Skattestyrelsen har ændret boets skattemæssige status til at være skattefritaget.

Landsskatteretten ændrer Skattestyrelsens afgørelse.

Faktiske oplysninger
A afgik ved døden den 4. december 2022.

Det fremgår af Det Centrale Personregister, CPR, at afdøde havde folkeregisteradresse på Adresse Y1, By Y1, (herefter ejendommen) i perioden 1. februar 2001 - 4. december 2022.

Ifølge oplysninger tilgængelige på www.ois.dk er ejendommen et fritliggende enfamiliehus med et samlet grundareal på 663 m². Om salget af ejendommen fremgår, at den blev solgt for 4.065.000 kr. ved almindeligt frit salg, og at slutseddeldato og skødedato var henholdsvis den 19. oktober 2023 og 1. december 2023.

Af boopgørelsen fremgår, at boet, der er opgjort med skæringsdag den 30. november 2023, er skiftet privat. Endvidere fremgår bl.a.:

"(...)
	BOET HAR HAFT FØLGENDE INDTÆGTER
(…)
4.	Bolig
	Ejendomsnr.		[…]
	Matr. nr.		[…]
	Beliggende		Adresse Y1, By Y1
	Off. Vurdering			2.600.000,00
	Solgt:		01.12.2023
	Salgssum					kr.	4.065.000,00
	Salgsomkostninger m.v., herunder gebyrer til bank					kr.	-96.445,00
	I alt					kr.	3.968.555,00	kr.	3.968.555,00
(...)
6.	Øvrige indtægter
	Tilgodehavende boskat					kr.	50.490,00
(...)
	Aktiver i alt + særlige indtægter i alt							kr.	4.650.620,99
	BOET HAR HAFT FØLGENDE UDGIFTER:
(...)
3.	Gæld med pant i fast ejendom - 100 %
	Gæld pr. dødsdagen - jf. Bank1- nom.						2.270.000,00
	Betalt ydelse i boperioden - 2022					kr.	5.104,85
	Betalt ydelse i boperioden - 2023						15.147,97
	Betalt delydelse ved indfrielse						3.884,03
	Restgæld indfriet den 1.12.2023 med					kr.	2.087.788,54
	Gæld pr. dødsdagen - indefrosssen grundskyld					kr.	11.655,00

	Indfriet med					kr.	10.498,45
	I alt					kr.	2.122.423,84	kr.	2.122.423,84
(...)
	Gæld + særlige udgifter i alt							kr.	2.307.215,81
	Når fra boets samlede indtægt					kr.			4.650.620,99
	Fratrækkes boets samlede udgift					kr.			2.307.215,81
	Forekommer bobeholdningen:					kr.			2.343.405,18
	Der foreligger således:						Aktiver		Gæld
	Bank2 konto […295]					kr.	204.281,19
	Bank2 konto […674]					kr.	95.689,28
	Bank2 konto […001]					kr.	9.400,00
	Bank2 - periodiseret renter pr. skæringsdagen					kr.	270,29
	Bank3 konto […662]					kr.	176.961,00
	Bank3 konto […670]					kr.	42.457,00
	Bank3 - periodiseret renter pr. skæringsdag					kr.	4.298,89
	Tilgodehavende salgssum ejendom					kr.	3.987.000,00
	Prioritetsgæld + delydelse					kr.			2.091.672,57
	Transaktionsomkostninger ved ejendomshandel					kr.			11.250,00
	Forbrugsafreg og indefrossen grundskyld m.v.					kr.	13.887,47		15.625,17
	Tilgodehavende boskat					kr.	50.490,00
	Gæld til tidligere ægtefælle					kr.			51.582,20
	Gæld ejendomsmægler					kr.			4.700,00
	Skyldig H1					kr.			57.500,00
	Yderligere retsafgift					kr.			9.000,00
						kr.	4.584.735,12		2.241.329,94
(...)"

Boopgørelsen er underskrevet af de to arvinger og skiftefuldmægtig B, H1 ApS.

Skattestyrelsen modtog boopgørelsen den 8. februar 2024.

Skattestyrelsen sendte den 12. april 2024 et forslag til afgørelse til H1 ApS, hvori styrelsen foreslog at ændre boets skattemæssige status. Det fremgik heraf, at boets bemærkninger til forslaget skulle være Skattestyrelsen i hænde senest den 3. maj 2024.

I mail af 15. april 2024 skrev H1 ApS følgende til Skattestyrelsen:

“Jeg må indrømme at jeg var noget overrasket over at modtage forslag til afgørelsen - så overrasket at jeg sendte forslaget til en af mine tidligere kollegaer som nu arbejder hos G, og her var svaret fra hende

Ja, det er sku spændende. 

Ejendommen er solgt kontant og boet har ikke indfriet lånet inden skæringsdagen. 

Der er således en pose penge og en gæld og disse skal nu modregnes, ja altid spændende at arbejde med dødsbo.

Vi er begge enig om at der er tale om "ny retspraksis" hvis forslaget er udtryk for gældende retspraksis for dødsboskatteloven § 6

---- 0 ---

Jeg skal på vegne af boet meddelte at vi fastholder at boet er skattepligtigt, idet

1.        Retsafgørelsen der henvises til vedrører opgørelsen af ejendommens afståelsessum - altså hvilken udgifter kan fratrækkes - altså ikke relevant for indeværende sag.
2.        Prioritetsgæld er ikke en udgift i forhold til ejendommens afståelsessum - dette er fuldstændig grundlæggende skatteret.

Dødsboskatteloven § 6 indeholder 2 betingelser - både og, nemlig aktiver og dets nettoformue

a.        Vi er enig i boets nettoformue udviser en formue, hvorved betingelserne for skattefrihed jf. dødsboskattelovens § 6 er opfyldt.
b.        Vi er fuldstændig uenig ved opgørelsen af aktiver jf. dødsboskatteloven § 6, idet prioritetsgæld ikke må/skal modregnes i aktivet

Opgørelsen af aktiver

Samlet aktiver jf. fremsendte opgørelse                                                   4.584.735,12
Transaktionsomomkostninger jf opstilling                   11.250
Heraf vedr. gæld                                                               4.500                     - 6.750,00
Tilgodehavende boskat                                                                                - 50.490,00

Aktiver jf. DBSL § 6                                                                                     4.527.495,12

Derfor opfyldes betingelserne for skattefrihed i § 6 ikke og boet er derfor skattepligtigt."

Skattestyrelsen ændrede boets skattemæssige status ved afgørelse af 18. april 2024 (den påklagede afgørelse).

Den 18. april 2024 sendte Skattestyrelsen endvidere et brev til H1 ApS, hvori Skattestyrelsen godkendte værdiansættelsen af boets aktiver og passiver i boopgørelsen. Heraf fremgik bl.a.:

“(…)

Vi har fået boopgørelsen den 8. februar 2024 og godkender værdiansættelserne af de aktiver og passiver, der fremgår af boets indsendte boopgørelse. Godkendelse af værdiansættelserne er sket efter reglerne i boafgiftslovens § 12.

Vi kan i øvrigt oplyse, at

·         boet er skattefritaget, fordi hverken aktiverne eller formuen overstiger beløbsgrænserne for skattefrihed i dødsboskattelovens § 6
·         skifteretten beregner og opkræver en eventuel boafgift.

(…)"

Skattestyrelsens afgørelse
Skattestyrelsen har ændret boets skattemæssige status til at være skattefritaget.

Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført:

"(…)

Skattestyrelsen afgørelse
Skattestyrelsen har modtaget boets mail af 15. april 2024, hvor I har fremsat kommentarer til vores forslag af 12. april 2024, hvor vi foreslår, at ændre boets skattemæssige status til at være skattefritaget.

Boet fastholder, at boet er skattepligtigt.
Boet finder ikke, at den afgørelse Skattestyrelsen har henvist til (Landsskatterettens afgørelse af 3. oktober 2018 sagsnr. 18-0001498) er relevant, idet afgørelsen vedrører opgørelsen af ejendommens afståelsessum.

Det anføres endvidere, at prioritetsgæld ikke er en udgift i forhold til ejendommens afståelsessum.

Boet er uenig i opgørelsen af boets aktiver, idet boet finder, at prioritetsgælden ikke skal modregnes i salgssummen ved vurderingen af boets skattepligt efter dødsboskattelovens § 6.

Der er enighed om, at boets nettoformue er under grænsen for skattefrihed.

Boets advokat anfører, at der må være tale om ny praksis.

Skattestyrelsen finder fortsat, at boet er skattefritaget.
Skattestyrelsen skal bemærke, at ejendommen sælges ved en købsaftale af 19. oktober 2023.

Ejendomsrettens overgang defineres i Den Juridiske Vejlednings afsnit C.H.2.1.7.1 som sket på det tidspunkt, hvor der mellem køber og sælger er indgået en endelig og bindende aftale om ejendommens overdragelse. I de fleste tilfælde oprettes der ved aftalens indgåelse en købsaftale, der bliver underskrevet af parterne, og datoen for den vil i reglen være afgørende. Det er uden betydning, hvornår køberen rent faktisk overtager ejendommen efter sælgeren.

Ejendommen er således solgt inden skæringsdagen d. 30. november 2023.

Når en ejendom - som her - er solgt forud for skæringsdagen til tredjemand er det alene nettoprovenuet ved boets salg af den omhandlede ejendom, der skal indgå ved opgørelsen af boets aktiver. Dette blev fastslået ved SKM2002.35.LSR, der har følgende resumé.
"Ved afgørelsen af hvorvidt et dødsbos aktiver oversteg det i dødsboskattelovens § 6, stk. 1, fastsatte grænsebeløb for, at boet kunne anses for skattefrit, skulle alene nettoprovenuet ved boets salg til tredjemand af en fast ejendom medregnes. Da boets aktiver herefter ikke oversteg lovens grænsebeløb var boet skattefritaget."  

Vi henviser endvidere til SKM2017.271.LSR
I denne sag blev halvdelen af en udlejningsejendom udloddet til arvingen (datteren), mens den anden halvdel blev solgt til et barnebarn.
Det fremgår af den talmæssige opgørelse i sagen, at kun den udloddede halvdel ejendommen medtages under boets aktiver ligesom halvdelen af realkreditlånet medtages under passiverne. Udlodningen til datteren blev således medtaget i boopgørelsen efter bruttoprincippet, mens salget til barnebarnet indgik i boopgørelsen efter nettoprincippet, dvs. som en del af bankindeståendet.  

Landsskatteretten udtalte vedrørende nettoprincippet følgende:…… "En ejendom, der er solgt inden skæringsdagen, skal til bedømmelse af skattepligt opgøres efter et nettoprincip, dvs. gælden skal modregnes i salgsprisen, således at alene nettoprovenuet skal indgå i boets aktiver….."

Nettoprincippet betyder, at kun nettoprovenuet indgår i boets aktiver, dvs. salgssum minus gæld samt salgsomkostninger mv. til tredjemand, dvs. at der blot indgår en pose penge, og ikke ejendommens bruttoværdi.

Som det ses af ovennævnte afgørelser er der ikke tale om en ny praksis, når Skattestyrelsen foreslår, at boet skal ændre status til skattefritaget.

Efter skatteforvaltningens opfattelse skal nettoprincippet anvendes i forbindelse med salg af ejendomme til tredjemand inden skæringsdagen uanset hvornår man rent praktisk vælger, at indfri ejendommens gæld. 

Skattestyrelsen fastholder forslag af 12. april 2024 således, at boet er skattefritaget.

(…)"

Udtalelse fra Skattestyrelsen
I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 29. august 2024 udtalt følgende:

"(…)

Skattestyrelsen har ikke været uenig i selve værdierne af aktiver og pasiver i boopgørelsen, og derfor er der den 18. april 2024 sendt godkendelse af værdiansættelserne efter reglerne i boafgiftslovens § 12.

Afdøde afgår ved døden den 4. december 2022.

Faktum vedrørende salg af afdødes ejendom, beliggende Adresse Y1, By Y1
Ejendommen er ifølge Boliga.dk sat til salg som følgende:

[Billede undladt]

Ejendommen sælges ved købsaftale den 19. oktober 2023, med overtagelse pr. 1. december 2023.
Skæringsdatoen i boet er sat til den 30. november 2023 altså dagen før overtagelsen.

I klagen til SANST er det klagers opfattelse, at Skattestyrelsens afgørelse af 18. april 2024 er ugyldig, da fristen for bemærkninger i Skattestyrelsens forslag af 12. april 2024 ikke var udløbet, da Skattestyrelsen sendte afgørelse til ændring af boets skattemæssige status den 18. april 2024.
Fristen for bemærkninger til Skattestyrelsens forslag af 12. april 2024 var den 3. maj 2024.

Skattestyrelsen modtog bemærkninger fra boet den 15. april 2024, der er ikke indgået yderligere oplysninger fra boet til Skattestyrelsen inden udløbet af fristen. Endvidere ses der heller ikke, at være indgået nye oplysninger fra boet i klagen til SANST, hvorfor Skattestyrelsen er af den opfattelse, at afgørelsen af 18. april 2024 ikke er ugyldig.

Skattestyrelsen skal derfor indstille til stadfæstelse.

(…)"

Skattestyrelsen har den 29. april 2025 endvidere udtalt:

“(…)

Klagerens repræsentant gør gældende, at eftersom Skattestyrelsen hverken har tilsidesat boopgørelsen udarbejdet efter dødsboskiftelovens § 31 eller har korrigeret bobeholdningen pr. skæringsdagen opgjort efter reglerne i bo- og gaveafgiftslovens § 12, er den indsendte boopgørelse korrekt og endelig.

Skattestyrelsen har - som påpeget af klagerens repræsentant - d. 18. april 2024 tilskrevet boet med kopi til skifteretten således:

"Vi har fået boopgørelsen den 8. februar 2024 og godkender værdiansættelserne af de aktiver og passiver, der fremgår af boets indsendte boopgørelse. Godkendelse af værdiansættelserne er sket efter reglerne i boafgiftslovens § 12. 

Vi kan i øvrigt oplyse, at 

·         boet er skattefritaget, fordi hverken aktiverne eller formuen overstiger beløbsgrænserne for skattefrihed i dødsboskattelovens § 6
·         skifteretten beregner og opkræver en eventuel boafgift…."

Det er repræsentantens opfattelse, at ovennævnte meddelelse fra Skattestyrelsen burde have indeholdt en bemærkning om, at der i boopgørelsen er medtaget 50.490 kr. for meget i indeholdt boskat samt, at aktiverne og passiverne er godkendt med undtagelse af det optagne aktiv med teksten "tilgodehavende boskat" som ansættes til 0 kr.

Skattestyrelsen skal hertil bemærke, at det er skifteretten, der efter bestemmelsen i dødsboskiftelovens § 80 beregner og opkræver bo- og tillægsboafgift efter reglerne i lov om afgift af dødsboer og gaver.

Det er i den forbindelse skifterettens opgave at sikre, at det er de rigtige aktiver og passiver, der er medtaget i boopgørelsen, idet skifteretten skal efterprøve alle oplysninger, der vedrører beregningen af boafgiften.

Skattestyrelsens opgaver i forbindelse med værdiansættelserne i dødsboer fremgår af boafgiftslovens § 12, jf. dødsboskattelovens § 84.

Det er efter boafgiftslovens § 12, stk. 2 Skattestyrelsens opgave at påse, at boets værdiansættelser i boopgørelsen svarer til handelsværdien på den i boopgørelsen fastsatte opgørelsesdag, jf. lovbekendtgørelse 2023-01-06, nr. 11.

Det bemærkes, at forud for ikrafttræden af de seneste ændringer i boafgiftsloven d. 11. april 2025 havde boafgiftslovens § 12, stk. 1, 1. pkt. følgende formulering:

"Aktiver og passiver i dødsboer ansættes i boopgørelsen til deres handelsværdi på den i boopgørelsen fastsatte opgørelsesdag. Er et aktiv udloddet før opgørelsesdagen, og er der givet told- og skatteforvaltningen meddelelse herom i henhold til dødsboskattelovens § 5, stk. 2, ansættes aktivet dog til værdien på udlodningstidspunktet."

Boafgiftslovens § 12, stk. 2, 1. og 2. pkt. havde følgende formulering:
Hvis en værdiansættelse ikke er baseret på en sagkyndig vurdering og told- og skatteforvaltningen finder, at værdiansættelsen ikke svarer til handelsværdien på de i stk. 1 nævnte tidspunkter, kan den ændre værdiansættelsen eller anmode skifteretten om at udmelde en eller flere sagkyndige til at foretage en vurdering efter § 93 i lov om skifte af dødsboer. Hvis told- og skatteforvaltningen vil ændre ansættelsen uden sagkyndig vurdering, skal den give boet og skifteretten meddelelse om ændringen inden 3 måneder efter boopgørelsens modtagelse. Ønsker told- og skatteforvaltningen sagkyndig vurdering, skal den inden samme frist rette henvendelse til skifteretten herom.

Skattestyrelsens beføjelser er begrænset til et værdiskøn med hensyn til aktiver og passiver således som disse er anført i boopgørelsen. Alle andre spørgsmål hører under skifteretternes kompetenceområde.

Skattestyrelsen kan udelukkende efterprøve de værdiansættelser som er anvendt i boopgørelsen samt opgørelsen af evt. passivposter. Skattestyrelsen har ikke kompetence til at ændre bobeholdningen udover, hvad der følger af ændringer af værdiansættelsen af de enkelte aktiver og passiver og ændringer af evt. opgjorte passivposter.

Skattens størrelse er heller ikke et værdiansættelsesspørgsmål. Hvis boopgørelsen således fejlagtigt medtager en overskydende dødsboskat under boets aktiver er der ikke tale om et værdiansættelsesspørgsmål.

Der henvises til Karsten Gianellis bog Dødsbobeskatning 3.udgave, kapitel 13, afsnit 2.3 om henholdsvis skifterettens og skatteforvaltningens efterprøvelse af boopgørelsen.

Vi kan i øvrigt henvise til Skatteministeriet "Vejledning i Reglerne om Dødsbobeskatning" Vejledningen er fra 1989 og vedrører reglerne om værdiansættelse som de var beskrevet i kildeskattelovens § 16, stk. 3. Vejledningen indeholder i kapitel 2 afsnit 8 en beskrivelse af ligningsmyndighedernes opgaver i forbindelse med efterprøvelsen af boopgørelsen. Vejledningen har stadig relevans, idet skattemyndighederne fortsat skal efterprøve om aktiverne er medtaget til handelsværdier. Vi har vedlagt en kopi af vejledningens kapitel 2 afsnit 8.

Skattestyrelsen har i den foreliggende sag - ved kopi af brevet af 18. april 2024 - gjort skifteretten opmærksom på, at boet er skattefritaget. Det er således skifterettens opgave at påse, at der ikke beregnes boafgift af den overskydende dødsboskat på 50.490 kr., der er anført i boopgørelsen, idet boet er skattefritaget.

Klagers repræsentant gentager desuden sin ugyldighedspåstand i forbindelse med indsendelsen af den oprindelige klage til Skatteankestyrelsen af 19. juli 2024. Repræsentanten er af den opfattelse, at Skattestyrelsens afgørelse af 18. april 2024 er ugyldig, idet indsigelsesfristen fastsat i Skattestyrelsens henvendelse af 12. april 2024 ikke var udløbet på tidspunktet, hvor Skattestyrelsen træffer afgørelse.

Vi skal her henlede opmærksomheden på de bemærkninger som Skattestyrelsen fremsendte i forbindelse med udtalelsen til klagen, hvor Skattestyrelsen anførte følgende:

(…)

Det bemærkes afslutningsvist, at det er Skattestyrelsens opfattelse at afgørelsen af 18. april 2024 bør fastholdes og at den ikke ugyldig.

(…)"

Klagerens opfattelse
Boets repræsentant har fremsat påstand om, at boet ikke er skattefritaget.

Til støtte for påstanden har repræsentanten bl.a. anført:

"(…)

Anbringende.
Skattestyrelsen har ved brev af 18. april 2024 godkendt boets aktiver og passiver i henhold til reglerne i boafgiftslovens § 12 — dvs. at der ikke er uenighed om boets sammensætning af aktiver og passiver.

Skattestyrelsen er enig i, at boets ejendom er afstået og derfor er der ikke tale om en ejendom omfattet af DBSL § 6 stk. 5 — men derimod om en fordring.

Hvordan Skattestyrelsen selv samme dag, kan nå frem til den konklusion at boets aktiver opgjort efter DBSL § 6 stk. 1 er under grænsen — må stå hen i det uvisse — Skattestyrelsen henviser til, at det er nettoprovenuet ved salget af boets ejendom til tredjemand der skal medtages når opgørelsen af boets aktiver beregnes.

Der er ingen diskussion om værdien af denne fordring — den er kurs 100 — idet beløbet bliver indbetalt til boet den 1.12.2023.

Uanset hvor mange gange jeg læser DBSL § 6, kan jeg ikke finde en beskrivelse af "nettoproveuet" ligesom der heller ikke i den juridiske vejledning afsnit C.E. 3.1.5.1.2 er noget holdepunkt for Skattestyrelsens be­grundelse.

Skattestyrelsen henviser til flere retsafgørelser — alle kendetegnet ved at de er truffet af Landsskatteretten.

Der findes en afgørelse fra Byretten SKM2008.513.BR og hvor:

Boets påstand var, at det alene var de aktiver, som boet havde til rest på skæringsdagen i boopgørelsen, efter gældsposter var betalt, uanset om den betalte gæld ikke havde sammenhæng med det solgte driftsmiddel, der var afgørende for om boet var skattefritaget eller ikke. 

Skatteministeriet tog bekræftende til genmæle, og retten afgjorde sagen til boets fordel.

Der er ingen hjemmel i hverken boafgiftslovens eller i dødsboskatteloven til at omkvalificeret en fordring og medtage den til nettoprovenet fra den bagvedliggende ejendomshandel efter den i ejendommen væ­rende prioritetsgæld er blevet indfriet — der i øvrigt først finder sted efter skæringsdagen.

Boet er derfor skattepligtigt jf. Dødsboskattelovens § 6 stk. 1.

I øvrigt skal det fremføres at Skattestyrelsens afgørelse af 18. april 2024 er ugyldig, idet klagefristen fast­sat i Skattestyrelsens henvendelse af 12. april 2024 ikke var udløbet på tidspunktet hvor Skattestyrelsen træffer afgørelse (bilag 4).

(…)"

Boets repræsentant er den 22. april 2025 endvidere fremkommet med følgende bemærkninger:

“Yderligere indsigelse — formaliafejl — ugyldig afgørelse vedr. skattefrihed.

Jeg skal på vegne af
Boet efter A
c/o H1 ApS
Adresse Y2
By Y2

Fremsætte yderligere påstand i klagen over den af skattestyrelsen trufne afgørelse dateret den 18.04.2024, modtaget via e-boks den 19.04.2024, under behandling hos Skatteankestyrelsen under sagsnummer 24-0063838.

Formaliafejl:

Det glæder mig at Skatteankestyrelsen lægger vægt på at formalia skal være opfyldt, det må så også gælde i forhold til de afgørelser som Skattestyrelsen træffer.

Skattestyrelsen har ved skrivelse af 18. april 2024 (bilag 2), meddelt følgende:

Vi har fået boopgørelsen den 8. februar 2024 og godkender værdiansættelserne af de aktiver og passivet; der fremgår af boets indsendte boopgørelse. Godkendelse af værdiansættelserne er sket efter reglerne i boafgiftslovens § 12. 

Vi kan i øvrigt oplyse, at 

·         boet er skattefritaget, fordi hverken aktiverne eller formuen overstiger beløbsgrænserne for skattefrihed i dødsboskattelovens § 6
·         skifteretten beregner og opkræver en eventuel boafgift.

Meddelelse indeholder 3 oplysninger, nemlig
1.        at Skattestyrelsen godkender de aktiver og passiver der fremgår af boets indsendte boopgørelse
2.        at boet er skattefritaget jf. DBSL § 6
3.        at skifteretten beregner og opkræver en eventuel boafgift

Oplysning nr. 1 og 2 er i modstrid med hinanden, idet boopgørelsen indeholder en post benævnt tilgodehavende boskat kr. 50.490, fremgår af boopgørelse side 2 under punkt 6 "Øvrige indtægter". Den tilgodehavende boskat er beregnet på grundlag af at boet er skattepligtig jf. reglerne i DBSL § 6 stk. 1 og opgjort efter reglerne for skattepligtige boer.

Boopgørelsen er udarbejdet efter reglerne i Dødsboskiftelovens § 31 (side 2 og 3 i bilag 1) samt efter reglerne i Boafgiftslovens § 12 (side 4 i bilag 1).

Boopgørelsen indeholder tillige en opgørelse af den skattepligtige indkomst og en skatteberegning (side 6 i bilag 1) i overensstemmelse med de kytumer, der har udviklet sig i praksis og reglerne i BAL § 12 og 13 samt bobestyrerbekendtgørelsen tilpasset i forhold til at det er et privat skiftet bo.

Boopgørelsen (bilag 1) er indsendt den 08.02.2024 til Skifteretten i By Y3 og Skifteretten har videresendt et eksemplar af boopgørelsen til Skattestyrelsen jf. orientering fra Skifteretten, dateret den 08.02.2024.

Spørgsmål — er der anvendt en forkert tekst i boopgørelsen ?

Teksten "boskat" er medtaget 2 steder i boopgørelsen henholdsvis på side 2 som en indtægt og er i overensstemmelse med reglerne i DSL § 31 samt side 4 som et aktiv i overensstemmelse med reglerne i BAL § 12.

Boskat er et anerkendt begreb, det anvendes selv af skatteministeriet — se de almindelige bemærkninger i Folketingstidende 2007-08, 2 samling, tillæg A, lovforslag nr. L 159 s. 5497-5498.

Der kan således ikke være tvivl om at det anvendte begreb er anerkendt.

Hvad skulle Skattestyrelsen have gjort for at der forelå en korrekt afgørelse ?

Det fremgår af DSL § 79 stk. 2 "Told- og skatteforvaltningen kan anmode skifteretten om at træffe afgørelse om bestemte angivne forhold i boopgørelsen (udarbejdet efter DSL § 31) og giver skifteretten meddelelse om hvorvidt værdiansættelserne er godkendte (BAL § 12).

Skattestyrelsens skrivelse af 18. april 2024, skulle have indeholdt 2 ting for at opfylde kravene, nemlig en bemærkning om at boopgørelsen udarbejdet efter reglerne i DSL § 31 medtager en indtægt på kr. 50.490 for meget vedr. tilgodehavende boskat samt at aktiverne og passiverne i boopgørelsen er godkendt med undtagelse af det optagne aktiv med teksten "tilgodehavnede boskat" som ansættes til kr. 0.

Konklusion på formaliafejl:

Da skattestyrelsen hverken har tilsidesat boopgørelsen udarbejdet efter DSL § 31 eller har korrigeret bobeholdningen pr skæringsdagen opgjort efter reglerne i BAL § 12, er det indsendte boopgørelse korrekt og endelig.

Jeg skal endvidere gentage min påstand anført i den oprindelige indsendte klage af 19.07.2024 at Skattestyrelsens afgørelse af 18. april 2024 er ugyldig, idet indsigelsesfristen fastsat i Skattestyrelsens henvendelse af 12. april 2024 ikke var udløbet på tidspunktet hvor Skattestyrelsen træffer afgørelse (bilag 4).

(…)"

Klagerens bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse
Boets repræsentant har fremsat følgende bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse af 29. april 2025:

“(…)

Formaliafejl:

Det anføres på side 3 omkring værdiansættelserne jf. BAL § 12 stk. 1

Skattens størrelse er heller ikke et værdiansættelsesspørgsmål.

Og der henvises til Karsten Gianellis bog "Dødsbobeskatningen" fra 2008 samt "vejledning i reglerne om dødsbobeskatning" fra 1989.

Det skal bemærkes at "vejledningen" er udarbejdet før Boafgiftsloven blev vedtaget, ligesom før reglerne i Dødsboskifteloven og Dødsboskatteloven blev vedtaget.

Dernæst skal det bemærkes at udsagnet i Karstens Glanellis bog der henvises til og som er fra 2008 ikke er i overensstemmelse med bemærkninger i lovforslag nr. L177 for Folketinget 2021-22 ifb med tilbagebetaling af ejendomsskat — hvor det anføres på side 12 - kolonne 1

"Forslaget vil medføre at der ikke skal indsendes en boopgørelse eller en tillægsboopgørelse til Skatteforvaltningen. Da der alene er tale om en udbetaling af et beløb i danske kroner, vil der således heller ikke være behov for Skatteforvaltningens godkendelse af værdiansættelsen."

Og udsagnet gentages i kolonne 2 på side 12, samt tillige beskrevet på side 6 kolonne 1 (2 steder)

Det er derfor min opfattelse at Skattestyrelsen befinder sig i en vildfarelse om hvad deres opgave er i forbindelse med BAL § 12 idet de baserer deres arbejdsopgave på arbejdsbeskrivelse som er fra før loven blev vedtaget.

Konklusion på formaliafejl:

Det fastholdes at afgørelsen fra Skattestyrelsen indeholder så mange formaliafejl, at afgørelsen er ugyldig af den grund.

Sagen faktuelle forhold:

Fra en person fødes til personen afgår ved døden — er personen en fysisk person og ved døden overgår personen til at være en juridisk person.

i private skiftede boer skal arvingerne iht DSL § 31 udarbejde en boopgørelsen der viser boets aktiver, passiver, indtægter og udgifter ... - reglerne er tilsvarende i bobestyrerboer (DSL § 66). I bobestyrerbekendtgørelsen har justitsministeriet uddybet hvad der er af krav til boopgørelsen. Det fremgår af § 20 at

... skal med hensyn til boregnskaber og bogføring iagttage god bogføringsskik i overensstemmelse med bestemmelserne i bogføringsloven. Boregnskabet skal give et retvisende billede af boets aktiver og passiver samt resultatet.

Den sidste del henviser til årsregnskabslovens regelsæt og i henhold til årsregnskabsloven er det ikke lovligt at modregne et passiv i et aktiv.

Konklusion på faktuelle forhold:

Da det er de civilretslige regler der finder anvendelse ved udarbejdelsen af boopgørelsen jf. § 12 og som Skattestyrelsen skal tage stilling til — kræver den en særskilt hjemme i DBSL til at foretage modregning som skattestyrelsen har gjort, når de afgøre boets skattepligt jf. DBSL § 6 stk. 1. Der er intet sted i DBSL den nødvendige hjemmel til at foretage denne modregning.
Der findes en hjemmel i DBSL § 6 stk. 5 nr. 1 til at holde værdien af fast ejendom, der af omfattet af EBL § 8 ude af beregningsgrundlaget i § 6 stk. 1 fsva boets aktiver.

I denne sag er der ikke tale om en ejendom — men derimod om en tilgodehavende fordring (hvilket også er anerkendt af skattestyrelsen), der efter de civilretslig regler i årsregnskabsloven medtages som et aktiv under punktet andre tilgodehavender under omsætningsaktiver.

Det fastholdes derfor at boet er skattepligtigt, idet der ikke findes den nødvendige hjemmel til at omkvalificere det i boopgørelsen medtaget tilgodehavende salgssum til ejendom jf. DBSL og de helt generelle regler i skattelovgivning i øvrigt (tilsidesættelse af kursgevinstlovens definitioner af fordringer m.v.).

(…)"

Klagerens yderligere bemærkninger til sagen
Boets repræsentant er ikke fremkommet med bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling og forslag til afgørelse.

Landsskatterettens afgørelse
Sagen angår i første række, om Skattestyrelsens afgørelse er ugyldig enten som følge af, at Skattestyrelsen har godkendt værdiansættelserne i boopgørelsen, eller som følge af sagsbehandlingsfejl.

Sagen angår i anden række, om boet er skattefritaget efter dødsboskattelovens § 6.

Formelt

Retsgrundlaget
Af § 12, stk. 1 og 2, i den dagældende boafgiftslov (lovbekendtgørelse nr. 47 af 12. januar 2015) fremgår:

"Aktiver og passiver i dødsboer ansættes i boopgørelsen til deres handelsværdi på den i boopgørelsen fastsatte opgørelsesdag.
(…)
Stk. 2. Hvis en værdiansættelse ikke er baseret på en sagkyndig vurdering og told- og skatteforvaltningen finder, at værdiansættelsen ikke svarer til handelsværdien på de i stk. 1 nævnte tidspunkter, kan den ændre værdiansættelsen eller anmode skifteretten om at udmelde en eller flere sagkyndige til at foretage en vurdering efter § 93 i lov om skifte af dødsboer. Hvis told- og skatteforvaltningen vil ændre ansættelsen uden sagkyndig vurdering, skal den give boet og skifteretten meddelelse om ændringen inden 3 måneder efter boopgørelsens modtagelse. Ønsker told- og skatteforvaltningen sagkyndig vurdering, skal den inden samme frist rette henvendelse til skifteretten herom. (…)"

Af § 26, stk. 1, 1. og 2. pkt., i den dagældende skatteforvaltningslov (lovbekendtgørelse nr. 835 af 3. juni 2022) fremgår:

"Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel som nævnt i § 20, stk. 1, om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb."

Af lovforslag nr. L 177, som fremsat den 27. april 2022, fremgår bl.a.:

“(…) 

2. Lovforslagets baggrund
Ved ejendomsvurderingsloven, lov nr. 654 af den 8. juni 2017, er der etableret en tilbagebetalingsordning, som tager højde for det forhold, at vurderinger foretaget med det gamle vurderingssystem kan have været upræcise.
Tilbagebetalingsordningen er et tilbud til ejendomsejere, som har betalt grundskyld og ejendomsværdiskat af et for højt beskatningsgrundlag, om en kompensation, som de pågældende modtager i stedet for at skulle klage over de hidtidige vurderinger.
(…)

3.2.2. Skatteministeriets overvejelser og den foreslåede ordning
Det foreslås, med henblik på at lette skifteretternes og Skatteforvaltningens sagsbehandling, at der ikke skal betales bo- og tillægsboafgift af kompensation ved udbetaling til et afsluttet dødsbo, der genoptages.
Da det samtidigt foreslås, at dødsboer, der genoptages med henblik på udbetaling af kompensation, skal være skattefritaget, vil det samlet set indebære, at boet ikke vil skulle indsende en boopgørelse eller en tillægsboopgørelse til skifteretten, og at Skatteforvaltningen heller ikke særskilt vil skulle forholde sig til værdiansættelsen af kompensationen. Kompensationen vil blive beregnet efter reglerne i ejendomsvurderingslovens §§ 73 og 74, og da beløbet vil blive udbetalt i danske kroner, vil det kunne fastsættes til kurs 100.

(…)"

I Landsskatterettens kendelse af 27. august 2008, offentliggjort som SKM2008.773.LSR, fastslog Landsskatteretten, at skattens størrelse ikke er et værdiansættelsesspørgsmål. Fristen på tre måneder i boafgiftslovens § 12, stk. 2, om korrektion af værdiansættelsen i dødsboer var derfor ikke til hinder for en ændring af boets skatteansættelse, idet en sådan ændring følger de almindelige fristregler i skatteforvaltningsloven.

I Østre Landsrets dom af 24. august 2018, offentliggjort som SKM2018.547.ØLR, fandt landsretten, at udtrykket “indkomstår" i forhold til dødsboer må forstås som dødsbobeskatningsperioden, således at skæringsdagen udgør udløbet af indkomstperioden.

Landsskatterettens begrundelse og resultat
Landsskatteretten finder, at spørgsmålet om, hvorvidt boet er skattefritaget, er en del af boets skatteansættelse og derfor ikke et værdiansættelsesspørgsmål i medfør af boafgiftslovens § 12, jf. SKM2008.773.LSR.

Repræsentantens henvisning til lovforslag nr. L 177 kan ikke føre til et andet resultat. Hertil bemærkes, at lovforslaget vedrører kompensation efter tilbagebetalingsordningen. At en kompensation efter lovforslaget er en værdiansættelse, kan ikke ses som udtryk for, at skattens størrelse eller boets skattemæssige status også er værdiansættelser.

Skattestyrelsen kan derfor godt på den ene side godkende værdiansættelserne i boopgørelsen og på den anden side ændre boets skatteansættelse, herunder boets skattemæssige status.

Skatteforvaltningens adgang til at ændre boets skatteansættelse, herunder boets skattemæssige status, følger de almindelige fristregler i skatteforvaltningsloven.

Boets indkomstår er perioden 1. januar 2022 - 30. november 2023, jf. SKM2018.547.ØLR.

Skattestyrelsen sendte forslag til afgørelse den 12. april 2024 og traf den påklagede afgørelse den 18. april 2024. Fristerne i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, 1. og 2. pkt., er således overholdt.

Landsskatteretten finder endvidere, at det ikke kan anses som en sagsbehandlingsfejl, at Skattestyrelsen traf afgørelse inden den 3. maj 2024, hvor den i forslaget fastsatte høringsfrist udløb. Boets repræsentant fremsendte den 15. april 2024 således sine indsigelser til Skattestyrelsens forslag, og det fremgik ikke heraf, at han ønskede at fremkomme med yderligere bemærkninger. Boet var således blevet partshørt, da Skattestyrelsen traf afgørelse.

Skattestyrelsens afgørelse er dermed gyldig.

Materielt

Retsgrundlaget
Af dødsboskattelovens § 6 fremgår:

"Et dødsbo er fritaget for at betale indkomstskat af den i §§ 4 og 5 omhandlede indkomst, herunder skat af aktieindkomst som omhandlet i personskattelovens § 4 a og skat af CFC-indkomst som omhandlet i personskattelovens § 4 b, hvis boets aktiver og dets nettoformue efter handelsværdien på skæringsdagen i boopgørelsen, dog ikke en tillægsopgørelse, hver især ikke overstiger et grundbeløb på 2.595.100 kr. (2010-niveau). Indeholdt udbytteskat efter kildeskattelovens § 65 tilbagebetales dog ikke til boet.
(…)
Stk. 4. Ved anvendelsen af reglerne i stk. 1, 2 og 3 indgår følgende beløb hverken ved opgørelsen af boets aktiver eller dets nettoformue:
1)       Mellemperiodeskat opgjort efter §§ 14 og 15.
2)       Dødsboskat opgjort efter §§ 30 og 30 a.
3)       Beløb, der tilbagebetales efter § 31.
4)       Passivposter efter boafgiftslovens § 13 a.
Stk. 5. Ved anvendelsen af reglerne i stk. 1, 2 og 3 indgår følgende beløb ikke ved opgørelsen af boets aktiver:
1)       Værdien af fast ejendom, der er omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens § 8.
2)       For en blandet benyttet fast ejendom en andel svarende til værdien af stuehus med tilhørende grund og have eller værdien af ejerboligen, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 9, stk. 1.
3)       Værdien af fast ejendom som nævnt i § 27, stk. 3.
Stk. 6. Grundbeløbet i stk. 1 reguleres efter personskattelovens § 20."

I indkomståret 2023 udgjorde grundbeløbet 3.160.900 kr., jf. personskattelovens § 20.

Af ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 1, fremgår:

"Fortjeneste ved afståelse af en- og tofamilieshuse og ejerlejligheder skal ikke medregnes, hvis huset eller lejligheden har tjent til bolig for ejeren eller dennes husstand i en del af eller hele den periode, hvori denne har ejet ejendommen, og hvor ejendommen har opfyldt betingelserne for at kunne afstås skattefrit efter nærværende stykke. Med hensyn til en- og tofamilieshuse gælder denne fritagelse dog kun, såfremt
1)       ejendommens samlede grundareal er mindre end 1.400 m² eller
2)       der ifølge offentlig myndigheds bestemmelse ikke fra ejendommen kan udstykkes grund til selvstændig bebyggelse eller
3)       udstykning ifølge erklæring fra told- og skatteforvaltningen vil medføre værdiforringelse på mere end 20 pct. af restarealet eller den bestående bebyggelse."

I byrettens dom af 30. november 2007, offentliggjort som SKM2008.513.BR, havde skattemyndigheden anset boet for ikke at være skattefritaget, da det kun var den gæld, der vedrørte det solgte aktiv, der kunne modregnes i aktiverne ved vurderingen af, om boets aktiver på skæringsdagen i boopgørelsen oversteg beløbsgrænsen for skattefrihed. Boets påstand var, at det alene var de aktiver, som boet havde til rest på skæringsdagen i boopgørelsen, efter gældsposter var betalt, uanset om den betalte gæld ikke havde sammenhæng med det solgte driftsmiddel, der var afgørende for, om boet var skattefritaget eller ikke. Skatteministeriet tog bekræftende til genmæle, og retten afgjorde sagen til boets fordel.

SKM2008.513.BR ses ikke at kunne føre til, at eksisterende gældsposter på skæringsdagen kan modregnes i aktivmassen, jf. Landsskatterettens afgørelse af 8. september 2022, offentliggjort som SKM2024.470.LSR.

I SKM2024.630.LSR fandt Landsskatteretten, at uanset at et dødsbos ejendomme var solgt til tredjemand inden skæringsdagen, kunne boets udgifter til bobestyrerens honorar for administration og salg af ejendommene ikke fragå efter nettoprincippet, da udgifterne ikke var betalt på skæringsdagen. Der var således tale om et passiv, der ikke skulle fragå ved beregningen af boets aktiver. Boets udgifter til retsafgift og bobestyrerens salær var heller ikke betalt på skæringsdagen og kunne ligeledes ikke modregnes i boets aktiver. Da boets aktiver herefter oversteg beløbsgrænsen i dødsboskattelovens § 6, stk. 1, var boet ikke fritaget for beskatning.

Landsskatterettens begrundelse og resultat
Det afgørende for vurderingen af, om boets aktiver og nettoformue overstiger grundbeløbet i dødsboskattelovens § 6, stk. 1, og boet dermed ikke er skattefritaget, er, hvilke aktiver og passiver der reelt er i behold på skæringsdagen tillagt eventuelle acontoudlodninger før skæringsdagen.

Skæringsdagen i boopgørelsen er den 30. november 2023.

Boets ejendom blev solgt ved købsaftale af 19. oktober 2023, og ejendommen var derfor ikke i behold på skæringsdagen. Boets tilgodehavende i forbindelse med salget, opgjort af boet til 3.987.000 kr., skal således indgå ved opgørelsen af boets aktiver.

Prioritetsgælden inkl. delydelse, opgjort af boet til 2.091.372,57 kr., var ikke indfriet den 30. november 2023 og var således i behold på skæringsdagen. Der er dermed tale om et passiv, der ikke skal fragå ved beregningen af boets aktiver.

Den af boet opgjorte overskydende skat på 50.490 kr. skal hverken indgå ved opgørelsen af boets aktiver eller nettoformue, jf. dødsboskattelovens § 6, stk. 4, nr. 2.

Boets aktiver på skæringsdagen kan herefter opgøres til 4.534.245,12 kr.

Da boets aktiver overstiger grundbeløbet på 3.160.900 kr., er boet ikke skattefritaget.

Landsskatteretten ændrer herved Skattestyrelsens afgørelse.