Parter

H1

(Advokat René Bjerre)

Mod

Skatteministeriet

(Kammeradvokaten ved advokat Kirsten-Marie Fog Pedersen i henhold til proceduretilladelse)

Afsagt af landsretsdommerne

Lone Dahl Frandsen, Sanne Kolmos og Carsten Kristian Vollmer

Sagens oplysninger og parternes påstand

Byrettens dom af 18. december 2014 (BS 1-250/2014) SKM2015.231.BR er anket af H1 med påstand om, at Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at SKAT skal udbetale godtgørelse af glødelampeafgift til appellanten med yderligere 844.360 kr. for perioden 1. juli 2008 til 30. juni 2011, subsidiært at appellantens afgiftstilsvar for perioden 1. juli 2008 til 30. juni 2011 hjemvises til fornyet behandling ved SKAT.

Skatteministeriet har påstået stadfæstelse.

Supplerende sagsfremstilling

Der er for landsretten fremlagt en række nye bilag, herunder yderligere fakturaer, tre lagerlister med underbilag, kontooversigt vedrørende H1' konto for køb hos G4, kontoudskrift for G3, tre fragtmandsfakturaer vedrørende transport af lyskilder til Tyskland og Holland, H1' kontooversigt for rejser, registreringsbevis for afgift vedrørende G5, lagerkontoudtog fra H1' lagerkonto vedrørende et specifikt varenummer, selskabsrapporter vedrørende G6, G4 og G7.

Forklaringer

Der er i landsretten afgivet supplerende forklaring af A.

A har forklaret blandt andet, at baggrunden for, at han ikke ansøgte om godtgørelse af glødelampeafgift løbende og først i 2010 indgav anmodning om godtgørelse af glødelampeafgift samlet for tiden tilbage til 1. juli 2008, var, at selskabet i starten kun havde en begrænset eksport og således solgte de fleste af sine varer i Danmark. Selskabet indkøbte og eksporterede varer og modregnede afgifter vedrørende disse varer i selskabets indberetninger til SKAT. Da selskabets eksport blev større, og han anvendte samme fremgangsmåde, blev tilsvaret negativt, således at selskabet skulle have penge tilbage fra SKAT. Han opgjorde og afregnede afgift over for SKAT den 10. i den efterfølgende måned. SKAT henvendte sig til ham og meddelte, at sådan kunne han ikke gøre, og han blev indkaldt til et møde. På mødet forklarede SKAT, at han ikke selv kunne "lægge til og trække fra" og dermed modregne, og at han skulle indgive en anmodning om tilbagebetaling af afgift under vedlæggelse af dokumentation. Alt dette foregik i det nye selskab, H1.

Virksomheden blev flyttet fra H3 over i H1 umiddelbart inden konkursen den 3. juli 2008. Firmaet købte i den forbindelse varelageret til kostpris minus 10 % og endvidere al inventeret. Virksomheden kørte automatisk videre. I perioden hvor begge firmaer eksisterede, stod han også for den daglige drift af sønnens selskab, H1. Der var imidlertid ikke drift i det nye selskab, før det gamle selskab var gået konkurs. Driften i H3 ophørte en fredag aften, og den følgende mandag morgen startede driften i H1. Kurator ønskede ikke at omstøde overdragelsesaftalen.

Det var 7 - 8 år gamle, udgåede varer, som blev solgt ud af det gamle selskab, H3, og for at undgå indsigelser om salg til underpris satte han varerne på aktion hos G1 i marts, april og maj 2008. Der var interesserede købere, men varernes værdi udgjorde langt fra den bogførte værdi. Ikke alle af disse varer er solgt endnu, og ikke alle varerne er forsvarlige at sætte i lysarmaturer i dag. Der er uanset dette stadig visse interesserede købere, hvis prisen er den rigtige. Han vidste, at han skulle starte et nyt selskab, og ville gerne købe til en pris, der var i orden.

Ingen af varerne omfattet af SKATs afgørelse af 13. maj 2008, hvor SKAT forhøjede afgiftstilsvaret for G7 med 305.309 kr., blev sat på auktion. Han kan være sikker på dette, fordi varerne på auktionen var købt i årene 2001 til 2003 og således forud for købet af de i SKATs afgørelse omhandlede varer. Varerne købt fra 2001 til 2003 var afgiftsberigtiget. Da han ved, hvad SKAT har reguleret ham for, ved han også, at disse varer på auktion ikke har med reguleringerne at gøre og dermed er uden betydning for sagen.

Efter at SKAT havde tilkendegivet, at H1 ikke var berettiget til godtgørelse af glødelampeafgift for så vidt angår 70 % af lyskilderne købt på G1, havde han en del snak med SKAT om dette. Først talte han med revisor OL, som kontaktede SKAT, men det kom der ikke videre ud af. Så kontaktede han et andet revisorselskab, som er lidt mere kendt, og som han holdt møde med ca. ½ til ¾ år efter SKATs afgørelse. I mødet deltog fra SKAT sagsbehandleren, vedkommendes chef og en anden medarbejder. Slutresultatet blev, at sagsbehandleren bad ham om at lave en efterangivelse. Han afslog og begrundede hvorfor. Siden sagde SKAT nej til det hele. Han lavede en opgørelse over selskabets eksport til brug for sagen i Landsskatteretten. Han havde imidlertid ikke udarbejdet en opgørelse til brug for drøftelserne med SKAT, idet det ville have kostet ham nok 7-8 dages koncentreret arbejde.

Varerne stod længe på paller på lageret. H3 styrede lageret med varerne købt på auktion på følgende måde: Varerne blev anbragt på paller, og der blev ikke foretaget videre med varerne, førend man skulle bruge dem, idet varerne først da blev interessante og derfor registreret. Der var ikke grund til at registrere varerne, hvis man aldrig fik brug for dem. I regnskabet til årsopgørelsen havde de praksis for som en fast post at anføre et uregistreret varelager på som oftest 50.000 kr. De har haft den samme praksis forud for købet af varer hos G1, også før de blev oplagshavere. De drøftede ikke denne fremgangsmåde med SKAT. SKAT har flere gange været rundt i de fire store lagerhaller, hvor de som stikprøvekontrol har bedt ham vise varer frem, og det gav ikke anledning til bemærkninger.

Købsfakturaerne fra G1 er efter hans opfattelse sædvanlige fakturaer for auktionskøb. I H1 handler de tit på auktion, hvor de også køber mange andre ting end lyskilder. Han har aldrig set, at der har været afgiftsbeløb anført på en auktionsfaktura - det gør man ikke. Biler og spiritusvarer er en undtagelse.

Det er ham, der på G1' faktura nr. 47-150-2 af 17. maj 2008 har skrevet tallene på i hånden. SKAT bad ham opgøre antallet af lyskilder købt hos G1. Der er tale om cirkatal baseret på hans erfaring. Der er 800 lysstofrør på en palle. Pallerne var pakket ens, og han vil ikke tro, at pallerne med lysstofrør blev pakket om af G1. Mange af de andre varer kan auktionshuset godt have pakket ud og fordelt efter forgodtbefindende.

Der var på de omhandlede aktioner hos G1 som altid 10-12 professionelle opkøbere og 200-300 andre købere. Priserne blev ikke højere, idet ingen auktionskøbere tager højde for afgiftsgodtgørelse. Mange auktionskøbere vil i øvrigt kunne vise sig ikke at være i stand til at finde interesserede kunder. Afgiften vil kun kunne have betydning, hvis auktionskøberen kan sælge varen til en slutbruger herhjemme eller i udlandet - ellers er afgiften irrelevant. De andre auktionskøbere behøver derfor ikke at have indset, at afgiften havde en værdi.

Han har selv udarbejdet lageropgørelserne vedrørende lyskilder købt hos G1 fremlagt for Landsskatteretten og byretten samt de supplerende opgørelser fremlagt for landsretten. Opgørelserne er redigeret til at begrænse sig til den periode, som sagen angår. Da han udarbejdede de førstnævnte opgørelser, havde han stadig kopi af papirerne vedrørende H3, og han fandt varenumrene og skrev dem ned. Da driften i H3 i 2008 blev flyttet over i H1, videreførte han i det nye selskab de samme varenumre på de enkelte lyskilder. Det nye selskab overtog også regnskabsprogrammet. Det nye dokument for landsretten med lagerliste vedrørende lyskilder med en afgiftssats på 0,75 kr. med underbilag svarer til den tidligere fremlagte opgørelse vedrørende samme lagerliste udarbejdet til brug for sagen ved Landsskatteretten, men der er forskelle: Det var en fejl, at varenummer ...Z8 var medtaget i den første lageropgørelse til brug for Landsskatteretten. De fik siden modificeret edb anlægget, så han kunne lave nogle nye, mere nøjagtige udskrifter. For så vidt angår varenummer ...Z1 er der i den første opgørelse anført 37 stk. og i den nye 17 stk. Forskellen beror på, at 20 stk. er solgt på et dansk telefonnummer og dermed et dansk firma, hvorfor han i den seneste opgørelse har udeladt disse 20 stk. Nærmere udspurgt er de nævnte 20 stk. købt i Hamborg, Tyskland, og således ikke købt på G8. De 17 stk. er i posteringslisten anført uden bilagsnummer og uden telefonnummer, fordi de havde en daglig tilgang og afgang fra varelageret og lagde ind ved afgang. Han har således ikke lagt vare- nummeret fra auktionen ind i deres eget system.

I den første lageropgørelse var varenummer ...Z2 anført med 207 stk., og i den nye opgørelse er varenummeret anført med 202 stk. Han kan ikke komme forskellen nærmere, end at nogle varer har vist sig at være gået i stykker, og det kan måske have drejet sig om 5 stk. Han kan ikke komme det nærmere.

Det er uden tvivl en fejl, at varenummer ...Z3 oprindelig stod anført med 295 stk., og det er nok derfor, at han har korrigeret til 299 stk.

Oversigten over den førstnævnte lageropgørelse går tilbage til forud for 2008, idet listen indgik i det gamle regnskabssystem, som han købte licens til i 1978-79.

Mange af selskabets fakturaer er udstedt til udenlandske kunder, som for eksempel faktura nummer 10420 af 16. juli 2010 udstedt til en tysk virksomhed. De har ikke haft problemer med, at fakturaerne er affattet på dansk, og selskabet har aldrig skrevet fakturaer ud på andet end dansk. Kunderne får selskabets bankoplysninger til brug for betalingen pr. mail første gang, de skal betale.

H1 har hver uge selv leveret varer til kunder i Hamborg-området, og kundernes købspris er med fri fragt. Alle andre varer bliver sendt med spedition, og der faktureres pris pr. palle for fragten.

Faktura nummer 11070 af 3. september 2010 er udstedt til G5. Han kan godt se, at det af udskrift fra Erhvervsstyrelsen fremgår, at interessentskabet foretog navneændring til G8 i 2002 og ophørte i 2003. Han handlede med JP og havde ikke fået registreret ændringerne. Der er blevet betalt løbende, så det har ikke været noget problem.

Den af ham til brug for landsretten udarbejdede oversigt vedrørende lageropgørelse over lyskilder købt på G1 med en afgiftssats på 3,75 kr. er lavet på samme måde som forklaret om den nye oversigt med afgiftssats på 0,75 kr. Når man sammenholder det eksporterede antal på 7979 i den oprindelige oversigt med antallet 6620 i den nye, forholder det sig sådan, at oversigten til brug for Landsskatterettens behandling af sagen nok blev lavet lidt hurtigt, hvorimod han i den nye oversigt er gået mere i dybden og har fået hjælp af det nye regnskabsprogram.

Den af ham til brug for landsretten udarbejdede oversigt vedrørende lageropgørelse over lyskilder købt hos G1 med en afgiftssats på 7,50 kr. er lavet på samme måde, og forklaringen på forskellene er også den samme. Hverken G9, G10 eller G11 er oplagshavere.

Han stiftede G4 for lang tid siden, hvor han som direktør drev detailbutik sammen med en ansat ved navn JH. Han havde ikke noget at gøre med driften af G4 i 2008, og selskabet var forud herfor solgt til JH. Hos G4 købte H1 lyskilder fra Philips og Osram, og disse varer kunne selskabet normalt ikke få mulighed for at købe som en lille kunde, men JH tog selskabet ind.

G3 er navnet på en butik, som G4 står bag. De to firmaer er derfor i realiteten det samme, og han ved ikke, hvorfor H1 håndterede G3 og G4 på to konti. Hovedparten af varerne, som H1 købte hos G4 og G3, blev eksporteret, og 85 % af selskabets indkøb foregik hos G4 og G3.

Faktura nr. 1776 af 3. juli 2008 udstedt til G12 er en eksportfaktura. Han kan på alle varenumre tage en udskrift, der viser tilgang og afgang med dato, og hvem der er modtager eller indbringer. Han vil således kunne udskrive en lageroversigt fra systemet.

På faktura nummer 5597 af 15. maj 2009 stilet til G5 er anført en punktafgift på 367,50 kr. Varen er ud faktureret på varenummeret, hvilket bevirker, at punktafgift - og ikke en stjerne - automatisk medtages på fakturaen. Stjerne anvendes for de kunder, der ikke skal betale punktafgift, og et eksempel på en sådan stjerne kan man se på faktura nummer 5667 af 26. maj 2009 til G13. Der er tale om en simpel fejl på fakturaen til G5. Forklaringen er den samme vedrørende faktura nr. 6541 af 25. august 2009 til G5, som også er med punktafgift. Hvis antallet står på samme linje som varenummeret, bliver der automatisk trukket afgift, idet man så ikke er "startet på en stjerne". Forklaringen er igen den samme for så vidt angår faktura nummer 7251 af 13. oktober 2009 til G14 ,idet også denne faktura er udfaktureret på varenummeret.

Lageroversigten går tilbage til 2002, hvor virksomheden vist hed G15. Det fremgår af lagerlisten for lyskilden med varenummer ...Z4, at der den 19. juni 2009 er registreret et indkøb på 290 lyskæder. Disse lyskæder kom fra G1. Den 16. april 2008 er 78 lyskæder trukket ud af lageret, fordi de blev sat til salg hos G1. Når 290 blev købt, og der fra H3' lager kun blev lagerført 78 lyskæder til salg på auktion, kan han godt se, at tallene ikke stemmer.

På lagerlisten for lyskilden med varenummer ...Z1 er de anførte 17 stk. indkøbt på G4, og de 20 stk. angår eksport til Tyskland og er således ikke indkøb. Den 30. oktober 2009 har H1 taget varerne fra pallen, og så er varerne blevet registreret pr. denne dato. "Konto ...21" på faktura nummer 12911 af 23. december 2010 er telefonnummeret til G12 i Tyskland.

I byretten forklarede han, at lageropgørelsen af 27. september 2014 viser, at der af varenummer ...Z5 oprindelig var 480 stk., og at der heraf er solgt 31 stk. til eksport, således at der er 449 stk. på lager. Når han kigger på de foreviste fakturaer vedrørende dette varenummer, kan han i dag ikke huske, hvorfor han i byretten har forklaret, at 31 stk. blev solgt til eksport. Man kan ikke se det i de fremlagte bilag.

Procedure

Parterne har for landsretten i det væsentlige gentaget og uddybet deres anbringender for byretten og har procederet i overensstemmelse med deres påstandsdokumenter.

H1 anbringender i påstandsdokument af 14. januar 2016 er følgende:

"...

Nærværende sags grundlæggende problemstilling er, hvorvidt H1 opfylder betingelserne for at opnå godtgørelse af glødelampeafgift for et beløb på kr. 844.360 ud over den af SKAT accepterede godtgørelse på kr. 2.052.985.

Appellanten gør helt overordnet gældende, at H1 opfylder alle betingelser for at opnå godtgørelse af glødelampeafgift for et beløb på yderligere kr. 844.360.

Sagens afgørende tvistepunkter er, hvorvidt H1 har dokumenteret indkøb af glødelamperne hos G1, hvorvidt de indkøbte glødelamper var afgiftsberigtigede på købstidspunktet, samt hvorvidt glødelamperne er eksporteret.

H1 er ejer af glødelamperne

Til støtte for den nedlagte principale påstand gøres det gældende, at H1 har indkøbt varerne på G8 og er rette ejer af disse.

Lyskilderne (glødelamper, lysstoflamper, neonrør m.v.) og de øvrige varer indkøbt på G1 er betalt af H1. SKAT har konstateret (ekstrakten side 269), at betalingerne af fakturaerne fra G1 er foretaget af H1.

Én faktura er betalt kontant ved afhentning af varerne. Én faktura er betalt via H1s bankkonto. De øvrige tre fakturaer er betalt ved hævning på selskabet G2's bankkonto. Betalingerne er efterfølgende refunderet af H1 via en mellemregning med G2. De tre fakturaer er således rettelig betalt af H1 via et lån ydet af selskabet G2.

Det beror som forklaret af direktør B på en tilfældighed, at fakturaerne fra G1 er udstedt til G17 ... Direktør B afleverede på auktionsdagen sit visitkort fra H2 som køberidentifikation, hvorfor fakturaerne på de indkøbte varer er udstedt hertil. Varerne og lyskilderne indkøbt på auktionen blev som forklaret indkøbt til videresalg af H1.

De indkøbte lyskilder er indgået på H1s lager og fremgår i lagerlisterne efter at være blevet optalt og lagerført. Forud herfor har varerne indgået i H1' lageropgørelse som en del af en diverse-post for varepartier, der endnu ikke er optalt og lagerført.

Det gøres gældende, at de foreliggende lageropgørelser i sammenhæng med daglig leder As forklaring ... og SKATs oplysninger om gennemgang og analyse af indkøbte og solgte varer på tilstrækkelig vis dokumenterer antallet af glødelamper og den samlede glødelampeafgift i relation hertil. Det fremgår af SKATs endelige afgørelse af den 3. april 2012 ..., at SKAT har udarbejdet en opgørelse over køb/import og salg/eksport af glødelamper, hvorved det er sandsynliggjort "at tilgangen af glødelamper m.v. svarer til afgangen opgjort i henholdsvis antal glødelamper og glødelampeafgift".

Det bestrides ikke, at fakturaerne fra G1 er udstedt til H2. Ligeledes bestrides det ikke, at der ikke foreligger en efterfølgende formel faktura vedrørende overdragelse fra H2 til H1.

Det gøres gældende, at der ikke kan eller skal lægges vægt på, at der ikke er foretaget en yderligere formel overdragelse af lyskilderne. Lyskilderne og varerne indkøbt på G1 er betalt og lagerført direkte hos og af H1, og fakturaerne er de facto behandlet som udstedt til H1. Dette ses tillige at være SKATs opfattelse, jf. indholdet i SKATs afgørelse af den 3. april 2012 ...

Det gøres gældende, at det i forhold til indkøb på auktion ikke kan tillægges betydning i relation til godtgørelse af glødelampeafgift, at det præcise antal lyskilder af hver enkelt type ikke fremgår af auktionsfakturaen. Dette er helt naturligt og standardpraksis ved indkøb af varepartier hos auktionshuse. SKAT har godkendt godtgørelse for eksport af lyskilder indkøbt på lignende vilkår og med lignende fakturaer fra andre auktionshuse og tillige fra G1.

...

Fordelingen af lyskilder m.v. ved indsendelsen til auktionen er som forklaret af daglig leder A ... foretaget af G1. Derfor fremgår specifikationen af de enkelte lyskilder ikke af auktionsfakturaerne. Disse er alene nærmere optalt og specificeret i forbindelse med daglig leder John Mad- sens håndtering og registrering af de enkelte varer i H1' lagersystem.

Det gøres gældende, at håndteringen af køb og salg af de enkelte lyskilder omfattet af nærværende sag er foregået i fuld overensstemmelse med vanlig praksis, som er accepteret og godkendt af SKAT for lignende transaktioner fra uafhængige tredjemænd. På denne baggrund er der ingen begrundelse for ikke at anse H1 som ejer af glødelamperne indkøbt på G8.

Afgiften på glødelamperne er berigtiget

Indledningsvis skal det fremhæves, at det alene er spørgsmålet vedrørende afgiftsberigtigelse af glødelamper og lyskilder indkøbt på G1, der er omtvistet. I ansøgningerne om godtgørelse af glødelampeafgift ... indgår alene glødelamper indkøbt på G1 for et samlet afgiftsbeløb på kr. 189.119,25 .... Heraf er lyskilder svarende til et afgiftsbeløb på kr. 187,50 afhændet til oplagshavere i Danmark.

SKAT har alene problematiseret spørgsmålet om afgiftsberigtigelse af de indkøbte glødelamper vedrørende lyskilder indkøbt på G1. Da eksport af glødelamper indkøbt på auktionen alene udgør kr. 189.119,25 ud af de samlede ansøgte kr. 844.360, hvoraf der er nægtet godtgørelse, skal H1 alene på denne baggrund have udbetalt godtgørelse for de resterende eksporterede glødelamper med kr. 655.240,75 (kr. 844.360 - 189.119,25).

Dokumentation af indkøb af lyskilder og varer fra andre leverandører fremgår af bilagene 25 og 26 ... Der henvises endvidere til, at SKAT ved sin gennemgang og kontrol af H1' regnskaber m.v. har fundet det sandsynliggjort, at tilgangen af glødelamper og afgangen heraf er korrekt ...

For så vidt angår glødelamperne og lyskilderne indkøbt på G1, gøres det gældende, at afgiften på disse var indbetalt ved indleveringen til G1.

Udgangspunktet ved handel på auktion er, at de auktionerede varer er afgiftsberigtigede, medmindre andet klart fremgår af salgsmaterialet. Alene ved salg til udlandet eller til registreret oplagshaver kan sælger således undlade at berigtige afgiften. Det fremgik ikke ved salget på auktionen, at varerne ikke var afgiftsberigtigede. Dette skulle være tilfældet, såfremt auktionen vedrørte ikke-afgiftsberigtigede varer.

Det bestrides, at det faktum, at lyskilderne indkøbt på G1 blev indkøbt til relativt lave priser i forhold til den på varerne hvilende afgiftssum, indebærer, at lyskilderne - alene på denne baggrund - skal anses for ikke at være afgiftsberigtigede.

Varerne, der blev indbragt på auktionen, var som forklaret af daglig leder A ... ukurante varer, der var mere end 7-8 år gamle og i praksis ikke havde nogen værdi. Der var tale om udgåede varenumre. Varernes lave værdi - uanset den påhvilende afgiftsværdi - skyldtes således, at varerne var ukurante og meget svært omsættelige. Dette dokumenteres endvidere ved det faktum, at langt den betydeligste del af lyskilderne på nuværende tidspunkt fortsat henligger på H1s lager.

Formålet med salg via auktionen var at opnå en reel værdiansættelse, hvilket fandt sted, idet der deltog 400-500 andre potentielle købere af de omhandlede lyskilder på auktionerne. Herunder en betydelig andel af professionelle opkøbere.

Det skal fremhæves, at SKAT ikke har problematiseret afgiftsberigtigelsen for så vidt angår andre varer og lyskilder indkøbt på auktioner. Dette uanset, at der i den af H1 foretagne eksport tillige indgår varer indkøbt på andre auktioner.

Det på auktionen sælgende selskab, G6, afregnede glødelampeafgift månedsvis og var ikke registreret som oplagshaver, men som varemodtager ... Dette indebærer, at afgiften på lyskilderne indsat på auktionen de facto var betalt, idet glødelampeafgift blev afregnet af G6 månedsvist.

Det faktum, at G6 ved sin konkurs alene havde skyldige afgifter på kr. 305.309 ..., medfører tillige en formodning for, at de i nærværende sag omhandlede lyskilder var afgiftsberigtigede på auktionstidspunktet. Det bemærkes endvidere, at G6' konkurs blev afsluttet med en dividende på ca. 50 %, hvorfor det udestående afgiftsbeløb for sælger af varerne, G6, var betydeligt mindre end den afgift, H1 nægtes godtgørelse for ved nærværende sag.

De varegrupper, som den skyldige afgift vedrørte, var endvidere i vidt omfang ikke en del af de varer, der blev videresolgt på auktionen. Dette følger af As forklaring for Byretten ...

Det gøres gældende, at det på den foreliggende baggrund er dokumenteret og godtgjort, at varerne indkøbt på G1 var afgiftsberigtigede, hvorfor afhændelsen af varerne berettiger til godtgørelse af glødelampeafgift i henhold til forbrugsafgiftslovens § 24, stk. 1.

Glødelamperne er leveret til udlandet eller skal betragtes som eksporteret

Til støtte for den principale påstand gøres det videre gældende, at de i sagen omhandlede glødelamper skal betragtes som eksporterede.

Der foreligger fakturaer til udenlandske virksomheder eller danske virksomheder registreret som oplagshavere i henhold til forbrugsafgiftsloven. Den fulde dokumentation for alle fakturaer omfattet af H1' anmodninger om godtgørelse ... findes i ekstraktens bind II og III ... Dokumentation for eksport af lyskilderne indkøbt på G1 findes i bilagene ... med underbilag i ekstraktens bind IV ...

Det gøres gældende, at levering til danske virksomheder registreret som oplagshavere sidestilles med eksport i henhold til forbrugsafgiftslovens § 24, stk. 1. Dette ses i praksis at være anerkendt af SKAT ved afgørelse af den 3. april 2012 ... SKAT har som en del af afgørelsen foretaget en minutiøs gennemgang af H1' regnskabsmateriale uden på nogen måde at problematisere spørgsmålet om eksport af varerne. SKAT har gennemgået H1' fragtregninger, færgebilletter, debitorregistreringer og øvrige regnskab.

Videre fremgår det af SKATs besvarelse af spørgsmål fra Landsskatteretten ved skrivelse af den 7. marts 2013 ..., at "den pågældende faktura til den tyske virksomhed var blandt de stikprøver vi foretog for at kontrollere dokumentationen for, at varerne var udført fra Danmark... " (min fremhævning).

SKAT har således gennemgået H1' regnskabsmateriale og konkluderet, at varerne var eksporteret eller afhændet til virksomheder registreret som oplagshavere af glødelamper. Dette har resulteret i godkendelse af godtgørelse af glødelampeafgift, bortset fra lyskilder anskaffet ved køb på G8.

Det forholder sig således, at såfremt SKAT ikke havde accepteret at udbetale godtgørelse af glødelampeafgift for lyskilder afhændet til indenlandske oplagshavere, ville SKAT under alle omstændigheder have skullet udbetale en tilsvarende godtgørelse af glødelampeafgift. H1 ville således kunne efteropkræve den ikke-godtgjorte glødelampeafgift hos oplagshaverne, til hvilke lyskilderne var afhændet. Disse oplagshavere ville herefter kunne kræve afgiften godtgjort hos SKAT i forbindelse med det videre salg til andre oplagshavere eller ved eksport. Ved salg til andre pålagde oplagshaverne afgift, som blev indbetalt til SKAT. H1 opnår således ikke en uberettiget fordel ved godtgørelse af glødelampeafgiften, ligesom denne ikke udgør en ekstraordinær udgift for staten.

Det gøres gældende, at det på den foreliggende baggrund er dokumenteret, at de i nærværende sag omhandlede varer er eksporteret i overensstemmelse med de indgivne ansøgninger.

Den subsidiære påstand

Den subsidiære påstand er nedlagt for det tilfælde, at landsretten finder, at H1 har godtgjort at være berettiget til udbetaling af godtgørelse med et beløb lavere end den nedlagte påstand.

..."

Skatteministeriets anbringender i påstandsdokument af 14. januar 2016 er følgende:

"...

Sagens problemstilling og retlige grundlag

Sagen angår, om appellanten, H1, har ret til godtgørelse af glødelampeafgift på i alt kr. 844.360,- for perioden 1. juli 2008 til 30. juni 2011.

I perioden fra 5. november 2010 frem til 30. juni 2011 indsendte appellanten løbende anmodninger om udbetaling af godtgørelse af glødelampeafgift på i alt kr. 2.886.230,- ved salg til udlandet ...

Heraf kunne SKAT ikke godkende udbetaling af afgiftsgodtgørelse vedrørende glødelamper indkøbt på G1 for et afgiftsbeløb på kr. 844.360,-, da SKAT fandt, at appellanten ikke opfyldte betingelserne for afgiftsgodtgørelse.

Det fremgår af forbrugsafgiftslovens § 3, stk. 1, at elektriske glødelamper er en afgiftspligtig vare.

Afgiftssystemet for så vidt angår glødelamper er opbygget således, at afgiftssatsen varierer alt efter arten af den enkelte glødelampe, jf. den dagældende forbrugsafgiftslovs § 3, stk. 1 og 3.

Følgende afgiftssatser var gældende på det for sagen relevante tidspunkt:

Glødelamper med en længde/bredde på under 19 mm:	75 øre pr. stk.
Glødelamper med en længde/bredde på over 19 mm.:	3 kr. 75 øre pr. stk.
Neonrør/lysrør:	7 kr. 50 øre pr. stk.

Et samlet afgiftsbeløb beregnes således på baggrund af netop arten af glødelamper samt antallet heraf, og ikke alene ud fra en procentsats, således som er tilfældet ved en momsberegning.

I den for sagen relevante periode havde appellanten i medfør af forbrugsafgiftslovens § 16 a, stk. 3, anmeldt sig som "erhvervsdrivende varemodtager". For sådanne varemodtagere reguleres opgørelsen af afgiften af forbrugsafgifts- lovens § 16 a, stk. 4:

"...

Stk. 4. De i stk. 3 nævnte erhvervsdrivende varemodtagere skal efter ud- løbet af hver afgiftsperiode angive mængden af de varer, virksomheden har modtaget i perioden, og indbetale afgiften heraf til told- og skatteforvaltningen. Angivelsen og betalingen sker efter reglerne i § 2, § 3 og §§ 5-8, nr. 2 og 3, i lov om opkrævning af skatter og afgifter mv.

..."

Det følger af Den Juridiske Vejledning, 2015-2, E,A.5.2, "Afgift af glødelam- per mv. og elektriske sikringer" ..., at ved varemodtageres opgørelse af den afgiftspligtige mængde, forfalder afgiften, når varen bliver modtaget her i landet. Varemodtagere skal dog kun opgøre mængden og betale afgiften en gang om måneden.

Det følger af forbrugsafgiftslovens § 24, stk. 1, 2. pkt., at

"...

Told- og skatteforvaltningen kan meddele bevilling til godtgørelse af afgiften af afgiftsberigtigede varer, der erhvervsmæssigt leveres til udlandet.

..."

Ved afgiftsberigtigede varer forstås glødelamper, hvor virksomheden har betalt en afgift, jf. også Den Juridiske Vejledning 2015-2 afsnit E,A.1.7 ...

Det forudsættes således af selve opbygningen af forbrugsafgiftssystemet, at afgiftsgodtgørelse ved levering til udlandet kun bevilges for varer, hvoraf afgiften rent faktisk er betalt.

Udgangspunktet ved forbrugsafgifter er nemlig, at afgiften betales af den virksomhed, der leverer den afgiftspligtige vare, men at afgiften reelt overvæltes på den endelige forbruger ved en tilsvarende forhøjelse af prisen på varen. En afgiftsberigtiget vare må således nødvendigvis have en forhøjet pris som følge af, at der er foretaget en afgiftsberigtigelse hos den sælgende virksomhed. Denne glødelampeafgift, som reelt er indeholdt i prisen, og som virksomheden har betalt, kan en virksomhed således i medfør af forbrugsafgiftslovens § 24, stk. 1, 1. pkt., få godtgjort ved en efterfølgende eksport.

Ved en anmodning om afgiftsgodtgørelse efter forbrugsafgiftslovens § 24, stk. 1, 2. pkt., er det af hensyn til afgiftssystemets opbygning således af afgørende betydning, at der foreligger dokumentation for, hvilken type af glødelamper (afgiftskategori), der er indkøbt, samt antallet heraf, med henblik på, at det betalte afgiftsbeløb kan opgøres.

Kravene til dokumentation for at opnå afgiftsgodtgørelse fremgår af den bevilling til afgiftsgodtgørelse for salg af glødelamper til udlandet, som told- og skatteforvaltningen udsteder i medfør af § 24, stk. 1, 2. pkt.

Appellanten fik meddelt en sådan bevilling den 15. juli 2008 ... og af denne bevilling fremgår bl.a., at virksomheden kan få godtgjort punktafgiften på varer, som virksomheden har indkøbt i "beskattet stand her i landet" og siden sendt til "andre EU-lande", jf. bevillingens side 1.

Det fremgår ligeledes af bevillingen, at "Varerne skal være sendt i uforandret og ubrugt stand som gode og forsvarlige handelsvarer. "

I bilaget til bevillingen fremgår betingelserne for at opnå afgiftsgodtgørelse:

"...

Virksomhedens regnskab skal være tilrettelagt på en sådan måde, at det er muligt at sammenholde afgivne anmodninger om godtgørelse med dokumentationen samt virksomhedens øvrige regnskab.

[...]

Anmodningen skal udfærdiges på grundlag af salgsfaktura og udførsels- dokumentation over de leverede varer.

..."

I et skema på side 2 i bilaget til bevillingen ... fremgår, at den dokumentation, som kræves for at opnå afgiftsgodtgørelse ved salg til andre EU-lande, indebærer en købsfaktura med angivelse af punktafgiftsbeløb, samt salgsdokumentation som for momsfrit salg.

Påkrævet salgsdokumentation ved momsfritaget salg i medfør af momslovens § 34, stk. 1, nr. 1, ved salg til andre EU-lande følger af den dagældende momsbekendtgørelses § 41, (momsbekendtgørelse nr. 663 af 16. juni 2006), samt de generelle fakturakrav i bekendtgørelsens § 40. Det fremgår af § 40, stk. 1, at en faktura, med forbehold af de øvrige bestemmelser i momsbekendtgørelsens kapitel 11, skal indeholde bl.a. mængden og arten af de leverede varer (nr. 5), gældende afgiftssats (nr. 8) og det afgiftsbeløb, der skal betales (nr. 9).

Herudover følger det af retspraksis, at der som dokumentation for salg til andre lande - også til lande uden for EU i medfør af momslovens § 34, stk. 1, nr. 5, - skal fremlægges udførelsesdokumentation, jf. U.2008.2747H (SKM2008.717.HR), hvor en virksomhed (AB Biler) havde solgt biler til andre EU-lande og lande uden for EU uden at pålægge moms af salgene. Her udtalte landsretten følgende:

"...

AB Biler har ikke godtgjort, at de biler, der er angivet solgt til tredjelande, og som ikke er konstateret indregistreret i Danmark, er udført til tredjelandet, jf. momslovens § 34, stk. 1, nr. 5. Disse leverancer er derfor ikke momsfrie.

For så vidt angår de biler, der er angivet solgt til andre EU-lande, og som ikke er konstateret indregistreret i Danmark, er der hverken fremlagt dokumentation for, at bilerne er forsendt eller transporteret til EU-landet, eller for at erhververen er registreret for merværdiafgift, jf. momslovens § 34, stk. 1, nr. 1. [...] AB Biler har på dette grundlag ikke løftet bevisbyrden for, at disse leverancer er momsfrie. " (Mine understregninger)

..."

Højesteret stadfæstede landsrettens dom i henhold til grundene .... Herudover kan henvises til Højesterets dom af 8. januar 2016, der stadfæstede SKM2014.428.VLR, ligeledes vedrørende manglende dokumentation for udførslen som påkrævet efter momslovens § 34, stk. 1, nr. 1.

Anbringender

Det gøres overordnet gældende, at appellanten ikke har godtgjort, at appellanten på G1 har indkøbt glødelamper i afgiftsberigtiget stand, som er pålagt og indeholder en glødelampeafgift på kr. kr. 844.360,- som appellanten har ret til at få godtgjort i medfør af forbrugsafgiftslovens § 24, stk. 1, 2. pkt.

Indkøb af glødelamper på G1

Det gøres gældende, at appellanten ikke har dokumenteret, at appellanten har indkøbt afgiftsberigtigede glødelamper til en afgiftsværdi af kr. 844.360,-, for hvilken der i medfør af appellantens bevilling efter forbrugsafgiftslovens § 24, stk. 1, 2. pkt., er ret til afgiftsgodtgørelse.

Appellanten har for det første ikke fremlagt behørige købsfakturaer, hvor angivelse af mængde og arten af de pågældende glødelamper fremgår, samt en angivelse af glødelampeafgift som krævet i appellantens bevilling ... De som ... fremlagte salgsoversigter fra G1 angiver udelukkende generiske betegnelser, såsom "palle med lysstofrør" og "palle med elpærer", uden indikation af antal eller specifik art med henblik på bestemmelse af afgiftskategori. Mængdeangivelserne påført i hånden af selskabets daglige leder, A, kan ikke anses for tilstrækkelig dokumentation for antal og art, og kan således ikke tillægges betydning, jf. også den indankede dom ...

På baggrund af det i sagen forelagte materiale er det således hverken muligt at identificere hvilke typer glødelamper, der ønskes afgiftsgodtgørelse for, eller hvor mange glødelamper, der ønskes afgiftsgodtgørelse for.

For det andet er de omtalte salgsoversigter fra G1 ikke udstedt til appellanten, men derimod til "H2", hvorfor disse under alle omstændigheder ikke kan danne grundlag for appellantens anmodning om afgiftsgodtgørelse efter forbrugsafgiftslovens § 24, stk. 1, 2. pkt.

I den forbindelse bemærkes, at appellantens eneanpartshaver og direktør, B, først i maj 2008 købte appellanten som et skuffeselskab, jf. Bs forklaring for byretten ... Dermed blev en række af glødelamperne fra G4 altså indkøbt af H2 før B overhovedet havde købt skuffeselskabet til brug for H1, jf. bilag 4 (købsfaktura udstedt den 26. april 2008) og bilag 5 (købsfaktura udstedt den 29. marts 2008).

Hertil kommer, at appellanten først pr. 1. juli 2008 blev registreret som erhvervsdrivende varemodtager i medfør af forbrugsafgiftslovens § 16 a, stk. 3...

Selv hvis appellanten ved behørige fakturaer kunne dokumentere, at H1 har indkøbt specifikke og identificérbare glødelamper fra G1, gøres det gældende, at det ikke er dokumenteret, at glødelamperne ved købene på G1 var afgiftsberigtigede.

Glødelamperne er for det første købt til en pris (kr. 39.825,- inklusiv moms), der er væsentligt lavere end selve det afgiftsbeløb, der påhviler glødelamperne ud fra de i hånden påførte mængder. Således udgør købsprisen kun ca. 5 pct. af glødelampeafgiften, der ville påhvile glødelamperne. Appellanten har derfor ikke gennem en forhøjelse af prisen på glødelamperne afholdt nogen udgift til glødelampeafgift, som appellanten kan få godtgjort. Der henvises i den forbindelse til Den Juridiske Vejledning 2015-2, afsnit E,A.1.7, hvor det anføres, at der kan meddeles godtgørelse af afgiften for varer, der er betalt afgift af.

For det andet må omstændighederne vedrørende købene af glødelamperne anses for usædvanlige, og den omstændighed, at der er tale om salg på auktion, ændrer ikke ved, at det ikke er godtgjort, at glødelamperne er afgiftsberigtigede og er solgt til appellanten i afgiftsberigtiget stand.

Glødelamperne er solgt af det med appellanten interesseforbundne - og konkurstruede - selskab, H3, på foranledning af A, og er efter det oplyste købt af H1, også på foranledning af A, ved brug af to andre selskaber, nemlig H2 og G2. Der er ikke tale om sædvanlige forretningsmæssige transaktioner. I lyset af forbindelsen mellem de i sagen involverede selskaber påhviler der appellanten en skærpet bevisbyrde for, at der var betalt afgift af glødelamperne.

Under normale omstændigheder vil et selskab ikke sælge en mængde afgiftspligtige varer til en pris på kr. 39.825,-, hvis varernes afgiftsindhold, der ville kunne godtgøres ved eksport, i sig selv udgjorde kr. 844.360,-. Dette viser netop, at glødelamperne ikke var afgiftsberigtigede - dvs. indeholdt en pålagt glødelampeafgift - ved salget på G1.

En oplysning om en evt. dækning på ca. 50 pct. til G6' simple kreditorer dokumenterer i den forbindelse ikke, at de i denne sag omhandlede glødelamper var afgiftsberigtiget ved salget hos G1. Endvidere kan SKATs opgørelse af glødelampeafgiftstilsvar for H3 for perioden 1. januar 2003 til 30. september 2007 ... ikke tillægges betydning.

H3' salg af glødelamper hos G1 skete først fra den 29. marts 2008 og frem til 31. maj 2008, og det er således ikke påvist, at de i denne sag relevante glødelamper overhovedet har været omfattet af SKATs opgørelse vedrørende H3 i bilag 9.

Appellanten har anført, at den i sagen ønskede afgiftsgodtgørelse på kr. 844.360,- kun angår glødelamper indkøbt på G1 til en afgiftsværdi på kr. 200.678,-. Den resterende ønskede afgiftsgodtgørelse på kr. 844.360 - 200.678 = kr. 643.682,- skulle ifølge det oplyste angå glødelamper indkøbt hos "andre" grossister.

Hertil bemærkes, at appellanten ikke har fremlagt dokumentation for, hvilke andre grossister og hvilke andre indkøbte glødelamper, der skulle være tale om, ligesom der ej heller er fremlagt dokumentation for, at sådanne glødelamper skulle være eksporteret og dermed berettige til en afgiftsgodtgørelse på kr. 643.682,-.

Appellantens fremlæggelse af kontoudtog for appellantens udgifter hos G4/G3 ... dokumenterer ikke, hvilke indkøbte glødelamper den resterende ønskede afgiftsgodtgørelse på kr. 643.682,- skulle angå. Det bemærkes i øvrigt, at G4/G3 (CVR-nummer ...11) blev stiftet af G18 (CVR-nummer ...12), hvor A var direktør, og var ejet (50 pct.) af G2 (CVR-nummer ...13), hvor A ligeledes var direktør.

Det er heller ikke på nogen måde dokumenteret eller tilnærmelsesvis sandsynliggjort, at glødelamper indkøbt på G1 stadig er på appellantens lager og dermed ikke omfattet af appellantens anmodninger om afgiftsgodtgørelse ved levering til udlandet.

De af appellanten fremlagte lageroversigter både for byretten og for landsretten kan ikke tillægges betydning og indeholder ligeledes efter appellantens eget udsagn fejl ... om lageroversigten ... ligesom appellanten har oplyst, at lageroversigterne er mangelfulde, jf. appellantens replik til landsretten ...

Appellantens forklaringer i replikken og processkrift I af 6. januar 2016 for landsretten til lageropgørelserne viser i øvrigt, at disse ikke er komplette og er administreret med tilfældighed og uden systematik. Det kan i den forbindelse bemærkes, at lageropgørelsen ... på ingen måde er identisk med lageropgørelsen i bilag 10, sådan som appellanten har oplyst i replikken til landsretten, side 2, 3. afsnit ... Der er således ... ikke overensstemmelse i antal glødelamper og angivne varenumre i forhold til lageropgørelsen ...

Herudover bemærkes, at nogle af lageroversigterne i underbilagene vedrørende hvert enkelt varenummer ... går helt tilbage til 2002, hvilket vil sige før appellanten blev stiftet. Som Skatteministeriet forstår det af appellanten anførte, er lageroversigterne således en videreførelse af H3' lageroversigter.

I øvrigt er lageroversigterne udarbejdet af den daglige leder A ca. 5 år efter indgivelse af anmodningerne om afgiftsgodtgørelse og over 7 år efter salgene på G1.

På baggrund af ovenstående må lageroversigterne anses for uden bevismæssig betydning. Der er således ikke grundlag for at antage, at appellantens anmodede afgiftsgodtgørelse skulle angå andre glødelamper end de på G1 indkøbte glødelamper. Appellantens stævning for byretten omtaler da også udelukkende indkøbene foretaget på G1.

Glødelamper leveret til udlandet

Det gøres endvidere gældende, at appellanten ikke har dokumenteret, at de på G1 indkøbte glødelamper er leveret til udlandet, og dermed berettiger til en afgiftsgodtgørelse i medfør af forbrugsafgiftslovens § 24, stk. 1, 2. pkt.

Appellanten har for det første ikke fremlagt eksportfakturaer som krævet i medfør af appellantens bevilling om afgiftsgodtgørelse ...

Appellanten har ... fremlagt i alt 915 fakturaer, som skulle vedrøre appellantens eksport af glødelamper for perioden 1. juli 2008 til 30. juni 2011 .... Det er ikke specificeret, hvilke fakturaer ... som angår de i denne sag omhandlede glødelamper indkøbt på G1, og det er således ikke dokumenteret, at de i sagen omhandlede glødelamper overhovedet er omfattet af ... fremlagte fakturaer.

Herudover bemærkes, at for så vidt angår 161 af de i bilag 21 fremlagte fakturaer kan det konstateres, at disse er udstedt til selskabet, G5, Y1-adresse, Y2-by. Disse fakturaer angår således ikke appellantens eksport af glødelamper. ...

Derudover foreligger der ... i alt 5 fakturaer udstedt til G6, Y3-adresse, Y4-by, der således heller ikke angår appellantens eksport af glødelamper...

Hertil kommer, at alle fakturaerne er på dansk, og ikke indeholder oplysninger til de udenlandske købere om, hvordan de fakturerede beløb ville skulle overføres fra udlandet til appellantens danske konto, idet IBAN-nummer ikke er oplyst på fakturaen. Fakturaerne fremstår således i sin helhed ikke som eksportfakturaer.

Til trods herfor figurerer adskillige af de ... fremlagte "eksport"- fakturaer i appellantens anmodninger om afgiftsgodtgørelse ... Til eksempel kan bl.a. nævnes faktura nr. 11069, 11070, 11071 og 11073 ...

Endvidere har appellanten ... fremlagt salgsfakturaer, som ifølge appellanten skulle vedrøre appellantens eksport af glødelamper indkøbt på G1. Disse indeholder imidlertid ligeledes fakturaer udstedt til danske selskaber... Derudover indeholder disse underbilag fakturaer udstedt efter den i sagen omhandlede periode ... Hertil kommer, at appellanten nu oplyser, at det efter endnu en gennemgang af lageroversigterne har vist sig, at en række glødelamper alligevel ikke var eksporteret.

Ydermere bemærkes det, at salgsfakturaerne ikke angiver varernes afgiftssatser eller det afgiftsbeløb, som varerne skulle indeholde, hvorfor fakturakravene vedrørende momsfrit salg i momsbekendtgørelsen ikke er opfyldt som krævet i appellantens bevilling om afgiftsgodtgørelse.

På baggrund af disse omstændigheder er der ikke ret til afgiftsgodtgørelse på kr. 844.360,- efter forbrugsafgiftslovens § 24, stk. 1, 2. pkt., da appellanten ikke har dokumenteret, at de i sagen omhandlede glødelamper indkøbt på G8 er leveret til udlandet.

Appellanten har efterfølgende (i processkrift II til byretten) oplyst, at de i bilag 21 fremlagte fakturaer udstedt til danske selskaber er omfattet af appellantens anmodninger om afgiftsgodtgørelse, da der er tale om salg til virksomheder registreret som oplagshavere efter forbrugsafgiftslovens § 14 a, hvilket efter appellantens opfattelse kan foregå afgiftsfrit, og dermed berettiger en afgiftsgodtgørelse.

Det følger imidlertid af forbrugsafgiftslovens § 14 a, stk. 4, at glødelamper kan sælges afgiftsfrit mellem to virksomheder registreret som oplagshavere efter § 14 a, hvilket ligeledes fremgår af SKM2006.349.LSR ... Appellanten blev imidlertid først registreret som oplagshaver den 1. juli 2011, jf. SKATs afgørelse ... End ikke appellantens efterfølgende forklaring ville således kunne berettige en afgiftsgodtgørelse.

Appellanten har for det andet heller ikke dokumenteret, at glødelamperne rent faktisk er leveret til udlandet, idet der ikke foreligger udførselsdokumentation for de i sagen omhandlede glødelamper, som krævet i medfør af appellantens bevilling om afgiftsgodtgørelse ... samt U.2008.2747H (SKM2008.717.HR) og Højesterets dom af 8. januar 2016 (SKM2016.14.HR).

I ingen af de i sagen fremlagte eksportfakturaer fakturerer appellanten køberen for transport, således som det ellers er tilfældet med fakturaerne til indenlandske kunder ... Herudover angår de tre transportfakturaer ... levering til G19 i Tyskland og G20 i Holland, som dog ikke figurerer som købere i fakturaerne ..., som efter appellantens oplysninger skulle angå glødelamperne indkøbt på G1.

Endelig bemærkes, at appellanten med replikken til landsretten har oplyst, at en række glødelamper indkøbt på G1 har været udsat for vandskade, og at disse glødelamper som følge heraf blev afgangsført i lageropgørelserne. Det må lægges til grund, at der hermed menes, at glødelamperne ikke er videresolgt. Disse glødelamper er således ikke eksporteret, og kan dermed allerede af denne årsag ikke berettige en afgiftsgodtgørelse i medfør af forbrugsafgiftslovens § 24, stk. 1, 2. pkt.

Skiftende forklaringer

Overordnet er det Skatteministeriets opfattelse, at denne sag bærer præg af, at der i skriftvekslingen foreligger skiftende forklaringer fra appellantens side.

Således har appellanten under sagens administrative behandling og i stævningen for byretten argumenteret for, at afgiftsgodtgørelsen angik glødelamper, som appellanten havde købt på G1, og som appellanten havde eksporteret. I den forbindelse oplyste appellanten, at bilag 21 udgjorde appellantens eksportfakturaer, hvilket dog efterfølgende ændres til at angå både eksportfakturaer samt fakturaer til danske virksomheder registrerede som oplagshavere. Med appellantens replik for landsretten har appellanten endvidere oplyst, at en del af glødelamperne indkøbt på G1 har været udsat for vandskade og dermed ikke er blevet eksporteret.

Efterfølgende i skriftvekslingen har appellanten dog også fremført, at den i sagen omtvistede afgiftsgodtgørelse angår andre glødelamper, indkøbt hos andre grossister, uden dog at fremlægge dokumentation herfor.

Derudover har appellanten oplyst, at ud af 480 lysrør, indkøbt på G1, er 31 lysrør solgt, og at disse 31 lysrør er solgt i Danmark, og dermed ikke eksporteret, jf. appellantens replik for byretten ... Appellanten har i den forbindelse henvist til en lageroversigt ...

Efterfølgende har appellanten i imidlertid oplyst, at de 31 solgte lysrør alligevel ikke angår lysrør indkøbt på G1, men i stedet angår lysrør, som appellanten købte af kurator i G6, og at disse glødelamper blev registreret på appellantens lager den 1. juni 2008. Konkursdekret vedrørende G6 blev dog først afsagt den 3. juli 2008, jf. SKATs afgørelse ... hvorfor appellantens forklaring i det hele forekommer urigtig og usammenhængende.

Endvidere har appellanten som nævnt ovenfor anført, at den i sagen ønskede afgiftsgodtgørelse på kr. 844.360,- kun angår glødelamper indkøbt på G1 til en afgiftsværdi på kr. 200.678,-. Den daglige leder, A, oplyste imidlertid til SKAT, at mindst 70 % af glødelamperne indkøbt på auktion (svarende til kr. 591.052,- i glødelampeafgift) var blevet solgt til udlandet og omfattet af appellantens anmodning om afgiftsgodtgørelse, jf. SKATs sagsfremstilling ...

Der foreligger således i sagen væsentlige skiftende forklaringer både under den administrative behandling af sagen og ved sagens behandling ved domstolene. Eftersom ingen af appellantens (skiftende) forklaringer er bestyrket af objektivt dokumenterbare omstændigheder kan disse således ikke lægges til grund. Byretten har da heller ikke i sin dom tillagt de afgivne forklaringer nogen bevismæssig betydning.

..."

Landsrettens begrundelse og resultat

H1 har bevisbyrden for, at betingelserne for godtgørelse af afgift af varer, der er afgiftsberigtiget efter reglerne i forbrugsafgiftsloven, er opfyldt.

De omhandlede glødelamper m.v. blev solgt af G6 i tiden marts-maj 2008 via G1. H2, der blev erklæret konkurs den 3. juli 2008, havde A som daglig leder og var ejet af H2, der havde As bror, MS, som direktør. Driften i G6 blev kort før selskabets konkurs overtaget af H1 med As søn, B, som ejer og direktør og med A som daglig leder. B havde erhvervet H1 i maj 2008. Selskabet fik pr. 1. juli 2008 bevilling som varemodtager i relation til forbrugsafgiftslovens afsnit II og blev pr. 1. juli 2011 registreret som oplagshaver. H1 drev virksomhed fra den samme adresse, hvor G6 havde drevet virksomhed, og hvor de omhandlede glødelamper m.v. fysisk blev oplagret efter at være blevet bortsolgt. Faktureringen fra G1 skete til Bs selskab H2. Betalingen blev foretaget dels kontant af A, dels fra bankkonti tilhørende henholdsvis H1 og G16.

Under disse omstændigheder påhviler der H1 en skærpet bevisbyrde for, at selskabet har købt afgiftsberigtigede glødelamper m.v. hos G8.

Også efter bevisførelsen for landsretten tiltrædes det af de grunde, som byretten har anført, at H1 ikke har godtgjort at have krav på afgiftsgodtgørelse af glødelamper m.v. købt hos G1 med G6 som sælger.

Herefter, og da det for landsretten fremkomne ikke kan føre til et andet resultat, stadfæster landsretten byrettens dom.

H1 skal betale sagsomkostninger for landsretten til Skatteministeriet med 75.000 kr. til dækning af udgifter til advokatbistand inkl. moms. Ved fastsættelsen af beløbet er der ud over sagens værdi taget hensyn til sagens omfang og udfald.

T h i  k e n d e s  f o r  r e t:

Byrettens dom stadfæstes.

I sagsomkostninger for landsretten skal H1 inden 14 dage betale 75.000 kr. til Skatteministeriet.

Sagsomkostningerne forrentes efter rentelovens § 8 a.