Dato for udgivelse
19 Aug 2021 09:08
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal
07 Jul 2021 09:26
SKM-nummer
SKM2021.421.BR
Myndighed
Byret
Ansvarlig styrelse
Skattestyrelsen
Sagsnummer
BS-36360/2020
Dokument type
Dom
Overordnede emner
Skat
Overemner-emner
Fradrag og afskrivninger + Personlig indkomst
Emneord
Underskud, fradrag, rentabilitetsundersøgelser, lønmodtager, rimelig fortjeneste
Resumé

Sagen angik overordnet, hvorvidt sagsøgerens virksomhed med salgsaktiviteter vedr. bamselager og gårdbutik var erhvervsmæssigt drevet i indkomstårene 2016 og 2017, således at sagsøger kunne fradrage underskuddet af virksomheden, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a og personskattelovens § 3, stk. 2, nr. 1. Derudover angik sagen også, om sagsøgeren havde opnået en berettiget forventning om, at SKAT anså hans virksomhed for erhvervsmæssigt drevet i skattemæssig henseende.

Retten lagde til grund, at virksomheden var underskudsgivende i alle årene fra 2010-2017, med undtagelse af 2012, hvor der var et overskud i virksomheden. Retten lagde det som ubestridt videre til grund, at der ikke var udarbejdet budgetter eller rentabilitetsundersøgelser for driften forud for etableringen af gårdbutikken og inden betydelige bygningsmæssige investeringer i laden, hvor gårdbutikken skulle drives fra. Retten bemærkede videre, at sagsøgeren ved siden af virksomheden havde et lønmodtagerjob med en selvangivet lønindkomst på mere end 4 mio. kr. om året, at de foretagne bygningsmæssige investeringer vedrørte en lade på sagsøgerens hjemadresse, og at restlageret af bamser blev erhvervet for 3 mio. kr. af sagsøgerens tidligere virksomhed under konkurs i forlængelse af, at en kreditor havde gjort virksomhedspant og kaution gældende.

Retten fandt på den baggrund ikke, at virksomheden kunne anses for etableret og drevet med udsigt til at opnå en rimelig fortjeneste, idet der ikke var noget sikkert grundlag for at antage, at virksomheden ville give overskud, jf. U 2000.313 H. Retten fandt derfor, at virksomheden ikke kunne anses for erhvervsmæssigt drevet i skattemæssig henseende i indkomstårene 2016 og 2017.

Videre fandt retten ikke, at sagsøgeren havde godtgjort, at SKAT var fremkommet med nogen tilkendegivelse om, hvorvidt virksomheden blev drevet erhvervsmæssigt i skattemæssig henseende, som sagsøgeren kunne støtte ret på.

Skatteministeriet blev dermed frifundet.

Reference(r)

Statsskatteloven §6, stk. 1, litra a 

Personskatteloven §3, stk. 2, nr 1.

Henvisning

Den Juridiske vejledning, 2021-2 C.C.2.2.1.2

Henvisning

Den Juridiske vejledning, 2021- 2 C.A.2.2.1

Henvisning

Den juridiske vejledning 2022-1 afsnit C.C.1.3.1

Redaktionelle noter

Tidligere instans: Landskatteretten, ej offentliggjort 

Parter

A

(v/advokat Leo Jantzen)

mod

Skatteministeriet Departementet

(v/advokat Søren Norlén)

Afgørelsen er truffet af byretsdommer

Lars Krunderup.

Sagens baggrund og parternes påstande

Sagen er anlagt den 18. september 2020 og angår prøvelse af Skatteankenævn Y1-bys afgørelse af 23. juni 2020. Sagen drejer sig navnlig om, hvorvidt salgsaktiviteterne vedrørende en gårdbutik og bamselager har været drevet erhvervsmæssigt i skattemæssig henseende i indkomstårene 2016-2017.

Sagsøgeren, A, har påstået sine skatteansættelser for 2016 og 2017 hjemvist til fornyet behandling hos Skattestyrelsen.

Sagsøgte, Skatteministeriet, har påstået frifindelse.

Dommen indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a. Den afgivne forklaring er dog medtaget i dommen.

Forklaringer

A har forklaret blandt andet, at han tilbage i tiden var med i virksomheden G1, der blev drevet af hans far. Sagsøgeren fik halvpart i firmaet, men i 2007 kom det frem, at hans far havde begået underslæb, hvorefter sagsøgeren selv etablerede G2 A/S. Der var en sund forretning, hvor de blandt andet havde produktion af bamser i Y2-område. Markedet ændrede sig imidlertid efter finanskrisen og han var nødt til at starte på ny i eget cvr.nr., men der var en kundemasse for det. Fra 2012 gik det fint, men det ebbede senere ud. Det var blevet sværere at være grossist. Han fik job ved siden af i 2013 med salg af solcelleparker for G3 A/S. I 2015 åbnede de gårdbutikken, hvor de skulle sælge et lager af bamser og samtidig ville hans kone kunne få en lønindtægt. De troede på forretningsideen. Han har set hvordan gårdbutikker er blevet drevet andre steder. Han har 20 års kendskab til markedet og branchen. Handel med bamser har af forskellige grunde været der, butikken har udviklet sig hen. Han har ingen personlig hobbymæssig interesse i bamser. Han havde en absolut tro på, at det ville blive en gunstig forretning. De valgte at gøre det rigtigt fra starten af, men måtte efterhånden indse, at de ikke kunne trække nok kunder ud til gårdbutikken.

Han har udelukkende haft sin kone ansat. Billedet af showroomet er taget i 2015, fra før de fik udskiftede taget. Tidligere da han beskæftigede sig med produktion og salg af bamser var en del af hans kunder gårdbutikker. Han havde derfor også et kendskab til detailsalg i gårdbutikker. Han lavede budgetter i 2010-2012, men ikke i 2014-15, idet banken ikke længere forlangte dette. Han forventede en årlig omsætning på cirka en mio. med handel i grossistled og i gårdbutikken. Udover de forventede opstartsudgifter var der stort set kun udgifter til lys og varme, hvorved de ville have haft et dækningsbidrag på cirka 60 %. Indtægterne udviklede sig desværre ikke som forventet. Hans kone fik kun løn i det ene år og de stoppede med at købe nye varer. I 2017 passede han og hans kone butikken. Hans opgave var at markedsføre og at hente varer ind.  Bygningen står i dag tom. Gulve og lofter var blevet istandsat og der var blevet etableret toiletforhold. Værdien af varelageret var skrumpet, idet varelageret, dels var blevet uaktuelt, dels dårligere på grund af fugt efter opbevaring i papkasser i flere år. Derfor blev varelageret nedskrevet i 2016.

Parternes synspunkter

A har i sit påstandsdokument anført følgende til støtte for den nedlagte påstand:

"…

           2                    HOVEDANBRINGENDER

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det - i første række - gældende, at As virksomhed var erhvervsmæssig i skattemæssig henseende i indkomstårene 2016 og 2017.

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det - i anden række - gældende, at A - under alle omstændigheder - har haft en berettiget forventning om, at skattemyndighederne anerkendte, at A drev erhvervsmæssig virksomhed.

Ovennævnte hovedanbringender skal i det følgende uddybes nærmere

 2.1                 Erhvervsmæssig virksomhed

 2.1.1              Det juridiske grundlag

Spørgsmålet om erhvervsmæssig virksomhed er ikke reguleret direkte ved lov.

Indledningsvist skal der derfor henvises til Skatteretten 1, 8. udgave, 1. oplag af dr.jur. Jan Pedersen m.fl., hvor der på side 321 - Materialesamling s. 80 - fremgår følgende:

"Det må hævdes, at virksomhed, der drives inden for sædvanlige brancher og på forsvarlig og professionelt grundlag, herunder i henseende til virksomhedens størrelse og omfang, må anerkendes som selvstændig erhvervsvirksomhed, også selvom virksomheden i adskillige år har været underskudsgivende." (min understregning)

Citatet understøtter, at der altid skal tages udgangspunkt i den enkelte virksomhed. Der kan dermed ikke opstilles faste objektive krav, eksempelvis et krav om overskud.

Hvor en virksomhed består af flere virksomhedsgrene, skal der ske en individuel bedømmelse, jf. SKM2002.9.VLR - Materialesamling s. 6ff.

Vedrørende vurderingen af erhvervsmæssighed for virksomheder inden for brancher med et hobbymæssigt eller ikkeerhvervsmæssigt præg, fremgår der på side 321 følgende:

“Ved afgørelsen af, om en virksomhed med hobbymæssigt eller andet ikke-erhvervsmæssig tilsnit er erhvervsmæssig, lægges der i almindelighed afgørende vægt på, om virksomheden er drevet med erhvervsmæssig forsvarlig drift for øje, og om driften faktisk har været erhvervsmæssigt forsvarlig."

Med udgangspunkt i dette skal et uddrag af praksis på området gennemgås nærmere i det følgende:

For det første henvises der til Retten i Y1-bys dom af 18. juli 2008 offentliggjort som SKM2008.641.BR - Materialesamling s. 14ff. Sagen omhandlede, hvorvidt en skatteyders virksomhed, der havde haft et underskud på kr. 157.272 i 2003 kunne anses for erhvervsmæssig. Virksomheden havde alene haft en omsætning på kr. 80 i dette år. Omsætningen var for 2003-2005 i alt ca. kr. 8.000. Skatteyderen havde i virksomheden arbejdet med udvikling af en særlig lampe, hvorved der var påløbet mange omkostninger.

Skatteforvaltningen fandt ikke, at virksomheden var erhvervsmæssig, hvorfor Skatteforvaltningen nægtede fradrag for underskud. Skatteyderen påklagede dette. Landsskatteretten fandt heller ikke, at der var tale om erhvervsmæssig virksomhed. Landsskatteretten udtalte således følgende:

"To retsmedlemmer, herunder retsformanden, finder, at klageren ikke har drevet erhvervsmæssig virksomhed i indkomståret 2003, idet der ikke i dette år har været en omsætning i virksomheden, ligesom der ikke i dette år kan anses at have været udgift til, at der kunne opnås et overskud i virksomheden."

Skatteyderen sagsøgte herefter Skatteministeriet, og anførte i forbindelse med sagen følgende:

"En rentabilitetsbetragtning kan såledse ikke stå alene, men der må i højere grad henses til, om der har foreligget en professionel og seriøs målrettet virksomhed med et klart kommercielt sigte. Disse betingelser må i sagen anses for opfyldt derved, at der er opnået patent, hvilket i sig selv indebærer, at opfindelse kan udnyttes kommercielt. Sagsøgeren har i udviklingsfasen rådført sig med professionelle samarbejdspartnere, og han har selv besiddet den fornødne økonomiske ekspertise, ligesom han har gennemført uddannelse som iværksætter. Når han ikke har udarbejdet budget for 2003 skal dette ses i lyset af, at han på det tidspunkt alene forventede indtægter i form af royalties." (min understregning)

Skatteministeriet anførte til støtte for frifindelse følgende:

"Til støtte for frifindelsespåstanden gøres det gældende, at der med rette er nægtet fradrag for underskud i sagsøgerens virksomhed, B, i indkomståret 2003, idet virksomheden ikke har været erhvervsmæssigt drevet i skattemæssig henseende.

Spørgsmålet om, hvorvidt sagsøgerens virksomhed havde erhvervsmæssig karakter, afhænger af, om intensitetskriteriet og rentabilitetskriteriet var opfyldt i indkomståret 2003. Det gøres gældende, at sagsøgerens virksomhed ikke har været drevet med den økonomiske intensitet, som kræves, ligesom virksomheden ikke har haft udsigt til at blive rentabel. Derfor kan sagsøgeren ikke opnå fradrag for det skattemæssige underskud.

I indkomståret 2003 udgjorde omsætning i B alene kr. 80,- (bilag C, side 7). Virksomheden har således haft en yderst beskeden omsætning, og det er derfor allerede af den grund udelukket at anse den for erhvervsmæssigt drevet. Hertil kommer, at virksomheden også de efterfølgende år kun har genereret en beskeden omsætning, jf. års-rapporterne for 2004 (bilag D), 2005 (bilag E) og 2006 (bilag 58). Selv om sagsøgeren utvivlsomt har brugt mange timer på sit projekt, har der således aldrig været tale om den fornødne økonomiske intensitet.

 

Det bemærkes, at kriteriet om økonomisk intensitet er et objektivt kriterium. Det er derfor uden betydning, om uforudsete eller upåregnelige omstændigheder har haft betydning for den beskedne omsætning, jf. fx TfS 2007, 289 H.

Tilsvarende er kravet om rentabilitet ikke opfyldt. Sagsøgerens virksomhed har således et betydeligt underskud i indkomståret 2003 på kr. 157.272,-, jf. bilag A. Også de efterfølgende år har virksomheden betydelige underskud, jf. bilagene D, E og 58.

Sagsøgeren har endvidere ikke før opstarten af virksomheden udarbejdet budgetter for virksomhedens drift. Først med forretningsplanen fra foråret 2004, jf. bilag 2, har sagsøgeren udarbejdet et budget, som i øvrigt er ganske urealistisk. Sagsøgeren har dermed ikke sandsynliggjort, at driften af virksomheden var tilrettelagt med udsigt til, at der kunne opnås en fortjeneste, der stod i rimelig forhold til den investerede kapital og arbejdsindsats.

På denne baggrund kan sagsøgerens virksomhed ikke anses for erhvervsmæssigt drevet, og betingelserne for fradrag i medfør af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, er dermed ikke opfyldt." (min understregning)

Retten fandt, at der var tale om en erhvervsmæssig virksomhed. Retten anførte således følgende:

"Efter bevisførelsen lægger retten til grund, at sagsøgeren i en årrække sideløbende med sit ansættelsesforhold arbejdede med udviklingsopgaver, herunder udvikling af en særlig lampe til anvendelse i reoler og skabe, således at lampen var udstyret med en særlig lysvirkning og et særligt design. Det lægges endvidere til grund, at sagsøgeren blev momsregistreret i august 2002. Yderligere lægges til grund, at sagsøgeren i 2003 alene opnåede indtægter på ca. 8.000 kr., der i øvrigt ikke hidrørte fra salg af lamperne.

Efter bevisførelsen, herunder sagsøgerens forklaring og de dokumenterede bilag, finder retten, at det kan lægges til grund, at sagsøgerens oprindelige idegrundlag var at udvikle en lampe, der derefter kunne overdrages til en virksomhed, som kunne forestå produktion og markedsføring, hvorefter sagsøgeren kunne opnå indtægter i form af royalties. Endvidere lægges det efter bevisførelsen til grund, at sagsøgeren under udviklingsforløbet gennemgik iværksætterkurser og havde forbindelse til professionelle rådgivningsvirksomheder med henblik på at opnå, dels patentbeskyttelse, dels markedsanalyser, samt at sagsøgeren i kraft af sit arbejde og uddannelse besad den fornødne økonomiske ekspertise.

Retten anser det således som bevist, at sagsøgeren i et forløb forud for og i løbet af 2003 udfoldede intense bestræbelser på, dels at opnå patent, og dels at skaffe samarbejdspartnere med henblik på markedsføring af lampen. Efter bevisførelsen lægger retten endvidere til grund som bevist, at lampen i 2003 efter opnåelse af design- og patentbeskyttelse havde et kommercielt potentiale, der kunne udnyttes. Efter lampens karakter finder retten ikke at kunne tilsidesætte sagsøgerens oplysninger om, at den manglende kommercielle udnyttelse af lampen skal tilskrives den teknologiske udvikling. Retten finder endvidere, at det må lægges til grund, at sagsøgeren var i intense forhandlinger med virksomheden V med henblik på markedsføring af lampen i 2003.

Under disse omstændigheder finder retten, at den traditionelle rentabilitetsbetragtning set i lyset af, at der i 2003 alene var indtægter på ca. 8.000 kr. må tillægges mindre betydning.Efter karakteren af sagsøgerens arbejde med udvikling, patentering og markedsføring finder retten endvidere, at det må lægges til grund, at sagsøgeren har arbejdet intenst med henblik på at gøre sin opfindelse kommerciel anvendelig.

Under disse omstændigheder finder retten, at det kan lægges til grund som bevist, at sagsøgeren har foretaget et seriøst udviklingsarbejde i kommercielt hensigt, således at hans udviklingsaktiviteter må anses for at have haft en erhvervsmæssig motivation, uanset at der ikke i 2003 blev opnået et overskud.

Herefter finder retten, at udgifterne må anses for afholdt i en igangværende virksomhed, hvorefter sagsøgerens skatteansættelse for indkomståret 2003 bør undergives fornyet behandling hos skattemyndighederne." (min understregning)

For det andet henvises til Landsskatterettens afgørelse af 2. december 2019 (LSR’s j.nr. 15-2155329) - Materialesamling s. 21ff. Sagen omhandlede en skatteyder, der drev en personligt ejet virksomhed med salg af kunst, kunsthåndværk, tøj m.v. samt videresalg af forskellige kunstneres værker og varer m.v. Virksomheden var i årene 2008-2011 udelukkende drevet som webshop.

I 2011 åbnede skatteyderen en fysisk butik. I 2015 flyttede skatteyderen fysisk lokalitet med henblik på at reducere omkostninger til lokaler samt for at forøge omsætningen. Skatteyderen havde siden opstart og frem til 2015 deltaget i en række messer, markeder og festivaler rundt omkring i landet i et forsøg på at øge opmærksomheden på virksomheden.

Virksomheden havde i alle årene haft underskud.

Skatteforvaltningen godkendte ikke fradrag for disse underskud i indkomstårene 2011-2013. Skatteforvaltningen anførte i afgørelsen herom følgende:

"Virksomheden [virksomhed1] v/ [person1] har givet meget store underskud i alle årene siden starten i 2008. De samlede underskud for årene 2008 til 2013 før og efter forrentning af fremmedkapital har udgjort henholdsvis 1.129.059 kr. og 1.259.902 kr. Underskuddene efter forrentning af fremmedkapital har i alle årene ligget mellem 190.000 kr. og 232.000 kr.

De anførte underskud er uden driftsherreløn til [person1], der selv har drevet virksomheden uden udgift til fremmed assistance.Underskuddene er også uden, der er afsat beløb til forrentning af den ganske betydelige kapital, som [person1] har indskudt i virksomheden. I årene 2008 til 2013 har [person1] foretaget netto kapitalindskud i virksomheden med i alt 1.413.514 kr.

Der er ikke fremlagt oplysninger, der kan underbygge, at der fremadrettet vil være udsigt til at virksomheden vil blive overskudsgivende.

Virksomhedens underskud er ikke forbigående i forbindelse med en opstartsperiode. Det skal i den forbindelse bemærkes, at virksomheden har givet betydelige underskud i 6 år, og der forventes også underskud for 2014, ligesom der ikke er begrundet udsigt til, at den fremadrettet vil blive overskudsgivende.

 

Virksomhedens drift har hele tiden forudsat og forudsætter fremadrettet konstant kapitaltilførsel fra indehaveren til finansiering af de betydelige underskud.

Flytningen af forretningen i 2015 fra [by1] til billigere lokaler i [by2] medfører ikke en sådan udgiftsbesparelse, at der vil være udsigt til, at virksomheden bliver overskudsgivende.

Der er således hverken udsigt til, at virksomheden vil kunne blive overskudsgivende eller give et driftsherrevederlag for indehaverens arbejdsindsats i virksomheden eller give et vederlag til forrentning af det betydelige kapitalindskud, som indehaveren har indskudt i virksomheden. Virksomheden drives derfor ikke med systematisk indtægtserhvervelse for øje

Af de grunde må virksomheden karakteriseres for en ikke erhvervsmæssig virksomhed. Virksomhedens underskud kan derfor i medfør af statsskattelovens § 4 jf. § 6, stk. 1 litra a ikke fratrækkes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst."

Skatteyderen var desuagtet af den opfattelse, at virksomheden var erhvervsmæssig. Skatteyderen anførte til støtte herfor følgende:

"Min klients virksomhed har været underskudsgivende fra opstarten i 2008 til 2014.

Underskud i opstartsårene er en naturlig konsekvens af, at virksomheden har haft en del omkostninger til blandt andet etablering, opbygning af varelager samt lokaleomkostninger. Herudover er det sædvanligt for branchen, at det tager tid før man som forretningsdrivende etablerer sig på markedet.

Etablering af forretning i [by1] skete efter grundige markedsundersøgelser, alligevel betød placeringen i [by1], at salget af varer næsten udelukkende kunne henføres til sommersæsonen, og derudover var forretningen placeret således, at nogle meget varme somre i 2011 - 2014 bevirkede, at sommergæster på vej til stranden sjældent lagde deres vej forbi forretningen.

Derudover hærgede finanskrisen i disse år, som ligeledes var årsag til virksomhedens underskud. Virksomheden er efter sin art særlig sårbar overfor nedadgående konjunkturer, da de varer min klient handler med blandt andet er dyre unikavarer, som følge af at krisen blev vanskeligere at afsætte.

Den lave omsætning grundet blandt andet finanskrise sammenhold med meget lokaludgifter i [by1] var medvirkende til at min klients virksomhed var underskudsgivende i indkomstårene 2011 til 2014.

Min klient har i 2015 foretaget en række tiltag i virksomheden afpasset markedet og efterspørgslen med henblik på at optimere indtjeningen i virksomheden. Blandt andet har hun flyttet sin forretning til [by2], hvor hun dels har nedbragt sine omkostninger til lokaleeje betydeligt, og dels lukrerer hun nu på kunder fra hele trekantsområdet, og har således et jævnt salg af varer hele året. Derudover har hun nedbragt sine omkostninger for så vidt angår blandt andet kursusudgifter, udgifter til messer, udstillinger m.v.

Endvidere har hun indgået samarbejde med anden erhvervsdrivende om at dele butikslokale same omkring forskellige projekter og arrangementer i forretningen, herunder sommercafé, strikkecafé, julestue m.v. Dette har bevirket at hun har øget sin indtjening i virksomheden.

Derudover er min klient ved at lancere en webshop, som yderligere vil øge indtjeningen i virksomheden grundet mersalget.

Min klient har således udsigt til at virksomheden vil være overskudsgivende i de følgende indkomstår.

Ovenstående har således udsigt til at virksomheden vil være overskudsgivende i de følgende indkomstår.

Ovenstående forhold har sammenhold med finanskrisen aftagen haft den effekt, at regnskabet for indkomståret 2014 viser et mindre underskud, og det budgetterede regnskab for indkomståret 2015 viser et overskud." (min understregning)

Der var således forsøgt løbende tilpasning af virksomheden. Landsskatteretten fandt, at virksomheden skulle anses for erhvervsmæssig og udtalte følgende:

"Bedømmelsen af, om en virksomhed kan anses for erhvervsmæssig, foretages ud fra en samlet konkret vurdering af virksomheden, hvori alle relevante forhold skal inddrages. Efter praksis indgår det med en betydelig vægt, om virksomheden kan anses for etableret og drevet med udsigt til at opnå en rimelig fortjeneste, det vil sige er indrettet med henblik på en systematisk indkomsterhvervelse. Dette fremgår af Højesterets dom af 4. november 1999, som er offentliggjort i TfS 1999,863, og af Højesterets dom af 2. februar 2007, som er offentliggjort i SKM2007.107.HR.

I Højesterets dom af 2. februar 2007 havde der i de foreliggende år været en beskeden omsætning og negative driftsresultater, og da der heller ikke var udsigt til, at virksomheden fremover ville give en rimelig fortjeneste, tiltrådt Højesteret, at virksomheden ikke var erhvervsmæssigt drevet, hvorfor underskuddet ikke var fradragsberettiget.

Virksomheden skal derfor over en længere periode give overskud eller have udsigt til at give overskud på den primære drift, således at der er mulighed for forrentning af fremmedkapital og den investerede egenkapital smat en rimelig driftsherreløn.

Om virksomheden havde udsigt til senere at give en rimelig fortjeneste skal bedømmes ud fra driftsformen i de påklagede indkomstår.

Klagerens virksomhed var i perioden 2008-2011 udelukkende drevet som webshop. I 2011 åbnede klageren sideløbende med webshoppen en fysisk butik.

I indkomstårene 2011-2013 havde virksomheden et regnskabsmæssig underskud på henholdsvis 225.154 kr., 212.356 kr. og 199.727 kr. efter driftsøkonomiske afskrivninger og renter. Virksomhedens omsætning udgjorde henholdsvis 289.961 kr., 346.612 kr. og 338.284 kr.

I de efterfølgende indkomstår 2014 og 2015 havde virksomheden et regnskabsmæssigt underskud på henholdsvis 174.455 kr. og 31.943 kr.

I indkomstårene 2016 og 2017 havde virksomheden et driftsøkonomisk overskud på henholdsvis 60.126 kr. og 67.438 kr.

Landsskatteretten finder på baggrund heraf, at der ikke var grundlag for at antage, at virksomheden i de påklagede indkomstår ikke havde udsigt til at blive rentabel inden for en kortere årrække og give en fortjeneste med plads til en rimelig driftsherreløn samt mulighed for forrentning af fremmedkapital og den investerede egenkapital. Der er henset til omlægningen af virksomheden i 2011, hvor virksomheden åbnede en fysisk butik.

Det skal desuden bemærkes, at Skattestyrelsen i afgørelse af 4. juli 2018 har godkendt virksomheden som erhvervsmæssig for de efterfølgende indkomstår 2014-2016.

Klageren anses således for at have drevet erhvervsmæssig virksomhed i indkomstårene 2011-2013." (min understregning)

For det tredje henvises til Landsskatterettens afgørelse af 13. december 2019 (LSR’s j.nr. 14-5212320) - Materialesamling s. 33ff. Sagen omhandlede en skatteyder, der drev virksomhed med forskellige udstillinger og udgivelse af bøger. Virksomheden havde igennem årene både haft underskud og overskud. Den konkrete sag vedrørte indkomstårene 2011 og 2012, hvor virksomheden havde underskud med henholdsvis kr. 147.487 og kr. 46.272.

Skatteforvaltningen havde i den forbindelse ikke godkendt fradrag herfor, idet Skatteforvaltningen ikke fandt, at virksomheden havde erhvervsmæssig karakter. Til støtte herfor anførte Skatteforvaltningen følgende:

"Det er kendetegnet for en selvstændig erhvervsvirksomhed, at der for egen regning og risiko drives en virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå overskud.

Heri ligger et krav om, at virksomheden kan give et overskud, der er tilstrækkeligt stort til at bevare og forrente den investerede kapital og samtidig honorere den arbejdsindsats, som lægges i virksomheden.

[…]

Ved vurderingen af, hvorvidt der er der i skattemæssig henseende er tale om en erhvervsmæssig virksomhed, beror dette på en konkret vurdering, hvori bland andet indgår, om virksomheden udøves med henblik på rentabel drift (rentabilitetskravet) og omsætnings størrelse (intensitetskravet).

Ud fra de foreliggende oplysninger kan SKAT ikke anse din virksomhed som erhvervsmæssig virksomhed for 2011 og 2012, idet du ikke anses at opfylde rentabilitetskravet.

Ved afgørelsen er der lagt vægt på følgende:

•        at virksomheden for årene 2007 til og med 2013 har givet underskud, et underskud, som tilsammen udgør i alt 1.078.278 kr., hvorfor der således ikke i de seneste 7 år har været plads til udtræk af driftsherreløn.

•        at virksomheden har haft brugt for tilførsel af kapital, idet der på virksomhedens bankkonto fra din ægtefælle i årene 2010, 2011 og 2012, er indsat i alt 450.000 kr.

•        at kunstnervirksomheder på lige fod med øvrige virksomheder, skal opfylde rentabilitetskravet, således at den skal være etableret og drevet med udsigt til at opnå en fortjeneste, der står i rimelig forhold til den investerede kapital og arbejdsindsatsen, jævnfør Højesterets afgørelse offentliggjort under SKM2013.241.HR og SKM2013.534.HR.

•        at kunstnervirksomheder skal opfylde rentabilitetskriteriet uanset at der er økonomisk krise

•        at der ved vurderingen af, hvorvidt din virksomhed er erhvervsmæssig 2011 og 2012 ikke kan lægges afgørende vægt på, at du eventuelt opnår et overskud for året 2014, som følge af en stor ordre. Der henvises i den forbindelse også til Højesteretsafgørelse offentliggjort under SKM2009.24.HR, hvor et overskud i et enkelt efterfølgende år, ikke blev tillagt afgørende betydning, og SKM2013.241.HR, hvori der blev set bort fra et eventuelt kommende salg til et museum.

•        At der fra 2006 til 2007 og frem til 2013 sker en væsentlig ændring af omsætningen i din kunstnervirksomhed, idet omsætningen har udgjort følgende:

[…]

Der kan ikke godkendes fradrag for underskud af din virksomhed, hvorfor indkomsten forhøjes med 147.487 kr. for 2011 og 46.272 kr. for 2012."

Skatteyderen påklagede afgørelsen, idet skatteyderen desuagtet mente, at der var tale om erhvervsmæssig virksomhed, og anførte til støtte herfor følgende:

"[person3] har drevet selvstændig virksomhed som kunster i det meste af hans liv. Der foreligger regnskaber fra 1998 til 2012. Samlet over denne periode har virksomheden givet et overskud. Omsætningen var i 2006 på 1,7 mio. kr. Omsætningen har dog været faldende siden 2007, hvilket primært kan henføres til finanskrisen. En stor del af hans primære kunder har været inden for finansverden.

[person3] er udannet på kunstakademiet, og har haft adskillige udstillinger, skrevet [bøger] m.v., herunder siddet i […].

Virksomheden som kunstner har været [person3] eneste indkomstkilde i mange år. I 2011 tildeles han dog folkepension, og han har løbende ratepension.

Omsætningen har i 2012 og 1203 været stabil på ca. 200.000 kr., hvilket er mere end, hvad [person3] modtager i pension.

[…]." (min understregning)

Landsskatteretten lagde herefter til grund, at den i sagen omhandlede virksomhed var erhvervsmæssig. Landsskatteretten udtalte herom følgende:

"Landsskatteretten er af den opfattelse, at virksomhedsunderskuddet i de påklagede indkomstår må anses for at have været af forbigående karakter, herunder når der henses til, at virksomheden måtte have været påvirket af finanskrisen.

Der er endelig henset til, at klageren har de fornødne faglige forudsætninger." (min understregning)

For det fjerde henvises til Landsskatterettens afgørelse af 6. juli 2020

(LSR’s j.nr. 15-2299446) - Materialesamling s. 46ff. Sagen omhandlede en skatteyder, der blev nægtet fradrag for sin virksomheds underskud i indkomstårene 2011-2013.

Skatteyderen drev i sagen en fiskerivirksomhed i personligt regi. Ved siden af virksomheden var skatteyderen ansat som fisker på en anden kutter. Skatteyderens virksomhed havde gennem årene primært haft underskud.

Skatteyderen havde i sagen påklaget Skatteforvaltningens afgørelse. Skatteforvaltningen fremkom i sagen med følgende supplerende indstilling:

"Skattestyrelsen har i sin afgørelse lagt vægt på, at virksomheden for de påklagede år ikke er rentabel og ikke drevet erhvervsmæssigt. Det er Skattestyrelsens vurdering, at klagers virksomheden efter en samlet vurdering ikke anses for at være drevet med det formål at opnå et overskud. Virksomheden har været underskudsgivende fra 2008 til og med 2013 og generet et samlet underskud på 515.245 kr.

Selvom klageren har de fornødne faglige forudsætninger og driver virksomheden professionelt, tillægges det betydelig vægt, om virksomheden drives rentabelt og der er udsigt at til en rimelig fortjeneste i fremtiden. Der henvises til SKM2012.674.BR, hvor byretten netop nået frem til at rentabilitet tillægges stor vægt.

Det fremgår af syn- og skønserklæringen, at de driftsøkonomiske afskrivninger for købsprisen på 875.000 kr. for fartøjet og kvoterne med en afskrivning på 4% vil medføre en afskrivning på 35.000 kr. årligt. Klageren har afskrevet med 23.085 kr. i indkomståret 2011, 23.098 kr. i indkomståret 2012, 19.498 kr. i indkomstårene 20132014, 9.749 kr. i indkomstårene 2015-2016, 9.967 kr. i indkomståret 2017 og 12.370 kr. i indkomståret 2018. Der skal i virksomhedens resultat være plads til årlige afskrivninger på 35.000 kr. Virksomhedens underskud er derfor i de påklagede år større og overskuddene de efterfølgende år mindre end angivet.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at klagers virksomheden ikke har udsigt til at blive rentabel inden for en kortere årrække og give et overskud, der kan forrente og tilbagebetale det akkumulerede underskud i virksomheden, og kan rumme en rimelig driftsherreløn for klagerens arbejdsindsats.

Da Skattestyrelsen ikke anser klagers virksomhed for en erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende, kan der ikke godkendes fradrag for underskud for indkomstårene 2011-2013."

Skatteyderen gjorde under sagen følgende gældende til støtte for, at virksomheden var erhvervsmæssig:

"Det gøres gældende, at en samlet helhedsvurdering af forholdene i [person1]s sag tilsiger, at virksomheden skal betragtes som erhvervsmæssigt drevet i skattemæssig henseende med deraf følgende fradragsret samt adgang til anvendelse af virksomhedsskatteordningen i indkomstårene 2011, 2012 og 2013.

Som anført ovenfor, inddrages der ved vurderingen af, om en virksomhed kan anses for erhvervsmæssig i skattemæssig henseende, en lang række momenter, herunder blandt andet, om driften er tilrettelagt fagligt forsvarligt, om virksomheden drives med udsigt til at opnå en rimelig fortjeneste, og om bestræbelserne i virksomheden for at opnå et rimeligt driftsresultat.

Til støtte herfor skal der for det første henvises til, at [person1] uden tvivl har de nødvendige faglige forudsætninger for drift af en virksomhed af denne type. Med en uddannelse som fiskeskipper af 1. grad og en beskæftigelse inden for fiskerierhvervet gennem hele sit arbejdsliv, har [person1] utvivlsomt de nødvendige faglige forudsætninger for at tilrettelægge en erhvervsmæssig forsvarlig drift.

For det andet gøres det gældende, at aktiviteten med fiskeriet har haft et sådant omfang, at også dette forhold tilsiger, at der er tale om en erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende. I de i sagen omhandlede indkomstår, 2011-2013 har der været en gennemsnitlig årlig omsætning på kr. 63.301. Dermed er også intensitetskravet opfyldt, idet omsætningen i [person1]s virksomhed er dobbelt og tre gange så høj som i ovenfor nævnte kendelse af den 4. juni 2012, j.nr. 11-02640, hvor omsætningen i nogle år resulterede i henholdsvis kr. 0 og kr. 12.833. [person1] har således formået at fastholde en stabil omsætning til trods for pressede fiskepriser, finanskrise m.v.

Som tillige anført ovenfor henses i praksis videre til en virksomheds rentabilitet, når det skal vurderes, om den pågældende virksomhed kan anses for erhvervsmæssig. Virksomheden skal have udsigt til at opnå en fortjeneste, der står i rimeligt forhold til den investerede kapital og arbejdsindsatsen.

Det gøres gældende, at [person1] også opfylder rentabilitetskravet, idet virksomhedens underskud alene er af midlertidig karakter, ligesom virksomheden har udsigt til en rentabel drift.

Der skal i den forbindelse henvises til det foreliggende regnskab for 2014, der er fremlagt som bilag 18. Som det fremgår, er der et positivt dækningsbidrag på kr. 32.059, ligesom der er et positivt indtjeningsbidrag på kr. 9.132.

Det forhold, at virksomheden i en forudgående periode har udvist underskud, medfører ikke, at virksomheden dermed skal underkendes som værende erhvervsmæssig i skattemæssig henseende. Når der er holdepunkter for, at virksomheden i fremtiden anses for at blive rentabel, skal virksomheden på baggrund heraf anses for at være drevet erhvervsmæssigt i skattemæssigt henseende.

I den førnævnte Landsskatteretskendelse af 4. juni-2012, j.nr. 1102640, var der underskud i alle de forudgående år, men da det kunne påvises, at der i virksomheden forelå en positiv driftsmæssig udvikling, blev virksomheden anset for at være drevet erhvervsmæssigt.

I landsskatteretskendelse af den 30. august 1991, j.nr. 1991-4-303 (TfS 1991, 506), fandt Landsskatteretten ligeledes, at på trods af de forudgående års underskud i virksomheden, havde fiskeriet været tilrettelagt med erhvervsmæssig forsvarlig drift for øje, og ligeledes blev der henvist til, at de fremkomne underskud vedrørte en periode, hvor virksomheden var under opbygning. Da det således ikke kunne afvises, at der i fremtiden var udsigt til, at virksomheden ville blive rentabel, fandt Landsskatteretten ikke, at der var grundlag for at nægte virksomheden fradragsret for de realiserede underskud.

På baggrund af de faktiske forhold i sagen sammenholdt med praksis på “fiskeriområdet" gøres det sammenfattende gældende, at [person1] driver en erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende. Virksomheden opfylder samtlige de i praksis opstillede betingelser for at blev anset som en erhvervsmæssig virksomhed, herunder kravet om faglige forudsætninger for drift af den pågældende virksomhed, intensitetskravet og rentabilitetskravet og må derfor anses for erhvervsmæssigt drevet i skattemæssig henseende. Der bør derfor indrømmes fradrag for de realiserede underskud af virksomheden i indkomstårene 2011, 2012 og 2013, ligesom der må anerkendes ret til benyttelse af virksomhedsskatteordningen." (min understregning)

Landsskatteretten fandt, at den i sagen omhandlede fiskerivirksomhed havde en erhvervsmæssig karakter, og udtalte således i afgørelsen følgende:

"Om virksomheden havde udsigt til senere at give en rimelig fortjeneste skal bedømmes ud fra driftsformen i de påklagede indkomstår.

Virksomheden havde i de påklagede indkomstår 2011-2013 underskud på henholdsvis 122.326 kr., 149.995 kr. og 128.449 kr. Virksomheden havde også i det efterfølgende år et underskud på 10.366 kr. I indkomståret 2015 havde virksomheden et overskud på 33.364 kr., 32.518 kr. i indkomståret 2016, 67.078 kr. i indkomståret 2017, 143.299 kr. i indkomståret 2018 og 61.675 kr. i indkomståret 2019.

Landsskatteretten finder, at klageren i indkomstårene 2011- 2013 efter en konkret vurdering må anses for at have drevet erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig forstand. Landsskatteretten finder, at kravene til faglighed, intensitet og rentabilitet er opfyldt. For så vidt angår rentabiliteten finder Landsskatteretten, at der i disse år var udsigt til, at virksomheden fremover vil give et positiv resultat. Landsskatteretten har lagt vægt på, at resultatet for virksomheden for i årene 2015-2019 har været positive og at dette også vil være tilfældet, hvis der fratrækkes yderligere afskrivninger end foretaget i driftsregnskaberne. Herudover har Landsskatteretten lagt vægt på skønsmandens besvarelse specielt af spørgsmål 4 og SS 2. Da virksomheden har været drevet erhvervsmæssigt kan underskud for 2011-2013 fradrages, ligesom den skattemæssige virksomhedsordning kan anvendes." (min understregning)

... ...

Det kan på baggrund af ovenstående konstateres, at Skatteministeriet i mange tilfælde anlægger en alt for streng fortolkning af, hvornår en virksomhed kan anses for erhvervsmæssig.

Såfremt en virksomhed i en periode ikke er rentabel, vil det være nødvendigt at kigge på, om virksomheden er forsøgt tilpasset eller ændret med henblik på, at den igen kan blive rentabel. Rentabilitet er i sagens natur en erhvervsmæssig virksomheds målsætning, men i praksis kan det tage mange år at nå denne målsætning, og det er ikke givet, at den rent faktisk nås.

Afgørende for erhvervsmæssighed i situationer med manglende rentabilitet, må blandt andet være om den underskudsgivende virksomhed er forsøgt tilpasset til markedet med henblik på at opnå den ønskede rentabilitet. Virksomheder må i den forbindelse tilkendes en vis tidsperiode, hvori de kan forsøge at indfase og teste forskellige strukturelle ændringer og tilpasninger, jf. eksempelvis LSR 15-2155329 omtalt ovenfor - Materialesamling s. 21ff.

2.1.2              Den konkrete sag

Spørgsmålet om, hvorvidt As virksomhed er erhvervsmæssig, skal afgøres ud fra en konkret vurdering af samtlige relevante konkrete forhold.

2.1.2.1           Skatteministeriets synspunkter

Skatteministeriet har i denne sag gjort gældende, at virksomheden ikke var erhvervsmæssig grundet manglende intensitet og rentabilitet, og har herved lagt vægt på følgende:

1.     Omsætning på kr. 91.105 (2016) og kr. 54.163 (2017)

2.     Underskud i 2016 og 2017, hvor virksomheden ikke var i en op-

startsfase

3.     Ingen udsigt til indtjening og honorering af den ydede arbejdsind-

sats

4.     Manglende tilpasning af drift og omkostninger

5.     Gode faglige kompetencer er ikke nok.

Skatteministeriets vurdering bestrides helt overordnet, og det anført giver anledning til nærmere bemærkninger, der skal gennemgås i det følgende.

(1)A Punkt 1 - Lav omsætning

Det gøres gældende, at vurderingen af en virksomheds intensitet og rentabilitet skal vurderes konkret i forhold til den konkrete virksomhedstype, hvorfor der ikke kan opstilles generelle betragtninger, omsætningskvoter mv.

Det gøres gældende, at As virksomhed havde den fornødne intensitet.

Dette støttes bl.a. af, at der blev investeret kr. 3 mio. i bamselageret i 2008. Der er enighed om, at A betalte kr. 3 mio. for bamselageret, jf. skatteministeriets processkrift A, side 1, 3. afsnit.

Endvidere er As virksomhed med gårdbutik samt bamselager i sagens natur ikke placeret i en branche præget af enorm omsætning, hvis der sammenlignes med andre brancher, eksempelvis produktionsfabrikker mv.

Gårdbutikker består således ofte af mindre forretninger med få ansatte.

Virksomhedens anførte omsætning på kr. 91.105 og kr. 54.163 må vurderes at være intens set i forhold til gårdbutik- og bamsebranchen, jf. bilag 1, side 6. Der skal i den forbindelse henvises til SKM2008.641.BR - Materialesamling s. 14ff, hvor der i en underskudsgivende virksomhed kun var en omsætning på kr. 80 indkomståret 2003, og hvor virksomheden alligevel blev anset for erhvervsmæssig.

Kravene om intensitet og rentabilitet skal således vurderes ud fra tilsvarende erhvervsmæssige virksomheder, dvs. tilsvarende virksomheder med gårdbutikker. Tilsvarende virksomheder med gårdbutikker skal i den kontekst forstås som "branchen".

Det forhold, at branchen for gårdbutikker har mindre omsætning end andre brancher, betyder ikke nødvendigvis, at gårdbutikken ikke havde udsigt til indtjening, da der i denne branche typisk også vil være færre omkostninger.

Det bemærkes i den forbindelse, at parterne er enige om, at omsætning og indtjening ikke er det samme, jf. Processkrift A, side 2, afsnit 5.

A har i den forbindelse klart forventet, at virksomheden ville opnå en fornuftig indtjening, dvs. overskud, hvilket støttes af, at virksomheden havde et overskud på kr. 211.711 i 2012, jf. bilag 1, side 6.

Virksomhedens omkostninger i perioden 2015-2017 var primært forbundet med opstarten af gårdbutikken. A forventede, at omkostningerne forbundet med opstart ville blive tjent ind igen efterhånden som gårdbutikken blev etableret.

(1)B  Punkt 2 - Underskud uden for opstartsperiode

Det gøres gældende, at virksomheden i indkomstårene 2016 og 2017 befandt sig i en ny opstartsfase, idet gårdbutikken først blev åbnet den 13. november 2015, jf. Bilag 1, side 4.

Det kan således ikke forventes, at gårdbutikken allerede fra dag 1 havde det fornødne omdømme m.v. som forudsættes for, at butikken bliver rentabel. Det gøres derfor gældende, at virksomheden må tilkendes en vis periode til at indfase og teste rentabiliteten af det nye tiltag, jf. LSR 15-2155329 - Materialesamling s. 21ff.

Opstartsfasen bestod grundlæggende i en omlægning af den eksisterende virksomhed med bamsesalg, da markedet for den hidtidige virksomhed alene baseret på engrossalg var gået i stå og forsvundet.

Det var As forventning, at han med gårdbutikken kunne etablere en ny salgskanal og dermed omstille den eksisterende virksomhed, jf. LSR’s j.nr. 14-5212320 - Materialesamling s. 33ff.

(1)C Punkt 3 og 4 - Virksomhedens udsigt til indtjening og tilpasning

Det bestrides, at der ikke har været udsigt til indtjening, idet virksomheden i 2012 gav et overskud på kr. 211.711, jf. bilag 1, side 6, hvilket gav A en berettiget forventning om yderligere overskud i de efterfølgende indkomstår.

Markedsudviklingen viste imidlertid, at strategien med engrossalg, som i 2012 havde vist sig rentabel, ikke ville vende tilbage. Virksomheden var derfor nødt til at omstille sig, hvilket A forsøgte ved etableringen af gårdbutikken i 2015.

Åbningen af gårdbutikken var således erhvervsmæssigt motiveret af muligheden for at sælge bamser m.v. direkte til slutbrugerne. A forsøgte således at tilpasse virksomhedens salgsstrategi og udvide salgskanalerne ved åbningen af gårdbutikken.

A har ikke i forbindelse med åbningen af gårdbutikken foretaget skriftlige markedsundersøgelser. Der er tale om en gårdbutik, hvorfor omfattende skriftlige markedsundersøgelser m.v. heller ikke kan forventes at foreligge, og ej heller kan påkræves for at statuere erhvervsmæssighed.

Idéen om at etablere en salgskanal igennem gårdbutikken var motiveret ud fra As mangeårige erfaring inden for branchen med salg af bamser. A fandt det således på baggrund af sin erfaring sandsynligt, at gårdbutikken kunne blive en rentabel salgskanal for virksomheden.

De omtalte budgetter i forbindelse med etableringen af virksomheden er som tidligere anført ikke længere til rådighed for A. Som tidligere anført kan det ikke forventes, at 10 år gamle budgetter gemmes med henblik på en eventuel skattesag vedrørende erhvervsmæssighed.

Det afgørende i relation til As bevisbyrde er alene, at A har sandsynliggjort, at de omtalte dokumenter har været udarbejdet. Det gøres i den forbindelse gældende, at dette er sandsynliggjort, idet A under den administrative klagesag fremlagde de oprinde lige pris- og lagerlister fra virksomheden for Skatteministeriet, jf. Bilag 1, side 3, sidste afsnit og bilag H.

Derudover bestrides det fortsat, at A ved etableringen af gårdbutikken i 2015 stiftede en ny virksomhed. Der var derimod tale om omlægning af den hidtidige virksomhed med engrossalg af bamser til i stedet at sælge til slutbrugerne.

Omstillingen af virksomheden ved åbningen af gårdbutikken medførte, at virksomheden må anses for at være indgået i en ny opstartsfase, hvilket der skal lægges vægt på i forhold til virksomhedens rentabilitet. Gårdbutikken skulle således først indrettes, og der skulle etableres et omdømme og kendskab i nærområdet.

Af billederne fremlagt som bilag 9 og 10 ses det, at de fysiske lokaler er blevet tilpasset.

Det bestrides derfor, at A ikke har forsøgt at tilpasse driften til markedet. Dertil skal det bemærkes, at gårdbutikken alene var åben i ca. 2 år, i perioden 2015-2017. Det skal derfor lægges til grund, at en periode på 2 år til at indfase og vurdere en potentiel ny salgskanal ikke er urealistisk eller usædvanlig.

I øvrigt bemærkes det, at forsøget på omlægningen af virksomheden i sig selv taler for virksomhedens erhvervsmæssighed. Såfremt virksomheden havde været rent hobbybetonet, så ville A ikke have investeret tid, kræfter og penge i omlægningen af virksomheden.

Det vil således være nemmere at acceptere et løbende underskud i en hobbyvirksomhed, da de typisk ses i højere grad at være båret af private interesser, eksempelvis ridning, motorsport mv.

(1)D Punkt 5 - Faglige kompetencer

Det gøres gældende, at A har gode faglige forudsætninger for at drive gårdbutikken med bamselageret.

Der skal her henses til, at A qua sit ejerskab og sin direktørpost for G2 A/S gennem mange år har beskæftiget sig med produktion af bamser, jf. bilag 5-7. A havde således indgående kendskab til bamsemarkedet forinden opstart af bamsesalget i personlig regi.

Skatteministeriet anfører imidlertid, at gode faglige forudsætninger i sig selv ikke er nok. Dette er der enighed om, idet der blot er tale om et moment i den samlede vurdering. Det gøres imidlertid gældende, at der er tale om et tungtvejende moment i den samlede vurdering, jf. Retten i Y1-bys dom af 18. juli 2008 offentlig gjort som SKM2008.641.BR, LSR’s j.nr. 14-5212320 og LSR’s j.nr. 152299446 - Materialesamling s. 14ff, 33ff og 46ff.

Som det er beskrevet under det juridiske grundlag ovenfor, så er det bl.a. afgørende for erhvervsmæssighed, at en virksomhed har et "professionelt" tilsnit og er fagligt forsvarlig drevet. Disse kriterier må siges at være opfyldt i denne sag, hvor A har tidligere professionel erfaring med bamsesalg og drift af en bamsevirksomhed gennem G2 A/S.

2.1.2.2                               As synspunkter

Udover bemærkningerne til de enkelte punkter ovenfor, skal der fremkommes med følgende supplerende bemærkninger:

Det følger af praksis, at spørgsmålet om hobbyvirksomhed og ikkeerhvervsmæssig virksomhed typisk aktualiseres, hvor der er stor sandsynlighed for, at virksomheden alene er etableret med henblik på opfyldelse og udøvelse af private interesser, herunder især ved brancher som eksempelvis motorsport, ridning, kunst m.v.

Det skal i den forbindelse lægges til grund, at A ingen private interesser har i at sælge bamser eller i at drive den i sagen omhandlede gårdbutik. Virksomheden har således alene været erhvervsmæssigt motiveret.

Der gøres derfor gældende, at der er en formodning for, at virksomheden er erhvervsmæssig, da den ikke har karakter eller præg af hobby, jf. side 321, Skatteretten 1, 8. udgave, 1. oplag af dr.jur. Jan Pedersen. As virksomhed står således i skarp

kontrast til en række af de af Skatteministeriet

påberåbte afgørelser, jf. eksempelvis U.1996.288H (Sejlbåd), TfS 1999, 863 (Galleri),  SKM2006.527.ØLR (Frimærker), SKM2009.747.BR (Hestestutteri), U.2000.313H (Galleri).

Det gøres endvidere gældende, at virksomheden var erhvervsmæssigt motiveret og begrundet. Det skal i den forbindelse lægges til grund, at en erhvervsmæssigt motiveret forretning indgår som et tungtvejende moment i den samlede vurdering af erhvervsmæssighed, jf. SKM2008.641.BR - Materialesamling s. 14ff, hvor Retten i Y1-by ligeledes lagde afgørende vægt herpå.

Endeligt gøres det gældende, at det taler for erhvervsmæssighed, at A lukkede gårdbutikken i december 2017, hvor det blev klart for ham, at gårdbutikken med bamseslag ikke havde udsigt til at give overskud. A fortsatte således ikke bare gårdbutikken.

... ...

Sammenfattede gøres det gældende, at de ovennævnte konkrete forhold har godtgjort, at As virksomhed var erhvervsmæssig i indkomstårene 2016 og 2017.

               2.2                 Berettigede forventninger

               2.2.1              Det juridiske grundlag

Om forventningsprincippet fremgår af Forvaltningsret Almindelige emner, 6. udgave, 1. oplag af Karsten Revsbech m.fl. side 525-526 - Materialesamling s. 95-96 - følgende:

"Efter dette princip skal de hensyn, der begrunder et indgreb i borgerens interesse i at kunne indrette sig i tillid til sine berettigede forventninger (indrettelseshensynet)…"

Videre fremgår der af Skatteforvaltning - Skatteproces - Skattekontrol, 1. udgave, 1. oplag af Jan Pedersen på side 173 - Materialesamling s. 100 - følgende:

"Spørgsmålet er navnlig, om og i hvilken udstrækning den skattepligtige kan støtte ret på en forhåndsbesked, selvom det senere viser sig, at denne er ukorrekt og ikke i overensstemmelse med gældende ret. Dette spørgsmål er uafklaret i såvel den forvaltningsretlige som den skatteretlige lovgivning. Spørgsmålet involverer en afvejning. På den ene side består hensynet til opretholdelse af de skattepligtiges tillid til skattemyndighederne, som bør være nærmest til at kende indholdet af skattelovgivningen. Dette hensyn taler for, at forhåndsbeskeden bør opretholdes, uanset om denne er ukorrekt. Herved tilgodeses et retssikkerhedshensyn for forespørgeren, som i givet fald kan indrette sig efter forhåndsbeskeden. På den anden side består et hensyn til lovmæssig forvaltning og hensynet til de andre skatteyderes retssikkerhed." (min understregning)

Om praksis på området fremgår der videre på side 174 - Materialesamling s. 101 - i Skatteforvaltning - Skatteproces - Skattekontrol, 1. udgave, 1. oplag af Jan Pedersen følgende:

"Den foreliggende praksis er særdeles konkret begrundet og vanskelig at generalisere i nogen almen retlig form. Det er en forudsætning, at den skattepligtiges forventning hviler på en positiv og udtrykkelig tilkendegivelse fra den kompetente myndighed."

Vedrørende kravene til den konkrete forhåndsbesked fremgår på side 174-175 - Materialesamling s. 101-102 - i Skatteforvaltning - Skatteproces - Skattekontrol, 1. udgave, 1. oplag af Jan Pedersen følgende:

"Det er en almindelig forudsætning, at den afgivne forhåndsbesked er klar og entydig samt afgivet uden forbehold på grundlag af sagens relevante omstændigheder. Der må foreligge en konkret stillingtagen til det omtvistede punkt i skatteyderens ansættelse.

[…]

Det er samtidig en betingelse, at den givne forhåndsbesked har haft en kausal og direkte indflydelse på forespørgerens dispositioner, således at denne har indrettet sig i tillid til forhåndsbeskedens korrekthed, og således at forespørgeren vil lide et retstab, såfremt forhåndsbeskeden ikke opretholdes. I almindelighed vil dette retstab være af økonomisk karakter, idet den skattepligtige pålægges en højere skat end forventet eller har afholdt udgifter i tillid til forhåndsbeskedens korrekthed."

Princippet om berettigede forventninger kom blandt andet til udtryk ved Læbæltedommen offentliggjort som U.1887.640H - Materialesamling s. 82ff. Læbæltedommen omhandlede en kroejer, der havde fået udstede næringsbevis. Det var en forudsætning for udstedelse af næringsbevis, at kroen var beliggende uden for et læbælte, der var en konkurrencebeskyttelseszone. En ny opmåling, nogle år senere, viste imidlertid, at kroen lå inden for læbæltet, hvorfor amtmanden krævede, at det udstedte næringsbevis blev tilbageleveret.

Dette nægtede kroejeren. Højesteret fandt ikke, at næringsbeviset kunne tilbagekræves, og udtalte i dommen følgende:

"Den i Dommen ommeldte Attest fra en Landinspektør gaar nu vel ud paa, at G4 ligger 149 Aleu indenfor den i Næringslovens § 54, jfr. § 14, fastsatte Afstands-grændse fra Hillerød; men naar henses til, at det paahvilede det Offentlige at vaage over Iagttagelsen af denne Lovforskrift, medens det dog var overladt samme at bedømme, hvilke Bevisligheder der i saa Henseende behøvedes, findes Meddelelsen af Næringsbeviset paa Kjøbmandshandel til Citanten -- hvad enten den har været grundet paa en Godkjendelse af de da forelagte Oplysninger om Afstanden, eller Tilvejebringelsen af nye Oplysninger herom ved denne Lejlighed er funden ufornøden - at maatte iigeoverfor Gitanten betragtes som en saadan Anerkjendelse af den foreskrevne Afstandsbetingelses Tilstedeværelse, at det ikke kar. anses beføjet paa Grund af den nu fremkomne Attestation om en ubetydelig Mangel i den lovbestemte Afstand at frakjende Citanten den af ham i god Tro erhvervede og gjennem en længere Aarrække upaatalt udøvede Næringsret i den ham nu tilhørende G4.

Ifølge det Anførte vil der være at tillægge Citanten Frifindelse. Processens Omkostninger for alle Retter blive at ophæve og Salærerne m. v. til de befalede Sagførere at udrede af det Offentlige."

(min understregning)

Højesteret fandt således, at interessen til en lovlig afgørelse alt andet lige måtte vige for de hensyn, der var til kroejeren, idet han havde indrettet sig på at have fået næringsbeviset.

Læbælte-dommen blev tillige anvendt i den nyere Landsskatterets afgørelse af 20. januar 2020 (LSR’s j.nr. 16-1388292) - Materialesamling s. 84ff. Sagen vedrørte eksportgodtgørelse, og om for meget udbetalt eksportgodtgørelse kunne efteropkræves. Der var tidligere udbetalt eksportgodtgørelse på baggrund af de af skatteyderen indberettede værdiansættelser.

Landsskatteretten fandt ikke, at eksportgodtgørelsen kunne efteropkræves af hensyn til skatteyderens berettigede forventninger, og anførte således følgende:

"Landsskatteretten finder, at selskabet siden modtagelsen af afgørelsen fra SKAT i 2013 har haft en forventning om, at den for meget udbetalte eksportgodtgørelse ikke ville blive efteropkrævet.

Det konstateres desuden, at der ikke er noget at bebrejde selskabet. Det påhvilede alene SKAT at sikre, at der ikke blev truffet en ulovhjemlet afgørelse, og selskabet har dermed været i god tro.

Landsskatteretten bemærker endvidere, at selskabet i en årrække har indrettet sig efter, at beløbet ikke ville blive opkrævet. Hertil kommer, at det er meget indgribende over for selskabet, at SKAT efteropkræver samlet næsten 1 mio. kr. Beløbets størrelse taler dermed også imod, at SKAT efter næsten 3 år kan kræve beløbet betalt, når det oprindeligt blev eftergivet.

På baggrund af klagerens berettigede forventninger finder Landsskatteretten således, at udgangspunktet om ugyldighed i den konkrete sag bør fraviges, idet der er tale om helt særlige omstændigheder, som gør, at den ulovhjemlede afgørelse ikke skal tilsidesættes."

(min understregning)

2.2.2              Den konkrete sag

Som følge af, at Skatteforvaltningen igennem mange år har haft kendskab til og har behandlet indberetninger fra As virksomhed, så skal det lægges til grund, at A  i den forbindelse har opnået en berettiget forventning om at hans virksomhed er erhvervsmæssig, og at eventuelle underskud ville kunne fratrækkes i hans personlige indkomst.

Det forhold, at Skatteforvaltningen i forbindelse med tidligere forholdsvis indgribende kontroller af bl.a. momsfradrag, driftsfradrag

m.v., ikke blev opmærksomme på eventuel tvivl om virksomhedens erhvervsmæssig taler for, at A har fået en berettiget forventning om, at dette ikke var et problem.

Skatteforvaltningen var således nærmest til at være opmærksomme på, hvorvidt virksomheden var erhvervsmæssig. Da Skatteforvaltningen på intet tidspunkt gennem årene tilkendegav, at virksomheden ikke var erhvervsmæssig eller i øvrigt stillede spørgsmålstegn hertil, må det lægges til grund, at de herved har afgivet en tilkendegivelse om, at virksomheden var erhvervsmæssig, jf. også (LSR’s j.nr. 16-1388292) - Materialesamling s. 84ff.

A indrettede sig således på det forhold, at det var muligt at fradrage virksomhedens underskud. Såfremt A tidligere var blevet klar over eventuelle problemer med virksomhedens erhvervsmæssighed, så kan det ikke udelukkes, at han ville have disponeret anderledes.

A startede således alene gårdbutikken op, investerede i nyt tag samt afholdte andre udgifter med henblik på, at disse driftsmæssige udgifter kunne fratrækkes i hans personlige indkomst, og med en forventning om, at disse udgifter senere kunne tjenes hjem igen.

Der er således ikke noget at bebrejde A, da han blot har ageret i god tro. Den af Skatteministeriet efterfølgende ændrede opfattelse og afgørelse, jf. Bilag A og Bilag 1, må derfor vige af hensyn til A, jf. U.1887.640H - Materialesamling s. 82ff.

Skatteministeriet bestrider, at A har fået en berettiget forventning. Skatteministeriet har bl.a. anført følgende:

"I øvrigt havde As virksomhed efter det oplyste en anden karakter i årene 2010 og 2011, som blev kontrolleret i 2013, og også af denne grund kan han ikke støtte ret på forventningsprincippet."

Som det tidligere er beskrevet, så foretog Skatteministeriet i 2013 og 2015 en tilbundsgående undersøgelse af As virksomhed.

Der er i den forbindelse alene fremlagt bilag i relation til kontrollen i 2015, jf. Bilag F. Af bilaget fremgår det, at kontrollen af virksomheden blev foretaget af en skattemedarbejder fra afdelingen "Mindre Virksomheder".

Det fremgik således ikke klart for A, at Skatteministeriet alene undersøgte momsmæssige forhold. Dette anføres selvom det ikke bestrides, at skattemedarbejderen alene spurgte ind til momsmæssige forhold i den fremlagte emailkorrespondance, jf. Bilag F.

Særligt det forhold, at skattemedarbejderen arbejdede i afdelingen "Mindre Virksomheder" taler for, at A har haft en berettiget forventning om, at eventuelle andre forhold af skattemæssig betydning for ham, herunder virksomhedens erhvervsmæssighed, ville være blevet undersøgt, såfremt de gav anledning til tvivl.

Herudover bemærkes det, at Skatteministeriet i forbindelse med denne kontrol indhentede en lang række informationer om virksomhedens aktivitet, herunder vedrørende virksomhedens driftsmidler. Skatteministeriet har derfor haft et indgående kendskab til As virksomhed.

Slutteligt anfører Skatteministeriet på side 5 følgende:

"Hvis A ønskede en bindende tilkendelse fra SKAT om, hvorvidt der var fradragsret for udgifterne forbundet med opstarten af gårdbutikken, kunne han således have anmodet SKAT om et bindende svar."

Det skal hertil bemærkes, at A ikke er skattesagkyndig. A har således støttet sig op af den (manglende) vejledning han har fået fra Skatteministeriet samt sin revisor.

…"

Skatteministeriet har i sit påstandsdokument anført følgende til støtte for den nedlagte påstand:

"…

  4.    ANBRINGENDER

4.1 Virksomheden med salgsaktiviteter vedr. gårdbutik og bamselager var ikke erhvervsmæssig

Overordnet har A ikke godtgjort, at hans salgsaktiviteter vedr. gårdbutik og bamselager havde erhvervsmæssig karakter i skattemæssig henseende i indkomstårene 2016-2017.

Underskuddet i denne periode er derfor ikke fradragsberettiget, jf.

statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, og personskattelovens § 3, stk. 2, nr. 1.

Det gælder generelt, at den, der mener sig berettiget til et skattefradrag, har bevisbyrden for, at der er afholdt en fradragsberettiget udgift, jf. U

2004.1516 H og U 2007.1905 H. Det er på samme vis A, der har bevisbyrden for, at virksomheden udgjorde en erhvervsmæssig virksomhed. Den bevisbyrde er ikke løftet.

Af de sædvanlige skatteretlige kriterier for erhvervsmæssig virksomhed følger, at virksomheden dels må have et vist omfang (intensitetskravet), dels må være etableret og drevet med udsigt til at opnå en fortjeneste, der står i et rimeligt forhold til den investerede kapital og arbejdsindsats (rentabilitetskravet), dvs. indrettet med henblik på en systematisk indkomsterhvervelse, jf. eksempelvis U 2007.1195 H og U 2013.2956 H.

Der skal i den forbindelse foretages en samlet, konkret vurdering af virksomheden, hvor alle relevante forhold inddrages, jf. f.eks. Den juridiske vejledning 2021-1, afsnit C.C.1.3.1. Virksomhedens eventuelle fremtidige udsigter til at give en rimelig fortjeneste skal bedømmes ud fra driftsformen i indkomstårene 2016-2017, jf. f.eks. SKM2009.747.BR.

I denne sag opfylder virksomheden hverken intensitets- eller rentabilitetskriteriet.

A havde i øvrigt ikke brug for, at virksomheden var rentabel eller intens, idet han levede af sin lønindkomst fra G3 A/S, hvor han ifølge årsopgørelserne havde en lønindkomst på henholdsvis 4.196.974 kr. i 2016 og 4.595.997 kr. i 2017, jf. bilag B og bilag C.

Endvidere har A oplyst, at han forud for etableringen af virksomheden var ansat i et selskab, som beskæftigede sig med salg af bamser og legetøjsartikler, og at han dermed havde gode faglige kompetencer til at starte en virksomhed af denne art (bilag 1, s. 23, 4. afsnit). As faglige forudsætninger for driften af virksomheden kan ikke i sig selv føre til, at virksomheden kan anses for erhvervsmæssig, når rentabilitets- og intensitetskravet ikke er opfyldt, jf. SKM2013.745.ØLR.

          4.1.1                     Intensitetskravet er ikke opfyldt

Virksomhedens omsætning udgjorde henholdsvis 91.105 kr. i 2016 og 54.163 kr. i 2017.

A har anført i replikken på s. 19, 2. afsnit, at denne omsætning må vurderes at være intens i forhold til "branchen", der ifølge A udgøres af tilsvarende virksomheder med gårdbutikker, jf. processkrift 1, s. 4, 5. afsnit.

Det er udokumenteret, at omsætningen er intens i forhold til "branchen", og det bestrides, at omsætningen (også relativt) lever op til intensitetskravet. Virksomheden må dermed siges at have et så underordnet omfang, at virksomheden ikke opfyldte kravene til økonomisk og driftsmæssig intensitet, jf. f.eks. U 2007.1195 H, SKM2017.88.VLR og SKM2019.186.ØLR.

         4.1.2                     Rentabilitetskravet er ikke opfyldt

Med undtagelse af 2012 har der været et kontinuerligt underskud i virksomheden siden 2010. A har således ikke tjent penge, men derimod tabt penge på at drive virksomheden, og virksomheden har samlet set ikke været rentabel. Idet virksomheden blev drevet med konsekvent underskud, og der ikke var noget sikkert grundlag for at antage, at det ville ændre sig, var virksomheden ikke erhvervsmæssig, jf. U 2000.313 H og U 1996.288 H.

A har selv anført i replikken på s. 19, 2. afsnit, at en virksomhed med gårdbutik og bamselager i sagens natur ikke er en branche præget af stor omsætning. A var således fra start vidende om, at virksomheden aldrig vil opnå en intensitet af betydning. Alligevel har A afholdt udgifter på ca. 450.000 kr. i 2015, ca. 820.000 kr. i 2016 og ca. 510.000 kr. i 2017 (bilag 1, s. 10-11) samt efter det oplyste investeret 3 mio. kr. i et bamselager i 2008.

I processkrift 1, s. 5, 2. afsnit, har A anført, at han forventede, at de afholdte omkostninger forbundet med opstart af gårdbutikken ville blive tjent ind igen, når han blev etableret i markedet. Der er ingen begrundelse for den (udokumenterede) forventning.

I den forbindelse skal det fremhæves, at virksomheden (bortset fra gårdbutikken) blev startet i 2010, og virksomheden derfor ikke har været i en opstartsfase i 2016 og 2017, hvor der efter omstændighederne ville kunne være lavere forventninger til rentabiliteten.

Hvis retten måtte finde, at der var tale om en ny opstartsfase, skal der udarbejdes (ny) dokumentation i forhold til rentabiliteten af virksomheden. Det vil eksempelvis sige budgetter og rentabilitets-

/markedsanalyser i forhold til, om det er økonomisk forsvarligt at opstarte virksomheden. Skatteministeriet har i duplikken, s. 3, fremsat opfordring (2) til A med henblik på dokumentation af foretagne undersøgelser i forbindelse med den påståede opstart af ny virksomhed i 2015.

Hertil har A oplyst, at der blev foretaget markedsundersøgelser, men at disse ikke blev nedfældet på skrift, jf. processkrift 2, s. 2. Disse markedsundersøgelser er således udokumenterede. A foretog imidlertid millioninvesteringer i sin faste ejendom, angiveligt til brug for gårdbutikken. Forløbet underbygger, at virksomheden ikke var erhvervsmæssig, idet så betydelige investeringer ikke ville blive foretaget i erhvervsmæssig sammenhæng uden forudgående vurdering af, om investeringen kunne forventes tjent ind igen.

Angående budgetter bemærkes, at det er As bevisbyrde at dokumentere, at der er udarbejdet budgetter eller lignende.

Der er ikke dokumenteret udarbejdede budgetter eller andet til belysning af virksomhedens økonomiske situation og rentabilitet, jf. f.eks. SKM2006.527.ØLR. Pris- og varelagerlisten (bilag H) kan ikke anses for at være et udarbejdet budget.

A har i øvrigt flere gange oplyst, at bamselageret blev købt hos G2 A/S i 2008, jf. f.eks. bilag 1, s. 3, 6. afsnit, og replikken, s. 1, øverst. As revisor har hertil oplyst, at han forud for købet af bamselageret gennemgik og vurderede pris- og lagerlister, og "Der blev på daværende tidspunkt udarbejdet en kalkule, som udviste at der kunne blive tale om en sund forretning. Kalkulen byggede på pris- og lagerlisten, som fremgår af bilag 13." jf. bilag 1, s. 18, 5. afsnit. Pris- og varelagerlisten i bilag 13 (bilag H), er imidlertid dateret til den 26. januar 2010, og rammeaftalen (bilag 8) er fra september 2009. Der synes således ikke at være den af A forudsatte tidsmæssige sammenhæng mellem erhvervelsen af lageret og opstart af gårdbutikken, og listerne er ikke budgetter.

Om investeringen på 3 mio. kr. i bamselageret, har A oplyst, at han hæftede personligt for G2 A/S’ gæld, og han har i den forbindelse fremlagt en rammeaftale for afvikling af sine kautioner over for banken i forbindelse med G2 A/S. Rammeaftalen er indgået den 1. september 2009 (bilag 8, s. 4). Uanset at lageret blev solgt af konkursboet, må det antages, at A betalte for at blive frigjort for sin personlige hæftelse og ikke ud fra en vurdering af lagerets markedsværdi. Pris- og varelagerlisten (bilag H) er ikke tilstrækkelig til at dokumentere markedsværdien, idet lageret ikke kunne sælges til de forudsatte priser, hvilket både G2 A/S’ og As forhold viser.

A har oplyst, at han fra 2013 og frem brugte mange timer og kræfter på virksomheden sideløbende med sit arbejde (bilag 1, s. 22). Ved virksomheder, der drives som bibeskæftigelse, er der krav om, at der skal være honorering af den ydede arbejdsindsats, og at der vil være udsigt til indtjening af tidligere års akkumulerede underskud, jf. U 2013.2956 H. På trods af de mange anvendte timer og de store udgifter gav virksomheden kontinuerligt et meget stort underskud, og der har ikke været nogen udsigt til, at der skulle kunne opnås en rimelig fortjeneste i forhold til As arbejdsindsats og investerede kapital, idet han efter det oplyste hverken fik løn eller overskud.

Den manglende rentabilitet har ikke været forbigående, og der har ikke været et sikkert grundlag for at antage, at virksomheden ville udvikle sig således, at den ville kunne give en rimelig fortjeneste, jf. U 2000.313

H. Med et sådant udgiftsniveau og en vished om, at branchen ikke er præget af stor omsætning, er rentabilitetskravet ikke opfyldt, idet der ikke på noget tidspunkt er udsigt til en omsætning, der på nogen måde kunne opveje for investeringerne/udgifterne. Der var dermed ikke mulighed for en indtjening, der kunne forrente den investerede kapital.

Virksomheden har heller ikke formået at tilpasse sin drift og omkostninger til virksomhedens reelle driftsforudsætninger og den realiserede omsætning.

Hertil kommer, at gårdbutikken blev lukket i december 2017, fordi der ifølge As revisor ikke længere var økonomisk grundlag for at fortsætte driften (bilag 1, s. 4). Der er heller ikke lagt nogle planer for at afhænde bamselageret, der siden 2016 har været værdiansat til 100.000 kr. (bilag 1, s. 15).

Som bilag 9 og 10 har A fremlagt billeder af henholdsvis et showroom og af gårdbutikken. Billederne er udaterede, og der er ikke redegjort for, hvad disse bilag skal dokumentere. Bilagene i sig selv dokumenterer ikke, at virksomheden var erhvervsmæssig. Dertil kommer, at bamserne efter det oplyste blev opbevaret i papkasser i en lade, jf. bilag 1, s. 4, 2. afsnit, hvorfor i hvert fald billederne af showroomet (bilag 9) ikke kan anses som repræsentative for de omhandlede indkomstår.

4.2                        A kan ikke støtte ret på forventningsprincippet

I forhold til forventningsprincippet har A anført, at han har haft en berettiget forventning om, at skattemyndighederne anerkendte, at hans virksomhed var erhvervsmæssig i skattemæssig henseende, jf. f.eks. stævningen, s. 3. En berettiget forventning opstår kun, hvis der foreligger en specifik, entydig og positiv tilkendegivelse fra daværende SKAT (nu Skattestyrelsen), der giver A en forventning om, at virksomheden anses for at være erhvervsmæssig i skattemæssig henseende, jf. Den juridiske vejledning 2021-1, afsnit A.A.4.3.3.

En sådan tilkendegivelse foreligger ikke.

Selvom SKAT har set på As regnskaber to gange gennem årene, har SKAT ikke behandlet spørgsmålet om, hvorvidt virksomheden var drevet erhvervsmæssigt i skattemæssig henseende, og der foreligger således ikke en specifik, entydig og positiv tilkendegivelse, som A kan støtte ret på.

I øvrigt havde As virksomhed efter det oplyste en anden karakter i årene 2010 og 2011, som blev kontrolleret i 2013, og også af den grund kan han ikke støtte ret på forventningsprincippet. Da SKAT i 2013 indhentede og gennemgik materiale for indkomstårene 2010 og 2011, var virksomheden ny, omsætningen en anden, og A havde i øvrigt ikke fuldtidsarbejde ved siden af i de år, der var udtaget til kontrol. SKATs afgørelse handlede ifølge forslag til ændring af skatteansættelsen primært om driftsomkostninger, kørsel, sammentællingsfejl og moms (bilag E), mens erhvervsmæssig virksomhed ikke var nævnt (bilag 1, s. 5, 2. afsnit). SKATs afgørelse herom medfører ikke, at A har opnået en berettiget forventning om, at virksomheden skulle anses for at være erhvervsmæssig i skattemæssig henseende - slet ikke i efterfølgende indkomstår, jf. f.eks. SKM2002.312.ØLR.

I 2015 foretog SKAT en udbetalingskontrol, der vedrørte en vurdering af As momspligtige aktivitet. En vurdering af momspligtige aktiviteter er en anden vurdering, end hvorvidt en virksomhed er erhvervsmæssigt drevet i skattemæssig henseende, og den momsmæssige behandling kan ikke støtte, at As virksomhed skulle være erhvervsmæssig i skattemæssig henseende, for SKAT tog naturligt nok ikke stilling hertil (bilag 1, s. 16).

Det bestrides således, at SKAT med afgørelserne i henholdsvis 2013 og 2015 har afgivet en tilkendegivelse, som A kan støtte ret på, jf. SKM2009.467.VLR og SKM2012.586.ØLR. Det forhold, at SKAT ikke tidligere har tilkendegivet, at virksomheden ikke var erhvervsmæssig, kan ikke sidestilles med en positiv tilkendegivelse om spørgsmålet, jf. SKM2017.512.HR.

Det fremgår også af højesteretspraksis, at det ikke kan etablere en berettiget forventning i efterfølgende år, at der tidligere er indrømmet et fradrag, jf. f.eks. U 1998.923 H.

A har desuden i processkrift 1 på s. 7, 7. afsnit, anført, at særligt det forhold, at den kontrollerende medarbejder i daværende SKAT arbejdede i afdelingen "Mindre Virksomheder", taler for en berettiget forventning om, at virksomheden var erhvervsmæssig i skattemæssig henseende. Det bestrides, idet afdelingen for en kontrolmedarbejder ikke kan give en berettiget forventning. Det bestrides

i øvrigt, at skattemyndighederne skulle have haft et indgående kendskab til As virksomhed, og at det skulle være relevant for, om A skulle kunne have en berettiget forventning.

Skatteforvaltningslovens § 21, stk. 1, 1. pkt., fastslår, at

"enhver kan hos told- og skatteforvaltningen få et bindende svar på spørgsmål om den skattemæssige virkning for spørgeren af en disposition, når told- og skatteforvaltningen i øvrigt har kompetence til at afgøre spørgsmålet."

Hvis A ønskede en bindende tilkendelse fra SKAT om, hvorvidt der var fradragsret for udgifterne forbundet med opstarten af gårdbutikken, kunne han således have anmodet SKAT om et bindende svar.

…"

Parterne har under hovedforhandlingen nærmere redegjort for deres opfattelse af sagen.

Rettens begrundelse og resultat

Hovedproblemstillingen i sagen er, om A har godtgjort, at salgsaktiviteterne vedrørende gårdbutik og bamselager havde erhvervsmæssig karakter i skattemæssig henseende i indkomstårene 2016-2017. Hvis dette ikke er tilfældet er underskuddene i perioden ikke fradragsberettigede, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, og personskattelovens § 3, stk. 2, nr. 1.

I den forbindelse er det afgørende, om virksomheden, dels har et vist omfang (intensitet), dels er etableret og drevet med udsigt til at opnå en fortjeneste, der står i et rimeligt forhold til den investerede kapital og arbejdsindsats (rentabilitet).

Det kan efter bevisførelsen lægges til grund, at A har drevet virksomhed fra sin hjemadresse og at resultatet heraf er selvangivet med underskud i alle år fra 2010 til 2017, bortset fra 2012, hvor der var et overskud på 211.711 kr. Virksomhedens omsætning var i 2016 på 91.105 kr. og i 2017 54.163 kr., og underskuddene på henholdsvis 881.536 kr. og 417.907 kr. I perioden fra 2010 til 2017 har det samlede selvangivne resultat været på -3.209.528 kr.

Det kan lægges til grund, at virksomheden også forud for, at man i november 2015 åbnede gårdbutikken med salg af bamser m.v. havde drevet virksomhed fra adressen med salg af bamser. Virksomheden var dog forud for november 2015 fortrinsvis rettet mod engros-salg.

Det er ubestridt, at der ikke inden gårdbutikken blev etableret og inden der blev foretaget betydelige bygningsmæssige investeringer i laden, hvorfra butikken skulle drives, blev udarbejdet budgetter eller rentabilitetsundersøgelser for driften. Herudover kan det lægges til grund, at virksomheden i årene 2010, 2011, 2013, 2014 og 2015 havde givet betydelige underskud, mens der i 2012 var et overskud på 211.711 kr.

I øvrigt bemærkes, at A ved siden af virksomheden har haft lønmodtagerjob, hvor han i 2016-17 har selvangivet lønindkomst på mere end 4 mio. kr. pr. år, at de foretagne bygningsmæssige investeringer vedrører laden på hans hjemadresse og at restlageret af bamser, som var centrale i virksomheden, blev erhvervet for 3 mio. kr. af G2 A/S under konkurs i forlængelse af, at F1-bank havde gjort virksomhedspant og kaution gældende.

På den baggrund finder retten ikke, at virksomheden kan anses for etableret og drevet med udsigt til at opnå en rimelig fortjeneste, idet der ikke var noget sikkert grundlag for at antage, at virksomheden ville give overskud, jf. herved U 2000.313 H. Retten er herved enig med Skatteankenævnet i, at virksomheden ikke kan anses for drevet erhvervsmæssigt i skattemæssig henseende i indkomstårene 2016 og 2017.

Retten finder videre ikke, at A har godtgjort, at SKAT er fremkommet med nogen tilkendegivelse om hvorvidt virksomheden blev drevet erhvervsmæssigt i skattemæssig henseende, som han ville kunne støtte ret på.

Herefter og idet det øvrige, som A har gjort gældende, ikke kan føre til noget andet resultat, tager retten Skatteministeriets frifindelsespåstand til følge.

Efter dette resultat skal A betale sagsomkostninger til Skatteministeriet. Sagsomkostningerne er efter sagens værdi, forløb og udfald fastsat til dækning af advokatudgift med 62.500 kr. Da Skatteministeriet ikke er momsregistreret er beløbet incl. moms.

THI KENDES FOR RET:

Skatteministeriet frifindes for påstanden nedlagt af A.

            

A skal til Skatteministeriet inden 14 dage betale sagsomkostninger med 62.500 kr.

Sagsomkostningerne forrentes efter rentelovens § 8 a.