Sagen drejer sig om betaling af arbejdsmarkedsbidrag i forbindelse med arbejde ved fast driftssted i Kina.

Landsskatterettens afgørelse

Skatteankenævnet har anset klageren for omfattet af pligten til at betale arbejdsmarkedsbidrag.

Landsskatteretten stadfæster nævnets afgørelse.

Sagens oplysninger

Klageren er fuldt skattepligtig til Danmark, da han har bopæl her i landet.

Ved en ansættelseskontrakt dateret den 8. februar 2006 blev klageren ansat hos G1 A/S (selskabet) i Danmark. Af aftalen fremgår bl.a. følgende:

"1. Arbejdsområde og sted

Medarbejderen ansættes som System Engeneer i Software Engineering med reference til Head of Software Project Engineering.

Arbejdsstedet er på Virksomhedens adresse, (...)

Der må påregnes en vis rejse aktivitet, ca. 40 dage pr. år. I øvrigt henvises til Virksomhedens Rejsemanual.

2. Ikrafttræden

Ansættelsesforholdet træder i kraft den 1. marts 2006 med første arbejdsdag onsdag den 1. marts kl. 9.00.

Medarbejderens anciennitet er gældende fra den 1. marts 2006.

3. Gage og pension

Medarbejderen aflønnes med en månedlig bruttogage på kr. 28.500 inkl. pension.

Medarbejderen indgår ved tiltrædelsen i Virksomhedens obligatoriske pensionsordning, der pr. 1. april 2005 udgør 9,9 % af den samlede månedlige bruttogage fordelt med en arbejdsgiverandel på 6,6 % og en medarbejderandel på 3,3 %. (...)

Gagen reguleres én gang årligt, første gang den 1. april 2007.

Medarbejderen har fri ADSL-forbindelse. Forbindelsen afbrydes ved faktisk fratræden.

4. Arbejdstid

Medarbejderen er ansat på jobløn. Arbejdstiden er 37 timer om ugen. Der kan forekomme overtid, og betaling herfor anses for indeholdt i den aftalte gage, jf. pkt. 3.

5. Ferie og feriefridage

Medarbejderen er berettiget til ferie i henhold til Ferielovens regler. For så vidt angår feriefridage og ferietillæg henvises til Personalehåndbogen.

Ferie afholdes efter aftale med nærmeste chef.

6. Opsigelsesvarsler

Funktionærloven er gældende for ansættelsesforholdet, og opsigelse kan finde sted med varsel i henhold til funktionærloven.

(...)

12. Overenskomstmæssige forhold

Nærværende aftale er omfattet af overenskomst med (...)"

Selskabets Rejsemanual fastsætter retningslinjer for køb af flybilletter, bestilling af hotelværelser, rejseafregning med selskabet m.v.

I perioden fra den 16. april 2007 til den 22. maj 2007 arbejdede klageren på et projekt i Kina. Der er tale om et bagagehåndteringsprojekt, og projektet indebar, at selskabet fik fast driftssted i Kina efter art. 5, stk. 3, litra a, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Kina.

Projektet er registreret i Kina og skattepligtigt dér. De månedlige lønudbetalinger er indberettet til de kinesiske myndigheder.

Der er ikke indgået en særskilt aftale med klageren vedrørende hans ophold i Kina.

Klagerens lønsedler for marts, april og maj 2007 er fremlagt. Heraf fremgår bl.a., at klageren ud over sin sædvanlige løn fra selskabet har fået et idriftsættelsestillæg på i alt 22.800 kr. under opholdet i Kina, at han har fået skattefri diæter, og at der er sket indbetalinger til klagerens pensionsordning i Danmark. Selskabet har indeholdt såvel A-skat som arbejdsmarkedsbidrag i klagerens løn under udstationeringen.

Ifølge klagerens danske selvangivelse udgjorde den skattepligtige del af hans løn for arbejdet udført i Kina 60.625 kr.

Det fremgår af en kinesisk "Individual Income Tax Monthly Return", at klageren i 2007 har haft en lønindkomst på 56.760,97 kr., og at der heraf er beregnet kinesisk skat med 20.635,97 RMB.

Det fremgår af en mail dateret den 7. juli 2008 fra repræsentanten, at revisorvirksomheden G2 i Kina har bedt om at få overført 36.161,12 USD til betaling af kinesiske skatter for 2007, og at et beløb på 20.365,97 RMB vedrørende klageren indgår heri.

Det er ikke muligt at se, hvordan den kinesiske løn er opgjort.

Repræsentanten har bl.a. forklaret, at forskellen mellem den danske og den kinesiske løn, skyldes forskelle i, hvad der anses for skattepligtigt i de to lande.

Repræsentanten har på vegne af selskabet anmodet SKAT om fritagelse for indeholdelse af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag i vederlag betalt til klageren under dennes udstationering til Kina. Klageren har den 12. august 2009 fået medhold i, at der ikke skulle indeholdes A-skat i den del af hans vederlag, der er optjent under opholdet i Kina.

MK, der i den omhandlede periode var regnskabschef i selskabet, har i et brev af 19. august 2009 bl.a. erklæret, at:

"(...) projektet i Kina udgjorde et fast driftssted i relation til dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Kina og er selvangivet således i Danmark.

(...)(klageren) i perioden 16. april 2007 - 22. maj 2007 opholdte sig i Kina, og var underlagt LH's instruktionsbeføjelser. LH var ansat i selskabets kinesiske afdeling og leder af projektet. Selskabet i Danmark indeholdte kinesisk skat af lønnen, som G2 i Shanghai fik overført til at betale den kinesiske skat med."

SKAT Hovedcentret har i et brev dateret den 9. september 2009 bekræftet, at selskabet har selvangivet resultatet fra dets faste driftssted i Kina.

Klageren har oplyst følgende om sine arbejdsopgaver:

Før udstationeringen til Kina:

• Udvikling af standardsoftwareprodukter - standardløsninger, som derefter kan tilpasses den enkelte lufthavn.
• Udvikling af software til en nærmere angivet lufthavn i Kina.
• Under udstationeringen til Kina:
• Test af den del af selskabets software, der kommunikerer med andre systemer i lufthavnen. Der skulle testes sammen med nogen af de andre leverandører til lufthavnen.
• Test af kommunikation mellem selskabets software og de mekaniske dele samt med andre softwaresystemer i bagagehåndteringsanlægget.

Efter udstationeringen til Kina:

• "Skrive" specifikationer til lufthavnene i 4 nærmere angivne byer.
• Udvikling af standardsoftwareprodukter.
• Udvikling af specifik software til lufthavnene i 2 nærmere angivne byer.
• "Remote"-installationer af software i samme to byer.
• Procesforbedring i forbindelse med softwareudviklingen.

For Landsskatteretten er bl.a. fremlagt diverse rapporter vedrørende tests, som klageren deltog i under sit ophold i Kina.

Skatteankenævnets afgørelse

Klageren omfattes af pligten til at svare arbejdsmarkedsbidrag af lønindkomst erhvervet for arbejdet udført i Kina.

Det fremgår af arbejdsmarkedsfondslovens § 7, stk. 1, litra a, at bidragspligten påhviler personer, der er fuldt skattepligtige efter kildeskattelovens § 1, og som har lønindkomst m.v. fra beskæftigelse udført her i landet eller fra beskæftigelse udført i udlandet for en arbejdsgiver her i landet.

Klageren var fuldt skattepligtig til Danmark, og det afgørende for vurderingen af bidragspligten er derfor, om arbejdet er udført for en dansk eller en udenlandsk arbejdsgiver.

Det er nævnets opfattelse, at klagerens arbejdsgiver under opholdet i Kina var dansk. Ved vurderingen lægger nævnet specielt vægt på oplysningerne i ansættelseskontrakten samt den omstændighed, at der efter det oplyste ikke er indgået andre aftaler i forbindelse med arbejdet i Kina. Det må derfor lægges til grund, at det er bestemmelserne i den fremlagte kontrakt, der er gældende for klageren, hvilket betyder, at han i den omhandlede periode, var ansat hos og udførte arbejde for den del af virksomheden, der er i Danmark. Forholdet vedrørende arbejdet i Kina må derfor betragtes som en kortvarig udstationering, hvor der fortsat udføres arbejde for den danske virksomhedsdel.

Nævnet har endvidere lagt vægt på, at udstationeringsperioden var meget kort, og at den er i overensstemmelse med beskrivelsen af stillingen i den fremlagte ansættelseskontrakt, hvoraf fremgår, at der på påregnes en vis rejseaktivitet - ca. 40 dage om året. Det er endvidere hverken dokumenteret eller sandsynliggjort, at klageren i den omhandlede periode har arbejdet på andre betingelser eller har været tilknyttet eller underlagt en anden arbejdsgiver.

Der er yderligere ikke fremlagt konkrete oplysninger, der dokumenterer eller viser hvorledes forholdet mellem selskabet og den udenlandske virksomhedsdel er konstrueret, herunder hvorledes der er afregnet vedrørende lønnen til klageren, således at det kan konstateres hvem lønudgiften har belastet.

Klageren opfylder således på flere væsentlige punkter ikke betingelserne for fritagelse for arbejdsmarkedsbidrag, jf. SKM2001.145.LSR og SKM2007.580.SR, hvoraf fremgår, at der skal være tale om længerevarende udstationeringer, at medarbejderen har udført ledelsesmæssigt arbejde på driftsstedet eller, at det er den projektansvarlige på det faste driftssted, der ansætter og har ledelsesansvaret for medarbejderen, at der ikke er instruktionsbeføjelse eller reference til hovedvirksomheden i Danmark, at medarbejderens løn endeligt belaster det faste driftssted, og at eventuelle sociale sikringer er påvirket af lokale vilkår.

Klageren kan herefter ikke fritages for betaling af arbejdsmarkedsbidrag.

Klagerens påstand og argumenter

Klageren omfattes ikke af pligten til at svare arbejdsmarkedsbidrag i perioden 16. april til 22. maj 2007. Klageren arbejdede i denne periode i Kina for selskabets faste driftssted ved en lufthavn i Shanghai, og havde udenlandsk arbejdsgiver, idet han efter § 7, stk. 1, litra a, i den dagældende arbejdsmarkedsfondslov må anses for ansat ved det faste driftssted.

Da den oprindelige lov blev indført, fremstod bestemmelsen således:

"§ 7. For lønmodtagerbidraget påhviler bidragspligten personer, der har lønindkomst m.v. fra beskæftigelse udført her i landet eller fra beskæftigelse udført i udlandet for en arbejdsgiver her i landet, (...)"

Af forarbejderne til loven (Folketingstidende 1992/93, Tillæg A, spalte 10311) fremgår:

"Lønmodtagere, der f.eks. udstationeres gennem kortere eller længere tid, med bevarelse af ansættelsesforholdet hos en arbejdsgiver her i landet, er således fortsat bidragspligtige efter loven, jf. dog § 7, stk. 4, og bemærkningerne hertil."

Da loven ikke konkret tog stilling til arbejdsgiverbegrebet, er dette i stedet fastlagt gennem bl.a. Finansministerens svar på spørgsmål om netop fortolkningen af indholdet og rækkevidden af loven. Der kan bl.a. henvises til SU 1993.369, SU 1994.7 og SU 1994.8. Heraf kan udledes, at i situationer, hvor det juridiske ansættelsesforhold foreligger med en selvstændig juridisk person og arbejdet udføres for et fast driftssted eller en filial beliggende i udlandet, kan der ikke lægges afgørende vægt på det juridiske ansættelsesforhold. Der skal med andre ord foretages en konkret vurdering af det enkelte tilfælde.

Følgende kriterier skal påses i en samlet bedømmelse for at kunne konstatere om der foreligger et ansættelsesforhold med et fast driftssted:

• Hvorfra udgår instruktionsbeføjelsen?
• Hvor er arbejdsstedet normalt?
• Hvis opgaver løses (driftsstedets eller hovedforetagendets)?
• Er aflønningen påvirket af de lokale forhold?
• Hvem afholder i sidste ende driftsomkostningerne til den ansatte?

Det har ingen betydning, hvem der reelt formidler udbetalingen af lønnen.

Det bestrides som udgangspunkt ikke, at der er et juridisk ansættelsesforhold imellem klageren og selskabet, men det handler kort og godt om, hvorvidt klageren i henhold til arbejdsmarkedsfondsloven kan anses for at være ansat i det faste driftssted eller ej, hvilket skal bedømmes ud fra den vejledning, fortolkningsbidrag og praksis, der er på området.

Der findes en del praksis vedrørende udstationeringer til enten hjemmehørende selskabers udenlandske datterselskaber eller hjemmehørende selskabers udenlandske faste driftssteder. I forhold til at bedømme situationen alene ud fra en vurdering af det juridiske ansættelsesforhold er situationerne forskellige, da et fast driftssted ikke er en selvstændig juridisk person, men en skatteretlig fiktion skabt med henblik på indkomstallokering. Dermed kan det faste driftssted ikke indgå som part ved f.eks. ansættelsesaftaler, da det ville være at betragte som en aftale med hovedforetagendet. Daværende Finansminister Mogens Lykketoft var således nødt til at indføre et særligt "ansættelsesbegreb" på området, da en række skatteydere som arbejdede i udlandet ellers ville blive omfattet af arbejdsmarkedsbidragspligt. Ansættelsesforhold til et fast driftssted er således et særegent begreb, som kun kendes i sager om arbejdsmarkedsbidrag.

I TfS 1999.655.LSR blev en projektleder anset for ansat ved et fast driftssted i Uganda og han var dermed ikke pligtig til at betale arbejdsmarkedsbidrag af lønnen i den pågældende periode. Til trods for at ansættelsen juridisk forelå hos et dansk interessentskab blev afgørelsen truffet ud fra en særskilt vurdering af indholdet af det arbejde og den stilling, som projektlederen bestred. Der blev lagt særlig vægt på, at den ansatte indgik i det faste driftssteds organisation, at han arbejdede for at løse det faste driftssteds opgaver og at udgifterne forbundet med den ansatte var blevet pålagt det faste driftssted i udlandet som driftsudgifter. Længden af opholdet (16. januar til 19. juni 1996) ses ikke tillagt vægt.

I SKM2001.145.LSR (TfS 2001.275), som i øvrigt vedrører en lignende udstationering foretaget af selskabet, blev en supervisor, der var udsendt i forbindelse med etablering af et bagagehåndteringsanlæg fritaget for skulle betale arbejdsmarkedsbidrag. Dette blev begrundet med, at projektet ansås for at udgøre et fast driftssted, at medarbejderens arbejdsfunktioner havde tjent til at løse den udenlandske virksomheds opgaver og at driftsudgifterne vedrørende den ansatte var medregnet og endeligt pålagt det faste driftssted ved at indgå i projektregnskabet. Længden af opholdet (ca. 2 år) ses ikke tillagt vægt.

I begge sager fremgår det klart, at forholdet kan sidestilles med, at der er indgået et ansættelsesforhold med det faste driftssted. Dette konkluderes, selv om der udelukkende forelå et juridisk ansættelsesforhold med den danske arbejdsgiver. Essensen af de to afgørelser er, at der ikke lægges vægt på det juridiske ansættelsesforhold.

I SKM2007.580.SR bekræftede Skatterådet, at personer, som er ansat i en dansk virksomhed og som for en tidsbegrænset periode arbejder ved en dansk virksomheds faste driftssted i udlandet, hvormed Danmark ikke har en bilateral aftale om social sikring heller ikke er pligtige til at betale arbejdsmarkedsbidrag. Det juridiske ansættelsesforhold tillægges igen ikke betydning, men der medtages dog et element til vurdering af ansættelsesforholdets eksistens fra vejledningen Indeholdelse af A-skat, AM-bidrag og SP-bidrag; 2007-2 afsnit C.2.2: "løn og eventuelle sociale sikringsordninger er påvirket af lokale vilkår".

Landsskatteretten har i SKM2009.391.LSR afsagt en kendelse, hvor en person udstationeret til en dansk virksomheds Sri Lankanske virksomhedsdel, også kunne anses for at være ansat ved dette faste driftssted uden, at der blev lagt vægt på, at den ansatte var omfattet eller påvirket af lokale sociale sikringsordninger. Det samme gør sig gældende i to øvrige kendelser afsagt af Landsskatteretten: j.nr. 07-01206 og 08-01186, der begge er afsagt den 13. oktober 2009.

I de to sidstnævnte sager blev der ved bedømmelsen af, om lønmodtageren reelt var ansat ved det faste driftssted lagt væk på, at der forelå en selvstændig organisation og ledelse på udstationeringsstedet, som også var ansvarlig for økonomiske og driftsmæssige forhold, at lønmodtageren tjente til løsning af det faste driftssteds lokale opgaver, at hans løn endeligt blev belastet det faste driftssted, og at hans arbejdstid var underlagt de lokale forhold. Det vil sige en vurdering, som stemmer overens med den eksisterende praksis på området.

07-01206 og 08-01186 drejer sig om udstationeringer til hhv. Ækvatorial Guinea i perioden 15. sep. til 31. dec. 2005 og til Caribien i perioden 30. maj 2005 til 28. april 2006. I begge sager henvises der i afgørelsen meget klart til afgørelsen i SKM2009.391.LSR Det er herefter fælles for alle tre sager, at det konkrete tilfælde er afgjort ud fra de kriterier, som også er anvendt i henholdsvis TfS 1999.655, SKM2001.145.LSR (TfS 2001.275) og SKM2007.580.SR. Det er således en konkret vurdering af, om der reelt eksisterer et ansættelsesforhold, som er afgørende for, om der er pligt til at betale arbejdsmarkedsbidrag af den løn som oppebæres under en udstationering til et fast driftssted.

Længden af en udstationering ses ikke at have haft indflydelse på bedømmelsen. Det ses blandt i sagen om udstationering til Ækvatorial Guinea, hvor udstationeringen kun har en varighed af lidt over 3 måneder.

SKM2001.145.LSR (TfS 2001.275.LSR) er udtryk for gældende ret på området, og da nærværende sag er helt analog med denne, skal der ske frifindelse for betaling af arbejdsmarkedsbidrag.

Der skal herefter foretages en konkret vurdering af, om klageren har haft ansættelse ved det faste driftssted i Kina.

Installationen af bagagehåndteringssystemet i lufthavnen udgjorde et fast driftssted i overensstemmelse med artikel 5, stk. 3, litra a, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten imellem Danmark og Kina. Det faste driftssted havde selvstændig ledelse, budgetter, prokura, tilknyttet personale, regnskab og økonomi. Der var indsat lokal ledelse til at foretage nødvendige beslutninger i forbindelse med projektets udarbejdelse. Større beslutninger, som kunne påvirke resultatet af projektet og som lå udenfor det oprindelige budget skulle godkendes på højere niveau i koncernen, da der er tale om en fast projektramme. Det faste driftssted "ansatte" lokal arbejdskraft via lejeaftaler og al ledelse og tilrettelæggelse af arbejdet foregik lokalt ved det faste driftssted. Desuden inddrager ingeniører som klageren ofte selv lokale personer, som ansættes på lejeaftaler til at udføre entreprisearbejde. Over disse "ansatte" fører den pågældende ingeniør tilsyn og har instruktionsbeføjelser.

Klageren var ved udstationeringen ansat til at "supervice" og bistå i opgaven med at oprette et funktionsdygtigt og effektivt bagagehåndteringssystem, hvilket er kernekompetencen for det faste driftssteds arbejde. Dermed var klagerens tilstedeværelse grundet i et behov for at løse det faste driftssteds opgaver.

Klageren var direkte underlagt LH's (Project Director, G1 A/S China) ledelse i faste driftssted, og klageren har dermed været underlagt den lokale organisation og instruktionsbeføjelse, hvilket er bekræftet af MK.

Lønnen blev udbetalt fra Danmark, men belastet det faste driftssted i Kina, ligesom der blev indeholdt og betalt skat til Kina af lønindkomsten vedrørende arbejdet i Kina. Lønnen for perioden indgik i det faste driftssteds regnskab som en driftsomkostning, den blev selvangivet som en del af lønomkostningerne i Kina, og er dermed ikke inkluderet i selskabets selvangivelse i Danmark.

Klageren har således været underlagt den lokale ledelses instruktionsbeføjelse, han har haft normalt arbejdssted ved det faste driftssted i den pågældende periode, og han har løst driftsstedets opgaver. I sidste ende har driftsstedet båret lønomkostningerne til klageren og dermed skal klageren undtages fra at skulle betale arbejdsmarkedsbidrag, idet alle momenter i sagen taler for, at der har eksisteret et ansættelsesforhold med det faste driftssted.

Det er korrekt, at der i de sager, som danner grundlag for gældende ret har været tale om udstationeringer, hvis varighed har varieret fra et halvt til to år, men udstationeringernes varighed er ikke et selvstændigt kriterium. Ansættelsesforhold kan indgås for en kortere periode, da der er aftalefrihed. Det er bare således, at der ikke kan indgås en kontrakt i pågældende tilfælde og argumentet anses derfor ikke for gyldigt. Længden af en udstationering er derfor ikke et gyldigt argument, der sammen med indholdet af den formelle ansættelseskontrakt skal udgøre tyngden i afgørelsen.

Den generelle bestemmelse i klagerens ansættelseskontrakt om rejser er en standardbestemmelse i alle selskabets kontrakter, der er indført, fordi selskabet er så internationalt fokuseret, at rejseaktivitet for de ansatte må påregnes. Ved at indføje denne passus i kontrakterne har man imidlertid ikke automatisk afskåret sig fra at skulle foretage den konkrete vurdering af ansættelsesforholdet, der er sket ovenfor.

Det skal her nævnes, at selskabet er en virksomhed, der hovedsagligt har projekter i andre lande, som typisk bliver betragtet som faste driftssteder alene på grund af deres lange varighed og karakter af installationsvirksomhed, jf. OECD's Modeloverenskomst, art. 5, stk. 3.

Ved ny praksis, SKM2009.697.LSR (TfS.2010.20.LSR), er der i en sag vedrørende udstationering til et dansk selskabs søsterselskab i USA vist en retning, som peger væk fra den ofte tyngende bedømmelse af det juridiske ansættelsesforhold, som ellers har været set i tidligere sager. Alene af den grund, at sagen vedrører en udstationering til et søsterselskab, er den ikke umiddelbart anvendelig i forhold til nærværende sag. Det skal dog alligevel bemærkes, at der i den pågældende sag var indgået en kontrakt imellem lønmodtagerens oprindelige arbejdsgiver og værtsselskabet, hvortil skatteyderen blev udstationeret. I modsætning til tidligere afgørelser, hvor der normalt lægges overvejende vægt på indholdet af sådanne aftaler, er der i denne sag brugt en metode, som ellers kun anvendes ved pådømmelse af ansættelsesforhold ved et fast driftssted.

Afgørelsen kan formentlig ikke anses for en praksisændring, men til trods for dette, kan SKAT ikke længere udelukkende henholde sig til indholdet af en ansættelseskontrakt, uanset om der er tale om en udstationering til et fast driftssted eller et selskab. Der skal foretages en konkret vurdering.

Vedrørende dokumentationskravene for at klagerens løn er belastet det udenlandske driftssted bemærkes, at selskabet har selvangivet projektet i Kina som et fast driftssted i sin danske selvangivelse, hvilket er bekræftet af SKAT selv, og at erklæringen fra MK dokumenterer klagerens tilknytning til det faste driftssted. Uanset dette forlanger skatteankenævnet yderligere beviser for, at udgiften endeligt er afholdt af det faste driftssted. Det er en vanskelig opgave at bebyrde en medarbejder med at skulle anmode om selskabets interne regnskabsdokumenter ved ansøgning om fritagelse for arbejdsmarkedsbidrag.

Selskabet er forpligtet til at allokere de indkomster og udgifter, der hører til projektet til det faste driftssteds regnskab, jf. OECD's Modeloverenskomst art. 7. Projektet har i en periode anvendt klagerens ydelser, idet han har været underlagt den lokale ledelse og tjent til at løse det faste driftssteds opgaver. Dermed skal udgiften til klageren for den periode, han var i Kina, selvangives som en del af det faste driftssteds omkostninger, hvilket også er sket. Konsekvensen af dette er, at det faste driftssted har afholdt udgifterne for klageren idet det faste driftssted holdes ude af den danske selvangivelse, jf. selskabsskattelovens § 8, stk. 2 (territorialprincippet).

Der er fremlagt dokumentation fra G2 i Kina, og repræsentanten har selv medvirket til indrapportering og selvangivelser for selskabets ansatte. Repræsentanten er overbevist om, at selskabet har overholdt gældende skatteregler i Kina og Danmark i denne sag. Der kan ikke redegøres mere for situationen end allerede sket, idet yderligere oplysninger ikke er tilgængelige for en ansat medarbejder. Yderligere dokumentation om detaljeringsgraden af belastning af omkostninger i projektregnskaberne vil henhøre under en evt. ligning af selskabet.

Drages en parallel til beskatningen af klageren under udstationeringen bemærkes, at Kina har beskatningsretten til klagerens løn, jf. art. 15 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten med Kina. Beskatningen er gennemført i Kina, hvilket også er vist i klagerens selvangivelse for 2007. Da der er sket beskatning i Kina, har klageren ikke kunnet opfylde kriterierne i art. 15, stk. 2, hvilket viser, at hans lønomkostning er endeligt pålagt det faste driftssted. Alternativt havde klageren kunnet undgå beskatning i Kina.

Endelig bemærkes, at skatteankenævnet i sagen om skattetrækfritagelse for selv samme periode med præcis det samme faktum og de fremlagte beviser som i sagen her, har konkluderet til fordel for klageren. Klageren har altså fået medhold (af samme skatteankenævn) i sin sag om skattetrækfritagelse. Skattetrækfritagelsen er yderligere med til at bekræfte påstanden om, at klageren bør friholdes for at skulle betale arbejdsmarkedsbidrag af løn optjent i Kina.

Baseret på ovenstående udredning må det konkluderes, at klageren har været i et ansættelsesforhold med selskabets faste driftssted i Kina i perioden 16. april til 22. maj 2007 og derfor skal fritages for pligten til at svare arbejdsmarkedsbidrag af den løn, som er optjent i perioden.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Pligten til at svare arbejdsmarkedsbidrag påhviler bl.a. personer, der har lønindkomst m.v. fra beskæftigelse udført her i landet eller fra beskæftigelse udført i udlandet, i Grønland eller på Færøerne for en arbejdsgiver her i landet, og som er skattepligtig efter kildeskattelovens § 1 eller § 2, stk. 1, nr. 1 eller 3 eller stk. 2. Det fremgår af den dagældende arbejdsmarkedsfondslovs § 7, stk. 1, litra a.

Ved vurderingen af, om en arbejdsgiver skal anses for dansk eller udenlandsk, ses efter praksis bl.a. på indgåede aftaler, om arbejdsstedet er i udlandet, om medarbejderen er beskæftiget inden for den udenlandske enheds virksomhedsområde og arbejdet tjener til at løse denne enheds opgaver, om den direkte ledelse af og ansvaret for arbejdspladsen og det arbejde, der udføres, udøves i udlandet, om medarbejderens løn belastes den udenlandske enhed, og om løn og eventuelle sociale sikringsordninger er påvirket af lokale vilkår. Der kan bl.a. henvises til SU 1994.8, SKM2007.580.SR og SKM2009.391.LSR.

Af klagerens kontrakt med G1 A/S fremgår bl.a., at han blev ansat til at udføre arbejde for G1A/S i Danmark, og at han måtte påregne rejseaktivitet på op til 40 dage om året. Kontrakten er indgået efter danske regler og på almindelige danske vilkår i relation til ferie og pension m.v.

Klagerens udstationering til Kina havde en varighed, der lå inden for den rejseaktivitet klageren ifølge sin ansættelseskontrakt måtte påregne at have. Der blev ikke indgået en særskilt aftale om udstationeringen, der kan belyse klagerens arbejdsopgaver, herunder eventuelle ændrede arbejdsopgaver og referencer under hans ophold i Kina. Klagerens kontrakt med G1 A/S anses derfor fortsat for gældende for ansættelsesforholdet. G1 A/S må herunder have haft den overordnede ledelsesret over klageren.

Det er oplyst, at klagerens arbejde i Danmark bl.a. bestod i udvikling af software til brug for det bagageanlæg, G1 A/S skulle levere til lufthavnen i Kina, og at hans arbejde i Kina har bestået i tests af den omhandlede software.

Disse forhold taler for, at klagerens arbejdsgiver under opholdet i Kina fortsat var dansk. Uanset om udgiften til klagerens løn endeligt blev afholdt af selskabets faste driftssted i Kina, og at klageren under opholdet var undergivet daglig instruktionsbeføjelse fra en leder dér, anses det på denne baggrund ikke for godtgjort, at klagerens arbejdsgiver var udenlandsk i perioden fra den 16. april til den 22. maj 2007.

Landsskatteretten stadfæster skatteankenævnets afgørelse.