, skal betingelserne for, at der foreligger en udenlandsk trust, være opfyldt.

Hvis blot en af betingelserne ikke er opfyldt, bliver trusten ikke anerkendt skattemæssigt, og kapitalen betragtes derfor fortsat som en del af stifterens formuesfære, og stifteren bliver fortsat beskattet af afkastet i trusten.

Bemærk

Ved stiftelse af en dansk fond, anses midlerne altid for udskilt fra stifteren, da det er en forudsætning for, at en dansk enhed kan anses for en fond, at stifteren ikke kan råde over formuen i fonden.

[…]

Settlor

Den person som har stiftet eller i øvrigt indskudt penge i en udenlandsk trust.

Beneficial

Den person som skal modtage ydelser fra en trust.

Trustee

Den person, som forvalter en udenlandsk trust, og som efter udenlandske regler måske anses for den, der har råderet over formuen.

[…]

Skattelovrådets rapport om trusts, 6. marts 2018, afsnit 2.1

2.1 Grundlæggende karakteristika for trusts

En trust skal opfylde tre betingelser for at kunne anerkendes som værende en trust. De tre betingelser (certainties), der skal være opfyldt, er:

• At stifteren skal have til hensigt at oprette en trust.
• At der skal være sikkerhed for, hvilke aktiver, der omfattes af trusten, og for de begunstigedes rettigheder.
• At der skal være sikkerhed for formålet med trusten og de begunstigedes identitet.

Hvis sidstnævnte betingelse ikke er opfyldt, vil der være tale om en "resulting trust", hvor stifteren selv er den begunstigede.

I nogle jurisdiktioner er der indsat maksimal levetid for trusts. Den maksimale levetid varierer fra jurisdiktion til jurisdiktion, men vil typisk være ca. 100 år.

Som det fremgår oven for, vil en trust som minimum have en stifter, en trustee og en begunstiget, hvor stifteren er den fysiske eller juridiske person, der overfører aktiver til trusten. I visse jurisdiktioner kan stifteren også være trustee eller begunstiget. Trustee er den person, der skal disponere over aktiverne i overensstemmelse med stifterens instruktioner. Aktiverne i trusten skal holdes separerede fra trusteens øvrige aktiver. Der kan være mere end én trustee i en trust. Trustee kan både være fysiske eller juridiske personer, der driver erhvervsmæssig trustadministration, og familiemedlemmer, venner eller andre fysiske personer, der har accepteret at være trustee for den specifikke trust. Begunstiget er den eller de personer, i hvis interesse trusten er oprettet. De begunstigedes rettigheder vil typisk fremgå af trustdokumenterne og kan variere fra en ret til afkast fra trustens aktiver (fx renter, udbytter eller beboelsesret) til en ret til aktivet selv, når en angivet begivenhed indtræffer (fx opnåelse af en vis alder). De begunstigede har et retskrav, som kan rettes direkte mod trustee. En trust skal have begunstigede personer. De begunstigede kan dog være defineret ud fra trustens formål, fx et nærmere bestemt velgørende formål. De begunstigede kan også være en gruppe af personer (fx børnebørn) fremfor navngivne personer.

[…]

Spørgsmål 2

Lovgrundlag

Boafgiftslovens § 1, stk. 1

Efter bestemmelserne i denne lov skal der betales en boafgift på 15 pct. til staten, jf. dog §§ 1 a og 1 b, af de værdier, som en afdød person efterlader sig.

Dødsboskiftelovens § 80, stk. 1

Skifteretten beregner 462 og opkræver bo- og tillægsboafgift efter reglerne i lov om afgift af dødsboer og gaver og kan forinden forelægge spørgsmål om afgiftsberegningen for told- og skatteforvaltningen. Told- og skatteforvaltningen opkræver boafgift efter boafgiftslovens § 1 b, stk. 1.

Skatteforvaltningslovens § 21, stk. 1

Enhver kan hos told- og skatteforvaltningen få et bindende svar på spørgsmål om den skattemæssige virkning for spørgeren af en disposition, når told- og skatteforvaltningen i øvrigt har kompetence til at afgøre spørgsmålet, jf. dog stk. 3. Det kan være om en disposition, som spørgeren har foretaget eller påtænker at foretage.

Spørgsmål 3

Lovgrundlag

Aktieavancebeskatningslovens § 23, stk. 2

Skattepligtige omfattet af § 7 kan for gevinst og tab omfattet af § 17 i stedet én gang for alle vælge at medregne urealiseret gevinst og tab på beholdningen af aktier til den skattepligtige indkomst (lagerprincippet). Såfremt den skattepligtige vælger at anvende lagerprincippet, opgøres indkomstårets gevinst eller tab som forskellen mellem aktiernes værdi ved indkomstårets slutning og aktiernes værdi ved indkomstårets begyndelse. For aktier, som er erhvervet i indkomstårets løb, anvendes anskaffelsessummen i stedet for aktiernes værdi ved indkomstårets begyndelse. For aktier, som er afstået i indkomstårets løb, anvendes afståelsessummen i stedet for aktiernes værdi ved indkomstårets slutning. Afståelsessummer, der er skattepligtige efter ligningslovens § 16 B, stk. 1, indgår ikke i opgørelsen.

Dødsboskattelovens § 1

Denne lov finder anvendelse på indkomstbeskatning i forbindelse med dødsfald. 

Stk. 2.  Pligt til at betale indkomstskat efter denne lovs bestemmelser om beskatning af dødsboer påhviler dødsboer, der efter § 2, stk. 1 eller 2, i lov om skifte af dødsboer helt eller delvis behandles her i landet. Dødsboer, der overtages af en længstlevende ægtefælle efter denne lovs § 58, stk. 1, eller stk. 2, 1. pkt., eller som afsluttes ved boudlæg uden skiftebehandling efter kapitel 12 i lov om skifte af dødsboer, og genoptagelsesboer, hvor bobehandling udelukkende sker med henblik på udbetaling af kompensation efter ejendomsvurderingslovens §§ 74-76, er dog ikke skattepligtige.

[…]

Dødsboskattelovens § 2

Reglerne i dette afsnit finder anvendelse i forbindelse med:

1)      dødsboer, som skiftes i umiddelbar forbindelse med dødsfaldet, bortset fra dødsboer, der overtages af en længstlevende ægtefælle efter § 58, stk. 1, nr. 2-4, eller stk. 2, 1. pkt.,

2)      dødsboer, der delvis udleveres til en længstlevende ægtefælle til uskiftet bo, efter at der er skiftet med en eller flere livsarvinger efter førstafdøde, jf. § 58, stk. 2, 2. pkt.,

3)      uskiftede boer, hvor den længstlevende ægtefælle i levende live skifter med alle arvinger og legatarer efter førstafdøde (fuldstændigt skifte), i det i § 71, stk. 3, angivne omfang,

4)      dødsboer, der udleveres til en længstlevende ægtefælle efter § 58, stk. 1, nr. 4, når den længstlevende ægtefælle har valgt beskatning efter dette afsnit, jf. § 58, stk. 5,

5)      dødsboer, der behandles i udlandet, og som er skattepligtige efter § 1, stk. 3 eller 4, og

6)      genoptagelsesboer, der ikke afsluttes ved boudlæg eller ved, at boet overtages af en længstlevende ægtefælle efter § 58, stk. 1, eller stk. 2, 1. pkt., i det i §§ 81-83 angivne omfang.

Stk. 2. 19 20 Uanset stk. 1, nr. 1, finder reglerne i dette afsnit i forbindelse med dødsboer omfattet af § 67, stk. 1, kun anvendelse i det i § 67, stk. 2-7, angivne omfang.

Dødsboskattelovens § 4, stk. 1

Som dødsboets indkomst anses indtægter og udgifter vedrørende den formue, der tilhører dødsboet, og som er inddraget under skiftet.

Dødsboskattelovens § 5, stk. 1

Dødsboets indkomstskattepligt omfatter boperioden, jf. dog stk. 2-5.

Dødsboskattelovens § 6

Et dødsbo er fritaget for at betale indkomstskat af den i §§ 4 og 5 omhandlede indkomst, herunder skat af aktieindkomst som omhandlet i personskattelovens § 4 a og skat af CFC-indkomst som omhandlet i personskattelovens § 4 b, hvis boets aktiver og dets nettoformue efter handelsværdien på skæringsdagen i boopgørelsen, dog ikke en tillægsopgørelse, hver især ikke overstiger et grundbeløb på 2.595.100 kr. (2010-niveau). Indeholdt udbytteskat efter kildeskattelovens § 65 tilbagebetales dog ikke til boet.

Stk. 2. Et dødsbo, der er fritaget for beskatning efter stk. 1, skal dog beskattes, hvis skifteretten i medfør af § 31, stk. 2, eller § 66, stk. 3, i lov om skifte af dødsboer har tilladt, at opgørelsen vedrørende nærmere afgrænsede dele af boet foretages efter boets afslutning, og hvis summen af boets aktiver og dets nettoformue i henholdsvis boopgørelsen og tillægsopgørelsen overstiger grænserne i stk. 1 for det kalenderår, hvori skæringsdagen i boopgørelsen ligger. Eventuel beskatning af mellemperioden efter §§ 13-17 ophæves efter § 18.

Stk. 3. Var afdøde gift ved dødsfaldet, og skiftes afdødes andel af fællesboet og afdødes særbo hver for sig, anvendes beløbsgrænserne i stk. 1 for det kalenderår, hvori skæringsdagen for det først skiftede bo ligger, på summen af henholdsvis aktiver og nettoformue i de to boer. 

Stk. 4. Ved anvendelsen af reglerne i stk. 1, 2 og 3 indgår følgende beløb hverken ved opgørelsen af boets aktiver eller dets nettoformue: 

1)      Mellemperiodeskat opgjort efter §§ 14 og 15.

2)      Dødsboskat opgjort efter §§ 30 og 30 a.

3)      Beløb, der tilbagebetales efter § 31.

4)      Passivposter efter boafgiftslovens § 13 a.

Stk. 5. Ved anvendelsen af reglerne i stk. 1, 2 og 3 indgår følgende beløb ikke ved opgørelsen af boets aktiver:

1)      Værdien af fast ejendom, der er omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens § 8.

2)      For en blandet benyttet fast ejendom en andel svarende til værdien af stuehus med tilhørende grund og have eller værdien af ejerboligen, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 9, stk. 1.

3)      Værdien af fast ejendom som nævnt i § 27, stk. 3.

Stk. 6. Grundbeløbet i stk. 1 reguleres efter personskattelovens § 20.

Dødsboskattelovens § 19

Reglerne i dette kapitel finder anvendelse, når afdødes bo ikke er fritaget for beskatning efter § 6. 

Stk. 2. Afdødes og dødsboets skattepligtige indkomst opgøres under ét for perioden fra udløbet af afdødes sidste indkomstår forud for dødsfaldet til og med skæringsdagen i boopgørelsen (bobeskatningsperioden). Skulle afdøde tillige have været beskattet af en tidligere afdød ægtefælles indkomst efter § 62, anses denne indkomst ved anvendelsen af dette kapitel for oppebåret af afdøde. Den tidligere afdøde ægtefælles indkomst opgøres uanset § 62, stk. 2, efter reglerne i dette kapitel. Summen af indkomst som nævnt i 1. pkt. og eventuel indkomst som nævnt i 2. og 3. pkt. benævnes bobeskatningsindkomst,

Stk. 3. Afdødes og dødsboets aktieindkomst opgøres under et for bobeskatningsperioden. Stk. 2, 2. og 3. pkt., finder tilsvarende anvendelse. 

Dødsboskattelovens § 20, stk. 1

Dødsboet indtræder i afdødes skattemæssige stilling med hensyn til aktiver og passiver, der tilhørte afdøde, og som er inddraget under skiftet. Ved opgørelsen af bobeskatningsindkomsten anses boets aktiver og passiver for erhvervet af boet på de tidspunkter, til de beløb og under de omstændigheder, hvorved de i sin tid er erhvervet af afdøde. Er der i afdødes ejertid sket skattemæssigt relevante ændringer i et aktivs eller passivs status, overtages aktivet eller passivet af boet med hensyntagen til sådanne ændringer.

Dødsboskattelovens § 96

[…]

Stk. 3. Ved mellemperioden forstås i denne lov perioden fra udløbet af afdødes seneste indkomstår forud for dødsfaldet til og med dødsdagen. Hvis afdøde anvendte et andet indkomstår end kalenderåret (forskudt indkomstår), anses som mellemperiode den periode, som efter reglerne i kildeskattelovens §§ 92 og 93 træder i stedet for mellemperioden.

Stk. 4. Ved boperioden forstås i denne lov perioden fra og med dagen efter dødsfaldet til og med skæringsdagen i boopgørelsen, jf. i øvrigt § 5, stk. 5. 

[…]

Dødsboskiftelovens § 2

Et dødsbo behandles i den retskreds, hvor afdøde havde hjemting, jf. retsplejelovens §§ 235 og 236. Skifte af uskiftet bo, mens en længstlevende ægtefælle er i live, sker ved den længstlevendes hjemting.

Stk. 2. Havde afdøde ikke hjemting her i landet, kan boet eller en del af dette behandles ved en dansk skifteret, hvis

1)      afdøde havde dansk indfødsret eller anden særlig tilknytning til Danmark og efterlader sig aktiver, der ikke inddrages under en bobehandling i udlandet, eller
2)      afdøde efterlader sig aktiver i Danmark, der ikke inddrages under en bobehandling i udlandet. 

Stk. 3. Anmodning om behandling efter stk. 2 indgives til skifteretten på det sted, hvor boets faste ejendom er beliggende eller boets aktiver befinder sig. Hvis boet ikke har fast ejendom eller aktiver i Danmark, indgives anmodningen til skifteretten i den retskreds, hvor arvingerne har bopæl. I øvrige tilfælde indgives anmodningen til Københavns Byret.

Stk. 4. Anmodning efter stk. 3 skal vedlægges en samtykkeerklæring fra samtlige afdødes arvinger, medmindre der foreligger særlige omstændigheder, der gør, at samtykke ikke kan indhentes.

Stk. 5. Skifteretten i den retskreds, hvor boet skal behandles, kan ved kendelse henvise boet til behandling i en anden retskreds, såfremt det findes væsentlig mere hensigtsmæssigt, at behandlingen foregår dér.