Sag BS-22391/2022-FRB

Parter

A

(v/ advokat Stig Boe Krarup)

mod

Skatteministeriet Departementet

(v/ advokat Mattias Chor)

Denne afgørelse er truffet af dommer Diane Svanholm Kvist.

Sagens baggrund og parternes påstande

Retten har modtaget sagen den 13. juni 2022. 

Sagen angår domstolsprøvelse af to afgørelser vedrørende indkomstårene 2013, 2014 og 2015 om beskatning af henholdsvis provenu fra salg af bitcoins, indbetaling på bankkonto samt lejeindtægt fra udlejning af ejendomme. 

Sagsøgeren, A, har nedlagt endelig påstand om, at Skatteministeriet skal anerkende, at A’s skattepligtige indkomst skal nedsættes med 350.000 kr. i 2013, med 1.429.670 kr. i 2014 og med 742.866 kr. i 2015, subsidiært at sagen hjemvises til fornyet behandling hos Skattestyrelsen. 

Sagsøgte, Skatteministeriet, har nedlagt påstand om frifindelse. 

Oplysningerne i sagen

SKAT traf den 7. juli 2017 afgørelse om ændring af A’s skat for indkomståret 2013, hvorved A’s personlige indkomst forhøjedes med 350.000 kr. vedrørende indkomst ved salg af bitcoins. A indbragte afgørelsen for Landsskatteretten, som ved afgørelse af 15. marts 2022 stadfæstede SKAT’s afgørelse.

Vedrørende indkomstårene 2014 og 2015 traf SKAT afgørelse den 9. oktober

2017. A indbragte også denne afgørelse for Landsskatteretten, som forhøjede A’s personlige indkomst for 2014 med henholdsvis 1.381.670 kr. vedrørende indkomst ved salg af bitcoins og 71.304 kr. vedrørende overskud ved udlejningsvirksomhed og for 2015 med henholdsvis 566.466 kr. vedrørende indkomst ved salg af bitcoins og 224.692 kr. vedrørende overskud ved udlejningsvirksomhed.

Der har under retssagen været gennemført syn og skøn ved skønsmand IA, som har afgivet skønserklæring den 8. december 2023. 

Forklaringer

A har forklaret bl.a., at han kom til Danmark i 2008. Han har en videregående uddannelse inden for (red.profession.nr.1.fjernet). Han har en Ph.d.-grad fra 2007 og blev inviteret af (red.institut.nr.1.fjernet) som post doc forsker. 

Han fattede interesse for bitcoins i slutningen af 2008. Han har lært sig selv det i forbindelse med søgning på internettet efter alternativer for banksystemer. Han har sendt penge til sin mor og sin familie i Y1-by - det var vanskeligt, og der var nogle mærkelige gebyrer. Systemet fungerede ikke, og pengene kom ikke frem. Han fandt ud af, at Y2-land ikke har IBAN-nummer og ikke deltager i IBAN-systemet. Han søgte derfor alternativer til at overføre penge til sin familie. Han har aldrig betragtet sig selv som anarkist eller liberalist, men har en videregående uddannelse indenfor teknologi. Med tiden kom han dog til at se sig som mere anarkist eller liberalist, hvilket var bankernes skyld. Efterhånden fik han interesse for selve systemet. Han fandt ud af, at systemet ikke var udviklet nok. 

Han startede med at mine bitcoins efter at have downloadet en app på sin computer. Det var i 2009, at han startede med at mine bitcoins, og han stoppede med det i 2010. Han har også købt nogle bitcoins. Han købte dem gennem sin ven, IC. Han husker ikke præcist, hvor mange det var. Han minede nogle tusinde bitcoins. Han minede periodisk. Han har primært købt sine bitcoins. Bankoverførslen til (red.betalingstjeneste.nr.1.fjernet) på 849 kr., der fandt sted i 2010, var i forbindelse med, at han handlede med ven i Y2-land. (red.betalingstjeneste.nr.1.fjernet) var et system svarende til (red.betalingsbetjeneste.nr.3.fjernet) og som tillod mindre summer. På det tidspunkt kostede en bitcoin mindre end 5 US cents, svarende til ca. 35 øre. Det har været ca. 3-4.000 bitcoins, han fik for de 849 kr.

Miningen af bitcoins kostede ham strøm. Der var ingen profit ved det. Foreholdt at SKAT har ansat udgifterne til 6.000 kr. om året forklarede A, at han ikke brugte 500 kr. om måneden, det var ikke muligt. 

Han har ikke købt bitcoins siden udgangen af 2010; han har ikke købt bitcoins i 2011 eller 2012 - dog muligvis i begyndelsen af 2011.

Han købte ikke bitcoins som en investering. 

I 2013 hævede han et kontantbeløb på 230.000 kr. fra sin bankkonto; det var den 7. maj. Den 23. juli indsatte han et beløb på 123.000 kr. på sin bankkonto. Han gik til skranken i banken, og medarbejderen spurgte efter hans kort, så han kunne identificere sig. Da han kom til Danmark i sin tid, gik han i banken for at oprette en konto. Banken oprettede ved en fejl to konti. Han har benyttet sig af begge konti. Overførslen den 8. maj på 10.000 kr. var fra hans egen konto. Han overførte de 10.000 kr., fordi han overvejede at benytte den ene konto som en opsparingskonto. Han hævede de 230.000 kr., fordi hans opholdstilladelse var udløbet, og han forberedte sig på at rejse tilbage til Y2-land. Da banksystemet i Y2-land ikke er så velfungerende, ville han have kontanter med. Han hævede også beløbet for at kunne bevise over for de danske udlændingemyndigheder, at han kunne forsørge sig selv og sin datter. At flytte til Y3-land var en Plan B. Da opholdstilladelsen udløb, ansøgte han igen. Han fik svar fra Udlændingeservice om sin ansøgning på opholdstilladelse et par måneder efter, at han havde sat halvdelen af pengene tilbage på kontoen. Det var for at undgå spørgsmål fra banken om kontantindsætninger, at han i første omgang kun tilbageførte halvdelen af beløbet. Så kunne han overføre resten senere. Den håndskrevne erklæring fra banken blev påført efter hans henvendelse til banken.

Vedrørende lejemålet på Y4-adresse havde han et selskab, G1-virksomhed, som han stadig har. Det var en idé om at starte en bagerforretning, men han fik ikke tilladelse af ejendomsadministrationen til at etablere udsugning. Derfor bibeholdt han kun officielt adresse for det firma.

For så vidt angår lejemålet på Y5-adresse fik hans veninde en idé til at lave et firma, G2-virksomhed, som kunne sælge kunst. Han havde penge til at starte firmaet op. Planen var at arrangere kunstudstillinger på adressen. Det skete imidlertid meget sjældent - der var udstilling hver anden uge. Ejendommen lå på hjørnet af Y6-gade, som er en kunstnergade. G2-virksomhed har aldrig betalt husleje. De var nødt til at lukke firmaet. Det gik konkurs. 

Adspurgt af Skatteministeriets advokat har A forklaret bl.a., at han undersøgte bitcoins, fordi han ledte efter et alternativt system til banker. Han benyttede ikke andet anerkendt systemet som for eksempel (red.betalingstjeneste.nr.1.fjernet) eller (red.betalingstjeneste.nr.2.fjernet), fordi (red.betalingstjeneste.nr.1.fjernet) kun kunne tage små beløb, og han ikke brød sig om (red.betalingstjeneste.nr.2.fjernet) gebyrer. Så vidt han husker, lavede han i begyndelsen en del overførsler til sin mor via F1-bank. Situationen med banksystemerne tvang ham til at søge over mod bitcoins. Det var ikke muligt at benytte bitcoins for større beløb. For 10.000 bitcoins kunne man dengang købe to pizzaer. 

Ved hjælp fra sin gode ven og kollega øvede han sig i at overføre penge via (red.betalingstjeneste.nr.1.fjernet) og for dem købe bitcoins. På det tidspunkt så han ikke på det som en investeringsmulighed, men havde blot lyst til at afprøve det. Dengang kunne bitcoins ikke anvendes til at sende penge til familien, og han brugte derfor bank til det formål. Teknologien bag bitcoins var interessant for ham. Han ville undersøge, om det kunne bruges til transaktioner. Da han startede samarbejdet med sin kollega, som minede i Y2-land, hjalp han kollegaen med at betale dennes regninger. Han hjalp, fordi det var hans ven, og fordi vennen også blev interesseret i konceptet. Han kompenserede vennen ved at betale for vennens brug af strøm. 

Han fortsatte med at mine bitcoins for at se, hvordan systemet udviklede sig - det var af ren interesse; han er en samler. På daværende tidspunkt havde bitcoins ingen økonomisk værdi. Han havde ikke et håb om, at bitcoins ville stige meget i værdi. Der var indbygget et deflationssystem i teknologien, og det var spændende for ham at se, hvordan det ville udmønte sig i praksis. På det tidspunkt kunne man ikke være sikker på, at systemet ikke ville uddø. Han håbede på, at bitcoins ville stige en lille smule i værdi, men han havde ikke de store forhåbninger.  

I forbindelse med skattesagens behandling skrev han mailen af 30. marts 2017 til SKAT. Formuleringen "I had some bitcoins there and I lost them as many other investors did" betød ikke, at han betragtede sig selv som investor. 

Han overførte 849,87 kr. til sin ven via (red.betalingstjeneste.nr.1.fjernet) og modtog bitcoins retur. 

Foreholdt, hvordan de bitcoins han solgte i 2013, 2014 og 2015 både kunne være nogle, han havde minet, og nogle, han havde købt, forklarede han, at dette skyldtes, at de ikke er "skruet" ens sammen - nogle har han købt, andre har han minet. Han skelner ikke mellem minet og købt - han forstår det som ét begreb.

Det var solomining, han benyttede sig af.

Vedrørende de 123.000 kr. havde han hævet et stort beløb for at undgå vanskeligheder med banker ved overførsler. Han hævede pengene i danske kroner. Der var mange kontorer i Y2-land, hvor man kunne veksle danske kroner. Han var ikke klar over muligheden for at hæve i andet end danske kroner, ej heller muligheden for at hæve kontanter i (red.valuta.nr.1.fjernet). 

Han husker ikke nærmere om baggrunden for, at han i 2013 først hævede 230.000 kr. på den ene konto og derefter indsatte 123.000 kr. på den anden konto. Der har måske ikke været så mange penge på den anden konto. Han havde brug for kvittering på, at han kunne forsørge sin familie. Det var et krav, at han havde penge på kontoen. Han forstår ikke, hvorfor det er mistænkeligt, at han hævede pengene frem for at lade dem stå på kontoen i banken. 

Det er korrekt, at fakturaerne udstedt til G3-virksomhed for husleje Y7-adresse blev betalt. 

Vidnet IC har forklaret bl.a., at han er uddannet i fysik og arbejder som assisterende professor på et universitet i Y8-by.

Han har haft med bitcoins at gøre. Han fik ideen fra sin ven, A. Han ønskede at undersøge beregningsmodellerne bag bitcoins, herunder blockchainteknologien. A var mest interesseret i muligheden for at overføre penge mellem lande uden om bankerne. Så vidt han husker, havde A problemer med at overføre penge via (red.betalingstjeneste.nr.1.fjernet). Han kan ikke svare præcist på, hvornår A handlede bitcoins, men som han husker det, kunne A ikke efter 2010 anvende sin computer hertil og kunne ej heller købe yderligere kraft hertil. Efter 2010 var der en stigende udvikling i teknologien, og der krævedes et "videocard" - så vidt han ved, havde A ikke et sådant kort. 

A købte bitcoins af ham i 2009 eller 2010 - det er længe siden, og han husker det ikke med sikkerhed, men han tror, at det var i august 2010. Han solgte sine bitcoins til A, fordi der på det tidspunkt ikke eksisterede et marked for bitcoins, og det var således en slags test for at se, om man overhovedet kunne sælge dem. 

Adspurgt af Skatteministeriets advokat har IC forklaret bl.a., at han og A ikke har samarbejdet om mining. A gav ham tips, og på den baggrund minede han selv. A minede også selv. A viste eksempler til ham i 2009 og 2010. Han ved ikke, hvor mange bitcoins A fik ved mining. Han ved ikke, hvorfor A ønskede at købe hans bitcoins - det kan han kun gætte på - og han tror, at A ville have, at bitcoins blev mere udbredt og ville kunne vise det som eksempel for andre.

Han og A drøftede prisudsving for bitcoins. Det var nyt og interessant, og prisen var kun afhængig af udbud og efterspørgsel. Prisen for de bitcoins, som han solgte til A, blev fastsat ved, at de kiggede på bitcoin forum og så på, hvad de kunne købe for dem og fastsatte prisen på den baggrund. 

Skønsmand IA har forklaret bl.a., at der i de tre faser var en væsentlig forskel på bitcoin kursen og på kompleksiteten ved mining. I den første fase - fra 2009 til 2012 - var kursen lav og mining ikke så teknisk krævende. I den efterfølgende periode ændredes dette, ligesom interessen ændredes. 

Mining difficulty-grafen viser, at fra midt 2010 til juni 2011 eksploderede væksten og kursen steg. Det var i det år, at man så den mest voldsomme vækst i udfordringerne ved mining. Der krævedes væsentligt kraftigere computere. Man gik fra at kunne mine fra egen hjemmecomputer, til at der krævedes meget store computeranlæg. I samme periode steg kursen også kraftigt. Det ses af figur 1 i skønserklæringen. Der var således penge i at mine på det tidspunkt. Computerne blev meget hurtigt forældede og kunne ikke følge med. De to kurver i figur 1 viser udviklingen i mining difficulties. 

Vedrørende spekulationselementet opfatter han spekulation som køb og salg med henblik på at drage nytte af prisudsving. Bitcoins er kendetegnet ved manglende transparens, så det er svært at sige noget om den enkelte aktørs formål med at være på markedet. I den tidlige fase omkring 2009-2012 var spekulationselementet i voldsom stigning. Medio 2010 og især fra 2011 var den væsentlige del af prisudviklingen spekulationsdreven. Det ses også i artikler om for eksempel IE. Hvis man går helt tidligt tilbage, hvor bitcoins handledes til under 1 dollar, frem til omkring efteråret 2010, var der to dominerende typer på bitcoinmarkedet - henholdsvis modstandere af det etablerede samfund, som han ikke opfatter som spekulationstypen, mens den anden type var "nørderne", om hvem det er svært at sige, hvad der driver dem, men i den tidligere periode var de nok primært teknologidrevne. Nørderne udviste en ekstraordinær interesse for at mine, fordi de troede på projektet, men om det var en teknologisk interesse eller en forhåbning om at få noget ud af det, er svært at sige. Efter hans umiddelbare vurdering var de to typer fordelt 50/50. IE var spekulationsdrevet.

Hvis man minede bitcoins fra sin egen computer i perioden fra midt 2009 til midt 2010 ville man efter et meget forsigtigt skøn - afhængig af computerkraften - måske kunne mine nogle tusinder bitcoins. Dem, der troede på den lange rejse, havde håb eller naive forventninger til værdistigninger, herunder forhåbninger til spekulationselementet. Der var fortællinger i medierne, som kunne spille ind. Dengang var det relativt svært at veksle bitcoins til rigtige penge. Der var forlydender om, at to pizzaer kostede 10.000 bitcoins. Det levede på mindre fora i begyndelsen. Det krævede eksempelvis udveksling af naturalier.

Han tror, at det etablerede finansielle, skattemæssige system i 2014 ikke var fulgt helt med den udvikling, der var i bitcoins. På tidspunktet for Skatterådets afgørelse fra 2014 var bitcoins værdifulde. De var lavet som digitalt guld. Han har svært ved at se sammenligningen med et maleri. 

Adspurgt af Skatteministeriets advokat har skønsmand IA forklaret bl.a., at det er hans egen opfattelse, når han refererer til digitalt guld. Det har vist sig, at bitcoins ikke har tilstrækkeligt kapacitet til at være et universelt betalingsmiddel. Bitcoins var uden tvivl størst i USA - det var der, man så interessen, og hvor der efter finanskrisen var stor modstand mod det etablerede system. 

Nørderne gjorde noget ekstra ud af det, idet interessen for at forstå teknologien bag eksempelvis blockchains var større hos dem end hos anarkisterne, som snarere så mere spekulativt på bitcoins. Hvis man som nørd har prøvet at mine og set, at det bliver dyrere både energimæssigt og teknologisk, så er der også alternativer til bitcoins, som for eksempel smartcoins. Hvis man bliver ved med at mine, må det være fordi, man har set en fordel i det, også økonomisk. 

Adspurgt på ny af A’s advokat har skønsmand IA forklaret supplerende bl.a., at man endnu ikke er færdig med at mine de bitcoins, der kan mines, men der er færre og færre. Der kan samlet set mines i alt 21 millioner bitcoins. 

Parternes synspunkter

A har i sit påstandsdokument anført følgende til støtte for sine påstande:

"Sammenfattende anbringender:

Overordnet og sammenfattende gøres det i relation til realisering af bitcoin gældende, 

at            det er ubestridt, at bitcoins er omfattet af statsskattelovens § 5,

at            sagsøgers ikke har erhvervet de realiserede bitcoins i spekulationsøjemed, og derfor skal avancen anses for skattefri, 

at            den manglende spekulationshensigt dels er påvist ved, at sagsøger erhvervede sine bitcoins på et tidspunkt, hvor de var uden værdi, dels baggrunden for sagsøgers mining og køb var en personlig og faglig interesse for kryptovaluta og blockchainteknologien, 

at            denne tilgang til bitcoins var den typiske i den indledende fase med bitcoins, jf. skønserklæringen fra IA (se nærmere nedenfor),

at           sagsøger blot har erhvervet bitcoin for en værdi af anslået 136,25 kr. på erhvervelsestidspunktet, hvilket beskedne beløb netop påviser, at sagsøger på ingen måde var drevet af en økonomisk interesse, 

at            sagsøgte har bevisbyrden for, at sagsøger har drevet "næring" og/eller har haft spekulationshensigt i forhold til sine bitcoins, 

at            sagsøgers mining ikke betragtes som hobbyvirksomhed. I hvert fald må det så betyde, at værdistigningen på sagsøgers bitcoin at regne fra 2010 og frem anse for værdistigningen på et driftsaktiv tilhørende hobbyvirksomhed, som derved er skattefri.

Overordnet og sammenfattende gøres det i relation til den påståede indtægt fra udlejning af ejendomme gældende, 

at           sagsøgte har opgjort den skattepligtige indtægt forkert, idet

•  Markedslejen for lejemålene er sat for højt,

•  Der ikke er taget højde for tomgang i lejemålene

•  Sagsøger har haft en række fradragsberettigede udgifter i forbindelse med udlejningen, som ikke er taget i betragtning.

* * * * * * * * * * * * * * * * * * * * *

For så vidt angår det faktuelle i relation til skat ved realisering af bitcoin er det sagsøgers opfattelse, at retten skal lægge følgende til grund:

Ad mining

•  Sagsøgers har alene minet bitcoins i 2009 og 2010

•  Sagsøger indstillede mining i 2010, hvilket kan bevidnes af IC

•  Sagsøger har desuden erhvervet enkelte bitcoin i 2010 hos en ven indenfor bitcoinnetværket for meget beskedne beløb

•  Det kan konstateres, at kursen på bitcoin steg ganske meget i perioden fra 2010 til slutningen af 2013. En bitcoin kostede således 0,05 USD i 2010 og 803 USD pr. 1. januar 2014.

•  Se hertil denne graf: 

•  Der er - med andre ord - tale om ganske ubetydelige beløb, som INGEN vil betragte som en (hobby)indtægt.

•  Værdistigningen udgør hovedparten af indtægten for sagsøger, idet værdien af bitcoin fra 2010 til 31. december 2013 er steget med ca. 1.600.000 %.

•  Bitcion afhændet i 2013 blev erhvervet/minet til 232.867:16.000 = DKK 14.50

•  Bitcion afhændet i 2014 blev erhvervet/minet til 1.381.670:16.000 =DKK 86,35

•  Bitcion afhændet i 2015 blev erhvervet/minet til 566.466: 16.000 = DKK 35,40

•  I alt har sagsøger erhvervet/minet bitcion i 2010 for kr. 136,25.

•  Da udgiften til mining i Landsskatterettens afgørelse fra 2013 er ansat til DKK 5.867, overstiger udgiften til mining klart indtægten ved samme, hvorfor der slet ikke er grundlag for at beskatte sagsøger af indtægt fra bitcoin i 2013, 2014 og 2015

•  Indtægten i 2014 og 2015 udgjordes ligeledes i al væsentlighed af en værdistigning på bitcoins, som blev erhvervet/minet i 2010, hvilken værdistigning må anses for skattefri, når der er tale om hobbyvirksomhed

•  Det fastholdes i øvrigt, at sagsøgers bitcions er erhvervet delvist ved køb og delvist ved mining, hvorfor sagsøgtes præmis om, at alle bitcions er erhvervet ved mining afvises

Ad sagsøgers forhold til bitcoin og manglende spekulationshensigt

•  Sagsøgte har i sine afgørelser fra Landsskatteretten lagt afgørende vægt på, sagsøger skulle have oplyst, at han har levet af at sælge bitcoin. Det er imidlertid en fejludlægning af sagsøgers udtalelse, idet sagsøger har haft en lønnet forskerstilling ved (red.institut.nr.1.fjernet), som dengang udgjorde sagsøgers forsørgelsesgrundlag. Sagsøger har derudover anvendt provenuet fra frasalg af bitcoin til livets opretholdelse. Det er dog ingenlunde retvisende at anføre, at sagsøger lever af at sælge bitcoin.

•  Sagsøger har siden 6. januar 2008 været bosat i Danmark, hvor han blev ansat som Ph.d. forsker på (red.institut.nr.1.fjernet) i Y9-by.

•  Med baggrund i sin personlige og faglige interesse for, hvordan blockchainteknologi fungerer, var sagsøger blandt de første, der erhvervede bitcoin, da de blev lanceret i 2009. Herefter studerede sagsøger intensivt teknologiens egenskaber og muligheder. Dette kan bevidnes af IC

•  Sagsøger startede sammen med sine venner med at mine (producere) bitcoins i slutningen af 2009. Sagsøger købte i den forbindelse bitcoins af sine venner, der minede, fordi sagsøger ikke selv havde udstyr til at mine, og han minede derfor kun i begrænset omgang via andres udstyr

•  På dette tidspunkt var prisen for bitcoin mindre end 1 US cent. Sagsøger og hans venner byttede mange af deres bitcoins til frimærker og andre værdiløse ting.

•  For sagsøgeren var det som nævnt interessen for blockchainteknologi, der var der bærende element. Når han byttede bitcoins, var det derfor også udelukkende for at undersøge potentialet i bitcoins. Herudover udgjorde fællesskabet med sagsøgers venner, der også interesserede sig for Bitcoins, også et vist element i sagsøgers erhvervelse af bitcoins.

•  Da sagsøger erhvervede sine første bitcoin, var hverken bitcoin i særdeleshed eller kryptovaluta i almindelighed omtalt i offentligheden.

•  Datidens manglende tillid til kryptovaluta afspejledes også af den daværende lave kurs og det relativt lave antal personer, der erhvervede kryptovaluta.

•  På tidspunktet for sagsøgers erhvervelse var der således ingen, der betragtede bitcoin som et profitabelt investeringsobjekt, hvorfor ej heller sagsøger havde erhvervet sine bitcoins i spekulationsøjemed

Ad bitcoin og udviklingen omkring samme

•  I 2010 minede eller erhvervede man ikke bitcoin i spekulationsøjemed - altså i en forhåbning om, at de ville stige, som antaget af sagsøgte

•  Skønserklæringen fra IA bekræfter dette

•  Skønserklæringen udgør således en bekræftelse på, at bitcoin i den tidlige fase fra 2009-2012 blot var en digital valuta, der kunne benyttes som betalingsmiddel, og som alene havde vagt interesse hos

"…1) Teknologi- og kryptointeresserede personer og 2) Liberalister, anarkister o.lign…"¹

•  Disse personer havde - som altovervejende udgangspunkt - ingen spekulative hensigter med erhvervelsen/mining af bitcoin.

•  I 2010 kostede en bitcoin i øvrigt ca. 35 øre.

•  Figur 1 og 3 påviser i øvrigt tillige, at der ikke var en prisudvikling at spekulere i, ligesom antallet af transaktioner var meget beskedent, da bitcoin var forholdsvis uanvendelig.

•  Først i mellemfasen fra 2012 til cirka 2016 steg prisen på bitcoins, ligesom valutaen - sikkert af samme årsag - blev gjort til genstand for begrænset spekulation. Jeg henviser til svaret på spørgsmål 1, 8. afsnit:

"…Både stigningerne og de relativt store udsving i kursen bevirkede også en klart stigende interesse for spekulation i bitcoin…"

•  Det er dog også i denne mellemfase, at afgørelserne fra Skatterådet erklærer bitcoin for skattefrie (bilag 15-17), ligesom bitcoin blot blev betragtet som ethvert andet samlerobjekt². 

•  Skønserklæringen dokumenterer videre, at prisen på bitcoin pludselig steg kraftigt i 2017, hvor kryptovaluta pludselig opnår en bred omtale i medierne.

•  Endelig påviser skønserklæringen, at det først er i 2017, at den almindelige investor begynder at investere i bitcoin i Danmark. Jeg henviser til svaret på spørgsmål 3, hvor skønsmanden har anført følgende:

"…For at sætte ovenstående i perspektiv kan det også nævnes, at F2-bank, der generelt må opfattes at repræsentere en større og mere ’main stream’ investeringsplatform, først indførte muligheder for at investere i bitcoin i 2017, jf. (red.avis.nr.1.fjernet) (2017b).

•  I 2009 og 2010 var bitcion en art funny money eller blot et forkølet forsøg på at skabe et alternativt betalingsmiddel og/eller egen digital valuta. Først senere bliver bitcion et reelt betalingsmiddel og først endnu senere får bitcion status af et aktiv, som er genstand for investorers interesse (og spekulationshensigt).

•  Artiklerne (bilag A og B) understøtter da også nærmere sagsøgers udlægning, idet der i artiklerne primært tales om et nyt (digitalt) betalingsmiddel.

•  Det er først i artiklen fra (red.avis.nr.1.fjernet) i 2017 (bilag C), at der tales om voldsomme værdistigninger på bitcions - og følgelig om et spekulationsperspektiv på bitcoin.

•  Bitcion som fænomen er desuden beskrevet i tv-udsendelsen So Ein Ding fra 22. oktober 2013. Udsendelsen findes på youtube - se gerne https://youtu.be/Rhn4--Phsuo

•  Udsendelsen påviser, hvorledes bitcoin primært er en ny banebrydende digital betalingsform, der kan skubbe andre tilsvarende betalingsformer ud (såsom (red.betalingsbetjeneste.nr.3.fjernet) etc.).

•  Det er korrekt, at journalisterne tillige nævner kursen på bitcoin, og at der kan ske værdistigninger på samme fremadrettet. Vi må dog huske, at dette er i slutningen af 2013, hvorimod sagsøger har erhvervet sine bitcoins i 2010.

•  Udsendelsen har fokus på bitcoins som begreb, og der er på ingen måde tale om en udsendelse, der tilkendegiver, at bitcoins kan være et spekulationsobjekt.

•  Sagsøger har derfor utvivlsomt ikke haft nogen spekulationshensigt i en værdistigning på hans bitcoins

Ad indbetaling på 123.000 kr. i F1-bank

•  For så vidt angår de 123.000 kr. fastholdes det, at beløbet udgør en tilbageførsel af en hævning af 230.000 kr. pr. 7. maj 2013, hvorfor sagsøgers påståede indtægt fra realisering af bitcoin i 2013 skal nedsættes tilsvarende.

•  Der henvises til erklæringen fra F1-bank af 11. maj 2022 (bilag 5).

•  Som det fremgår deraf, hævede sagsøger et større beløb (230.000 kr.) for at kunne påvise forsørgelsesevne overfor Udlændingestyrelsen i 2013, hvorefter han senere indbetalte 123.000 kr.

•  Det fastholdes, at der er tale om indsætning af allerede beskattede midler, der tidligere er hævet i samme pengeinstitut.

•  Det er helt uden relevans, om sagsøger har hævet på én konto og indsat på en anden konto.

•  Sagsøgers opholdstilladelse stod for at udløbe, hvorfor sagsøger hævede sit indestående for at kunne påvise, at han var selvforsørgende.

•  Det forhold, at sagsøger overvejede at flytte til Y3-land på daværende tidspunkt, er ikke i modstrid med sagsøgers forklaring i stævningen af 11. juni 2022, idet sagsøger rent faktisk overvejede, hvor han skulle flytte hen, hvis hans opholdstilladelse ikke blev forlænget.

•  Det er vel ganske naturligt, at man hæver sit indestående, hvis man potentielt står overfor at være tvunget til at fraflytte et land.

•  Som bilag 11 er fremlagt kvittering for betaling af gebyr for ansøgning om opholdstilladelse af 22. maj 2013.

•  Videre er der fremlagt bilag 12 udgørende en e-mail, som sagsøger sendte til Udlændingeservice den 23. maj 2013, da det gik op for ham, at han ikke kunne søge arbejdstilladelse grundet manglende arbejde.

•  Sagsøger ansøgte herefter på ny den 18. juni 2013, jf. bilag 13 udgørende kvittering for betaling af gebyr til Udlændingeservice i forbindelse med fornyet ansøgning om opholdstilladelse.

•  Desuden fremlægges bilag 14 udgørende kontoudtog, der påviser, at betalingerne har fundet sted.

•  Sammenfattende kan sagsøgers indsættelse af kr. 123.000 i F1-bank og sagsøgers udlægning deraf understøttes af objektive kendsgerninger, hvorfor der ikke skal ske (dobbelt)beskatning af nævnte beløb.

•  Den øvrige indtægt for 2013 udgjorde i al væsentlighed en værdistigning på bitcoins, som blev erhvervet ved mining i 2010. Videre modtog sagsøgte i 2010 enkelte bitcoin i gave fra familiemedlemmer i Y2-land.

•  Sagsøgte gør gældende, at det er selvmodsigende, at sagsøger har hævet midlerne for at påvise evnen til selvforsørgelse overfor danske myndigheder, samtidig med at midlerne var blev hævet som en forberedelse til en flytning fra Danmark til Y3-land.

•  Der er intet selvmodsigende i dette. Sagsøger kan sagtens have en plan A, som må erstattes af en plan B, hvis plan A ikke lykkedes. Da det lykkedes sagsøger at opnå opholdstilladelse i Danmark, blev plan B ikke aktuel, hvorfor midlerne blev indsat igen.

•  Der er heller ikke noget ulogisk i, at sagsøger ikke hævede det fulde indestående beløb, da sagsøgte jo fortsat havde økonomiske forpligtelser i Danmark, som han skulle honorere.

* * * * * * * * * * * * * * * * * * * * *

Nærmere om SKAT’s kovending / aktivistiske administration i forhold til bitcoin

I relation til SKAT’s praksis gøres det gældende,

•  at SKAT har ændret opfattelse og praksis i relation til beskatning af bitcoin imellem 2010 og i dag, hvilket i sagens natur skyldes, at bitcion pludselig blev voldsom mange penge værd, hvorved SKAT kunne opnå et betydeligt provenu ved at ændre praksis på området

•  SKAT har ageret aktivistisk og tilsidesat det almindelige legalitetsprincip.

•  De første bindende svar fra SKAT i årene 2012 og 2013 fastslog, at avance på salg af bitcoin i udgangspunktet var skattefri (og tab ikke fradragsberettigede), idet bitcoin var uden synderlig værdi og derfor ikke erhvervet i spekulationsøjemed.

•  Svarene fra SKAT flugtede i øvrigt med den opfattelse, der generelt var omkring SL §5, litra a, hvorefter borgerens oplyste hensigt lægges til grund, med mindre objektive omstændigheder taler imod.

•  Videre var det fast praksis i relation til SL § 5, litra a, at man fastslog hensigten på erhvervelsestidspunktet. Dette var eksempelvis tilfældet for pantebreve.

•  Skatterådets udtalelse i SKM2018.104SR bærer således også præg af en række ganske besynderligere juridiske ræsonnementer, der efter sagsøgers opfattelse alene har til formål at indhegne værdistigningen på bitcoin som skattepligtig.

•  SKAT supplererede videre afgørelsen i 2018 med en pressemeddelelse (bilag 10), hvorefter de erklærede, at der herefter skulle gælde en formodningsregel om, at bitcoin ses erhvervet med spekulationshensigt - uanset erhvervelsestidspunkt. I sig selv ganske absurd set i forhold til historikken for bitcoin, jf. skønerklæringen.

•  Videre anføres det i pressemeddelelsen, at bitcoin ikke kan have andre formål end spekulation, idet bitcoin ikke kan anvendes til andet end kapitalanbringelse. Det er ganske enkelt usandt, idet bitcoin på daværende tidspunkt kunne benyttes som betalingsmiddel flere steder.

•  Endelig anføres det i afgørelsen fra Skatterådet og pressemeddelelsen, at spekulation blot skal være en ikke-uvæsentlig del af formålet med erhvervelse af bitcoin. Tillige et nyopfundet kriterium, som ikke senere er tiltrådt af domstolene. Det er min opfattelse, at dette nye kriterium alene havde til formål at indskrænke området for skattefrihed på bitcoin.

•  Såvel afgørelsen 2018.104SR og pressemeddelelsen (bilag 10) strider - som bekendt- mod tidligere udtalelser, hvorefter avance på bitcoin skal bedømmes traditionelt efter statsskattelovens § 5, litra a.

•  En sådan adfærd fra SKAT vil udløse en mistillid til myndighederne generelt og til SKAT i særdeleshed, idet legalitetsprincippet fraviges, når lovændringer sker på myndighedsniveau og i øvrigt ikke flugter med gældende retsprincipper indenfor skatteretten.

•  Sagsøgte har - trods opfordret dertil - ikke fremlagt bindende svar fra SKAT vedrørende bitcoin eller andre kryptovalutaer i perioden fra 2010 og frem til 2018.

•  Det kan således konstateres, at sagsøgte - trods mulighed herfor - ikke ønsker at bidrage til sagens oplysning. Det giver i sagens natur indtrykket af, at sagsøgte "skjuler noget".

•  Skatterådet havde en anden tilgang til beskatning af bitcoins i 2014, som senere har ændret sig.

•  Således udtalte den daværende formand for Skatterådet, Hanne Søgaard Hansen til en artikel i Coindesk den 25. marts 2014 (bilag 15) følgende:

"We see the outcome of bitcoin transactions as a result of something purely private. Therefore, any gains on bitcoin are tax-exempt, and losses are not deductible."

•  Se tilsvarende omtale i artikel af 25. marts 2014 på www.tv2.dk (bilag 16).

•  Se tilsvarende omtale i artikel af 26. marts 2014 i (red.magasin.nr.1.fjernet) (bilag 17).

•  Imellem 2014 og 2018 skete der tillige det, at skattemyndighederne ændrede deres organisation, så de bindende svar i forhold til kryptovaluta/blockchain blev henlagt til en nyoprettet afdeling i Y11-by.

•  Tidligere havde dette område blandt andet været varetaget af en medarbejder på Y10-landsel, som - ved gentagne lejligheder - havde bekræftet skattefriheden ved avancer i forbindelse med frasalg af bitcoin.

•  Sagsøgte har - trods opfordret dertil - ikke ønsket at afklare/bekræfte, om håndtering af bitcoin blev henlagt til nyoprettet afdeling i Y11-by omkring 2016/2017 eller senere/tidligere.

•  Det kan således igen konstateres, at sagsøgte - trods mulighed herfor - ikke ønsker at bidrage til sagens oplysning. Det giver i sagens natur indtrykket af, at sagsøgte "skjuler noget".

* * * * * * * * * * * * * * * * * * * * *

I relation til den påståede indtægt fra udlejning er det sagsøgers opfattelse, at retten skal lægge følgende til grund:

•  Sagsøger har haft betydelige udgifter til udlejningen af de nævnte ejendomme. Disse udgifter er ikke inddraget i opgørelse af den skattepligtige indtægt derved.

•  Dertil kommer, at der ikke blev betalt leje i lejemålet på Y12-adresse i henhold til de indgåede aftaler, da lejer ikke havde de fornødne midler dertil. Se hertil bilag 6 og 7. Videre fremlægges fakturaer for lejeindtægten (bilag 8 og 9), hvoraf fremgår, at lejeindtægten er langt lavere end anslået af SKAT.

•  I forhold til lejemålet på Y5-adresse gøres det gældende, at der ikke kan ske beskatning af udlejning, idet vedtægterne for foreningen forbyder udlejning med fortjeneste for øje."

Skatteministeriet har i sit påstandsdokument anført følgende til støtte for sin påstand:

"3. Anbringender

3.1 A’s anbringender kan ikke føre til de nedlagte påstande

Det følger udtrykkeligt af skatteforvaltningslovens § 14, stk. 1, nr. 1, at der bl.a. gælder følgende kompetencebegrænsning:

"Skatteministeren kan ikke træffe afgørelse om en ansættelse af skat…"

På trods heraf har A nedlagt principal påstand om, at

"Sagsøgte [dvs. Skatteministeriet] tilpligtes at nedsætte sagsøgers skattepligtige indtægt med kr. 350.000 i 2013, med kr. 1.429.670 i 2014 og med kr. 742.866 i 2015." (replikken, s. 1, midt for).

På trods af Skatteministeriets adressering af forholdet i duplikken (s. 4, næstsidste afsnit), herunder ministeriets vejledning om, at påstande i skattesager almindeligvis formuleres som påstande om, at Skatteministeriet skal anerkende en given nedsættelse af en given indkomst for et eller flere konkret(e) indkomstår, har A fastholdt påstanden (processkrift 1, s. 1, 1. tekstafsnit).

A har endvidere nedlagt en subsidiær påstand om, at sagen hjemvises til fornyet behandling hos "SKAT". Som Skatteministeriet påpegede allerede i svarskriftet (s. 12, 2. afsnit) blev SKAT den 1. juli 2018 erstattet af syv styrelser, og i det omfang nærværende sag skal hjemvises, skal det derfor være til Skattestyrelsen.

Det følger således af skatteforvaltningslovens § 1, 1. pkt., at "Told- og skatteforvaltningen udøver forvaltningen af lovgivning om skatter". Endvidere følger det af bekendtgørelse nr. 804 af 20. juni 2018 om varetagelsen af told- og skatteforvaltningens opgaver, at de opgaver, der ved skatteforvaltningslovens § 1 er tillagt told- og skatteforvaltningen, varetages af Skatteforvaltningen. Af bekendtgørelsens § 1, 2. pkt., følger endvidere, at Skatteforvaltningen består af Administrations- og   Servicestyrelsen, Gældsstyrelsen, Motorstyrelsen, Skattestyrelsen, Toldstyrelsen, Udviklings- og Forenklingsstyrelsen samt Vurderingsstyrelsen.

På trods heraf fastholdt A i såvel replikken som processkrift 1 den subsidiære hjemvisning til "SKAT".

Som følge af A’s fastholdelse af sine inadækvate påstande har Skatteministeriet gjort gældende (processkrift A, s. 1, næstsidste afsnit), at A’s anbringender ikke kan føre til hans påstande. Dette har A ikke har imødegået, herunder med bemærkninger om, hvorfor han på trods af kompetencebegrænsningsreglen i skatteforvaltningslovens § 14, stk. 1, nr. 1, alligevel skal have medhold i sin principale påstand, og hvorfor der skulle være grundlag for at hjemvise sagen til en forkert og tilmed nedlagt myndighed.

Skatteministeriet skal derfor frifindes allerede fordi A’s anbringender ikke kan føre til de nedlagte påstande.

3.2 A er skattepligtig af avancen ved afståelsen af sine bitcoins

I indkomstårene 2013, 2014 og 2015 solgte A bitcoins for i alt henholdsvis 232.867 kr., 1.381.670 kr. og 566.466 kr. (dvs. i alt 2.181.003 kr. i de omhandlede indkomstår), jf. Landsskatterettens afgørelser (bilag 3 og 4), s. 3, sidste afsnit, og s. 3, næstsidste afsnit, samt stævningen, s. 3, 2. afsnit, og s. 4, 4. afsnit.

Skatteministeriet gør i første række gældende, at de afståede bitcoins er erhvervet som led i ikke-erhvervsmæssig mining-virksomhed (dvs. ved at stille computerkraft til rådighed for bitcoinsystemet, jf. nærmere afsnit 3.2.2.1 nedenfor), og at avancen på de afståede bitcoins derfor er skattepligtig efter statsskattelovens § 4, litra a.

Skatteministeriet gør i anden række gældende, at de afstående bitcoins er erhvervet som led i spekulation, og at avancen derfor alternativt er skattepligtig efter statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a.

3.2.1 A’s erhvervelse af de afståede bitcoins

På trods af, at SKAT opfordrede A til at dokumentere omstændighederne ved hans erhvervelse af bitcoins, jf. bl.a. Landsskatterettens afgørelse (bilag 3), s. 6, 1. afsnit, opfyldte A ikke opfordringen.

Ligeledes på trods af, at Skatteministeriet under nærværende sag (både i svarskriftet, s. 2, sidste afsnit, og duplikken, s. 1, næstsidste afsnit) på ny har opfordret (A) A til at dokumentere, hvornår, hvordan og under hvilke omstændigheder han erhvervede sine bitcoins, herunder ved at fremlægge og redegøre for posteringerne foretaget på to specifikke bitcoinadresser tilhørende A, har A undladt at opfylde opfordringen.

A har oprindelig oplyst til SKAT, jf. mailen citeret i SKAT’s afgørelse (bilag 1, s. 2, sidste afsnit), at han selv minede bitcoins som hobby:

“I am an "early adapter" of bitcoins, particularly I find out information about this interesting project in late 2009. I start ""mining"" bitcoins while I still was working in (red.institut.nr.1.fjernet) as an invited (red.profession.nr.2.fjernet). […]. At that time it was possible to mine bitcoins on usual general purpose home or office computers and I did “'mined" bitcoins as a hobby..."

Dette udsagn har A efterfølgende fragået.

For Landsskatteretten anførte A (2013-afgørelsen (bilag 3), s. 7, 5. afsnit), at hans "…indkomst fra Bitcoins er erhvervet ved salg af Bitcoins, som [han] har købt tilbage i 2010" (min understregning).

Under retssagen har A først hævdet (stævningen, s. 6, 2. afsnit), at han købte minede bitcoins af sine venner, fordi han ikke selv havde udstyr til at mine. Senest har A ladet spørgsmålet om sin erhvervelse stå åbent (processkrift 1, s. 1, næstsidste afsnit, og s. 2, 5. afsnit):

"Af samme årsag har sagsøger ikke beholdt dokumentationen for sine handler med BTC og/eller sine erhvervelser ved mining" (min understregning) 

henholdsvis

"Jeg må igen minde om, at sagsøger i 2013, 2014 og 2015 frasolgte BTC, som må være erhvervet ved køb eller mining i 2010" (min understregning)

Det sidste udsagn er - på samme måde som synspunktet for Landsskatteretten om køb i 2010 - i strid med A’s oprindelige udsagn om, at han startede med at mine i 2009.

I overensstemmelse med det anførte i Skatteministeriets svarskrift (s. 2, sidste afsnit) må det som følge af A’s manglende opfyldelse af Skatteministeriets opfordring (A) lægges til grund, at samtlige afståede bitcoins er erhvervet ved mining. Dette er også lagt til grund i såvel SKAT’s afgørelser (bilag 1, s. 7, 2. afsnit, og bilag 2, s. 13, næstsidste afsnit) som Landsskatterettens afgørelser (bilag 3), s. 10, sidste afsnit, og (bilag 4), s. 17 sidste afsnit.

Desuden skal det i overensstemmelse med det anførte i Skatteministeriet processkrift B, s. 3, 3. afsnit, lægges til grund, at A’s ikke nærmere oplyste erhvervelsesmåde er sket under omstændigheder, som indebærer, at realiserede gevinster er skattepligtige, jf. statsskattelovens § 4.

A’s bemærkninger (processkrift 1, s. 1, fjerdesidste afsnit) om baggrunden for den manglende opfyldelse af Skatteministeriets opfordring (A) beviser ikke, at han ikke er i stand til at opfylde opfordringen. I lyset af bitcoins’ karakter må det lægges til grund, at A er i stand til at opfylde opfordringen, hvilket også har været muligt for de skattepligtige i de øvrige retssager om beskatning af gevinster på bitcoins, jf. UfR 2023.2747 H, UfR 2023.2766 H og SKM 2024.96.BR.

A’s skiftende - og indbyrdes modstridende - forklaringer om sine bitcoinerhvervelser, jf. ovenfor, underbygger yderligere, at de afståede bitcoins blev erhvervet ved ikke-erhvervsmæssig virksomhed i form af mining eller subsidiært spekulation, og at der ikke kan lægges vægt på A’s egne forklaringer.

I modsætning til, hvad A hævder (processkrift 1, s. 2, sidste afsnit), kan det ikke lægges til grund, at han stoppede med at mine bitcoins i 2010. Under sagens forberedelse (processkrift A, s. 2, 5. afsnit) har Skatteministeriet opfordret (C) A til at bevise, at han stoppede med at mine bitcoins i 2010, idet hans forklaring om, at mining allerede i 2010 krævede særlig computerkraft ikke kan lægges til grund, jf. modsætningsvis forklaringen fra den skattepligtige i UfR 2023.2766 H og tillige skønsmandens besvarelse af spørgsmål I.B (erklæringen, s. 10, fjerdesidste afsnit).

På trods heraf har A intet fremlagt, selvom det - hvis udsagnet ellers er rigtigt, og han havde ønske om at fremlægge beviser herfor - burde være muligt. A kunne eksempelvis fremlægge elregninger, der viste en nedgang i hans strømforbrug kombineret med dokumentation for hans bitcoinerhvervelser, herunder dokumentation for, hvilke wallets han har anvendt, ligesom der kan foreligge andet skriftligt materiale, der belyser det hævdede miningophør. Også på dette punkt har A imidlertid bevidst valgt ikke at oplyse sagen.

I lyset heraf kan bevisbyrden hverken løftes alene ved A’s og/eller hans vens (IC’) mundtlige forklaringer, og det kan ikke lægges til grund, at A’s miningaktivitet ophørte i 2010.

Eftersom A ikke har dokumenteret en anskaffelsessum, og idet A har oplyst (bilag 1, s. 2), at han erhvervede sine bitcoins på et tidspunkt hvor bitcoins "cost litterally nothing (a fraction og US cent)", skal anskaffelsessummen for de afståede bitcoins ansættes til 0 kr.

3.2.2 Indkomsten er principalt skattepligtig efter statsskattelovens § 4

3.2.2.1 De afståede bitcoins er erhvervet som led i ikke-erhvervsmæssig virksomhed (hobbyvirksomhed)

Bitcoin-mining er - med henvisning til Skatterådets bindende i SKM2019.7.SR - beskrevet i Landsskatterettens afgørelse (bilag 3), s. 2, 4. afsnit, hvoraf bl.a. fremgår følgende:

"Bitcoin-mining består i at få computer-hardware med det nødvendige software til at lave ressourcekrævende beregninger for bitcoin-netværket med det formål for mineren at opnå en indkomst herved.

Som vederlag for sin indsats kan en bitcoin-miner dels erhverve transaktionsgebyrer i bitcoins for de bekræftede transaktioner fra de anonyme kunder, som får transaktionerne i bitcoins gennemført, og dels erhverve nyudstedte bitcoins fra bitcoin-netværket. Både transaktionsgebyrerne og nyudstedte bitcoins tildeles af bitcoins-netværket efter bestemte kriterier. […]"

Det fremgår af A’s oprindelige redegørelse til SKAT, jf. mailen citeret i SKAT’s afgørelse (bilag 1, s. 2, sidste afsnit), at han har været i besiddelse af en meget betydelig mængde bitcoins.

Det samme illustreres af de afståelsessummer, som A har opnået ved sine bitcoinsalg i 2013-2015.

Det må derfor lægges til grund, at A har udfoldet betydelige bestræbelser på at mine bitcoins, hvilket underbygges af hans egen oplysning (replikken, s. 3, 6. afsnit) om, at han havde "en ikke-ubetydelig udgift til strøm til mining".

A’s synspunkter (replikken, s. 3, næstsidste afsnit) om, at bitcoins blot var "en art funny money" eller "et forkølet forsøg på at skabe et alternativt betalingsmiddel og/eller egen digital valuta", er uforenelige med A’s betydelige bestræbelser på at erhverve bitcoins. Desuden modsiges synspunkterne af de nyhedsartikler (bilag A-C), som Skatteministeriet har fremlagt.

A’s miningaktivitet må på den baggrund anses for økonomisk virksomhed, der samtidig har karakter af ikke-erhvervsmæssig virksomhed, jf. herved momssystemdirektivets art. 9, stk. 1, sidste pkt., hvorefter der ved økonomisk virksomhed navnlig forstås udnyttelse af materielle eller immaterielle goder med henblik på opnåelse af indtægter af en vis varig karakter.

En sådan bedømmelse af A’s miningaktivitet er i overensstemmelse med bedømmelsen i UfR 2023.2766 H, der ligeledes angik miningaktivitet, men hvor det var ubestridt fra den skattepligtiges side, at miningaktiviteten havde karakter af hobbyvirksomhed.

Den omstændighed, at bitcoin-kursen i 2009 og 2010 lå på et forholdsvis lavt niveau, indebærer ikke, at A ikke udøvede ikke-erhvervsmæssig virksomhed. Dels gælder der ikke noget krav om omsætningsstørrelse eller lignende, og selv beskedne aktiviteter kan anses for ikke-erhvervsmæssig virksomhed, jf. også UfR 2023.2747 H, dels kan der ikke kun fokuseres på værdien på erhvervelsestidspunktet, idet der tillige må henses til gevinstmulighederne ved værdistigninger (som faktisk indtrådte i eksorbitant omfang).

3.2.2.2 Gevinsten på de minede bitcoins i hobbyvirksomheden er skattepligtig

Gevinster på A’s bitcoins erhvervet som led i hans hobbyvirksomhed med mining af bitcoins er skattepligtig efter statsskattelovens § 4, litra a. Dette er udtrykkeligt fastslået ved UfR 2023.2747 H og UfR 2023.2766 H, som samtidig gør udtrykkeligt op med A’s synspunkter.

Ud over at vise det uholdbare i A’s synspunkter om manglende skattepligt efter statsskattelovens § 4, litra a, viser højesteretsdommene også det uholdbare i A’s synspunkt om, at hans bitcoins - i det omfang de anses for erhvervet som led i ikke-erhvervsmæssig virksomhed - skal anses for private aktiver, fordi de skal betragtes som driftsaktiver i en ophørt hobbyvirksomhed. Der er ikke påvist noget grundlag for, at A’s bitcoins på salgstidspunkterne skal anses for at være overgået til at være hans private formuegenstande eller ejendele omfattet af statsskattelovens §5, stk. 1, litra a, jf. også TfS 1996, 177 V.

3.2.3 Indkomsten er subsidiært skattepligtig efter statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a

For det tilfælde, at retten finder, at indkomsten fra A’s salg af sine bitcoins ikke er omfattet af statsskattelovens § 4, gør Skatteministeriet subsidiært gældende, at indkomsten er omfattet af statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a, om spekulation, og at avancen som følge heraf er skattepligtig.

Efter statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a, er salg foretaget i spekulationsøjemed ikke omfattet af skattefritagelsen for formueforøgelser ved salg af den skattepligtiges ejendele. Indkomst opnået ved spekulationskøb henregnes derfor til den skattepligtige indkomst.

Efter ordlyden af statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a, er det afgørende alene, om salget er sket i spekulationsøjemed. Om salget er sket i spekulationsøjemed, afhænger efter praksis af hensigten ved erhvervelsen, herunder om muligheden for videresalg med fortjeneste har været en ikke uvæsentlig årsag til erhvervelsen, jf. f.eks. UfR 1985.308 H, UfR 1984.1064 H og senest UfR 2023.2747 H om netop gevinster på bitcoins. Det følger heraf, at der ikke kan opstilles et krav om, at spekulation er hovedformålet.

Det følger endvidere af retspraksis, at vurderingen af, om der foreligger spekulationshensigt, skal foretages på baggrund af de objektive omstændigheder i forbindelse med købet og salget af det pågældende aktiv, jf. UfR 1965B.223 og UfR 1973B.317.

Den skattepligtiges forklaring spiller - når den ikke er understøttet af objektive kendsgerninger - naturligt nok en begrænset rolle, da forklaringen risikerer at blive påvirket af det resultat, som den skattepligtige ønsker at opnå, jf. herved note 11, Jon Stokholms artikel om Højesterets funktion som domstol på skatteområdet siden ca. 1960 i Højesteret - 350 år.

Vurderingens objektive karakter og den manglende betydning af den skattepligtiges forklaring illustreres også af artiklen af Ferniss og Rausgaard: Det skatteretlige spekulationsbegreb i UfR 2020B.215, der - som noterne viser - er baseret på en gennemgang af et meget stort antal højesteretsdomme. I artiklen tages netop udgangspunkt i objektive omstændigheder i form af formuegodets beskaffenhed (artiklens afsnit 4.2), omstændighederne i forbindelse med erhvervelsen af formuegodet (artiklens afsnit 4.3) samt efterfølgende omstændigheder (artiklens afsnit 4.4).

Det følger af ovenstående, at aktivets karakter skal inddrages i vurderingen, og at jo mere spekulativt et aktiv er, jo nemmere anses aktivet erhvervet i spekulationsøjemed.

Bitcoins er i meget høj grad et spekulativt aktiv og i al væsentlighed intet andet. "Spekulationshensigten er nærmest indbygget i kryptovalutaen, da volatiliteten gør den egnet som spekulationsobjekt", jf. Jane Bolander og Inge Langhave i "Kryptovaluta - skatteretlige udfordringer i mødet mellem gammelt og nyt", Festskrift til Robert Påhlsson.

Trods beskrivelsen som en virtuel valuta har bitcoin grundlæggende karakter af et immaterielt aktiv og ikke en egentlig valuta. A har selv anført følgende over for Landsskatteretten, jf. 2013-afgørelsen (bilag 3), s. 7, tredjesidste afsnit:

"Kendetegnende for kryptovaluta, herunder Bitcoin, er også, at de ikke er knyttet til nogen officiel valuta. Værdien af kryptovaluta er således ikke understøttet af en nationalbank, men alene baseret på den værdi, brugerne tillægger den. Kryptovalutaer har dermed ingen indre værdi ud over den, som skabes gennem markedets almindelige udbud og efterspørgsel." (mine understregninger)

I den sidste artikel vedlagt skønsmandens erklæring (Plesner, Søren: Bitcoin - kryptisk valuta, spekulativt aktiv eller disruptiv teknologi?) anføres det (s. 10, 2. sp.), at

"Tilbage er kun at opfatte Bitcoin som en særlig form for valuta, som man ifølge Damodaran (2017) ikke kan investere i, men kun spekulere i."

I de første to retssager om beskatning af bitcoingevinster, jf. UfR 2023.2747 og 2766 H, udtalte Højesteret følgende om bitcoins:

"Højesteret lægger til grund, at bitcoins i almindelighed alene erhverves med henblik på at blive solgt samt i begrænset omfang kan anvendes som betalingsmiddel."

Desuden tiltrådte Højesteret i UfR 2023.2747 H den del af Vestre Landsrets begrundelse, der indeholdt bl.a. følgende udsagn om bitcoins:

"Bitcoins er en virtuel valuta, som ikke handles på et reguleret marked, og som har meget begrænsede praktiske anvendelsesmuligheder f.eks. som betalingsmiddel i almindelig samhandel.

[…] Markedet for bitcoins har været præget af store værdisvingninger, og der var også i den nævnte periode [juni 2011 - juli 2012] betydelige kursudsving for bitcoins […]"

Allerede fra bitcoins introduktion har det været et spekulationsobjekt, jf. f.eks. magasinet "(red.magasin.nr.1.fjernet)" artikler af 27. maj 2011 "Hvordan virker Bitcoins?" (bilag A) og "Bitcoins: Økonomisk revolution eller ny it-boble?" (bilag B) samt (red.avis.nr.1.fjernet) netavis’ artikel "Jeg har gravet guld ned, hvis bitcoin slår fejl" offentliggjort den 6. november 2017 (bilag C).

I overensstemmelse hermed fremgår det af skønsmandens erklæring (s. 8, 3. afsnit), at

"Selv om interessen for bitcoin helt i starten altovervejende kom fra personer med interesse for teknologien, så udelukker det ikke, at denne interesse i nogen udstrækning kan ses som et udtryk for investering/spekulation i bitcoins fremtid. Dette ses blandt andet af interviewet af IE i Bilag C. Tilsvarende gælder for hovedpersonen i Bitcoin-documentary (2014). Hovedpersonen, der meget tidlig miner bitcoin, følger løbende med i og kommenterer på prisudviklingen for bitcoin."

A har i kraft af sin personlige og faglige interesse for kryptovaluta (stævningen, s. 5,3. afsnit), herunder bitcoins, været bekendt med mulighederne for betydelige værdistigninger og i lyset af manglen på konkrete anvendelsesmuligheder for bitcoins, må disse muligheder anses for at have haft - i hvert fald - en ikke uvæsentlig betydning for A’s erhvervelse af bitcoins.

Dette underbygges af, at A under såvel den administrative sag som nærværende retssag har udvist en grundlæggende uvillighed til at oplyse sagen på et så centralt punkt som de nærmere omstændigheder for hans bitcoinerhvervelser. Som følge af uvilligheden må det lægges til grund, at A ikke blot har haft de ideelle interesser, som han hævder, men at hans bitcoinerhvervelser fra starten har været begrundet i ønsket om at tjene penge på og spekulere i bitcoins, og at en nærmere redegørelse for hans bitcoinerhvervelser ville vise dette.

I sin oprindelige redegørelse til SKAT, jf. mailen citeret i SKAT’s afgørelse (bilag 1, s. 2, sidste afsnit), betegnede A da også sig selv som "investor":

"I had same bitcoins there and I lost them as many other investors did"
(min understregning)

A skal derfor anses for at have erhvervet sine bitcoins i spekulationsøjemed. Statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a, opstiller ikke nogen krav til erhvervelsesmåden for aktiver, der undergives spekulationsbeskatning, så uanset hvordan A’s bitcoins er erhvervet, er gevinsten skattepligtig efter statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a.

Der er ikke grundlag for A’s synspunkt om, at hans - hævdede - meget tidlige erhvervelsestidspunkt udelukker spekulationshensigt, allerede fordi han - trods opfordring hertil - ikke har redegjort for endsige dokumenteret tidspunktet for sin(e) anskaffelse(r), men alene er fremkommet med uunderbyggede og tilmed modstridende forklaringer, jf. afsnit 3.2.1 ovenfor.

Selv hvis det lægges til grund, at A erhvervede sine bitcoins i 2009 og/eller 2010, skal det under de forelæggende omstændigheder, herunder navnlig manglen på konkrete ikke-spekulative formål, stadig lægges til grund, at erhvervelsen skete i spekulationsøjemed.

3.2.4 Der foreligger ikke nogen ændring af opfattelse eller praksis fra SKAT’s side

A har løbende under sagens forberedelse (bl.a. stævningen, s. 7, 1. afsnit ff., og processkrift 1, s. 3, 1. afsnit ff.) fremsat postulater om ændrede opfattelser, praksisændring samt "aktivistisk ageren" fra SKAT’s side, uden han imidlertid har underbygget sine postulater med henvisning til noget tilnærmelsesvis konkret.

Tilmed efter Højesteret i UfR 2023.2747 H og UfR 2023.2766 H fastslog, at "Det er ikke godtgjort, at beskatning af [den skattepligtiges] fortjeneste ved salg af bitcoins er udtryk for en ændring af en fast administrativ praksis" - og tilmed på trods af, at de skattepligtige i højesteretssagerne var fremkommet med egentlige argumenter i modsætning til A - har A fastholdt, at skattemyndighederne har ændret praksis (processkrift II, s. 2, 7. afsnit ff.), men uden at anføre andet end underlødige postulater til støtte herfor.

Det følger af højesteretsdommene, at det påhviler den skattepligtige at godtgøre, at der foreligger en bindende administrativ praksis, og at A ikke løftet denne bevisbyrde, jf. også UfR 2011.3305 H. Denne sidstnævnte dom viser tillige, at bevisbyrden ikke kan løftes ved fremsætte mere eller mindre (u)begrundede opfordringer om fremlæggelse af praksis, som A har gjort (replikken, s. 3, 5. afsnit, og processkrift 1, s. 3, 3. afsnit).

Der er herefter intet grundlag for, at A kan undgå den beskatning af sine gevinster på bitcoins, der følger af statsskattelovens § 4, litra a, og subsidiært § 5, stk. 1, litra a, som følge af det påberåbte praksissynspunkt.

3.3 A er skattepligtig af indsætningen på 123.000 kr.

For så vidt angår sagens andet delspørgsmål om indsætningen på 123.000 kr. på A’s bankkonto den 23. juli 2013 gør Skatteministeriet overordnet gældende, at A er skattepligtig af indsætningen, jf. statsskattelovens § 4, litra a.

Det fremgår af statsskattelovens § 4, at al indkomst som udgangspunkt er skattepligtig, og det påhviler en skattepligtig at selvangive og oplyse om sin indkomst, jf. den dagældende skattekontrollovs § 1, stk. 1.

Eftersom A løbende har haft indsætninger på sin bankkonto af en vis størrelse og af en vis hyppighed i form af bl.a. bitcoingevinster, påhviler det A at bevise, at indsætningerne ikke er udtryk for skattepligtig indkomst, jf. f.eks. UfR 2011.1599 H og UfR 2009.163 H.

A’s forklaringer om indsætningen skal være bestyrket ved objektive kendsgerninger, jf. bl.a. UfR 2011.1599 H og SKM2022.105.VLR.

Behovet for objektiv dokumentation understreges af, at A i en mail af 4. juli 2016 til Skattestyrelsen (bilag D) har oplyst, at han "liver af [sine] opsparinger i form af bitkoin", og at han desuden har drevet udlejningsvirksomhed, jf. afsnit 3.4 nedenfor, hvorfor A har haft indtægtskilder i form af salget af sine opsparede bitcoins samt fra sine ejendomme.

Behovet for objektiv dokumentation understreges endvidere af, at A har givet forskellige forklaringer om baggrunden for indsætningen, hvilket yderligere skærper kravene til A’s bevisbyrde, jf. eksempelvis SKM2021.433.ØLR og SKM2017.407.ØLR.

Under den administrative sag gjorde A gældende (Landsskatterettens afgørelse (bilag 3), s. 9, andensidste afsnit), at de 123.000 stammede fra en tidligere hævning på 230.000 kr., idet han "havde til hensigt at flytte til Y3-land. Det viste sig imidlertid, at det var mere omstændeligt end som så, hvorfor klageren tilbageførte en stor del af beløbet (kr. 123.000) til sin F1-bank den 7. juli 2017 (bilag 11), da det blev klart, at han ikke ville fraflytte Danmark inden for den nærmeste fremtid."

For retten har A indtaget det nye synspunkt (stævningen, s. 3, 2. afsnit), at hævningen på 230.000 kr. blev foretaget "…for at kunne påvise forsørgelsesevne overfor Udlændingestyrelsen i 2013, hvorefter han senere indbetalte 123.000 kr. på samme konto".

Ud over at synspunktet om, at A skulle påvise forsørgelsesevne overfor Udlændingestyrelsen strider imod A’s oprindelige forklaring om, at han havde til hensigt at flytte til Y3-land, er det ikke rigtigt, at beløbene er indsat på samme konto, idet det fremgår udtrykkeligt af kontoudtogene fra F1-bank (bilag 5, s. 2 og 3), at hævningen blev foretaget på konto X1-bankkonto, og indsætningen blev foretaget på konto X2-bankkonto. Efter selv at have henvist til, at hævning og indsætning skete på samme konto (jf. ovenstående citat fra stævningen, s. 3, 2. afsnit), har A imødegået betydningen heraf og anført (replikken, s. 2, 3. afsnit), at "Det er helt uden relevans, om sagsøger har hævet på én konto og indsat på en anden konto".

Selv hvis der ses bort fra, at A’s forklaringer er indbyrdes modstridende, giver de ikke mening. Det giver således ikke mening, at A skulle påvise forsørgelsesevne over for Udlændingestyrelsen ved at hæve 230.000 kr. fra sin konto, jf. stævningen, s. 3. 2. afsnit.

Tilsvarende giver det ikke mening, når A anfører (replikken, s. 2, 6. afsnit), at det er ganske sædvanligt, at man hæver sit indestående, hvis man potentielt står overfor at være tvunget til at fraflytte et land, når henses til, at der stadig stod over 38.000 kr. og blev indsat yderligere 10.000 kr. på A konto efter hævningen af de 230.000 (bilag 5, s. 2).

Dels med henblik på at fremskaffe de fornødne objektive beviser, dels fordi det er uklart, om A gør gældende, at beløbet på 230.000 kr. blev hævet i kontanter, og at der derefter blev foretaget en indsætning på 123.000 kr. i kontanter, eller om A gør gældende, at både ind- og udbetalingen skete via bankoverførsler (stævningen, s. 3, 1. og 2. afsnit, smh. Landsskatterettens afgørelse (bilag 3), s. 9, tredjesidste afsnit), har Skatteministeriet under retssagens forberedelse fremsat to opfordringer til A (processkrift A, s. 3, sidste afsnit f.): 

For det første har Skatteministeriet opfordret (D) A til at fremlægge dokumentation for karakteren af posteringerne på 230.000 kr. (som han selv påberåber sig) og 123.000 kr., herunder om der var tale om kontante transaktioner og/eller bankoverførsler.

For det andet har Skatteministeriet opfordret (E) A til at dokumentere, hvorfor der blev hævet 230.000 kr., men kun indsat 123.000 kr., på trods af A’s påstand om sammenhæng mellem posteringerne, men uden han har redegjort for, endsige dokumenteret sammenhængen. 

A har ikke opfyldt nogen af opfordringerne, hvilket i sig selv fører til, at han ikke kan anses for at have løftet sin bevisbyrde. Som anført allerede i Skatteministeriets processkrift B (s. 3, sidste tekstafsnit) skal det som følge af den manglende opfyldelse af Skatteministeriets opfordringer D og E (processkrift A, s. 3, sidste afsnit f.) lægges til grund, at indsætningen på de 123.000 kr. udgør skattepligtig indkomst uden sammenhæng med den forudgående hævning på 230.000 kr.

Den erklæring om indholdet af en kommentar på indbetalingen af de 123.000 kr. (bilag 5, s. 1), som A har påberåbt sig (bl.a. stævningen, s. 3, 2. afsnit), beviser over for de ovenfor anførte omstændigheder ikke, at der består en sammenhæng mellem hævningen på de 230.000 kr. og indsætningen på de 123.000 kr.

Erklæringen (bilag 5, s. 1) bekræfter efter sin indhold alene, at indbetalingen var påført en uunderbygget og påfaldende kommentar om, at indsætningen på de 123.000 kr. er en del af et tidligere (ikke nærmere konkretiseret) hævet beløb, der blev hævet "…fordi han skal vise Udlændingestyrelsen at han kan forsøge sig selv og sit barn i mere end et år". Erklæringen beviser derimod ikke, at der faktisk var en sammenhæng, hvortil kommer, at kommentaren er uforenelig med A’s oprindelige forklaring om, at baggrunden for hævningen og indsætningen var, at han ville flytte til Y3-land, men efterfølgende opgav dette, jf. ovenfor.

Det er uden grundlag, når A (processkrift 1, s. 4, 1. afsnit) tager Skatteministeriet til indtægt for, at "udtalelsen" fra F1-bank (bilag 5) skulle være "falsk". Sagen er blot, at den citerede kommentar i erklæringen (bilag 5) ikke er tilstrækkelig til at løfte A’s bevisbyrde, fordi den ikke på objektivt grundlag beviser, at de 123.000 kr. stammer fra allerede beskattede midler.

3.4 A er skattepligtig af indkomsten fra udlejning

For så vidt angår sagens tredje delspørgsmål gør Skatteministeriet overordnet gældende, at skattemyndighederne var berettiget til at foretage en skønsmæssig ansættelse af A’s indkomst ved udlejning for indkomstårene 2014 og 2015, og at A ikke har godtgjort, at der er grundlag for at tilsidesætte de foretagne skøn.

I 2014 erhvervede A fem erhvervslejligheder og én erhvervsandel i Y14-by, jf. Landsskatterettens afgørelse (bilag 4), s. 4, 3. afsnit. 

Lejeindtægter er skattepligtig indkomst, jf. statsskattelovens § 4, litra b. Hvis udleje til en nærstående sker vederlagsfrit eller for en leje, der er ikke uvæsentlig lavere end markedslejen, kan ejeren af ejendommen beskattes af en skønnet lejeværdi, jf. statsskattelovens § 4, litra b, 1. pkt., og UfR 2007.2331/2H med henvisning til UfR 2003.150 H og UfR 2006.238 H.

Som nævnt i afsnit 3.3 ovenfor var A efter den dagældende skattekontrollovs § 1, stk. 1, forpligtet til at selvangive sin indkomst.

Eftersom A ubestridt ikke selvangav fyldestgørende for indkomstårene 2014 og 2015, var SKAT berettiget til at foretage en skønsmæssig ansættelse af A’s indkomst, jf. den dagældende skattekontrollovs § 5, stk. 3.

Det påhviler herefter A at godtgøre, at de skønsmæssige ansættelser er åbenbart urimelige eller hviler på et forkert grundlag, jf. f.eks. UfR 2009.476/2 H. Denne bevisbyrde har A ikke løftet med sine udokumenterede og generelle synspunkter (stævningen, s. 4, 4. afsnit, og s. 5, 5. afsnit) om, at han "har haft betydelige udgifter til udlejningen af de nævnte ejendomme", og at "SKAT’s opgørelse af sagsøgers erhvervsudlejning bygger på en række forhold, som ikke er korrekte".

Trods flere varsler om fremlæggelse af yderligere oplysninger (replikken, s. 3, 1. afsnit, processkrift 1, s. 4, sidste afsnit og processkrift 2, s. 3, 1. afsnit) har A intet fremlagt, ligesom han slet ikke har forholdt sig til Skatteministeriets synspunkter fremsat allerede i svarskriftet (afsnit 3.3). De nedenstående faktuelle bemærkninger, der modsvarer det anførte i Skatteministeriets svarskrift, skal dermed lægges til grund, jf. herved også retsplejelovens § 344, stk. 2, 1. pkt. 

3.4.1 Y4-adresse, kld. mf.

Det er ubestridt, at selskabet G1-virksomhed - hvori A ejede 100% af anparterne, jf. Landsskatterettens afgørelse (bilag 4), s. 4, 2. afsnit - lejede lokalerne i Y4-adresse 14 af A i perioden fra den 1. juli 2015 til 31. december 2015 (2. halvår af 2015), og at G1-virksomhed ikke betalte leje for perioden, jf. Landsskatterettens afgørelse (bilag 4), s. 4, 5. afsnit.

Det er endvidere ubestridt, at SKAT herefter var berettiget til at ansætte A’s indkomst skønsmæssigt.

Det fremgår af Landsskatterettens afgørelse (bilag 4), s. 4, 6. afsnit, at lejeindtægten for 2. halvår 2015 blev fastsat skønsmæssigt til 51.000 kr., og at skønnet blev foretaget på baggrund af en annonce indrykket på (red.hjemmeside.nr.1.fjernet), hvoraf fremgår, at ejendommen i august 2017 blev udbudt til en månedlig leje på 8.499 kr. (svarende til 101.988 kr. pr. år eller 50.994 kr. pr. halvår).

Landsskatteretten anerkendte (Landsskatterettens afgørelse (bilag 4), s. 20, 6. afsnit) et skønsmæssigt fradrag på samlet 17.500 kr. for 2. halvår 2015.

Fradraget var skønsmæssigt opgjort på baggrund af ejendommens årlige fællesudgifter på samlet 28.477 kr. og ejendomsskatterne på samlet 5.581 kr. (dvs. i alt 34.058 kr. pr. år eller 17.029 kr. pr. halvår (bilag 2, s. 22, næstsidste afsnit).

A’s skattepligtige indkomst for 2. halvår 2015 blev herefter skønsmæssigt forhøjet med 33.500 kr., svarende til differencen mellem de skønnede indtægter og udgifter i perioden.

Eftersom A ikke har godtgjort, at der er grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens skøn, skal Skatteministeriet frifindes for så vidt angår denne del af A’s påstand.

3.4.2 Y5-adresse, kld.

Det er ligeledes ubestridt, at lejligheden Y5-adresse, kld. blev anvendt af selskabet G2-virksomhed - hvori A ejede 66,66% (Landsskatterettens afgørelse (bilag 4, s. 4, 1. afsnit) - i perioden fra den 1. april 2014 til den 31. december 2015, og at G2-virksomhed, på nær en betaling på 4.844,22 kr., ikke betalte leje, jf. Landsskatterettens afgørelse (bilag 4), s. 5, 2. og 3. afsnit. Det er videre ubestridt, at Landsskatteretten var berettiget til at fastsætte A’s indkomst skønsmæssigt.

Det fremgår af Landsskatterettens afgørelse (bilag 4), s. 5, 3. afsnit, smh. s. 21, 3. afsnit, at lejeindtægten blev fastsat skønsmæssigt til 10.700 kr. pr. måned, og at skønnet blev foretaget på baggrund af to annoncer indrykket på (red.hjemmeside.nr.2.fjernet) og (red.hjemmeside.nr.1.fjernet), hvoraf fremgår, at lejligheden i august 2017 blev udbudt til en månedlig leje på 10.700 kr. (svarende til 96.300 kr. for år 2014 og 128.400 kr. for år 2015).

Landsskatteretten anerkendte ved sin afgørelse (bilag 4), s. 21, 4. afsnit, et skønsmæssigt fradrag på 4.444 kr. pr. måned, svarende til boligudgifterne ifølge den indgåede købsaftale. Udgifterne udgjorde således i alt 39.996 kr. i 2014 og 53.328 kr. i 2015.

A’s skattepligtige indkomst blev herefter skønsmæssigt forhøjet med 56.304 kr. for 2014 og 75.072 kr. for 2015, svarende til svarende til differencen mellem de samlede skønnede indtægter og udgifter for lejeperioden (1. april 2014 til 31. december 2015).

Selv hvis A havde dokumenteret sit synspunkt (stævningen, s. 4, 6. afsnit) om, at "der ikke kan ske beskatning af udlejning, idet vedtægterne for foreningen forbryder udlejning med fortjeneste for øje", kan synspunktet ikke medføre, at der ikke skal ske beskatning af A, idet statsskattelovens § 4, litra b, og UfR 2007.2331/2H hjemler beskatning af en fikseret lejeindtægt uden hensyntagen til, om indtægten ville være erhvervet i strid med en forenings vedtægter.

Eftersom A heller ikke på dette punkt har godtgjort, at der er grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens skøn, skal Skatteministeriet ligeledes frifindes for så vidt angår denne del af A’s påstand.

3.4.3 Y7-adresse

A ejede tre lejligheder i Y7-adresse; st. th., kld. th. og kld. tv., jf. Landsskatterettens afgørelse (bilag 4, s. 5, 4. sidste afsnit).

For retten handler sagen så vidt ses udelukkende om, hvorvidt der er grundlag for at beskatte A af overskuddet ved udlejning og lejeværdien af lejligheden Y7-adresse, st. th., i indkomståret 2015, jf. Landsskatterettens afgørelse (bilag 4), s. 22, tredjesidste afsnit). Landsskatteretten fandt således, at A ikke havde opnået et overskud ved udlejningen af de øvrige lejligheder i Y7-adresse, jf. Landsskatterettens afgørelse (bilag 4), s. 21, tredjesidste og sidste afsnit, og s. 22, 2. afsnit).

Y7-adresse, st. th., var i perioden fra 1. januar 2015 til 31. marts 2015 fortsat udlejet til blikkenslagerselskabet G3-virksomhed. Overskuddet ved udlejningen af Y7-adresse i denne periode blev fastsat til 570 kr. (svarende til den faktiske lejebetaling for perioden på ca. 3.720 kr. med fradrag for skønnede udgifter i perioden på 3.150 kr. (1.050 x 3)). Skønnet over udgifterne blev foretaget dels på baggrund af en skønnet beregning af lejlighedens andel af fællesudgifterne (ca. 900 kr.), dels på baggrund af, at A’s ifølge sine kontoudtog flere gange har overført 1.050 kr. med teksten "(red.kontotekst.nr.1.fjernet)".

For retten er det ubestridt, Y7-adresse, st. th., i perioden fra den 1. april 2015 til den 31. december 2015 blev stillet vederlagsfrit til rådighed for selskabet G1-virksomhed, hvori A som nævnt ejede 100% af anparterne, jf. Landsskatterettens afgørelse (bilag 4), s. 21, næstsidste afsnit, og at SKAT var berettiget til at fastsætte A’s indkomst skønsmæssigt.

Det fremgår af Landsskatterettens afgørelse (bilag 4), s. 22, 3. afsnit, at lejeindtægten for Y7-adresse, st. th., blev fastsat skønsmæssigt til 5.000 kr. pr. måned, og at skønnet blev foretaget på baggrund af dels en annonce indrykket på (red.hjemmeside.nr.3.fjernet), hvoraf fremgår, at ejendommen i august 2017 blev udbudt til en månedlig leje på 7.000 kr., dels at det af købsaftalen for ejendommen fremgår, at sælgeren af ejendommen havde udlejet Y7-adresse, st. og kld. tv., for ca. 2.864 kr. om måneden.

Landsskatteretten anerkendte igen (Landsskatterettens afgørelse (bilag 4), s. 22, 4. afsnit) et skønsmæssigt fradrag på 1.050 kr. pr. måned.

For de 9 måneder i perioden 1. april 2015 til 31. december 2015, hvor Y7-adresse, st. th., var stillet til rådighed for A’s selskab, G1-virksomhed, var A’s overskud ved udlejningen således 35.550 kr., svarende til differencen mellem de skønnede indtægter (9 x 5.000 = 45.000) og udgifter i perioden (9 x 1.050 = 9.450).

På ovenstående baggrund opgjorde Landsskatteretten herefter det samlede overskud ved udlejningen af Y7-adresse for år 2015 til 35.646 kr. (rettelig 36.120 kr. (570 + 35.550)), svarende til overskuddet fra udlejningen til blikkenslagerselskabet i perioden 1. januar 2015 til 31. marts 2015 på 570 kr. tillagt lejeværdien for perioden 1. april 2015 til 31. december 2015 på 35.550 kr.).

A har ikke med fremlæggelsen af fakturaerne (bilag 8 og 9), der viser, at lejemålet tidligere har været udlejet til et lavere beløb, påvist, at det foretagne skøn hviler på et urigtigt grundlag.

For det første har Landsskatteretten i skønnet inddraget det forhold, at lejemålet tidligere har været udlejet til et lavere beløb, jf. Landsskatterettens afgørelse (bilag 4), s. 22, 3. afsnit. For det andet er den lave leje ikke udtryk for markedslejen, idet lejekontrakten med G3-virksomhed blev indgået i 1975, og idet den faktiske leje alene er blevet reguleret i beskedent omfang (bilag 6, s. 2 og s. 7 smh. bilag 9).

Det er desuden ikke rigtigt, når A anfører (stævningen, s. 4, 5. afsnit), at der "ikke blev betalt lejle i lejemålet på Y12-adresse. i henhold til de indgåede aftaler, da lejer [G3-virksomhed] ikke havde de fornødne midler dertil." Af A’s kontoudtog (bilag E) fremgår den 23. marts 2015 således en indbetaling med teksten "G3-virksomhed." på 3.721,17 kr., hvilket beløb svarer præcis til den fakturerede leje for perioden 1. januar 2015 til 31. marts 2015, jf. faktura 2 (bilag 9). A’s urigtige synspunkt kan derfor ikke medføre, at A ikke skal beskattes af denne lejeindtægt.

Eftersom A dermed heller ikke i relation til denne ejendom har godtgjort, at der er grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens skøn over indkomsten fra denne lejlighed, skal Skatteministeriet også frifindes for så vidt angår denne del af A’s påstand.

3.4.4 Y13-adresse

I indkomstårene 2014 og 2015 er A’s indkomst blevet forhøjet med henholdsvis 15.000 kr. og 80.000 kr. som følge af udlejningen af Y13-adresse. A har tidligere anført (Landsskatterettens afgørelse (bilag 4), s. 6, 5. afsnit og s. 14, næstsidste afsnit), at han er enig i opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Som A’s påstand er formuleret, har A dog også indbragt denne del af afgørelsen for retten. Selvom Skatteministeriet allerede i svarskriftet (s. 11, sidste afsnit) påpegede, at dette formentlig beroede på en lapsus og anmodede A om at redegøre nærmere for sine synspunkter, har A ikke fremført noget til støtte for sin påstand, hvorfor Skatteministeriet også på dette punkt skal frifindes.

…"

Parterne har under hovedforhandlingen nærmere redegjort for deres opfattelse af sagen.

Rettens begrundelse og resultat

Salg af bitcoins

Efter bevisførelsen lægger retten til grund, at A erhvervede samtlige de bitcoins, som han efterfølgende har afstået, ved mining. Retten finder således ikke, at A har godtgjort, hvornår og på hvilken måde han i øvrigt skulle have erhvervet sine bitcoins. Retten lægger herved vægt på, at der ikke er fremlagt sædvanlig skatteretlig dokumentation for erhvervelsen, ligesom retten lægger vægt A’s oprindelige mail af 30. marts 2017 med svar til SKAT, hvoraf fremgår blandt andet, at han minede bitcoins som en hobby. Retten finder det efter bevisførelsen endvidere ikke godtgjort, at A ophørte med mining i 2010. Det af A anførte om erhvervelsen af sine bitcoins kan ikke føre til en anden vurdering, ligesom de forklaringer, der afgivet for retten af A selv og af vidnet IC, ej heller kan føre til en anden vurdering. 

Retten finder efter en samlet vurdering af oplysningerne omkring A’s mining af bitcoins, at denne aktivitet skal anses som ikke-erhvervsmæssig hobbyvirksomhed, og at fortjenesten ved salg af disse bitcoins må anses som en del af A’s skattepligtige indkomst efter statsskattelovens § 4, litra a. 

Det lægges efter oplysningerne i sagen til grund, at A solgte bitcoins i indkomståret 2013 for 232.867 kr., i 2014 for 1.381.670 kr. og i 2015 for 566.466 kr. Fortjenesten ved disse salg må på baggrund af ovenstående anses som en del af A’s skattepligtige indkomst efter statsskattelovens § 4, litra a, og disse salg udløser således skattepligt som anført af skattemyndighederne.

Retten finder i den forbindelse ikke anledning til at tilsidesætte skattemyndighedernes vurdering af, at anskaffelsessummen for de solgte bitcoins er sat til 0 kr. henset til, at A ikke havde oplyst eller dokumenteret udgifter til mining, idet retten bemærker, at der heller ikke for retten er oplyst eller dokumenteret nærmere om sådanne udgifter. 

For så vidt angår A’s indsigelser om, at beskatning af fortjenesten ved salg af bitcoins er udtryk for en ændring af en fast administrativ praksis, finder retten - som Højesteret tidligere har fastslået - ikke dette godtgjort.

Retten finder herefter ikke grundlag for at tage A’s påstande til følge for så vidt angår den del af sagen, der angår bitcoins.

Indsætning af 123.000 kr.

Det er ubestridt, at der den 23. juli 2013 blev indsat 123.000 kr. på den ene af A’s bankkonti i F1-bank.

A har oplyst, at der var tale om en tilbageførsel af en del af en hævning af 230.000 kr., som han foretog den 7. maj 2013. A har herom anført, at denne hævning var til brug for at kunne påvise forsørgelsesevne over for Udlændingestyrelsen, ligesom han har anført, at han hævede beløbet fra sin konto i forbindelse med overvejelser om at flytte til Y3-land, og da han efterfølgende opnåede opholdstilladelse i Danmark, blev flytningen til Y3-land ikke aktuel, hvorfor han indsatte - nogle af - pengene igen.

Bevisbyrden for, at indsætningen af de 123.000 kr. ikke er udtryk for skattepligtig indkomst, påhviler A. 

A har henvist til en bekræftelse fra F1-bank af 11. maj 2022 om, at der ved indbetaling af de 123.000 kr. var påført en kommentar med ordlyden "Indsættelse af en del af tidligere hævet beløb da han skal vise Udlændingestyrelsen at han kan forsørge sig selv og sit barn i mere end et år".

Retten finder ikke, at denne erklæring - ej heller sammenholdt med A’s forklaringer om baggrunden for hævningen af de 230.000 kr. - godtgør, at de 123.000 kr. stammer fra allerede beskattede midler.

Da det således ikke findes bevist, at de 123.000 kr. rettelig var en genindsættelse af allerede beskattede midler, er A skattepligtig af indsætningen, jf. statsskattelovens § 4, litra a.

Retten finder herefter heller ikke grundlag for at tage A’s påstande til følge for så vidt angår den del af sagen, der angår indsætning af 123.000 kr. på bankkonto.

Indkomst fra udlejning

Det lægges til grund, at A i 2014 erhvervede fem erhvervslejligheder og en erhvervsandel i Y9-by, beliggende Y4-adresse, kld. mf., Y5-adresse, kld., Y7-adresse, st. th., kld. th. og kld. tv. samt Y13-adresse. 

Det er ubestridt, at A ikke selvangav fyldestgørende for indkomstårene 2014 og 2015, hvorfor SKAT var berettiget til at foretage en skønsmæssig ansættelse af A’s indkomst, jf. dagældende skattekontrollovs § 5, stk. 3. Det er herefter A’s bevisbyrde, at de skønsmæssige ansættelser var åbenbart urimelige eller hvilede på et forkert grundlag.

A har anført, at han har haft betydelige udgifter til udlejningen af de nævnte ejendomme, og at disse udgifter ikke er inddraget i opgørelsen af den skattepligtige indkomst ved udlejningen. Retten finder imidlertid ikke, at A har dokumenteret sådanne udgifter ud over, hvad skattemyndighederne skønsmæssigt har ansat udgifterne til. 

Særligt for så vidt angår lejemålet på Y5-adresse bemærker retten, at det forhold, at foreningens vedtægter forbyder udlejning med fortjeneste for øje, ikke kan medføre, at der derfor ikke skal ske beskatning af udlejning. 

For så vidt angår lejemålet på Y7-adresse, st. th. og indsigelsen om, at der ikke blev betalt leje i henhold til de indgåede aftaler, da lejer ikke havde de fornødne midler dertil, og at lejeindtægten var langt lavere end anslået af skattemyndighederne, bemærker retten, at der ses indbetaling på A’s konto svarende til den fakturerede leje, hvilket A også har bekræftet under sin partsforklaring. 

Efter en samlet vurdering af oplysningerne vedrørende indkomster fra udlejning af ejendomme finder retten det ikke godtgjort, at der er grundlag for at tilsidesætte skattemyndighedernes skønsmæssige ansættelser af A’s indkomst ved udlejning for indkomstårene 2014 og 2015. 

Retten tager således ej heller A’s påstande til følge for så vidt angår denne del af sagen.

Konklusion

Som følge heraf tager retten i det hele Skatteministeriets frifindelsespåstand til følge.

Sagsomkostninger

Sagsomkostningerne er efter sagens værdi (som opgjort af Skatteministeriet til ca. 1.261.268 kr.), forløb og udfald fastsat til dækning af advokatudgift med 150.000 kr. og af øvrige udgifter - til Skatteministeriets foreløbigt afholdte del af den sagkyndige erklæring - med 25.000 kr., i alt 175.000 kr. Skatteministeriet er ikke momsregistreret.

THI KENDES FOR RET:

Skatteministeriet frifindes.

A skal inden 14 dage til Skatteministeriet betale sagsomkostninger med 175.000 kr. 

Sagsomkostningerne forrentes efter rentelovens § 8 a.