Ligningslovens §§ 2, 16 A og 16 E – markedsleje for fri bolig – fri bolig anset for udbytte og ikke lønudgift – maskeret udbytte – aktionærlån – ikke tilsidesættelse af skøn - skønserklæring


Dato for udgivelse	01 maj 2023 14:55
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal	22 dec 2022 14:55
SKM-nummer	SKM2023.235.BR
Myndighed	Byret
Ansvarlig styrelse	Skattestyrelsen
Sagsnummer	BS-43159/2020-ODE og BS-43736/2020-ODE
Dokument type	Dom
Overordnede emner	Skat
Overemner-emner	Virksomheder + Fradrag og afskrivninger + Personlig indkomst
Emneord	Skat, lejeindkomst, fradrag og aktionærlån
Resumé	I sagen blev to sager sambehandlet om henholdsvis et anpartsselskab og en hovedanpartshaver. For selskabet havde skattemyndighederne fastsat en fikseret lejeindkomst, idet selskabet havde stillet bolig til rådighed for anpartshaveren, jf. ligningslovens § 2. Skattemyndighederne anså den frie bolig for udbytte og ikke lønudgift, hvorfor selskabet ikke var berettiget til fradrag. Retten fandt vedrørende selskabet, at det var berettiget, at skattemyndighederne foretog en skønsmæssig ansættelse af markedslejen, og at bl.a. skønserklæringen og vidneforklaringer ikke gav grundlag for at tilsidesætte skønnet. Retten fandt videre, at den frie bolig var at anse for udbytte og ikke lønudgift. For hovedanpartshaveren var spørgsmålet dels, om der var grundlag for at tilsidesætte skattemyndighedernes skøn over værdien af fri bolig til beskatning, dels om han var skattepligtig af maskeret udlodning, og dels om han var skattepligtig af aktionærlån. Retten fandt vedrørende hovedanpartshaveren, at der ikke var grundlag for at tilsidesætte skønnet over markedslejen til beskatning. Videre fandt retten, at hovedanpartshaveren var skattepligtig af maskeret udlodning ved nedskrivningen af mellemregningskontoen mellem ham og selskabet, samt at hans hævninger fra selskabets konto var udtryk for skattepligtige aktionærlån efter ligningslovens § 16 E, stk. 1. Retten tog derfor Skatteministeriets påstande til følge om hovedsageligt frifindelse.
Reference(r)	Ligningslovens § 16 A, stk. 1, og stk. 2, nr. 1. Ligningslovens § 16 A, stk. 2, nr. 1, og stk. 5, 3. pkt., jf. § 16, stk. 9
Henvisning	Den juridiske vejledning, 2023-1, afsnit C.A.5.13.1.2.3
Henvisning	Den juridiske vejledning, 2023-1, afsnit C.B.3.5.3.3
Redaktionelle noter	Tidligere instans, byretten jr.nr 16-0489998 - ej offentliggjort Tidligere instans, byretten jr.nr 16-0490058 - offentliggjort Senere instans: Byrettens dom blev anket til Østre Landsret, men sagerne er efterfølgende hævet.
Appelliste	16-0490058 og 16-0489998

Parter

H1 (v/advokat Claus Olsen)

mod

Skatteministeriet

(v/advokat Mark Alexander Jarby Søndergaard)

A (v/advokat Claus Olsen)

mod

Skatteministeriet

(v/advokat Mark Alexander Jarby Søndergaard)

Afgørelse er truffet af dommer Mads Spanggaard Stokholm.

Sagens baggrund og parternes påstande

Sagerne er modtaget af retten den 4. november 2020 og angår en prøvelse af Landsskatterettens afgørelser af 5. august 2020 angående maskeret udbytte i form af en aktivoverdragele, aktionærlån og beskatning af fri bolig, herunder spørgsmålet om fikseret lejeindkomst for perioden 2011-2014.

Retten har ved retsbog af 25. januar 2021, på begæring af sagsøgerne, besluttet, at sagerne skal forhandles i forbindelse med hinanden, jf. retsplejelovens § 254, stk. 1.

Sagen H1 mod Skatteministeriet (BS-43159/2020-ODE) H1 har nedlagt følgende påstand:

Sagsøgte tilpligtes at anerkende, at sagsøger har fradrag for løn i form af bolig med hhv kr. 170.000,00 for indkomståret 2011, kr. 178.572,00 for indkomståret 2012, kr. 245.019,00 for indkomståret 2013 og kr. 163.681,00 for indkomståret 2014.

Skatteministeriet har heroverfor nedlagt påstand om frifindelse. Sagen A mod Skatteministeriet (BS-43736/2020-ODE) A har nedlagt følgende påstand:

Sagsøgte tilpligtes principalt at anerkende at sagsøgers personlige indkomst for indkomstårene 2011 - 2014 nedsættes med henholdsvis kr. 47.000,00, kr. 63.000,00, kr. 101.000 og kr. 74.000 kr., at sagsøgers aktieindkomst for 2013 nedsættes med kr. 365.985,00 kr. og subsidiært hjemvisning.

Skatteministeriet har over for As påstand angående nedsættelse af sin personlig indkomst for indkomstårene 2011-2014 nedlagt følgende påstande:

Principalt: Ansættelsen af sagsøgerens aktieindkomst for indkomstårene 20112014 forhøjes med henholdsvis 170.000 kr. for 2011, 178.572 kr. for 2012, 214.714 kr. for 2013 samt 163.681 kr. for 2014, idet det anerkendes, at den personlige indkomst for indkomstårene 2011-2014 nedsættes med henholdsvis 189.000 kr. for 2011, 206.000 kr. for 2012, 243.000 kr. for 2013 samt 192.000 kr. for 2014.

Subsidiært: Ansættelsen af sagsøgerens skattepligtige indkomst for indkomstårene 2011-2014 vedrørende beskatning af fri bolig hjemvises til Skattestyrelsen.

Overfor den øvrige del af As påstand har Skatteministeriet nedlagt påstand om frifindelse.

Oplysningerne i sagen

Dommen indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a.

Det fremgår af sagen, at H1 er 100 pct. ejet af A, der også er direktør i selskabet, som er stiftet den 28. november 2006. Det er selskabets formål blandt andet at foretage ejendomsinvestering og udlejning af ejendom. A er desuden direktør og ejer af blandt andet selskabet G1-virksomhed, samt direktør og ultimativ medejer af selskabet G2-A/S.

H1 erhvervede ved endeligt skøde af 6. september 2010 ejendommen beliggende Y1-adresse for en kontant købesum på 5 mio. kr.

Denne ejendom består ifølge en udskrift fra (red.fjernet.fortegnelse) af blandt andet et fritliggende enfamiliehus i form af et stuehus med et samlet boligareal på 339 m², samt fem øvrige bygninger, herunder udhuse og en ridehal med et areal på 1.100 m².

Ejendomsmæglerselskabet G3-A/S sendte den 15. november 2010 et brev til H1, hvoraf følgende fremgår blandt andet:

"Vedr.: Stuehusvurdering - Y1-adresse

På given foranledning skal jeg hermed meddele, at jeg vurderer stuehusværdien på ovennævnte ejendom til brug for fribolig til:

Kontant kr. 1.500.000,-

Ved vurderingen er der bl.a. lagt til grund, at en del af stuehuset anvendes af ansatte til møde- og personalefaciliteter."

SKAT traf den 14. januar 2016 afgørelse om at ændre H1’ moms og skattepligtige indkomst for årene 2011-2014. Følgende fremgår af afgørelsen blandt andet:

"….

Afgørelse: Vi har ændret selskabets moms og skattepligtige indkomst

SKAT har bedt om at se selskabets regnskabsmateriale, og vi har gennemgået den moms, I har angivet for perioden 1. januar 2013 til 31. december 2014, og den indkomst, I har selvangivet for indkomståret 2011-2014.

Resultatet er, at selskabet skal betale 27.679 kr. mere i moms, og at selskabets skattepligtige indkomst før modregning af underskud bliver ændret med i alt 757.272 kr. - 2011: 170.000 kr., 2012: 178.572 kr., 2013: 245.019 kr. og 2014: 163.681 kr.

Selvom vi har gennemgået oplysningerne, udelukker det ikke, at vi på et senere tidspunkt vil se på regnskabsmaterialet igen.

SKATs ændringer

SKAT

Selvangivet skattepligtig indkomst 2011 før anvendelse af underskud	62.599 kr.
Fri bolig til anpartshaveren er omfattet af ligningslovens § 2, og der skal derfor fikseres en markedsleje. Lejen fastsættes ud fra et skøn med udgangspunkt i ejendommens værdi på 2.500.000 kr. Hertil erlagt private udgifter til el, vand og varme	170.000 kr.
Ansat skattepligtig indkomst 2011 før anvendelse af underskud	232.599 kr.
Anvendelse af egne underskud fra tidligere år	-73.256 kr.
Til udligning af det resterende overskud anvendes
Datterselskabets underskud	-159.343 kr.
Ansat skattepligtig indkomst 2011 efter anvendelse af underskud fra tidligere år	0 kr.
Sambeskatningsindkomsten opgøres således:
Selvangivet sambeskatningsindkomst 2011 (H1 = 0 kr. og G2-A/S =-180.060 kr.)	-180.060 kr.
Indkomstændring i H1 vedr. fri bolig
Anvendelse af årets underskud i datterselskabet jf. ovenfor.	159.343 kr.
Ansat sambeskatningsindkomst for 2011	-20.717 kr.
Selskabet er ikke for indkomståret 2012 sambeskattet med datterselskabet. Der er opgjort en delperiode frem til 8. juli 2012.
Selvangivet indkomst for 2012	-2.845 kr.
Fri bolig til anpartshaveren er omfattet af ligningslovens § 2, og der skal derfor fikseres en markedsleje.
Lejen fastsættes ud fra et skøn med udgangspunkt i ejendommens værdi på 2.500.000 kr.
Hertil er lagt private udgifter til el, vand og varme	178.572 kr.
Til udligning anvendes årets underskud fra datterselskabet for delperioden jf. selskabsskattelovens § 31.
Sambeskattet frem til 8. juli 2012	-175.727 kr.
Ansat indkomst for 2012	0 kr.
Selvangivet indkomst for 2013	-169.147 kr.
Fri bolig til anpartshaveren er omfattet af ligningslovens § 2, og der skal derfor fikseres en markedsleje. Lejen fastsættes ud fra et skøn med udgangspunkt i ejendommens værdi på 2.500.000 kr. Hertil er lagt private udgifter til el, vand og varme.	214.714 kr.
Ej fradragsberettiget el, vand og varme - privat andel	30.308 kr.
Godkendes med 50 % som tidligere år jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.
Ansat indkomst for 2013	75.875 kr.
Selvangivet indkomst for 2014	-87.448 kr.
Fri bolig til anpartshaveren er omfattet af ligningsLovens § 2, og der skal derfor fikseres en markedsleje. Lejen fastsættes ud fra et skøn med udgangspunkt i ejendommens værdi på 2.500.000 kr. Hertil er lagt private udgifter til el, vand og varme.	163.681 kr.
Ansat indkomst 2014	76.233 kr.
Underskud til fremførsel ændres således (felt 085):
2011:
Selvangivet underskud til fremførsel 287.863 kr.
Ansat underskud til fremførsel efter ovenstående indkomstregulering udgør herefter 117.863 kr.	-170.000 kr.
2012:
Primo jf. ovenfor	117.863 kr.
Selskab udtrådt af sambeskatning	-117.863 kr.
Underskud til fremførsel herefter	0 kr.
Regulering til det selvangivne:
Anvendt underskud sidste år - se ovenfor i 2011	10.657 kr
Tilbageført årets selvangivne underskud 2.845 kr.	-13.502 kr.
2013:
Primo jf. ovenfor 0 kr.
Underskud til fremførsel ultimo 0 kr.
Regulering til det selvangivne:
Tilbageført selvangivne underskud fra tidligere år 13.502 kr.
Tilbageført årets selvangivne underskud 169.147 kr.	-182.649 kr.
2014:
Primo jf. ovenfor 0 kr. underskud til fremførsel ultimo 0 kr.
Regulering til det selvangivne:
Tilbageført selvangivne underskud tidligere år	182.649 kr.
Tilbageført årets selvangivne
Underskud 7.448 kr.	-270.097 kr.
Moms

2013:

Fratrukket moms på el, vand og varme 25 % af 151.542 = 37.885 kr. Godkendt 50 % erhvervsmæssigt = 18.943 kr.

2014:

Fratrukket moms på el, vand og varme 25 % af 69.890 kr. = 17.473 kr. Godkendt 50 % erhvervsmæssigt = 8.736 kr.

Vi har vurderet den erhvervsmæssige anvendelse til 50 % jf. momslovens § 42, stk. 1, nr. 2. Se afsnit 3.4.

Indberetningspligt

Selskabet skal foretage indberetning til eIndkomst(indkomstregistret) jf. skattekontrollovens § 7 A. Det gælder i dette tilfælde for fri bolig (B-indkomst) og anpartshaverlån (udbytte).

Beskrivelse af selskabet

Selskabet ejer kapitalandele i datterselskaber og tilknyttede selskaber. Herudover ejer selskabet en ejendom der anvendes erhvervsmæssigt, men som også benyttes som privat bolig for anpartshaveren og dennes familie.

Selskabet har ingen ansatte.

Sagsfremstilling og begrundelse

1. Lejefiksering -udbytte

1.1 De faktiske forhold

Selskabet ejer en ejendom - Y1-adresse. Ejendommen anvendes både erhvervsmæssigt og som privat bolig for anpartshaveren og dennes familie.

Selskabet har ikke opkrævet en husleje for den private anvendelse. Alle udgifter - el, vand, varme, ejendomsskatter - afholdes af selskabet.

Selskabet er ikke registreret som indeholdelsespligtig af A-skat og am-bidrag. Der er derfor ikke indberettet et beløb som fri bolig. Selskabet har ingen ansatte. Anpartshaverens ægtefælle har medregnet et beløb på selvangivelsen jf. nedenfor.

1.2 Selskabets bemærkninger

Selskabets revisor har i brev af 21. december 2015 indsendt følgende indsigelser:

"Vi mener ikke, at der er grundlag for en lejefiksering jf. ligningsloven § 2. A og ZJ har formuefællesskab og er således begge ejer af selskabet. Der er for hvert af indkomstårene foretaget selvangivelse af fri bolig hos ZJ, som en del af hendes løn fra selskabet. Det forhold at I mener, at det er A som skal beskattes af fri bolig ændre ikke på vores vurdering af, at fri bolig skal behandles som en lønudgift i selskabet, således der ikke sker lejefiksering på årlig leje på 144.000 kr.

Substituér

A kender ikke den ejendom til udlejning, som der henvises til. Men ud fra de oplyste tal, er der tale om en nettoleje på 7.000 kr. inkl. varme pr. måned for en nybygget ejendom. Det forhold at stuehuset inkl. fællesarealer med erhverv er 161 kvm. større begrunder efter vores opfattelse ikke, at markedslejen på ejendommen Y1-adresse kan sættes til 12.000 kr. ekskl. varme. Vi har fra en ejendomsmægler fået en vurdering af markedslejen på stuehuset ud fra beliggenheden og de øvrige bygninger ikke stilles til rådighed. Vurderingen er en årlig leje på 96.000 kr. ekskl. forbrug. Vedlagt som bilag I.

I praksis vil det nok ikke være muligt at udleje stuehuset, når der ligger erhvervsmæssige bygninger omkring ejendommen."

Selskabets revisor har ligeledes i brev af 21. december 2015 haft bemærkninger til de forbrugsudgifter der dækkes af selskabet for anpartshaverens private benyttelse.

"I beskatningsgrundlaget indgår følgende privat andele:

År 2011, anslået	kr. 50.000
År 2012	kr. 58.571
År 2013	kr. 57.203

Ovenstående beløb skal tillægges 25% moms, hvilket vi er enige i.

I beskatningsgrundlaget indgår de faktiske afholdte udgifter til indkøb af el, vand og varme. Da der anvendes planteolie til opvarmning, kan der være forskydning i de afholdte udgifter de enkelte år, da der ikke optages beholdning af planteolie ultimo regnskabsåret.

Ifølge bolig-websitet (red.fjernet.webside) bruger en typisk gennemsnitsfamilie på 2 voksne og 2 børn 13.986 kr. i el og ca. 9.000 kr. i vand, svarende til i alt ca. 23.000 kr. Dvs. at der gennemsnitslig over de 4 år er ca. 37.000 kr. til dækning af varmeudgifter.

Et hus på 130 kvm. bruger ifølge websitet 4.100 kg træpiller (der er ikke oplyst planteolie, men det er også en billig opvarmningskilde) svarende til en udgift på mellem 7.175 kr. og 9.020 kr.

Vi er opmærksomme på, at stuehuset inkl. fællesarealer er væsentligt større, men forbruget ligger ikke over 37.000 kr. pr. år, da der anvendes planteolie til opvarmning. Vi er af den opfattelse, at private andele er skønnet for højt."

1.3 Retsregler og praksis Ligningslovens § 2, stk. 1:

Skattepligtige,

1) hvorover fysiske eller juridiske personer udøver en bestemmende indflydelse,

2) der udøver en bestemmende indflydelse over juridiske personer,

3) der er koncernforbundet med en juridisk person,

4) der har et fast driftssted beliggende i udlandet,

5) der er en udenlandsk fysisk eller juridisk person med et fast driftssted i Danmark, eller

6) der er en udenlandsk fysisk eller juridisk person med kulbrintetilknyttet virksomhed omfattet af kulbrinteskattelovens § 21, stk. 1 eller 4,

skal ved opgørelsen af den skatte- eller udlodningspligtige indkomst anvende priser og vilkår for handelsmæssige eller økonomiske transaktioner med ovennævnte parter i nr. 1-6 (kontrollerede

transaktioner) i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter.

Statsskattelovens § 4, stk. 1, litra b

Som skattepligtig indkomst betragtes med de i det følgende fastsatte undtagelser og begrænsninger den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke,

bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi, således f.eks.:

b) af bortforpagtning, bortfæstning eller udleje af rørligt og urørligt gods, såvel som af vederlagsfri benyttelse af andres rørlige eller urørlige gods. Lejeværdien af bolig i den skattepligtiges egen ejendom beregnes som indtægt for ham, hvad enten han har gjort brug af sin beboelsesret eller ej; værdien ansættes til det beløb som ved udleje kunne opnås i leje af vedkommende ejendom eller lejlighed, dog af den, når særlige forhold måtte gøre denne målestok mindre egnet, kan ansættes skønsmæssig.

Afgørelser

SKM 2006.611 ØLR

Skattemyndighederne havde forhøjet et anpartsselskabs indkomst som følge af, at selskabets hovedanpartshaver ikke betalte markedslejen for den ejendom, han lejede. Sagen vedrørte, om forhøjelsen var sket som maskeret udbytte til hovedanpartshaveren, eller om der var tale om en for selskabet fradragsberettiget løn. Landsretten gav Skatteministeriet medhold i, at forhøjelsen var maskeret udlodning og ikke fradragsberettiget løn. Landsretten henviste bl.a. til, at der ikke forelå nogen ansættelseskontrakt mellem hovedanpartshaveren og selskabet, at selskabet ikke i dets regnskaber havde oplyst, at det havde lønnet personale eller udgift til ansatte, at et koncernforbundet selskab havde indberettet lønudbetaling til hovedanpartshaveren, og at selskabet først i forbindelse med skattesagens opståen havde gjort gældende, at der var tale om en fradragsberettiget løn. Landsretten fandt det derfor ikke godtgjort, at hovedanpartshaveren havde modtaget løn eller udført arbejde som ansat hos selskabet.

SKM 2009.93 ØLR

Sagen vedrørte, om en hovedaktionær havde fået stillet en lejlighed til rådighed fra selskabet, der fungerede som holdingselskab for et driftsselskab. Holdingselskabet havde i forvejen stillet en lejlighed til rådighed for hovedaktionæren beliggende ved selskabets erhvervsejendom. Holdingselskabet havde lejet lejligheden ud til driftsselskab til repræsentative formål til en leje væsentligt under markedslejen. Landsskatteretten havde fundet, at beskatning i henhold til den dagældende ligningslovs § 16 A, stk. 10, forudsatte, at hovedaktionæren faktisk benyttede helårsboligen privat. Derfor kunne hovedaktionæren ikke beskattes, og der kunne ikke foretages lejefiksering af selskabet. Skatteministeriet indbragte kendelserne for domstolene, hvor sagerne i medfør af retsplejelovens § 226, stk. 1, blev henvist til Østre Landsret. Østre Landsret fastslog, at der ikke var grundlag for at fortolke den dagældende ligningslovs § 16 A, stk. 10, jf. § 16, stk. 9, således, at det var en betingelse for beskatning af hovedaktionæren, at han rent faktisk havde benyttet helårsboligen privat. Det var nok, at helårsboligen havde været stillet til hovedaktionærens private rådighed. Efter en gennemgang af sagens beviser fandt Landsretten, at lejligheden var stillet til rådighed for hovedaktionæren. Han skulle derfor beskattes, ligesom der også var grundlag for at lejefiksere selskabet efter ligningslovens § 2.

SKM 2008.824 HR

Et dansk aktieselskab, A, erhvervede i 1994 en ejendom i Y2-landmed henblik på udlejning, dog således at hovedaktionæren, H, kunne benytte ejendommen til privat brug i perioder, hvor den ikke var udlejet, mod at han betalte leje svarende til nettoindtægten ved udlejning til andre. I 1995 blev der indgået en aftale med en formidler om udlejning, hvorefter formidleren hver 1. januar skulle have oplyst, i hvilke måneder ejendommen var ledig til udlejning. Under sagen oplyste H, at han, hvis han ønskede at benytte ejendommen, kontaktede formidleren og fik oplyst, om den var udlejet i den pågældende periode. Skattemyndighederne fastsatte for 1996, 1997, 1999 og 2000 en fikseret lejeindtægt for A for at have stillet ejendommen til rådighed for H. I disse fire år havde ejendommen været udlejet i sommersæsonen samt mellem 1 og 4 uger herudover. H havde benyttet den i henholdsvis 8, 9, 7 og 7 uger. Højesteret fandt, at H havde haft ejendommen til rådighed i de perioder, hvor den ikke var udlejet til andre. I A's indkomst skulle der derfor medregnes en fikseret lejeindtægt svarende til den fortjeneste, som selskabet ville have opnået ved helårsudlejning til en uafhængig tredjemand, jf. statsskattelovens § 4, litra b, 1. pkt., samt for 19992000 tillige ligningslovens § 2.

SKM 2011.242 HR

A var ansat i et selskab, B, der ejede en villa på 420 m2. I henhold til en lejekontrakt lejede A i indkomstårene 2000 og 2001 65 m2 af villaen til beboelse. Villaen var ombygget for over 11 mio. kr. og var udstyret med inventar for over 2 mio. kr. samt indretning, der i overvejende grad var egnet til at tjene til privat brug. Skattemyndighederne fandt A omfattet af »direktørreglen« i ligningslovens § 16, stk. 9, og forhøjede hans indkomst med værdien af fri bolig. Skattemyndighederne forhøjede endvidere A's indkomst for 2000 med værdien af A's bryllupsfest, der var blevet betalt af B. A fik medhold ved skatteankenævnet i, at bryllupsarrangementet var erhvervsmæssigt begrundet, men fik ikke medhold vedrørende lejeforholdet. Kun den sidstnævnte afgørelse blev indbragt for Landsskatteretten, L, som stadfæstede afgørelsen. Efter at A havde indbragt L's afgørelse i sagen om beskatning af boligen for domstolene, nedlagde Skatteministeriet, S, en ny påstand om forhøjelse af A's skattepligtige indkomst for 2000 med udgiften til brylluppet. Både Landsretten og Højesteret fandt, at A havde en sådan position og indflydelse på B's dispositioner, at han havde væsentlig indflydelse på egen aflønningsform. Værdien af A's fri bolig skulle derfor ansættes efter ligningslovens § 16, stk. 9.

1.4 SKATs bemærkninger og begrundelse

SKAT forhøjer selskabets skattepligtige indkomst med en fikseret lejeværdi på stuehuset jf. ligningslovens § 2. Lejeværdien skal fastsættes ud fra markedslejen, dvs. den værdi selskabet ville kunne have opnået ved udleje til en uafhængig part.

Det er SKATs opfattelse, at fri bolig er omfattet af ligningslovens § 2 om interesseforbundne parter. Selskabet har ydet anpartshaveren et gode i form af fri bolig. Det er ubestridt, at en del af selskabets ejendom anvendes som privat bolig for anpartshaveren og dennes familie. Selskabet ejes 100 % af anpartshaveren, og han har derved haft bestemmende indflydelse på alle de beslutninger der træffes i selskabet. Der er ikke noget der begrunder, at boligen skulle være mere til rådighed for ægtefælle - enten i form af en formel aftale eller en lønansættelse i selskabet. SKAT har derfor vurderet, at godet har passeret anpartshaverens økonomi. Der er ved vurderingen også lagt vægt på, at selskabet ikke har indberettet fri bolig, og herved heller ikke tilkendegivet hvem ejendommen benyttes af. Det er alene ved ægtefælles selvangivelse, SKAT kan se, at der sker beskatning af fri bolig hos ægtefællen.

Selskabet er af den opfattelse, at der ikke er grundlag for en lejefiksering jf. ligningslovens § 2. Det begrundes med, at anpartshaverens ægtefælle for hvert af indkomstårene har selvangivet fri bolig, som en del af hendes løn for selskabet. Revisor mener ikke, at det forhold, at det er A som skal beskattes af fri bolig, ændrer på deres vurdering af, at fri bolig skal behandles som lønudgift i selskabet, således der ikke sker lejefiksering på årlig leje på 144.000 kr.

SKAT fastholder, at der skal ske en lejefiksering hos selskabet jf. ligningslovens § 2, uanset om fri bolig beskattes som løn eller udbytte. Lejefiksering er en konsekvens af, at der er indgået en aftale mellem selskabet og anpartshaveren om fri bolig. Det fremgår af ligningslovens § 2, at sådanne aftaler mellem interesseforbundne parter skal fastsættes på markedsvilkår - i dette tilfælde er det markedslejen ved udlejning af boligen. Anses fri bolig som en del af lønnen får det ikke en betydning for selskabets skattepligtige indkomst. Selskabet vil få fradrag for en udgift svarende til den fikserede markedsleje.

I nærværende sag mener SKAT, at lejefikseringen skal beskattes som udbytte hos anpartshaveren jf. ligningslovens § 16 A, stk. 5. SKAT har ikke modtaget oplysninger om, at anpartshaverens ægtefælle er ansat i selskabet. Det at hun har medregnet fri bolig på selvangivelsen betyder ikke, at der er tale om løn og ikke udbytte. Det afgørende må være, om hun udfører arbejde i selskabet der kan modsvare en honorering af fri bolig. Selskabets eneste aktivitet er at eje ejendom (fri bolig) og kapitalandele. Selve driften udføres i datterselskaberne, hvorfor det også må være her arbejdsopgaverne eventuelt udføres. Selskabet har heller ikke været registreret som arbejdsgiver/indberetningspligtig hos SKAT. Der er ikke tidligere oplyst, at der har været ansatte i selskabet, og der er heller ikke fremlagt en ansættelseskontrakt. SKAT mener derfor, at fri bolig skal anses for udbytte jf. ligningslovens § 16 A, stk. 5 og § 16, stk. 9. Der henvises i øvrigt til SKM 2006.611 ØLR

Østre Landsret gav i sagen Skatteministeriet medhold i, at forhøjelsen var maskeret udlodning og ikke fradragsberettiget løn. Landsretten henviste bl.a. til, at der ikke forelå nogen ansættelseskontrakt mellem hovedanpartshaveren og selskabet, at selskabet ikke i dets regnskaber havde oplyst, at det havde lønnet personale eller udgift til ansatte, at et koncernforbundet selskab havde indberettet lønudbetaling til hovedanpartshaveren, og at selskabet først i forbindelse med skattesagens opståen havde gjort gældende, at der var tale om en fradragsberettiget løn. Landsretten fandt det derfor ikke godtgjort, at hovedanpartshaveren havde modtaget løn eller udført arbejde som ansat hos selskabet.

SKAT har fastsat markedslejen til 10.000 kr. om måneden plus forbrug. Lejen er fastsat ud fra et skøn, hvor der er lagt vægt på følgende:

• Ejendommen består af stuehus på 339 m2. Alle benyttes af familien.

• Stuehuset er total istandsat jf. billeder på ejendomsmæglers hjemmeside1.

• De øvrige bygninger anvendes til erhverv, men SKAT har skønnet at en del også benyttes til privat. Havemøbler, garage, værktøj, hesteudstyr etc.

• Ridebane, ridehal og haveanlæg har været tilgængelig til privat benyttelse.

• Lejen er fastsat ud fra en værdi på 2.5000.000 kr. Se nedenfor.

• Ejendommen er beliggende på landet.

Praksis har ofte været, at anvende et afkast årligt på 8 % af værdien. I dette tilfælde giver det en månedlig leje på 16.666 kr. På (red.fjernet.boligside) udlejes d.d. (3. november 2015) en lignende ejendom.

Opslaget lyder således:

"Bolig med heste- og ridestald²

Hesteejendom på Y3-by udlejes. Lejemålet består af: Stald (overholder lovkrav) med tilhørende loft, 10 heste- og 4 ponybokse, strigleplads, foderrum og opvarmede sadel- og dækkentørrerum.

Luftefolde, ridebane 20 x 60 og ridehus ca 20 x 40.

Lejlighed 178 m2 i to plan bygget 2011 i midterste længe af landbrugsejendom.

Månedlig leje er 12.000,- incl varme, herfra trækkes 2000,- for pasning. (Indtægt for boksudlejning omkring 5000,-/md)".

SKAT fastsatte en markedsleje til 12.000 kr. om måneden plus forbrug. Selskabet har på baggrund heraf fået en ejendomsmægler til at vurdere markedslejen på ejendommen. Han vurderer en årlig husleje på 96.000 kr. - 8.000 kr. om måneden plus forbrug. Der er ved vurderingen kun medregnet stuehuset. Det er SKATs opfattelse, at de øvrige lokaler også anvendes privat - til opbevaring af havemøbler, værktøj, biler og andre private ejendele. Markedslejen fastsættes derfor forsigtigt til 10.000 kr. plus forbrug.

Selskabets revisor mener, at forbruget (el, vand og varme) er fastsat for højt. Han har redegjort for en gennemsnitsfamilies normale forbrug af el og vand på ca. 23.000 kr. årligt. Tallene er hentet fra bolig-websitet (red.fjernet.webside). Det samlede private forbrug er fastsat til ca. 60.000 kr. årligt. Revisor mener ikke, at det koster en familie 37.000 kr. (60.000 kr. - 23.000 kr.) at opvarme et hus på 339 kvm. årligt.

SKAT fastholder det opgjorte forbrug. Det skal her påpeges, at SKAT har taget udgangspunkt i det skøn revisor selv tidligere har anvendt ved beskatning af fri bolig. Det er kun i 2011 det er fastsat af SKAT. Vi har taget udgangspunkt i det skøn revisor har lavet i 2012 og 2013. Skønnet er foretaget ud fra de faktiske afholdte udgifter forbrugt på hele ejendommen. Selskabet/anpartshaveren har ikke installeret målere - erhverv contra privat - og derfor må fordelingen ske på baggrund af et skøn. SKAT har vurderet, at den fordeling revisor selv har anvendt med 50% erhverv og 50% privat, må være bedste bud i mangel af en konkret opmåling. SKAT har også henset til, at erhvervslokalerne for en stor dels vedkommende består af staldbygninger og ridehal. Sådanne bygninger vil normalt ikke være opvarmet. Kontorlokaler udgør en mindre del af det samlede areal. Det skal ligeledes bemærkes, at stuehuset er 339 kvm., og at det ikke er en nyere ejendom.

2. Anpartshaverlån - mellemregning med A

2.1 De faktiske forhold

SKAT har gennemgået regnskabsgrundlag for indkomståret 2012 og 2013 - herunder mellemregning med anpartshaveren A.

Af selskabets bogføring - kontospecifikation 15505 Mellemregning A - fremgår, at saldoen stiger fra 30.000 kr. i kredit primo 2013 til 143.385 kr. i debet (tilgodehavende) d. 19. september 2013.

Anpartshaveren overdrager/sælger aktiver til selskabet for 222.600 kr. Aktiverne er bogført pr. 30. september 2013. SKAT har modtaget et bilag, hvor de enkelte aktiver er specificeret. Bilaget er hverken dateret eller underskrevet.

2.2 Selskabets bemærkninger

Selskabets revisor har i brev af 21. december 2015 haft følgende bemærkninger:

"Det er A´s opfattelse, at de overdragne private aktiver har gjort, at der ikke er en ulovlig mellemregning. Mellemregningen udgjorde primo 2013 et tilgodehavende til A på 30.000 kr. Herefter er der overdraget aktiver for 222.600 kr. til selskabet og hævet 173.385 kr. frem til 30. september, således mellemregningen pr. 30. september 2013 var på 79.215 kr. i A ´s favør. A har overfor os bekræftet, at det er en fejl fra selskabets bogholder, at bilag på overdragelsen af aktiverne bogført med datoen 30. september 2013. A har på vedlagte bilag 2 bekræftet dette."

Der er vedlagt en opgørelse over de overdragne aktiver hvorpå A d. 18. december 2015 erklærer følgende: "Jeg A bekræfter, at ovenstående aktiver er overdraget til H1 primo år 2013."

2.3 Retsregler og praksis Ligningslovens § 2, stk. 1:

Skattepligtige,

1) hvorover fysiske eller juridiske personer udøver en bestemmende indflydelse,

2) der udøver en bestemmende indflydelse over juridiske personer,

3) der er koncernforbundet med en juridisk person,

4) der har et fast driftssted beliggende i udlandet,

5) der er en udenlandsk fysisk eller juridisk person med et fast driftssted i Danmark, eller

6) der er en udenlandsk fysisk eller juridisk person med kulbrintetilknyttet virksomhed omfattet af kulbrinteskattelovens § 21, stk. 1 eller 4, skal ved opgørelsen af den skatte- eller udlodningspligtige indkomst anvende priser og vilkår for handelsmæssige eller økonomiske transaktioner med ovennævnte parter i nr. 1-6 (kontrollerede transaktioner) i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter.

Ligningslovens § 16 E:

Hvis et selskab m.v. omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 eller 2, og tilsvarende selskaber m.v. hjemmehørende i udlandet direkte eller indirekte yder lån til en fysisk person, behandles lånet efter skattelovgivningens almindelige regler om hævninger uden tilbagebetalingspligt, forudsat at der mellem långiver og låntager er en forbindelse omfattet af § 2. 1. pkt. finder ikke anvendelse på lån, der ydes som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition, på sædvanlige lån fra pengeinstitutter eller på lån til selvfinansiering som nævnt i selskabsloven § 206, stk. 2. 1. og 2. pkt. finder tilsvarende anvendelse på sikkerhedsstillelser og på midler, der stilles til rådighed.

Stk. 2. Ved tilbagebetaling af lån m.v., der er beskattet efter stk. 1, medregnes det tilbagebetalte ikke ved opgørelsen af selskabets skattepligtige indkomst.

Ligningslovens § 16 A:

Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes udbytte af aktier, andelsbeviser og lignende værdipapirer, jf. dog stk. 4.

Stk. 2. Til udbytte henregnes:

1) Alt, hvad der af selskabet udloddes til aktuelle aktionærer eller andelshavere, jf. dog stk. 3.

Statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a:

Ved beregning af den skattepligtige indkomst bliver at fradrage:

a) driftsomkostninger, dvs. de udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, herunder ordinære afskrivninger;

b) fra embedsindtægter de udgifter til kontorhold mv., som embedets besiddelse har medført;

c) pensioner og andre byrder, der påhviler et embede;

d) ---

e) renter af prioriteter og anden gæld samt hvad der er anvendt til blot vedligeholdelse eller forsikring af de af den skattepligtiges ejendele, hvis udbytte beregnes som indkomst. Derimod kan ikke fradrages, hvad der af den skattepligtige er anvendt til afdrag på hans gæld, hvilket også gælder om fideikommisbesidderes afdrag på fideikommisets gæld.

Den beregnede skatteindtægt er skattepligtig uden hensyn til, hvorledes den anvendes, altså hvad enten den benyttes til egen eller families underhold, betjening, nytte eller behagelighed, eller til formueforøgelse, til forbedring af ejendom, til udvidelse af næring eller drift, henlæggelse til reserve - eller andre lignende fonds, til gaver eller på anden måde.

Skattekontrollovens § 9 B:

Den, der som led i sin virksomhed modtager aktier m.v. i depot til forvaltning, skal hvert år foretage indberetning til told- og skatteforvaltningen om det udbytte, der er udloddet i det forudgående kalenderår af deponerede aktier m.v. optaget til handel på regulerede markeder og aktier m.v., der ikke er optaget til handel på regulerede markeder, men er registreret i en værdipapircentral.

Stk. 2. 7) Selskaber og foreninger m.v., som har pligt til at indeholde udbytteskat i henhold til kildeskattelovens § 65, skal hvert år foretage indberetning om udbytter udloddet i det forudgående kalenderår af aktier m.v., der ikke er optaget til handel på regulerede markeder og ikke er registreret i en værdipapircentral.

Kildeskattelovens § 65, stk. 1:

I forbindelse med enhver vedtagelse eller beslutning om udbetaling eller godskrivning af udbytte af aktier eller andele i selskaber eller foreninger m.v. omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, 2, 2 e, 2 h og 4, skal vedkommende selskab eller forening m.v. indeholde 28 pct. af det samlede udbytte, medmindre andet er fastsat i medfør af stk. 4 eller følger af stk. 5-8. Indeholdelse med 28 pct. skal endvidere foretages i den samlede udbetaling eller godskrivning i forbindelse med selskabets opkøb af egne ikke børsnoterede aktier m.v. omfattet af ligningslovens § 16 B, stk. 1, medmindre andet følger af stk. 6. Til udbytte henregnes alt, hvad der af selskabet udloddes til aktionærer eller andelshavere, med undtagelse af friaktier og friandele samt udlodning af likvidationsprovenu foretaget i det kalenderår, hvori selskabet endeligt opløses, jf. dog ligningslovens § 16 A, stk. 3, nr. 1. Til udbytte henregnes også den del af minimumsudlodningen efter ligningslovens § 16 C, stk. 2 eller 13, der ikke udloddes. Bestemmelsen i § 46, stk. 3, finder tilsvarende anvendelse. Det indeholdte beløb benævnes »udbytteskat«.

Herudover kan der henvises til den juridiske vejledning afsnit C.B.3.5.3.3, hvor reglerne om aktionærlån er beskrevet. Bemærk at beskrivelsen alene angår den skatteretlige håndtering af aktionærlån. Den selskabsretlige håndtering af aktionærlån henhører under Erhvervsstyrelsen.

2.4 SKATs bemærkninger og begrundelse

Folketinget har ved lov nr. 926 af 18. september 2012 vedtaget, at lån, som et selskab yder til en anpartshaver med bestemmende indflydelse, fra og med 14. august 2012 behandles som en hævning uden tilbagebetalingspligt. Bestemmelsen fremgår af ligningslovens § 16 E.

Definition af bestemmende indflydelse følger af ligningslovens § 2. Ved bestemmende indflydelse forstås ejerskab eller rådighed over stemmerettighederne, således at der direkte eller indirekte ejes mere end 50 % af aktiekapitalen eller rådes over mere end 50 % af stemmerne.

At et anpartshaverlån skattemæssigt behandles efter skattelovgivningens regler om hævninger uden tilbagebetalingspligt betyder, at et lån omfattet af ligningslovens § 16 E ikke er et lån skattemæssigt. Lånet skal i stedet behandles som en overførsel af værdier fra selskabet til anpartshaveren. Beløb, der er omfattet af ligningslovens § 16 E, og dermed skattepligtige, beskattes enten som udbytte efter ligningslovens § 16 A eller som løn efter statsskattelovens § 4, stk. 1, litra a. Der gælder ingen bagatelgrænse ved beskatningen.

Selskabet skal foretage indberetning af lånet som indkomstgrundlag i form af løn eller udbytte på hæve tidspunktet samt indbetale kildeskatten heraf, hvilket herefter får virkning i forhold til indkomståret, hvor anpartshaverlånet er udbetalt/opstået.

Den hidtidige praksis om løn eller udbytte finder også anvendelse efter indførelsen af ligningslovens § 16 E. Som udgangspunkt vil beskatningen være udbytte, med mindre anpartshaveren er ansat i selskabet, og udbetalingen kan anses for en rimelig aflønning for arbejdsindsatsen. I disse situationer vil der i stedet kunne ske beskatning som løn.

Selskabsretligt er der fortsat tale om et lån, der skal betales tilbage til selskabet. Den selskabsretlige tilbagebetaling af anpartshaverlånet ophæver ikke beskatningen af anpartshaveren. Dette fremgår af bemærkningerne til ligningslovens § 16 E, hvor følgende er oplyst:

Selv om der civilretligt fortsat kan være tale om et ulovligt aktionærlån, der skal tilbagebetales, vil en tilbagebetaling af det ulovlige lån ikke føre til en genoptagelse af beskatningen af lånet hos aktionæren. Dette svarer til, at det ikke er muligt at ophæve beskatningen ved tilbagebetaling af løn eller udbytte.

SKAT har gennemgået selskabets mellemregningskonto med A. Der er tale om interesseforbundne parter omfattet af ligningslovens § 2, idet A ejer hele anpartskapitalen i selskabet.

Ved gennemgang af kontospecifikationen kan SKAT konstatere, at A fra og med den 1. januar frem til 19. september 2013 har foretaget hævninger på i alt 143.385 kr., som anses for at være omfattet af ligningslovens § 16 E, og dermed skattepligtige som enten løn eller udbytte.

Det er ikke dokumenteret, at de foretagne hævninger allerede er beskattet hos anpartshaveren, idet hævningerne ikke indgår i den indberettede løn til SKATs Indkomst (indkomstregistret).

SKAT anser hævningerne for at være omfattet af ligningslovens § 16 A som et skattepligtigt udbytte for anpartshaveren. I denne opfattelse indgår det forhold, at anpartshaveren ikke har modtaget løn fra selskabet.

Som følge heraf er der ingen skattemæssige reguleringer i selskabet.

SKAT har ikke anerkendt, at overdragelse af aktiver til selskabet er sket med virkning forud for 30. september 2013, men mener, at i tilfælde hvor der ikke er indgået en skriftlig overdragelsesaftale med dato eller aftale om overdragelsestidspunkt, må bogføringsdatoen være skæringsdato - i dette tilfælde den 30. september 2013. Mellemregningskontoen forud for dette tidspunkt anses at være omfattet af ligningslovens § 16 E. Beløbene skal som nævnt beskattes allerede på hæve tidspunktet.

SKAT tillægger det ikke betydning, at anpartshaveren overfor revisor har bekræftet, at det er en fejl fra selskabets bogholder har bogført bilaget med datoen 30. september 2013. Der findes ikke en reel begrundelse for, at aktiverne skulle være overført primo og ikke på bogføringsdatoen. Det virker mere sandsynligt, at anpartshaveren har overdraget aktiverne som en efterrationalisering for at undgå beskatning efter ligningslovens § 16 E ved et aktionærlån.

SKAT tillægger det heller ikke betydning, at anpartshaveren efterfølgende bekræfter, at aktiverne er overdraget til selskabet primo år 2013. Der er tale om interesseforbundne parter, og selskabet og anpartshaveren er i denne situation samme beslutningstager. Anpartshaveren vil derfor altid kunne bekræfte det der vil falde ud til hans egen fordel. Det har ikke en betydning for selskabet om aktiverne er overdraget primo 2013 eller 30. september 2013.

SKAT fastholder derfor at aktiverne civilretligt må være overdraget på bogføringstidspunktet.

Selskabets pligter fremover

Da alle udbetalinger/økonomiske fordele til anpartshaveren skal beskattes på det tidspunkt, hvor dispositionen foretages, har selskabet på dette tidspunkt pligt til at indeholde og indbetale udbytteskat af beløbet efter gældende frister.

Selskabet har ikke indberettet udbytteskat af hævningerne på mellemregningskontoen. Det indskærpes, at selskabet fremover skal foretage korrekt afregning af udbytteskat på udbetalingstidspunktet, og foretage indberetning til SKAT.

3. Fri bolig - beregningsgrundlag

3.1. De faktiske forhold

Anpartshaveren og hans ægtefælle bor på Y1-adresse.

Ejendommen er ejet af selskabet. Anpartskapitalen ejes 100 % af A. Selskabet betaler alle udgifter, herunder alarm, forsikring, ejendomsskatter og forbrugsudgifter. Ægtefællen har medregnet fri bolig. Der er ikke foretaget indberetning af fri bolig til SKAT.

Ejendommen er anskaffet af selskabet i 2010 til 5.000.000 kr., og anvendes erhvervsmæssigt og privat. G3-A/S (statsaut. Ejendomsmæglere & Valuarer, MDE) har i forbindelse hermed foretaget en vurdering af stuehuset - Y1-adresse. Stuehusværdien vurderes til 1.500.000 kr. Ved vurderingen er der bl.a. lagt til grund, at en del af stuehuset anvendes af ansatte til møde og personalefaciliteter.

(red.fjernet.fortegnelse)-udtræk viser, at ejendommen består af 6 bygninger. Ejendommen er i dag sat til salg som en "hesteejendom" og består af både staldbygninger, hestesolarium og en stor ridehal. Disse er udlejet erhvervsmæssigt jf. lejekontrakt.

Se endvidere beskrivelsen under afsnit 1.1.

3.2. Selskabets bemærkninger

Revisor har haft følgende bemærkninger til værdiansættelse af fri bolig:

"Til beregning af fri bolig på stuehuset har A lagt den af G3-A/S vurdering til grund. Vurderingen er givet af indehaver statsautoriseret ejendomsmægler SK i forbindelse med køb af ejendommen i år 2010.

Efter vores opfattelse kan den henviste SKM 2015.441.BR ikke sammenholdes med denne sag. Vi er enige med SKAT i, at møde- og personalefaciliteter også bruges til privat benyttelse, hvilket også er lagt til grund i ejendomsmæglerens vurdering. Der er i vurderingen alene taget hensyn til den gene det er, at der i stuehuset er lokaler, som anvendes til både privat og erhvervsmæssig benyttelse.

Der er ikke som anført tale om sporadisk anvendelse, da der er ansatte som anvender lokalerne dagligt og der afholdes salgsmøder i lokalerne op til flere gange om ugen.

Herudover lægger SKAT til grund, at der frem til 31. december 2013 er ofret 727.000 kr. i forbedringer, hvor en andel henføres til privatboligen. Den samlede forbedring omfatter alene ombygning af kontorfaciliteter i den udlejede del af "staldbygningerne". Denne ombygning kan således ikke lægges til grund for, at beskatningsgrundlaget forhøjes.

Ejendommen er ikke solgt med overtagelse 1. januar 2016, da køber efterfølgende er erklæret konkurs og Politianmeldt for besvigelser."

3.3. Retsregler og praksis Ligningsloven § 16, stk. 1:

Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes tilskud til telefon uden for arbejdsstedet, jf. stk. 2, samt efter reglerne i stk. 3-14 vederlag i form af formuegoder af pengeværdi, sparet privatforbrug og værdien af helt eller delvis vederlagsfri benyttelse af andres formuegoder, jf. statsskattelovens § 4-6, når tilskuddet eller godet modtages som led i et ansættelsesforhold eller som led i en aftale om ydelse af personligt arbejde i øvrigt. Tilsvarende gælder personer, der er valgt til medlem af eller medhjælp for bestyrelsen, udvalg, kommissioner, råd, nævn eller andre kollektive organer, herunder Folketinget, regionsråd og kommunalbestyrelser.

Ligningslovens § 16, stk. 9:

Stk. 7 og 8 omfatter ikke boliger, der er stillet til rådighed som led i et ansættelsesforhold, hvis den ansatte er direktør eller en anden medarbejder med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform. For denne persongruppe sættes den skattepligtige værdi til 5 pct. af beregningsgrundlaget med tillæg efter 10. pkt. Beregningsgrundlaget er det største beløb af enten ejendomsværdien pr. 1. oktober året før indkomståret eller i tilfælde, hvor der ikke er ansat en ejendomsværdi, handelsværdien pr. 1. oktober året før indkomståret eller anskaffelsessummen opgjort i henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 4, stk. 2 eller 3, med tillæg af forbedringer foretaget efter anskaffelsen, dog kun forbedringer foretaget inden den 1. januar i indkomståret. Såfremt anskaffelsessummen er opgjort efter ejendomsavancebeskatningslovens § 4, stk. 3, 1. eller 2. pkt., medregnes kun forbedringer foretaget efter den 19. maj 1993. Forbedringsudgifter på bygninger, der er undergivet fredning i henhold til bygningsfredningsloven eller forbedringsudgifter, som modsvares af tilskud mv., der er skattefrie, skal ikke tillægges. Når anskaffelsessummen opgøres efter ejendomsavancebeskatningslovens § 4, stk. 3, er selskabets valg af anskaffelsessum bindende i forhold til senere opgørelser efter denne bestemmelse. Ved opgørelsen af beregningsgrundlaget for boliger, for hvilke ejendomsværdien fordeles efter vurderingslovens § 33, stk. 5, 2. pkt., § 33, stk. 6, 2. pkt., eller § 33, stk. 7, 2. pkt., skal kun den del, der tjener til bolig for den ansatte, medregnes. Ved opgørelsen af beregningsgrundlaget for andre boliger skal den del, der udelukkende anvendes erhvervsmæssigt, ikke medregnes. Hvis arbejdsgiveren mv., jf. stk. 1, sælger helårsboligen til en ny arbejdsgiver mv., jf. stk. 1, hvor den ansatte direktør mv., jf. 1. pkt., også har væsentlig indflydelse på egen aflønning, anvendes anskaffelsessummen fra ansættelsesforholdet hos den sælgende arbejdsgiver mv., såfremt den er højest. Den skattepligtige værdi forhøjes med 1 pct. af den del af beregningsgrundlaget efter ejendomsværdiskattelovens § 4 A, der ikke overstiger 3.040.000 kr., og 3 pct. af resten, svarende til det beregningsgrundlag for ejendommen, der skulle have været anvendt, hvis ejendommen havde været omfattet af ejendomsværdiskatteloven. Herudover medregnes udgifter til ejendomsskatter, som afholdes af arbejdsgiveren mv., jf. stk. 1, til den skattepligtige indkomst. Den skattepligtige værdi efter 2.-11. pkt. nedsættes med den skattepligtiges betaling i indkomståret til arbejdsgiveren mv. for råderetten.

2.-11. pkt. finder ikke anvendelse, såfremt en ansat direktør eller en medarbejder med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform ifølge anden lovgivning opfylder eller har opfyldt en bopælspligt i relation til helårsboligen og er lovgivningsmæssigt forhindret i at overtage helårsboligen til sin personlige ejendom.

Den juridiske vejledning afsnit C.A.5.13.1.2.3 Værdiansættelse for hovedaktionærer og personer med væsentlig indflydelse på egen aflønning

Ejerboligfordeling

I tilknytning til beregningen af ejendomsværdiskatten foretager vurderingsmyndigheden en ejerboligfordeling for blandet benyttede ejerboliger, når den erhvervsmæssigt benyttede andel er mere end 25 pct. af den samlede ejendomsværdi.

Vurderingsmyndigheden skal også foretage en boligfordeling for blandet benyttede ejendomme ejet af et selskab, som har stillet boligen til rådighed for en ansat hovedaktionær m.fl. eller en hovedaktionær. Se VURDL § 33, stk. 5, 2. pkt. På denne måde sikres det, at den pågældende kun bliver beskattet af værdien af den private del af ejendommen.

Ved opgørelsen af beregningsgrundlaget er det kun den værdi, der vedrører boligdelen, der skal regnes med. Er den erhvervsmæssige andel ikke stor nok til, at vurderingsmyndigheden skal opdele en blandet benyttet ejendom i en privat og en erhvervsmæssig del, skal der gives nedslag i beregningsgrundlaget for den del, der anvendes erhvervsmæssigt.

Se SKM2015.441.BR, hvor retten fandt, at det afgørende for, hvorvidt der skal foretages et nedslag i beregningsgrundlaget er, om lokalerne kan antages at være stillet til skatteyderens rådighed. det er således ikke afgørende, hvorvidt lokalerne rent faktisk har været anvendt til private formål af skatteyderen. De påberåbte lokaler måtte herefter anses at være stillet til rådighed for sagsøgerne og således ikke anvendt udelukkende erhvervsmæssigt. Se endvidere SKM2015.309.BR

For skovejendomme og tofamiliehuse, der er omfattet af LL § 16, stk. 9 og LL § 16A, stk. 5, skal vurderingsmyndigheden foretage en tilsvarende boligfordeling af ejendomsværdien, der svarer til den fordeling, der sker for personligt ejede ejendomme. Se VURDL § 33, stk. 6, 2. pkt., og stk. 7, 2. pkt. Den faktiske anskaffelsessum skal på samme måde som ejendomsværdien fordeles på den del, som udelukkende anvendes erhvervsmæssigt og den øvrige del af ejendommen. Har vurderingsmyndigheden foretaget en fordeling af ejendomsværdien, kan denne være retningsgivende for fordelingen af anskaffelsessummen.

Afgørelser

SKM 2015.309.BR

Sagen angik, om skatteyderen var berettiget til et nedslag i beregningsgrundlaget for rådighedsbeskatning af fri bolig, fordi der var indrettet hjemmekontor i en villa, som skatteyderen fik stillet til rådighed af et selskab, som han var hovedaktionær og direktør i. Skatteyderen gjorde gældende, at hjemmekontoret var hans hoved arbejdssted, og at kontoret ikke kunne anvendes privat. Skatteyderen gjorde endvidere gældende, at han var berettiget til et nedslag for kontordelen af villaen, fordi SKAT tidligere havde godkendt dette.

Retten fandt det efter bevisførelsen ikke tilstrækkelig godtgjort, at kontorlokalerne i væsentligt omfang blev anvendt som skatteyderens hoved arbejdssted inden for normal arbejdstid. Der var herefter ikke grundlag for at godkende et nedslag i beskatningsværdien.

SKM 2015.441.BR

Sagen angik, om skatteyderne var berettiget til yderligere nedslag i beregningsgrundlaget for rådighedsbeskatning af fri bolig, jf. ligningslovens § 16, stk. 9. Skatteyderne fik stillet en ejendom til rådighed af et selskab, hvori de var hovedaktionærer og direktører. Spørgsmålet var, hvordan forholdet var mellem den erhvervsmæssige og private del af ejendommen.

Skatteyderne gjorde gældende, at de omtvistede lokaler udelukkende blev anvendt erhvervsmæssigt.

Retten fandt, at det afgørende for, hvorvidt der skal foretages et nedslag i beregningsgrundlaget er, om lokalerne kan antages at være stillet til skatteyderens rådighed. Det er således ikke afgørende, hvorvidt lokalerne rent faktisk har været anvendt til private formål af skatteyderen. De påberåbte lokaler måtte herefter anses at være stillet til rådighed for sagsøgerne og således ikke anvendt udelukkende erhvervsmæssigt.

3.4. SKATs bemærkninger og begrundelse

SKAT finder ikke, at den vurdering der er foretaget af G3-A/S svarer til den værdi der skal anvendes ved beregning af fri bolig. I vurderingen er der blandt andet givet nedslag for, at en del af stuehuset anvendes af ansatte til møde- og personalefaciliteter. Det er SKATs opfattelse, at der skal ske beskatning af den del af stuehuset, der er til rådighed for familiens private benyttelse. At en del af stuehuset også anvendes i begrænset omfang af de ansatte, betyder ikke, at familien ikke har rådighed over de samme lokaler. Der er direkte adgang fra boligens øvrige rum, og de er ikke aflåste eller i øvrigt begrænset i anvendelse. SKAT henviser til SKM 2015.441.BR.

Byretten fandt i denne sag, at det afgørende for, hvorvidt der skal foretages et nedslag i beregningsgrundlaget, er, om lokalerne kan antages at være stillet til skatteyderens rådighed. Det er således ikke afgørende, hvorvidt lokalerne rent faktisk har været anvendt til private formål af skatteyderen. De påberåbte lokaler måtte herefter anses at være stillet til rådighed for sagsøgerne, og således ikke anvendt udelukkende erhvervsmæssigt.

Overordnet må det vurderes, at der ikke er en egentlig adskillelse af privat boligen og erhvervsbygningerne. Der er ikke noget der forhindrer adgang til rådighed over alle bygningerne, og det kan ikke udelukkes, at de også i en vis udstrækning er benyttet til opbevaring af private ejendele - herunder f.eks. havemøbler, haveredskaber, cykler, privat rideudstyr etc.

SKAT er bevidst om, at ejendommen er beliggende i et område, hvor huspriserne ikke følger markedet generelt. SKAT har med udgangspunkt i den oprindelige købspris i 2010 på 5.000.000 kr. dog ikke anerkendt, at stuehusværdien kun skal udgøre 1.500.000 kr. Det vurderes, at stuehuset har en væsentlig højere værdi end de øvrige bygninger, og må derfor også udgøre en større andel af den samlede købspris. Der kan heller ikke gives nedslag i beregningsgrundlaget for sporadisk anvendelse af lokaler i privatboligen til erhvervsmæssige formål. SKAT mener desuden, at der i beregningsgrundlaget skal indgå en andel af de meget idylliske omgivelser/grund - (ridebane, have, gårdsplads osv.). Herudover vurderes det, at familien også har mulighed for, at bruge staldbygninger og laden til opbevaring af private ejendele.

SKAT mener, at stuehuset med tilhørende udenomsarealer har en værdi på mellem 2.500.000 kr. og 3.000.000 kr. Der er i skønnet taget udgangspunkt i følgende:

• At købssummen i 2010 for hele bygningen var 5.000.000 kr. Mindst halvdelen af denne værdi må kunne henføres til privatboligen

• Ridebane og ridehallen har været benyttet privat. Begge døtre har været flittige ryttere jf. udtræk fra Internettet.

• Selskabet har fra sidste vurdering og frem til 31. december 2013 ofret 727.000 kr. i forbedring. En andel heraf henføres til privatboligen.

• SKAT mener ikke G3-A/S´s vurdering af stuehusværdi kan ligges til grund for beskatning af fri bolig. Der anerkendes ikke nedslag for sporadisk anvendelse af privatboligen til erhvervsmæssige formål.

• Der er ikke en klar adskillelse af privat og erhverv. Familien har mulighed for, at anvende de øvrige bygninger, og har ligeledes fuld adgang til haven mv.

SKAT mener, at beregningsgrundlaget for fri bolig skal være 2.500.000 kr. jf. ligningslovens § 16, stk. 9. I skønnet indgår stuehuset fuldt ud, haven, gårdspladsen, ridebane, ridehal, opbevaring i de øvrige bygninger i begrænset omfang. Vi har ved vurderingen henset til, at ejendomspriserne generelt for området er lave, at det ikke kan udelukkes at være til gene, at der drives erhverv fra de øvrige bygninger, og at selskabet også anvender ridebane og ridehal til produktudvikling. Vi har derfor fastsat værdien forsigtigt til 2.500.000 kr.

Revisor har i brev af 21. december 2015 anført, at SKM 2015.441.BR ikke kan sammenholdes med denne sag. De er enige i, at møde- og personalefaciliteter også bruges til privat benyttelse, hvilket der efter revisors opfattelse også er lagt til grund i ejendomsmæglerens vurdering. Revisor mener, at der i vurderingen alene er taget hensyn til den gene det er, at der i stuehuset er lokaler, som anvendes til både privat og erhvervsmæssig benyttelse. Revisor oplyser, at der ikke som anført er tale om sporadisk anvendelse, da der er ansatte som anvender lokalerne dagligt og der afholdes salgsmøder i lokalerne op til flere gange om ugen.

SKAT mener, at det må være revisors egen fortolkning af ejendomsmæglerens vurdering, når han i brevet anfører, at "Der er i vurderingen alene taget hensyn til den gene det er, at der i stuehuset er lokaler, som anvendes til både privat og erhvervsmæssig benyttelse." I ejendomsmæglerens vurdering står følgende: "Ved vurderingen er der b.la. lagt til grund, at en del af stuehuset anvendes af ansatte til møde- og personalefaciliteter." Efter SKATs opfattelse er det ikke en ejendomsmæglers opgave, at værdiansætte hvilken gene det er for anpartshaveren, at en del af stuehuset også anvendes af selskabets ansatte. Ejendomsmæglerens opgave må være at prisfastsætte ejendommen til salgsprisen, og ikke hvilken værdi anpartshaveren skal beskattes af ved fri bolig. Beskatningsgrundlaget opgøres ud fra objektive kriterier - ejendomsvurdering eller handelsværdi jf. ligningslovens § 16, stk. 9. Ejendomsmægleren har ikke oplyst hvilken prismæssig betydning det har haft på hans vurdering, at stuehuset anvendes af ansatte til møde- og personalefaciliteter.

SKAT henviser til SKM 2015.441.BR fordi der netop her er taget stilling til, at der som udgangspunkt skal ske beskatning af HELE boligen. Der gives kun nedslag i værdien hvis det bevises, at lokalerne udelukkende anvendes erhvervsmæssigt. SKAT mener derfor ikke, med henvisning til Byrettens afgørelse, at der skal gives nedslag for de lokaler i stuehuset der også anvendes af selskabets ansatte. Det afgørende må her være, at lokalerne primært anvendes privat og indgår som en integreret del af stuehuset. Der er ikke separat adskillelse af lokalerne e.l. Efter det oplyste er der tale om det, der af familien anvendes som spisestue samt familiens private køkken. SKAT har baggrund af dette ikke vurderet, at G3-A/S´s vurdering af stuehuset kan lægges til grund ved beregning af fri bolig.

Revisor har anført, at ombygningsudgifter på 727.000 kr. alene omfatter kontorfaciliteter. SKAT har ikke gennemgået bilagene. Ombygningsudgifterne er en samlet post der er opstået fra anskaffelse i 2010 og frem til 31. december 2013 (årsregnskabet). Det fremgår dog af kontoudskriftet, at der i perioden fra 1. januar 2012 - 31. december 2013 er tale om mindre udgifter herunder algefjerning på tag, sten i indkørsel og malerarbejde. Disse udgifter må kunne henføres både til privat og til erhverv. SKAT har ikke i vurderingen tillagt disse udgifter afgørende betydning, og derfor ændrer det ikke på SKATs oprindelige skøn.

SKAT fastholder med ovenstående begrundelse, at beskatningsgrundlaget for fri bolig skal fastsættes til 2.500.000 kr.

Som det fremgår under pkt. 1.1. "sagens faktiske forhold" dækker selskabet også de private udgifter til el, vand og varme. For 20112012 skønnes den erhvervsmæssige andel til 50 %. For 2013 og fremefter er den erhvervsmæssige andel forhøjet til 70 %. SKAT finder det ikke dokumenteret, at den erhvervsmæssige andel har ændret sig. Der er ikke opsat særskilte målere, der kan fastsætte det faktiske forbrug. Udgifterne til forbrug er steget væsentligt i 2013. Revisor har hertil anført, at det skyldes, at der ikke foretages en lagerregulering af beholdning af planteolie ultimo regnskabsåret. Der er i øvrigt ikke sket ændringer i anvendelse af forbrugsudgifterne, og derfor mener SKAT at fordeling mellem erhverv og privat skal fastsættes som tidligere år 50/50.

Selskabet har fejlagtigt angivet momsfradrag for privat el, vand og varme. El, vand og varme skal derfor forhøjes med momsen, idet det opgjorte forbrug er udgiften uden moms. Der henvises til momslovens § 37, § 38, stk. 2 og § 42, stk. 1. Beløbet er opgjort til 27.679 kr. fra 1. januar 2013 til 31. december 2014.

Revisor har meddelt, at selskabet er enig i, at der ikke kan foretages momsfradrag for den private andel af el, vand og varme. Se bemærkningerne under punkt 1.

SKAT har tillagt el, vand og varme ved beregning af fri bolig, og her tillagt 25 %. Der er foretaget fuld fradrag for momsen, men SKAT har skønsmæssigt anerkendt 50% erhvervsmæssigt.

Fri bolig opgøres herefter således:

2011 Y1-adresse:
Vurdering stuehus, 5 % af 2.500.000 kr. Tillæg 1 % af 1.408.400 kr. (ejendomsværdigrundlag)	125.000 kr.
	14.084 kr. 139.084 kr.
El, vand og varme skøn	50.000 kr. 189.084 kr.
Afrundet	189.000 kr.
2012 Y1-adresse: Vurdering stuehus, 5 % af 2.500.000 kr. Tillæg 1 % af 1.408.400 kr. (ejendomsværdigrundlag)	125.000 kr.
	14.084 kr. 139.084 kr.
El, vand og varme (93.714 kr. + 25 %)	117.143 kr.
Ejendomsskatter	16.823 kr.
Erhvervsmæssig andel 50 %	-66.983 kr. 206.067 kr.
Afrundet	206.000 kr.
2013 Y1-adresse: Vurdering stuehus, 5 % af 2.500.000 kr. Tillæg 1 % af 1.373.200 kr. (ejendomsværdigrundlag)	125.000 kr.
	13.732 kr. 138.732 kr.
El, vand og varme (151.542 kr. + 25 %)	189.428 kr.
Erhvervsmæssig andel 50 %	-94.714 kr.
Ejendomsskatter	18.627 kr.
Erhvervsmæssig andel 50 %	-9.313 kr. 242.760 kr.
Afrundet	243.000 kr.
2014 Y1-adresse: Vurdering stuehus, 5 % af 2.500.000 kr. Tillæg 1 % af 1.373.200 kr. (ejendomsværdigrundlag)	125.000 kr.
	13.732 kr. 138.732 kr.
El, vand og varme (69.890 kr. + 25 %)	87.363 kr.
Erhvervsmæssig andel 50 %	-43.682 kr.
Ejendomsskatter	18.684 kr.
Erhvervsmæssig andel 50 %	-9.342 kr. 191.755 kr.
Afrundet	192.000 kr.

Beskatning af fri bolig skal ske hos anpartshaveren jf. punkt 1.4.

Selskabets pligter fremover

Selskabet har ikke indberettet fri bolig Det indskærpes, at selskabet fremover skal foretage korrekt indberetning til SKAT.

Herudover skal SKAT anmode selskabet om, at tilbageføre moms på el, vand og varme for 2015 og fremover vedr. privatboligen.

Skattemæssige konsekvenser - regulering af moms

SKAT regulerer den indgående moms for perioden 1. januar 2013- 31. december 2013 med 18.943 jf. momslovens § 42, stk. 1, nr. 2. Revisor har oplyst, at han ikke har reguleret momsen vedr. den private andel af el, vand og varme, men at der er fratrukket moms fuldt ud på hele forbruget.

SKAT har anerkendt fradrag for den erhvervsmæssige andel med 50 %. Der er tale om et skøn, idet selskabet ikke har opsat separate måler på forbruget. Selskabet har selv oplyst den erhvervsmæssige benyttelse til 50 % men ændrer dette i 2013 til 70 %. SKAT har ikke godkendt denne fordeling primært fordi der ikke sker en ekstraopkrævning hos lejerne. Huslejen er fastsat med en månedlig leje plus aconto forbrug. Sker der en ændring grundet forøget forbrug bør dette opkræves særskilt hos lejerne, og ikke bæres af H1.

Vær opmærksom på, at selskabets efterbetaling af moms kan have indflydelse på selskabets skattemæssige overskud/underskud. Selskabet kan derfor anmode om genoptagelse af deres skatteansættelse(r). Reglerne for periodisering af de skattemæssige konsekvenser af en ændring af momstilsvaret beskrives nedenfor, og fremgår desuden af Den Juridiske Vejledning, afsnit C.C.2.5.3.3.9

Tilbagebetaling af moms skal som udgangspunkt fradrages i det indkomstår, som momsen faktisk vedrører - det vil sige i det indkomstår, hvor det nu regulerede momstilsvar har haft indflydelse på indkomstopgørelsen.

Såfremt selskabet imidlertid påklager nærværende afgørelse til Landsskatteretten, udskydes fradragstidspunktet som udgangspunkt indtil endelig afgørelse foreligger. Ønsker selskabet imidlertid i denne situation at periodisere det skattemæssige fradrag til de enkelte år, vil SKAT normalt imødekomme anmodning herom.

Selskabet skal selv tage skridt til at korrigere de skattemæssige konsekvenser af nærværende efterbetaling af moms. Dette kan fx ske ved skriftlig henvendelse til undertegnede.

….".

Ved afgørelse af samme dato traf SKAT afgørelse om at ændre As skat for samme periode. Følgende fremgår af afgørelsen blandt andet:

"….

Afgørelse: Vi har ændret din skat

SKAT har bedt om at se dit regnskabsmateriale, og vi har gennemgået den indkomst, du har selvangivet for 2010-2014.

Resultatet er, at vi ændrer din indkomst med i alt 1.195.985 kr.

Selvom vi har gennemgået oplysningerne, udelukker det ikke, at vi på et senere tidspunkt vil se på regnskabsmaterialet igen.

SKATs ændringer

2011:

Fri bolig anses for udlodning jf. ligningslovens § 16 A, stk. 5.

Godet anses for passeret din privatøkonomi.

Der henvises til SKM 2009.247. VLR 189.000 kr.

2012:

Fri bolig anses for udlodning jf. ligningslovens § 16 A, stk. 5.

Godet anses for passeret din privatøkonomi.

Der henvises til SKM 2009.247. VLR 206.000 kr.

2013:

Indkomst ved udlejning af afskrivningsberettigede driftsmidler og skibe er skattepligtig. Beløbet skal regnes med i din kapitalindkomst. Reglerne står i statsskattelovens §§ 4 stk. 1, litra b og i personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 11. 222.600 kr.

Mellemregning med dit selskab anses for skattepligtig jf. ligningslovens § 16E og § 16 A. Saldo pr. 19. september 2013 udgør 143.385 kr.

Fri bolig anses for udlodning jf. ligningslovens § 16 A, stk. 5.

Godet anses for passeret din privatøkonomi.

Der henvises til SKM 2009.247. VLR 243.000 kr.

2014:

Fri bolig anses for udlodning jf. ligningslovens § 16 A, stk. 5.

Godet anses for passeret din privatøkonomi.

Der henvises til SKM 2009.247. VLR 192.000 kr.

Sagsfremstilling og begrundelse

1. Overdragelse af aktiver til H1

1.1. De faktiske forhold

Du er anpartshaver i H1, og ejer hele anpartskapitalen.

Du overdrager/sælger aktiver til selskabet for 222.600 kr. Aktiverne er bogført pr. 30. september 2013 til nedbringelse af din mellemregningskonto. Der er derfor ikke sket kontant betaling. SKAT har modtaget et bilag, hvor de enkelte aktiver er specificeret. Bilaget er hverken dateret eller underskrevet.

SKAT har anmodet om dokumentation for anskaffelse af aktiverne.

Din revisor har hertil skriftligt oplyst, at:

"Vedrørende anskaffelse har det ifølge A ikke været muligt at fremskaffe bankudtog, så mange år tilbage.

Inventaret er ifølge A anskaffet for frie midler i forbindelse med salg af en ejendom Y4-adresse.

Vi har vedlagt dokumentation for overdragelsespris ud fra nuværende priser hentet på nettet samt vedlagt billede af aktiverne." Følgende aktiver er overdraget:

Industrivaskemaskine til stalden	20.000 kr.
Industritørretumbler til stalden Gevind skæremaskine m. ærke ridgid	20.000 kr.
model 1215	15.000 kr.
20 stk. spring ridebane	30.000 kr.
Værkstedsinventar Skabe - Bord Bilka	18.000 kr.
Søjleboremaskine	5.000 kr.
8 designerstole Arper Catifa 46	9.600 kr.
8 lædersæder til stole mærke Mionetta Mødebord - skriveborde - kontorstole -	4.000 kr.
skabe mv.	90.000 kr.
Dækkenstativ 30 stk.	6.000 kr.
Store lagerreoler	5.000 kr.
I alt	222.600 kr.

Du har oplyst, at aktiverne har været anvendt i selskabet. Der er ikke indgået lejeaftale mellem dig og selskabet, og således heller ikke betalt en leje.

1.2. Dine bemærkninger

Din revisor har i brev af 21. december 2015 haft følgende bemærkninger:

"A er af den opfattelse, at aktiverne er omfattet af Statsskattelovens § 5, da de er købt af private midler og aktiverne ikke har været anvendt til erhvervsmæssig benyttelse af A. Derfor har der ikke været foretaget skattemæssige afskrivninger.

Som oplyst har det for A ikke været muligt at fremskaffe købsbilag eller bankudtog hvor købene fremgår, da købene ligger flere år tilbage.

I forbindelse med jeres besøg har vi fremvist de aktiver, som fortsat er i selskabets ejendom. Vi har som bilag 1 vedlagt oversigt med anførsel af de aktiver som efterfølgende er solgt og ikke har været til stede den 26. august 2015."

1.3. Retsregler og praksis

Lovbekendtgørelse nr. 1017 af 28. oktober 2011 (ligningsloven):

§ 2, stk. 1: Skattepligtige,

1. Hvorover fysiske eller juridiske personer udøver en bestemmende indflydelse,

2. Der udøver en bestemmende indflydelse over juridiske personer,

3. Der er koncernforbundet med en juridisk person,4. der har et fast driftssted beliggende i udlandet, 5. der er en udenlandsk fysisk eller juridisk person med et fast driftssted i Danmark, eller

6. der er en udenlandsk fysisk eller juridisk person med kulbrintetilknyttet virksomhed omfattet af kulbrinteskattelovens § 21, stk. 1 og 4, skal ved opgørelsen af den skatte- eller udlodningspligtige indkomst anvender priser og vilkår for handelsmæssige eller økonomiske transaktioner med ovennævnte parter i nr. 1-6 (kontrollerede transaktioner) i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter. Med juridiske personer i nr. 1 og stk. 3 sidestilles selskaber og foreninger m.v., der efter danske skatteregler ikke udgør et selvstændigt skattesubjekt, men hvis forhold er reguleret af selskabsretlige regler, en selskabsaftale eller en foreningsvedtægt.

Lov nr. 149 af 10. april 1022 (statsskatteloven):

§ 4:

Som skattepligtig indkomst betragtes med de i det følgende fastsatte undtagelser og begrænsninger den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi, således f.eks.:

a) af agerbrug, skovbrug, industri, handel, håndværk, fabrikdrift, søfart, fiskeri, eller hvilken som helst anden næring eller virksomhed, så og alt, hvad der er oppebåret for eller at anse om vederlag for videnskabelig, kunstnerisk eller litterær virksomhed eller for arbejde, tjeneste eller bistandsydelse af hvilken som helst art.

Lov nr. 143 af 8. februar 2011 (personskatteloven)

§ 4, stk. 1:

11) indkomst fra udlejning af afskrivningsberettigede driftsmidler og skibe uanset antal ejere, når den skattepligtige ikke deltager i virksomhedens drift i væsentligt omfang.

1.4. SKATs bemærkninger og begrundelse

SKAT mener, at de aktiver du overdrager til dit selskab skal beskattes som kapitalindkomst jf. statsskattelovens § 4 og personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 11. Aktiverne er anvendt erhvervsmæssigt i dit selskab H1. Der er således tale om erhvervsmæssige aktiver og ikke private formuegoder.

Overdragelse mellem interesseforbundne parter skal ske til markedspris jf. ligningslovens § 2, stk. 1. SKAT har ikke på det foreliggende grundlag kunnet vurdere om det er sket i dette tilfælde.

SKAT har anmodet om købsbilag eller bankudtog for anskaffelserne. Du har oplyst, at du ikke har kunnet finde bilag eller bankoplysninger der går så langt tilbage. Pengene til anskaffelsen er kommet i forbindelse med salg af en ejendom. SKAT har dog ikke modtaget dokumentation herpå.

Det er din opfattelse, at aktiverne er omfattet af statsskattelovens § 5. Det begrundes med, at aktiverne er købt for private midler, og at du ikke har anvendt dem erhvervsmæssigt. SKAT er ikke enig i den antagelse. Du oplyste på mødet med SKAT d. 26. august 2015, at aktiverne har været anvendt erhvervsmæssigt i H1, og at det var årsagen til at aktiverne overdrages til selskabet. At du har købt aktiverne for private midler har ingen betydning, hvilket du i øvrigt heller ikke har dokumenteret. De overdragne aktiver har også karakter af erhvervsmæssige aktiver - kontormøbler, lagerreoler, hesteudstyr (selskabet har ejet heste). Du har tidligere oplyst, at grunden til at aktiverne er købt privat var fordi selskabet ikke havde midler hertil.

SKAT har som følge af manglende dokumentation for, at du er rette ejer af aktiverne, og til hvilken pris de er anskaffet, fastsat anskaffelsessummen til 0 kr. Du beskattes af hele overdragelsessummen på 222.600 kr. jf. statsskattelovens § 4, stk. 1 og personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 11.

2. Mellemregning med H1

2.1. De faktiske forhold

Du er anpartshaver i H1, og ejer hele anpartskapitalen.

Af selskabets bogføring - kontospecifikation 15505 Mellemregning

A - fremgår, at saldoen stiger fra 30.000 kr. i kredit primo 2013 til 143.385 kr. i debet (gæld til selskabet) d. 19. september 2013.

Du overdrager/sælger aktiver til selskabet for 222.600 kr. Aktiverne er bogført pr. 30. september 2013. SKAT har modtaget et bilag, hvor de enkelte aktiver er specificeret. Bilaget er hverken dateret eller underskrevet. (Se specifikation under afsnit 1).

2.2. Dine bemærkninger

Din revisor har i brev af 21. december 2015 haft følgende bemærkninger:

A har overfor os bekræftet, at det er en fejl fra selskabets bogholder, at bilag på overdragelsen af aktiverne bogført med datoen 30. september 2013.

A har på vedlagte bilag 2 bekræftet dette."

Der er vedlagt en opgørelse over de overdragne aktiver hvorpå du d. 18. december 2015 erklærer følgende:

"Jeg A bekræfter, at overstående aktiver er overdraget til H1 primo år 2013."

2.3. Retsregler og praksis

Lovbekendtgørelse nr. 1017 af 28. oktober 2011 (ligningsloven):

§ 2, stk. 1:

Skattepligtige,

1. Hvorover fysiske eller juridiske personer udøver en bestemmende indflydelse,

2. Der udøver en bestemmende indflydelse over juridiske personer,

3. Der er koncernforbundet med en juridisk person, 4. der har et fast driftssted beliggende i udlandet, 5. der er en udenlandsk fysisk eller juridisk person med et fast driftssted i Danmark, eller

6. Der er en udenlandsk fysisk eller juridisk person med kulbrintetilknyttet virksomhed omfattet af kulbrinteskattelovens § 21, stk. 1 og 4, skal ved opgørelsen af den skatte- eller udlodningspligtige indkomst anvende priser og vilkår for handelsmæssige eller økonomiske transaktioner med ovennævnte parter i nr. 1-6 (kontrollerede transaktioner) i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter.

Lovbekendtgørelse nr. 1017 af 28. oktober 2011 (ligningsloven):

§ 16 A:

Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes udbytte af aktier, andelsbeviser og lignende værdipapirer, jf. dog stk. 4. Stk. 2:

Til udbytte henregnes:

1) Alt, hvad der af selskabet udloddes til aktuelle aktionærer eller andelshavere, jf. dog stk. 3. § 16 E:

Hvis et selskab m.v. omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 eller 2, og tilsvarende selskaber m.v. hjemmehørende i udlandet direkte eller indirekte yder lån til en fysisk person, behandles lånet efter skattelovgivningens almindelige regler om hævninger uden tilbagebetalingspligt, forudsat at der mellem långiver og låntager er en forbindelse omfattet af § 2. 1. pkt. finder ikke anvendelse på lån, der ydes som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition, på sædvanlige lån frapengeinstitutter eller på lån til selvfinansiering som nævnt i selskabsloven § 206, stk. 2. 1. og 2. pkt. finder tilsvarende anvendelse på sikkerhedsstillelser og på midler, der stilles til rådighed.

Den juridiske vejledning afsnit C.B.3.5.3.3 Aktionærlån

2.4. SKATs bemærkninger og begrundelse

SKAT har anset mellemregningskontoen pr. 19. september 2013 på 143.385 kr. for skattepligtig jf. ligningslovens § 16 E og 16 A. Folketinget har ved lov nr. 926 af 18. september 2012 vedtaget, at lån, som et selskab yder til en anpartshaver med bestemmende indflydelse, fra og med 14. august 2012 behandles som en hævning uden tilbagebetalingspligt. Bestemmelsen fremgår af ligningslovens § 16 E.

Definition af bestemmende indflydelse følger af ligningslovens § 2. Ved bestemmende indflydelse forstås ejerskab eller rådighed over stemmerettighederne, således at der direkte eller indirekte ejes mere end 50 % af anpartskapitalen eller rådes over mere end 50 % af stemmerne.

Beskatningen af hævningerne skal ske på det tidspunkt, hvor lån eller kreditgivningen til anpartshaveren etableres, hvilket vil sige ved selve udbetalingen.

SKAT har gennemgået selskabets mellemregningskonto (mellem dig og dit selskab). Der er tale om interesseforbundne parter omfattet af ligningslovens § 2, idet du ejer hele anpartskapitalen i selskabet.

Ved gennemgang af kontospecifikationen kan SKAT konstatere, at du fra og med den 1. januar til 19. september 2013 har foretaget hævninger på i alt 143.385 kr. som anses for at være omfattet af ligningslovens § 16 E, og dermed skattepligtige som enten løn eller udbytte.

Det er ikke dokumenteret, at de foretagne hævninger allerede er beskattet hos dig, idet hævningerne ikke indgår i den indberettede løn til SKATs eIndkomst(indkomstregistret).

SKAT anser hævningerne på mellemregningskontoen for at være udbytte, der beskattes efter ligningslovens § 16 A som aktieindkomst, jf. personskattelovens § 4 a, stk. 1, nr. 1, fordi du ikke har modtaget løn fra H1.

SKAT har ikke anerkendt, at overdragelse af aktiver til selskabet er sket med virkning forud for 30. september 2013, men mener, at i tilfælde hvor der ikke er indgået en skriftlig overdragelsesaftale med dato eller aftale om overdragelsestidspunkt, må bogføringsdatoen være skæringsdato - i dette tilfælde 30. september 2013. Mellemregningskontoen forud for dette tidspunkt anses at være omfattet af ligningslovens § 16 E. Beløbet skal som nævnt beskattes allerede på hæve tidspunktet.

SKAT tillægger det ikke betydning, at du overfor revisor har bekræftet, at det er en fejl fra selskabets bogholder, at bilag på overdragelsen af aktiverne er bogført med datoen 30. september 2013. Der findes ikke en reel begrundelse for, at aktiverne skulle være overført primo og ikke på bogføringsdatoen. Det virker mere sandsynligt, at du har overdraget aktiverne som en efterrationalisering for at undgå beskatning efter ligningslovens § 16 E ved et aktionærlån.

SKAT tillægger det heller ikke betydning, at du efterfølgende bekræfter, at aktiveren er overdraget til selskabet primo år 2013. Der er tale om interesseforbundne parter, og selskabet og anpartshaveren er i denne situation samme beslutningstager. Anpartshaveren vil derfor altid kunne bekræfte det der vil falde ud til hans egen fordel. Det har ikke en betydning for selskabet om aktiverne er overdraget primo 2013 eller 30. september 2013.

Den skattepligtige indkomst forhøjes med 143.385 kr. som aktieindkomst jf. ligningslovens § 16 E og § 16 A, stk. 1.

2. Fri bolig

3.1. De faktiske forhold

Du og din ægtefælle bor på Y1-adresse. Ejendommen er ejet af H1. Du er hovedanpartshaver i H1 - ejer 100 % af anpartskapitalen. Din ægtefælle har medregnet fri bolig på selvangivelsen for alle indkomstår 2011, 2014.

2011

2012

2013

2014

Husleje incl. forbrug 142.000 kr. 143.000 kr. 142.000 kr. 118.000 kr.

SKAT har modtaget beregningsgrundlaget fra revisor. Der tages udgangspunkt i en vurdering af stuehuset på 1.500.000 kr. I 2011 og 2012 tillægges forbrugsudgifter med 50% af de faktiske udgifter, hvorimod der i 2013 og 2014 kun tillægges forbrugsudgifter med 30% af de faktiske udgifter.

Beregning af fri bolig er opgjort således:

2012 Y1-adresse:
Vurdering stuehus, 5 % af 1.500.000 kr. Tillæg 1 % af 1.250.000 (ejendomsværdigrundlag)	75.000 kr.
	12.500 kr. 87.500 kr.
El, vand og varme	93.714 kr.
Ejendomsskatter	16.823 kr.
Erhvervsmæssig andel 50 %	-55.268 kr.
	142.768 kr.
Afrundet	143.000 kr.

2013 Y1-adresse:
Vurdering stuehus, 5 % af 1.500.000 kr. Tillæg 1 % af 1.250.000 (ejendomsværdigrundlag)	75.000 kr.
	87.500 kr.
	12.500 kr.
El, vand og varme	151.542 kr.
Erhvervsmæssig andel 70 %	-106.079 kr.
Ejendomsskatter	18.627 kr.
Erhvervsmæssig andel 50 %	-9.313 kr.
	142.276 kr.
Afrundet	142.000 kr.

2014 Y1-adresse:
Vurdering stuehus, 5 % af 1.500.000 kr. Tillæg 1 % af 1.250.000 (ejendomsværdigrundlag)	75.000 kr.
	12.500 kr. 87.500 kr.
El, vand og varme	69.890 kr.
Erhvervsmæssig andel 70 %	-48.923 kr.
Ejendomsskatter	18.684 kr.
Erhvervsmæssig andel 50 %	-9.342 kr.
	117.809 kr.
Afrundet	118.000 kr.

H1 har købt ejendommen med overtagelse 1. september 2010 til 5.000.000 kr. Ejendommen er en blandet ejendom, der både har været anvendt erhvervsmæssigt og tjent som din og din families private bolig.

Ejendommen er pt. sat til salg. Ejendomsmægleren beskriver ejendommen således:

"Heste / lystejendom med idyllisk beliggenhed på Y5-by

I det hyggelige landsbysamfund Y5-by venter denne enestående ejendom på at tage imod nye ejere - og heste. Ejendommen er udstyret med alle professionelle faciliteter til hestehold - herunder en stor udendørs ridebane på 6000 m2 - og der er tillige fortrinlige muligheder for at drive erhverv fra adressen. Prikken over iet er det flot moderniserede stuehus, der byder på hele 339 herskabelige kvadratmeter og udsigt over det idylliske landskab.

Ejendommen er fuldt udstyret til professionelt hestehold. Stalden har ni store, lyse bokse med højt til loftet - og plads til at udvide med 4-5 bokse mere, hvis der er behov for det. Hertil kommer et dejligt stort sadelrum, et hestesolarium og et professionelt vaskeanlæg til hestedækkener. Ridehallen har en 20x40-bane, som er professionelt anlagt og yderligere behandlet, så den aldrig skal vandes, aldrig støver og aldrig kan fryse. Der er ni græsfolde og herudover to gode vinterfolde med drænet bund og knust asfalt som toplag, så hestene får de optimale vilkår - også når det regner.

Det flotte stuehus er opført i 1893 og smukt moderniseret med respekt for bygningens oprindelige stil - her får man både herskabelig charme og moderne komfort.

Går man igennem de lyse, indbydende rum, vil man bemærke et væld af fine detaljer, der understreger boligens gennemførte finish - smukke stuklofter med rosetter, fritlagte loftsbjælker, bordplader i granit og smukke franske døre. Man vil måske også bemærke de intelligente (red.fjernet.funktion) lysdæmpere i alle rum og G4-virksomhed alarmsystemet med rumføler.

Spørger man ind til energiregnskabet, vil man blive forbløffet over, hvor billigt ejendommen varmes op - det kan man takke rapsoliefyret for.

Boligen indeholder lækkert køkken-alrum med Invita kvalitetskøkken, to flotte stuer og fem værelser - heraf et stort master bedroom med walk-in closet og udgang til en skøn, sydvendt altan. Hertil kommer to badeværelser, et stort bryggers og to flotte halls. Fra både stue og alrum er der udgang til en dejlig, sydvendt terrasse, hvor aftensmaden kan serveres på de lune sommeraftner.

I ejendommens ene sidelænge er der indrettet kontorfaciliteter med alle professionelle installationer, bad, toilet og plads til seks arbejdspladser. Endelig hører der en stor hal på 300 m2 med betongulv med til ejendommen - perfekt til værksted eller maskinhal. Udendørsarealerne er endvidere befæstet for tung trafik og belagt med knust asfalt, og haveanlægget er indhegnet, så man trygt kan have hunde gående løs på grunden.

Fra adressen er der 4 minutters kørsel til (red.fjernet.sø), hvor der er skole, gymnasium og et væld af gode butikker - alt hvad du skal bruge i hverdagen. Der er også cykelsti, og skolebussen stopper lige foran døren. På 15 minutter når du centrum af Y6-by, og der er nem adgang til motorvejen mod vest ved Y7-by. Snart er der også let adgang til motorvej øst, når (red.fjernet.bro) åbner, så du slipper for at køre gennem Y6-by.

Dette er kort fortalt en hesteejendom, med alt hvad man kan drømme om af professionelle faciliteter, herskabelig charme og utroligt idyllisk beliggenhed. Velkommen til Y10-by!"1

(red.fjernet.fortegnelse)-udtræk viser, at ejendommen består af 6 bygninger:

1. Fritliggende enfamiliehus 339 kvm. (bolig)

2. Udhus 238 kvm.

3. Udhus 36 kvm.

4. Udhus 125 kvm. (kontor)

5. Udhus 321 kvm.

6. Landbrug, skovbrug, gartneri mv. 1.100 kvm. (ridehal)

SKAT har besigtiget erhvervslokalerne den 26. august 2015. Vi konstaterede, at der fra ejendommen drives erhverv. SKATs opfattelse er, at ejendommen generelt er i rigtig god stand. De erhvervsmæssige lokaler består af: kontorlokaler, staldbygninger og en stor hal (tidligere ridehal). Alle bygningerne er tæt forbundet med hinanden, og der er tale om en form for firelænget bygning. Staldbygningerne benyttes i dag ikke til heste, idet selskabet i 2013 har afhændet hestene. Begge døtre har tidligere været aktive ryttere, og har begge deltaget i DM. Staldbåsene blev sporadisk brugt til opbevaring af diverse materialer. Hvorvidt det var selskabets eller private materialer var svært at vurdere uden en egentlig kontrol af hver del til et købsbilag el.

Du fortalte, at der ved beskatning af fri bolig er taget højde for, at selskabets ansatte anvender spisestuen som mødelokaler, spiser frokost i familiens køkken, og at der i en periode har været anvendt et værelse i stuehuset til overnattede gæster/ansatte.

I forbindelse med selskabets overtagelse af ejendommen i 2010, har G3-A/S (Statsaut. Ejendomsmæglere & Valuarer, MDE) d. 15. november 2010 foretaget en vurdering af stuehuset - Y1-adresse. Stuehusværdien vurderes til 1.500.000 kr. Ved vurderingen er der bl.a. lagt til grund, at en del af stuehuset anvendes af ansatte til møde og personalefaciliteter.

Den offentlige ejendomsvurdering har ikke foretaget særskilt vurdering af stuehuset. Selskabet har ej heller anmodet herom, selvom deres vurdering er, at ejendommen primært anvendes erhvervsmæssigt, og at stuehuset har en meget lille værdi (30% af den samlede købssum på 5.000.000 kr.)

Ejendommen er i øjeblikket til salg hos G3-A/S for 5.995.000 kr. D.d. er du og din hustru stadig tilmeldt adresse jf. Folkeregistret. Af billederne fremgår, at stuehuset på 339 kvm er moderniseret, og at både køkken, bryggers og alle badeværelser er istandsat med nyere inventar og hvidevarer.

Selskabet har ingen ansatte.

3.2 Dine bemærkninger

Din revisor har i brev af 21. december 2015 haft følgende bemærkninger:

"Vi har ingen bemærkninger til forslag til ændring af beskatning fri bolig fra ægtefællen ZJ til A, men vi er ikke enige i ændring af beskatningsgrundlaget på Stuehuset fra 1.500.000 kr. til 2.500.000 kr.

Til beregning af fri bolig på stuehuset har A lagt den af G3-A/S vurdering til grund. Vurderingen er givet af indehaver statsautoriseret ejendomsmægler SK i forbindelse med køb af ejendommen i år 2010.

Privat andel af el, varme og vand.

I beskatningsgrundlaget indgår følgende privat andele:

År 2011, anslået	kr. 50.000
År 2012	kr. 58.571
År 2013	kr. 57.203
År 2014	kr. 26.209

Ovenstående beløb skal tillægges 25 % moms, hvilket vi er enige i.

Ifølge bolig-websitet (red.fjernet.webside) bruger en typisk gennemsnitsfamilie på 2 voksne og 2 børn 13.986 kr. i el og ca. 9.000 kr. i vand, svarende til i alt ca. 23.000 kr. Dvs. at der gennemsnitlig over de 4 år er ca. 37.000 kr. til dækning af varmeudgift.

Et hus på 130 kvm. bruger for ifølge websitet 4.100 kg. træpiller (der er ikke oplyst planteolie, men det er også en billig opvarmningskilde) svarende til en udgift på mellem 7.175 kr. og 9.020 kr. Vi er opmærksomme på, at stuehuset inkl. fællesarealer er væsentligt større, men forbruget ligger ikke over 37.000 kr. pr. år, da der anvendes planteolie til opvarmning.

Vi er af den opfattelse, at private andele er skønnet for højt."

3.3. Retsregler og praksis

Lovbekendtgørelse nr. 1017 af 28. oktober 2011 (ligningsloven)

§ 16,

stk. 1:Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes tilskud til telefon uden for arbejdsstedet, jf. stk. 2, samt efter reglerne i st k. 3-14 vederlag i form af formuegoder af pengeværdi, sparet privatforbrug og værdien af helt eller delvis vederlagsfri benyttelse af andres formuegoder, jf. statsskattelovens § 4-6, når tilskuddet eller godet modtages som led i et ansættelsesforhold eller som led i en aftale om ydelse af personligt arbejde i øvrigt. Tilsvarende gælder personer, der er valgt til medlem af eller medhjælp for bestyrelsen, udvalg, kommissioner, råd, nævn eller andre kollektive organer, herunder Folketinget, regionsråd og kommunalbestyrelser.

Stk. 9: Stk. 7 og 8 omfatter ikke boliger, der er stillet til rådighed som led i et ansættelsesforhold, hvis den ansatte er direktør eller en anden medarbejder med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform. For denne persongruppe sættes den skattepligtige værdi til 5 pct. af beregningsgrundlaget med tillæg efter 10. pkt. Beregningsgrundlaget er det største beløb af enten ejendomsværdien pr. 1. oktober året før indkomståret eller i tilfælde, hvor der ikke er ansat en ejendomsværdi, handelsværdien pr. 1. oktober året før indkomståret eller anskaffelsessummen opgjort i henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 4, stk. 2 eller 3, med tillæg af forbedringer foretaget efter anskaffelsen, dog kun forbedringer foretaget inden den 1. januar i indkomståret. Såfremt anskaffelsessummen er opgjort efter ejendomsavancebeskatningslovens § 4, stk. 3, 1. eller 2. pkt., medregnes kun forbedringer foretaget efter den 19. maj 1993. Forbedringsudgifter på bygninger, der er undergivet fredning i henhold til bygningsfredningsloven eller forbedringsudgifter, som modsvares af tilskud mv., der er skattefrie, skal ikke tillægges. Når anskaffelsessummen opgøres efter ejendomsavancebeskatningslovens § 4, stk. 3, er selskabets valg af anskaffelsessum bindende i forhold til senere opgørelser efter denne bestemmelse. Ved opgørelsen af beregningsgrundlaget for boliger, for hvilke ejendomsværdien fordeles efter vurderingslovens § 33, stk. 5, 2. pkt., § 33, stk. 6, 2. pkt., eller § 33, stk. 7, 2. pkt., skal kun den del, der tjener til bolig for den ansatte, medregnes. Ved opgørelsen af beregningsgrundlaget for andre boliger skal den del, der udelukkende anvendes erhvervsmæssigt, ikke medregnes. Hvis arbejdsgiveren mv., jf. stk. 1, sælger helårsboligen til en ny arbejdsgiver mv., jf. stk. 1, hvor den ansatte direktør mv., jf. 1. pkt., også har væsentlig indflydelse på egen aflønning, anvendes anskaffelsessummen fra ansættelsesforholdet hos den sælgende arbejdsgiver mv., såfremt den er højest. Den skattepligtige værdi forhøjes med 1 pct. af den del af beregningsgrundlaget efter ejendomsværdiskattelovens § 4 A, der ikke overstiger 3.040.000 kr., og 3 pct. af resten, svarende til det beregningsgrundlag for ejendommen, der skulle have været anvendt, hvis ejendommen havde været omfattet af ejendomsværdiskatteloven. Herudover medregnes udgifter til ejendomsskatter, som afholdes af arbejdsgiveren mv., jf. stk. 1, til den skattepligtige indkomst. Den skattepligtige værdi efter 2.-11. pkt. nedsættes med den skattepligtiges betaling i indkomståret til arbejdsgiveren mv. for råderetten. 2.-11. pkt. finder ikke anvendelse, såfremt en ansat direktør eller en medarbejder med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform ifølge anden lovgivning opfylder eller har opfyldt en bopælspligt i relation til helårsboligen og er lovgivningsmæssigt forhindret i at overtage helårsboligen til sin personlige ejendom.

Den juridiske vejledning afsnit C.A.5.13.1.2.3 Værdiansættelse for hovedaktionærer og personer med væsentlig indflydelse på egen aflønning

Ejerboligfordeling

Afgørelser

SKM 2015.309.BR

Skatteyderen gjorde gældende, at hjemmekontoret var hans hovedarbejdssted, og at kontoret ikke kunne anvendes privat. Skatteyderen gjorde endvidere gældende, at han var berettiget til et nedslag for kontordelen af villaen, fordi SKAT tidligere havde godkendt dette.

Retten fandt det efter bevisførelsen ikke tilstrækkelig godtgjort, at kontorlokalerne i væsentligt omfang blev anvendt som skatteyderens hovedarbejdssted inden for normal arbejdstid. Der var herefter ikke grundlag for at godkende et nedslag i beskatningsværdien.

SKM 2015.441.BR

Skatteyderne gjorde gældende, at de omtvistede lokaler udelukkende blev anvendt erhvervsmæssigt.

SKM 2009.247.VLR

Skatteministeriet fik medhold i, at sagsøgeren skulle beskattes af maskeret udlodning ved udlejning af lejligheder fra sagsøgerens selskab til sagsøgerens børn. Udlejningen skete til markedslejen, men landsretten fastslog, at værdien af godet skulle ansættes efter beregningsreglerne i ligningslovens § 16, stk. 9, og at markedslejen var uden betydning. Landsretten fandt det ikke sandsynliggjort, at udlejningen ikke var sket som følge af sagsøgerens bestemmende indflydelse i selskabet, og sagsøgeren blev derfor beskattet af differencen mellem den beregnede værdi efter ligningslovens regler og den faktisk betalte leje.

3.4. SKATs bemærkninger og begrundelse

SKAT har anset fri bolig af Y1-adresse som maskeret udlodning jf. ligningslovens § 16 A, stk. 5. Ejendommen benyttes af dig og din familie som privat bolig. Du er hovedanpartshaver i selskabet H1, og har derved bestemmende indflydelse på de beslutninger der træffes i selskabet. Det må således forudsættes, at det er dig der har besluttet, at selskabet skulle købe ejendommen tilbage i 2010, og at i som familie har haft stuehuset til rådighed for privat bolig. SKAT finder derfor, at godet har passeret din privatøkonomi, og må anses for udlodning efter ligningslovens § 16 A, stk. 5. Der henvises til SKM 2009.247 hvor Vestre Landsret fastslå, at udlejning til søn og svigerdatter anses for passeret hovedaktionærens privatøkonomi.

Fri bolig skal beregnes ud fra anskaffelsessummen med tillæg af forbedringer jf. ligningslovens § 16, stk. 1 og 16, stk. 9.

SKAT finder ikke, at den vurdering der er foretaget af G3-A/S svarer til den værdi der skal anvendes ved beregning af fri bolig. I vurderingen er der blandt andet givet nedslag for, at en del af stuehuset anvendes af ansatte til møde- og personalefaciliteter. Det er SKATs opfattelse, at du skal beskattes af den del af stuehuset der er til rådighed for din private benyttelse. At en del af stuehuset også anvendes i begrænset omfang af de ansatte betyder ikke, at du ikke har rådighed over de samme lokaler. Der er direkte adgang fra boligens øvrige rum, og de er ikke aflåste eller i øvrigt begrænset i anvendelse. SKAT henviser til SKM 2015.441.BR.

Byretten fandt i denne sag, at det afgørende for, hvorvidt der skal foretages et nedslag i beregningsgrundlaget, er, om lokalerne kan antages at være stillet til skatteyderens rådighed. Det er således ikke afgørende, hvorvidt lokalerne rent faktisk har været anvendt til private formål af skatteyderen. De påberåbte lokaler måtte herefter anses at være stillet til rådighed for sagsøgerne og således ikke anvendt udelukkende erhvervsmæssigt.

SKAT er bevidst om, at ejendommen er beliggende i et område, hvor huspriserne ikke følger markedet generelt. SKAT har med udgangspunkt i den oprindelige købspris i 2010 for 5.000.000 kr. dog ikke anerkendt, at stuehusværdien kun skal udgøre 1.500.000 kr. Det vurderes, at stuehuset har en væsentlig højere værdi end de øvrige bygninger, og må derfor også udgøre en større andel af den samlede købspris. Der kan heller ikke gives nedslag i beregningsgrundlaget for sporadisk anvendelse af lokaler i privatboligen til erhvervsmæssige formål. SKAT mener desuden, at der i beregningsgrundlaget skal indgå en andel af de meget idylliske omgivelser/grund - (ridebane, have, gårdsplads osv). Herudover vurderes det at du og din familie også har mulighed for at bruge staldbygninger og laden til opbevaring af private ejendele.

SKAT mener, at stuehuset med tilhørende udenomsarealer har en værdi på mellem 2.500.000 kr. og 3.000.000 kr.

Der er i skønnet taget udgangspunkt i følgende:

• At købssummen i 2010 for hele bygningen var 5.000.000 kr. Mindst halvdelen af denne værdi må kunne henføres til privatboligen

• Ridebane og ridehallen har været benyttet privat. Begge døtre har været flittige ryttere jf. udtræk fra Internettet.

• Selskabet har fra sidste vurdering og frem til 31. december 2013 ofret 727.000 kr. i forbedring. En andel heraf henføres til privatboligen, og har haft positiv indvirkning på handelsprisen.

• Der er ikke en klar adskillelse af privat og erhverv. Du og din familie har mulighed for at anvende de øvrige bygninger, og har ligeledes fuld adgang til haven mv.

SKAT mener, at det må være revisors egen fortolkning af ejendomsmæglerens vurdering, når han i brevet anfører, at "Der er i vurderingen alene taget hensyn til den gene det er, at der i stuehuset er lokaler, som anvendes til både privat og erhvervsmæssig benyttelse." I ejendomsmæglerens vurdering står følgende: "Ved vurderingen er der b.la. lagt til grund, at en del af stuehuset anvendes af ansatte til møde- og personalefaciliteter." Efter SKATs opfattelse er det ikke en ejendomsmæglers opgave, at værdiansætte hvilken gene det er for anpartshaveren, at en del af stuehuset også anvendes af selskabets ansatte. Ejendomsmæglerens opgave må være at prisfastsætte ejendommen til salgsprisen, og ikke hvilken værdi anpartshaveren skal beskattes af ved fri bolig. Beskatningsgrundlaget opgøres ud fra objektive kriterier - ejendomsvurdering eller handelsværdi jf. ligningslovens § 16, stk. 9. Ejendomsmægleren ikke oplyst hvilken prismæssig betydning det har haft på hans vurdering, at stuehuset anvendes af ansatte til møde- og personalefaciliteter.

SKAT henviser til SKM 2015.441.BR fordi der netop her er taget stilling til, at der som udgangspunkt skal ske beskatning af HELE boligen. Der gives kun nedslag i værdien hvis det bevises, at lokalerne udelukkende anvendes erhvervsmæssigt. SKAT mener derfor ikke, at der skal gives nedslag for de lokaler i stuehuset der også anvendes af selskabets ansatte. Det afgørende må her være, at lokalerne primært anvendes privat og indgår som en integreret del af stuehuset. Der er ikke separat adskillelse af lokalerne e.l. Efter det oplyste er der tale om det der af familien anvendes som spisestue samt familiens private køkken. SKAT har på baggrund af dette ikke vurderet, at G3-A/S´s vurdering af stuehuset kan lægges til grund ved beregning af fri bolig.

Revisor har anført, at ombygningsudgifter på 727.000 kr. alene omfatter kontorfaciliteter. SKAT har ikke gennemgået den samlede udgiftspost. Ombygningsudgifterne er en samlet post der er opstået fra anskaffelsen i 2010 og frem til 31. december 2013 (årsregnskabet). Det fremgår dog af kontoudskriftet, at der i perioden fra 1. januar 2012 - 31. december 2013 er tale om mindre udgifter herunder algefjerning på tag, sten i indkørsel og malerarbejde. Disse udgifter må kunne henføres til både privat og til erhverv. SKAT har ikke i vurderingen tillagt disse udgifter afgørende betydning, og derfor ændrer det ikke på SKATs oprindelige skøn.

SKAT fastholder med ovenstående begrundelse, at beskatningsgrundlaget for fri bolig skal fastsættes til 2.500.000 kr.

Selskabet dækker også dine udgifter til el, vand og varme. For 2011-2012 skønnes den erhvervsmæssige andel til 50%. For 2013 og fremefter er den erhvervsmæssige andel forhøjet til 70%. SKAT finder det ikke dokumenteret, at den erhvervsmæssige andel har ændret sig. Der er ikke opsat særskilt målere, der kunne fastsætte det faktiske forbrug.

Din revisor mener, at forbruget (el, vand og varme) er fastsat for højt. Han har redegjort for en gennemsnitsfamilies normale forbrug af el og vand på ca. 23.000 kr. årligt. Tallene er hentet fra boligwebsitet (red.fjernet.webside). Det samlede private forbrug er fastsat til ca. 60.000 kr. årligt. Revisor mener ikke, at det koster en familie 37.000 kr. (60.000 kr. - 23.000 kr.) at opvarme et hus på 339 kvm. årligt.

SKAT fastholder det opgjorte forbrug. Det skal her påpeges, at SKAT har taget udgangspunkt i det skøn revisor selv tidligere har anvendt ved beskatning af fri bolig. Det er kun i 2011 det er fastsat af SKAT, hvor vi har taget udgangspunkt i det skøn revisor har lavet i 2012 og 2013. Skønnet er foretaget ud fra de faktiske afholdte udgifter forbrugt på hele ejendommen. Selskabet/dig har ikke installeret målere der kan opgøre det præcise forbrug - erhverv contra privat - og derfor må fordelingen ske på baggrund af et skøn. SKAT har vurderet, at den fordeling revisor selv har anvendt med 50% erhverv og 50% privat, må være bedste bud i mangel af en konkret opmåling. SKAT har også henset til, at erhvervslokalerne for en stor dels vedkommende består af staldbygninger og ridehal. Sådanne bygninger vil normalt ikke være opvarmet. Kontorlokaler udgør en mindre del af det samlede areal. Det skal ligeledes bemærkes, at stuehuset er 339 kvm., og at det ikke er en nyere ejendom.

De erhvervsmæssige lokaler er alle udlejet. Typisk er det lejere der skal bære forbrugsudgifterne, men selskabet har ikke opkrævet betaling fra lejerne der kan begrunde en nedsættelse af den private andel.

Selskabet har fejlagtigt angivet momsfradrag for privat el, vand og varme. El, vand og varme skal derfor forhøjes med momsen, idet det opgjorte forbrug er udgiften uden moms.

Fri bolig opgøres herefter således:

2011 Y1-adresse: Vurdering stuehus, 5 % af 2.500.000 kr. Tillæg 1 % af 1.408.400 kr., (ejendomsværdigrundlag)	125.000 kr.
	14.084 kr. 139.084 kr.
El, vand og varme skøn	50.000 kr. 189.084 kr.
2012 Y1-adresse: Vurdering stuehus, 5 % af 2.500.000 kr. Tillæg 1 % af 1.408.400 kr., (ejendomsværdigrundlag)	125.000 kr.
	14.084 kr. 139.084 kr.
El, vand og varme (93.714 kr. + 25%)	117.143 kr.
Ejendomsskatter	16.823 kr.
Erhvervsmæssig andel 50 %	-66.983 kr. 206.067kr.
2013 Y1-adresse: Vurdering stuehus, 5 % af 2.500.000 kr. Tillæg 1 % af 1.373.200 kr., (ejendomsværdigrundlag)	125.000 kr.
	13.732 kr. 138.732 kr.
El, vand og varme (151.542 kr. + 25%)	189.428 kr.
Ejendomsskatter	18.627 kr.
Erhvervsmæssig andel 50 %	-104.028 kr.
	242.760 kr.

2014 Y1-adresse: Vurdering stuehus, 5 % af 2.500.000 kr. Tillæg 1 % af 1.373.200 kr., (ejendomsværdigrundlag)	125.000 kr.
	13.732 kr. 138.732 kr.
El, vand og varme (69.890 kr. + 25%)	87.363 kr.
Erhvervsmæssig andel 50 %	-43.682 kr.
Ejendomsskatter	18.684 kr.
Erhvervsmæssig andel 50 %	-9.342 kr.
	191.755 kr.

Betaling

I løbet af ca. 14 dage kan du se en ny årsopgørelse på skat.dk/tastselv, og hvad ændringerne betyder for din samlede skat. Eventuelle betalingsoplysninger vil også fremgå her.

Du har mulighed for at regulere afskrivninger

Når vi har ændret din indkomst, har du mulighed for at regulere dine af- og nedskrivninger. På den måde kan du helt eller delvist udligne den skattemæssige effekt af en ændring af indkomsten. Reglerne står i Skatterådets bekendtgørelse nr. 1287 af 13. december 2005 om efterfølgende af- og nedskrivninger mv.

….".

Landsskatteretten stadfæstede ved afgørelse af 5. august 2020 SKAT’s afgørelse af 14. januar 2016 angående H1. Følgende fremgår af Landsskatterettens afgørelse blandt andet:

"….

Klagepunkt SKATs afgørelse Selskabets opfattelse Landsskatterettens afgøreIse

2011

Fradrag for løn i form af fri bolig 0 kr. 170.000 kr. 0 kr.

2012

Fradrag for løn i form af fri bolig 0 kr. 159.343 kr. 0 kr.

2013

Fradrag for løn i form af fri bolig 0 kr. 178.572 kr. 0 kr.

2014

Fradrag for løn i form af fri bolig 0 kr. 214.714 kr. 0 kr.

Møde mv.

Der har været afholdt møde mellem klageren og Skatteankestyrelsens sagsbehandler.

Faktiske oplysninger

Selskabet blev den 5. december 2006 erhvervet af A, der også overtog direktørposten samt ændrede selskabets navn til H1.

Selskabets er registeret under branchekode 681000 - Køb og salg af egen fast ejendom. Selskabets formål er igennem kapitalinteresser at drive transport og handling af gods samt rådgivning og investering - ejendomsinvestering og udlejning ejendom.

Selskabet har ingen ansatte.

Selskabet bruger kalenderåret som regnskabsår.

H1 købte med overtagelse den 1. september 2010 ejendommen, Y1-adresse, til 5.000.000 kr. Ejendommen er en blandet ejendom, der blev anvendt erhvervsmæssigt og udgjorde klagerens og hans families private bolig.

Der er ikke indsendt lejekontrakt mellem selskabet og klageren og hans ægtefælle. Selskabet har heller ikke bogført, at der er stillet en fri bolig til rådighed for klageren og/eller hans ægtefælle.

Det er oplyst, at klagerens ægtefælle havde medregnet fri bolig ved selvangivelsen for indkomstårene 2011-2014.

SKAT har anset klageren som hovedanpartshaver for modtager af fri bolig, og har forhøjet klagerens indkomst hermed.

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet selskabet skattepligtige indkomst for indkomstårene 2011-2014 med henholdsvis 170.000 kr., 159.343 kr., 178.572 kr. og 214.714 kr. svarende til fikseret lejeindtægt med 120.000 kr. pr. år med tillæg af private udgifter til el, vand, varme og ejendomsskat. Der er ikke godkendt fradrag for lønudgift af fri bolig. Af SKATs afgørelse fremgår bl.a.:

1. "Lejefiksering -udbytte

1.1 De faktiske forhold

Selskabet ejer en ejendom - Y1-adresse. Ejendommen anvendes både erhvervsmæssigt og som privat bolig for anpartshaveren og dennes familie.

Selskabet har ikke opkrævet en husleje for den private anvendelse. Alle udgifter - el, vand, varme, ejendomsskatter - afholdes af selskabet.

[."]

1.4 SKATs bemærkninger og begrundelse

Det er SKATs opfattelse, at fri bolig er omfattet af ligningslovens§ 2 om interesseforbundne parter. Selskabet har ydet anpartshaveren et gode i form af fri bolig. Det er ubestridt, at en del af selskabets ejendom anvendes som privat bolig for anpartshaveren og dennes familie. Selskabet ejes 100 % af anpartshaveren, og han har derved haft bestemmende indflydelse på alle de beslutninger der træffes i selskabet. Der er ikke noget der begrunder, at boligen skulle være mere til rådighed for ægtefælle - enten i form af en formel aftale eller en lønansættelse i selskabet. SKAT har derfor vurderet, at godet har passeret anpartshaverens økonomi. Der er ved vurderingen også lagt vægt på, at selskabet ikke har indberettet fri bolig, og herved heller ikke tilkendegivet hvem ejendommen benyttes af. Det er alene ved ægtefælles selvangivelse, SKAT kan se, at der sker beskatning af fri bolig hos ægtefællen.

SKAT fastholder, at der skal ske en lejefiksering hos selskabet jf. ligningslovens§ 2, uanset om fri bolig beskattes som løn eller udbytte. Lejefiksering er en konsekvens af, at der er indgået en aftale mellem selskabet og anpartshaveren om fri bolig. Det fremgår af ligningslovens § 2, at sådanne aftaler mellem interesseforbundne parter skal fastsættes på markedsvilkår - i dette tilfælde er det markedslejen ved udlejning af boligen. Anses fri bolig som en del af lønnen får det ikke en betydning for selskabets skattepligtige indkomst. Selskabet vil få fradrag for en udgift svarende til den fikserede markedsleje.

I nærværende sag mener SKAT, at lejefikseringen skal beskattes som udbytte hos anpartshaveren jf. ligningslovens§ 16 A, stk. 5. SKAT har ikke modtaget oplysninger om, at anpartshaverens ægtefælle er ansat i selskabet. Det at hun har medregnet fri bolig på selvangivelsen betyder ikke, at der er tale om løn og ikke udbytte. Det afgørende må være, om hun udfører arbejde i selskabet der kan modsvare en honorering af fri bolig. Selskabets eneste aktivitet er at eje ejendom (fri bolig) og kapitalandele. Selve driften udføres i datterselskaberne, hvorfor det også må være her arbejdsopgaverne eventuelt udføres. Selskabet har heller ikke været registreret som arbejdsgiver/indberetningspligtig hos SKAT. Der er ikke tidligere oplyst, at der har været ansatte i selskabet, og der er heller ikke fremlagt en ansættelseskontrakt. SKAT mener derfor, at fri bolig skal anses for udbytte jf. ligningslovens § 16 A, stk. 5 og § 16, stk. 9. Der henvises i øvrigt til SKM 2006.611 ØLR

SKAT har fastsat markedslejen til 10.000 kr. om måneden plus forbrug. Lejen er fastsat ud fra et skøn, hvor der er lagt vægt på følgende:

• Ejendommen består af stuehus på 339 m2. Alle benyttes af familien.

• Stuehuset er total istandsat jf. billeder på ejendomsmæglers hjemmeside.

• De øvrige bygninger anvendes til erhverv, men SKAT har skønnet at en del også benyttes til privat.

Havemøbler, garage, værktøj, hesteudstyr etc.

• Ridebane, ridehal og haveanlæg har været tilgængelig til privat benyttelse.

• Lejen er fastsat ud fra en værdi på 2.5000.000 kr. Se nedenfor.

• Ejendommen er beliggende på landet.

Opslaget lyder således:

"Bolig med heste- og ridestald

Hesteejendom på Y3-by udlejes. Lejemålet består af: Stald (overholder lovkrav) med tilhørende loft, 10 heste- og 4 ponybokse, strigleplads, foderrum og opvarmede sadel- og dækkentørrerum. Luftefolde, ridebane 20 x 60 og ridehus ca 20 x 40.

Lejlighed 178 m2 i to plan bygget 2011 i midterste længe af landbrugsejendom. Månedlig leje er 12.000,- incl varme, herfra trækkes 2000,- for pasning. (Indtægt for boksudlejning omkring 5000,-/md)".

SKAT mener, at denne ejendom er sammenlignelig med Y1-adresse. Der er i begge tilfælde tale om en hesteejendom, ejendomme i god stand, og beliggende i samme område. Ejendommen udlejes til 12.000 kr. månedligt incl. forbrug. Vi kender ikke huslejen, da den udlejes incl. forbrug. Ejendommen er også væsentlig mindre i areal. SKAT har derfor vurdereret, at lejen på Y1-adresse skal sættes højere. Der er ved vurderingen givet nedslag for de sidste kvadratmeter, da en større ejendom ikke nødvendigvis lejes ud til en forholdsmæssig højere leje. SKAT fastsatte en markedsleje til 12.000 kr. om måneden plus forbrug. Selskabet har på baggrund heraf fået en ejendomsmægler til at vurdere markedslejen på ejendommen. Han vurderer en årlig husleje på 96.000 kr. - 8.000 kr. om måneden plus forbrug. Der er ved vurderingen kun medregnet stuehuset. Det er SKATs opfattelse, at de øvrige lokaler også anvendes privat - til opbevaring af havemøbler, værktøj, biler og andre private ejendele. Markedslejen fastsættes derfor forsigtigt til 10.000 kr. plus forbrug.

Selskabets skattepligtige indkomst forhøjes derfor med en årlig leje på 120.000 kr. plus forbrug jf. ligningslovens § 2, stk. 1 og statsskattelovens § 4, stk. 1, litra b. Der henvises endvidere til SKM 2008.824.HR. Forbruget er opgjort under afsnit 3.4 nedenfor. Selskabets revisor mener, at forbruget (el, vand og varme) er fastsat for højt. Han har redegjort for en gennemsnitsfamilies normale forbrug af el og vand på ca. 23.000 kr. årligt. Tallene er hentet fra bolig-websitet (red.fjernet.webside). Det samlede private forbrug er fastsat til ca.

60.000 kr. årligt. Revisor mener ikke, at det koster en familie 37.000 kr. (60.000 kr. - 23.000 kr.) at opvarme et hus på 339 kvm. årligt.

SKAT har i forbindelse med Skatteankestyrelsens klagebehandling indsendt en udtalelse, hvoraf det bl.a. fremgår:

"Lejefiksering - udbytte

Det er SKATs opfattelse, at der skal være indgået civilretlige aftaler mellem interesseforbundne parter som er på lige vilkår med markedsforholdene. I nærværende sag foreligger der ikke en ansættelseskontrakt, hvilket vil være normalt mellem uafhængige parter. At ZJ (ægtefællen) medregner et beløb svarende til fri bolig på selvangivelsen kan ikke betragtes som et civilretligt ansættelsesforhold der er bindende for parterne.

Det fremgår af klagen, at "både ZJ og SK er som følge af deres fri bolig i selskabet pålagt at udføre tilsyn og passe udlejning af ejendommen Y1-adresse." SKAT anerkender, at der kan være et arbejde forbundet med udlejning af ejendommen, men ikke i et omfang der under normale forhold ville blive honoreret med en fri bolig. Anpartshavernes primære arbejdsgiver må, efter SKATs opfattelse være de selskaber, hvor der reelt udføres et dagligt arbejde. De er også begge aflønnet fra andre selskaber tilknyttet H1.

SKAT skal gøre opmærksom på, at ZJ ikke medregner fri bolig i 2014.

Det er korrekt, at SKAT har lagt vægt på, at selskabet ikke har indberettet fri bolig og herved tilkendegivet hvem ejendommen benyttes af. Det har ikke været af gørende betydning for afgørelsens udfald, men været et af mange parametre, der indgår i en samlet vurdering."

Selskabets opfattelse

Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at det ikke skal ske lejefiksering, samt at der skal indrømmes fradrag for lønudgift svarende til den fikserede leje. Af klagen fremgår bl.a.:

"Lejefiksering - udbytte.

Vi mener ikke, at der er grundlag for en lejefiksering jf. ligningsloven § 2. A og ZJ har formuefællesskab og er således begge ejere af selskabet. Der er for hvert af indkomstårene foretaget selvangivelse af fri bolig hos ZJ, som en del af hendes løn fra selskabet. Det forhold, at SKAT mener, at det er A som skal beskattes af fri bolig ændrer ikke på vores vurdering af, at fri bolig skal behandles som en lønudgift i selskabet, således der ikke sker lejefiksering på årlig leje på 120.000 kr. tillagt el, varme og vand.

Både ZJ og A er som følge af deres fri bolig i selskabet pålagt at udføre tilsyn og passe udlejning af ejendommen Y1-adresse.

ZJ har ved sin selvangivelse af fri bolig med tillæg af forbrug tilkendegivet hendes ansættelsesforhold i selskabet, som ikke har dannet grundlag for, at der skulle betales yderligere løn.

Derfor er selskabet ikke registreret som arbejdsgiver i Erhvervsstyrelsen.

SKAT har ved deres vurdering lagt vægt på, at selskabet ikke har indberettet fri bolig og herved tilkendegivet hvem ejendommen benyttes af.

Vi er af den opfattelse, at det forhold, at der hos ZJ er selvangivet fri bolig, må være en tilkendegivelse af, hvem ejendommen benyttes af.

Skatteyder har ikke forsøgt at undgå beskatning af fri bolig ved at undlade at selvangive den private benyttelse."

Landsskatterettens afgørelse

Lejeindtægter er skattepligtige efter statsskattelovens § 4.

Det kan lægges til grund, at selskabet har stillet en del af ejendommen til rådighed for selskabets hovedanpartshaver og dennes familie. Det følger af ligningslovens§ 2, at der skal fastsættes en lejeindtægt som i selskabet skal fastsættes til markedslejen.

Den fikserede lejeindtægt fastsættes til markedsværdien jf. ligningslovens § 2 uanset, at dette gode beskattes hos hovedanpartshaveren med en anden værdi opgjort efter reglerne i ligningslovens§ 16 A, stk. 5 jf. § 16, stk. 9.

SKATs opgørelse af den fikserede lejeindtægt inkl. forbrug tiltrædes.

Boligen anses for stillet til rådighed for hovedanpartshaveren som følge af hans ejerskab til selskabet. Det kan ikke anerkendes, at godet anses som løn til hovedanpartshaveren. Der er herved henset til, at selskabet, ikke var registreret som arbejdsgiver, og at hverken hovedaktionæren eller hans ægtefælle formelt var ansat i selskabet. Det kan heller ikke lægges til grund, at hovedaktionæren eller hans ægtefælle har udført arbejde for selskabet som kan modsvare værdien af fri bolig.

Den fri bolig anses herefter som udbytte til hovedanpartshaveren, og selskabet kan ikke foretage fradrag som lønudgift.

SKATs afgørelse stadfæstes.

….".

Tilsvarende stadfæstede Landsskatteretten ved afgørelse samme dag, den 5. august 2020, SKAT’s afgørelse af 14. januar 2016 angående A, dog med en delvist ændret begrundelse. Følgende fremgår af Landsskatterettens afgørelse blandt andet:

" ….

Møde mv.

Der har været afholdt møde mellem klageren og Skatteankestyrelsens sagsbehandler.

Faktiske oplysninger

H1 (herefter selskabet)

Klageren erhvervede 100 % af selskabet den 5. december 2006, hvor han også overtog direktørposten samt ændrede selskabets navn til H1.

Selskabets er registeret under branchekode 681000- Køb og salg af egen fast ejendom. Selskabets formål er igennem kapitalinteresser at drive transport og handling af gods samt rådgivning og investering - ejendomsinvestering og udlejning ejendom.

Selskabet har ingen ansatte.

G1-virksomhed

Selskabet blev stiftet den 15. januar 2009 af klagerens ægtefælle. Der blev ved stiftelsen ind betalt 125.000 kr. i selskabskapital til kurs 100.

Klageren og hans ægtefælle stod efter stiftelsen af selskabet for direktionen. ZJ udtrådte af direktionen den 1. april 2011, hvor klageren tiltrådte som administrerende direktør.

Klageren erhvervede 100 % af selskabet den 15. oktober 2013.

Selskabets er registeret under branchekode 451110 - Engroshandel med personbiler, varebiler og minibusser. Selskabets formål er Import af klassiske biler og Mc til brug for events - eventplanlægning - wellnesskurser - udvikling af wellnessprodukter til dyr og mennesker - kursusvirksomhed - udvikling af præstations fremmende produkter til og produkter til ridebaner og stalde.

Selskabet havde én ansat i 1. kvartal 2011, 2-4 ansatte fra 2. kvartal 2011 til og med 3. kvartal og fra 4. kvartal 2012 og fremad var der en ansat.

G2-A/S

Klageren erhvervede selskabet den 7. a pril 2010, hvor han også overtog direktørposten.

Klageren er registreret som reel ejer af selskabet.

Selskabets er registeret under branchekode 467600 - Engroshandel med andre råvarer og halvfabrikata. Selskabets formål e at udvikle, producere og sælge produkter til dyr.

Selskabet havde en ansat fra 3. kvartal 2011 til og med 1. kvartal 2012, hvor efter de havde 2-4 ansatte i øvrige periode i de påklagede år.

Overdragelse af aktiver

Klageren har oplyst, at han overdrog aktiver til selskabet for 222 .600 kr. i 2013. Der skete ikke kontant betaling i forbindelse med overdragelsen . Overdragelsen blev afregnet ved, at der den 30. september 2013 blev krediteret 222 .600 kr. på klagerens mellemregning med selskabet (konto 15505).

Der er fremlagt et dokument, hvor de overdragede aktiver er specificeret. Dokumentet er udateret og uden underskrift. Ifølge dokumentet blev følgende aktiver overdraget:

SKAT har oplyst, at klageren under mødet med SKAT den 26. august 2015 oplyste, at grunden til at aktiverne overdragedes til selskabet var, at de allerede blev anvendt erhvervsmæssigt af selskabet og at der hverken var indgået lejeaftale mellem klageren og selskabet eller betalt leje for selskabets anvendelse heraf.

Der er ikke frem lagt dokumentation vedrørende klagerens anskaffelse af aktiverne.

Der er efterfølgende fremlagt en erklæring om overdragelse af aktiverne. Dokumentet er dateret den 18. december 2015 og underskrevet af klageren. I erklæringen har klageren bekræftet, at han primo 2013 overdrog aktiverne til selskabet.

Aktionærlån

Af SKATs afgørelse fremgår, at det fremgår af selskabets bogføring, kontospecifikation 15505 Mellemregning A, at saldoen steg fra 30.000 kr. i kredit primo 2013 til 143.385 kr. i debet (gæld til selskabet) d. 19. september 2013.

Klagerens repræsentant har oplyst, at klagerens eksterne bogholder ved en fejl havde kommet til at registrere den ovenstående overførsel af aktiver den 30. september 2013 i stedet for primo 2013. Klageren er derfor af den opfattelse, at han på hævetidspunktet havde et tilgodehavende mod selskabet 252.600 kr., hvilket betyder at han også havde et tilgodehavende på selskabet på 79.215 kr. efter at han havde hævet de 173.385 kr.

Fri bolig

Selskabet købte med overtagelse den 1. september 2010 ejendommen, Y1-adresse, til 5.000.000 kr. Ejendommen er en blandet ejendom, der blev anvendt erhvervsmæssigt og udgjorde klagerens og hans families private bolig.

Ifølge oplysninger i (red.fjernet.fortegnelse)-udtræk bestod ejendommen af 6 bygninger:

Boligen på 339 kvm blev anvendt af klagerens og hans familie. Det fremgår af oplysninger indhentet fra (red.fjernet.fortegnelse), at det kun er stuehuset, der er opvarmet.

Klagerens repræsentant har indsendt to erhvervslejekontrakter mellem selskabet og G2-A/S og en mellem selskabet og G1-virksomhed.

Den første erhvervslejekontrakt med G2-A/S e r dateret 1. oktober 2013, og løb fra 1. oktober 2013 til 30. september 2015 - ændret 1. februar 2014. Lejen var oprindeligt på 15.000 kr. pr. måned inklusive moms, men blev forhøjet til 27.500 kr. med virkning fra den 1. december 2014. I lejen indgik el, vand og varme. Lejemålet omfattede 120 m² kontor, 1.250 m² lager- og pakkerum, adgang til køkken på 40 m² samt adgang til et 15 m² værelse til overnatning. I lejen indgik også kontormøbler og pc' er. Det fremgår ikke af lejekontrakten, hvilke bygninger G2-A/S lejede.

Den anden erhvervslejekontrakt med G2-A/S, dateret 1. oktober 2015, løb fra 1. oktober 2015 til 31. september 2016. Lejemålet omfattede 120 m2 kontor 1.250 m2 lager- og pakkerum, adgang til køkken på 40 m2 adgang til et 15 m² værelse til overnatning samt 2.000 m² udendørs lagerplads. Lejen udgjorde 35.000 kr. inklusive moms på 7.000 kr. Der var ikke aftalt noget vedrørende varme- og vandbidrag. Dog skulle G2-A/S afholde 25 % af elregningen, der skulle betales kvartalsvis. I lejen indgik også kontormøbler og pc' e r. Det fremgår ikke af lejekontrakten, hvilke bygninger G2-A/S lejede.

Af den fremlagte erhvervslejekontrakt mellem selskabet og G1-virksomhed fremgår, at lejemålet omfattede kontor på 25 m² og hal på 400 m². Lejemålet løb fra 1. oktober 2013 til 30. september 2015. Erhvervslejekontrakten blev ændret 1. januar 2015. Lejen var oprindeligt sat til 8.000 kr. pr. måned inklusive moms, men blev nedsat til 2.000 kr. inklusive moms fra 1. januar 2015. Det fremgår hverken af lejekontrakten, hvilke bygninger lejemålet bestod af eller hvorvidt selskabet skulle afholde udgifter til vand, varme og el.

Der er ikke indsendt lejekontrakt mellem selskabet og klageren og hans ægtefælle. Selskabet har heller ikke bogført, at der er stillet fri bolig til rådighed for klageren og/eller hans ægtefælle.

Følgende fremgår af SKATS afgørelse:

" SKAT har besigtiget erhvervslokalerne den 26. august 2015. Vi konstaterede, at der fra ejendommen drives erhverv. SKATs opfattelse er, at ejendommen generelt er i rigtig god stand. De erhvervsmæssige lokaler består af: kontorlokaler, staldbygninger og en stor hal (tidligere ridehal). Alle bygningerne er tæt forbundet med hinanden, og der er tale om en form for firelænget bygning. Staldbygningerne benyttes i dag ikke til heste, idet selskabet i 2013 har afhændet hestene. Begge døtre har tidligere været aktive ryttere, og har begge deltaget i DM. Staldbåsene blev sporadisk brugt til opbevaring af diverse materialer. Hvorvidt det var selskabets eller private materialer var svært at vurdere uden en egentlig kontrol af hver del til et købsbilag el.

I forbindelse med selskabets overtagelse af ejendommen i 2010, har G3-A/S (Statsaut. Ejendomsmæglere & Valuarer, MDE) d. 15. november 2010 foretaget en vurdering af stuehuset -Y1-adresse. Stuehusværdien vurderes til 1.500.000 kr. Ved vurderingen er der bl.a. lagt til grund, at en del af stuehuset anvendes af ansatte til møde og personalefaciliteter.

Af SKATs afgørelse fremgår desuden:

Ejendommen er pt. sat til salg. Ejendomsmægleren beskriver ejendommen således:

"Heste/ lystejendom med idyllisk beliggenhed på Y5-by

Ejendommen er fuldt udstyret til professionelt hestehold. Stalden har ni store, lyse bokse med højt til loftet - og plads til at udvide med 4-5 bokse mere, hvis der er behov for det. Hertil kommer et dejligt stort sadelrum, et hestesolarium og et professionelt vaskeanlæg til hestedækkener. Ridehallen har en 20x40bane, som er professionelt anlagt og yderligere behandlet, så den aldrig skal vandes, aldrig støver og aldrig kan fryse. Der er ni græsfolde og herudover to gode vinterfolde med drænet bund og knust asfalt som top/ag, så hestene får de optimale vilkår - også når det regner.

Det flotte stuehus er opført i 1893 og smukt moderniseret med respekt for bygningens oprindelige stil - her får man både herskabelig charme og moderne komfort.

Går man igennem de lyse, indbydende rum, vil man bemærke et væld af fine detaljer, der understreger boligens gennemførte finish - smukke stuklofter med rosetter, frit/agte loftsbjælker, bordplader i granit og smukke franske døre. Man vil måske også bemærke de intelligente (red.fjernet.funktion) /lysdæmpere i alle rum og G4-virksomhed alarmsystemet med rumføler.

Spørger man ind til energiregnskabet, vil man blive forbløffet over, hvor billigt ejendommen varmes op - det kan man takke rapsoliefyret for.

Boligen indeholder lækkert køkkenalrum med lnvita kvalitetskøkken, to flotte stuer og fem værelser - heraf et stort master bedroom med walk-in closet og udgang til en skøn, sydvendt altan. Hertil kommer to badeværelser, et stort bryggers og to flotte halls. Fra både stue og alrum er der udgang til en dejlig, sydvendt terrasse, hvor aftensmaden kan serveres på de lune sommeraftner.

Dette er kort fortalt en hesteejendom, med alt hvad man kan drømme om af professionelle faciliteter, herskabelig charme og utroligt idyllisk beliggenhed. Velkommen til Y10-by!""

Det fremgår af SKATs afgørelse, at klagerens ægtefælle har medregnet fri bolig ved selvangivelsen for indkomstårene 2011-2014.

SKAT har dog i forbindelse med Skatteankestyrelsens behandling af klagesagen vedrørende selskabet oplyst, at klagerens ægtefælle kun har medregnet fri bolig i indkomstårene 2011-2013. Dette fremgår også af den af SKAT indsendte R7S for indkomståret 2014 vedrørende klagerens ægtefælle.

Af SKATs afgørelse fremgår, at SKAT har modtaget beregningsgrundlaget fra revisor. Der er taget udgangspunkt i en vurdering af stuehuset på l.500.000 kr. I 2011 og 2012 er tillagt forbrugsudgifter med 50 % af de faktiske udgifter, hvorimod der i 2013 og 2014 kun er til lagt forbrugsudgifter med 30 % af de faktiske udgifter.

Beregning af fri bolig for klagerens ægtefælle er opgjort således:

2012 Vurdering stuehus, 5 % af l.500.000 kr. 75.000 kr. Tillæg 1 % af l.250.000 (ejendomsværdigrundlag)	12.500 kr. 87.500 kr.
El, vand og varme	93.714 kr.
Ejendomsskatter	16.823 kr.
Erhvervsmæssig andel 50 %	- 55.268 kr. 142.768 kr.
Afrundet 2013 Y1-adresse:	143.000 kr.
Vurdering stuehus, 5 % af 1.500.000 kr.	75.000 kr.
Tillæg 1 % af 1.250.000 (ejendomsværdigrundlag)	12.500 kr. 87.500 kr.
El, vand og varme	151.542 kr.
Erhvervsmæssig andel 70 %	- 106.079 kr.
Ejendomsskatter	18.627 kr.
Erhvervsmæssig andel 50 %	-9.313 kr.
	142.276 kr.
Afrundet	142.000 kr.

2014 Y1-adresse:
Vurdering stuehus, 5 % af 1.500.000 kr.	75.000 kr.
Tillæg 1 % af 1.250.000 (ejendomsværdigrundlag)	12.500 kr.
	87.500 kr.
El, vand og varme	69.890 kr.
Erhvervsmæssig andel 70 %	-48.923 kr.
Ejendomsskatter	18.684 kr.
Erhvervsmæssig andel 50 %	-9.342 kr. 117.809 kr.
Afrundet	118.000 kr.

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet klagerens personlige indkomst for indkomstårene

2011-2014 med henholdsvis 189 .000 kr., 206.000 kr., 243.000 kr. og 19.000 kr. vedrørende skattemæssig værdi af fri bolig samt de af selskabet afholdte private udgifter til el, vand, varme og ejendomsskatter. Derudover har SKAT forhøjet klagerens kapitalindkomst for indkomståret 2013 med 222 .600 kr. for overførelse af aktiver samt forhøjet klagerens aktieindkomst for indkomståret 2013 med 143.385 kr. ved rørende aktionærlån efter ligningslovens § 16 E.

Som begrundelse ved rørende overdragelse af aktiver er anført:

" SKAT mener, at de aktiver du overdrager til dit selskab skal beskattes som kapitalindkomst jf. statsskattelovens § 4 og personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 11. Aktiverne er anvendt erhvervsmæssigt i dit selskab H1. Der er således tale om erhvervsmæssige aktiver og ikke private formuegoder.

Overdragelse mellem interesseforbundne parter skal ske til markedspris jf. ligningslovens § 2, stk. 1. SKAT har ikke på det foreliggende grundlag kunnet vurdere om det er sket i dette tilfælde.

SKAT har som følge af manglende dokumentation for, at du er rette ejer af aktiverne, og til hvilken pris de er anskaffet, fastsat anskaffelsessummen til 0 kr. Du beskattes af hele overdragelsessummen på 222.600 kr. jf. statsskattelovens § 4, stk. 1 og personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 11."

Som begrundelse ved rørende aktionærlån er anført:

"SKAT har anset mellemregningskontoen pr. 19. september 2013 på 143.385 kr. for skattepligtig jf. ligningslovens § 16 E og 16 A.

Definition af bestemmende indflydelse følger af ligningslovens § 2. Ved bestemmende indflydelse forstås ejerskab eller rådighed over stemmerettighederne, således at der direkte eller indirekte ejes mere end 50 % af anpartskapitalen eller rådes over mere end 50 % af stemmerne.

Beskatningen af hævningerne skal ske på det tidspunkt, hvor lån eller kreditgivningen til anpartshaveren etableres, hvilket vil sige ved selve udbetalingen.

Det er ikke dokumenteret, at de foretagne hævninger allerede er beskattet hos dig, idet hævningerne ikke indgår i den indberettede løn til SKATs elndkomst (indkomstregistret).

SKAT anser hævningerne på mellemregningskontoen for at være udbytte, der beskattes efter ligningslovens § 16 A som aktieindkomst, jf. personskattelovens§ 4 a, stk. 1, nr. 1, fordi du ikke har modtaget løn fra H1.

SKAT har ikke anerkendt, at overdragelse af aktiver til selskabet er sket med virkning forud for 30. september 2013, men mener, at i tilfælde hvor der ikke er indgået en skriftlig overdragelsesaftale med dato eller aftale om overdragelsestidspunkt, må bogføringsdatoen være skæringsdato - i dette tilfælde 30. september 2013. Mellemregningskontoen forud for dette tidspunkt anses at være omfattet af ligningslovens§ 16 E.

Beløbet skal som nævnt beskattes allerede på hæve tidspunktet.

Den skattepligtige indkomst forhøjes med 143.385 kr. som aktieindkomst jf. ligningslovens§ 16 E og§ 16 A, stk. 1.

Som begrundelse vedrørende fri bolig er anført:

"SKAT har anset fri bolig af Y1-adresse som maskeret udlodning jf. ligningslovens § 16 A, stk. 5. Ejendommen benyttes af dig og din familie som privat bolig. Du er hovedanpartshaver i selskabet H1, og har derved bestemmende indflydelse på de beslutninger der træffes i selskabet. Det må således forudsættes, at det er dig der har besluttet, at selskabet skulle købe ejendommen tilbage i 2010, og at i som familie har haft stuehuset til rådighed for privat bolig. SKAT finder derfor, at godet har passeret din privatøkonomi, og må anses for udlodning efter ligningslovens § 16 A, stk. 5. Der henvises til SKM 2009.247 hvor Vestre Landsret fastslå, at udlejning til søn og svigerdatter anses for passeret hovedaktionærens privatøkonomi.

Fri bolig skal beregnes ud fra anskaffelsessummen med tillæg af forbedringer jf. ligningslovens§ 16, stk. 1 og 16, stk. 9.

SKAT finder ikke, at den vurdering der er foretaget af G3-A/S svarer til den værdi der skal anvendes ved beregning af fri bolig. I vurderingen er der blandt andet givet nedslag for, at en del af stuehuset anvendes af ansatte til møde- og personalefaciliteter. Det er SKATs opfattelse, at du skal beskattes af den del af stuehuset der er til rådighed for din private benyttelse. At en del af stuehuset også anvendes i begrænset omfang af de ansatte betyder ikke, at du ikke har rådighed over de samme lokaler. Der er direkte adgang fra boligens øvrige rum, og de er ikke aflåste eller i øvrigt begrænset i anvendelse. SKAT henviser til SKM 2015.441.BR.

De påberåbte lokaler måtte herefter anses at være stillet til rådighed for sagsøgerne og således ikkeanvendt udelukkende erhvervsmæssigt.

Overordnet må det vurderes, at der ikke er en egentlig adskillelse af privatboligen og erhvervsbygningerne. Der er ikke noget der forhindrer adgang til rådighed over alle bygningerne, og det kan ikke udelukkes, at de også i en vis udstrækning er benyttet til opbevaring af private ejendele - herunder f.eks. havemøbler, haveredskaber, cykler, privat rideudstyr etc.

SKAT er bevidst om, at ejendommen er beliggende i et område, hvor huspriserne ikke følger markedet generelt. SKAT har med udgangspunkt i den oprindelige købspris i 2010 for 5.000.000 kr. dog ikke anerkendt, at stuehusværdien kun skal udgøre 1.500.000 kr. Det vurderes, at stuehuset har en væsentlig højere værdi end de øvrige bygninger, og må derfor også udgøre en større andel af den samlede købspris. Der kan heller ikke gives nedslag i beregningsgrundlaget for sporadisk anvendelse af lokaler i privatboligen til erhvervsmæssige formål. SKAT mener desuden, at der i beregningsgrundlaget skal indgå en andel af de meget idylliske omgivelser/grund -(ridebane, have, gårdsplads osv). Herudover vurderes det at du og din familie også har mulighed for at bruge staldbygninger og laden til opbevaring af private ejendele.

SKAT mener, at stuehuset med tilhørende udenomsarealer har en værdi på mellem 2.500.000 kr. og 3.000.000 kr.

Der er i skønnet taget udgangspunkt i følgende:

• At købssummen i 2010 for hele bygningen var 5.000.000 kr. Mindst halvdelen af denne værdi må kunne henføres til privatboligen

• Ridebane og ridehallen har været benyttet privat. Begge døtre har været flittige ryttere jf. udtræk fra Internettet.

• Selskabet har fra sidste vurdering og frem til 31. december 2013 ofret 727.000 kr. i forbedring. En andel heraf henføres til privatboligen, og har haft positiv indvirkning på handelsprisen

• SKAT mener ikke G3-A/S's vurdering af stuehusværdi kan ligges til grund for beskatning af fri bolig. Der anerkendes ikke nedslag for sporadisk anvendelse af privatboligen til erhvervsmæssige formål.

• Der er ikke en klar adskillelse af privat og erhverv. Du og din familie har mulighed for at anvende de øvrige bygninger, og har ligeledes fuld adgang til haven mv.

SKAT mener, at det må være revisors egen fortolkning af ejendomsmæglerens vurdering, når han i brevet anfører, at " Der er i vurderingen alene taget hensyn til den gene det er, at der i stuehuset er lokaler, som anvendes til både privat og erhvervsmæssig benyttelse." I ejendomsmæglerens vurdering står følgende: " Ved vurderingen er der b.la. lagt til grund, at en del af stuehuset anvendes af ansatte til møde- og personalefaciliteter." Efter SKATs opfattelse er det ikke en ejendomsmæglers opgave, at værdiansætte hvilken gene det er for anpartshaveren, at en del af stuehuset også anvendes af selskabets ansatte. Ejendomsmæglerens opgave må være at prisfastsætte ejendommen til salgsprisen, og ikke hvilken værdi anpartshaveren skal beskattes af ved fri bolig. Beskatningsgrundlaget opgøres ud fra objektive kriterier -ejendomsvurdering eller handelsværdi jf. ligningslovens§ 16, stk. 9. Ejendomsmægleren har ikke oplyst hvilken prismæssig betydning det har haft på hans vurdering, at stuehuset anvendes af ansatte til møde- og personalefaciliteter.

SKAT henviser til SKM 2015.441.BR fordi der netop her er taget stilling til, at der som udgangspunkt skal ske beskatning af HELE boligen. Der gives kun nedslag i værdien hvis det bevises, at lokalerne udelukkende anvendes erhvervsmæssigt. SKAT mener derfor ikke, at der skal gives nedslag for de lokaler i stuehuset der også anvendes af selskabets ansatte. Det afgørende må her være, at lokalerne primært anvendes privat og indgår som en integreret del af stuehuset. Der er ikke separat adskillelse af lokalerne e.l. Efter det oplyste er der tale om det der af familien anvendes som spisestue samt familiens private køkken. SKAT har på baggrund af dette ikke vurderet, at G3-A/S' s vurdering af stuehuset kan lægges til grund ved beregning af fri bolig.

SKAT fastholder med ovenstående begrundelse, at beskatningsgrundlaget for fri bolig skal fastsættes til 2.500.000 kr.

Selskabet dækker også dine udgifter til el, vand og varme. For 20112012 skønnes den erhvervsmæssige andel til 50%. For 2013 og fremefter er den erhvervsmæssige andel forhøjet til 70%. SKAT finder det ikke dokumenteret, at den erhvervsmæssige andel har ændret sig. Der er ikke opsat særskilt målere, der kunne fastsætte det faktiske forbrug.

Din revisor mener, at forbruget (el, vand og varme) er fastsat for højt. Han har redegjort for en gennemsnitsfamilies normale forbrug af el og vand på ca. 23.000 kr. årligt. Tallene er hentet fra boligwebsitet (red.fjernet.webside). Det samlede private forbrug er fastsat til ca. 60.000 kr. årligt. Revisor mener ikke, at det koster en familie 37. 000 kr. {60.000 kr. -23.000 kr.) at opvarme et hus på 339 kvm. årligt.

SKAT fastholder det opgjorte forbrug. Det skal her påpeges, at SKAT har taget udgangspunkt i det skøn revisor selv tidligere har anvendt ved beskatning af fri bolig. Det er kun i 2011 det er fastsat af SKAT, hvor vi har taget udgangspunkt i det skøn revisor har lavet i 2012 og 2013. Skønnet er foretaget ud fra de faktiske afholdte udgifter forbrugt på hele ejendommen. Selskabet/dig har ikke installeret målere der kan opgøre det præcise forbrug-erhverv contra privat-og derfor må fordelingen ske på baggrund af et skøn. SKAT har vurderet, at den fordeling revisor selv har anvendt med 50% erhverv og 50% privat, må være bedste bud i mangel af en konkret opmåling. SKAT har også henset til, at erhvervslokalerne for en stor dels vedkommende består af staldbygninger og ridehal. Sådanne bygninger vil normalt ikke være opvarmet. Kontorlokaler udgør en mindre del af det samlede areal. Det skal ligeledes bemærkes, at stuehuset er 339 kvm., og at det ikke er en nyere ejendom.

Selskabet har fejlagtigt angivet momsfradrag for privat el, vand og varme. El, vand og varme skal derfor forhøjes med momsen, idet det opgjorte forbrug er udgiften uden moms.

Fri bolig opgøres herefter således:

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at klagerens personlige indkomst for indkomstårene 2011-2014 nedsættes med henholdsvis 47.000 kr., 63.000 kr., 101.000 kr. og 74.000 kr., at klagerens kapital indkomst for indkomståret 2013 nedsættes med 222 .600 kr. og at klagerens aktieindkomst for indkomståret 2013 nedsættes med 143.385 kr. Af Klagen fremgår bl.a.:

"Fri bolig

Vi er enige i SKAT's vurdering af, at det er SK som skal beskattes af den fri bolig i ovennævnte indkomstår. Vi er ikke enige i SKAT's ændring af beregningsgrundlaget for fri bolig.

Beregningsgrundlaget for fri bolig har i alle ovennævnte indkomstår været 1.500.000 kr. for beboelsesdelen ud fra en vurdering foretaget af statsautoriseret ejendomsmægler SK fra G3-A/S.

SKAT har ud fra nogle ikke dokumenterede skøn vurderet, at dette beløb ikke skal være 1.500.000 kr., men 2.500.000 kr.

SKAT har ved deres besøg den 26. august 2015 på ejendommen kunnet konstatere, at der er foretaget opdeling af den erhvervsmæssige og den private boligdel, da alle bygninger omkring stuehuset anvendes erhvervsmæssigt og er udlejet på lejekontrakter til selskaberne G2-A/S samt G1-virksomhed. Af disse 2 selskaber er SK alene hovedaktionær i G1-virksomhed . Det eneste sted, hvor der ikke foreligger en klar opdeling er G2-A/S anvendelse af køkken og spisestue til personalets frokostrum samt afholdelse af personalemøder, salgsmøder mv. Disse 2 rum er en del af beboelsesdelen.

Vi er derfor ikke enige i, at der ikke foreligger en klar adskillelse af privat og erhverv.

Herudover har SKAT lagt til grund, at der frem til 31. december 2013 er ofret 727. 000 kr. på forbedringer. Disse forbedringer kan dokumenterbart alle henføres til den erhvervsmæssige del og har derfor ikke haft indvirkning på værdien af beboelsesdelen.

SKAT har i deres afgørelse henvist til en afgørelse SKM 2015.441. BR. Efter vores opfattelse kan den henviste SKM 2015. 441.BR ikke sammenholdes med denne sag. Vi er enige med SKAT i, at møde- og personalefaciliteter også bruges til privat benyttelse, hvilket også er lagt til grund i ejendomsmæglerens vurdering. Der er i vurderingen alene taget hensyn til den gene, det er, at der i stuehuset er lokaler, som anvendes til både privat og erhvervsmæssig benyttelse. Der er ikke som anført tale om sporadisk anvendelse, da der er ansatte som anvender lokalerne dagligt, og der afholdes salgsmøder i lokalerne op til flere gange om ugen.

SKAT afviser dette med, at det er revisors egen fortolkning og ejendomsmæglernes opgave må være at prisfastsætte ejendommen til salgspriser, og ikke hvilken værdi anpartshaveren skal beskattes af ved fri bolig.

Når SK har indhentet og betalt for en vurdering af en uddannet statsautoriseret ejendomsmægler, som har kendskab til områdets priser på ejendomme samt fastsættelse af leje på ejendomme til udlejning, bør det efter vores opfattelse være denne vurdering, der skal lægges til grund og ikke et "skøn" foretaget af

SKAT.

Vi er derfor af den opfattelse, at beskatningsgrundlaget skal fastholdes til det selvangivne på 1.500.000 kr.

Privat andel af el, vand og varme

I beskatningsgrundlaget indgår følgende privat andele:

År 2011 50.000 kr.

År 2012 58.571 kr.

År 2013 57.203 kr.

År 2014 26.209 kr.

Ovenstående beløb skal tillægges 25 % moms.

Ifølge bolig-websitet " (red.fjernet.webside)" bruger en typisk gennemsnitsfamilie på 2 voksne og 2 børn 13. 986 kr. i el og ca. 9.000 kr. i vand, svarende til i alt ca. 23.000 kr. Dvs. at der gennemsnitlig over de 4 år er ca. 37.000 kr. til dækning af varmeudgift.

Et hus på 130 kvm. bruger ifølge websitet 4.100 kg. træpiller ( der er ikke oplyst planteolie, men det er en også en billig opvarmningskilde) svarende til en udgift på mellem 7.175 kr. og 9.020 kr. Vi er opmærksomme på, at stuehuset inkl. fællesarealer er væsentligt større, men forbruget ligger ikke over 37.000 kr. pr. år, da der anvendes planteolie til opvarmning.

SKAT henviser til, at det er revisors skøn, at fordelingen skal være 50/50 på ovennævnte udgifter. Vi må i den forbindelse påpege, at det ikke er revisors skøn men selskabets skøn.

Ud fra ovenstående beregning mener vi, at det er dokumenteret, at ændring af skøn på den ikke erhvervsmæssige andel af el, vand og varme ligger inden for de gennemsnitlige beregninger for en gennemsnitsfamilie i Danmark, hvorfor der ikke er grundlag for ændring af de selvangivne beløb for indkomstårene 2013 og 2014.

Overdragelse af aktiver til H1, cvr-nr. ...11

A er af den opfattelse, at aktiverne er omfattet af Statsskattelovens § 5 da de er købt af private midler og aktiverne ikke har været anvendt til erhvervsmæssig benyttelse af A. Derfor har der ikke været foretaget skattemæssige afskrivninger.

I forbindelse med SKAT's besøg den 26. august 2015 blev der fremvist de overdragne aktiver, som ikke var videresolgt pr. denne dato. Videresolgte aktiver før denne dato er dokumenteret med salgsfaktura fra selskabet til køber, hvor priserne ligger på niveau med de fastsatte vurderingspriser på overdragelsesdatoen fra SK privat til selskabet.

Der kan således ikke være tvivl om tilstedeværelsen af aktiverne, da solgte aktiver er dokumenteret med salgsfakturaer og endnu ikke solgte aktiver pr. 26. august 2015 kunne forevises ved SKAT's besøg.

Da aktiverne er købt af private midler, har SK ikke gemt bilag på de oprindelige køb i privat regi af aktiverne. Det er dokumenteret, at aktiverne ikke tidligere er købt af H1, hvorfor A må være den rette ejermand på overdragelsestidspunktet.

Vi er derfor ikke enige med SKAT i, at SK skal beskattes af overdragelsessummen på 222.600 kr. som en indkomst ved udlejning af afskrivningsberettigede driftsmidler, da der ikke har været tale om udlejning af driftsmidler, men en overdragelse af privat købte aktiver til selskabet.

Mellemregning med H1, cvr-nr. ...11

Mellemregningen udgjorde primo 2013 et tilgodehavende til SK på 30.000 kr. Herefter er der overdraget aktiver for 222.600 kr. til selskabet og hævet 173.385 kr. frem til 30/9 2013, således mellemregningen pr. 30/9 2013 var på 79.215 kr. i SK's favør. A har en ekstern bogholder til at føre selskabets bogholderi og har overfor SKAT og os bekræftet, at det er en fejl fra selskabets bogholder, at bilag på overdragelsen af aktiverne er bogført med datoen 30/9 2013, da aktiverne er overdraget til selskabet primo år 2013. Dette er også bekræftet ved underskrift på overdragelsesdokumentet. Det forhold, at SKAT begrunder overdragelsen af aktiverne som en efterrationalisering for at undgå beskatning efter ligningslovens § 16 E ved aktionærlån, kan ikke accepteres som begrundelse af SK.

Vi er derfor ikke enige med SKAT i, at der i selskabet har været et ulovligt anpartshaverlån, som skal beskattes i indkomståret 2013 som aktieindkomst jf. ligningslovens § 16 E og § 16 A, stk. 1." Klagerens repræsentant indkom den 8. januar 2020 med bemærkninger til Skatte ankestyrelsen sagsfremstilling. Det fremgår heraf:

Overdragelse af aktiver

Forslag til afgørelsen stemmer ikke overens med SKAT's ændring. og vores drøftelse med sagsbehandler (".) den 27. september 2018. A har ikke modtaget kontant 222.600 kr., eller som SKAT anfører, modregnet mellemregningen for de overdragne aktiver. SKAT har i deres afgørelse værdiansat de overdragne aktiver til kr. 0, hvilket vi på vegne af A har modbevist ved indsendelse af fakturaer på selskabets efterfølgende salg af aktiver. Øvrige aktiver blev fremvist ved SKAT's besøg den 26. august 2015.

SKAT har i deres afgørelse anset beløbet som en lejeindtægt for A, som ikke er godskrevet mellemregningen. Dette på trods af, at SKAT ikke mener, at aktiverne er til stede og dermed kan værdiansættes?

Aktionærlån

Jf. samtale med sagsbehandler (".) hænger dette sammen med ovennævnte.

Fri bolig

Der synes ikke at være taget hensyn til, at der som oplyst til sagsbehandler (".), i SKAT's grundlag er tillagt forbedringer 727.000 kr. som alene vedrører den erhvervsmæssige del. Herudover er vi uforstående overfor, at det af SKAT foretagne skøn ikke tilsidesættes af en på tidspunktet for købet af ejendommen foretaget vurdering af en uddannet statsautoriseret ejendomsmægler, som har kendskab til områdets priser på ejendomme samt fastsættelse af leje på ejendomme til udlejning."

SKATs udtalelse

SKAT har udtalt følgende til klagen:

"Fri bolig

Vi er ikke uenige om beskatning af fri bolig. Tvisten vedrører udelukkende med hvilket beløb beskatningsgrundlaget skal fastsættes til.

Der er i klagen ikke fremkommet nye oplysninger.

SKAT vedlægger (red.fjernet.fortegnelse) over Y1-adresse. Der er en specifikation af hver bygning for sig, og et luftfoto af ejendommen.

Forbrugsudgifter

Det er de faktiske udgifter der er lagt til grund for energiforbruget. SKAT er enig i, at det er et ret usædvanligt høj forbrug, men ikke desto mindre er det de udgifter, der er betalte. Der øvrige lokaler opvarmes ikke med undtagelse af kontoret på 100 kvm., og derfor må forbrugsudgifterne være anvendt i privatboligen.

Det er korrekt, at der kan være forskydninger i udgifterne, når der købes op til lager. Der er dog ikke optalt et sådan lager, og derfor har SKAT taget udgangspunkt i de udgifter der faktisk er afholdt af selskabet i de enkelte indkomstår.

Overdragelse af aktiver

Klager skriver i klagen, at de overdragne aktiver, der ikke var solgt på besøgstidspunktet, blev fremvist for SKAT d. 26. august 2015.

Det er korrekt, at SKAT blev vist rundt på ejendommen. Det primære formål var at besigtige ejendommen til vurdering af privat contra erhvervsmæssig benyttelse til brug for fri bolig. SKAT havde derfor ikke fokus på de enkelte aktiver, og blev ikke orienteret specifikt om, hvilke aktiver der var overdraget fra A til H1.

SKAT spurgte ind til hvad posten driftsmidler 90.000 kr. bestod af. Denne specifikation er fremsendt efterfølgende.

Klager fremsendte i forbindelse med sagsbehandlingen et dokument, hvoraf det fremgik, at selskabets aktiver overdrages i forbindelse med ejendomshandel indgået i september 2016. Ejendomshandlen er efterfølgende annulleret. SKAT har ikke fået fremvist andre salgsdokumenter på selskabets aktiver.

Helt overordnet er det SKATs holdning, at der er ført midler fra selskabet til SK privat uden tilstrækkelig dokumentation (ikke kontant men ved reduktion af mellemregningen). Der er ikke klart fremlagt dokumentation for, at SK har købt aktiverne for (private) egne midler. Det har derfor heller ikke været muligt at foretage en konstatering af tilstedeværelse eller en vurdering af den reelle handelsværdi på overdragelsestidspunktet, da vi hverken kender anskaffelsestidspunktet eller købsprisen.

SKAT har valgt at beskatte hele beløbet efter statsskattelovens§ 4. Det afgørende her må være, at det er oplyst over for SKAT, at driftsmidlerne altid har været anvendt i selskabet. Det er derfor ikke afgørende om driftsmidlerne er anskaffet af egne midler. Har de været anvendt erhvervsmæssigt er en gevinst skattepligtig.

Den manglende dokumentation kommer til udtryk ved, at SKAT har fastsat anskaffelsesprisen til 0 kr. Derved bliver hele beløbet beskattet. SKAT har forsøgt at indhente oplysninger om anskaffelsestidspunkt og købspris, men SK har ikke været i stand til at skaffe hverken et bilag eller en betalingsoverførsel fra banken.

SKAT mener derfor ikke, at der kan overføres et beløb til ham privat uden beskatning."

Landsskatterettens afgørelse

Overdragelse af aktiver

Alt, hvad der af selskabet udloddes til aktionærer med regnes som udgangspunkt til den skattepligtige indkomst som ud bytte af aktier. Det fremgår af ligningslovens § 16 A, stk. 1 og stk. 2, nr. 1.

Retten finder, at det ikke er dokumenteret eller tilstrækkeligt sandsynliggjort, at de pågældende aktiver er overdraget fra klageren til selskabet i indkomstå ret 2013. Desuden findes det ikke for godtgjort, at aktiverne havde en værdi svarende til det oplyste.

Retten finder herefter, at klageren har modtaget maske ret u d lodning på 222 .600 kr. fra selskabet i form af godskrivning på mellemregningskontoen, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1 og 2.

SKATs afgørelse ændres således, at beløbet på 222.600 kr. anses for ud bytte og dermed aktieindkomst.

Aktionærlån:

Det følger af ligningslovens § 16 E, stk. 1, at hvis et selskab omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 eller 2, og tilsvarende selskaber m .v. hjemmehørende i udlandet, direkte eller indirekte yder lån til en fysisk person, behandles lånet efter skattelovgivningens almindelige regler som hævninger uden tilbagebetalingspligt, forudsat at der mellem långiver og låntager er en forbindelse omfattet af § 2. 1. pkt., finder ikke anvendelse på lån, der ydes som led i en sædvanlig forretningsmæssig disposition, på sædvanlige lån fra pengeinstitutter eller på lån til selvfinansiering som nævnt i selskabslovens § 206, stk. 2. 1. og 2. pkt. finder tilsvarende anvendelse på sikkerhedsstillelser og på midler, der stilles til rådighed.

Bestemmelsen er indsat ved lov nr. 926 af 18. september 2012, og har virkning for lån, der er ydet fra og med den 14. august 2012.

Klageren og selskabet er omfattet af personkredsen i ligningsloven§ 16 E, stk. 1.

Det lægges til grund, at der ifølge bogføringen er opstået et lån til klageren over mellem regningskontoen som opgjort af SKAT.

Posteringen på mellemregningskontoen den 30. september 2013 anses som udbytte til klageren, jf. ovenfor.

Der er ikke grundlag for at henføre posteringen af udbyttet til primo 2013. SKATs opgørelse af lånet kan derfor tiltrædes.

Lånet anses skattemæssigt for udbytte til klageren, jf. ligningslovens § 16 E og 16 A, stk. 1 og 2.

Fri bolig

En person anses bl.a. for hovedaktionær, hvis han ejer eller inden for de sidste fem år har ejet 25 % eller mere af aktiekapitalen, eller hvi s han råder eller har rådet over mere end 50 % af stemmeværdien. Det fremgår af aktieavance beskatningslovens § 4.

Klageren er hovedaktionær, idet han ejer mere end 25 % af aktiekapitalen i selskabet.

Efter ligningslovens § 16 A, stk. 5, skal en hovedaktionær, der modtager udbytte fra selskabet i form af, at der stilles en bolig til rådighed, medregne værdien af rådigheden over boligen ved opgørelsen af sin skattepligtige indkomst. Værdien beregnes efter reglerne i ligningslovens § 16, stk. 9.

Beregningsgrundlaget er ifølge ligningslovens § 16, stk. 9, 3. pkt. d et største beløb af enten ejendomsværdien pr. 1. oktober før indkomståret eller i tilfælde, hvor der ikke er ansat en ejendomsværdi, handelsværdien pr. 1. oktober året før indkomståret eller anskaffelsessummen opgjort i henhold til ejendomsavance beskatningslovens§ 4, stk. 2 eller 3, med til læg af forbedringer foretaget efter anskaffelsen. Det fremgår videre af bestemmelsen, at der ved opgørelsen af beregningsgrundlaget ikke skal medregnes den udelukkende erhvervsmæssigt anvendte del. Foreligger der en vurderingsfordeling efter vurderingslovens§ 33 anvendes den.

Til værdi af fri bolig skal desuden tillægges de omkostninger, som selskabet har afholdt vedrørende ejendommen (el, varme og vand, ejendomsskat mv.) jf. ligningslovens § 16, stk. 9, 11. pkt.

Ejendommen er en ejendom med blandet anvendelse, bestående af et stuehus på 339 m2 der er opført i 1883, fire udhuse og en ridehal/et maskinhus.

Selskabet erhvervede ejendommen den 1. september 2010 til 5.000.000 kr.

Der foreligger ikke nogen særskilt ejerboligværd i for stuehuset. Fordelingen mellem stuehuset og den øvrige del af ejendommen må således foretages skønsmæssigt. SKAT har ved dette skøn taget udgangspunkt i arealfordelingen og desuden taget hensyn til, at værdien af de øvrige bygninger mv. er mindre end værdien af stuehuset. Retten er enig i SKATs skøn, hvorefter 50 % af ejendommens værdi er knyttet til stuehuset. Det bemærkes, at forbedringsudgifter afholdte efter den 1. september 2010 ikke er tillagt værdien af den samlede ejendom. Det er derfor uden betydning, om udgifterne henføres til den erhvervsmæssige del af ejendommen.

Den af klageren ensidigt indhentede erklæring fra ejendomsmægler tillægges ikke afgørende betydning.

Klageren har oplyst, at dele af ejendommen også anvendes til kantine, mødelokale samt til sporadisk overnatning af de selskaber der lejer erhvervslokaler på ejendommen. Retten finder ikke, at dette ændrer på, at klageren havde rådighed over stuehuset. Der kan henvises til Østre Landsrets dom af 10. februar 2017, offentliggjort i SKM2017. 199.ØLR og byrettens dom offentliggjort i SKM2015.441.BR.

Ifølge (red.fjernet.fortegnelse) er det kun stuehuset, der er opvarmet. SKAT har dog foretaget en fordeling af udgifterne til el, vand, varme og ejendomsskatter for ejendommen. SKAT har henført 50 % af de faktiske udgifter til klagerens fri bolig. Retten finder ikke grundlag for at ansætte andelen til en mindre del. Ved rørende det anførte om normalforbrug ifølge oplysninger hentet fra (red.fjernet.webside), bemærkes, at der ved SKATs opgørelse er taget udgangspunkt i de faktisk afholdte udgifter.

Retten kan herefter tiltræde SKATs opgørelse af værdi af fri bolig.

SKATs afgørelse stadfæstes på dette punkt."

Der har under sagens været dokumenteret mails fra oktober og november 2020, hvorved NP, XE og SR har erklæret, at der i regi af G2-A/S og G1-virksomhed blev afholdt møder mv. i ejendommens stuehus.

Under sagens forberedelse har der været foretaget syn og skøn. Følgende fremgår af skønsmandens besvarelse af 22. marts 2022:

"….

Spørgsmål 1:

Syn og skønsmanden anmodes om efter behørig gennemgang af sagens processkrifter med bilag samt besigtigelse af den faste ejendom beliggende Y1-adresse, at foretage en skønsmæssig vurdering af ejendommens værdi i fri handel med en fordeling af ejendomsværdien på henholdsvis bolig- og erhvervsdel for årene 2011 - 2014 (inklusive).

Vurderingerne skal baseres på en "sædvanlig" salgstid.

Svar på spørgsmål 1:

Sagens processkrifter med bilag er gennemgået inden vurderingen er foretaget.

Ejendommen er besigtiget den 22. februar 2022, hvor Skat var repræsenteret ved adv. NM og A var repræsenteret ved advokat Claus Olsen. Desuden var A fremmødt også.

Ejendommen skønnes til flg. priser.

2011 kr. 5.000.000 - fordelt med bolig kr. 2.500.000, driftsbygninger kr.

2.000.000 og jorden/grunden kr. 500.000. Erhvervsandel i boligen skønnes 40%.

Leje 1 hesteboks kr. 350 pr. md.

Leje for ridekort i ridehal 1 bruger kr. 250 pr. md.

2012

kr. 4.700.000 - fordelt med bolig kr. 2.300.000, driftsbygninger kr.

1.900.000 og jorden/grunden kr. 500.000 Erhvervsandel i boligen skønnes 40% Leje 1 hesteboks kr. 350 pr. md.

Leje for ridekort i ridehal 1 bruger kr. 250 pr. md.

2013 kr. 4.500.000 - fordelt med bolig kr. 2.150.000, driftsbygninger kr.

1.900.000 og jorden/grunden kr. 450.000

Erhvervsandel i boligen skønnes 40%

Leje 1 hesteboks kr. 350 Leje for ridekort i ridehal 1 bruger kr. 250 pr. md.

2014 kr. 4.650.000 - fordelt med bolig kr. 2.250.000, driftsbygninger kr.

1.950.000 og jorden/grunden kr. 450.000

Erhvervsandel i boligen skønnes 40%

Leje 1 hesteboks kr. 400 pr. md. Leje for ridekort i ridehal 1 bruger kr. 300 pr. md.

I bilag til besvarelsen er fotos og beskrivelse af ejendommen.

….

Spørgsmål 1A:

Skønsmanden bedes redegøre for, hvilket materiale der har indgået i besvarelsen af spørgsmål 1.

Skønsmanden bedes herunder redegør for, om skønsmanden har baseret sin besvarelse på sammenlignelige salg og i givet fald hvilke salg.

Svar på spørgsmål 1A:

Ejendommens værdiansættelser er ud fra mit bedste skøn fra faktiske handler, jeg har medvirke i perioden mellem 2010 - 2016 med et stuehus med en tilsvarende boligstandard som på Y1-adresse, driftsbygninger der anvendes til lagerformål og jordtilliggende samt ud fra statistikker på solgte ejendomme i perioden.

Jeg kan konkret nævne, at jeg i perioden har været mægler på 2 ejendomme med ridehaller, og det er Y8-adresse, Y6-by og Y9-adresse.

….".

Forklaringer

Der er afgivet partsforklaring af A og vidneforklaring af MB, NA og NS.

A har forklaret blandt andet, at han er uddannet bilmekaniker, men har en del viden om ernæring til dyr, navnlig heste, som han har gjort nytte af erhvervsmæssigt. Han er ejer af H1 og varetager selskabets interesser. Der var og er dog ikke nogen ansættelseskontrakt mellem ham og selskabet, som han på intet tidspunkt har modtager løn fra. Den ejendom på adressen Y1-adresse, sagen angår, har været anvendt til blandt andet produktion og test af ernæringsprodukter til heste igennem selskaber, hvor han også er involveret, herunder navnlig G2-A/S. Privat har han to børn, der i deres fritid rider på heste. Hans børn har ind imellem også anvendte ridebanen og ridehallen på ejendommen, men ridebanen blev primært anvendt til G2-A/S’ test af rideprodukter.

Det var efter råd fra sin revisor, at han i november 2010 indhentede ejendomsmæglererklæringen af 15. november 2010 med en vurdering af værdien af stuehuset. Det gjorde han med henblik på at blive beskattet af den korrekte værdi af den fri bolig, der var på ejendommen i form af ejendommens stuehus.

Angående den del af sagen, der angår påstået maskeret udbytte i form af en aktivoverdragelse, har han forklaret blandt andet, at han i 2007 fik han udbetalt et ret stort provenu for et privat ejendomssalg. Han brugte i 2008 eller 2009 en del af disse penge på at købe nogle maskiner og inventar, som blev stillet til rådighed for holdingselskabet. Han brugte sine private midler, idet selskabet dengang var nystartet og ikke var så økonomisk solidt. På et senere tidspunkt, hvor der var penge i selskabet, købte selskabet maskinerne og inventaret af ham privat. Der blev i 2013 ikke lavet nogen skriftlig aftale om selskabets køb af maskiner og inventar. Posteringen af disse salg blev imidlertid ved en fejl først bogført pr. 30. september 2013. Det burde have været bogført i starten af 2013 forud for, at pengene blev hævet. Da SKAT var på besigtigelse hos ham i 2015, kunne de konstatere, at de pågældende maskiner og inventar var til stede på ejendommen. De maskiner, der blev brugt til at producere kost til heste, brugte meget strøm. Der var ikke nogen bimåler på ejendommen, så der har været foretaget en skønsmæssig fordeling af udgifter til strøm for den samlede ejendom.

Foreholdt oversigt over aktiver overdraget fra ham personligt til H1 (bilag 4), har han forklaret, at oversigten er lavet af ham selv i samarbejde med hans bogholder. Den er udarbejdet i 2015 efter, at "SKAT havde været der". Der var dog også lister over aktiverne forud herfor, men selve opgørelsen er lavet for at dokumentere forholdene over for skattemyndighederne.

Vedrørende fastsættelsen af værdien af fri bolig har han forklaret blandt andet, at der ikke er sket nogen istandsættelse af stuehuset i den tid, selskabet har ejet det. Det er derfor forkert, at SKAT i afgørelsen har lagt til grund, at der er sket istandsættelse af stuehuset. Husets stand, da de erhvervede ejendommen, var rimelig. Selskabet solgte ejendommen i 2020 for 5 mio. kr. Det var samme pris, som de erhvervede ejendommen for i 2010. Han tænkte ikke på noget tidspunkt over at indgå en skriftlig lejekontrakt mellem ham personligt og H1 for hans private anvendelse af stuehuset.

Driftsbygningerne på ejendommen blev primært brugt til produktion og test af ernæringsprodukter til heste i regi af G2-A/S og G1-virksomhed. Der var 4-6 ansatte i G2-A/S og 1-2 ansatte i G1-virksomhed. Disse ansatte benyttede køkken, stue og toiletfaciliteter i stuehuset. De havde meget ofte besøg af kunder og samarbejdspartnere. Disse gæster sov ofte i stuehuset, ligesom der blev afholdt møder hermed i stuehuset. Frokost- og toiletfaciliteter til brug for virksomheden var også i stuehuset.

Foreholdt lejekontrakt af 1. oktober 2013 mellem H1 og G2-A/S § 1, har han forklaret, at mødelokale og værelset til overnattende gæster var beliggende i stuehuset. Han havde selv nøgler til disse rum.

Foreholdt samme lejekontrakt § 3, har han forklaret, at lejeperioden så vidt han husker var som anført i lejekontrakten, altså fra den 1. oktober 2013. Så vidt han husker, forelå der også en lejekontrakt med lignende vilkår, der gjaldt forud for den 1. oktober 2013, men den er ikke fremlagt. Der blev i hvert fald betalt husleje tilbage fra 2010.

Foreholdt lejekontrakt af 1. oktober 2013 mellem H1 og G1-virksomhed § 1 har han forklaret, at kontoret lå i stuehusets stueetage, mens hallen var en af de sekundære bygninger. Man kan ikke se nogen steder, at kontoret var i stuehuset. Der må man stole på, hvad han siger.

Foreholdt samme lejekontrakt § 3, har han forklaret, at lejeperioden så vidt han husker var som anført i lejekontrakten, altså fra den 1. oktober 2013. Så vidt han husker, forelå der en lejekontrakt med lignende vilkår, der gjaldt forud for den 1. oktober 2013, men den er heller ikke fremlagt. Han er dog også sikker på, at der blev betalt husleje tilbage fra 2010

Foreholdt lejekontrakt af 1. oktober 2015 mellem H1 og G2-A/S § 1, har han forklaret, at det store kontor var i udhuset.

Mødelokale og værelset til overnattende gæster var beliggende i stuehuset. Han havde fortsat selv nøgler til disse rum. Foreholdt samme lejekontrakt § 3 har han forklaret, at lejeperioden så vidt han husker var som anført i lejekontrakten.

MB har forklaret blandt andet, at han har været formand for og aktionær i selskaberne G2-A/S, G6-virksomhed og G4-virksomhed, der alle havde adressen på Y1-adresse i by. Selskaberne var erhvervslejere hos H1. Han kom selv flere gange om måneden på adressen i perioden fra 2012 - 2020. Der var et kontorlokale i en af udbygningerne. Det var et stort, åbent kontorlokale. Der var ikke mødelokaler i kontoret i udbygningen, hvorfor de afholdt alle møder i stuehuset. Der blev også anvendt toilet- og køkkenfaciliteter i stuehuset. Det gjaldt både interne såvel som eksterne møder. Han vil tro, at de ansatte i selskaberne hver dag benyttede faciliteterne i stuehuset, men han kan ikke sige det med sikkerhed, da han ikke selv var til stede på ejendommen hver dag.

NA har forklaret blandt andet, at han er uddannet som og arbejder som registreret revisor. Han har været revisor for As selskaber siden 2005. Han har også været lidt involveret i As private økonomiske og regnskabsmæssige forhold. Ejendommen beliggende Y1-adresse i by var en "blandet ejendom" med både en privat og en erhvervsmæssig benyttelse. Da A erhvervede ejendommen, indhentede de en erklæring fra en ejendomsmægler, så de var sikre på, at A som hovedaktionær blev beskattet af den rigtige værdi. Det var på denne baggrund, at de indhentede vurderingen af 15. november 2010 fra ejendomsmægler G3-A/S. Fordelingen af forbrugsudgifter skete efter et skøn, da der ikke var bimålere på ejendommen. Han kan ikke svare på, hvor energikrævende den produktion, der foregik i udbygninger, var.

Foreholdt As forklaring om, at denne i 2008 eller 2009 solgte en privat ejendom, hvor han opnået et provenu og for en del af dette provenu erhvervede en del maskiner og produktionsmateriel for sin private midler, har han forklaret, at der i hvert fald ikke blev foretaget skattemæssige afskrivninger på dette, da aktiverne var ejet privat. Han ved, at der på et tidspunkt skete et salg af disse maskiner og produktionsmateriel til holdingselskabet H1. Foreholdt, at bogføringen af dette salg skete pr. 30. september 2013, har han forklaret, at overdragelsen reelt skete før. Han ved ikke hvor længe forud herfor, at dette skete. Overdragelsen skulle være "bogført ind" på det tidligere tidspunkt, hvor overdragelsen reelt skete. Han kan ikke svare på, hvornår overdragelsen reelt fandt sted, men det var altså forud for den 30. september 2013.

NS har forklaret blandet andet, at hun er uddannet speditør og også har en uddannelse inden for regnskab. Hun har været bogholder for A og dennes selskaber i ca. 16 år. Hun ved, at der har været en mellemregningskonto mellem A og H1. På denne mellemregningskonto har der været bogført et salg af aktiver fra A til H1. Hun har været involveret i denne overdragelse og efterfølgende optaget fotos af aktiverne og udfundet priser herfor på nettet.

Foreholdt dette materiale, vurdering af aktiver af 27. oktober 2020 (bilag 5), har hun forklaret, at materialet er udarbejdet i september 2015, efter at Skat havde været på kontrolbesøg og stillet spørgsmål til blandt andet aktivoverdragelsen. Det er kun hende, der har været involveret i udarbejdelsen af materialet. Det er hende, der har taget de fotos af inventaret, der fremgår af bilaget.

Allerede i december 2012 og januar/februar 2013 begyndte man at tale om en overdragelse af aktiverne fra A til H1. Det er hende, der har foretaget bogføringen pr. 30. september 2013. Det var en fejl. Bogføringen skulle være sket først på året 2013. Hun ved ikke, hvordan værdien af aktiverne blev opgjort dengang. Den opgørelse, hun udarbejdede i 2015, var med det formål over for skattemyndighederne efterfølgende at kunne dokumentere, at salget var sket til den rigtige pris.

Hun havde sin daglige gang på adressen Y1-adresse i by. Hun sad på kontoret i en af udbygningerne, men hun brugte dagligt toilet og spisefaciliteterne i stuehuset. Der blev også afholdt møder og seminarer i stuehuset.

Parternes synspunkter

A og H1 har i påstandsdokument af 10. november 2022 i begge sager anført følgende blandt andet:

"….

ANBRINGENDER:

Ad. overdragelse af aktiver:

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det gældende:

at der ikke er tale om maskeret udbytte, men tværtimod en reel overdragelse,

at Skatteministeriet ikke har dokumenteret, at A ikke var den rette ejer af de pågældende aktiver på overdragelsestidspunktet, og at der er en klar formodning for, at A var den rette

ejer, idet aktiverne ikke ses dokumenteret anskaffet andetsteds og henholdt til As egen forklaring herom,

at	Skatteministeriet ikke har fremlagt oplysninger, der modstrider ovenstående, og idet bemærkes, at der ikke findes et adkomstregister til almindeligt løsøre, og Skatteministeriets anbringende herom bør således ikke tillægges betydning uden fremlæggelse af andre konkrete omstændigheder, hvilket ikke er sket,
at	de nævnte aktiver oprindeligt tilhørte sagsøger personligt og blev erhvervet af en del af provenu fra salg af tidligere fast ejendom,
at	overdragelsen primært skete fordi selskabet kunne anvende dem, hvorfor overdragelsen syntes naturlig at foretage,
at	der på behørig vis er fremlagt specifikationer over de enkelte aktiver samt redegjort for aktivernes senere delvise afhændelser, pris herfor m.v.
at	der ikke er foretaget skattemæssige afskrivninger privat, hvorfor der er en formodning for, at de ikke er anvendt erhvervsmæssigt under det private ejerskab, at størrelsen på videresalgsprisen skaber en formodning for, at overdragelserne fra sagsøger privat til selskabet og prissætningen heraf var reel og markedskonform,
at	værdiansættelsen senere er udtrykkeligt dokumenteret og fastsat til aktivernes markedsværdi jf. Ligningslovens § 2 og i mangel af andre holdepunkter må den af A og H1 foretagne værdiansættelse accepteres,
at	de ikke-solgte aktiver blev konstateret ved selvsyn ved Skats besøg på sagsøgers adresse den 26. august 2015,
at	aktiverne således må anses omfattet af Statsskattelovens § 5,

det forekommer fuldkomment urimeligt, at sagsøgte

at	overdragelsen de facto er sket forud for den 30. september 2013,
at	aktiverne blev overdraget til selskabet primo 2013,
at	der ikke er krav om skriftlighed,
at	sagsøgers bogholder ved en fejl bogførte dispositionerne på et forkert tidspunkt,
at	der kan ske berigtigelse som følge af en fejlekspedition og i øvrigt omgørelse, jf. Skatteforvaltningslovens § 29,

blot uden videre fastsætter sagsøgers anskaffelsessum til kr. 0,00,

at	Skattestyrelsen i det mindste bør fastsætte en skønsmæssig værdi jf. skattekontrollovens § 46 og den juridiske vejledning, afsnit A.B.5.2,
at	der ved både at afvise den af A fremlagte værdiopgørelse og ved ikke selv at foretage en skønsmæssig vurdering er handlet i strid med undersøgelsesprincippet,
at	der ved udøvelsen af sådan et skøn skal angives de hovedhensyn, der har været bestemmende for skønsudøvelsen jf. Forvaltningslovens § 24, stk. 1 og dette er ikke sket og der samlet set er sådanne mangler ved både Skattestyrelsens og Landsskatterettens afgørelser, at afgørelsen om at forhøje As skattepligtige indkomst med 222.600 kr. er ugyldig og As aktieindkomst i 2013 skal således nedsættes med 222.600 kr. i overensstemmelse med påstanden, subsidiært skal sagen hjemvises til Skatteforvaltningen.

Ad. aktionærlån:

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det gældende,

der i denne sag er tale om en klar fejlekspedition, og denne kan A berigtige uden særskilt lovhjemmel, jf. bl.a. SKM 2018.356 SR og

at	hændelsesforløbet understøttes af As egen forklaring herom og der ikke er grundlag for at tilsidesætte denne,
at	såfremt Retten ikke måtte finde, at der foreligger en fejlekspedition, eller at der af andre årsager ikke kan ske berigtigelse, gøres det gældende, at dispositionen med hjemmel i Skatteforvaltningslovens § 29 skal omgøres, således den foretagne bogføring tillægges retsvirkning som var den i stedet bogført korrekt primo 2013.

Ad. fri bolig:

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det gældende,

at	de to selskaber G2-A/S og G1-virksomhed notorisk har lejet væsentlige dele også af enfamiliehuset,
at	behørig skriftlige lejekontrakter er udarbejdet,
at	erhvervsleje m.v. de facto er betalt, hvilket støtter formodningen for et reelt og registreret erhvervslejeforhold,
at	Skat da også i forbindelse med besigtigelsen på adressen den 26. august 2015 ved selvsyn konstaterede, at erhvervslokalerne var i anvendelse,
at	der foreligger en klar adskillelse mellem privat og erhverv,
at	stuehusværdien af uafhængig og af professionel ejendomsmægler blev vurderet til kr. 1.500.000,00,
at	såfremt Skattestyrelsen er af en anden opfattelse, gøres det gældende, at Skattestyrelsen har bevisbyrden herfor der ikke ses løftet,

vurderingen findes rimelig, alt taget i betragtning og bl.a. under hensyntagen til at selskaberne har haft en råderet over store dele af privaten og ikke som anført blot sporadisk,

at	sagsøgers ægtefælle har medregnet friværdi af fri bolig i forbindelse med indlevering af selvangivelse, og er således blevet beskattet heraf,
at	der skønsmæssigt er medtaget en andel af forbrugsudgifterne til el, vand og varme samt ejendomsskatter, hvilket skøn ud fra en samlet vurdering af blandt fordeling af arealerne, deres respektive anvendelse m.v., synes at udgøre et rimeligt skøn,
at	der skal tages hensyn til, at ejendommen er beliggende i et "udkantsområde" langt fra større byer, indkøbsfaciliteter, skoler m.v. og
at	undtagelsen i Ligningslovens § 16, stk. 9, 13. pkt. finder anvendelse, hvorfor den skattepligtige indkomst udgør markedslejen med tillæg af forbrug, hvilket Skattestyrelsen anerkender,
at	markedslejen med tillæg af forbrug ikke overstiger den af A selvangivne, hvorfor der ikke kan ske en forhøjelse af As personlige indkomst,
at	Skattestyrelsens vurdering af markedslejen med tillæg af privatforbrug bestrides, herunder med henvisning til, at der skal tages højde for den erhvervsmæssige anvendelse, som jf. ovenfor må anses for reel og væsentlig,
at	Skattestyrelsens vurdering af markedslejen på kr 10.000,- beror på et væsentligt forkert faktum, herunder særligt, ejendommens værdi og tilgængelighed for sagsøger,
at	en uafhængig ejendomsmægler har vurderet, at den årlige husleje udgør 96.000 kr. eksklusiv forbrug, jf. bilaq D s. 4, og at vurderingen af markedslejen skal ske på baggrund af en sagkyndig erklæring herom, og ikke på

baggrund af Skattestyrelsens eget (usagkyndige) skøn, idet bemærkes, at markedslejen har betydningen inden for andre retsområder, og det er uhensigtsmæssigt, at markedslejen skal forstås forskelligt inden for forskellige love,

at	der skal tages hensyn til, at As ægtefælle tillige har medtaget værdien af fri bolig ved opgørelsen af sin personlige indkomst,
at	der skal ske identifikation mellem A og dennes ægtefælle, således at den indtægt, som er selvangivet af ægtefællen som løn i form af fri bolig, skal anses for selvangivet af A i de respektive indkomstår,
at	det følger af reglerne om sambeskatning af ægtefæller eller principperne heri, at der ikke kan ske en forhøjelse af As personlige indkomst som følge af fri bolig, da As ægtefælle tillige er blevet beskattet af fri bolig og den samlede beskatning af ægtefællerne da vil overstige den beskatning der skal ske,
at	Skattestyrelsen ikke anerkender fri bolig til As ægtefælle som en fradragsberettiget driftsomkostning, hvilket yderligere taler for, at der skal ske identifikation imellem A og dennes ægtefælle i forhold til beskatning af fri bolig,
at	hvis der ikke tages hensyn til den beskatning, der sker af As ægtefælle, fører det til et konkret urimeligt resultat,
at	Skattestyrelsens besigtigede ejendommen ultimo august 2015 og har på baggrund heraf foretaget en skønsmæssig fordeling af privatdele- og erhvervsdelen i ejendommen. Hertil bemærkes, at den skønsmæssige fordeling relaterer sig til indkomstårene 2011-2014 og at forholdene har kunnet forandre sig indtil Skattestyrelsens besigtigelse, idet præciseres, at en evt. ændring kan være sket siden udgangen af 2014 og
at	dette ikke skal komme A til skade.

Ad. fikseret leje og fradrag for lønudgifter:

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det gældende,

at	de to selskaber G2-A/S og G1-virksomhed notorisk har lejet væsentlige dele også af énfamiliehuset,
at	behørig skriftlige lejekontrakter er udarbejdet,
at	erhvervsleje m.v. de facto er betalt, hvilket støtter formodningen for et reelt og registreret erhvervslejeforhold,
at	Skat da også i forbindelse med besigtigelsen på adressen den 26. august 2015 ved selvsyn konstaterede, at erhvervslokalerne var i anvendelse,
at	der foreligger en klar adskillelse mellem privat og erhverv,
at	en uafhængig ejendomsmægler som nævnt har vurderet, at den årlige husleje udgør 96.000 kr. eksklusiv forbrug, jf. bilag D s. 4,
at	såfremt Skattestyrelsen er af en anden opfattelse, gøres det gældende, at Skattestyrelsen har bevisbyrden herfor der ikke ses løftet,
at	det findes rimeligt, alt taget i betragtning, at selskaberne har haft en råderet over store dele af privaten og ikke som anført blot sporadisk,
at	sagsøgers ægtefælle har medregnet friværdi af fri bolig i forbindelse med indlevering af selvangivelse, og er således blevet beskattet heraf,
at	der skønsmæssigt er medtaget en andel af forbrugsudgifterne til el, vand og varme samt ejendomsskatter, hvilket skøn ud fra en samlet vurdering af blandt for-

deling af arealerne, deres respektive anvendelse m.v., synes at udgøre et rimeligt skøn,

at		der skal tages hensyn til, at ejendommen er beliggende i et "udkantsområde" langt fra større byer, indkøbsfaciliteter, skoler m.v.,
at		der ikke er grundlag for en lejefiksering, jfr. Ligningslovens § 2, idet kapitalejerens ægtefælle for hvert af de centrale indkomstår har selvangivet værdi af fri bolig som en del af hendes løn for selskabet og således betalt skat heraf,
at		boligen under alle omstændigheder skal behandles som en lønudgift i selskabet,
at		sagsøger skal indrømmes fradrag for lønudgift svarende til den fikserede leje,
at		uagtet at H1 ingen ansatte har ifølge CVR, jf. sagens bilag 1, er dette ikke til hinder for, at der gives selskabet fradrag for driftsomkostninger i form af fri bolig til A og/eller dennes ægtefælle, navnlig når A er registreret som direktør i H1,
at		H1 ejer den omhandlede ejendom og udlejer denne til to andre selskaber, og at denne drift varetages af selskabets direktør, A,
at		A er registreret som direktør, hvorfor det er uden betydning, at der ikke er registreret nogle ansatte i selskabet og det skal derfor heller ikke tillægges afgørende betydning, at der ikke foreligger nogen ansættelseskontrakt, da en sådan i øvrigt vil være illusorisk henset til at A ejer 100 % af selskabet H1,
at		As ægtefælle har medtaget værdien af fri bolig til beskatning, og A ikke har modtaget løn fra selskabet i årene 2011-2014,
at	A har medtaget fri bolig i sin personlige indkomst, da denne netop udgjorde eneste løn i kraft af hans stilling som direktør i H1,
at	afgørelsen SKM 2006.611 skal fortolkes indskrænkende, idet bemærkes, at der var tale om, at et selskab udlejede en ejendom til moderselskabets anpartshaver, og der blev lagt vægt på, at anpartshaveren ikke havde selvangivet værdien af fri bolig på sin indkomstopgørelse,
at	den derved adskiller sig fra nærværende sag, hvor A er både legal og reel ejer samt direktør i H1 g da A tillige har angivet værdien af fri bolig i sin indkomstopgørelse,
at	afgørelsen SKM 2006.611 i øvrigt må anses for ændret af senere praksis i blandt andet Landsskatterettens afgørelse af 8. juli 2013, j.nr. 12-0198728,
at	omkostningerne til fri bolig dermed er fradragsberettigede omkostninger for H1 og
at	sagsøgtes manglende opfyldelse af den afsluttende opfordring i replikken af d. 03.06.2022 skal tillægges sagsøgte processuel skadevirkning fsva. opgørelsen.
at	der som minimum bør ske regulering i henhold til skønserklæringen og at det i den forbindelse er uden betydning, at skønsmanden udelukkende vurderede værdien af boligdelen og
at	skattestyrelsens anbringender fsva. bevisvægten af skønserklæringen og dennes rigtighed bestrides til fulde, herunder særligt idet skønsmanden netop har refereret til sammenlignelige ejendomme.

….".

Skatteministeriet har i påstandsdokument af 8. november 2022 i sagen BS43159/2020-ODE - H1 mod Skatteministeriet anført følgende blandt andet:

" 3. ANBRINGENDER

3.1 Der er ikke grundlag for at tilsidesætte Skattestyrelsens fikserede lejeindtægt for H1

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det overordnet gældende, at H1 i indkomstårene 2011-2014 er skattepligtig af lejeindtægter på henholdsvis 170.000 kr., 178.572 kr., 214.714 kr. og 163.681 kr. hidrørende fra udlejning af ejendommen beliggende Y1-adresse, by, jf. statsskattelovens § 4, litra b.

Det gøres videre overordnet gældende, at disse lejeindtægter skal fastsættes til markedsværdien, jf. ligningslovens § 2, og at der ikke er grundlag for at tilsidesætte Skattestyrelsens skøn af denne markedsværdi.

Det er ubestridt, at A og dennes familie benyttede ejendommen beliggende Y1-adresse, by, ejet af H1, som sin private bolig, og at A ikke betalte nogen leje til H1.

Det følger af ligningslovens § 2, at skattepligtige, hvorover fysiske eller juridiske personer udøver en bestemmende indflydelse, ved opgørelsen af den skatte- eller udlodningspligtige indkomst skal anvende priser og vilkår for handelsmæssige eller økonomiske transaktioner med de nævnte parter i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter.

Dette betyder, at der som følge af lejeforholdet mellem H1 og A skal fastsættes en lejeindtægt, som i H1 skal fastsættes til markedslejen, jf. også SKM.2008.824.HR.

Skattestyrelsen har med afgørelsen af 14. januar 2016 (bilag D) foretaget en skønsmæssig ansættelse af denne markedsleje.

Skattestyrelsen har fastsat markedslejen til 10.000 kr. pr. måned med tillæg af forbrug. Om dette skøn bemærkede Skattestyrelsen følgende (bilag D, side 8, første afsnit ff.):

"SKAT har fastsat markedslejen til 10.000 kr. om måneden plus forbrug. Lejen er fastsat ud fra et skøn, hvor der er lagt vægt på følgende:

• Ejendommen består af stuehus på 339 m2. Alle benyttes af familien.

• Stuehuset er total istandsat jf. billeder på ejendomsmæglers hjemmeside.

• De øvrige bygninger anvendes til erhverv, men SKAT har skønnet at en del også benyttes til privat. Havemøbler, garage, værktøj, hesteudstyr etc.

• Ridebane, ridehal og haveanlæg har været tilgængelig til privat benyttelse.

• Lejen er fastsat ud fra en værdi på 2.5000.000 kr. Se nedenfor.

• Ejendommen er beliggende på landet.

Praksis har ofte været, at anvende et afkast årligt på 8 % af værdien. I dette tilfælde giver det en månedlig leje på 16.666 kr."

Om skønnet over ejendommens værdi på 2,5 mio. kr. bemærkede Skattestyrelsen følgende (bilag D, side 16, 5. afsnit ff.):

" SKAT mener desuden, at der i beregningsgrundlaget skal indgå en andel af de meget idylliske omgivelser/grund - (ridebane, have, gårdsplads osv.). Herudover vurderes det, at familien også har mulighed for, at bruge staldbygninger og laden til opbevaring af private ejendele.

SKAT mener, at stuehuset med tilhørende udenomsarealer har en værdi på mellem 2.500.000 kr. og 3.000.000 kr.

Der er i skønnet taget udgangspunkt i følgende:

• At købssummen i 2010 for hele bygningen var 5.000.000 kr. Mindst halvdelen af denne værdi må kunne henføres til privatboligen

• Ridebane og ridehallen har været benyttet privat. Begge døtre har været flittige ryttere jf. udtræk fra Internettet.

• Selskabet har fra sidste vurdering og frem til 31. december 2013 ofret 727.000 kr. i forbedring. En andel heraf henføres til privatboligen.

• Der er ikke en klar adskillelse af privat og erhverv. Familien har mulighed for, at anvende de øvrige bygninger, og har ligeledes fuld adgang til haven mv.

Skattestyrelsen tog således udgangspunkt i, at købesummen for hele ejendommen i 2010 var 5 mio. kr., hvorefter Skattestyrelsen foretog en fordeling af denne værdi og henførte 50 % til privatdelen under hensyntagen til omfanget af rådighed over faciliteterne. Videre tog Skattestyrelsen under skønnets udøvelse hensyn til lave ejendomspriser i området, og at der også udøvedes erhverv fra ejendommen.

Skattestyrelsen foretog ved den skønsmæssige ansættelse af den fikserede lejeindtægt desuden en sammenligning med en anden ejendom, som var udbudt til leje på (red.fjernet.boligside) i november 2015, jf. bilag D, side 8, 5. afsnit. Denne sammenlignelige ejendom var ligeledes en "hesteejendom", var beliggende i samme område og var ligeledes i god stand. Beboelseslejligheden på denne ejendom var dog væsentligt mindre (178 kvm). Denne ejendom blev udbudt til leje for 12.000 kr. månedligt inklusive forbrug.

Skattestyrelsen vurderede, at lejen på Y1-adresse, 5485 by, skulle sættes højere end på den sammenlignelige ejendom, da beboelsesdelen på Y1-adresse var væsentligt større, om end der ved vurderingen også blev givet nedslag for de sidste kvadratmeter, som ikke nødvendigvis alle medførte, at der kunne udlejes til en forholdsmæssig højere leje, jf. bilag D, side 8, 6. afsnit.

Skattestyrelsen skønnede på denne baggrund, at H1’ skattepligtige indkomst skulle forhøjes med en årlig leje på 120.000 kr. med tillæg af forbrug, jf. bilag D, side 8, sidste afsnit. Som det fremgår ovenfor, var Skattestyrelsen endda bevidst om, at den fikserede lejeindtægt var i den lave ende (til fordel for H1).

Skattestyrelsen har videre foretaget en skønsmæssig ansættelse af forbrugsudgifterne på den del af ejendommen, som stod til rådighed for As private benyttelse.

Skattestyrelsen baserede sit skøn på de faktiske afholdte udgifter forbrugt på hele ejendommen og har dernæst fordelt udgifterne med 50 % på den private del og med 50 % på erhvervsdelen, jf. bilag D, side 9, 2. afsnit. Skattestyrelsen henså i den forbindelse til, at erhvervslokalerne for en stor dels vedkommende bestod af staldbygninger og ridehal, hvilket normalt ikke vil være opvarmet. Tilsvarende henså Skatte-styrelsen til, at kontorlokalerne udgør en mindre del af det samlede areal, at stuehuset har en betydelig størrelse på 339 kvm, og at stuehuset ikke er en nyere ejendom. Det bemærkes desuden, at den af Skattestyrelsen anvendte fordeling tog udgangspunkt i det skøn over forbrugets fordeling, som revisor for H1 foretog vedrørende indkomstårene 2012 og 2013, jf. bilag D, side 9, 2. afsnit.

Det følger af fast retspraksis, at Skattestyrelsens skøn udelukkende kan tilsidesættes af domstolene, såfremt skatteyderen godtgør, at skønnet er udøvet på et fejlagtigt eller ufuldstændigt grundlag eller har ført til et åbenbart urimeligt resultat, jf. bl.a. UfR 2011.1458 H, UfR 2010.2537 H, UfR 2009.476/2H og UfR 2005.3167 H.

Denne bevisbyrde har H1 ikke løftet.

Det er således udokumenteret, at stuehuset skulle have været anvendt erhvervsmæssigt i større omfang, end Skattestyrelsen har lagt til grund i sin afgørelse, jf. bilag D, side 16, 3. og 6. afsnit. At en del af stuehuset også anvendtes i begrænset omfang erhvervsmæssigt, jf. bilag 5-6 og 89, betød ikke, at A og dennes familie ikke havde rådighed over samme lokaler. Der var direkte adgang fra boligens rum, og de var ikke aflåste eller i øvrigt begrænsede i anvendelse, jf. bilag D, side 16, 3. afsnit.

Heller ikke den ensidigt indhentede erklæring vedrørende stuehusets værdi (bilag 7) godtgør, at skønnet over markedslejen kan tilsidesættes. Det samme gælder for skønserklæringen i denne sag, som omtales nærmere straks nedenfor.

3.2 Skønserklæringen godtgør ikke, at skønnet over markedslejen kan tilsidesættes

H1 har i replikken (side 6, næstsidste afsnit) opfordret Skatteministeriet til at "foretage en omligning for så vidt angår de i sagen omhandlede indkomstår, alt identisk med den nu fremkomne syns- og skønserklæring."

Der er imidlertid ikke grundlag for at foretage en ændring af H1’ skatteansættelse (den fikserede lejeindtægt) på baggrund af den fremkomne skønserklæring.

Dette er tilfældet allerede af den grund, at H1 ikke har bedt skønsmanden forholde sig til markedslejen for ejendommen. H1 bad alene skønsmanden forholde sig til ejendommens værdi i fri handel, jf. spørgsmål 1. Dette gjorde Skatteministeriet opmærksom på allerede i proces-skrift af 5. oktober 2021, s. 2, 1. afsnit.

Til brug for sit skøn over markedslejen, skønnede Skattestyrelsen ejendommens værdi til 2,5 mio. kr. Skønserklæringen giver ikke grundlag for at tilsidesætte dette skøn over ejendomsværdien, og H1 har hverken godtgjort, at Skattestyrelsens skøn over markedslejen eller skønnet over ejendommens værdi er udøvet på et fejlagtigt eller ufuldstændigt grundlag eller har ført til et åbenbart urimeligt resultat.

Skønsmanden har vurderet ejendommens boligdel til 2.500.000 kr. i 2011, 2.300.000 kr. i 2012, 2.150.000 kr. i 2013 og 2.250.000 kr. i 2014, jf. skønsmandens besvarelse af spørgsmål 1 i skønserklæring af 8. april 2022.

Det fremgår af Højesterets dom i UfR 2000.1071 H, at en forudsætning for, at en skønsmands vurdering kan være afgørende, er, at vurderingen har støtte i relevante gennemførte handler på almindelige vilkår eller i konkrete oplysninger om salgsudbud:

“Ifølge syns- og skønserklæringen vurderes den omhandlede grund til 200 kr./m2, og denne vurdering støttes bl.a. på det almindelige prisfald på erhvervsejendomsmarkedet i begyndelsen af 1990'erne og på, at de ejendomme på (red.fjernet.kommune), der blev udbudt 1991/1992 i prisniveauet 400-500 kr./m2, ikke kunne sælges. Vurderingen har som anført ikke støtte i gennemførte handler på almindelige vilkår på (red.fjernet.kommune) eller i konkrete oplysninger om salgsudbud, og den kan derfor ikke være afgørende." (min understregning)

Skønsmanden har oplyst, at hendes besvarelse er baseret på alene to referencehandler, jf. skønsmandens besvarelse af spørgsmål IA i skønserklæring af 8. april 2022.

Om en given handel kan betragtes som en sammenlignelig handel beror på en retlig vurdering og ikke en faktisk konstatering eller et fagligt skøn. Det tilkommer derfor retten at vurdere, om en handel kan danne grundlag for en sammenligning.

Skatteministeriet gør gældende, at skønsmandens vurdering ikke er baseret på handler eller udbud af sammenlignelige ejendomme og derfor ikke kan være afgørende.

Skønsmanden har om sammenligneligheden af handlerne oplyst følgende:

"Jeg kan konkret nævne, at jeg i perioden har været mægler på 2 ejendomme med ridehaller, og det er Y8-adresse, Y6-by og Y9-adresse." (min understregning)

Imidlertid har skønsmanden i sin vurdering af ejendommen beliggende Y10-by, alene ladet værdien af rådigheden over staldboks og ridehal indgå med et beløb på i alt mellem 600 kr. og 700 kr. pr. måned for samtlige af årene 2011-2014. Det taler derfor for, at handlerne ikke er sammenlignelige, når skønsmanden i sit svar på spørgsmål 2 henviser til, at de to referencesalg havde ridebaner, når værdien af en "hesteejendom" alene er medtaget i skønsmandens vurdering af Y10-by, som en opgørelse af, hvad skønsmanden skønner, at det vil koste at leje sig til en adgang til henholdsvis staldboks og ridehal, uanset As to døtre begge var "flittige ryttere", jf. bilag B (i BS-43736/2020-ODE), side 13, næstsidste afsnit.

Dertil kommer, at det ikke fremgår af skønserklæringen, om disse to angiveligt sammenlignelige handler indebar, at der skulle ske en værdimæssig og procentuel opdeling mellem den erhvervsmæssige del og den private del af et stuehus.

Skønsmanden har ydermere for ingen af de to handler angivet, hvornår de sammenlignelige salg skulle have fundet sted, og dermed er det uvist, om de sammenlignelige handler end er sket i årene 2011-2014. Skønsmanden har tværtimod i sin besvarelse skrevet, at hun har baseret sin skønserklæring på "faktiske handler", hun har medvirket i "i perioden mellem 2010-2016", jf. skønsmandens besvarelse af spørgsmål IA.

Skønsmandens vurdering ses således at være afgivet på et mangelfuldt grundlag. Henset hertil kan skønserklæringen ikke være afgørende, jf. UfR 2000.1071 H, SKM2015.747.ØLR, SKM2011.80.ØLR og SKM2010.371.VLR.

Skønserklæringen godtgør dermed ikke, at Skattestyrelsens skøn kan tilsidesættes.

Skatteministeriet gør i øvrigt gældende, at skønsmandens angivelse af "erhvervsandel i bolig skønnes 40 %", jf. skønsmandens besvarelse af spørgsmål 1, ikke kan tillægges nogen betydning.

’Skønsmandens oplysninger om, hvilke dele af stuehuset, som blev anvendt erhvervsmæssigt, stammer alene fra A, og oplysningerne stemmer end ikke overens med de indgåede lejekontrakter for ejendommen.

Hertil kommer, at selv hvis skønsmandens vurdering af ejendommens handelspris lægges til grund, er der ikke tale om en så betydelig afvigelse mellem ansættelserne og handelsværdien, at skønnet kan tilsidesættes.

En tilsidesættelse af værdiansættelsen kan nemlig alene komme på tale, hvis der er en betydelig forskel mellem myndighedernes værdiansættelse og handelsprisen, jf. eksempelvis UfR 1999.1178 H, hvor der ikke var grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens grundværdiansættelse, der afveg 23 % fra den i skønserklæringen opgjorte handelspris.

H1 har ikke godtgjort, at der er tale om en sådan betydelig afvigelse mellem den ansatte ejendomsværdi og handelsværdien, at skønnet kan tilsidesættes.

Skønsmanden har vurderet boligdelen til mellem 2.150.000 kr. og 2.500.000 kr. i årene 2011-2014. I forhold til Skattestyrelsens skønnede værdi af boligdelen medfører det maksimalt en afvigelse på 14 %.

Dette er ikke tilstrækkeligt til at tilsidesætte Skattestyrelsens ansættelse, jf. bl.a. UfR 1999.1178 H.

Det bemærkes i øvrigt afslutningsvist, at der i Skattestyrelsens skønnede værdi tillige indgik rådighed over have, samt at visse dele af de erhvervsmæssige bygninger (staldbygningen og laden) tillige blev anvendt privat, eksempelvis til opbevaring af havemøbler, jf. bilag B, s. 13, 4. afsnit, i sag BS-43736/2020-ODE, hvilket ikke indgår i skønsmandens skøn.

3.3 H1 kan ikke fradrage udgiften til fri bolig som lønudgift

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det overordnet gældende, at H1 ikke er berettiget til fradrag for lønudgift til fri bolig.

Selskabets formål var igennem kapitalinteresser at drive transport og handling af gods samt rådgivning og investering - ejendomsinvestering og udlejning af ejendom, jf. bilag A, side 1. Selve driften udførtes i datterselskaberne, jf. bilag D, side 7, 2. sidste afsnit.

Hverken A eller ZJ modtog løn fra H1, ligesom selskabet ikke på noget tidspunkt har været registreret hos Skattestyrelsen som arbejdsgiver eller indberetningspligtig hos Skattestyrelsen, jf. bilag D, side 7, 6. afsnit.

H1 har da heller ikke fremlagt nogen ansættelseskontrakt for hverken A eller ZJ.

På denne baggrund gør Skatteministeriet gældende, at H1 ikke har godtgjort, at A eller ZJ har udført arbejde som ansatte i H1, jf.

SKM2006.611.ØLR. Ministeriet bestrider i øvrigt, at SKM2006.611.ØLR skal fortolkes indskrænkende, at afgørelsen skulle adskille sig væsentligt fra nærværende sag, eller at afgørelsen skulle være ændret af senere praksis fra Landsskatteretten, jf. replikken side 6, 2.-3. afsnit.

Den frie bolig skal derfor anses for udbytte, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 5 og ligningslovens § 16 A, stk. 2, nr. 1."

Skatteministeriet har i påstandsdokument af 8. november 2022 i sagen BS43736/2020-ODE - A mod Skatteministeriet anført følgende blandt andet:

" 3. ANBRINGENDER

3.1 A har modtaget maskeret udlodning

3.1.1 Sagsfremstilling

A erhvervede den 5. december 2006 anparterne i H1 og indtrådte samtidigt i direktionen. Selskabets formål er igennem kapitalinteresser at drive transport og handling af gods samt rådgivning og investering - ejendomsinvestering og udlejning af ejendom, jf. bilag A, side 2.

A havde en mellemregningskonto med H1, som den 30. september 2013 blev nedbragt med 222.600 kr., jf. bilag A, side 2, sidste afsnit.

Ifølge A skete nedbringelsen som følge af overdragelse af en række aktiver ejet af ham selv personligt til H1.

I forbindelse med Skattestyrelsens behandling af sagen fremlagde As revisor en oversigt over de aktiver, som påstås overdraget, jf. bilag B, side 2, pkt. 1.1. Bilaget var hverken dateret eller underskrevet. I samme forbindelse oplyste As revisor, at det ikke var muligt at fremlægge dokumentation for, at A personligt havde erhvervet de pågældende aktiver, jf. bilag B, side 2, pkt. 1.1.

3.1.2 Anbringender

Skatteministeriet gør overordnet gældende, at A er skattepligtig af 222.600 kr., jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1, og stk. 2, nr. 1.

Det følger af ligningslovens § 16 A, stk. 1, jf. stk. 2, nr. 1, at alt, hvad der af selskabet udloddes til aktionærer/anpartshavere som udgangspunkt medregnes til den skattepligtige indkomst som udbytte af aktier/anparter.

As mellemregningskonto med H1 blev den 30. september 2013 nedbragt med 222.600 kr.

Det er udokumenteret, at denne nedbringelse skulle skyldes, at A overdrog aktiver til H1.

Det er endvidere udokumenteret, at A var ejer af de aktiver, som påstås overdraget.

Selv hvis det måtte lægges til grund, at A overdrog personligt ejede aktiver til H1, er det udokumenteret, at aktiverne havde en værdi svarende til den samlede overdragelsessum. De som bilag 5 fremlagte priseksempler udgør ikke dokumentation for aktivernes værdi.

Det tilkommer A som hovedaktionær at løfte bevisbyrden for de ovennævnte tre udokumenterede forhold, hvilket han fortsat ikke har gjort.

Det gøres på denne baggrund gældende, at A modtog maskeret udlodning fra H1 i form af godskrivningen af mellemregningskontoen, og at godskrivningen på 222.600 kr. skal anses som udbytte, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1, og stk. 2, nr. 1.

I øvrigt bestrider Skatteministeriet, at Skattestyrelsen skulle have haft pligt til at foretage en skønsmæssig ansættelse over værdien af de påståede overdragne aktiver, jf. replikken s. 2, 3. sidste afsnit. A har til støtte for sit anbringende henvist til henholdsvis skattekontrollovens § 46 og Den juridiske vejledning, afsnit A.B.5.2.

Skattekontrollovens § 46 vedrører skattemyndighedernes adgang til at foretage en skønsmæssig ansættelse for så vidt angår kontrollerede transaktioner. Det fremgår dog direkte af ordlyden, at skattemyndighederne kan foretage et skøn for så vidt angår de kontrollerede transaktioner, men altså ikke er forpligtede til det.

Tilsvarende beskriver Den juridiske vejledning, afsnit A.B.5.2, som A henviser til, skattemyndighedernes adgang til at foretage en skønsmæssig ansættelse i henhold til opkrævningslovens § 5, stk. 2, såfremt en virksomheds tilsvar af skatter og afgifter ikke kan opgøres på baggrund af virk-somhedens regnskaber. Imidlertid fremgår det også af ordlyden af opkrævningslovens § 5, stk. 2, at skat-temyndighederne i de beskrevne situationer kan foretage en skønsmæssig ansættelse, og heller ikke denne bestemmelse pålægger skattemyndighederne nogen pligt til at foretage et skøn.

I nærværende sag, hvor det både er udokumenteret, at aktiverne, som påstås overdraget, var ejet af A, og at der skulle være nogen sammenhæng mellem den påståede overdragelse og nedbringelsen af mellemregning med H1, er der end ikke grundlag for, at skattemyndighederne skulle foretage et skøn over, hvad aktiverne oplistet i bilag 5 måtte have været værd.

A har i replikken, s. 2, sidste afsnit, også gjort gældende, at skattemyndighederne ikke har iagttaget officialmaksimen. A har imidlertid ikke nærmere begrundet dette anbringende, som allerede af den grund bestrides. Det bemærkes dog, at skattemyndighederne netop i forbindelse med ansættelsen forsøgte at indhente de fornødne oplysninger fra A og i den forbindelse korresponderede med As revisor, jf. bilag B, side 2.

Skattemyndighederne har således fuldt ud iagttaget officialmaksimen.

Det bestrides endelig, at Skattestyrelsens og Landsskatterettens afgørelser ikke skulle være begrundet og i øvrigt være ugyldige, jf. replikken s. 3, 1.-3. afsnit. Skattestyrelsens begrundelse fremgår af bilag B, s. 2-3, mens Landsskatterettens begrundelse fremgår af bilag A, s. 16.

Endelig fremhæves det, at der ikke er sammenhæng mellem As påstand om nedsættelse af sin kapitalindkomst henholdsvis Landsskatterettens afgørelse (bilag A). Landsskatteretten justerede As skatteansættelse for 2013 således, at forhøjelsen på 222.600 kr. blev ændret fra kapitalindkomst til aktieindkomst, jf. bilag A, side 16. As kapitalindkomst er derfor ikke forhøjet.

3.2 A er skattepligtig af aktionærlån

3.2.1 Sagsfremstilling

Af bogføringen for H1 fremgår det, at saldoen på As mellemregnings-konto med selskabet steg fra 30.000 kr. i kredit primo 2013 til 143.385 kr. i debet den 19. september 2013, jf.

bilag A, side 3, 4. sidste afsnit.

Det fremgår af Skattestyrelsens afgørelse, bilag B, side 6, 4. afsnit, at:

"Ved gennemgang af kontospecifikationen kan SKAT konstatere, at du fra og med den 1. januar til 19. september 2013 har foretaget hævninger på i alt 143.385 kr. som anses for at være omfattet af ligningslovens § 16 E, og dermed skattepligtige som enten løn eller udbytte."

A optog dermed et aktionærlån på 143.385 kr. i H1.

Ifølge A kom hans bogholder ved en fejl til at bogføre den påståede overførsel af aktiver den 30. september 2013 i stedet for primo 2013.

Ifølge A havde han - selv efter hævningen den 19. september 2013 - et tilgodehavende hos H1, jf. hertil bilag A, side 3, 3. afsnit nedefra.

Det er imidlertid i det hele udokumenteret.

3.2.2 Anbringender

Det gøres overordnet gældende, at A er skattepligtig af 143.385 kr., jf. ligningslovens § 16 E, stk. 1.

Det følger af ligningslovens § 16 E, at et lån fra et selskab til dets hovedanpartshaver eller andre fysiske personer omfattet af personkredsen i ligningslovens § 2 skattemæssigt skal behandles efter skattelovgivningens almindelige regler om hævninger uden tilbagebetalingspligt, medmindre det var en sædvanlig forretningsmæssig disposition. Bestemmelsen finder tilsvarende anvendelse på sikkerhedsstillelser og på midler, der stilles til rådighed.

Bestemmelsen indebærer, at lån til en hovedaktionær beskattes på udbetalingstidspunktet, uanset hvad der måtte passere efterfølgende, herunder hvis gælden indfries, eftergives eller af anden årsag civilretligt bortfalder.

Bestemmelsen blev indført ved lov nr. 926 af 18. september 2012, og af forarbejderne fremgår (lovforslag nr. 199 af 14. august 2012, specielle bemærkninger til § 1, nr. 2):

"Det foreslås at beskatte lån m.v. til aktionærer, der har bestemmende indflydelse i det lån-givende selskab. Formålet hermed er at fjerne det skattemæssige incitament til at optage sådanne lån. Den foreslåede bestemmelse i ligningslovens § 16 E skal således imødegå, at aktionærlån anvendes som skattefrit alternativ til hævning af skattepligtigt udbytte eller løn."

Bestemmelsen har altså til formål at undgå, at hovedaktionæren hæver skattefrie midler i selskabet som alternativ til udbytte eller løn. Videre fremgår det udtrykkeligt af forarbejderne, at bestemmelsen indebærer, at aktionærlån beskattes på udbetalingstidspunktet.

Både H1 og A er omfattet af personkredsen nævnt i ligningslovens § 16 E, og det betyder, at lån - eller midler stillet til rådighed - af H1 til A behandles som en hævning uden tilbagebetalingspligt, jf. f.eks. SKM2022.431.HR og Den juridiske vejledning, afsnit C.B.3.5.3.3, 2022-2.

Det betyder, at hævningen er skattepligtig i medfør af ligningsloven § 16 E, og hævningen skal derfor beskattes som udbytte i indkomståret 2013, jf. ligningslovens § 16 A.

Endelig er hævningen ikke udtryk for en sædvanlig forretningsmæssig disposition, hvilket A da heller ikke har gjort gældende.

Skatteministeriet bestrider i øvrigt, at posteringen den 30. september

2013 vedrørende den påståede overdragelse af aktiver til H1 skulle være en fejlekspedition, som rettelig skulle være foretaget forud for As hævning på mellemregningskontoen den 19. september 2013. A har da heller ikke på nogen vis dokumenteret dette nærmere, men har tværtimod blot henvist til, at det forekommer "nærliggende", at der er tale fejlekspedition henset til "mellemregningskontoens udvisende", jf. replikken, s. 2, 7. afsnit.

Dette er ikke tilstrækkeligt til at bevise, at der skulle foreligge en fejlekspedition.

A forsøgte da tilsyneladende heller ikke at få berigtiget den påståede fejlekspedition i form af bogføringsdatoen, førend han blev beskattet af hævningen på mellemregningskontoen.

Det bestrides videre, at betingelserne for omgørelse af bogføringsdatoen efter skatteforvaltningslovens § 29 er opfyldt. Det bemærkes særligt, at skattemyndighederne end ikke har anerkendt realiteten bag den disposition, som A nu ønsker skal omgøres, jf. skatteforvaltningslovens § 29, stk. 1, nr. 3.

3.3 Fri bolig

3.3.1 Sagsfremstilling

H1 købte med overtagelse den 1. september 2010 ejendommen beliggende Y1-adresse, 5485 by, til 5 mio. kr., jf. bilag A, side 3, næstsidste afsnit. Det fremgår af ejendommens (red.fjernet.fortegnelse)-meddelelse, at ejendommen består af 6 bygninger, jf. bilag C. Ejendommen indeholder således bl.a. et fritliggende enfamilieshus på 339 kvm. og derudover både staldbygninger, hestesolarium og en stor ridehal.

Ejendommen var en blandet ejendom, som både blev anvendt erhvervsmæssigt og udgjorde A og denne families private bolig, jf. bilag A, side 3, næstsidste afsnit.

Der foreligger ingen lejekontrakt indgået mellem H1 og A, ligesom selskabet ikke har bogført, at der er stillet fri bolig til rådighed for A og/eller dennes ægtefælle, jf. bilag A, side 4, 6. afsnit. Selskabet har ikke opkrævet en husleje for den private anvendelse.

Alle udgifter forbundet med ejendommen, herunder alarm, forsikring, ejendomsskatter og forbrugsudgifter, blev afholdt af H1.

Skattestyrelsen besigtigede ejendommen den 26. august 2015, jf. bilag B, side 8, sidste afsnit. Skattestyrelsen konstaterede i den forbindelse bl.a., at ejendommen generelt var i "rigtig god stand", jf. bilag B, side 9, 1. afsnit.

3.3.2 Anbringender

Skatteministeriet gør gældende, at A er skattepligtig af markedsværdien af fri bolig, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 2, nr. 1 og ligningslovens § 16 A, stk. 5, 3. pkt., jf. § 16, stk. 9, sidste pkt.

A gjorde i sin replik af 3. juni 2022 gældende, at han er omfattet af undtagelsesbestemmelsen i ligningslovens § 16, stk. 9, sidste pkt., jf. replikken, side 3, sidste afsnit og frem. Han har ikke gjort dette synspunkt gældende under sagens administrative behandling ved SKAT eller for Landsskatteretten.

Undtagelsesbestemmelsen indebærer, at A som hovedanpartshaver skal beskattes af markedsværdien af fri bolig, jf. § 16 A, stk. 5, 3. pkt. jf. ligningslovens § 16, stk. 9, sidste pkt., i stedet for efter den skematiske regel i ligningslovens § 16 A, stk. 5, 1. og 2. pkt., jf. § 16, stk. 9. Det indebærer videre, at beskatningen skal indgå i As aktieindkomst, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 2, nr. 1, og ikke hans personlige indkomst.

Der er enighed om, at A har haft fri bolig til rådighed. Skattemyndighederne har opgjort beskatningen af As rådighed over fri bolig efter den skematiske regel. Skatteministeriet har imidlertid tiltrådt, at beskatningen rettelig skal opgøres til markedsværdien af fri bolig, idet A er omfattet af undtagelsesbestemmelsen i ligningslovens § 16, stk. 9, sidste pkt.

Spørgsmålet om den rette markedsleje er allerede et tema i den sambehandlede sag vedrørende H1. Skattemyndighederne har således allerede i den forudgående administrative behandling taget stilling til spørgsmålet om markedsleje. Med hjemmel i ligningslovens § 2 har SKAT fikseret en lejeindtægt hos selskabet efter markedslejen.

Landsskatteretten stadfæstede fikseringen af denne leje ved sin afgørelse af 5. august 2020 i selskabets sag.

Der foreligger således et skøn over markedslejen for boligen på Y1-adresse, 5485 by, og den fikserede markedsleje i selskabets beslægtede skattesag skal i sagens natur også lægges til grund i denne sag i forbindelse med opgørelsen af beskatningen af As rådighed over fri bolig.

Sammenholdes beskatningen af A efter den skematiske regel med As selvangivne skatteværdi af fri bolig henholdsvis den fikserede markedsleje i selskabssagen, fremkommer følgende:

År	Beskatning efter skematisk regel	Fikseret markedsleje efter SKAT’s opgørelse inkl. Forbrug	As opfattelse
2011	189.000,00 kr.	170.000,00 kr.	142.000,00 kr.
2012	206.000,00 kr.	178.572,00 kr.	143.000,00 kr.
2013	243.000,00 kr.	214.714,00 kr.	142.000,00 kr.
2014	192.000,00 kr.	163.681,00 kr.	118.000,00 kr.

A og H1 bestrider SKATs skøn over markedslejen.

SKAT skønnede lejeværdien af stuehuset til 120.000 kr. årligt eller 10.000 kr. månedligt. Af SKATs afgørelse af 14. januar 2016 i sagen H1 mod Skatteministeriet fremgår følgende:

"SKAT har fastsat markedslejen til 10.000 kr. om måneden plus forbrug. Lejen er fastsat ud fra et skøn, hvor der er lagt vægt på følgende:

• Ejendommen består af stuehus på 339 m2. Alle benyttes af familien.

• Stuehuset er total istandsat jf. billeder på ejendomsmæglers hjem-meside.

• De øvrige bygninger anvendes til erhverv, men SKAT har skønnet at en del også benyttes til privat. Havemøbler, garage, værktøj, hesteudstyr etc.

• Ridebane, ridehal og haveanlæg har været tilgængelig til privat benyt-telse.

• Lejen er fastsat ud fra en værdi på 2.5000.000 kr.

• Ejendommen er beliggende på landet.

Praksis har ofte været, at anvende et afkast årligt på 8 % af værdien. I dette tilfælde giver det en månedlig leje på 16.666 kr."

Det fremgår videre af afgørelsen, at der er foretaget sammenligning med en nærliggende bolig med heste-og ridestald, som udlejedes til 12.000 kr. om måneden inklusive varme. Sammenligningsboligen bestod imidlertid kun af 178 kvm.

Det fremgår endvidere af SKATs afgørelse, at SKAT i første omgang havde fikseret lejeindtægten til 12.000 kr. månedligt, men at SKAT nedjusterede skønnet til 10.000 kr. månedligt på baggrund af en ensidigt indhentet erklæring fra H1, der fastsatte lejeværdien til 8.000 kr. om måneden.

Det fremgår videre af SKATs afgørelse, at SKAT vurderede, at stuehuset med tilhørende udenomsarealer havde en værdi på mellem 2.500.000 kr. og 3.000.000 kr.

SKAT foretog på den baggrund et skøn ved fastsættelsen af markedslejen i sagen vedrørende H1.

SKATs skøn kan kun tilsidesættes, hvis det er udøvet på et forkert grundlag eller har ført til et åbenbart urimeligt resultat, jf. f.eks. UfR 2009.476/2H, UfR 2011.1458H og UfR 2016.191H. Det er A, som har bevisbyrden for, at SKATs skøn er udøvet på et forkert grundlag eller har ført til et åbenbart urimeligt resultat. Denne bevisbyrde har A ikke løftet i denne sag, herunder heller ikke ved det gennemførte syn og skøn, hvor A i øvrigt ikke anmodede skøns-manden om at tage stilling til markedslejen af ejendommen.

For det tilfælde, at retten måtte finde, at skønnet over markedslejen i sagen vedrørende H1 ikke kan lægges til grund i sagen vedrørende A, må sagen hjemvises. Derfor har Skatteministeriet nedlagt en subsidiær hjemvisningspåstand vedrørende denne delpåstand."

Parterne har under hovedforhandlingen i det væsentligste procederet i overensstemmelser hermed.

Rettens begrundelse og resultat

Sagen H1 mod Skatteministeriet (BS-43159/2020-ODE)

H1 er i henhold til statsskattelovens § 4, litra b, skattepligtig af de lejeindtægter for indkomstårene 2011-2014, som hidrører fra udlejningen af stuehuset i selskabets daværende ejendom beliggende Y1-adresse, som selskabet erhvervede den 6. september 2010 for en kontant købesum på 5 mio. kr., og som blev stillet til rådighed som fri bolig for selskabets direktør og eneanpartshaver, A.

Disse lejeindtægter skal som følge af relationen mellem H1 og A fastsættes i overensstemmelse med, hvad der kunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter, jf. ligningslovens § 2 og herved U 2009.113 H.

Der er under sagen fremlagt en kortfattet erklæring af 15. november 2010 fra ejendomsmæglerselskabet G3-A/S, hvoraf fremgår, at værdien er stuehuset er vurderet til 1,5 mio. kr. Erklæringen er ikke underbygget af data, ligesom det ikke er oplyst, under hvilke omstændigheder erklæringen er fremkommet. Der foreligger ikke andre oplysninger forud for sagens anlæg, herunder en lejekontrakt mellem H1 og A, der belyser markedslejen eller de vilkår, udlejningen foregik på.

Retten finder på denne baggrund, at det var berettiget, at SKAT ved afgørelsen af 14. januar 2016, som Landsskatteretten tiltrådte ved afgørelsen af 5. august 2020, foretog en skønsmæssig ansættelse af markedslejen.

Det følger af retspraksis, jf. herved U 2011.1458 H, U 2010.2537 H, U 2009.476/2 H og U 2005.3167 H, at skattemyndighedernes skønsmæssige ansættelser kan tilsidesættes, såfremt skønnet er udøvet på et fejlagtigt eller ufuldstændigt grundlag, eller har ført til et åbenbart urimeligt resultat.

Skønsmandens besvarelse af 22. marts 2022 giver ikke, i hvert fald, som spørgsmålene til skønsmanden er stillet, et tilstrækkeligt grundlag for at tilsidesætte skattemyndighedernes skønsmæssige ansættelse markedslejen.

Det kan heller ikke føre til noget andet resultat, at ansatte i G2-A/S eller G1-virksomhed benyttede faciliteter i stuehuset, idet A i henhold til sin egen forklaring havde nøgler til faciliteterne og derfor havde rådighed over stuehuset, jf. herved SKM 2017.199 ØLR.

A har under sin forklaring bekræftet, at han på intet tidspunkt har været ansat som lønmodtager i eller modtaget lønindkomst fra H1. Hertil kommer, at den frie bolig skal anses for udbytte, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 5, og § 16 A, stk. 2, nr. 1, og herved også SKM 2006.611 ØLR, hvorfor der ikke grundlag for at anse den fri bolig for løn til A. Følgelig kan H1 ikke foretage fradrag for lønudgift hertil.

På den anførte baggrund er der ikke grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens afgørelse af 5. august 2020, hvorfor Skatteministeriets påstand om frifindelse tages til følge.

Sagsomkostningerne er efter sagens værdi, forløb og udfald fastsat til dækning af advokatudgift med 20.000 kr. og af udgifter til syn og skøn med 4.218,75 kr., i alt 24.218,75 kr. Skatteministeriet er ikke momsregistreret. Ved fastsættelsen af sagsomkostninger har retten herunder lagt vægt på, at der er tale om to sager, der har været behandlet under samme hovedforhandling af knap en retsdags varighed, under hvilken tyngdepunktet har været på sagen BS-43736/2020. H1 skal endeligt afholde udgifterne til bevisførelsen, herunder foreløbigt afholdte udgifter til syn og skøn og udgifter til vidneførelse.

Sagen A mod Skatteministeriet (BS-43736/2020-ODE)

Det følger af ligningslovens § 16 A, stk. 1, og stk. 2, nr. 1, at alt, hvad der udloddes til A som eneanpartshaver i H1 skal medregnes til hans skattepligtige indkomst som udbytte af anparterne.

As mellemregningskonto med H1 blev pr. 30. september 2013 nedskrevet med 222.600 kr., og A har gjort gældende, at denne nedskrivning hidrører fra selskabets betaling for køb af maskiner, kontorinventar mv. af ham.

Der er under sagen ikke fremlagt oplysninger, herunder fakturaer, købsaftaler eller lignende, der dokumenterer, at A som hævdet erhvervede de pågældende maskiner, kontorinventar mv. i 2008 eller 2009 for private midler og i en årrække frem til 2013 stillede aktiverne vederlagsfrit til rådighed for H1 eller andre af de selskaber, hvor han ultimativt er ejer eller medejer af. Videre er der ikke fremlagt tidsnære oplysninger i form af købsaftaler, vurderinger mv., der dokumenterer, at der i 2013 skete en overdragelse af nævnte aktiver fra A til H1, eller at overdragelsen skete på markedsvilkår.

Forklaringerne fra A og NS kan bevismæssigt ikke føre til et andet resultat.

Retten finder på dette grundlag, at der reelt var tale om maskeret udlodning, der skal beskattes efter ligningslovens § 16 A, stk. 1, og stk. 2, nr. 1.

Det er ubestridt, at A den 19. september 2013 optog et aktionærlån på 143.385 kr. i H1. Et sådan lån betragtes som hævning uden tilbagebetalingspligt, jf. herved U 2022.4422 H og skal beskattes efter ligningslovens § 16 E, stk. 1, hvorfor hævningen skal beskattes som udbytte i indkomståret 2013, jf. ligningslovens § 16 A.

Forklaringerne fra A og NS kan heller ikke for denne disposition bevismæssigt føre til et andet resultat.

Det følger af ligningslovens § 16 A, stk. 2, nr. 1, og stk. 5, 3. pkt., jf. § 16, stk. 9, sidste pkt., at A er skattepligtig af markedsværdien af den frie bolig, H1 stillede til rådighed for A.

Som anført ovenfor angående sagen BS-43159/2020-ODE, finder retten, at skattemyndighederne var berettiget til skønsmæssigt at ansætte denne markedslejen, og at der ikke er et tilstrækkeligt grundlag for at tilsidesætte dette skøn. Dette lægges tillige til grund i nærværende sag.

Skatteministeriet har under sagens forberedelse anerkendt, at A som eneanpartshaver i H1 skal beskattes af markedsværdien af den frie bolig og altså ikke efter den skematiske regel, og at beskatningen skal indgå i As aktieindkomst. Skatteministeriet har nedlagt påstand i overensstemmelse hermed.

På denne baggrund, og da der ikke i øvrigt er grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens afgørelse, tages Skatteministeriets påstand tages til følge.

Sagsomkostningerne er efter sagens værdi, forløb og udfald fastsat til dækning af advokatudgift med 40.000 kr. Skatteministeriet er ikke momsregistreret. Ved fastsættelsen af sagsomkostninger har retten herunder lagt vægt på, at der er tale om to sager, der har været behandlet under samme hovedforhandling af knap en retsdags varighed, under hvilken tyngdepunktet har været på denne sag.

THI KENDES FOR RET:

Sagen H1 mod Skatteministeriet (BS-43159/2020-ODE) Skatteministeriet frifindes.

H1 skal inden 14 dage til Skatteministeriet betale sagsomkostninger med 24.218,75 kr.

Sagen A mod Skatteministeriet (BS-43736/2020-ODE)

Ansættelsen af As aktieindkomst for indkomstårene 20112014 forhøjes med henholdsvis 170.000 kr. for 2011, 178.572 kr. for 2012, 214.714 kr. for 2013 samt 163.681 kr. for 2014, idet det anerkendes, at den personlige indkomst for indkomstårene 2011-2014 nedsættes med henholdsvis 189.000 kr. for 2011, 206.000 kr. for 2012, 243.000 kr. for 2013 samt 192.000 kr. for 2014.

I øvrigt frifindes Skatteministeriet.

A skal inden 14 dage til Skatteministeriet betale sagsomkostninger med 40.000 kr.

Sagsomkostningerne bliver forrentet efter rentelovens § 8 a.