Klagepunkt	Skattestyrelsens afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Indkomståret 2021 Yderligere gaveafgift til betaling	20.496 kr.	0 kr.	Nedsættes til 8.330 kr.

Faktiske oplysninger
Klageren [A] har i 2021 modtaget 50 % af ejendommen […], beliggende […], SE-[…], […], […] Län i Sverige, som gave fra sin fader, B.

Ejendommen, som er bygget i 1928, er anført som "Friliggande småhus", og grundens areal udgør 2.684 kvm.

Det fremgår af det svenske "Skatteverket" "fastighetstaxering", at ejendommen var vurderet til 300.000 SEK i indkomståret 2021.

Skattestyrelsen har modtaget gaveanmeldelse af 29. november 2021, hvor gavebrev af 21. august 2021 vedrørende ejendommen var vedlagt.

I gaveanmeldelsen er der ved gaveafgiftsgrundlaget taget udgangspunkt i den svenske vurdering for 2021 på 300.000 SEK.

Det fremgår af gaveanmeldelsen, at ejendommen blev overdraget for 68.850 kr. Følgende beregning fremgår af anmeldelsens punkt 7.5:

"

Gave:	Taxeringsvärde	X 0,50	X 0,75	X 0,85	Valutakurs
	300.000 SEK	X 0,50	X 0,75	X 0,85	0,72 DKK/SEK	68.850,00 DKK

"

Gaveafgift er betalt med 10.030 kr.

Det fremgår endvidere af gaveanmeldelsen, at klageren har modtaget en gave på 68.700 kr. tidligere i indkomståret 2021.

Ifølge oplysninger fra "Metria fastighetSök", erhvervede den tidligere ejer, B (klagerens fader), ejendommen den 8. august 1975.

Skattestyrelsen har ved den påklagede afgørelse af 12. juli 2022 opgjort gaveafgiften på følgende måde:

Den svenske vurdering for indkomståret 2001 i svenske kroner	184.000 SEK
Reguleres efter det svenske indeks for fritidshuse 184.000 * 923/335	506.961 SEK
Omregnes til danske kroner 506.961 * 84,51 (kurs 29.12.2000) 428.433 kr.	428.433 kr.
+ forhøjelse 33%	141.383 kr.
=	569.816 kr.
Reguleret for afstandsprocent på 19: 797.845 *100/119	478.837 kr.
= værdi pr. 1. januar 2021	478.837 kr.
-15%	71.826 kr.
= Grundlag for beregning af gaveafgift	407.011 kr.
Din andel på 50% 407.011/2	203.505 kr.
Gaveafgift beregnes som 15% af 203.505 kr.	30.526 kr.
Allerede betalt gaveafgift	10.030 kr.
Gaveafgift til betaling	20.496 kr.

Det fremgår af cirkulære nr. 185 af 17. november 1982 om værdiansættelsen af aktiver og passiver i dødsboer m.m. og ved gaveafgiftsberegning:

" (…)

2. De aktiver, der omfattes af skatte- og afgiftsberegningen, ansættes normalt til deres værdi i handel og vandel på det tidspunkt, der er afgørende for afgiftsberegningen. Ved værdien i handel og vandel forstås det beløb, som aktivet vil kunne indbringe ved et salg i det åbne marked.

(…)

4. Er ejendommen solgt til arvinger eller disses nære pårørende, eller udlægges ejendommen til en arving, skal den ansættes til værdien i handel og vandel. Det fremgår af §§ 17-19 i arve- og gaveafgiftsloven, der henviser til kildeskattelovens § 16, stk. 3 og 4.
Skatte- og afgiftsmyndighederne skal påse, at værdien i boopgørelsen eller gaveanmeldelsen svarer til værdien i handel og vandel på det tidspunkt, der er afgørende for værdiansættelsen.

Til brug herfor fastsættes følgende regler om, inden for hvilke grænser skatte- og afgiftsmyndighederne skal acceptere værdiansættelsen.

(…)

6. Den efter punkt 5 opgjorte kontantværdi sammenlignes med kontantejendomsværdien ved den senest forud for arveudlægget eller gaveoverdragelsen for boet eller parterne bekendtgjorte almindelige vurdering, årsomvurdering, vurdering efter vurderingslovens § 4 eller § 4A eller årsregulering i henhold til vurderingslovens § 2A.

Hvis boets eller parternes værdiansættelse omregnet til kontantværdi højst er 15 pct. højere eller lavere end den nævnte kontantejendomsværdi, skal værdiansættelsen lægges til grund ved beregningen af arve- eller gaveafgiften.

Hvis værdiansættelsen omregnet til kontantværdi er mere end 15 pct. over eller under kontantejendomsværdien, bør værdiansættelsen ændres, således at den holdes inden for denne ramme, medmindre boet eller parterne har oplyst særlige omstændigheder, som begrunder, at man ikke følger denne fremgangsmåde. Som eksempel herpå kan nævnes en stærkt faldende prisudvikling for fast ejendom siden den senest bekendtgjorte ansættelse af kontantejendomsværdien.

(…) "

Det fremgår af udskrift fra "Skatteverket":

" (…) Skatteverket beräknar utifrån alla försäljningar en prisnivå 2019 för likartade fastigheter i respektive värdeområde. Prisnivån i området tillsammans med fastighetens alla värdefaktorer utgör taxeringsvärdet.

Taxeringsvärdet ska motsvara 75 procent av det sannolika marknadsvärdet för fastigheter i värdeområdet, två år före taxeringsåret. Vid småhustaxeringen 2021 är det försäljningar under åren 2017-2019 som har avgjort om taxeringsvärdena gått upp eller ner sedan förra taxeringen. (…) "

Skattestyrelsens afgørelse
Skattestyrelsen har ændret gaveafgiften i forbindelse med overdragelse af en svensk ejendom, hvorefter klageren skal betale en yderligere gaveafgift på 20.496 kr.

Som begrundelse herfor har Skattestyrelsen anført:

" (…) Gaven er givet i forbindelse med at du d. 21. august 2021 får overdragt 50% af ejendommen […], beliggende […], SE-[…], […], […] Län i Sverige fra din far.
Ejendommen er jf. indsendt gaveanmeldelse overdraget for 68.850 kr. hvor der er taget udgangspunkt i den svenske vurdering for 2021 på 300.000 SEK. Gaveafgift er betalt med 10.030 kr.

Den svenske vurdering for indkomståret 2001 i svenske kroner	184.000 SEK
Reguleres efter det svenske indeks for fritidshuse 184.000 * 923/335	506.961 SEK
Omregnes til danske kroner 506.961 * 84,51 (kurs 29.12.2000)	428.433 kr.
+ forhøjelse 33%	141.383 kr.
=	569.816 kr.
Reguleret for afstandsprocent på 19: 797.845 *100/119	478.837 kr.
= værdi pr. 1. januar 2021	478.837 kr.
-15%	71.826 kr.
= Grundlag for beregning af gaveafgift	407.011 kr.
Din andel på 50% 407.011/2	203.505 kr.
Gaveafgift beregnes som 15% af 203.505 kr.	30.526 kr.
Allerede betalt gaveafgift	10.030 kr.
Gaveafgift til betaling	20.496 kr.

Du har overtaget 50% af den svenske ejendom beliggende […], […] kommun […], beliggende […], SE-[…], […], […] Län i Sverige fra din far ved gavebrev af 21. august 2021.

Din far har erhvervet den svenske ejendom før indkomståret 2001.

Ejendommen var i 2001 vurderet til 184.000 SEK i Sverige jf. indsendt "fastighetstaxering"

Skattestyrelsen har modtaget gaveanmeldelse d. 8. december 2021. Den betalte gaveafgift er beregnet med udgangspunkt i den svenske ejendomsvurdering fra 2021 på 300.000 SEK, med fradrag af 25% og herefter 15%.

Vores begrundelse
Når en ejendom overdrages ved gave inden for den personkreds, der er beskrevet i boafgiftslovens § 22, er der mulighed for, at ejendommen kan overdrages til en værdi der ligger indenfor +/- 15% af den offentlige vurdering.

Når der er tale om overdragelse af en ejendom der ligger i udlandet, er udgangspunktet det samme. Det fremgår af SKM2010.762.SKAT.

Findes der ikke en udenlandsk vurdering, der kan sidestilles med den danske vurdering, skal reglerne i ejendomsværdiskattelovens § 4b, stk. 2, nr. 1, jf. stk. 4 anvendes til prisfastsættelsen. Findes der et udenlandsk prisindeks for ejendomme af den pågældende type og dette indeks kan godkendes af told- og skatteforvaltningen, fastsættes handelsværdien på grundlag af den faktiske anskaffelsespris frem- eller tilbageindekseret efter et sådant prisindeks.

Af SKM2008.565.SKAT punkt J fremgår det at indekset for svenske fritidshuse er godkendt. I punkt L i samme meddelelse, fremgår det, at "Det svenske indeks for fritidshuse kan anvendes på alle typer af ejendomme, der anvendes som fritidsbolig. Da gavegiver har fast bopæl i Danmark, må ejendommen i Sverige, have været anvendt som fritidsbolig.

Ejendommen er anskaffet før indkomståret 2001. Indekset for svenske fritidshuse findes for indkomståret 2001 og efterfølgende år. Derfor har vi valgt at anvende den svenske ejendomsvurdering for indkomståret 2001, som indekseres frem til salgsåret, jf. SKM2021.320.SKTST.

For ejendomme beliggende i Sverige har skattestyrelsen fastsat, at den offentlige svenske vurdering i 2001 og 2002 kan anvendes. Det fremgår af SKM2021.320.SKTST.

De svenske vurderingstal skal dog korrigeres således, at de forhøjes med 33%. Denne regulering skyldes, at de svenske vurderinger tilsigter en beløbsstørrelse, der ligger 25% under handelsværdien. Den regulerede offentlige svenske vurdering ved indkomstårets begyndelse skal nedsættes i forhold til den såkaldte afstandsprocent. Dette fremgår af SKM2008.565.SKAT punkt J5.

Vi har dermed beregnet den skønsmæssige handelsværdi for ejendommen til at udgøre 478.837 kr. Denne værdi er nedsat med 15 %, jf. SKM2010.762.SKAT og værdiansættelsescirkulærets pkt. 6.

I boafgiftslovens §29, stk.1, står at der i gaveafgiften kan fratrækkes gaveafgift, der er betalt til fremmed stat, Grønland eller Færøerne. Da det specifikt er gaveafgift der er nævnt, er det vores opfattelse at der kun er fradrag for gaveafgift betalt i udlandet og ikke tinglysningsafgift, som er betalt i udlandet.

Love og regler
SKM2008.565.SKAT
Det fremgår af SKAT-meddelelsen, punkt J nr. 5, at den offentlige svenske vurdering i 2001 og 2002 danner grundlag for værdiansættelsen af ejendommen. De svenske vurderingstal skal dog korrigeres således, at de forhøjes med 33%. Denne regulering skyldes, at de svenske ejendomsvurderinger tilsigter en beløbsstørrelse der ligger 25% under handelsværdien.

SKM2021.320.SKTST
Det fremgår af skattestyrelsens meddelelse, at det svenske indeks for fritidshuse skal anvendes på alle typer ejendomme i Sverige, der anvendes som fritidsbolig. Indekset for 2001 er 335 og indekset for 2020 er 923. Afstandsprocenten er 19 for indkomståret 2020

SKM2010.762.SKAT
I uddrag:
Efter boafgiftslovens bestemmelser skal aktiver og passiver ansættes efter deres handelsværdi. I cirkulære nr. 185 af 17. november 1982 om værdiansættelse af aktiver og passiver i dødsboer m.m. og ved gaveafgiftsberegning er der fastsat nærmere regler for værdiansættelsen. De nærmere regler om værdiansættelsen af fast ejendom findes i cirkulærets pkt. 3-16.

Grundlaget for værdiansættelsen er ejendommens handelsværdi. Af cirkulærets pkt. 6 fremgår, at hvis boets eller parternes værdiansættelse omregnet til kontantværdi højst er 15 pct. højere eller lavere end seneste bekendtgjorte ejendomsvurdering foretaget efter vurderingsloven, skal denne værdiansættelse lægges til grund ved beregningen af arve- og gaveafgiften.

Ved lov nr. 1340 af 19. december 2008 (L 42 2008-09) blev ejendomsværdiskatteloven ændret, således at visse ejendomme beliggende i udlandet, på Færøerne eller i Grønland, jf. ejendomsværdiskattelovens § 4, nr. 11, herefter beskattes på grundlag af en værdi svarende til en dansk ejendomsvurdering. I ejendomsværdiskattelovens § 4 b er der fastsat regler for, hvordan man for en sådan udenlandsk ejendom finder frem til en værdi svarende til en dansk ejendomsvurdering.
Formålet med lovændringen var at sikre, at ejendomsværdibeskatningen af fast ejendom beliggende i udlandet, på Færøerne eller i Grønland sker på samme grundlag som ejendomme beliggende i Danmark. Dette var nødvendigt for at bringe lovgivningen i overensstemmelse med EUretten efter dommen i Theodor Jäger-sagen (sag nr. C-256/06).

Samme hensyn gør sig gældende ved værdiansættelsen af fast ejendom efter ovennævnte cirkulære. For ejendomme som nævnt i ejendomsværdiskattelovens § 4, nr. 11, kan en "ejendomsværdi", der er beregnet efter reglerne i ejendomsværdiskattelovens § 4 b, stk. 2, nr. 1, jf. stk. 4, således anvendes på linie med den seneste bekendtgjorte ejendomsvurdering efter vurderingsloven ved værdiansættelsen……

Der kan gives afgiftsfrie gaver til bl.a. afkom, stedbørn og deres afkom, hvis gavernes værdi ikke overstiger et reguleret beløb på 64.300 kr. i 2018 pr. kalenderår jf. boafgiftslovens § 22, stk. 1.

Hvis gavernes værdi overstiger bundbeløbet i et kalenderår, skal der betales 15 pct. i afgift af det gavebeløb, der overstiger bundbeløbet, jf. boafgiftslovens § 23, stk. 1.

Afgiftspligten af gaver, der i et kalenderår er modtaget ud over de i § 22 nævnte afgiftsfri beløb, indtræder ved modtagelsen af gaven. Gavegiver og gavemodtager skal senest den 1. maj i det følgende år indgive anmeldelse om gaven og dens afgiftspligtige værdi til told- og skatteforvaltningen, jf. boafgiftslovens § 26, stk. 1.

Foreligger en anmeldelse om gave ikke rettidigt, kan told- og skatteforvaltningen foretage en skønsmæssig ansættelse af værdien af gaven, jf. boafgiftslovens § 26, st. 3.

Gavegiver og gavemodtager skal, hvis told- og skatteforvaltningen har foretaget en skønsmæssig ansættelse af værdien af en gave, inden 4 uger fra dateringen af underretningen om skønsmæssig ansættelse underrette told- og skatteforvaltningen, hvis ansættelsen er for lav, jf. boafgiftslovens § 26, stk. 4.

Af boafgiftslovens § 27, stk. 1 fremgår, at en gaves værdi fastsættes til dens handelsværdi på tidspunktet for modtagelsen. Værdiansættelsen er bindende for gavegiver og gavemodtager.

Finder told- og skatteforvaltningen, at en værdiansættelse ikke svarer til handelsværdien på tidspunktet for gavens modtagelse, kan den ændre værdiansættelsen inden 6 måneder efter anmeldelsens modtagelse. Har told- og skatteforvaltningen ikke de oplysninger, der er nødvendige for at tage stilling til værdiansættelsen, suspenderes fristen i den periode, der forløber, fra told- og skatteforvaltningen anmoder om disse oplysninger, og indtil oplysningerne modtages ifølge boafgiftslovens § 27, stk. 2

Gældsforpligtelser, som ikke stammer fra virkeligt ydede lån eller andre præstationer, og som de i § 22 nævnte personer påtager sig over for hinanden, kan ikke fradrages inden beregning af gaveafgift, jf. boafgiftslovens § 28, stk. 2.

I gaveafgiften kan fratrækkes gaveafgift, der er betalt til fremmed stat, Grønland eller Færøerne, af dér beliggende eller beroende aktiver. Fradraget kan dog højst udgøre et beløb svarende til den danske gaveafgift af de pågældende aktiver.

I gaveafgiften kan fratrækkes tinglysningsafgift, som gavemodtager eller gavegiver har betalt af gaveandelen i forbindelse med ejendomsoverdragelse. Dog kan den faste del af tinglysningsafgiften ikke fratrækkes jf. boafgiftslovens §29, stk. 2.

Afgiften af en gave forfalder til betaling samtidig med indgivelse af gaveanmeldelsen.

Afgiften påhviler modtageren, men giveren hæfter solidarisk med modtageren for betalingen, jf. boafgiftslovens § 30, stk. 1.
Offentlige myndigheder, bestyrelser for pengeinstitutter, forsikringsselskaber, kreditforeninger, pensionskasser m.fl. er forpligtet til uden betaling at meddele skifteretterne, bobestyrere, privatskiftende arvinger, anmeldelsespligtige, told- og skatteforvaltningen alle oplysninger, som de er i besiddelse af, og som kan tjene som vejledning ved boafgifternes eller gaveafgiftens beregning, jf. boafgiftslovens § 33, stk. 1.

Hvis gaveafgiften ikke er betalt rettidigt, skal der betales rente i henhold til § 7, stk. 2, i lov om opkrævning af skatter og afgifter mv. med tillæg af 0,4 procentpoint for hver påbegyndt måned fra den 1. i den måned, i hvilken opgørelse eller anmeldelse skulle have været indsendt, jf. boafgiftslovens § 38, stk. 1.
Modtaget indsigelse fra advokat [navn udeladt]:
Praksis med hensyn til værdifastsættelse ved gaveoverdragelse af danskejede ejendomme i Sverige må nu antages at være den samme som for ejendomme i Danmark: Ejendommen kan overdrages i henhold til Værdiansættelsescirkulæret, dvs. med en værdi, der svarer til den offentlige vurdering, reduceret med 15%.

I korte træk ser jeg udviklingen i praksis sådan, at der fra oprindelig og gennem årtier - også ved dødsbooverdragelser - blev stillet krav om (1) værdi svarende til aktuel handelsværdi, efter ejendomsværdiskattelovens indførelse blev formuleret en hensigt om, (2) at værdien skulle fastsættes på samme måde som beskatningsgrundlaget for dansk ejendomsværdibeskatning; et synspunkt der hurtigt blev forladt, hvorefter (3) den svenske offentlige vurdering kunne anerkendes, men med et tillæg på 1/3 og med det sædvanlige 15%’s fradrag for så endelig at komme til nuværende praksis, hvorefter (4) det alene er den offentlige svenske vurdering, og med fradrag af 15%.

At vi nu angiveligt har den af mig som "4" beskrevne praksis, fremgår af Skatteankestyrelsens beslutning i skrivelse af 26. februar 2021 i sag 20-0046841. Landsskatteretten fulgte beslutningen. Jeg henviser til vedhæftede.

I As disfavør bemærker jeg - hvilket A nu er enig med mig i - at den af ham, ved gaveanmeldelsen, foretagne reduktion på 25% i den svenske offentlige vurdering beror på en misforståelse og ikke kan gøres gældende.

Jeg beder om dine kommentarer. Vi kan efter behov eventuelt udvikle vores synspunkter og kildesøgning yderligere.

Vores bemærkninger til indsigelsen:
Det er korrekt, at vi i en længere periode har anvendt den svenske vurdering, da vi mente, at den svenske vurdering generelt var godkendt. Dette blev dog underkendt af landsskatteretten, hvor de skriver, at det kun er vurderingerne for 2001 og 2002 der er godkendt. Dette stemmer også med SKM2021.320.SKTST.

Jeg er ikke enig i, at det nu er den offentlige svenske vurdering med fradrag af 15% der skal anvendes som handelsværdi. Dette er ikke muligt, da det kun er de svenske vurderinger for 2001 og 2002 som er godkendt af skattestyrelsen. Jf. SKM2021.320.SKTST.

Det fremgår at SKM2010.762.SKAT fortsat er gældende. Heraf fremgår det at ejendomsværdiskattelovens §4b, kan anvendes ved fastsættelse af en "ejendomsværdi" til brug ved beregning af gaveafgift af udenlandske ejendomme. Det fremgår heraf at det er ejendomsværdiskattelovens §4b, stk. 2, nr. 1, jf. stk. 4 (stk. 2, nr. 1 Det er handelsværdien der skal anvendes) Stk.4. (metoder til at finde handelsværdien)

Jf. stk. 4 er der følgende måder at opgøre handelsværdien på:

- Stk. 1 - godkendt udenlandsk prisindeks
- Stk. 2 - dansk prisindeks
- Anden dokumentation - f.eks. vurdering fra mægler
- Skønsmæssig ansættelse
Som grundlag skal handelsværdien for ejendommen ved købet anvendes. Hvis handelsværdien ikke kendes, er de svenske vurderinger for 2001 og 2002 godkendt jf. SKM2008.565.SKAT, afsnit J1 og er derfor anvendt. (…)"

Skattestyrelsen er den 6. november 2022 fremkommet med følgende supplerende udtalelse:

" (…) Lovgrundlaget for fastsættelse af en udenlandsk ejendoms værdi skal findes i ejendomsværdiskattelovens §4B, stk. 2, nr. 1, jf. stk. 4, jf. SKM2010.762.SKAT hvor af det fremgår at " I ejendomsværdiskattelovens § 4 b er der fastsat regler for, hvordan man for en udenlandsk ejendom omfattet af ejendomsværdiskatteloven finder en værdi svarende til en dansk ejendomsvurdering. Samme fremgangsmåde kan anvendes ved fastsættelse af en “ejendomsværdi" til brug ved beregning af boafgift og gaveafgift af udenlandske ejendomme" og " I ejendomsværdiskattelovens § 4 b er der fastsat regler for, hvordan man for en sådan udenlandsk ejendom finder frem til en værdi svarende til en dansk ejendomsvurdering."

"For ejendomme som nævnt i ejendomsværdiskattelovens § 4, nr. 11, kan en »ejendomsværdi«, der er beregnet efter reglerne i ejendomsværdiskattelovens § 4 b, stk. 2, nr. 1, jf. stk. 4, således anvendes på linje med den seneste bekendtgjorte ejendomsvurdering efter vurderingsloven ved værdiansættelsen".

Jf. Ejendomsvædiskattelovens §4b, stk. 4, nr. 1, fremgår det, at "Hvis der findes et udenlandsk, færøsk eller grønlandsk prisindeks for ejendomme af den pågældende type og dette indeks kan godkendes af told- og skatteforvaltningen, fastsættes handelsværdien på grundlag af den faktiske anskaffelsespris frem- eller tilbageindekseret efter et sådant prisindeks.

For svenske ejendomme er der godkendt et indeks for svenske fritidshuse fra 2001 og fremefter.

Jf. SKM2010.762.SKAT fremgår det at " SKAT udsender hvert år en meddelelse om beregningsgrundlaget for ejendomsværdiskat af ejendomme beliggende i udlandet, senest SKM2010.334.SKAT af 25. maj 2010. Heraf fremgår det bl.a., at »ejendomsværdien« findes ved at regulere handelsværdien med den såkaldte afstandsprocent, som er et udtryk for forskellen mellem handelsværdien og de offentlige vurderinger. I meddelelsen er afstandsprocenterne år for år opregnet."

Den svenske ejendom er overdraget d. 21. august 2021. Der er endnu ikke udarbejdet et cirkulære vedr. indkomståret 2021, vi har derfor anvendt cirkulæret for indkomståret 2020 - SKM2021.320.SKTST, hvoraf det fremgår under overskriften "Udenlandsk vurdering" at " Da der for udenlandske ejendomme ikke foreligger nogen dansk ejendomsvurdering, er udgangspunktet, at hvis der i den pågældende fremmede stat findes en offentlig ejendomsvurdering, som kan sidestilles med en dansk vurdering, kan ejendomsværdiskatten beregnes efter samme regler, som gælder for danske ejendomme. Det er dog en forudsætning herfor, at Skattestyrelsen har godkendt den udenlandske vurdering. På nuværende tidspunkt har Skattestyrelsen kun godkendt den offentlige svenske vurdering i 2001 og 2002 af ejendomme, der er erhvervet før 1. januar 2002. Den svenske vurdering skal dog korrigeres, jf. nærmere SKM2008.565.SKAT, afsnit J 1), nr. 5"

Hvis det er hensigten at beregningsreglerne for ejendomsværdiskat også skal finde anvendelse i forhold til at finde en værdi der kan sammenlignes med den danske ejendomsværdi, er det nødvendigt at anvende de svenske vurderinger for 2001 for ejendomme anskaffet før 2001, da der ellers ikke er noget beregningsgrundlag, da det svenske indeks for fritidshuse, kun findes fra 2001 og fremefter.
Det er fortsat skatteforvaltningens opfattelse at den svenske vurdering for en ejendom ikke kan sidestilles med HANDELSVÆRDIEN for samme ejendom, der er 2 vidt forskellige størrelser.

Altså kan en svensk vurdering ikke anvendes direkte og dermed sammenlignes med en dansk ejendomsvurdering. (…) "

Skattestyrelsen er den 21. august 2023 fremkommet med følgende udtalelse:

" (…)

Klagepunkt	SKATs afgørelse	Klagerens opfattelse	Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse	Skattestyrelsens udtalelse
Indkomståret 2021
Yderligere gaveafgift til betaling	20.496 kr.	0	Hjemvises	Hjemvises

Skattestyrelsens begrundelse
Skattestyrelsen er enig med Skatteankestyrelsen om, at sagen skal hjemvises til fornyet behandling.

Skattestyrelsen har modtaget sagen til udtalelse om klageren, der i 2021 har modtaget 50% af ejendommen […], beliggende […], SE-[…], […], […] Län i Sverige, som gave fra sin fader, B.

Spørgsmålet går på, hvorledes ejendommen skal værdiansættes i forbindelse med ejendommens overdragelse som gave, herunder hvilket beregningsgrundlag for gaveafgiften, der skal anvendes til at finde handelsværdien.

Efter en fornyet gennemgang af sagen, bemærker Skattestyrelsen, at der er i afgørelsen, er henvist til SKM2010.762.SKAT, hvor ejendomsværdiskattelovens § 4b kan anvendes ved fastsættelse af en ejendomsværdi til brug for beregning af gaveafgift af udenlandske ejendomme. Da handelsværdien ikke er kendt, har Skattestyrelsen, jf. SKM2008.565.SKAT i afsnit J1 taget udgangspunkt i de svenske vurderinger for 2001 og 2002.

Videre bemærker Skattestyrelsen, at Skatteankestyrelsen ikke er enig med dette beregningsgrundlag, i det Skatteankestyrelsen lægger vægt på, at ejendommen blev erhvervet af gavegiver (klagerens far) i 1975 altså før 1. januar 2002, hvorfor ejendommen ikke kan vurderes ud fra indeksreglen.

Skattestyrelsen er enig med Skatteankestyrelsen om, at indeksreglen finder anvendelse for ejendomme erhvervet efter 1. januar 2002, hvorfor handelsværdien pr. 1. januar i året før indkomståret, jf. ejendomsværdiskattelovens § 4 b, stk. 2, nr. 1, ikke kan fastsættes efter ejendomsværdiskattelovens § 4 b, stk. 4, nr. 1 eller nr. 2, som omhandler fastsættelse af handelsværdi efter et henholdsvis udenlandsk eller dansk prisindeks.

Henset til, at ejendommen ikke kan vurderes ud fra indeksreglen finder Skattestyrelsen i overensstemmelse med Skatteankestyrelsen, at afgørelsen af 12. juli 2022 skal hjemvises til fornyet behandling, hvor der, jf. hovedreglen skal ske en skønsmæssig fastsættelse af handelsværdien pr. 1 januar i året før indkomståret, jf. ejendomsværdiskattelovens § 4 b, stk. 2, nr. 1, jf. ejendomsværdiskattelovens § 4 b, stk. 4, nr. 4. (…) "

Klagerens opfattelse
Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klageren ikke skal pålægges en yderligere gaveafgift.

Som begrundelse herfor har klagerens repræsentant anført:

" (…) Som advokat for A henholdsvis C påklager jeg Skattestyrelsens ovennævnte afgørelser af 12. juli 2022, som er blevet bekendt for mine klienter efter afholdelse af sommerferie i slutningen af juli 2022.
Jfr. Skatteforvaltningslovens § 35 a, stk. 6, 2. punktum, anmoder jeg Skatteankestyrelsen om at bortse fra usikkerhed om, hvorvidt klagen er rettidig, allerede fordi Skattestyrelsens afgørelse er åbenlyst forkert, og fordi en opretholdelse af en praksis, der støttes herpå, vil have særdeles stor betydning for mange danskere med fritidsejendomme i Sverige, der netop i disse år foretager generationsskifter i stort tal på ejendomme, der er anskaffet i 1970erne og senere.

De to afgørelser, der er rettet til to søskende, er identiske, og jeg vedlægger af praktiske grunde kun den ene (Skattestyrelsens ID […]).

Det er min opfattelse, at Skattestyrelsen ubegrundet og urimeligt forsøger at fastholde en regelanvendelse og praksis, som er omgjort af Skatteankestyrelsen og Landsskatteretten i tidligere lignende sag.

Foreløbig udtrykt i korthed er temaet, at Skattestyrelsen anvender lovgivningen om ejendomsværdiskat og de dertil hørende skatteministerielle meddelelser som regelsæt for værdiansættelse i situationer, hvor fast ejendom i Sverige overdrages som gave. Over for dette står, at skatteyderne (parterne i gaveoverdragelsen) anvender aktuel svensk offentlig vurdering som udtryk for gavens værdi, i lighed med metoden ved gaveoverdragelse af fast ejendom i Danmark.

Skatteankestyrelsen har i en sag 20-0046841, hvor der blev meddelt pågældende skatteyder ([navn udeladt]) en motiveret indstilling den 26. februar 2021, udtalt, at det ville blive indstillet til Landsskatteretten, at der skulle gives fuldt medhold i klagen, der var støttet på, at regler og retningslinjer i ejendomsværdiskatteloven ikke skal anvendes.

Indfaldsvinklen i pågældende sag var en smule anderledes, idet det umiddelbare spørgsmål var, om et tillæg på 33% til den offentlige svenske vurdering skulle foretages (ud fra dette procenttillægs anvendelse i visse situationer i ejendomsværdiskattelovens praktiseren), men reelt var temaet, om de særlige metoder for værdiansættelse, som var udviklet på grundlag af ejendomsværdiskatteloven, skulle anvendes i gavesituationer.

Det centrale er, at Skatteankestyrelsen i sin motiverede indstilling skrev bl.a. således, med delvis fremhævelse af mig i sidste citerede afsnit:

"Grundlaget for værdiansættelsen af fast ejendom ved gaveafgiftsberegning er ejendommens handelsværdi. Dette følger af cirkulære nr. 185 af 17. november 1982 pkt. 4.

Cirkulære nr. 185 af 17. november 1982 indeholder ikke særlige regler om værdiansættelse af udenlandske ejendomme. Cirkulæret henviser blandt andet til, at den seneste bekendtgjorte vurdering efter vurderingsloven kan lægges til grund ved gaveafgiftsberegningen. Cirkulæret henviser derimod ikke til ejendomsværdiskatteloven.

For udenlandske ejendomme kan en ejendomsværdi, der er beregnet efter reglerne i ejendomsværdiskattelovens § 4 B, stk. 2, nr. 1, anvendes på linje med den senest bekendtgjorte ejendomsvurdering efter vurderingsloven, ved værdiansættelsen af en gave. Dette følger af SKATs meddelelse af 1. december 2010 offentliggjort i SKM2010.762.SKAT.

Beregningsgrundlaget for ejendomsværdiskatten udgør, ifølge ejendomsværdiskattelovens § 4 B, stk. 2, handelsværdien pr. 1 januar i året før indkomståret.

Efter ejendomsværdiskattelovens § 4 B, stk. 2, nr. 2 kan ejendomsværdien fastsættes med udgangspunkt i handelsværdien den 1. januar 2001 reguleret med samme forhold, som på daværende tidspunkt eksisterede mellem danske ejendomsvurderinger og faktiske handelspriser for ejendomme af den pågældende type, med tillæg af 5 pct. Efter ejendomsværdiskattelovens § 4 B, stk. 2, nr. 3, kan ejendomsværdien fastsættes med udgangspunkt i handelsværdien den 1. januar 2002 reguleret med samme forhold, som på daværende tidspunkt eksisterede mellem danske ejendomsvurderinger og faktiske handelspriser for ejendomme af den pågældende type.

I SKM2010.762.SKAT henvises der alene til ejendomsværdiskattelovens § 4 B, stk. 2, nr. 1 om handelsværdien pr. 1 januar i året før indkomståret. Der henvises derimod ikke til stk. 2, nr. 2 og 3 om anvendelse af handelsværdier for 2001 og 2002.

Ved beregning af gaveafgift ved gaveoverdragelse af udenlandske ejendomme kan der på den baggrund ikke tages udgangspunkt i handelsværdier for 2001 og 2002.

Det fremgår af Skattestyrelsens afgørelse, at der ved beregning af gaveafgiften er lagt svensk vurdering af ejendommen fra 2018 til grund.

SKATs meddelelse offentliggjort i SKM2008.565.SKAT og beregningsmetoden ifølge meddelelsen, er alene anvendelig i relation til beregning af ejendomsværdiskat for udenlandske ejendomme og omhandler ikke, hvorledes udenlandske ejendomme skal værdiansættes i relation til beregning af gaveafgift. Det fremgår endvidere af meddelelsens punkt 5, at forhøjelsen på 33 % vedrører offentlige svenske vurderinger fra 2001 eller 2002. Ifølge meddelelsen skal der ske et tillæg på 33 % af de svenske vurderingstal fra 2001 og 2002, da de svenske vurderinger tilsigter en beløbsstørrelse, der ligger 25 % under handelsværdien."

Af særlig betydning for nærværende sag, hvor Skattestyrelsen lægger 2001-vurderingen til grund i sin beregning, bemærkes desuden, at der i det ovenfor citerede udtrykkeligt er taget afstand fra, at 2001- og 2002-vurderinger kan anvendes.

Reale og praktiske grunde taler i øvrigt for, at der bør tilvejebringes og fastlægges et enkelt beregningssystem, hvor skatteyderne kan betjene sig af lettilgængelige, aktuelle værdiudtryk, nemlig de senest fastsatte, offentlige svenske vurderinger, i stedet for de komplicerede, teoretiske og statistik-baserede værdier, som ejendomsværdiskatteloven fandt behov for i en særlig situation, hvor udenlandske handelsværdier for en ganske afgrænset kategori af ejendomme, nemlig danskejede ejendomme i Sverige anskaffet før 2002, skulle indpasses i et beregningssystem.

Yderligere bemærkes, at absolut intet taler for, at en offentlig vurdering i 2001 eller 2002, med en indeksering baseret på statistisk udvikling i ejendomspriser, skulle være mere retvisende og rimelig end en nutidig offentlig vurdering, som i Sverige foretages hvert tredje år.

Endelig gøres gældende, at skatteyderen jfr. værdiansættelsescirkulæret og synspunkter om ligestilling for ejendomme i ind- og udland må have et retskrav på at kunne anvende den offentlige svenske vurdering i de samme overdragelsessituationer, som en offentlig dansk vurdering kan anvendes. (…) "

Klagerens repræsentant er den 10. januar 2023 fremkommet med følgende supplerende bemærkninger:

" (…) Skattestyrelsens udtalelse 6. december 2022 giver anledning til følgende:

Skattestyrelsen fastholder grundlæggende, at værdien af udenlandsk ejendom, her svensk, i gaveafgiftsmæssig sammenhæng skal fastsættes efter samme retningslinjer som er gældende for fastsættelse af værdigrundlag for dansk ejendomsværdiskat. Som formelt grundlag henvises til SKM2010.762.SKAT.

Uanset, at pågældende skatteministerielle meddelelse overordnet henviser til cirkulære nr. 185 af 17. november 1982 (Værdiansættelsescirkulæret) og dettes cirkulæres fastslåen af en ’hovedregel’ om, at værdigrundlag kan fastsættes som 15% højere eller lavere end "seneste offentlige ejendomsvurdering" vælger Skattestyrelsen at læse den skatteministerielle meddelelses anvisning af ejendomsværdiskattegrundlagets beregningsmodel for en handelsværdi som en præceptiv regel.

Skattestyrelsen, og vel også Skattedepartementet, ser derved væk fra, at Værdiansættelsescirkulærets primære pointe og den praksis der har dannet sig og til stadighed stadfæstes, for fast ejendoms vedkommende ikke er at nå til et værdiudtryk, der svarer til handelsværdien, men jo netop at tage udgangspunkt i en af myndighederne fastsat offentlig vurdering.

Det er Skattedepartementet, der ved sin fastlæggelse af praksis har udøvet det skøn, at offentlige vurderinger i Sverige ikke er retvisende og sammenlignelige med vurderinger i Danmark, hvorfor man har udviklet den model, at værdiansættelsen i ejendomsværdiskatteloven skulle blive mere retvisende og ’dansk’, hvis den svenske vurdering underkastes visse reguleringer. Den ønskede praksis blev udviklet og udtrykt i SKM2008.565.SKAT. At betragtningerne skulle være rigtige, hensigtsmæssige og afgiftspolitisk lønsomme i henseende til ejendomsværdibeskatningen, siger jo imidlertid ikke i sig selv, at de udgør et rimeligt og praktisabelt grundlag i gave- og boafgiftssammenhæng.

Væsentligt er, at SKM2008.565.SKAT har den baggrund, at ejendomsværdiskatten skulle beregnes på et fastlåst niveau i 2001-2002 (Skattestoppet"). For svenske ejendommes vedkommende opstod den særregel, at man anvendte den svenske offentlige vurdering i 2001 og 2002, hvis ejendommen var anskaffet i disse år eller tidligere, og dertil lagde 33%; alene for ejendomme i denne alderskategori og med det formål at nå op på en formodet mere retvisende værdi.

For svenske ejendomme erhvervet senere, hvor 33%’s tillægget ikke blev institueret, skulle der tages udgangspunkt i anskaffelsesprisen, som blev indekseret tilbage til niveau i 2001 og 2002 ved hjælp af svensk statistik over udviklingen i ejendomspriser, og hvor ’afstandsprocenten’ blev udviklet med det formål at korrigere for danske forskelle imellem handelsværdier og offentlige vurderinger. Reguleringsmodellen blev altså i praksis et redskab med tilbagevirkende funktion.

Når man i SKM2010.762.SKAT udtrykker, at beregningsmekanismen, dvs. regelsættet i Ejendomsværdiskattelovens § 4 b, stk. 2, nr. 1, jf. stk. 4, kan anvendes, er det - ud over at være fakultativt - en regel om, at værdier kan reguleres ud fra anskaffelsessummen på den anførte måde. Den svensk-relaterede specialitet om 33%’s tillæg optræder ikke i denne regel.

Skattemyndighederne har tidligere forholdt sig til problemstillingen i konkrete afgørelser. Ved afgørelserne er beregningsmodellen for ejendomsværdiskattegrundlaget anvendt, men tillægget tilsidesat i anken.

I Skatteankestyrelsens sag 17-0317092 er redegjort for Skatteankenævn […]s afgørelse af 5. september 2018. I afgørelsen har man forholdt sig grundigt til SKM2008.565.SKAT og SKM2010.762.SKAT.
Det væsentlige i relation til nærværende sager er, at jeg - som repræsenterede klageren - havde taget udgangspunkt i SKM2010.762.SKAT med det vidtgående synspunkt, at værdien kunne føres tilbage til 2001- og 2002-niveau, præcis det formål SKM2008.565.SKAT havde for øje; og ’bindende’ for fremgangsmåden, idet jeg samtidigt gjorde indsigelse imod, at Skattestyrelsen anvendte tillæg på 33% til den svenske vurdering.

Tillægget på 33% blev underkendt, men derudover tog Ankenævnet i bredere forstand afstand fra at anvende ejendomsværdiskattereglernes udgangspunkt om at anvende svensk vurdering i 2001- eller 2002 (da ejendommen var erhvervet af gavegiveren før disse år) og statuerede i stedet, at aktuel, svensk offentlig vurdering kunne danne udgangspunkt for værdifastsættelsen. Ankenævnets afgørelse viser i skemaform på første side de meget forskellige beregningsresultater.

I Skatteankestyrelsens sag 20-0046841 har Ankestyrelsen 26. februar 2021 konkluderet, at sagen skal afgøres af Landsskatteretten, og indstillet, at der gives klageren medhold. Skattestyrelsen havde, muligvis under indtryk af førnævnte afgørelse, dog nu taget udgangspunkt i den aktuelle, offentlige svenske vurdering - selv om gavegiveren også i dette tilfælde havde erhvervet ejendommen før 2001 - men igen gjort gældende, at 33%’s tillægget skulle anvendes, hvilket klageren var uenig i.

Landsskatteretten traf afgørelse 14. april 2021 i overensstemmelse med indstillingen.

Ved Skatteankestyrelsens kommende afgørelse i nærværende sag kan det være hensigtsmæssigt af hensyn til fremtidig praksis, at der ikke blot forholdes til 33%’s tillæggets berettigelse, men også gives en udtrykkelig bekræftelse på validiteten af den offentlige svenske vurdering som beregningsfaktor, uanset at Skattestyrelsen, i modsætning til Skattestyrelsens egen tidligere forståelse af SKM2010.762.SKAT, nu tilsyneladende anerkender dette udgangspunkt. (…) "

Repræsentanten er den 3. august 2023 fremkommet med følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse:

" (…) For så vidt Skatteankestyrelsen i sin indstilling til Landsskatteretten lægger op til, at Skattestyrelsen efter hjemvisning og under den derpå følgende fornyede sagsbehandling skal afgøre sagen efter en bestemt, beskrevet regelanvendelse, er en sådan fremgangsmåde efter min opfattelse usædvanlig og forkert.

Skattestyrelsen må i en hjemvisningssituation i princippet stå frit, og en ankeinstans skal ikke på forhånd give retningslinjer for regelanvendelsen.

Fremgangsmåden rejser desuden det spørgsmål, om Landsskatteretten dermed - hvis forslaget om at udtrykke den pågældende anvisning følges - på forhånd har truffet en ufravigelig afgørelse om, at den pågældende, citerede regelhenvisning udgør det eneste mulige retsgrundlag for sagens senere, endelige afgørelse.

Dette fører så igen til en usikkerhed om, hvorvidt jeg på klagernes vegne skal fremsætte indsigelse imod regelanvendelsen og realitetsspørgsmålet allerede nu, fordi subsumptionen foregribes, eller om jeg på klagernes vegne bevarer alle muligheder for indsigelser senere.

Skattestyrelsen vil for sit vedkommende, i den fornyede sagsbehandling, kunne afvise mine synspunkter allerede med henvisning til, at det foreslåede (læs: besluttede) regelgrundlag er fulgt.

Som det vil fremgå at sagens hidtidige forløb, er jeg grundlæggende uenig i, at SKM2010.762.SKAT udtømmende udgør grundlag for gaveafgiftsspørgsmålets afgørelse; subsidiært at jeg har den opfattelse, at pågældende SKM er blevet anvendt forkert. Disse synspunkter forventer jeg at kunne gentage og udvikle yderligere i den fortsatte sagsbehandling. (…) "

Retsmøde
Klagerens repræsentant fastholdt påstanden om, at Skattestyrelsens forhøjelse af gaveafgiften skal nedsættes til 0 kr. og uddybede sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg.

Adspurgt oplyste repræsentanten, at den af klageren foretagne reduktion på 25 % i den offentlige svenske vurdering, som fremgår af gaveanmeldelsen, var en fejl.
Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsen skal hjemvises til Skattestyrelsen med henblik på at foretage en skønsmæssig fastsættelse af handelsværdien pr. 1 januar i året før indkomståret, jf. ejendomsværdiskattelovens § 4 b, stk. 2, nr. 1, jf. ejendomsværdiskattelovens § 4 b, stk. 4, nr. 4.

Landsskatterettens afgørelse
Sagen omhandler, hvorvidt Skattestyrelsens forhøjelse af gaveafgiften er berettiget, idet Landsskatteretten skal tage stilling til, hvorledes en svensk ejendom skal værdiansættes i forbindelse med ejendommens overdragelse som gave.

Retsgrundlaget
Al indkomst er som udgangspunkt skattepligtig. Dette følger af statsskattelovens § 4.

Der kan gives afgiftsfrie gaver til blandt andet afkom, hvis gavernes værdi ikke overstiger et reguleret grundbeløb på 68.700 kr. i 2021, pr. kalenderår. Dette følger af boafgiftslovens § 22, stk. 1, litra a.

Der skal betales 15 % i afgift af gaven i det omfang, gaven overstiger grundbeløbet. Dette følger af boafgiftslovens § 23, stk. 1.

En gaves værdi skal generelt fastsættes til handelsværdien på tidspunktet for modtagelsen. Dette følger af boafgiftslovens § 27.

Ved familieoverdragelser kan fast ejendom, der handles mellem forældre og børn, værdiansættes efter bestemmelserne i værdiansættelsescirkulæret, cirkulære nr. 185 af 17. november 1982.

Af cirkulærets pkt. 2 fremgår, at de aktiver der overdrages, ansættes til værdien i handel og vandel på det tidspunkt, der er afgørende for afgiftsberegningen. Det vil sige, at det er værdien i fri handel mellem uafhængige parter, der skal danne grundlag for værdiansættelsen af det overdragne aktiv.

Af cirkulærets pkt. 4 fremgår, at grundlaget for værdiansættelsen af fast ejendom ved gaveafgiftsberegning er ejendommens handelsværdi.

Af cirkulærets pkt. 6 fremgår, at parterne ved overdragelse af fast ejendom kan handle inden for +/- 15 % af den seneste offentliggjorte kontante ejendomsvurdering. Hvis parternes værdiansættelse omregnet til kontantværdi højst er 15 % højere eller lavere end den nævnte kontantejendomsværdi, skal værdiansættelsen efter cirkulæret lægges til grund ved beregningen af gaveafgiften.

Af SKM2010.762.SKAT (Boafgift og gaveafgift af udenlandske ejendomme) fremgår det, at i ejendomsværdiskattelovens § 4 b er der fastsat retningslinjer for, hvorledes der for en udenlandsk ejendom omfattet af ejendomsværdiskatteloven kan findes en værdi svarende til en dansk ejendomsvurdering, og at denne fremgangsmåde ligeledes kan anvendes til fastsættelse af en "ejendomsværdi" til brug ved beregning af gaveafgift af udenlandske ejendomme.

Ifølge SKM2010.762.SKAT kan en ejendomsværdi beregnet efter reglerne i ejendomsværdiskattelovens § 4 b, stk. 2, nr. 1, jf. stk. 4, anvendes på linje med den seneste bekendtgjorte ejendomsvurdering efter vurderingsloven ved værdiansættelsen.

Landsskatterettens begrundelse og resultat
Den 21. august 2021 modtog klageren 50 % af ejendommen […], beliggende […], SE-[…], […], […] Län, Sverige, som gave fra sin fader. I forbindelse med gaveoverdragelsen betalte klageren en gaveafgift på 10.030 kr. ud fra et gaveafgiftsgrundlag på 68.850 kr.

Ved den påklagede afgørelse ændrede Skattestyrelsen gaveafgiftsgrundlaget til 203.505 kr. og pålagde klageren en yderligere gaveafgift på 20.496 kr.

Cirkulære nr. 185 af 17. november 1982 indeholder ikke særlige regler om værdiansættelse af udenlandske ejendomme. Cirkulæret henviser blandt andet til, at den seneste bekendtgjorte vurdering efter vurderingsloven kan lægges til grund ved gaveafgiftsberegningen. Cirkulæret henviser derimod ikke til ejendomsværdiskatteloven. Henset hertil skal gaveafgiftsgrundlaget fastsættes med udgangspunktet i cirkulære nr. 185 af 17. november 1982, hvorefter gaveafgiftsgrundlaget udgør ejendommens handelsværdi på tidspunktet for modtagelsen af gaven.

Landsskatteretten finder, at ejendommens handelsværdi skal ansættes skønsmæssigt til 400.000 SEK. Ved skønnet er der henset til den svenske offentlige ejendomsvurdering for 2021 på 300.000 SEK, ligesom der er henset til, at den svenske offentlige vurdering for 2021 alene tilsigtede at udgøre 75 % af markedsværdien.

Dette fører til, at gaveafgiftsgrundlaget udgør 122.400 kr., hvoraf gaveafgiften udgør 18.360 kr.

Skattestyrelsens afgørelse for indkomståret 2021 ændres således, at yderligere gaveafgift nedsættes med 12.166 kr. til 8.330 kr.

Skattestyrelsens meddelelse i SKM2010.762.SKAT kan ikke føre til et andet resultat.