Sag BS-46490/2021-KBH
Parter
A
(advokat Peter Wedel Ranch Krarup)
mod
Skatteministeriet Departementet
(Kammeradvokaten v/advokat Sune Riisgaard)
og
Sag BS-13274/2022-KBH
Parter
A
(advokat Peter Wedel Ranch Krarup)
mod
Skatteministeriet Departementet
(Kammeradvokaten v/ advokat Sune Riisgaard)
Denne afgørelse er truffet af dommer Anette Burkø.
Sagens baggrund og parternes påstande
Retten har modtaget sagen BS-46490/2021-KBH den 3. december 2021 og sagen BS-13274/2022-KBH den 4. april 2022.
Sagen BS-46490/2021-KBH angår prøvelse af Landsskatterettens afgørelse af 7. september 2021, om at A i 2005, 2006 og 2007 var fuldt skattepligtig til Danmark og ikke havde flyttet sin skattemæssige bopæl til Luxembourg. Derudover angår sagen, om SKAT havde været berettiget til at genoptage og eller ekstraordinært genoptage A’s skatteansættelser for 2005, 2006 og 2007, samt prøvelse af Landsskatterettens afgørelse af 22. november 2022, hvor Landsskatteretten fandt, at Skattestyrelsen har effektueret Landsskatterettens afgørelse af 7. september 2021 korrekt ved ændringen af årsopgørelserne for 2005, 2006 og 2007.
Sagen BS-13274/2022 angår om Landsskatteretten skal genoptage den afgørelse, der er til prøvelse i sagen BS-46490/2021, hvilket Landsskatteretten afviste ved afgørelse af 5. januar 2022. Sagen angår derudover samme prøvelse af Landsskatterettens afgørelse af 22. november 2022, som er omfattet af sagen BS46490/2021.
A har i sagen BS-46490/2021 nedlagt følgende påstand:
Principalt
Sagsøgte tilpligtes at anerkende, at sagsøger ikke i indkomstårene 2005, 2006 og 2007 har haft skattepligtigt hjemsted i Danmark og dermed ikke været fuldt skattepligtig til Danmark.
Subsidiært
Sagsøgte tilpligtes at anerkende, at Skattestyrelsen ikke ekstraordinært har kunnet genoptage sagsøgers skatteansættelser for årene 2005, 2006 og 2007.
Mere subsidiært
Sagsøgte tilpligtes at anerkende, at klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2005-2007 yderligere skal nedsættes med henholdsvis kr. 87.662 for 2005, kr. 8.015.870 for 2006 og kr. 5.136.519 for 2007.
A har i sagen BS-13274/2022 nedlagt følgende påstand:
Den af Landsskatteretten den 5. januar 2022 trufne afgørelse om afslag på genoptagelse ændres, således at Landsskatterettens afgørelse af den 7. september 2021 genoptages og hjemvises til fornyet behandling.
A har vedrørende Landsskatterettens kendelse af den 22. november 2022 nedlagt følgende supplerende påstand:
Sagen hjemvises til fornyet behandling ved Landsskatteretten.
Skatteministeriet har i sagen BS-46490/2021-KBH principalt nedlagt påstand om frifindelse, subsidiært påstået hjemvisning til fornyet behandling ved Skattestyrelsen.
Skatteministeriet har i sagen BS-13274/2022-KBH nedlagt påstand om frifindelse.
Skatteministeriet har over for den supplerende påstand påstået afvisning, subsidiært frifindelse.
Sagerne er sambehandlet i medfør af retsplejelovens § 254.
Dommen indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a.
Oplysningerne i sagen
Af afgørelse fra Landsskatteretten af 7. september 2021 fremgår:
"…
Skatteankenævn Frederikssund har stadfæstet SKAT’s afgørelse.
Skatteankenævn Frederikssund fandt, at SKAT ekstraordinært kunne genoptage og ændre klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2005, 2006 og 2007, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, jf. stk. 2.
Skatteankenævn Frederikssund fandt herefter, at klageren i indkomstårene 2005, 2006 og 2007 var fuldt skattepligtig til Danmark samt skattemæssigt hjemmehørende i Danmark.
Landsskatteretten ændrer Skatteankenævn Frederikssunds afgørelse, således at der er grundlag for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, jf. stk. 2, for så vidt angår løn- og renteindtægter. Der er ikke grundlag for ekstraordinær genoptagelse angående manglende selvangivelse af salg af G1-virksomhed-aktier.
Møde mv.
Der har været afholdt møde mellem klageren og Skatteankestyrelsens sagsbehandler, og klagerens repræsentant har udtalt sig over for Landsskatterettens medlemmer på et retsmøde.
Faktiske oplysninger
Skattepligt - skattemæssigt hjemsted
Klageren indrejste til Danmark fra Y16-land den 1. maj 1994 og tilmeldte sig Folkeregistret med dansk adresse.
Klageren og hans ægtefælle blev gift i (red.årstal.nr.1.fjernet), og de har siden været tilmeldt Folkeregistret med samme adresser i Danmark.
Klageren var i Folkeregistret fra den 27. november 1995 til den 5. februar 2005 registreret på adressen Y1-adresse. Klageren ejede denne beboelsesejendom i lige fordeling med sin ægtefælle.
Klageren og hans ægtefælle købte med overtagelse den 1. oktober 2004 en beboelsesejendom beliggende Y2-adresse. Klageren, hans ægtefælle og ægtefællens børn blev den 5. februar 2005 tilmeldt Folkeregistret med denne adresse. Ejendommen blev sat til salg den 28. juni 2011.
Klagerens repræsentant har oplyst, at klageren i de påklagede indkomstår lejede en lejlighed i Luxembourg, at han arbejdede i Luxembourg, og at han var fuld skatteborger i Luxembourg. Klageren har arbejdet i Luxembourg siden 2002.
Klageren og hans ægtefælle blev den 1. juli 2011 registreret som udrejst fra Danmark til Luxembourg.
Ekstraordinær genoptagelse
Den 8. februar 2011 fremsendte SKAT en materialeanmodning til klageren.
Den 26. april 2011 oplyste klagerens daværende revisor, at der var nogle fejl og mangler i klagerens skatteansættelser, herunder bl.a. manglende selvangivelser.
Den 11. juli 2011 fremsendte klagerens daværende revisor en ændret indkomstopgørelse (version 4), som dannede grundlag for SKAT’s ændring.
Den 6. september 2011 varslede SKAT, at de ville foretage ændringer i klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2005-2009.
Den 24. oktober 2011 traf SKAT endelig afgørelse om ændringer af klagerens skatteansættelser.
Den 14. november 2011 fandt SKAT i bindende svar, at klageren fortsat var skattepligtig til Danmark samt skattemæssigt hjemmehørende i Danmark den 1. juli 2011, og at klageren først blev anset for hjemmehørende i Luxembourg ved hans ægtefælles flytning til Luxembourg i september 2011.
Den 20. januar 2012 indgav klagerens repræsentant klage til Skatteankenævn Frederikssund vedrørende indkomstårene 2005, 2006 og 2007.
Den 24. oktober 2013 stadfæstede Skatteankenævn Frederikssund SKAT’s afgørelse.
SKAT og Skatteankenævn Frederikssund fandt, at R1-revision på klagerens vegne for indkomståret 2005 manglede at selvangive 450.933 kr. bestående af lønindkomst på 260.452 kr., aktieindkomst på 103.598 kr. og kompensation for uudnyttede optioner på 161.587 kr. fratrukket udgifter til social sikring på 74.711 kr. Der var endvidere ikke selvangivet en renteindtægt fra Luxembourg på 2.094 kr.
SKAT og Skatteankenævn Frederikssund fandt, at R1-revision på klagerens vegne for indkomståret 2006 havde selvangivet en lønindkomst på 6.355.728 kr., og at der for klageren burde være selvangivet en lønindkomst på 14.309.804 kr. Klagerens efterfølgende revisor fandt, at klagerens lønindkomst var 13.836.081 kr. Der var endvidere ikke selvangivet en renteindtægt fra Luxembourg på 111.540 kr.
SKAT og Skatteankenævn Frederikssund fandt derudover, at en indtægt på 473.813 kr. skulle angives som fradragsberettigede tab vedrørende aktier til fremførsel, idet klagerens transaktion havde karakter af salg af aktier og ikke udnyttelse af optioner.
SKAT og Skatteankenævn Frederikssund fandt, at R1-revision på klagerens vegne for indkomståret 2007 havde selvangivet en lønindkomst på 1.477.415 kr., og at der for klageren burde være selvangivet en lønindkomst på 6.619.161 kr. Klagerens efterfølgende revisor fandt, at klagerens lønindkomst var 6.053.205 kr. Der var endvidere ikke selvangivet en renteindtægt fra Luxembourg på 159.707 kr.
SKAT og Skatteankenævn Frederikssund fandt derudover, at en indtægt på 1.039.241 kr. skulle angives som fradragsberettigede tab vedrørende aktier til fremførsel, idet klagerens transaktion havde karakter af salg af aktier og ikke udnyttelse af optioner.
Skatteankenævn Frederikssunds afgørelse
Skatteankenævn Frederikssund har stadfæstet SKAT’s afgørelse og anført følgende som begrundelse:
"6. Skatteankenævnets afgørelse
6. 1 SKAT’s mulighed for at genoptage klagers skatteansættelser
6.1.1 Skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2 (indkomståret 2007)
Efter Skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, skal en skattepligtig, der ønsker at få ændret sin indkomstskat, fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen, senest den 1. maj i det fjerde indkomstår efter indkomstårets udløb.
Brevet af 26. april 2011 fra klagers revisor indeholder en anmodning om genoptagelse af skatteansættelsen for blandt andet indkomståret 2007.
Anmodningen er derfor indgivet inden fristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2.
SKAT har alene genoptaget skatteansættelsen på de punkter, der blev anmodet om genoptagelse af i brevet af 26. april 2011. Nævnet finder derfor, at SKAT har ændret klagers skatteansættelse for indkomståret 2007 inden for rammerne af klagers genoptagelsesanmodning.
Det forhold, at SKAT ikke var fuldstændig enig med klager i den skattemæssige behandling af de forhold, der blev genoptaget (uenigheden vedrørende gevinst og tab ved salg/udnyttelse af G1-virksomhed aktier/optioner) gør ikke, at SKAT var afskåret fra genoptagelse i medfør af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2.
Da SKAT ikke var fuldstændig enig i genoptagelsesanmodningen vedrørende indkomståret 2007, foretog SKAT korrekt varsling (høring) om ændring af skatteansættelsen for dette år i brev af 6. september 2011.
SKAT har således været berettiget til at ændre klagers skat for indkomståret 2007 efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2.
Nævnet bemærker videre, at skatteansættelsen for indkomståret 2007 også kunne genoptages med hjemmel i skatteforvaltningslovens § 27, jf. nedenfor.
6.1.2 Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 (indkomstårene 2005, 2006 og 2007)
Den almindelige, genoptagelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, gælder ikke, når betingelserne for ekstraordinær ansættelse efter skatteforvaltningslovens § 27 er opfyldt.
Efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 kan SKAT genoptage og ændre en skatteansættelse, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at SKAT har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.
Formuleringen "nogen på dennes vegne" i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 skal efter nævnets helt klare opfattelse forstås sådan, at en forkert skatteansættelse foretaget af SKAT, der skyldes forsæt eller grov uagtsomhed hos en repræsentant for den skattepligtige, medfører, at fristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, suspenderes.
Klager identificeres således med sin repræsentant, og bestemmelsen finder derfor anvendelse, selvom det kan lægges til grund, at den skattepligtige ikke konkret har bevirket den urigtige skatteansættelse forsætligt eller groft uagtsomt. Nævnet skal i denne forbindelse henvise til den skatteretlige litteratur som er refereret i sagsfremstillingen afsnit 5.1.2 samt Byretten i Frederiksbergs dom af 3. maj 2010 (SKM 2010-332).
Klager har i de påklagede indkomstår benyttet sig af revisorbistand (R1-revision) både med hensyn til udfyldelsen og indsendelsen af selvangivelsen.
R1-revision handlede herved på klagers vegne, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.
R1-revision har ifølge det oplyste fået forelagt alle relevante oplysninger fra klager, ligesom R1-revision havde mulighed for at indhente oplysninger direkte fra klagers arbejdsgivere. Endelig er det oplyst, at R1-revision i Danmark bekræftede, at de ville koordinere med R1-revision i Luxembourg.
Nævnet bemærker helt overordnet, at R1-revision som professionel rådgiver er underlagt skærpede krav til den udviste omhu og kendskabet til den relevante skattelovgivning.
Det er ikke påvist, at R1-revision har befundet sig i en faktisk vildfarelse om klagers løn- og indkomstforhold. Da R1-revision havde forpligtet sig til at udarbejde klagers selvangivelse, og da R1-revision havde mulighed for at indhente alle relevante oplysninger fra klagers arbejdsgivere, vil en - hypotetisk - faktisk vildfarelse kunne bebrejdes R1-revision som groft uagtsom.
Det er endvidere nævnets helt klare opfattelse, at R1-revision - som professionel rådgiver - ikke har svævet i en undskyldelig retlig vildfarelse om, at der var tale om skattefrie indtægter, eller indtægter der ikke skulle selvangives.
For så vidt angår den manglende løn for perioden marts og april måned samt 21. december 2005 - 31. december 2005 (lønindkomst på i alt 260.452 kr.), bemærker nævnet, at indkomsten fremgår af R1-revisions arbejdspapirer for 2005. Da de øvrige beløb på arbejdspapiret er overført til klagers selvangivelse, må den manglende selvangivelse af lønindtægten på 260.452 kr. skyldes en ren forglemmelse. Da R1-revision var vidende om lønindtægten, der klart fremgik af en særskilt kolonne på arbejdspapiret, må det tilregnes R1-revision som groft uagtsomt, at beløbet ikke er overført til klagers selvangivelse.
Der er i indsigelsen af 30. september 2013 henvist til, at lønindtægten på 260.452 kr. er skattefri i henhold til ligningslovens § 33 A. Nævnet bemærker, at hverken R1-revision (ved selvangivelsen) eller IA fra R2-revision (i forbindelse med genoptagelsen) har anset denne lønindkomst for omfattet af ligningslovens § 33 A. Herefter, og da påstanden ikke er ledsaget af nogen form for dokumentation, der sandsynliggør påstanden, finder nævnet ikke anledning til at foretage sig yderligere.
Det var over for R1-revision oplyst, at klager modtog løn i form af optioner.
R1-revision har endvidere selvangivet en lønindkomst, der afveg ganske betydeligt fra klagers faktiske lønindkomst - også i relation til klagers samlede indkomst.
R1-revision har ved udfyldelsen af selvangivelse ikke udvist den omhu, som de havde forpligtet sig til i forhold til klager, og som det i øvrigt måtte forventes af en professionel rådgiver der havde adgang til - og således også måtte have været vidende om - alle klagers lønforhold. Den manglende omhu må tilregnes R1-revision som groft uagtsom.
Med hensyn til de udenlandske renteindtægter er det nævnets opfattelse, at den manglende selvangivelse heraf må tilregnes R1-revision som mindst groft uagtsomt.
Der er herved henset til, at der var tale om let konstaterbare indtægter, og at det er almindelig kendt, at renteindtægter er skattepligtige.
R1-revision vidste endvidere, at klager arbejdede i udlandet, og at det derfor har været nærliggende at undersøge, om klager også havde udenlandske renteindtægter. Hertil kommer, at de udenlandske renteindtægter burde have været opdaget i forbindelse med koordineringen mellem R1-revision i henholdsvis Danmark og Luxembourg. Det kan herefter ikke tillægges nogen vægt, at der - for indkomståret 2005 - var tale om en relativ lille renteindtægt.
Det er således nævnets helt klare opfattelse, at R1-revision - som professionel rådgiver - har handlet mindst groft uagtsomt ved ikke at selvangive de omhandlede løn- og renteindtægter.
Klager identificeres efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 med R1-revision, og betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 har derfor været opfyldt.
Som følge heraf mener nævnet, at det ikke er nødvendigt at tage stilling til, om også klager har udvist grov uagtsomhed eller forsæt i forhold til de urigtige selvangivelser. De synspunkter, der er fremsat om klagers subjektive forhold, kan derfor ikke føre til et andet resultat.
6.1.3 Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 (indkomstårene 2005, 2006 og 2007)
I henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 skal en skatteansættelse varsles senest 6 måneder efter, at SKAT er kommet til kundskab om de forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i lovens § 26.
6 måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 løber efter nævnets opfattelse først fra det tidspunkt, hvor SKAT var i besiddelse af det fornødne grundlag for at varsle en korrekt afgørelse om ansættelsen, jf. f.eks. Østre Landsrets dom af 28. februar 2012 (SKM 2012.168).
Det er i indsigelserne af 30. september 2013 gjort gældende, at SKAT allerede var i besiddelse af de relevante oplysninger på tidspunktet for indkaldelsen af materialet den 8. februar 2011.
Nævnet kan ikke tilslutte sig dette synspunkt, idet SKAT på daværende tidspunkt kun havde kendskab til pengestrømmene, men ingen form for viden eller oplysninger om, hvad beløbene dækkede over, eller hvordan beløbene skulle behandles skattemæssigt, herunder i hvilket omfang beløbene allerede var selvangivet.
Nævnet fastholder derfor, at fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 som udgangspunkt løb fra den 11. juli 2011, hvor SKAT modtog version 4 af indkomstopgørelsen, og i hvert fald ikke før den 26. april 2011, hvor SKAT modtog besvarelsen af materialeindkaldelsen af 8. februar 2011 fra klagers revisor.
Da SKAT varslede ændringen af skatteansættelserne i brev af 6. september 2011, er fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 derfor overholdt.
6.2 Skattepligt til Danmark
Klagers repræsentant har i indsigelserne af 30. september 2013 gjort gældende, at klager ikke var skattepligtig til Danmark/skattemæssigt hjemmehørende i Danmark i perioden 2005-2007, og som begrundelse herfor har klagers repræsentant henvist til de nyere afgørelser om dette emne. Der er imidlertid kun konkret henvist til sagen "Kinnock/Thorning Smith".
Nævnet bemærker indledningsvist, at de nyere afgørelser som repræsentanten må antages at henvise til, alle har omhandlet indtræden af fuld skattepligt til Danmark, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, jf. § 7, og disse afgørelser er derfor uden relevans for nærværende sag, der omhandler eventuel ophør af skattepligt til Danmark.
Klager har således utvivlsomt været fuldt skattepligtig til Danmark forud for 2005. Nævnet henviser i denne forbindelse til, at klager i ca. 10 år forud for 2005 var tilmeldt en dansk adresse, og klager ejede sammen med sin danske ægtefælle fast ejendom i Danmark. Klager var i alle år forud for 2005 tilmeldt samme danske adresse som sin ægtefælle. Klager har endvidere ifølge de til SKAT indberettede oplysninger - i begyndelsen af 2005 og forud herfor - arbejdet i Danmark.
Klager har da også været registreret som fuldt skattepligtig til Danmark, og der er selvangivet i overensstemmelse hermed. I anmodningen om bindende svar vedrørende klagers skattepligtsforhold er det ligeledes gjort gældende, at klagers skattepligt først ophørte pr. 1. juli 2011.
SKAT nåede i sit bindende svar af 14. november 2011 frem til, at klagers fulde skattepligt til Danmark ikke ophørte pr. 1. juli 2011.
SKAT lagde ved svaret blandt andet vægt på følgende forhold, der i vidt omfang byggede på klagers egne oplysninger:
• Klager rådede fortsat over en helårsbolig i Danmark
• Helårsboligen blev fortsat beboet af klagers hjemmeboende søn efter den 1. juli 2011
• Helårsboligen blev fortsat benyttet af klager og klagers ægtefælle under ophold efter den 1. juli 2011.
• De danske indregistrerede biler var fortsat til rådighed i Danmark efter den 1. juli 2011.
• Den møblerede lejlighed som ægtefællerne havde lånt/lejet af en ven fra 1. juli 2011 blev reelt kun benyttet et mindre antal dage i juli og august måned 2011.
Nævnet finder under henvisning til ovenstående forhold, at klager fortsat var fuld skattepligtig til Danmark i indkomstårene 2005-2007.
SKAT fandt imidlertid, at klagers skattemæssige hjemsted flyttede til Luxembourg fra den 10. september 2011. Forud herfor var klager skattemæssigt hjemmehørende i Danmark.
SKAT lagde i sit bindende svar navnlig vægt på, at klager og klagers ægtefælle først opholdt sig sammen i Luxembourg fra dette tidspunkt, og at klagers personlige interesser derfor var i Danmark forud herfor. Klagers økonomiske interesser i Luxembourg blev ikke tillagt nogen stor vægt, da de økonomiske interesser, herunder klagers arbejde, også var i Luxembourg før den 1. juli 2011.
På denne baggrund, og da det ud fra de foreliggende oplysninger også må lægges til grund, at klager heller ikke rådede over en egentlig bolig i Luxembourg i 2005-2007, finder nævnet ikke grundlag for at anse klager for skattemæssigt hjemmehørende i Luxembourg i 2005-2007.
6.3 Lønindkomst
Klagers lønindkomst var skattepligtig efter statsskattelovens § 4, litra a.
Det er mellem SKAT og revisor ubestridt, at klager var skattepligtig af indtægterne fra de differenceafregnede beløb som lønindkomst på udbetalingstidspunktet. Der er heller ikke bemærkninger hertil i klagen.
Beskatningen er efter nævnets umiddelbare vurdering i overensstemmelse med reglerne i statsskattelovens § 4, litra a, jf. ligningslovens §§ 16 og 28. Nævnet henviser endvidere til SKAT’s juridiske vejledning 2013-1, afsnit C.A.5.17.2.3.3.
6.4 Gevinst og tab ved salg/udnyttelse af G1-virksomhed aktier/optioner
Nævnet mener fortsat, at det ud fra de foreliggende oplysninger må lægges til grund, at klager modtog 26.421 stk. G1-virksomhed aktier. Nævnet mener således ikke, at klager modtog optioner.
Nævnet har herved henset til:
• At det ifølge R1-revisions opgørelse fremgår, at der er tale om ombytning af "G2-virksomhed options" til "G1-virksomhed shares".
• At klager for de 872 udnyttede optioner (G2-virksomhed shares from exercise) fik 26.421 G1-virksomhed shares.
• At det fremgår af opgørelsen, at klager fik 30,3 "G1-virksomhed shares per G2-virksomhed share".
• At det af transaktionsoversigten fremgår, at der er tale om salg ("transaction type" er angivet som "sale") af "shares". Hvis der var tale om optioner, må det formodes, at "transaction type" i stedet var angivet som "exercise".
Klagers repræsentant har opfordret til, at der i stedet lægges vægt på det reelle indhold i transaktionerne frem for ordvalget i R1-revisions opgørelse og transaktionsoversigten.
Nævnte er enig i, at klager skal beskattes i overensstemmelse mellem de reelle transaktioner. Det har imidlertid ikke været muligt, at fremlægge materiale, der dokumenterer - eller blot sandsynliggør - at oplysningerne og betegnelserne i R1-revisions opgørelse og transaktionsoversigten er forkerte.
Nævnet må derfor fortsat lægge til grund, at klager modtog 26.421 stk. G1-virksomhed aktier og ikke optioner.
Nævnet kan i det hele tilslutte sig SKAT’s beregning af gevinst og tab på aktierne.
Nævnet er endvidere enig i, at gevinsten i 2005 skal beskattes som kapitalindkomst, jf. de dagældende bestemmelser i aktieavancebeskatningslovens § 2, stk. 1 og personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 5.
Endelig kan nævnet tilslutte sig SKAT’s opgørelse af de fremførselsberettigede tab for indkomstårene 2006 og 2007, jf. aktieavancebeskatningslovens § 13, stk. 1-3 (dagældende).
6.5 Renteindtægter
Renteindtægter er skattepligtige efter statsskattelovens § 4, litra c. Dette gælder også udenlandske renteindtægter.
Klager var således også skattepligtig af renteindtægterne fra kontiene i F1-bank i Luxembourg."
Klagerens opfattelse
Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at hverken klageren eller nogen på dennes vegne har handlet groft uagtsomt i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.
Repræsentanten har nedlagt subsidiær påstand om, at klageren i de påklagede indkomstår ikke var fuldt skattepligtig til Danmark eller skattemæssigt hjemmehørende i Danmark.
Repræsentanten har bl.a. anført følgende i klagen:
"(…)
Der er efter nærværende sags opstart kommet nyere afgørelser om betingelserne for skattepligt og skattemæssigt hjemsted og klager skal derfor, da klager ikke har fået medhold i sine påstande, nedlægge påstand om, at klageren for de pågældende skatteår ikke kan anses for at have været fuldt skattepligtig / hjemmehørende i Danmark. SKAT har således udsendt et såkaldt styresignal omkring skattepligt, som følge af den ændrede praksis / de nyere afgørelser.
Klagerens arbejdsplads var primært i Luxembourg - hvortil klageren også senere er flyttet. Klagerens job var ikke rettet mod Danmark.
Der henvises i øvrigt til det vedlagte bilag 2 side 1 - ad 3. SKATS begrundelse, hvor dette fremføres.
Yderlige kan tilføjes, at SKAT i bindende svar af 14. november 2011 (bilag 5) har accepteret, at det skattemæssige hjemsted pr. 10. september 2011 er i Luxembourg.
De forhold, der fører til SKAT’s accept af, at det skattemæssige hjemsted er Luxembourg, er alene med den forskel, at klagerens hustru nu tillige er fraflyttet Danmark, fuldstændig identisk med den situation, som klageren var i tilbage i 2005, 2006 og 2007.
Når dette sammenholdes med de nyere afgørelser og det faktum, at klageren:
1. siden 2005 (og før) har været ansat i Luxembourg af lokal arbejdsgiver,
2. som ikke har arbejdet i Danmark eller rettet mod Danmark
3. har været og er lønnet alene fra Luxembourg og
4. er socialt sikret i Luxembourg
5. stort set kun har opholdt sig i Danmark på weekender eller i ferier og ikke arbejdsmæssigt
6. har tilbragt langt største delen af sin tid udenfor Danmark
7. har været skattepligtig i Luxembourg i alle årene
så er klageren af den opfattelse, at klageren i årene 2005, 2006 og 2007 har været hjemmehørende skattemæssigt udenfor Danmark og derfor kun kan have været begrænset skattepligtig til Danmark.
Det skal derfor anfægtes, at klageren overhovedet har været skattepligtig til Danmark af de indkomster, som SKAT har påstået beskattet i Danmark, jf. dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og Luxembourg.
Det påståes derfor at, såfremt Landsskatteretten ikke skulle acceptere det fremførte synspunkt om, at sagerne for årene 2005 - 2007 er forældede, der i de pågældende år ikke har været fuld skattepligt/ skattemæssigt hjemsted for klageren i Danmark.
(…)"
Klagerens repræsentant er fremkommet med følgende yderligere bemærkninger:
"(…)
Det er opfattelsen, at A er skattepligtig i Luxembourg og har været det siden begyndelsen af nullerne.
Teksten i dobbeltbeskatningsaftalen mellem Danmark og Luxembourg har standardordlyden for de fleste dobbeltbeskatningsaftaler.
I denne overenskomst betyder udtrykket "en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat" enhver person, som i henhold til lovgivningen i denne stat er skattepligtig der på grund af hjemsted, bopæl, ledelsens sæde eller ethvert andet lignende kriterium,
og
I tilfælde, hvor en fysisk person efter bestemmelserne i stykke 1 er hjemmehørende i begge de kontraherende stater, bestemmes hans status efter følgende regler:
a) han skal anses for at være hjemmehørende i den stat, i hvil-
ken han har en fast bolig til sin rådighed; hvis han har en fast bolig til sin rådighed i begge stater, skal han anses for at være hjemmehørende i den stat, med hvilken han har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for sine livsinteresser).
Det er klart, at A’s relationer til Danmark allerede i 2000 begyndte at blive svagere, og de stærkeste personlige og økonomiske interesser flyttede sig mod Luxembourg.
I 2000 begyndte A at arbejde i Luxembourg for G3-virksomhed, hvor han fik ansvaret for en række projekter i Y3-kontinent. Han fik kontor og fast arbejdsplads i Luxembourg og refererede direkte til ejeren af G3-virksomhed, IC.
De tidligere arbejdsopgaver som direktør for G3-virksomhed i Danmark blev overdraget til andre, og A begyndte at opbygge arbejdsmæssige og personlige relationer uden for Danmark.
Da IC døde i (red.årstal.nr.2.fjernet), søgte A efter et andet job i Luxembourg og fik job hos G2-virksomhed, hvor han fik ansvaret for opbygningen af hovedkontoret i Luxembourg. Her opbyggede han over en årrække en organisation på mere end 200 ansatte.
En af A’s væsentligste opgaver var at sikre G2-virksomheds businesslicens i Luxembourg. En businesslicens i Luxembourg er ikke en ligetil proces, da det bl.a. kræver regeringsgodkendelse, og en betingelse for at opnå denne er, at det skal være en person, som er resident, det vil sige bosiddende i Luxembourg.
A havde på dette tidspunkt i centrum af Luxembourg lejet en større lejlighed, hvor der var plads til hele familien, og hvor hans hustru og hendes børn, når de ikke var i Danmark, opholdt sig så meget som muligt. A har ingen egne børn. A var derfor på det tidspunkt bosiddende i Luxembourg og skattepligtig der, hvilket var en af betingelserne for, at han kunne holde businesslicensen for G2-virksomhed.
A udbyggede i disse år både sine private og sine professionelle relationer i Luxembourg, som var centrum for hans virke. Dette underbygges yderligere af, at han i de år på frivillig basis repræsenterede regeringen i Luxembourg i flere internationale komiteer og handelsdelegationer m.v. Dette er i øvrigt opgaver, som A fortsat varetager, og hvor han har yderligere udbygget sine lokale relationer.
Efter mere end 15 år er A stadig i Luxembourg og arbejder dels som ansat og dels som arbejdsgiver der. Hele hans indkomst både lønindkomst og andet kommer udelukkende fra hans beskæftigelse i Luxembourg, ligesom den er fuldt beskattet i Luxembourg, og det har været tilfældet igennem hele den periode, der vedrører denne sag. A har efter sagens opstart fået en second opinion fra en Luxembourgsk skatterådgiver, og denne var ikke i tvivl om, at A har været skattemæssigt hjemmehørende i Luxembourg i hele den omhandlede periode.
A har nu sit tredje job i Luxembourg hos et mindre firma, som har alle sine aktiviteter i Luxembourg, og er netop igen blevet businesslicensholder i et start up virksomhed i Luxembourg.
A er og har i mange år været en del af etablissementet i Luxembourg, optrådt i pressen og deltager ofte som repræsentant for den luxembourgske regering.
Det er utvivlsomt, at siden begyndelsen af 2000 tallet har A været fuld skatteborger i Luxembourg, og hele udgangspunktet for hans tilværelse har været Luxembourg, og A’s fremtid er også i Luxembourg.
A’s hustru har tilbragt så meget tid som muligt i Luxembourg og siden 2011 været fast bosiddende i Luxembourg.
A er (red.nationalitet.nr.1.fjernet) statsborger og har derfor aldrig i øvrigt haft tætte bånd til Danmark.
Det må derfor lægges til grund, at A fra begyndelsen af 2000 tallet har været fast bosiddende og skattepligtig i Luxembourg, hvor centrum for hans liv har været siden da.
A har således ikke været skattepligtig i Danmark i den periode, som nærværende sag vedrører, hvilket væsentligt ændrer grundlaget for SKAT’s afgørelser.
Når SKAT ikke har taget dette faktum med i sine overvejelser tidligere, og det ikke har været gjort gældende så klart tidligere, skyldes det udelukkende, at der vedrørende disse forhold har været en afgørende udvikling i retspraksis til afklaringen af, hvornår der er skattepligt til Danmark.
Tages ovennævnte med i betragtningen ved vurderingen af, hvorvidt der er handlet groft uagtsomt, fører dette til, at der ikke af hverken A eller hans rådgivere R1-revision har været handlet groft uagtsomt. Med det faktum at A’s primære livsinteresser og fokus er i Luxembourg og ikke i Danmark, og han ikke er dansk statsborger, er der ikke givet forkert rådgivning, da dette har været rådgivernes antagelse. Rådgiverne har været fuldt bekendt med A’s forhold og har således konkluderet korrekt.
Det er derfor opfattelsen, at SKAT ved deres afgørelse ukorrekt har antaget, at A har været fuldt skattepligtig til Danmark og derfor skulle beskattes i Danmark.
Det påstås, at A efter den seneste praksis ikke har været skattepligtig til Danmark i den omhandlede periode, og SKAT’s afgørelse derfor ikke er korrekt og skal ændres, således at der ikke i den omhandlede periode har været skattepligt til Danmark, og de omhandlede indtægter skal derfor ikke beskattes i Danmark.
(…)"
Klagerens bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling
Klagerens repræsentant er fremkommet med følgende bemærkninger:
Forældelse:
Det fremgår af Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1 nr. 5, at der kun kan ske ekstraordinær genoptagelse, når
"Den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag."
Anvendelse af bestemmelsen forudsætter, at der foreligger et strafbart forhold. Som oplyst på mødet er det af SKAT selv blevet vurderet, at A ikke har foretaget strafbare forhold.
Om der er handlet groft uagtsomt eller forsætligt afhænger af en samlet vurdering af borgerens (eller nogen på dennes vegne) subjektive omstændigheder.
Det synes åbenlyst, at A på ingen måde har haft til hensigt at selvangive forkert, da der i begge lande er brugt yderst professionelle rådgivere, som samtidig har været revisorer for A’s respektive arbejdsgivere og således har haft alle informationer til rådighed for at udarbejde en korrekt selvangivelse, herunder selvfølgelig både beløbsmæssig og korrekt kategorisering af indtægterne. At det ikke er lykkedes at få selvangivet 100% korrekt kan højst tilskrives simpelt uagtsomhed - som således falder udenfor muligheden for en ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelserne.
De typiske sager hvor der gives mulighed for ekstraordinær genoptagelse, er f.eks. kontante indsætninger, som der ikke kan redegøres for, brug af udenlandske kreditkort eller sager om fuld skattepligt, altså alle sager, hvor pågældende helt bevidst har undladt at selvangive korrekt.
Dette er selvsagt ikke tilfældet her, alle A’s indtægter strammer fra løn og optionsprogrammer, og absolut intet er forsøgt skjult - tværtimod er der brugt professionelle rådgivere, som har adgang til alle informationerne. Der kan således højst være tale om simpel uagtsomhed. Vi skal som eksempel fremhæve, at et beløb fra R1-revisions arbejdspapirer for 2005 på 260.452 kr. (som rettelig burde være 259.673 kr.) ikke er blevet overført til selvangivelsen for 2005, helt klart kun kan være simpelt uagtsomt - da der er tale om en "ren forglemmelse".
Det forekommer højst besynderligt, at Skatteankestyrelsen vurderer, at visse indtægter er omfattet af "groft uagtsomhed" hvorimod andre ikke skulle være det - men kun "mindre klare karakter" og/eller "ren forglemmelse". Særligt at en enkelt aktie-/optionspost skulle være simpelt uagtsom, mens alle andre skulle være groft uagtsomme. Om nogle af optionerne lønbeskattes og eventuelt lempes efter Ligningslovens § 33A forklarer ikke, at det skulle være mere "uagtsomt" end andre, som skal beskattes som afståelse af aktier. Dette forekommer som en ejendommelig og meget lidt juridisk holdbar sondring. Derudover fremgår det ikke tydeligt, om det er beskatningen af ombytningen af Skypeoptioner til G1-virksomhed optioner/aktier - som er forældet eller det kun er det efterfølgende salg af "aktierne" (hvis der skulle være tale om aktier) - som er forældet.
Uanset om det er det ene eller andet, der menes, forekommer det ejendommeligt, hvis en specifik option skulle vurderes forskelligt i forhold til, om der er tale om simpel eller grov uagtsomhed. Skatteankestyrelsen har henset til forholdets "mindre klare karakter". Behandlingen af optioner er bestemt ikke nemt, hvilket uenigheden med Skattestyrelsen om klassificeringen da også viser. Hvorfor der skulle være forskel på lige disse optioner og de andre synes ikke klart. Efter vores bedste overbevisning er der ingen forskel og en manglende/forkert selvangivelse af optionerne i årene, må højest kunne tilskrives simpel uagtsomhed - ikke mindst når der er tale om forhold, der efter Skatteankestyrelsens egen opfattelse er "af mindre klar karakter".
Skattemæssige hjemsted / dobbeltdomicil:
Vi er på ingen måde enige i, at forholdet ikke kan genoptages, hvis det er ud fra den præmis, at tidligere revisor har anset A for fuldt skattepligtig og hjemmehørende i Danmark, herunder søgt om lempelse af Ligningslovens § 33A.
Der har igennem de sidste 10-15 år været utallige sager om skattepligtsspørgsmål som viser, at det er et område hvor der helt klart kan være tvivl om "facit", og hvor der også er sket en udvikling i, hvornår man anses for fuldt skattepligtig eller hjemmehørende i et land i henhold til en dobbeltbeskatningsoverenskomst. Der er derfor skabt ny retspraksis på dette område - en retspraksis, som klart har præciseret, hvorledes der skal forholdes i relation til den periode, som det drejer sig om her.
Behandlingen i Skatteankestyrelsen synes dog at være yderst ensidig og der er udelukkende fokuseret på, at A’s hustru var bosat i Danmark på dette tidspunkt. Der syntes ikke at være taget hensyn til nyere praksis, hvor man skal anses for hjemmehørende efter en samlet vurdering af alle faktorer. Det er helt klart, at der her ikke er taget en samlet vurdering af forholdene.
Vi er ikke enige i, at A er hjemmehørende i Danmark, da de faktiske forhold i de omhandlede år er sammenlignelige med de nuværende forhold, hvor A ved bindende svar fik bekræftet, at han fra september 2011 skal anses for hjemmehørende i Luxembourg, hvor IE også har boet fast siden 2011. Det har altid været hensigten, at begge skulle bo fast i Luxembourg ikke mindst fordi A ikke siden 2001 har haft nogen erhvervsmæssig tilknytning til Danmark.
A har i alle år haft fast bopæl i Luxembourg i form af større lejeboliger med bedste beliggenhed og med god plads til familien. I store dele af årene 2005-2007 har A opholdt sig meget lidt i Danmark, således at han opfylder betingelserne i Ligningslovens § 33 A, hvor der maksimalt er tilladt at være i Danmark i 42 dage pr. 6 måneder. Det er derfor selvsagt tydeligt, at A i årene har haft begrænset tilknytning til Danmark, da han næsten aldrig har været i Danmark. Hertil kommer, at A ikke er dansk statsborger, og har derfor aldrig haft tætte relationer i Danmark.
A’s hustru og hendes børn (men ikke A’s børn) har rigtig nok mest været i Danmark i de omhandlede år, men det ændrer ikke på det faktum, at A har klart mest tilknytning til Luxembourg. A’s tilknytning til Luxembourg består bl.a. i:
| · | Betydelig løn/option |
| · | Formue er placeret i Luxembourg |
| · | De sociale og arbejdsmæssige relationer er alle i Luxembourg |
| · | Har deltaget som repræsentant for den luxembourgske regering og været et del at etablissementet i Luxembourg |
Det eneste som forbinder A til Danmark er reelt set kun hans hustru, hvilket efter vores opfattelse på ingen måde er tilstrækkeligt til at statuere, at det skattemæssige hjemsted skulle være i Danmark.
(…)"
Landsskatterettens afgørelse
Skattepligt
Det følger af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, at pligt til at svare indkomstskat til staten i overensstemmelse med reglerne i denne lov påhviler personer, der har bopæl her i landet. Skattepligten indtræder ved ophold i landet efter kildeskattelovens § 7, stk. 1, og ved skattepligtens ophør er det afgørende, om personen har bevaret rådigheden over en bolig i Danmark.
Ved afgørelsen af, om betingelsen for bopæl er opfyldt, lægges der vægt på, om den pågældende ved at grunde husstand, leje sig bolig eller ved andre foranstaltninger har tilkendegivet, at vedkommende har til hensigt at have hjemsted her i landet. Det fremgår af kapitel 1 i cirkulære nr. 135 af 4. november 1988 om opkrævning af indkomst- og formueskat efter kildeskatteloven.
Det påhviler skatteyderen at godtgøre, at vedkommende på tidspunktet for fraflytningen til udlandet ikke længere er omfattet af fuld skattepligt efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1. Det fremgår af Højesterets dom af 6. april 2001, offentliggjort i SKM2001.388.HR.
Det følger af afsnit C.F.1.2.3 i Den juridiske vejledning 2020-1, at det bl.a. tillægges vægt ved vurderingen af, om rådigheden over en bolig anses for bevaret, om personen under en eller anden form - helt eller delvis - har rådighed over en bolig her i landet, om personen har hensigt til at bosætte sig varigt i udlandet, om personens ægtefælle fortsat har bopæl i Danmark, og om personen i øvrigt har bevaret sin tilknytning til landet.
Der er således tale om et bredt tilknytningskriterium, hvor der lægges vægt på både objektive og subjektive kriterier.
Retten finder, at klageren i de påklagede indkomstår havde bevaret rådigheden over en bolig i Danmark, og at han derfor var fuldt skattepligtig til Danmark efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.
Retten har lagt vægt på, at klageren siden sin indrejse til Danmark den 1. maj 1994 har været registeret i Folkeregistret med dansk adresse, at han i forening med sin ægtefælle har ejet flere beboelsesejendomme i Danmark, hvoraf den seneste blev erhvervet med overtagelse den 1. oktober 2004, at klagerens ægtefælle i de påklagede indkomstår opretholdte det fælles hjem, at ejendommen blev sat til salg den 28. juni 2011, og at han og ægtefællen den 1. juli 2011 blev registret som udrejst fra Danmark til Luxembourg.
Landsskatteretten stadfæster herefter Skatteankenævns Frederikssunds afgørelse på dette punkt.
Skattemæssigt hjemsted
Det følger af artikel 4, stk. 2, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Luxembourg af 17. november 1980, at en person anses for hjemmehørende i den stat, hvori han har fast bolig til sin rådighed. Såfremt han har fast bolig til rådighed i begge stater, anses han for hjemmehørende i den stat, men hvilken han har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for sine livsinteresser).
To af rettens medlemmer, herunder formanden finder, at klageren i de påklagede indkomstår må anses for at have været hjemmehørende i Danmark i henhold til dobbeltbeskatningsoverenskomsten. Der er lagt vægt på, at klageren ejede en beboelsesejendom i Danmark i forening med sin ægtefælle, som blev sat til salg den 28. juni 2011, at hans ægtefælle og dennes børn boede i Danmark i de påklagede indkomstår, og at han havde økonomiske forbindelser til Danmark bestående af fast ejendom og renteindtægter.
Disse to retsmedlemmer bemærker desuden, at det ikke kan føre til en ændret vurdering, at klageren bl.a. i form af lønindtægter havde de stærkeste økonomiske forbindelser til Luxembourg, idet omstændighederne skal bedømmes som et hele, jf. punkt 15 i OECD’s kommentar til artikel 4.
Et retsmedlem finder, at klageren i de på klagede indkomstår må anses for at være skattemæssigt hjemmehørende i Luxembourg. Der er lagt vægt på en helhedsbetragtning, hvor klageren har indrettet sig således, at den eneste forbindelse til Danmark er klagerens hustru, som ikke kunne udrejse Danmark før dennes særbørn var myndige.
Der træffes afgørelse efter stemmeflertallet.
Landsskatteretten stadfæster herefter Skatteankenævns Frederikssunds afgørelse på dette punkt.
Ekstraordinær genoptagelse
Det følger af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, at Told- og Skatteforvaltningen skal afsende varsel om foretagelse eller ændring af indkomst- eller ejendomsværdiskat senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb.
Uanset fristerne i § 26, kan en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat foretages eller ændres, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.
Byretten har i afgørelse af 3. maj 2010, offentliggjort som SKM2010.332.BR, og stadfæstet af landsretten den 5. oktober 2011, offentliggjort som
SKM2011.675.ØLR, fastslået, at en skattepligtig ved vurderingen om mindst grov uagtsomhed efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, ved manglende selvangivelse identificeres med sin rådgiver, der har handlet på den skattepligtiges vegne.
Retten finder, at R1-revisions undladelse af at selvangive alle klagerens løn- og renteindtægter for indkomstårene 2005, 2006 og 2007 i Danmark må anses for værende mindst groft uagtsomt. Retten lægger vægt på, at klageren på baggrund af de faktiske omstændigheder var fuldt skattepligtig til Danmark efter kildeskattelovens bestemmelser samt skattemæssigt hjemmehørende i Danmark efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Luxembourg, at R1-revision var bekendt med disse faktiske omstændigheder, og at R1-revision ikke selvangav i overensstemmelse hermed, jf. Højesterets afgørelse af 26. september 2018, offentliggjort som SKM2018.520.HR. Retten lægger endvidere vægt på, at R1-revision havde mulighed for at indhente alle relevante oplysninger fra klagerens arbejdsgiver med henblik på korrekt selvangivelse.
Retten finder derimod ikke, at der foreligger mindst grov uagtsomhed i forbindelse med manglende selvangivelse af salg af G1-virksomhed-aktier henset til forholdets mindre klare karakter.
Efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, kan en ansættelse kun foretages i de i stk. 1 nævnte tilfælde, hvis told- og skatteforvaltningen foretager varsel senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26. En ansættelse, der er varslet af told- og skatteforvaltningen, skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt.
SKAT fremsendte den 8. februar 2011 en materialeanmodning til klageren. Den 26. april 2011 oplyste klagerens daværende revisor, at der var nogle fejl og mangler i klagerens skatteansættelser, herunder bl.a. manglende selvangivelser. Den 11. juli 2011 fremsendte klagerens daværende revisor en ændret indkomstopgørelse.
Den 6. september 2011 varslede SKAT, at de ville foretage ændringer i klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2005-2009 på baggrund af indkomstopgørelsen indsendt den 11. juli 2011. Den 24. oktober 2011 traf SKAT endelig afgørelse.
Retten finder derfor, at SKAT’s varsling af 6. september 2011 og ansættelse af 24. oktober 2011 er afsendt rettidigt i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. og 2. pkt., ligesom retten finder, at der ikke er indtrådt forældelse efter skatteforvaltningslovens § 34 a, stk. 4.
Landsskatteretten ændrer herefter Skatteankenævn Frederikssunds afgørelse, således at der er grundlag for ekstraordinær genoptagelse for så vidt angår løn- og renteindtægter og ikke angående manglende selvangivelse af salg af G1-virksomhedaktier.
…"
Af afgørelse fra Landsskatteretten af 5. januar 2022 fremgår:
"…
Faktiske oplysninger
Klageren har den 1. december 2021 bedt Landsskatteretten om at genoptage afgørelsen med sagsnummer 14-0027650. Sagen blev afgjort den 7. september 2021.
Klagerens opfattelse
Klagerens repræsentant har gjort gældende, at der efter Landsskatterettens afgørelse af 7. september 2021 er fremkommet nye oplysninger, som kunne have medført et væsentligt ændret resultat, såfremt de havde foreligget tidligere.
Repræsentanten har henvist til Skatterådets afgørelse af 24. august 2021, offentliggjort som SKM2021.461.SR.
Repræsentanten har anført følgende til støtte for sin anmodning om genoptagelse:
"Skatterådet har - umiddelbart før Skatteankestyrelsen traf deres afgørelse - behandlet en næsten identisk sag og her klart konkluderet, at det ikke var afgørende hvor ægtefællen er bosat i forhold til vurderingen af hvor det skattemæssige hjemsted er i henhold til en dobbeltbeskatningsoverenskomst (artikel 4). I nærværende sag blev A anset for skattemæssigt hjemmehørende i Danmark udelukkende fordi, at hans hustru var bosat i Danmark for de pågældende år. På baggrund af Skatterådets afgørelse skal vi derfor anmode om genoptagelse - se uddybende efterfølgende.
Den konkrete Skatterådssag; SKM2021.461.SR
Pågældende var fuldt skattepligtig i både Danmark og Tyskland og der skulle derfor tages stilling til i hvilket af de to lande han havde skattemæssigt hjemsted.
Faktum i sagen var overordnet set:
• I Danmark boede hans hustru og deres fælles børn.
• I Tyskland var de væsentligste økonomiske interesser, da indtægterne kommer fra Tyskland.
Skatterådet fastslog, at det er nødvendigt at se på de faktiske forhold for at vurdere i hvilken af de to stater pågældende har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser. Der skal således tages hensyn til familie og sociale forhold, beskæftigelse, politiske, kulturelle eller andre aktiviteter mv.
Omstændighederne skal bedømmes som et hele, og der skal være en fornøden sikkerhed for at pågældende har centrum for livsinteresser i det pågældende land.
Centrum for livsinteresser kunne ikke udledes med sikkerhed selvom ægtefællen og børn boede i Danmark, hvorfor der herefter blev set på det sædvanlige ophold. Pågældende opholdt sig hyppigere i Tyskland end i Danmark, hvorfor han blev anset for skattemæssigt hjemmehørende i Tyskland.
Genoptagelse
Der er mulighed for at få genoptaget en sag, når der foreligger nye oplysninger, som kunne have medført et væsentligt ændret resultat, hvis de havde foreligget tidligere.
Den konkrete sag i Skatterådet medfører helt klart, at vurderingen af skattepligten ville have været en anden for A, hvis sagen var indgået i vurderingen. Skatterådets afgørelse blev truffet den 24. august 2021, men først offentliggjort den 6. september 2021.
Retsmødet i A’s sag blev holdt den 20. august 2021, hvorfor rettens medlemmer ikke har været bekendt med afgørelsen i Skatterådet, ligesom vi heller ikke før efterfølgende er blevet bekendt hermed. Da der allerede var dissens i afgørelsen (2:1), ville det helt klart have gjort en afgørende forskel såfremt Skatterådssagen var indgået. Den rykker helt klart på vægtningen mellem ægtefælles og/eller børns bopæl (de personlige interesser) og de økonomiske interesser. Det er ikke afgørende hvor ægtefællen og børn bor, men der skal foretages en samlet vurdering.
I nærværende sag har A ingen tilknytning til Danmark overhovedet, udover at hans ægtefælle forblev bosat i Danmark indtil hendes børn flyttede hjemmefra for at studere. Her er der i øvrigt ikke tale om fælles børn, men kun IE’s børn.
A’s tilknytning til Luxembourg består bl.a. i:
• Betydelig løn/option
• Formue er placeret i Luxembourg
• De sociale og arbejdsmæssige relationer er alle i Luxembourg
• Har deltaget som repræsentant for den luxembourgske regering og været et del at etablissementet i Luxembourg
Efterfølgende er IE ligeledes flyttet til Luxembourg, hvilket yderligere klart viser, at A hensigt var at fraflytte permanent allerede den gang.
Set i lyset af ovenstående Skatterådssag er der efter vores opfattelse ingen tvivl om, at A skal anses for skattemæssigt hjemmehørende i Luxembourg. Der er yderligere den forskel her, at der son nævnt ikke er tale om A’s børn, herunder er A ikke dansk statsborger eller født i Danmark, hvorfor han ingen social tilknytning i øvrigt har til Danmark.
Der er således med afsæt i Skatterådsafgørelsen helt klart grundlag for en genoptagelse af afgørelsen hvor A er skattemæssigt hjemmehørende. Vi skal afslutningsvist venligst gøre opmærksom på, at vi ligeledes har påklaget Skattestyrelsens ændrede årsopgørelser for 2005-2007.
Efter vores opfattelse har Skattestyrelsen ikke effektueret Skatteankestyrelsens afgørelse korrekt i forhold til forældelsesspørgsmålet.
Skatteankestyrelsen kom frem til at alle ændringer omkring salg af aktier ikke kan genoptages ekstraordinært som følge af "forholdets mindre klare karakter". Der medfulgte imidlertid ingen talmæssig opgørelse, hverken ved kontorindstillingen eller ved Landsskatterettens endelige afgørelse.
Den trufne afgørelse siger at alle forhold omkring aktier ikke kan genoptages for disse år. Langt størstedelen af ændringerne bygger på A’s forskellige medarbejderaktieordninger. Ud fra Landsskatterettens afgørelse kan dette forhold ikke genoptages ekstraordinært, hvilket imidlertid ikke er den måde Skattestyrelsen har forstået afgørelsen på, og har følgelig kun korrigeret nogle "udvalgte" aktiesalg. Vi finder det derfor nærliggende, at dette forhold ligeledes vurderes på ny eller behandles samlet med genoptagelsesanmodningen.
(…)"
Landsskatterettens afgørelse
Bestemmelserne om genoptagelse af en sag, som Landsskatteretten har afgjort, fremgår af skatteforvaltningslovens § 35 g, stk. 1-3. Bestemmelserne har følgende ordlyd:
"Den myndighed, der har truffet afgørelse i en klagesag, kan efter anmodning fra en part genoptage en sag, der er påkendt eller afvist af myndigheden, når der forelægges myndigheden oplysninger, som ikke tidligere har været fremme under sagen, og det skønnes, at de nye oplysninger kunne have medført et væsentligt ændret udfald af afgørelsen, hvis de havde foreligget tidligere.
Stk. 2. De nye oplysninger skal forelægges myndigheden inden for en af følgende frister:
1) Fristerne efter § 26, stk. 2, § 27, § 31, stk. 2, § 32, § 32 a, stk. 1, eller § 33 for fremsættelse af en anmodning om genoptagelse.
2) Fristen efter § 48, stk. 3, for indbringelse af sagen for en domstol i 1. instans, eller inden dennes behandling af sagen er afsluttet.
Stk. 3. Den myndighed, der har truffet afgørelse i en klagesag, kan imødekomme en anmodning om genoptagelse, selv om betingelserne i stk. 1 ikke er opfyldt, hvis myndigheden skønner, at ganske særlige omstændigheder taler derfor."
Landsskatteretten har besluttet, at anmodningen om genoptagelse ikke kan imødekommes.
Ved afgørelsen har Landsskatteretten lagt vægt på, at der ikke er fremlagt nye oplysninger til vurdering af klagerens skattemæssige hjemsted i henhold til dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Luxembourg af 17. november 1980.
Stemmeflertallet ved Landsskatterettens afgørelse af 7. september 2021 fandt, at klageren i indkomstårene 2005-2007 må anses for at have været hjemmehørende i Danmark i henhold til dobbeltbeskatningsoverenskomsten. Der blev lagt vægt på, at klageren ejede en beboelsesejendom i Danmark i forening med sin ægtefælle, som blev sat til salg den 28. juni 2011, at hans ægtefælle og dennes børn boede i Danmark i de påklagede indkomstår, og at han havde økonomiske forbindelser til Danmark bestående af fast ejendom og renteindtægter.
Der er ved klagerens anmodning om genoptagelse ikke fremkommet nye oplysninger om klagerens faktiske forhold, som ikke allerede forelå på tidspunktet for Landsskatterettens afgørelse af 7. september 2021.
Skatterådets afgørelse af 24. august 2021, offentliggjort som SKM2021.461.SR, ville ikke kunnet have ført til et ændret resultat af Landsskatterettens afgørelse af 7. september 2021.
Landsskatteretten foretog en vurdering af, til hvilket land klageren i indkomstårene 2005-2007 havde centrum for sine livsinteresser, og vurderingen blev foretaget i overensstemmelse med punkt 15 i OECD’s kommentar til artikel 4, hvoraf bl.a. fremgår, at omstændighederne skal bedømmes som et hele. Der blev således foretaget en samlet vurdering af klagerens personlige og økonomiske interesser, og Landsskatterettens flertal fandt på baggrund heraf, at klageren i indkomstårene 2005-2007 måtte anses for at have været hjemmehørende i Danmark i henhold til artikel 4, stk. 2, litra a, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Luxembourg af 17. november 1980.
Landsskatteretten er som klageinstans i øvrigt ikke bundet af Skatterådets afgørelser.
Det er derfor Landsskatterettens opfattelse, at der ikke foreligger sådanne ganske særlige omstændigheder, der efter skatteforvaltningslovens § 35 g, stk. 3, kan føre til genoptagelse, selv om betingelserne i stk. 1 ikke er opfyldte, og klagerens anmodning om genoptagelse kan ikke imødekommes.
Afgørelsen er truffet af Poul Bostrup i medfør af skatteforvaltningslovens § 13, stk. 3.
…"
Af afgørelse fra Landsskatteretten af 22. november 2022 fremgår:
"…
Skattestyrelsen har for indkomstårene 2005-2007 ændret klagerens skatteansættelser vedrørende børsnoterede G1-virksomhed-aktier og fradragsberettigede tab på aktier til fremførsel med henholdsvis 103.598 kr., 473.813 kr. og 1.039.241 kr.
Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.
Møde mv.
Selskabets repræsentant har udtalt sig over for Landsskatterettens medlemmer på et retsmøde.
Faktiske oplysninger
SKAT og Skatteankenævn Frederikssund fandt ved afgørelse af 24. oktober 2013, at R1-revision på klagerens vegne for indkomståret 2005 manglede at selvangive 450.933 kr. bestående af lønindkomst på 260.452 kr., aktieindkomst på 103.598 kr. og kompensation for uudnyttede optioner på 161.587 kr. fratrukket udgifter til social sikring på 74.711 kr. Der var endvidere ikke selvangivet en renteindtægt fra Luxembourg på 2.094 kr.
SKAT og Skatteankenævn Frederikssund fandt for indkomståret 2006, at R1-revision på klagerens vegne havde selvangivet en lønindkomst på 6.355.728 kr., og at der for klageren burde være selvangivet en lønindkomst på 14.309.804 kr. Klagerens efterfølgende revisor fandt, at klagerens lønindkomst var 13.836.081 kr. Der var endvidere ikke selvangivet en renteindtægt fra Luxembourg på 111.540 kr.
SKAT og Skatteankenævn Frederikssund fandt derudover for indkomståret 2006, at en indtægt på 473.813 kr. skulle angives som fradragsberettigede tab vedrørende aktier til fremførsel, idet klagerens transaktion havde karakter af salg af aktier og ikke udnyttelse af optioner, som anført af den daværende repræsentant.
SKAT og Skatteankenævn Frederikssund fandt for indkomståret 2007, at R1-revision på klagerens vegne havde selvangivet en lønindkomst på 1.477.415 kr., og at der for klageren burde være selvangivet en lønindkomst på 6.619.161 kr. Klagerens efterfølgende revisor fandt, at klagerens lønindkomst var 6.053.205 kr. Der var endvidere ikke selvangivet en renteindtægt fra Luxembourg på 159.707 kr.
SKAT og Skatteankenævn Frederikssund fandt derudover for indkomståret 2007, at en indtægt på 1.039.241 kr. skulle angives som fradragsberettigede tab vedrørende aktier til fremførsel, idet klagerens transaktion havde karakter af salg af aktier og ikke udnyttelse af optioner, som anført af den daværende repræsentant.
Landsskatteretten traf den 7. september 2021 afgørelse om, at der for klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2005-2007 var grundlag for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, jf. stk. 2, for så vidt angik løn- og renteindtægter. Der var derimod ikke grundlag for ekstraordinær genoptagelse angående manglende selvangivelse af salg af G1-virksomhed-aktier.
Skattestyrelsen har herefter ved afgørelse og årsopgørelser af 13. september 2021 ændret klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2005-2007 vedrørende børsnoterede G1-virksomhed-aktier og fradragsberettigede tab på aktier til fremførsel med henholdsvis 103.598 kr., 473.813 kr. og 1.039.241 kr. Beløbene udgik herefter af skatteansættelserne.
Klagerens repræsentant har gjort gældende, at Landsskatterettens afgørelse skal forstås således, at alle forhold omkring aktier ikke kan genoptages ved skatteansættelserne for indkomstårene 2005-2007, hvorved klagerens skatteansættelser yderligere skal korrigeres med henholdsvis 87.662 kr., 8.015.870 kr. og 5.136.519 kr.
Landsskatteretten traf den 5. januar 2022 afgørelse om afslag på genoptagelse af Landsskatterettens afgørelse af 7. september 2021. Retten fandt, at der ved genoptagelsesanmodningen af 1. december 2021 ikke var fremkommet nye oplysninger om klagerens faktiske forhold, som ikke allerede forelå på tidspunktet for Landsskatterettens afgørelse af 7. september 2021, og at der ikke forelå sådanne ganske særlige omstændigheder, der efter skatteforvaltningslovens § 35 g, stk. 3, kunne føre til genoptagelse.
Skattestyrelsens afgørelse
Skattestyrelsen har for indkomstårene 2005-2007 ændret klagerens skatteansættelser vedrørende børsnoterede G1-virksomhed-aktier og fradragsberettigede tab på aktier til fremførsel med henholdsvis 103.598 kr., 473.813 kr. og 1.039.241 kr.
Følgende fremgår bl.a. af afgørelsen:
"Det fremgår af afgørelsen fra Landsskatteretten, at der ikke er grundlag for ekstraordinær genoptagelse angående manglende selvangivelse af salg af G1-virksomhed-aktier, idet Landsskatteretten ikke finder, at der foreligger mindst grov uagtsomhed i forbindelse med manglende selvangivelse af salg af G1-virksomhed-aktierne henset til forholdets mindre klare karakter.
Skattestyrelsen effektuerer afgørelsen og har, i overensstemmelse med afgørelsen fra Landsskatteretten, ændret grundlaget for din skat for år 2005-2007 sådan:
År 2005 - Felt 214:
Renteindtægter af udenlandsk formue/Anden kapitalindkomst
Beløb før ændring: 105.692 kr.
Ændring:
Aktieavance børsnoteret G1-virksomhed aktie ejet under 3 år ifølge afgørelse fra Landsskatteretten af 7. september 2021.
-103.598 kr. -103.598 kr.
Beløb efter ændring 2.094 kr.
År 2006 - Felt 849:
Fradragsberettiget tab vedr. aktier til fremførsel.
Beløb før ændring: 473.813 kr.
Ændring:
Fremførselsberettiget tab på børsnoteret aktier ejet under 3 år ifølge afgørelse fra Landsskatteretten af 7. september 2021.
-473.813 kr. -473.813 kr.
Beløb efter ændring 0 kr.
År 2007 - Felt 849:
Fradragsberettiget tab vedr. aktier til fremførsel.
Beløb før ændring: 1.039.241 kr.
Ændring:
Fremførselsberettiget tab på børsnoterede aktier ejet under 3 år ifølge afgørelse fra Landsskatteretten af 7. september 2021.
-1.039.241 kr. -1.039.241 kr.
Beløb efter ændring: 0 kr."
Klagerens opfattelse
Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at Landsskatteretten ved afgørelse af 7. september 2021 fandt, at alle forhold omkring aktier ikke kan genoptages ved skatteansættelserne for indkomstårene 2005-2007. Det gøres hertil gældende, at klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2005-2007 yderligere skal korrigeres med henholdsvis de 87.662 kr., 8.015.870 kr. og 5.136.519 kr.
Repræsentanten har til støtte herfor bl.a. anført følgende:
"(…)
Skattestyrelsens afgørelse
Skattestyrelsen har alene korrigeret årsopgørelserne for 2005-2007 for så vidt angår tab og gevinst ved salg af G1-virksomhed aktier.
Skattestyrelsen har ved skrivelse af 5. november 2021 nærmere begrundet deres forståelse af Landsskatterettens afgørelse og anmoder os desuden om at benytte klagevejledningen i de ændrede årsopgørelser. Skrivelsen vedlægges til orientering sammen med en kopi af de ændrede årsopgørelser.
De begrunder deres afgørelse med de drøftelser de har haft med Skatteankestyrelsen / sekretariatet i Landsskatteretten om forståelsen af afgørelsen, samt at den vejledende medholdsgrad i afgørelsen står til, at der kun er givet medhold i en mindre del af de påklagede forhold.
Baggrund
A’s skatteansættelser for 2005 - 2009 er ændret af Skattestyrelsen som følge af fejl i tidligere revisors selvangivelser af udenlandske lønindkomster, medarbejderaktier, renter mv. for årene.
Landsskatteretten kommer i ovenstående afgørelse frem til, at alle ændringer omkring salg af aktier ikke kan genoptages ekstraordinært som følge af "forholdets mindre klare karakter". Disse forhold er således forældet og kan derfor ikke ændres.
Der medfulgte imidlertid ingen talmæssig opgørelse, hverken ved kontorindstillingen eller ved Landsskatterettens endelige afgørelse.
Skattestyrelsen har således selv foretaget den talmæssige vurdering af afgørelsen, hvilket vi mener Skattestyrelsen ikke har forestået korrekt.
Vores påstand og begrundelse
Den trufne afgørelse siger, at alle forhold omkring aktier ikke kan genoptages for disse år.
Langt størstedelen af ændringerne bygger på A’s forskellige medarbejderaktieordninger, hvor der købes/sælges aktier og optioner.
Ud fra Landsskatterettens afgørelse kan dette forhold ikke genoptages ekstraordinært. Dette har Skattestyrelsen efter vores opfattelse ikke forstået og derfor er det ikke indregnet korrekt i de nye årsopgørelser.
Alle bilag i sagen, herunder om medarbejderaktieordningerne, er tidligere fremsendt til Skattestyrelsen i forbindelse med sagsbehandlingen af skatteansættelserne. For en god ordensskyld har vi vedhæftet nogle eksempler på tegningen af medarbejderaktier og efterfølgende salg af disse.
• Fx "corfirmation of purchase" (købsbekræftigelser), dateret hhv. 11/7/2006 (bilag 1), 5/4/2007 (bilag 2) og 11/5/2007 (bilag 3)
Heri fremgår det bl.a. at der købes hhv. 530, 624 og 388 stk. aktier. På bilagene fremgår også saldoen af aktier ved begyndelsen af perioden - fx på bilag 3 hvor der primo fremgår de 624 stk. (fra bilag 2) hvor de nye 388 stk. tillægges således at saldoen ved periodens udløb udgør 1.012 stk.
Det viser helt klart, at der er tale om køb/salg af aktier, hvilket derfor er forældet.
Vi har gennemgået de tidligere foretagne ændringer af skatteansættelserne for 2005-2007 og vi har opgjort ændringerne af den skattepligtige indkomst til følgende, som angivet nedenfor.
| 2005 Løn Ej selvangivet løn fra | |
| arbejdspapirerne | 259.673 |
| Difference medarbejderaktier | 87.662 |
| Aktieavance ved salg af aktier | 103.598 |
| Renter | 2.094
453.027 |
Udover, at den foretagne korrektion på de 103.598 kr. bortfalder, så bortfalder korrektionen på de 87.662 kr. også, som følge af afgørelsen, da den vedrører medarbejderaktier.
| 2006 Løn | | |
| Modtaget | | 1.745.885 |
| Selvangivet | | 1.465.675 |
| Forskel Medarbejderaktier | | 280.209 |
| Modtaget | | 12.930.024 |
| Selvangivet | | 4.914.155 |
| Forskel Fradrag sociale bidrag | | 8.015.870 |
| Betalt | | -366.106 |
| Selvangivet | | -24.101 |
| Forskel | | -342.005 |
| Renter | | 111.540 |
| Aktietab ved salg af aktier | 473.813 |
Udover, at den foretagne korrektion på de 473.813 kr. bortfalder, så bortfalder korrektionen på de 8.015.870 kr. også, som følge af afgørelsen, da den vedrører medarbejderaktier.
| 2007 Løn | | |
| Modtaget | | 1.907.884 |
| Selvangivet | | 1.511.754 |
| Forskel Medarbejderaktier | | 396.130 |
| Modtaget | | 5.136.519 |
| Selvangivet | | 0 |
| Forskel Fradrag sociale bidrag | | 5.136.519 |
| Betalt | | -425.242 |
| Selvangivet | | -34.339 |
| Forskel | | -390.903 |
| Renter | | 159.707 |
| Aktietab ved salg af aktier | 1.039.241 |
Udover, at den foretagne korrektion på de 1.039.241 kr. bortfalder, så bortfalder korrektionen på de 5.136.519 kr. også, som følge af afgørelsen, da den vedrører medarbejderaktier.
Skattestyrelsen har i deres talopgørelse af ændringerne omkring medarbejderaktierne nogle mindre differencer i forhold til ovenstående, som formentligt primært skyldes forskelle i de betalte sociale bidrag, som direkte er modregnet i indkomstbeskatningen af medarbejderaktierne og den kontante løn i øvrigt.
Vi kan for at få afsluttet denne meget langvarige skattesag acceptere, at der anvendes Skattestyrelsens tal omkring medarbejderaktierne, som således efter vores opfattelse helt klart er forældet.
I forhold til Skattestyrelsens argumentation omkring den vejledende udtalelse om medholdsgraden, kan dette ikke være afgørende for forståelsen af afgørelsen, herunder hvilke forhold der er forældet. Dette alene fordi der ikke medfulgte nogen talmæssig opgørelse. Sagsbehandleren har formentlig ikke været helt nede og gennemgå de enkelte ændringerne i skatteansættelserne, herunder hvilke ændringer der konkret kan henføres til køb og salg af aktier, således at medholdsgraden kan fastlægges præcis. Der har været ændringer af den kontante løn, medarbejderaktier, renter og sociale bidrag, hvorfor de enkelte ændringer ikke nemt kan udledes. Derudover kan medholdsgraden selvfølgelig også være forkert opgjort eller begrundet i andet fx hvor mange af de påklagede forhold der efter rettens vurdering er vundet.
Vi finder det afslutningsvist helt uhørt, at Skattestyrelsen afgør sagen på baggrund af drøftelser med sekretariatet i Landsskatteretten. Kommunikationen burde selvfølgelig være sket gennem A og os som parter i sagen. Vi har i øvrigt bemærket, at sagsbehandleren, som har besvaret henvendelsen til Skattestyrelsen af d. 18. oktober 2021, er den samme sagsbehandler, som behandlede sagen hos SKAT Højbjerg, da der først blev indkaldt materiale og skatteansættelserne oprindeligt blev korrigeret.
(…)"
Klagerens bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling
Klagerens repræsentant er bl.a. fremkommet med følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse:
"(…)
Forslaget til afgørelsen bærer også klart præg af, at kontormødet ikke er blevet afholdt, idet forslaget alene er en gengivelse af faktum og den tidligere trufne afgørelse i den oprindelige sag.
Der ses imidlertid ikke at være taget stilling til hvordan afgørelsen skal forstås. Den trufne afgørelse siger efter vores klare opfattelse, at alle forhold omkring aktier ikke kan genoptages for disse år.
Langt størstedelen af ændringerne bygger på A’s forskellige medarbejderaktieordninger, hvor der købes/sælges aktier og optioner.
Ud fra Landsskatterettens afgørelse kan dette forhold ikke genoptages ekstraordinært. Dette har Skattestyrelsen efter vores opfattelse ikke forstået og derfor er det ikke indregnet korrekt i de nye årsopgørelser. Af de tidligere fremsendte bilag fremgår det fx at der sker en tegning af medarbejderaktier og som efterfølgende sælges.
• Fx "corfirmation of purchase" (købsbekræftigelser), dateret hhv. 11/7/2006 (bilag 1), 5/4/2007 (bilag 2) og 11/5/2007 (bilag 3). Heri fremgår det bl.a. at der købes hhv. 530, 624 og 388 stk. aktier.
Der er således ingen forskel i medarbejderaktieordningerne. Der er i alle tilfælde tale om aktier, som således efter afgørelsen er forældet. Afgørelsen kan ikke forstås som det alene er specifikke aktiesalg som er forældet. De faktiske forhold omkring er medarbejderaktieordningerne ens.
Skattestyrelsen begrunder deres afgørelse med de drøftelser de har haft med Skatteankestyrelsen / sekretariatet i Landsskatteretten om forståelsen af afgørelsen. Vi finder det helt uhørt, at Skattestyrelsen afgør sagen på baggrund af drøftelser med sekretariatet i Landsskatteretten. Kommunikationen burde selvfølgelig være sket gennem A og os som parter i sagen. Vi finder det i øvrigt kritisabelt, at sagsbehandleren hos både Skattestyrelsen og Skatteankestyrelsen er den samme som har behandlet den oprindelige skatteansættelse. Dette sikrer på ingen måde, at der sker en objektiv og fair sagsbehandling."
Retsmøde i Landsskatteretten
Under retsmødet fastholdt repræsentanten de tidligere fremsatte påstande og anbringender, herunder blandt andet, at Landsskatterettens afgørelse af 7. september 2021 må forstås således, at alle forhold omkring medarbejderaktier/optioner må være forældede, da de grundlæggende er ens i karakter og klarhed. Det blev hertil anført, at der ikke er objektive forhold, der skulle medføre en forskellig vurdering af de enkelte medarbejderaktier/optioner i forhold til spørgsmålet om forældelse.
Skattestyrelsen fastholdt indstillingen om stadfæstelse.
Landsskatterettens afgørelse
Landsskatteretten fandt ved afgørelse af 7. september 2021, at klageren i indkomstårene 2005-2007 var fuldt skattepligtig til Danmark efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, og skattemæssigt hjemmehørende i Danmark i henhold til artikel 4, stk. 2, litra a, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten af 17. november 1980 mellem Danmark og Luxembourg.
Retten fandt herefter, at R1-revisions undladelse af at selvangive alle klagerens løn- og renteindtægter for indkomstårene 2005, 2006 og 2007 i Danmark måtte anses for værende mindst groft uagtsomt. Retten lagde vægt på, at klageren på baggrund af de faktiske omstændigheder var fuldt skattepligtig til Danmark efter kildeskattelovens bestemmelser samt skattemæssigt hjemmehørende i Danmark efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Luxembourg, at R1-revision var bekendt med disse faktiske omstændigheder, og at R1-revision ikke selvangav i overensstemmelse hermed, jf. Højesterets afgørelse af 26. september 2018, offentliggjort som SKM2018.520.HR. Retten lagde endvidere vægt på, at R1-revision havde mulighed for at indhente alle relevante oplysninger fra klagerens arbejdsgiver med henblik på korrekt selvangivelse.
Retten fandt derimod ikke, at der forelå mindst grov uagtsomhed i forbindelse med manglende selvangivelse af salg af G1-virksomhed-aktier henset til forholdets mindre klare karakter.
Skattestyrelsen har herefter ved afgørelse og årsopgørelser af 13. september 2021 ændret klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2005-2007 vedrørende børsnoterede G1-virksomhed-aktier og fradragsberettigede tab på aktier til fremførsel med henholdsvis 103.598 kr., 473.813 kr. og 1.039.241 kr. Beløbene udgik herefter i skatteansættelserne.
Klagerens repræsentant har gjort gældende, at Landsskatterettens afgørelse skal forstås således, at alle forhold omkring aktier ikke kan genoptages ved skatteansættelserne for indkomstårene 2005-2007, hvorved klagerens skatteansættelser yderligere skal korrigeres med henholdsvis 87.662 kr., 8.015.870 kr. og 5.136.519 kr.
Landsskatteretten finder, at det er korrekt, at Skattestyrelsen ved afgørelse og årsopgørelser af 13. september 2021 har ændret klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2005-2007, hvorved beløbene på 103.598 kr., 473.813 kr. og 1.039.241 kr. udgik i skatteansættelserne. Der er lagt vægt på, at Landsskatteretten ved afgørelse af 7. september 2021 fandt, at klageren ikke kunne anses for at have handlet groft uagtsomt ved ikke at selvangive G1-virksomhed-aktier korrekt. Med G1-virksomhed-akter henviste Landsskatteretten til aktieindkomsten på 103.598 kr. for indkomståret 2005 og indtægterne på 473.813 kr. og 1.039.241 kr. for indkomstårene 2006-2007, som skulle være angivet som fradragsberettigede tab vedrørende aktier til fremførsel, idet klagerens transaktion havde karakter af salg af aktier og ikke udnyttelse af optioner, som anført af den daværende repræsentant.
Landsskatterettens afgørelse af, at der ikke kunne ske ekstraordinær genoptagelse vedrørende manglende selvangivelse af salg af G1-virksomhed-aktier, herunder for beløbene 103.598 kr., 473.813 kr. og 1.039.241 kr., blev truffet ud fra en vurdering af, at klageren eller nogen på dennes vegne ikke kunne anses for at have handlet mindst groft uagtsomt.
Ved Landsskatterettens vurdering blev der lagt vægt på det konkrete forhold for netop disse G1-virksomhed-aktier, og at en manglende selvangivelse af disse ikke kunne anses for at være groft uagtsomt. Landsskatteretten traf ikke afgørelse om aktier generelt, herunder medarbejderaktier.
Landsskatteretten fandt og finder fortsat, at klagerens daværende revisor burde havde vidst, at klageren var skattepligtig til Danmark af lønindtægter, herunder også i form af bl.a. medarbejderaktier, og renteindtægter, at daværende revisor burde have selvangivet indtægterne i overensstemmelse hermed, og at en undladelse heraf må anses for at være mindst groft uagtsomt.
Landsskatteretten kan derfor ikke tiltræde repræsentantens påstand om, at klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2005-2007 yderligere skal korrigeres med henholdsvis 87.662 kr., 8.015.870 kr. og 5.136.519 kr.
Landsskatteretten stadfæster herefter Skattestyrelsens afgørelse.
…"
Forklaringer
A har forklaret, at han er født i Y4-region og er (red.nationalitet.nr.1.fjernet) statsborger. Han har en bachelor inden for elektronik. Han er gift med IE, der er dansk statsborger. De mødtes i Y5-by i 1992/1993 og blev gift i (red.årstal.nr.1.fjernet). De flyttede sammen i hendes lejlighed i Y6-område. IE har to særbørn. De har ikke nogen fællesbørn. Han har to søstre og sin mor i Y7-land. Hans far, der ikke lever mere, var også hjemmehørende i Y7-land. Han har ikke noget familie i Danmark. Han fik arbejde hos G3-virksomhed med kontor i Y8-land i 1996. Han var ansat i Danmark, og fra 1999-2000 begyndte han at arbejde på at udvide deres koncept til andre lande i Y3-kontinent. Hovedsædet var beliggende i en villa i Luxembourg. Når han i den periode var i Luxembourg, boede han på hotel. Da han begyndte at arbejde for G2-virksomhed, foregik det først i hans fritid. I 2004 blev han fritstillet fra G3-virksomhed og kunne derfor arbejde for G2-virksomhed, og efter et halvt år modtog han løn fra G2-virksomhed. Ideen var, at G2-virksomhed skulle etableres i Luxembourg. Han skulle være i Luxembourg og var med til at rekruttere medarbejdere, bygge tekniske anlæg og leje lokaler til kontorer og udstyr. Det indgik i hans ansættelsesvilkår, at de skulle stille en lejlighed til rådighed for ham. Der var ikke nogen plan for så vidt angik ham og IE på det tidspunkt. Han skulle arbejde i Luxembourg og kunne lide det. I slutningen af 2005 blev G2-virksomhed solgt til G1-virksomhed for mange penge. IE havde nogle gange været i Luxembourg i weekends i 2005, og også i 2006 og 2007. Han faldt selv rigtig godt til, og IE kunne også lide at være der. Hendes søn, IG, gik i skole i Danmark, og han kunne ikke flytte. Hun ville derfor blive i Danmark, indtil IG blev 18. år, og da han blev 18 år, flyttede hun. De bor begge i Luxembourg i dag.
Forevist billeder af lejlighed i bilag 30, forklarede han, at lejligheden lå i den ejendom, som der er billede af, og den var beliggende under den øverste lejlighed, hvor skodderne er rullet ned. Billederne inde fra lejligheden er taget i den lejlighed, som han boede i. Den så sådan ud. Lejligheden bestod af et soveværelse og derudover 2 rum; en stue med pejs og et andet lille rum, som han brugte til kontor, og hvor han havde et skrivebord. I bunden af ejendommen var der en dør til opgangen til venstre, hvor der var en forstue og en elevator, og til højre var der et brasserie.
Foreholdt, at lejemålet ifølge lejekontrakten, bilag 16, var et erhvervslejemål, forklarede han, at han ikke ved, hvorfor der står, at det er et kontor. Der lå ikke andet erhverv i ejendommen. Det hele var beboelseslejemål. Det var den lejlighed, han opholdt sig i og boede i, når han var i Luxembourg. Han havde tøj og alt muligt skrammel dernede, og han havde sit skrivebord med. Der var ikke andre, der brugte lejligheden til kontor eller sov i den. Selskabet var registreret på adressen af praktiske årsager, fordi de ikke havde andre steder at registrere det. Når andre bestyrelsesmedlemmer opgav den adresse som deres adresse i Luxembourg, var det måske for at angive en hensigtsmæssig kontaktadresse, hvor man kan modtage materiale. I juli 2004 var de ca. 10 ansatte, i begyndelsen af 2005 var de ca. 30 ansatte, og i 2007 var de 150. Callcenteret og regnskabsfolkene sad i en anden, lejet bygning. Den lå ca. 1 km derfra. I 2005 lejede de et større kontorlokale i Y9-by. Senere byggede G1-virksomhed en meget stor bygning til G4-virksomhed. Det kontor, som han omtaler i sin artikel "Why is G2-virksomhed founded - registered in Luxembourg", bilag T, var ikke indrettet i lejligheden i Y10-gade. Det var Callcenteret og regnskabsdamerne i Y11-gade.
Han ejede halvdelen af ejendommen Y1-adresse. Det var en villa med plads til en hest. Han arbejdede ikke meget i Danmark. Han rejste ud hver mandag og kom hjem om fredagen. Han ejede halvdelen af ejendommen, fordi de var gift. De besluttede at bruge penge på Y2-adresse, fordi IE arvede nogle penge efter sin far. Der var plads til flere heste. Han ved ikke, hvorfor han i 2004 havde opgjort et befordringsfradrag. Han har ikke set det tidligere.
Han var i Danmark, da han underskrev ansættelseskontrakten, og det er grunden til, at der på hans lønsedler er angivet adressen i Y2-adresse. Han ved ikke, hvem der med håndskrift har påført blandt andet hans navn med angivelse af "Denmark" på "Financial Statements 2004 G2-virksomhed.", bilag W. Det giver ikke nogen mening. De havde ikke nogen aktivitet i Danmark. IH, der også er noteret med håndskrift som "businessman, Luxembourg", var politiker, og for så vidt angår IJ, er han usikker på, om han var bosat i Y7-land på det tidspunkt.
Bilag F er en opgørelse over opholdsdage i 2005-2007, som han udarbejdede til brug for behandlingen af skattelempelse efter ligningslovens § 33 A med henblik på at vise, hvor mange dage han var i Danmark. Han tror, at det er IE, der lavede oversigten, men de var fælles om den. Dagene blev talt op på den måde, at hvis man havde været på dansk jord på et tidspunkt inden for en dag, så tælles den dag med som en dag i Danmark. Hvis han kom hjem sent om aftenen en fredag, talte det som en dag i Danmark. Hvis han skiftede fly i København, talte det også for en dag. Han fløj normalt ud mandag morgen kl. 6 til Luxembourg. Nogle gange kom han først tilbage til Danmark med mange ugers mellemrum. Han skulle arbejde i Y12-by og deltog i møde dér hver måned. Han kan godt have været i Luxembourg på nogle af de dage, hvor han også er registret i Danmark. En dag markeret med rød, er en dag, hvor han har været 1 minut i Danmark. Han udførte ikke noget arbejde, når han var i Danmark. Han var ikke medlem af nogen forening i Danmark. Han var kun løst tilknyttet nogle erhvervsforeninger i Y7-land. Han havde ikke opnået en vennekreds i Danmark og havde ikke mange venner i Danmark. Han var altid ude at rejse. I Luxembourg havde han en vennekreds gennem arbejdet. Han har ikke super mange venner. Helbredsundersøgelser foregik i Luxembourg, hvor han også havde sine forsikringer, og hvor der var et godt system. Han fik fortjenstmedaljen i Luxembourg. Han har i løbet af årene deltaget i erhvervsdelegationer. Da G2-virksomhed kom til Luxembourg, var det en stor ting, og man var meget interesseret i at tiltrække IT-virksomheder. Han havde bankkonti i Luxembourg, som han brugte til dagligdagen, og der var også noget opsparing. Den løn, han modtog fra G2-virksomhed, gik dels ind på en konto i Luxembourg, dels ind på en dansk konto alt efter behov. Som en del af ansættelseskontrakten blev han tildelt nogle optioner i G2-virksomhed. Da G1-virksomhed købte G2-virksomhed, fik han G1-virksomhed aktier for G2-virksomhed aktier. Han solgte en del af aktierne efter 3 måneder, og derefter blev de solgt kvartalsvis. Det fik han som bonus. Optionerne havde ikke nogen værdi. Han fik også nogle aktier som en del af lønnen. Han havde ikke andre aktiver i Luxembourg. Der var 110.000 kr. i opsparing i 2004.
Foreholdt, at han i slutningen af 2004 og begyndelsen af 2005 sammen med sin kone erhvervede et større hus med plads til flere heste i Danmark, og adspurgt hvorfor han til skattemyndighederne oplyste, at han ikke havde bopæl i Danmark, forklarede han, at han ikke har kendskab til det tekniske vedrørende "bopæl". Han boede der, når han var i Danmark, og han var også fortsat tilmeldt Folkeregisteret i Danmark.
Foreholdt, at han virkede til at blive overrasket over, at han havde selvangivet befordringsfradrag for et af årene, forklarede han, at han aldrig havde set det før, og han havde ikke forsøgt at rette noget. I 2005 overgav han hele sagen til R1-revision. Han er klar over, at det er noget rod. Han flyttede gradvist til Luxembourg. Han begyndte at arbejder der i 2001 og boede først på hotel, og han var der derefter mere og mere. Han mener, at han flyttede dertil, da han fik lejligheden.
Han har ikke inden denne sag været opmærksom på, at det af lejekontrakten vedrørende Y13-adresse, bilag 16, fremgår, at lejemålet kun måtte bruges til kontor. Foreholdt, at det også af lejekontrakten fremgår, at lejemålet begynder, når renoveringsarbejdet er afsluttet, og at "levering af kontorerne forventes ultimo januar 2005", forklarede han, at der blev rodet med lejemålet indtil begyndelse af 2005. Derefter blev der sat lidt møbler ind. Lokalerne blev ikke renoveret med henblik på anvendelse som kontor, for det var ikke til det brug. Han forstår ikke, hvorfor der er skrevet "kontorerne". Hvis det er en erhvervslejekontrakt, ville man beskrive lokalerne som kontorer.
Foreholdt, at det af lejekontraktens punkt 3 fremgår, at leje af lokalet sker under den betingelse, at det udelukkende anvendes til erhverv (kontorer), og at enhver ændring af aktiviteten kræver udlejers forudgående udtrykkelige skriftlige tilladelse, forklarede han, at han ikke vidste, om der var lavet en aftale om, at det måtte bruges til andet. Det blev lejet til ham som en del af hans ansættelse, og han mener, at det fremgår af ansættelseskontrakten. Den er ikke fremlagt.
Foreholdt at G2-virksomhed havde forretningsadresse dér, og at mange andre angav lejemålets adresse, som deres adresse, samt at virksomheden havde registreret adresse der, forklarede han, at det efter hans opfattelse er ganske normalt, og han finder, at der ikke er noget galt i at have et firma registreret til hans privatadresse. Det har han også aktuelt i Luxembourg. Adspurgt, hvorfor firmaadressen ikke var i den anden bygning, hvor der var callcenter og bogholdere, forklarede han, at det andet sted var lejet midlertidigt, og de skiftede adresse tre gange, mens firmaet voksede. I oktober 2005 ville de have Paypal ind, og G1-virksomhed skulle istandsætte en bygning på Y14-gade, hvor de flyttede til. Den anden adresse var bare ikke virksomhedsadressen.
Han fastholdt, at grunden til, at hans danske adresse fremgik af lønsedlerne, var, at det var den adresse, der fremgik af hans ansættelseskontrakt. Han må have fortalt dem om sin nye adresse på Y2-adresse. Han er helt sikker på, at de lønsedler blev sendt til Y13-adresse og aldrig kom ud af Luxembourg.
Han havde sine medarbejdere i Luxembourg, og han var nødt til at være dér.
Han rejste imidlertid meget, og han rejste ud fra Luxembourg til andre lande. Det er nok forkert, at han kun var i Luxembourg i 11 dage i 2006. Det var dengang, G1-virksomhed skulle i gang, og da var han der meget.
Foreholdt, at der i Bilag F, opgørelse over opholdsdage i 2005-2007, som han selv har lavet, næsten ikke er nogen markeringer for Luxembourg, forklarede han, at det ikke er retvisende. Han kunne ikke oplyse, hvad der var retvisende. Hvis man spurgte hans folk, der var der, ville de sige, at han var der. De brugte ikke telefonmøder.
Foreholdt, at han har forklaret, at han ikke arbejdede, når han var i Danmark, forklarede han, at når han var i Danmark, var han sammen med sin ægtefælle. Han arbejdede, når han var på forretningsrejser. Der er et par ugers ferie i skemaerne.
Foreholdt, at han er enig i, at han skulle anses for skattepligtig til Danmark i 2007 og 2008, forklarede han, at da de rodede rundt i alt dette i 2011, forsøgte de at rette op på 2005, 2006 og 2007, og så vidt han huskede, kunne revisoren bare rette selvangivelserne for 2008 og 2009, uden at skattevæsenet skulle ind over det. Der var ikke så meget at diskutere om det dengang. Det var almindelig lønindkomst i de år, og han var i Danmark mere end halvdelen af tiden.
Foreholdt, at det af SKAT’s bindende svar af 14. november 2011, bilag M, side 5, fremgår, at han til SKAT havde oplyst blandt andet, at "A er fuldt skattepligtig - og ikke som før delvist skattepligtig - i Luxembourg, idet han sammen med IE har taget fast bopæl og ophold i Luxembourg (resident)", og foreholdt, at det læses som, at han ikke var fuldt skattepligtig til Luxembourg i 2005, 2006 og 2007, forklarede han, at han betalte skat og socialsikring i Luxembourg, og fra det tidspunkt, hvor han begyndte i G5-virksomhed var virkelig fuld tid i Luxembourg. For ham indebærer "delvis", at man betaler to steder.
Forevist lønseddel bilag G, side 28, vedrørende august 2006, hvoraf fremgår, at han fik udbetalt "Stock Options for 19.766,55, og at Stock Opt. Non sub. LuxTax" er opgjort til 639.118,83, og adspurgt hvorfor han ikke selvangav den meget store optionsløn i Danmark, forklarede han, at da alle de penge begyndte at komme ind, tog han fat i R1-revision i Luxembourg og bad dem få fat i en dansker, som skulle finde ud af, hvad de skulle gøre med dette. Han stolede på dem. De tog fat i det danske kontor, og de skrev en masse ting i efteråret 2005. Han betalte rigtig mange penge for deres arbejde. Han fortsatte med at bruge dem indtil 2011, hvor det viste sig, at det var noget rod. Den person, der havde behandlet det i Danmark, havde forladt R1-revision. De havde kendskab til alle oplysninger om ham, herunder også til, at han kun var 11 dage i Luxembourg i 2005. Han ville mene, at de fik alle oplysninger. R1-revision arbejdede også for deres regnskabsafdeling. De vidste hvor han var.
IK har forklaret, at han bor i Luxembourg. I perioden 1997 til 2007 er han kommet til Luxembourg mindst en gang hver anden måned, og siden 2007 har han boet i Luxembourg. Han mødte A i 2001. I 2001 var vidnet meget i Luxembourg. De arbejdede begge for G3-virksomhed. A skiftede til G2-virksomhed, og da det blev solgt, kom han til G5-virksomhed. I perioden fra 2005 til 2007 mødtes han ofte med A. Når vidnet kom til Luxembourg, var han der to uger ad gangen, og da Luxembourg er et lille sted, mødtes de ofte på G3-virksomhed´s grundlægger, IC’s gård, hvor de fik noget at spise. Efter vidnet skiftede til G6-virksomhed, arbejdede han stadig meget sammen med G3-virksomhed indtil 2007. A boede i Luxembourg i 2005, for han mødte ham dér. A havde en lejlighed ved siden af Y15-hotel. Han har kun været i hans lejlighed for at sætte sine ting, for A havde aldrig noget mad, så de tog til IC’s gård, hvor de fik noget at spise.
IL har forklaret, at hun blandt andet er medstifter af og adm. direktør for en virksomhed samt adjungeret professor på universiteter i Y3-kontinent. Hun har boet i Luxembourg i mere end 20 år og har kendt A siden 2005. De er mødtes en gang i kvartalet, hvor han kom og underviste hendes studerende, eller de mødtes over en kop kaffe. Hun ved ikke, hvor han boede, men han boede i Luxembourg. Hun mødte ham ofte i Luxembourg i perioden fra 2005 til 2007, og det var hendes opfattelse, at han boede i Luxembourg. Hun var ikke klar over, at han skulle høre til andre steder.
Parternes synspunkter
A har i sit påstandsdokument anført:
"…
2. Anbringender
Til støtte for de nedlagte påstande gøres det gældende
2.1 Fuld skattepligt til Danmark
i. at sagsøger ikke er fuld skattepligtig til Danmark, idet sagsøger ikke har haft bopæl her i landet i indkomstårene 2005, 2006 og 2007, jf. kildeskattelovens §1, stk. 1, nr. 1;
ii. at sagsøger ikke er fuld skattepligtig til Danmark, idet sagsøger ikke i indkomstårene 2005, 2006 og 2007 har haft ophold her i landet i mere end 6 måneder inden for et år, jf. kildeskattelovens §1, stk. 1, nr. 2;
iii. at sagsøger derfor ikke kan anses for fuld skattepligtig til Danmark i indkomstårene 2005, 2006 og 2007, hvorfor sagsøger skal have medhold i den nedlagte principale påstand, jf. påstand 1.1.1;
2.2 Dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Luxembourg
iv. at i det omfang Retten måtte vurdere, at der består en bopæl for sagsøger i både Luxembourg og Danmark, så vil det skulle afgøres efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Luxembourg, hvilket land den fulde skattepligt skal tilfalde;
v. at dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Luxembourg i art 4, stk.2, der er identisk med OECD’s modeloverenskomst art. 4, anfører, at den fulde skattepligt ved dobbeltdomicil afgøres således:
"Hvor en fysisk person efter bestemmelserne i stk. 1 anses for hjemmehørende i begge kontraherende stater, skal følgende gælde:
a) vedkommende skal anses for kun at være hjemmehørende i den stat, i hvilken vedkommende har en fast bolig til sin rådighed. Såfremt vedkommende har en fast bolig til sin rådighed i begge stater, skal vedkommende anses for kun at være hjemmehørende i den stat, med hvilken vedkommende har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (centrum for sine livsinteresser)
b) kan det ikke afgøres, i hvilken af de to stater vedkommende har centrum for sine livsinteresser, eller har vedkommende ikke en fast bolig til sin rådighed i nogen af staterne, skal vedkommende anses for kun at være hjemmehørende i den stat, i hvilken vedkommende sædvanligvis opholder sig
c) opholder vedkommende sig sædvanligvis i begge stater, eller har vedkommende ikke sådant ophold i nogen af dem, skal vedkommende anses for kun at være hjemmehørende i den stat, i hvilken vedkommende er statsborger
d) er vedkommende statsborger i begge stater, eller er vedkommende ikke statsborger i nogen af dem, skal de kompetente myndigheder i de to kontraherende stater afgøre spørgsmålet ved gensidig aftale.";
2.2.1 ad bopæl
vi. at sagsøger i tilstrækkelig grad har dokumenteret, at han havde fast bolig til rådighed i Luxembourg i perioden 2005-2007 og i øvrigt fast beboede denne.
Det er korrekt, at sagsøger ikke selv personligt lejede en lejlighed til privat benyttelse. Det gjorde imidlertid det selskab, som sagsøger var ansat i, ligesom sagsøgers arbejdsgiver stillede denne lejlighed til rådighed for sagsøger. Det er på ingen måde usædvanligt, at en arbejdsgiver afholder boligudgifter for deres ansatte, og det kan ikke fratage bopælsstatus.
Det afgørende i forhold til vurderingen af, om der foreligger en bopæl er imidlertid ikke, om sagsøger var ejer eller lejer af en lejlighed, men alene om han rent faktisk beboede denne lejlighed som fast bopæl;
vii. at sagsøger ikke har haft bopæl i Danmark, idet han kun i begrænset omfang har opholdt sig i Danmark, jf. bilag A.
viii. at sagsøger således ikke kan anses for at have haft bopæl både i Danmark og i Luxembourg og dermed dobbeltdomicil, men alene bopæl/domicil i Luxembourg. Det fastholdes i den forbindelse, at sagsøger alene skal anses for hjemmehørende i Luxembourg;
ix. at det henset til det ovenfor anførte kan lægges til grund, at der ikke har bestået et dobbeltdomicil for sagsøger, hvorfor den fulde
skattepligt for sagsøger alene har været og kan henlægges til Luxembourg;
2.2.2 Ad a) centrum for sine livsinteresser
x. at sagsøger ikke er skattepligtig til Danmark, da den samlede vurdering af sagsøgers tilknytningsforhold fører til, at sagsøgers primære og centrale livsinteresser ikke er til Danmark, idet:
- sagsøger siden 2004 har haft fast bolig til rådighed i Luxembourg,
- sagsøger siden 2004 boede i Luxembourg og dermed havde fast bopæl i Luxembourg,
- sagsøger var tilmeldt folkeregisteret i Luxembourg i perioden, jf. bilag 37,
- sagsøger havde den væsentligste del af sit ophold i Luxembourg i den anførte periode eller andre steder i udlandet grundet sit arbejde,
- at sagsøger kontinuerligt har haft arbejde i Luxembourg siden 2001 og fortsat har det, herunder i de omhandlede år 2005-2007. Dette arbejde er udført for forskellige arbejdsgivere, der alle har været domicileret i Luxembourg, og hvorfra aktiviteterne blev drevet, jf. bilag 36,
- sagsøger var tilmeldt til og betalte Social Sikring i Luxembourg siden den 1. marts 2005, jf. bilag 37;
- sagsøger var skattemæssigt hjemhørende i Luxembourg i perioden 2005 til 2007, og sagsøger var således skattepligtig i Luxembourg i den anførte periode,
- sagsøger i den anførte periode kun i yderst begrænset omfang var i Danmark,
- sagsøger er (red.nationalitet.nr.1.fjernet)-født, (red.nationalitet.nr.1.fjernet)-statsborger og at hans primære familierelationer ligeledes er til Y7-land,
- sagsøger er dansk gift men ikke har nogen børn, ligesom sagsøger i øvrigt ikke har nogen anden familie i Danmark. Sagsøgers hustru forblev alene i Danmark som følge af, at hendes søn på daværende tidspunkt var under 18 år og gik i skole i Danmark, ligesom faderen til sønnen ikke ville tillade, at sønnen flyttede til udlandet, hvorfor hun derfor ikke havde mulighed for at flytte til Luxembourg til sagsøger. Hustruen flyttede imidlertid til Luxembourg umiddelbart efter, at hendes søn blev 18 år, hvor hun nu bor sammen med sagsøger,
- sagsøgers tandlæge, læge- samt hospitalsbesøg kun foregik i Luxembourg,
- sagsøger har oppebåret hele eller langt størstedelen af sin arbejdsindtægt uden for Danmark,
xi. at der ikke foreligger nogen som helst beviser eller holdepunkter for, at sagsøger skulle have nogen som helst livsinteresser til Danmark i 2005-2007, bortset fra ægteskabet med hans hustru, idet:
- sagsøgte ikke har haft fast bopæl i Danmark. Sagsøger har kun haft bolig til rådighed under hans begrænsede ophold i Danmark.
Det forhold, at sagsøger måtte have været tilmeldt en dansk folkeregisteradresse, ændrer imidlertid ikke ved dette forhold. Det afgørende er, at sagsøger faktuelt havde såvel bopæl som ophold i
Luxembourg. Dette var ikke tilfældet for Danmark,
- sagsøger ikke har haft nævneværdigt ophold i Danmark,
- sagsøger ikke har udført arbejde i Danmark,
- sagsøger ikke var tilmeldt A-kasse i Danmark men derimod i Luxembourg,
- sagsøger havde ingen anden familie i Danmark. Sagsøgers familie var alle bosiddende i Y7-land,
- sagsøger heller ikke var medlem af nogen danske organisationer, herunder sportsklubber, sociale foreninger eller andet,
- sagsøger heller ikke på anden vis har været relateret til Danmark.
Der foreligger således ingen beviser, der fastslår, at sagsøger skulle have haft nogen som helst sociale, økonomiske eller forretningsrelationer til Danmark;
xii. at den fulde skattepligt for sagsøger tilsvarende Skatterådets afgørelse i sagen SKM2021.461.SR således skal henføres til Luxembourg. Faktum i denne sag, der er identiske med nærværende sag, var i hovedtræk var som følger:
- skatteyderens hustru og deres fælles børn boede i Danmark;
- skatteyderens væsentligste økonomiske interesser var i Tyskland, da hans indtægter alene hidrørte fra Tyskland.
Det blev af Skatterådet lagt vægt på, at det var nødvendigt at se på de faktiske forhold, for at vurdere til hvilken af de to stater, den pågældende havde de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser. Der skulle således tages hensyn til familie og sociale forhold, beskæftigelse, politiske, kulturelle eller andre aktiviteter mv. Omstændighederne skulle bedømmes som et hele, og der skulle være en fornøden sikkerhed for, at den pågældende havde centrum for livsinteresser i det pågældende land.
Centrum for livsinteresser kunne ikke udledes med sikkerhed alene af det forhold, at ægtefællen og deres børn boede i Danmark, hvorfor der herefter blev lagt vægt på, hvor den pågældende sædvanligvis opholdt sig. Den pågældende opholdt sig hyppigere i Tyskland end i Danmark, hvorfor han blev anset for skattemæssigt hjemmehørende i Tyskland;
xiii. at den fulde skattepligt skal henføres til Luxembourg, hvilket tillige understøttes af sagen vedrørende Helle Thorning-Schmidt og Stephen Kinnock, hvor Stephen Kinnock arbejdede i Schweiz, men havde en dansk bosiddende ægtefælle, hvilket ikke statuerede fuld skattepligt for, desuagtet at disse havde fælles bopæl i Danmark og i øvrigt fællesbørn i Danmark, hvilket end ikke er tilfældet i denne sag;
xiv. at sagsøgers centrale livsinteresser således var i Luxembourg, hvorfor den fulde skattepligt tilfalder Luxembourg;
xv. at sagsøger derfor også af denne grund skal have medhold i den nedlagte principale påstand, jf. påstand 1.1.1;
2.3 Ekstraordinær genoptagelse og forældelse
xvi. at der ikke forligger nogen dokumentation for at sagsøger skulle have handlet forsætligt eller groft uagtsomt, jf. skatteforvaltningslovens §27, stk. 1, nr. 5. Dette understøttes af følgende forhold:
1. Sagsøger er (red.nationalitet.nr.1.fjernet) statsborger,
2. Sagsøgers sproglige danskkundskaber er tilstrækkelige til daglig brug, men er ikke på et niveau, der gør sagsøger i stand til at forstå skatteteknisk dansk eller meningsfyldt læse de mere tekniske bestemmelser,
3. Sagsøger overlod indgivelsen af selvangivelser til statsautoriserede revisorer, da sagsøger ikke selv evnede - herunder ligeledes af sproglige grunde - at sætte sig ind i de komplicerede regler angående udenlandsk indkomst, dobbeltbeskatningsaftaler m.v.,
4. Sagsøger har alene været medarbejder - og således ikke været hverken medejer eller en del af ledelsen. Al behandlingen af løn og optioner/aktier er sket via sagsøgers arbejdsgiver, som endvidere har sikret sig, at der blev tilbageholdt den korrekte skat i henhold til gældende regler,
5. Al udbetaling af løn og optioner/aktier er sket til sagsøgers løn/opsparings-konti i Luxembourg, hvor Sagsøgers arbejdsgiver er hjemmehørende og hvor Sagsøger tillige har været skatteansat efter de der gældende regler,
6. Sagsøger har ikke på noget tidspunkt forholdt eller fortiet oplysninger overfor hverken rådgivere eller SKAT i Danmark og Luxembourg, herunder forsøgt at skjule oplysningerne for disse,
7. Sagsøger har ladet såvel danske revisorer, som luxembourgske revisorer samarbejde om indgivelsen af selvangivelserne for at sikre at alle oplysninger og indkomster var medtaget korrekt i forhold til både de danske og luxembourgske skattemyndigheder,
8. Sagsøger har med rimelighed forventet, at alt hvad sagsøgeren havde i indestående og værdipapirer i pengeinstitutter i Danmark og andre steder er blevet opgivet til SKAT, herunder at der er blevet tilbageholdt kildeskat af renterne. Værdipapirerne har i øvrigt givet betydelige tab,
9. Sagsøger har beredvilligt medvirket til at oplyse sagen, da sagsøger blev opmærksom på SKAT’s forespørgsel,
10. Sagsøger har ikke på noget tidspunkt forsøgt at spekulere i skat eller optimere sin skattemæssige position på nogen måde. Sagsøger har end ikke medtaget alle mulige fradrag i indkomst eller på anden måde søgt at reducere sin skattepligtige indkomst;
xvii.
at sagsøgtes årsopgørelser i øvrigt ikke er opgjort i overensstemmelse med Landsskatterettens afgørelse af 7. september 2021;
xviii.
at der således ikke kan ske ekstraordinære genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, ligesom fristerne for ordinær genoptagelse ligeledes er udløbet;
xix. at der tillige er indtrådt forældelse, jf. forældelseslovens §3, stk. 1;
xx. at sagsøger henset dertil således skal have medhold i den subsidiære påstand, jf. påstand 1.1.2;
2.4 Skatteansættelserne er ikke foretaget korrekt
xxi. at skatteansættelser, der følger af de nye årsopgørelser for årene
2005, 2006 og 2007 (bilag 8), som er foretaget af sagsøgte efter Landsskatterettens afgørelse af den 7. september 2021, jf. bilag 7, ikke er foretaget korrekt og i overensstemmelse med Landsskatterettens præmisser;
Landsskatteretten nåede frem til, at alle ændringer omkring salg af aktier ikke kunne genoptages ekstraordinært som følge af "forholdets mindre klare karakter". Der medfulgte imidlertid ingen talmæssig opgørelse, hverken ved kontor-indstillingen eller ved Landsskatterettens endelige afgørelse.
Landsskatterettens afgørelse medførte således, at alle forhold vedrørende aktier ikke kunne genoptages for årene 2005-2007.
Langt størstedelen af de foretagne forhøjelser grundes på sagsøgers forskellige medarbejderaktieordninger. Efter Landsskatterettens afgørelse kan disse forhold derfor ikke genoptages ekstraordinært. Dette har Skattestyrelsen efter Sagsøgers opfattelse ikke indregnet korrekt i de nye årsopgørelser.
Til understøttelse deraf kan henvises til eksempler på tegningen af medarbejderaktier, herunder: "Corfirmation of purchase" (købsbekræftelser), dateret henholdsvis den 11. juli 2006, den 5. april 2007 og den 11. maj 2007, jf. bilag 15.
Det fremgår deraf, at sagsøger erhverver henholdsvis 530 stk., 624 stk. samt 388 stk. aktier. Af bilaget fremgår endvidere saldoen for aktier ved begyndelsen af perioden - hvor der primo bestod 624 stk. aktier, hvor de nye 388 stk. tillægges, således at saldoen ved periodens udløb herefter udgør 1.012 stk. Det fremgår således, at der er tale om køb og salg af aktier, hvorfor der ikke kan ske ekstraordinær genoptagelse;
xxii.
at sagsøger henset dertil, bør få medhold i den nedlagte mere subsidiære påstand, jf. påstand 1.1.3;
2.5 Genoptagelse
xxiii. at sagen skal genoptages af Landsskatteretten, da:
- der umiddelbart før Landsskatteretten den 5. januar 2022 traf afgørelse i nærværende sag jf. bilag 9, var truffet afgørelse i en lignende sag i Skatterådet SKM2021.461.SR,
- Landsskatteretten må formodes at have været eller burde have været bekendt med Skatterådets afgørelse i sagen SKM2021.461.SR,
- Landsskatterettens ved afgørelsen den 5. januar 2021 (bilag 12) nåede til det stik modsatte resultat, end det, der følger af Skatterådets afgørelse i sagen SKM2021.461.SR, jf. ovenfor under pkt. 2.2.2, idet sagsøger af Landsskatteretten blev anset for skattemæssigt hjemmehørende i Danmark udelukkende fordi, sagsøgers hustru var bosat i Danmark i de pågældende år,
- sagsøger ikke kunne have været bekendt med denne sag, da afgørelsen først er offentliggjort efter forhandlingen i nærværende sag,
- sagen for Landsskatteretten derfor bør genoptages, således at Landsskatteretten kan få mulighed for at inddrage denne af Skatterådet trufne afgørelse i forbindelse med af afsigelsen af afgørelse i nærværende sag;
xxiv. at det følger af skatteforvaltningslovens § 35g, stk. 1-3:
"Den myndighed, der har truffet afgørelse i en klagesag, kan efter anmodning fra en part genoptage en sag, der er påkendt eller afvist af myndigheden, når der forelægges myndigheden oplysninger, som ikke tidligere har været fremme under sagen, og det skønnes, at de nye oplysninger kunne have medført et væsentligt ændret udfald af afgørelsen, hvis de havde foreligget tidligere.
Stk. 2. De nye oplysninger skal forelægges myndigheden inden for en af følgende frister:
1) Fristerne efter § 26, stk. 2, § 27, § 31, stk. 2, § 32, § 32 a, stk. 1, eller § 33 for fremsættelse af en anmodning om genoptagelse.
2) Fristen efter § 48, stk. 3, for indbringelse af sagen for en domstol i 1. instans, eller inden dennes behandling af sagen er afsluttet.
Stk. 3. Den myndighed, der har truffet afgørelse i en klagesag, kan imødekomme en anmodning om genoptagelse, selv om betingelserne i stk. 1 ikke er opfyldt, hvis myndigheden skønner, at ganske særlige omstændigheder taler derfor."
Skatterådets afgørelse SKM2021.461.SR medfører netop, at det af Landsskatteretten udøvede skøn ikke er i overensstemmelse dermed, og dermed udgør en retlig mangel af væsentlig karakter, idet resultatet af Skatterådets afgørelse, ville have medført, at sagsøger skal have medhold i sine anbringender;
xxv. at sagsøger henset dertil, bør få medhold i den nedlagte påstand 1.2;
2.6 Den supplerende påstand vedrørende Landsskatterettens kendelse af den 22. november 2022
xxvi. at afgørelsen fra Landsskatteretten af den 22. november 2022 (bilag V) skal genoptages af Landsskatteretten, da:
Skattestyrelsen ved skrivelse af den 5. november 2021, jf. bilag 26, ikke har foretaget en korrekte implementering af Landsskatterettens afgørelse af den 7. september 2021 (bilag 1), da denne afgørelse må forstås således, at det er alle forhold vedrørende medarbejderaktierne/-optioner, som er forældede, jf. tillige det ovenfor under pkt. 2.5.
Uanset om Skattestyrelsen har vurderet de enkelte medarbejderaktier/-optioner skal beskattes som løn/B-indkomst eller som aktieavancer, gør dette ikke nogen forskel på, om dette er et forhold af "mindre klar karakter" eller ej.
Der er således ingen forskel på de forskellige medarbejderaktieordninger. Der er i alle tilfælde tale om aktier, som efter afgørelsen er forældet. Afgørelsen kan ikke forstås således, at det alene skulle være specifikke aktiesalg, som er forældet. De faktiske forhold vedrørende medarbejderaktieordningerne er ens.
Skattestyrelsen begrunder deres afgørelse med de drøftelser de har haft med Skatteankestyrelsen/Sekretariatet i Landsskatteretten om forståelsen af afgørelsen. En sådan drøftelse med den myndighed, der har truffet afgørelse, om forståelsen af afgørelsen, uden at klageren er involveret i disse drøftelser, er i strid med almindelige forvaltningsretlige principper.
Det er i øvrigt kritisabelt, at sagsbehandleren hos både Skattestyrelsen og Skatteankestyrelsen er den samme medarbejder, som har behandlet den oprindelige skatteansættelse. Dette sikrer på ingen måde, at der er sket en objektiv og fair sagsbehandling, og den pågældende sagsbehandler må anses for inhabil til at kunne behandle sagen også i Skattestyrelsen og Skatteankestyrelsen, hvorfor sagen også bør gå om af den grund.
xxvii.
at sagsøger henset dertil, bør få medhold i den nedlagte påstand
…"
Skatteministeriet Departementet har i sit påstandsdokument anført:
"…
2. Indledende bemærkninger
2.1 BS-46490/2021-KBH
Sagen angår en prøvelse af Landsskatterettens afgørelse af 7. september 2021 (bilag 7), om at A i 2005, 2006 og 2007 var fuldt skattepligtig til Danmark og ikke havde flyttet sin skattemæssige bopæl til Luxembourg. Derudover angår sagen, om SKAT (nu Skattestyrelsen) har været berettiget til ekstraordinært at genoptage A’s skatteansættelser for indkomstårene 2005, 2006 og 2007 og for hvilket beløb.
Videre angår sagen, om Skattestyrelsen har effektueret Landsskatterettens afgørelse af 7. september 2021 korrekt ved udarbejdelsen af de ændrede årsopgørelser for 2005, 2006 og 2007. Det har Landsskatteretten stadfæstet ved afgørelse af 22. november 2022 (bilag V), som A har indbragt for domstolene.
2.2 BS-13274/2022-KBH
Sagen angår, om Landsskatteretten skal genoptage den afgørelse, der er til prøvelse i BS-46490/2021-KBH, hvilket Landsskatteretten afviste ved afgørelse af 5. januar 2022 (bilag 121).
Derudover har A - også i denne sag - indbragt Landsskatterettens afgørelse af 22. november 2022 (bilag V). Sagen angår på dette punkt, om samme afgørelse kan prøves under to sager.
3. BS-46490/2021-KBH
3.1 Fuld skattepligt til Danmark
Det følger af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, at en skatteyder er fuldt skattepligtig i Danmark, når skatteyderen har bopæl i Danmark, jf. også cirkulære 135/1988, pkt. 3.1. I tilfælde, hvor en fuldt skattepligtig person fraflytter Danmark, anses bopæl her i landet for bevaret, såfremt den pågældende bevarer rådigheden over en bolig. Det påhviler skatteyderen at godtgøre, at bopælen i Danmark er opgivet, jf. f.eks. UfR 2001.1459 H og UfR 2001.1854 H.
A har været tilmeldt det danske folkeregister siden maj 1994. I (red.årstal.nr.1.fjernet) blev han gift med sin nuværende ægtefælle, og de har siden været tilmeldt samme adresse i Folkeregisteret (bilag 7, s. 4, 2. afsnit).
I 1995 købte de ejendommen Y1-adresse i lige sameje (bilag E, s. 4), og A har haft adresse her fra 27. november 1995 til 5. februar 2005 (bilag Z). Ejendommen blev solgt pr. 1. marts 2005 for 4,25 mio. kr. (bilag I, s. 1).
Pr. 5. februar 2005 flyttede A med sin ægtefælle til Y2-adresse (bilag Z). Her havde de adresse ind til 1. juli 2011, hvor de registrerede sig som udrejst til Luxembourg (bilag Z). Ejendommen blev efter det oplyste sat til salg den 28. juni 2011 (bilag 7, s. 4, 4. afsnit), men blev først solgt den 11. april 2014 for 7,7 mio. kr. (bilag K, s. 1-2).
A har således ikke godtgjort, at han skulle have opgivet sin danske bopæl i årene 2005-2009, og han blev derfor korrekt ved Skattestyrelsens afgørelse af 24. oktober 2011 (bilag 3) anset for fuld skattepligtig til Danmark i hele perioden, som sagen angik. Han havde jo netop fortsat bolig til rådighed i Danmark sammen med sin familie. Dette stemmer i øvrigt også - selvom det ikke er afgørende - med oplysningerne i Folkeregisteret (bilag Z), hans egen oversigt over opholdsmønstre (bilag F) og hans selvangivelser med lempelse, der er betinget af fuld skattepligt (f.eks. bilag 2).
A har da heller ikke bestridt sin fulde skattepligt i årene frem til 2005, men har alene bestridt afgørelsen for indkomstårene 2005-2007. Herudover har han anerkendt beskatningen - og dermed sin fulde skattepligt - for indkomstårene 2008 og 2009 (bilag 4, s. 1). A har ikke oplyst, hvorledes indkomstårene 2008 og 2009 adskiller sig fra 2005-2007.
3.2 Påstået dobbeltbeskatningssituation
A gør gældende, at han havde skattemæssigt hjemsted i Luxembourg, ikke i Danmark, og dermed at Luxembourg, ikke Danmark, havde beskatningsretten til hans indkomst. Afgørende er i denne sammenhæng, hvor han har skattemæssigt hjemsted efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Luxembourg (herefter "DBO’en").
Af artikel 4, stk. 1, i DBO’en fremgår følgende:
"1. I denne overenskomst betyder udtrykket "en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat" enhver person, som i henhold til lovgivningen i denne stat er skattepligtig der på grund af hjemsted, bopæl, ledelsens sæde eller ethvert andet lignende kriterium. Udtrykket omfatter dog ikke en person, som er skattepligtig i denne stat udelukkende af indkomst fra kilder i eller formue, der beror i denne stat."
Som gennemgået i afsnit 3.1, ovenfor, var A skattepligtig til Danmark på grund af sin bopæl her i landet. Omvendt har A ikke dokumenteret, at han var skattepligtig til Luxembourg på grund af bopæl eller lignende kriterium, jf. hertil UfR 2010.1139 H.
Allerede fordi A ikke har dokumenteret, at han er skattepligtig til Luxembourg, er der ikke nogen dobbeltbeskatningssituation. A er derfor "blot" fuldt skattepligtig til Danmark.
Hvis Retten finder, at A er skattepligtig til Luxembourg, foreligger der en dobbeltbeskatningssituation, som skal afgøres efter DBO’ens artikel 4, stk. 2:
"2. I tilfælde, hvor en fysisk person efter bestemmelserne i stykke 1 er hjemmehørende i begge de kontraherende stater, bestemmes hans status efter følgende regler:
a) han skal anses for at være hjemmehørende i den stat, i hvilken han har en fast bolig til sin rådighed; hvis han har en fast bolig til sin rådighed i begge stater, skal han anses for at være hjemmehørende i den stat, med hvilken han har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for sine livsinteresser);
b) hvis det ikke kan afgøres, i hvilken stat han har midtpunkt for sine livsinteresser, eller hvis han ikke har en fast bolig til sin rådighed i nogen af staterne, skal han anses for at være hjemmehørende i den stat, i hvilken han sædvanligvis har ophold;"
A’s skattemæssige hjemsted skal i så fald afgøres efter, hvor han har fast bolig til rådighed (afsnit 3.2.1). Hvis han har det både i Danmark og Luxembourg, skal det afgøres efter hans midtpunkt for livsinteresser (afsnit 3.2.2) - og hvis dette ikke kan afgøre spørgsmålet, skal det afgøres efter, hvor han sædvanligvis har ophold (afsnit 3.2.3).
3.2.1 Fast bolig til rådighed
I henhold til kommentarerne til OECD’s modeloverenskomst, artikel 4,
pkt. 12, som DBO’en mellem Danmark og Luxembourg med enkelte sproglige forskelle følger, skal en bolig
"være af vedvarende karakter, dvs. den fysiske person skal have etableret og bibeholdt den til stadig brug, i modsætning til det at opholde sig et bestemt sted under sådanne vilkår, at det er åbenbart, at opholdet er tilsigtet at være af kort varighed."
Herefter fremgår følgende angående begrebet bolig i pkt. 13:
"Med hensyn til begrebet “bolig" skal det bemærkes, at enhver form for bolig kan tages i betragtning (hus eller lejlighed, som tilhører eller er lejet af den fysiske person, lejet møbleret værelse). Men boligens varige karakter er væsentlig. Dette betyder, at personen skal have arrangeret det således, at boligen er til vedkommendes rådighed kontinuerligt til enhver tid, og ikke lejlighedsvis med henblik på et ophold, som efter årsagen til det i sagens natur er af kort varighed (ferierejse, forretningsrejse, uddannelsesrejse, deltagelse i kursus på en skole osv.). (…)".
En person har således alene bolig til rådighed, hvis boligen har varig karakter og kontinuerligt er til rådighed.
A havde en sådan bolig til rådighed i Danmark, hvor han i de relevante indkomstår 2005-2007 ejede en helårsbolig i lige sameje med sin ægtefælle, hvor de havde fælles folkeregisteradresse (bilag Z).
Der er omvendt ikke dokumentation for, at A havde fast bolig til rådighed i Luxembourg.
Hans bevisbyrde herfor kan ikke løftes via forklaringer eller skriftlige erklæringer, jf. UfR 2009.476/2 H.
I stævningen gjorde A gældende, at han siden 2001 havde haft fast bopæl i Luxembourg (s. 3, 4. afsnit, 5. bullet). Denne forklaring har han tilsyneladende fragået efterfølgende, idet han i replikken anførte, at han fra februar 2005 flyttede ind i en lejlighed beliggende Y13-adresse (s. 2, 3.-4. afsnit).
Til støtte herfor har han fremlagt en lejekontrakt (bilag 18, der er oversat i bilag 26). I lejekontrakten fremgår, at lejemålet er et "kontorareal", og lejer er G2-virksomhed, ikke A (s. 1, pkt. 1). Det fremgår videre af lejekontrakten, at lokalet er lejet under betingelse af, at det udelukkende anvendes til erhverv, og at enhver anden anvendelse kræver udlejers skriftlige tilladelse (s. 2, pkt. 3). En sådan tilladelse er ikke fremlagt.
Ligeledes fremgår det af lejekontrakten, at lejer kun kunne fremleje eller udleje hele eller dele af lejemålet ved forudgående skriftligt samtykke fra udlejer (bilag 26, s. 4, pkt. 8). Et sådant samtykke er ikke fremlagt.
Såvel fremleje som anvendelse til beboelse ville således være i strid med lejekontrakten, og der er da heller ingen dokumenter, som underbygger, at lejligheden skulle have tjent til bolig for A. Erklæring fra IM om, at A boede her, mens han var i Luxembourg (bilag 19), ændrer ikke herpå, og erklæringen underbygger da heller ikke isoleret set, at dette skulle udgøre en varig bolig for A.
A’s lønsedler og vederlagsattester er da også adresseret til hans danske adresse (bilag G), og han er i officielle dokumenter om G2-virksomhed angivet som " Operations Director, Denmark" (bilag W, s. 3). A’s ansættelseskontrakt i 2011 indeholdt da også efter det af ham oplyste en klausul om, at han skal flytte til
Luxembourg, når ægtefællens børn er færdige med skolen (bilag M, s. 3)
A har henvist til, at adressen er angivet som hans privatadresse i G2-virksomheds business license (bilag 20). Dette har - henset til ovennævnte forhold - ingen bevismæssig værdi.
Dertil kommer, at adressen i Luxembourg er G2-virksomheds adresse i størstedelen af A’s lønsedler/vederlagsattester (bilag G, s. 5 og 5-71), en række begæringsformularer (bilag AA, s. 4, bilag AE, s. 5, og bilag Å, s. 17) og årsrapporter (bilag AC, s. 1, 2 og 6, og bilag AD, s. 1, 2 og 9).
Yderligere blev adressen også angivet for IO (bilag Ø, s. 5 og bilag Å, s. 10), IJ (bilag Ø, s. 6 og 7, og bilag A, s. 9), IH (bilag Å, s. 11) og IR (bilag AA, s. 2). Disse personer har ikke alle boet på adressen sammen med A. Tværtimod har adressen formentlig været G2-virksomheds hovedsæde, hvilket fremgår af andre dokumenter (bilag Ø, s. 1 og s. 2, pkt. 4, bilag W, s. 4 og 6, bilag AB, s. 8).
Det er således udokumenteret, at A skulle have haft fast bolig af vedvarende karakter på den af ham angivne adresse. Dette hænger fint sammen med, at han selv har oplyst (bilag F), at han i årene 2005-2007 opholdt sig henholdsvis 35 dage, 11 dage og 31 dage i Luxembourg, og at han derfor ikke har haft behov for en fast bolig. Han har dermed samlet set ikke dokumenteret, at han havde fast bolig til rådighed i Luxembourg. Han har derfor været skattemæssigt hjemmehørende i Danmark.
3.2.2 Midtpunkt for livsinteresser
Hvis Retten finder det dokumenteret, at A var skattemæssigt hjemmehørende i Luxembourg i 2005-2007, og at han havde fast bolig til rådighed i Luxembourg i 2005-2007, gøres det gældende, at han ikke har godtgjort, at han efter DBO’ens artikel 4, stk. 2, litra a, havde midtpunkt for livsinteresser i Luxembourg.
Har en skatteyder således bolig til rådighed i to stater, skal han anses for at være skattemæssigt hjemmehørende i den stat, med hvilken han har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser (midtpunkt for livsinteresser). Det er tale om en samlet bedømmelse, jf. UfR 2005.1463 H og UfR 2007.2435 H.
Efter 2017-kommentaren til modeloverenskomsten er det ved fastlæggelsen af, hvor en person har centrum for livsinteresser, nødvendigt at konstatere, hvor "vedkommende har de stærkeste personlige og økonomiske forbindelser", i hvilken sammenhæng der kan tages hensyn til "vedkommendes familie og sociale forhold, vedkommendes beskæftigelse, vedkommendes politiske, kulturelle eller andre aktiviteter, vedkommendes forretningssted, det sted, hvorfra vedkommende administrerer sine aktiver osv.". Kommentaren viser desuden, at den pågældendes subjektive valg skal tillægges stor betydning.
Det er A, der har bevisbyrden for, at hans midtpunkt for livsinteresser skulle have flyttet sig fra Danmark, jf. UfR 2001.1459 H og UfR 2001.1854 H, der angår fraflytning. Den bevisbyrde har han ikke løftet.
A indrejste til Danmark i 1994 og blev dansk gift i (red.årstal.nr.1.fjernet). Siden da har han boet med sin danske ægtefælle. Fra december 1995 til marts 2005 ejede han i lige sameje med sin ægtefælle Y1-adresse (bilag B, s. 4) på 12.495 m2 med et samlet boligareal på 203 m2 (bilag H).
I oktober 2004, dvs. umiddelbart forud for hans påståede flytning af midtpunkt for livsinteresser til Luxembourg, erhvervede han sammen med sin ægtefælle Y2-adresse (bilag C og D, s. 3), hvor ægtefællen ubestridt boede med sine børn. Det er en ejendom på 48.855 m2 med et samlet boligareal på 442 m2 (bilag J). Denne ejendom blev først solgt i maj 2014.
Heroverfor står, at det er udokumenteret, at A havde nogen fast bolig til rådighed i Luxembourg, og at han efter eget udsagn har boet i en lejlighed, som arbejdsgiveren havde anskaffet.
A har ikke børn, og hans nærmeste familie er således ægtefællen og dennes børn, som alle boede i det af ham og ægtefællen ejede hus i Danmark. Hans øvrige familie bor efter det oplyste i Y7-land.
Han opholdt sig betydeligt mere i Danmark end i Luxembourg (bilag
F):
Indkomstår Dage i Danmark Dage i Luxembourg
2005 113 35
2006 112 11
2007 136 31
A har desuden oplyst, at han primært tilbragte ferier og weekender i Danmark. Videre er det oplyst, at A i hvert fald i 2008 og 2009 prioriterede at være sammen med familien i Danmark og derfor ikke forsøgte at opfylde betingelserne i ligningslovens § 33 A (bilag L), der giver ret til lempelse ved ophold i udlandet på mindst 6 måneder.
Omvendt har A trods opfordring (B) hertil ikke dokumenteret nogen egentlig personlig tilknytning til Luxembourg i form af f.eks. familiemæssige eller sociale relationer bortset fra to skriftlige erklæringer indhentet til brug for sagen (bilag 24-25), der ikke kan tillægges bevisværdi, jf. f.eks. UfR 2002.1172 H og UfR 2009.476/2 H.
Opholdsmønsteret, familieforholdene og boligforholdene viser en entydig og meget betydelig personlig tilknytning til Danmark.
For så vidt angår de økonomiske forbindelser har A i perioden marts 2005 til og med november 2007 modtaget løn fra udenlandske arbejdsgivere med adresse i Luxembourg. Henset til at han alene har opholdt sig mellem 11 og 35 dage om året i Luxembourg, må lønindkomsten i vid udstrækning være baseret på arbejde udført udenfor Luxembourg. Arbejdet for G2-virksomhed skaber dermed ikke nogen entydig tilknytning til Luxembourg.
Der er generelt betydelig uklarhed angående A’s erhvervsmæssige tilknytning til Luxembourg. Han oplyste for Landsskatteretten, at han havde haft kontor og fast arbejdsplads i Luxembourg siden 2000, og at han har arbejdet i Luxembourg siden 2002 (bilag 7, s. 4, 5. afsnit, og s. 12, 2. afsnit), mens han oplyste, at han ikke har haft erhvervsmæssig tilknytning til Danmark siden 2001 (stævningen, s. 3, 3. afsnit). Det fremgår dermed ikke klart, om hans erhvervsmæssige tilknytning til Luxembourg er startet i år 2000, 2001 eller 2002.
Under alle omstændigheder stemmer hans oplysninger ikke overens med, at han har haft dansk arbejdsgiver (G3-virksomhed) i 2004-2005 (bilag B, s. 5, og bilag E, s. 5), og at han i 2004 har fået befordringsfradrag for kørsel til en arbejdsadresse i Danmark (bilag E, s. 1-2, og bilag AF). Han har da også selv fremlagt en erklæring om, at han havde arbejdsplads på kontoret i Danmark frem til december 2003 (bilag 17), og at det danske selskab udbetalte hans løn.
Yderligere har han også oplyst, at han i 2003 fik job hos G2-virksomhed for at opbygge hovedkontor i Luxembourg (bilag 7, s. 12), og at han siden 2001 kun har haft tre arbejdsgivere, som alle var beliggende i Luxembourg (replik, s. 5, 4. afsnit). Det stemmer ikke overens med, at han ind til 2005 var ansat i G3-virksomhed, men fik løn fra G3-virksomhed (bilag 16-17 og replikken, s. 2, 1. afsnit, og s. 4).
Samlet er det uklart, hvorvidt A’s arbejde - i hele perioden 2001-2007 - faktisk har haft tilknytning til Luxembourg, selvom det kan konstateres, at han formelt har været ansat og fået udbetalt løn fra Luxembourg i årene 2005-2007.
A har oplyst, men ikke dokumenteret, at han var gæsteforelæser på et universitet i Luxembourg, repræsentant for den Luxembourgske regering, repræsentant for forskellige selskaber og erhvervslivet generelt, og at han i øvrigt var en del af forskellige - ikke nærmere definerede - begivenheder i Luxembourg. Herudover er han blevet tildelt en fortjenstorden i Luxembourg. Selv hvis forholdene måtte blive dokumenteret, er det mindre erhvervsmæssige opgaver, der ikke i sig selv er afgørende for tilknytningen til landet.
Yderligere kan det konstateres, at A har haft et betydeligt indestående i en dansk bank, haft renteindtægter og haft lån i Danmark i 2005-2007 (bilag B-D). Derudover har han været tilmeldt en dansk A-kasse i 2005-2007 (do.). Endelig havde han rådigheden over to relativt nye biler i Danmark - en (red.bilmærke.nr.1.fjernet) og en (red.bilmærke.nr.2.fjernet) - i Danmark i 2005-2007, som han bevarede rådigheden over frem til henholdsvis februar 2011 april 2012 (bilag B-D og bilag M, s. 5, 7. afsnit ff.).
Samlet set er der således ikke nogen tilknytning af betydning til Luxembourg. Tværtimod har A fortsat klare bånd til Danmark. Han har således ikke dokumenteret, at hans midtpunkt for livsinteresser skulle have flyttet sig til Luxembourg.
3.2.3 Sædvanlig bopæl
Hvis Retten måtte finde, at A’s midtpunkt for livsinteresser ikke kan fastlægges, skal han anses for hjemmehørende i den stat, hvor han sædvanligvis har ophold, jf. DBO’ens artikel 4, stk. 2, litra b. Henset til at han har opholdt sig betydeligt mere i Danmark end i Luxembourg (bilag F), fører dette kriterium til, at han skal anses for hjemmehørende i Danmark.
3.3 Ansættelsesfristerne er iagttaget
Efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, kan told- og skatteforvaltningen ikke afsende et varsel om ændring af en ansættelse af indkomstskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb.
For så vidt angår indkomståret 2007 er betingelserne efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, for genoptagelse heraf opfyldt, idet A ved sin henvendelse af 26. april 2011 anmodede om genoptagelse af sine skatteansættelser for 2005-2009. Anmodningen blev således fremsat inden den 1. maj i det fjerde år efter udløbet af indkomståret 2007. Såfremt retten måtte finde, at A’s revisors henvendelse af 26. april 2011 ikke kan anses for en anmodning om genoptagelse, er ansættelsesfristen alligevel iagttaget, idet betingelserne for ekstraordinær genoptagelse er opfyldt lige som for 2005 og 2006.
Uanset fristerne i skatteforvaltningslovens § 26 kan en ansættelse af indkomstskat efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nemlig ændres efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.
Det følger af retspraksis, at manglende selvangivelse af skattepligtige indtægter efter omstændighederne kan være mindst groft uagtsomt i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, jf. f.eks. UfR 2023.5413 H, UfR 2018.3603 H, UfR 2018.3845 H, TfS 2015, 911 VLR og TfS 2013, 732 VLR. Dommene viser, at det bevisresultat, som lægges til grund i forhold til spørgsmålet om beskatning, også skal lægges til grund ved vurderingen af, om skatteyderen har handlet groft uagtsomt ved ikke at selvangive de omhandlede indtægter.
Det bemærkes, at Landsskatteretten vurderede, at der ikke foreligger grov uagtsomhed ved den manglende selvangivelse af salg ved G1-virksomhedaktier grundet forholdets mindre klare karakter. Forholdet er derfor ikke blevet genoptaget ekstraordinært, og det er dermed ikke en del af denne sag.
For så vidt angår de indbragte forhold er A’s manglende selvangivelse groft uagtsom. A var fuldt skattepligtig til Danmark, og han havde centrum for livsinteresser i Danmark. A havde en klar tilknytning til Danmark i 2005-2007 samtidig med, at hans tilknytning til Luxembourg på det foreliggende grundlag alene har bestået i, at han havde Luxembourgske arbejdsgivere. Desuden klagede han ikke over SKAT’s afgørelse for så vidt angår indkomstårene 2008 og 2009, hvor SKAT også fandt, at han var fuldt skattepligtig i Danmark.
Det burde derfor stå ham klart, at han skulle selvangive sin fulde årsindkomst i Danmark i 2005-2007, uanset om den var optjent i udlandet, jf. f.eks. SKM2020.452.ØLR. Der er tale om manglende selvangivelse af meget betydelige indtægter på 349.429 kr. i 2005 (bilag Q, s. 1, og bilag 8, s. 5), 8.065.616 DKK i 2006 (bilag Q, s. 3, og bilag 8, s. 6) og 5.301.453 DKK i 2007 (bilag Q, s. 5, og bilag 8, s. 9). Den manglende selvangivelse heraf er i sig selv anses for groft uagtsom. Det ændrer ikke herpå, at han selv ved henvendelse af 26. april 2011 anmodede om korrektion af sine skatteansættelser (bilag 2, s. 3).
Det er uden betydning, om han har overladt selvangivelsen til revisor, der i så fald på hans vegne har handlet groft uagtsomt, eller om han i henhold til revisors råd har undladt at selvangive, jf. UfR 2018.3845 H.
Det er i øvrigt ubestridt, at SKAT har overholdt reaktionsfristen, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, og har truffet afgørelse inden for 3 måneder fra forslag, jf. § 26, stk. 2, 2. pkt.
SKAT har således foretaget ansættelsesændringen af de indbragte forhold for samtlige indkomstår rettidigt.
3.4 Landsskatterettens afgørelse er korrekt effektueret
Ved sin afgørelse af 24. oktober 2011 (bilag 3) ændrede SKAT A’s skatteansættelser for indkomstårene 2005-2009. For årene 2005-2007, som her er omtvistet, var størstedelen af ændringerne angående A’s løn, optionsløn og renteindtægter.
Derudover beskattede SKAT A af 103.598 kr. som aktieindkomst ved salg af G1-virksomhed-aktier (bilag 3, s. 3).
I de efterfølgende år led A i henhold til SKAT’s afgørelse et fremførselsberettiget tab på aktier (bilag 3, s. 5, 1. ændring, og s. 6, 2. ændring).
Landsskatteretten ændrede ved sin afgørelse af 7. september 2021 (bilag 7, s. 17, 3. og 4. afsnit) SKAT’s afgørelse:
"Retten finder, at R1-revisions undladelse af at selvangive alle klagerens løn- og renteindtægter for indkomstårene 2005, 2006 og 2007 i Danmark må anses for værende mindst groft uagtsomt. […]
Retten finder derimod ikke, at der foreligger mindst grov uagtsomhed i forbindelse med manglende selvangivelse af salg af G1-virksomhed-aktier henset til forholdets mindre klare karakter."
Skattestyrelsen effektuerede Landsskatterettens afgørelse ved at udstede nye årsopgørelser, hvor aktieindkomsten fra salg af G1-virksomhed-aktier ikke indgik, og hvor der følgelig ikke var fradragsberettigede tab på aktier til fremførsel for de pågældende aktier (bilag V, s. 4).
A påklagede denne effektuering til Landsskatteretten. Han har ikke bestridt opgørelsen af beløbene, men har bestridt, hvad der omfattes af "salg af G1-virksomhed-aktier", som ikke kunne genoptages ekstraordinært. Han gør gældende, at Skattestyrelsen ikke har implementeret Landsskatterettens afgørelse af 7. september 2021 korrekt, da Landsskatterettens afgørelse ifølge A må forstås således, at det er alle forhold vedrørende medarbejderaktier/-optioner, som er forældede.
Landsskatteretten har ved afgørelse af 22. november 2022 (bilag V, s. 8 f.) fastslået, at Skattestyrelsen har fortolket den tidligere afgørelse fra Landsskatteretten korrekt. Det er da også stemmende med ordlyden af afgørelsen, at optionslønnen - der udgjorde den væsentligste del af forhøjelsen - kunne genoptages, mens selve salgene af G1-virksomhed-aktier, hvor der var uenighed om, hvordan det skulle beskattes, ikke kunne genoptages ekstraordinært.
Det stemmer videre med det administrative forløb, hvor der under den første sag netop var tvist om, hvorvidt G1-virksomhed-aktierne var options- eller aktieindkomst (se revisors opgørelse i bilag N-P smh. bilag 3 og bilag R, s. 2, pkt. 8).
De øvrige ændringer, som SKAT foretog vedrørte løn, optionsløn og renteindtægter. Sondringen mellem salg af G1-virksomhed-aktier og løn- og renteindtægter fremgår således klart ud fra hele det administrative forløb, og forholdet mellem G1-virksomhed-aktier var netop ikke så klart som de øvrige dele af afgørelsen, idet der her var juridisk tvist om beskatningen.
Der er heller ikke grundlag for A’s anbringende om genoptagelse af Landsskatterettens afgørelse af 22. november 2022 (bilag V). For det første er der ikke truffet administrativ afgørelse om genoptagelsesspørgsmålet efter skatteforvaltningslovens § 35 g, og spørgsmålet kan derfor ikke prøves ved domstolene, jf. skatteforvaltningslovens § 48. For det andet er betingelserne for genoptagelse ikke opfyldt, for afgørelsen er jo korrekt, jf. ovenfor og afsnit 4.1, nedenfor, angående kravene til genoptagelse.
3.5 Nedsættelse af skatteansættelser
A har ligeledes nedlagt en mere subsidiære påstand, hvorved han påstår sine skatteansættelser for indkomstårene 2005, 2006 og 2007 yderligere nedsat med henholdsvis 87.662 kr., 8.015.870 kr. og 5.136.519 kr.
Han har ikke nærmere redegjort for den beløbsmæssige opgørelse, men det kan konstateres, at det er samme nedsættelse, som han ønskede i klagesagen angående effektuering af Landsskatterettens afgørelse, jf. afsnit 3.4. Det er ikke muligt at følge den af A fremlagte opgørelse (bilag 39).
For indkomståret 2005 er hans indkomst blevet forhøjet med 347.335 kr. (bilag 3, s. 2 f., felt 283, 293 og 290), hvoraf ændringerne i felt 283 og 293 kan summeres til 87.662 kr., som er den af ham påståede ændring. Der er ingen forklaring på, hvorfor påstanden alene skulle angå ændringerne i felt 283 og 293.
For indkomståret 2006 er hans indkomst blevet forhøjet med 7.954.076 kr. (summering af felt 283, 293 og 290 i bilag 3, s. 4). Dette er mindre end den af ham påståede ændring på 8.015.870 kr.
For indkomståret 2007 er hans indkomst blevet forhøjet med 5.141.746 kr. (summering af felt 283, 293 og 290 i bilag 3, s. 4). Dette er mere end den af ham påståede ændring på 5.136.519 kr.
Udover de ovenfor oplistede ændringer har SKAT for hvert af årene ændret hans kapitalindkomst, der delvist består af G1-virksomhed-aktier, som er blevet nedsat til 0 kr., og delvist består af renteindtægter, som ikke forekommer bestridte (bilag 3, s. 3 ff., felt 214). Ligeledes har SKAT ændret hans fradragsberettigede tab på aktier til fremførsel, hvilket også blev nedsat af Landsskatteretten og derfor ikke er bestridt (bilag 3, s. 5 f., felt 849).
Som det fremgår, er der tilsyneladende ikke nogen sammenhæng mellem påstandens beløbsangivelser og de forhøjelser, der er til prøvelse. A har henvist til bilag 39, der ikke indeholder nogen redegørelse. A kan derfor ikke få medhold i den nedlagte påstand.
Såfremt retten måtte finde, at der er grundlag for at ændre A’s skatteansættelser for indkomstårene 2005, 2006 og 2007, bør sagen hjemvises til Skattestyrelsen med henblik på en fornyet behandling af skatteansættelserne.
4. BS-13274/2022-KBH
4.1 Genoptagelse af Landsskatterettens afgørelse
A har indbragt Landsskatterettens afslag på at genoptage sin afgørelse af 7. september 2021 (bilag 7). Prøvelsen heraf sker under sagsnr. 13274/2022-KBH, mens prøvelse af Landsskatterettens afgørelse af 7. september 2021 sker under sagsnr. 46490/2021-KBH. Genoptagelsessagen er således uden selvstændig betydning, fordi Retten under alle omstændigheder forholder sig indholdsmæssigt til Landsskatterettens afgørelse. Eftersom A har fastholdt begge sager, bemærker ministeriet dog følgende om genoptagelsessagen:
Det følger af skatteforvaltningslovens § 35 g, stk. 1, at den myndighed, der har truffet afgørelse i en klagesag, efter anmodning kan genoptage sagen, hvis der foreligger nye oplysninger, der kunne have medført et væsentligt ændret udfald af afgørelsen, hvis de havde foreligget tidligere. Vurderingen af, om nye oplysninger kunne have medført et væsentligt ændret udfald, beror på et skøn, jf. lovforslag nr. 212 af 24. april 2013, de specielle bemærkninger til § 1, nr. 33, § 35 g, stk. 1. Det påhviler skatteyderen at godtgøre, at betingelserne for genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 35 g, stk. 1, er opfyldt, jf. f.eks. SKM2004.27.ØLR.
Er betingelserne ikke opfyldt, kan der ske genoptagelse, hvis der foreligger ganske særlige omstændigheder, jf. § 35 g, stk. 3. Bestemmelsen administreres restriktivt, jf. lovforslag nr. 212 af 24. april 2013, de specielle bemærkninger til § 1, nr. 33, § 35 g, stk. 2, og beror på et skøn (do., til § 1, nr. 33, § 35 g, stk. 2). Det fremgår desuden af bemærkningerne til bestemmelsen, at ganske særlige omstændigheder kan være tilfælde, hvor en domstolsafgørelse eller en afgørelse fra Landsskatteretten tilsidesætter en klagemyndigheds praksis vedrørende det pågældende spørgsmål, der anmodes genoptaget.
A har til støtte for sin genoptagelsesanmodning alene henvist til afgørelsen i SKM2021.461.SR.
En afgørelse fra Skatterådet i en anden sag er ikke en ny oplysning, og allerede af den grund er betingelserne for genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 35 g, stk. 1, ikke er opfyldt. Desuden er
SKM2021.461.SR ikke udtryk for en anderledes bedømmelse, end den der er sket i A’s sag - og som i forvejen følger af højesteretspraksis, jf. f.eks. UfR 1996.391 H, SKM2005.79.HR og SKM2007.501.HR. Endelig er Landsskatteretten ikke bundet af Skatterådets afgørelser, men er klageinstans for Skatterådet, jf. skatteforvaltningslovens § 11.
A har heller ikke i øvrigt påvist nogen fejl ved Landsskatterettens skøn om, at der ikke i øvrigt foreligger ganske særlige omstændigheder, der kan begrunde genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 35 g, stk. 3.
Der er således ikke grundlag for genoptagelse af Landsskatterettens afgørelse.
4.2 Påstanden om effektuering
A har i såvel BS-13274/2022-KBH som BS46490/2021-KBH nedlagt påstand om, at Landsskatterettens afgørelse af 22. november 2022 (bilag V) om effektuering af Landsskatterettens afgørelse af 7. september 2021 (bilag 7) er forkert.
Der er tale om én afgørelse. Spørgsmålet kan kun prøves i én sag. Princippet om litispendens afskærer, at påstanden nedlægges samtidigt i to sager, jf. U.2022.1957 H. Påstanden skal derfor afvises i BS-13274/2022KBH.
Hvis ikke Retten finder grundlag for afvisning, skal Skatteministeriet også her frifindes, jf. argumentationen i afsnit 3.4, ovenfor.
…"
Parterne har under hovedforhandlingen nærmere redegjort for deres opfattelse af sagen.
Rettens begrundelse og resultat
BS-46490/2021-KBH
Skattepligt.
Retten lægger til grund, at A siden 1994 har været tilmeldt det danske folkeregister og siden 1995 har været tilmeldt samme danske adresser, henholdsvis Y1-adresse og Y2-adresse, som sin ægtefælle - og siden 2005 ligeledes dennes børn. Retten lægger endvidere til grund, at A fra december 1995 til 1. marts 2005 ejede ejendommen beliggende Y1-adresse, og fra den 1. oktober 2004 erhvervede boligen beliggende Y2-adresse, samt at sidstnævnte ejendom blev sat til salg den 28. juli 2011, og at han og ægtefællen den 1. juli 2011 blev registreret som udrejst fra Danmark til Luxembourg. Retten lægger derudover vægt på A’s opgørelse over hvor mange dage, han opholdt sig i henholdsvis Danmark, Luxembourg og andre lande i 2005, 2006 og 2007, hvoraf det fremgår, at han opholdt sig langt flere dage i Danmark end i Luxembourg i alle tre år.
Retten finder på denne baggrund og sagens oplysninger i øvrigt, at A ikke havde opgivet sin bolig i Danmark i årene 2005, 2006 og 2007, men derimod havde bevaret rådigheden over en bolig i Danmark, og at han derfor var fuldt skattepligtig til Danmark efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.
A har gjort gældende, at den fulde skattepligt for ham alene har været og kan henlægges til Luxembourg. Der er ikke fremlagt dokumentation for, at han reelt er blevet behandlet som fuld skattepligtig til Luxembourg. Derimod har A i 2011 i forbindelse med indhentelse af et bindende svar fra SKAT oplyst, at han efter fraflytning fra Danmark i juli 2011 "er fuldt skattepligtig - og ikke som før delvist skattepligtig - i Luxembourg, idet han sammen med IE har taget fast bopæl og ophold i Luxembourg (resident)", hvilket ifølge oplysningerne skete pr. 1. juli 2011, jf. bilag M.
Retten finder, at A ikke har godtgjort, at han i årene 2005-2007 var fuldt skattepligtig til Luxembourg, og der er derfor ikke spørgsmål om anvendelse af dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Luxembourg.
Ansættelsesfrister efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1 og 2, og § 27, stk. 1.
A’s revisor anmodede ved brev af 26. april 2011, bilag 3, SKAT om at korrigere skatteansættelserne for årene 2005-2009 under henvisning til de af revisoren opgjorte skattepligtige indkomster. Retten finder på denne baggrund, at betingelserne for genoptagelse af ansættelsen for indkomståret 2007 efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, er opfyldt. For så vidt angår indkomstårene 2005 og 2006 lægger retten vægt på, at A var fuldt skattepligtig til Danmark og havde centrum for sine livsinteresser i Danmark. Han havde en klar tilknytning til Danmark i de pågældende år, og hans tilknytning til Luxembourg bestod i al væsentlighed, jf. ovenfor, alene i, at den virksomhed, han arbejdede for, lå i Luxembourg. Som følge heraf finder retten det i hvert fald groft uagtsomt, at han ikke selvangav sin fulde årsindkomst i Danmark i de pågældende år, selv om den var optjent i udlandet. Retten har i den forbindelse tillige lagt vægt på, at der var tale om meget betydelige beløb. Det forhold, at han havde antaget bistand af en revisor, og ifølge sin forklaring helt havde overladt det til sin revisor at behandle hans skattemæssige forhold, findes ikke at kunne føre til en anden vurdering. Betingelserne for ændring af ansættelsen af indkomstskat efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, for så vidt angår årene 2005 og 2006 var således opfyldt.
Skattestyrelsens ændring af skatten med nye årsopgørelser for 2005-2007 Landsskatteretten fandt ved afgørelsen af 7. september 2021, at R1-revisions undladelse af at selvangive alle klagerens løn- og renteindtægter for indkomstårene 2005, 2006 og 2007 i Danmark måtte anses for værende mindst groft uagtsomt.
Landsskatteretten fandt imidlertid, at der for så vidt angår manglende selvangivelse af salg af G1-virksomhed-aktier, var tale om et forhold af mindre klar karakter, og at der af den grund ikke forelå mindst grov uagtsomhed for så vidt angik den skattemæssige behandling af salg af G1-virksomhed-aktier.
Skattestyrelsens udstedte efter Landsskatterettens afgørelse nye årsopgørelser for 2005, 2006 og 2007, hvor indkomsten fra salg af G1-virksomhed-aktier ikke indgik. Der var som følge heraf heller ikke medtaget fradragsberettigede tab på aktier til fremførsel for de pågældende aktier.
Således som sagen er forelagt, finder retten det ikke godtgjort, at der er grundlag for yderligere nedsættelse af A’s skatteansættelser for indkomstårene 2005, 2006 og 2007.
Af de anførte grunde frifindes Skatteministeriet i sagen BS-46490/2021-KBH.
BS-13274/2022-KBH
Landsskatterettens afgørelse af 5. januar 2022 om afslag på genoptagelse
Retten har ved behandlingen af sagsøgers påstande i sagen BS-46490/2021-KBH foretaget en prøvelse af Landsskatterettens afgørelse af 7. september 2021 og stadfæstet denne.
Allerede som følge heraf frifindes Skatteministeriet for A’s påstand om genoptagelse af Landsskatterettens afgørelse af 7. september 2021.
A’s supplerende påstand vedrørende Landsskatterettens kendelse af den 22. november 2022
Retten har ved behandlingen af sagsøgers mere subsidiære påstand i sagen BS46490/2021-KBH taget stilling til, at der ikke er grundlag for at nedsætte sagsøgers skatteansættelser for indkomstårene 2005, 2006 og 2007, idet retten har fundet, at Skattestyrelsens effektuering af Landsskatterettens kendelse af 7. september 2021 er i overensstemmelse med Landsskatterettens afgørelse. Da det er de samme forhold, der danner grundlag for sagsøgers supplerende påstand vedrørende Landsskatterettens kendelse af den 22. november 2022 i sagen BS-13274/2022-KBH, tages Skatteministeriets påstand om afvisning af denne del af sagen til følge.
Sagsomkostninger
BS-46490/2021-KBH
Sagsomkostningerne er efter sagens værdi, forløb og udfald fastsat til dækning af advokatudgift med 270.000 kr., i alt 270.000 kr. Skatteministeriet er ikke momsregistreret.
BS-13274/2022-KBH
Sagsomkostningerne er efter sagens værdi, forløb og udfald fastsat til dækning af advokatudgift med 30.000 kr., i alt 30.000 kr. Skatteministeriet er ikke momsregistreret.
THI KENDES FOR RET:
BS-46490/2021-KBH
Skatteministeriet frifindes.
A skal til Skatteministeriet betale sagsomkostninger med 270.000 kr.
BS-13274/2022-KBH
Skatteministeriet frifindes for A’s påstand om genoptagelse og hjemvisning til fornyet behandling af Landsskatterettens afgørelse af den 7. september 2021.
A’s supplerende påstand vedrørende Landsskatterettens kendelse af den 22. november 2022 om, at sagen hjemvises til fornyet behandling ved Landsskatteretten, afvises.
A skal til Skatteministeriet betale sagsomkostninger med 30.000 kr.
Beløbene skal betales inden 14 dage.
Sagsomkostningerne bliver forrentet efter rentelovens § 8 a.