Parter

A
(Advokat Kasper Bech Pilgaard)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten ved adv.fm. Matthias Albertsen Brorsen)

Afsagt af byretsdommer

Lone Molsted

Sagens baggrund og parternes påstande

Under denne sag, der er anlagt den 11. marts 2014, har sagsøger, A, nedlagt følgende påstande:

Der nedlægges principal påstand om, at As skatteansættelse for indkomståret 2006 nedsættes med kr. 700.000.

Der nedlægges subsidiær påstand om, at As skatteansættelse for indkomståret 2006 hjemvises til fornyet behandling ved SKAT.

Sagsøgte, Skatteministeriet, har principalt påstået frifindelse og subsidiært hjemvisning til SKAT med henblik på en fornyet størrelsesmæssig opgørelse af skatteansættelsen for indkomståret 2006.

Dommen indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a.

Oplysningerne i sagen

Landsskatteretten traf den 12. december 2013 sålydende kendelse i sagen:

"...

Sagen drejer sig dels om, hvorvidt klageren er skattepligtig til Danmark af et vederlag og dels om, hvorvidt klageren er skattepligtig af rådigheden over en bil.

Landsskatterettens afgørelse

Personlig indkomst

Skatteankenævnet har anset klageren for skattepligtig af et yderligere vederlag på 700.000 kr.

Landsskatteretten stadfæster afgørelsen.

Skatteankenævnet har ansat værdi af fri bil til 205.000 kr.

Landsskatteretten nedsætter SKATs afgørelse til 0 kr.

Møde mv.

Sagen har været drøftet på et møde med klageren og dennes repræsentant, der ligeledes har fremlagt sagen for rettens medlemmer på et retsmøde.

Yderligere vederlag

Sagens oplysninger

Ifølge personrapport fra BIQ, udskrevet den 28. marts 2008, har klageren igennem 4½ år haft erhvervsinteresser, enten som direktør, bestyrelsesformand eller ultimativ anpartshaver i op mod 40 forskellige selskaber.

H1 koncernen

Ifølge koncernens hjemmeside pr. 18. september 2008 er H1 koncernen primært ejet af A-familien og OL-familien i forening. Ifølge koncernens hjemmeside den 21. april 2009 er koncernens aktiviteter den 5. november 2008 afhændet til udenlandske investorer.

Selskabsdokumenter

SKAT har oplyst, at der er fremlagt en række selskabsdokumenter omhandlende selskabsoverdragelser, anpartshaveroverenskomster mv., der bærer klagerens underskrift.

H2 ApS

Ifølge udlejnings- og administrationsaftale, dateret 1. december 2004 får det personligt ejede selskab, H2 ApS, til opgave mod et fast vederlag at varetage udlejning og administration af samtlige lejligheder som G4.1-14 -selskaberne måtte købe. Der blev købt 39 lejligheder.

Økonomiske aftaler mellem selskabet og A

Der er ikke i indkomståret 2006 modtaget løn fra dette selskab.

Der foreligger ikke en oversigt over en eventuel mellemregningskonto med dette selskab.

H3 ApS

SKAT har udarbejdet en opgørelse dateret 29. april 2010, over omsætningsfakturaer, som H3 ApS v/A som minimum har udstedt i perioden 1. januar 2006 - 31. december 2008.

Der er ikke i indkomståret 2006 modtaget løn fra dette selskab.

Der foreligger ikke en oversigt over en eventuel mellemregningskonto med dette selskab.

Økonomiske aftaler mellem selskabet og A

Der er ikke i indkomståret 2006 modtaget løn fra dette selskab.

Der foreligger ikke en oversigt over en eventuel mellemregningskonto med dette selskab.

G1 Inc.

Stiftelse og kapitalforhold

Selskabet blev stiftet medio i juni 2004.

Repræsentanten har til SKAT fremsendt kopi af registreringsbevis for selskabet dateret den 25. juni 2004. Ifølge dette udgør stiftelseskapitalen US $10.000.000, der ikke er dokumenteret indbetalt.

Klageren er registreret som selskabets president/direktør. MN er registeret som selskabets kasserer, og IM er registreret som selskabets sekretær.

SKATs opfattelse af kapitalforholdene

I mangel af dokumentation for faktuelt foretaget pengeindskud US $ 10 mio. har SKAT stillet sig særdeles kritisk overfor om den fremsendte kopi af registreringsdokument nu også viser det faktuelle kapitalindskud, der medio 2004 blev indskudt i G1 Inc.

SKATs kritiske holdning til troværdigheden i det til Landsskatteretten fremsendte registreringsdokument er dels, at der er tale om en kopi, der nemt kan forvanskes med nogle ekstra nuller hvis man ønsker det, dels at det forekommer at være usædvanligt dobbeltkonfekt og dermed bemærkelsesværdigt, når der i dokumentet er anført møntfod både før og efter tallet 10,000,000.00.

Efter SKATs opfattelse er indskudskapitalen i G1 Inc således "kun" US$ 10,000 eller 58.000 kr. identisk med de 58.000 kr., der den 24. juni 2004 er indestående på selskabets Folio konto nr. ....

Selskabets ejerforhold

Ifølge repræsentanten ejes og kontrolleres selskabet af 29 fysiske personer.

Det er SKATs påstand, at selskabet helt tilbage fra dets stiftelse medio 2004 og i årene fremover som minimum til november 2008, primært har været ejet af klageren og hans kompagnon OL.

Ifølge et bilag dateret 18. september 2008 ejes koncernen af i alt 52 investorer. Fordelingen er 40 % til henholdsvis G2 Holding ApS og G3 Holding ApS, medens de resterende 20 % angiveligt var ejet i fællesskab af 50 navnenoterede aktionærer.

Koncernens aktiviteter blev angiveligt den 5. november 2008 afhændet til udenlandske investorer.

Selskabets formål

Ifølge repræsentanten var formålet med etableringen af dette selskab, at selskabet skulle forestå udførelsen af salgsfremmende aktiviteter i forbindelse med salg af lejligheder i Danmark. Disse salgsfremmende aktiviteter bestod bl.a. i udarbejdelse af prospektmateriale, udarbejdelse af webdesign og udarbejdelse af annoncer.

Datterselskabet G1.1 S.L., Spanien

Ifølge repræsentanten etablerede G1 Inc, et datterselskab i Spanien. Dette spanske datterselskab udførte på vegne af G1 Inc. de arbejdsopgaver, der fremgår af nedennævnte samarbejdsaftale.

Ifølge repræsentanten blev opgaverne konkret udført af IM, der er bosiddende i Spanien.

SKAT har oplyst, at SKAT ikke er i besiddelse af oplysninger, der dokumenterer, at det pågældende selskab eksisterer. SKAT har ikke kunnet finde oplysninger, der dokumenterer eller blot sandsynliggør, at selskabet, ved IM fra Spanien, har skullet og kunnet udføre arbejdsopgaver.

Datterselskabet G1.2 Holding ApS, CVR.-nr. ....

Selskabet blev stiftet den 20. juli 2004 med en anpartskapital på 125.000 kr.

Beløbet blev indsat samme dato på selskabets konto nr. ... i Jyske Bank. SKAT er i besiddelse af kontoudskrift, der viser samtlige transaktioner på selskabets eneste registrerede bankkonto fra oprettelsen og 3 år frem.

Klageren var i perioden fra den 20. juli 2004 til den 3. juni 2008 anmeldt som administrerende direktør i G1.2 Holding ApS.

Samhandelsaftale

G1.2 Holding ApS indgik en samhandelsaftale med G4 Holding ApS med følgende indhold:

"...

Samhandelsaftale

G1.2 Holding ApS har indgået samhandel med G4 Holding og dets datterselskaber på følgende vilkår:

1.	Finde egnede ejerlejligheder jævnfør G4.1-14 's ønsker.
2.	Besigtigelse af ejerlejligheder.
3.	Køb/forhandling af ejerlejligheder.
4.	Finansiering af ejerlejligheder.
5.	Selskabsadministration.
6.	Husleje.

Honorar:

Kr. 60.000.- ex. moms pr. ejerlejlighed som G4.1-14 ApS indkøber.

Betaling.

Beløbet betales når ejerlejligheden bliver solgt eller senest 1. januar 2007

..."

Samhandelsaftalen medførte, at 13 af datterselskaberne i G4 Holding-koncernen købte 39 lejligheder. G1.2 Holding ApS udstedte i den forbindelse fakturaer til de pågældende datterselskaber for det udførte arbejde.

Ifølge SKAT har klageren, som selskabets ansvarlige direktør (med beslutningskompetencen), personligt udført de mangeartede arbejdsopgaver, der har været ved de respektive 39 lejlighedskøb.

SKAT har henvist til den massive mail- og brevkorrespondance klageren personligt har haft med bl.a. berigtigende advokater, sælgers ejendomsmæglere, og finansieringsselskaber.

G1 Inc's fakturering overfor danske selskaber

Repræsentanten har oplyst, at G1 Inc. fremsendte en faktura dateret den 30. november 2005 til G1.2 Holding ApS på 1.800.000 kr. for udførelsen af disse salgsfremmende aktiviteter.

Repræsentanten har yderligere oplyst, at arbejdsfordelingen mellem G1 Inc. og G1.2 var således, at betalingen på 60.000 kr. eksklusiv moms pr. ejerlejlighed fra G4.1-14 ApS reelt kun blev bogført med 10.000 kr. i G1.2 Holding ApS, mens de resterende 50.000 kr. blev tegnet videre til G1 Inc.

Honorarnotaer

SKAT har oplyst, at der foreligger dokumentation for 13 udstedte honorarnotaer (formelt udstedt af) af G1 Inc., benævnt "Sales Commission" for sammenlagt 1.716.000 kr.

Honorarnotaerne omhandler udførte arbejdsopgaver på vegne af G4 Holding ApS og datterselskaber i forbindelse med selskabernes samlede salg af 39 lejligheder til Ejendomsselskabet G5 ApS.

Kontoudtog ... Jyske Bank

Kontoen benævnes "X", og tilhører G1 Inc. Fuldmagtshaver og kortholder til kontoen er klageren.

SKAT har gennemgået transaktionerne på kontoen og har konstateret, at der over en periode på 4 år er overført godt 2.500.000 kr. til klageren.

Klageren har overfor Landsskatteretten oplyst, at han har hævet ca. 20.000 kr. hver måned på G1.2 Holding ApS' konto til sit private forbrug. Hævningerne er sket løbende via et hævekort.

Konto ... benyttes endvidere til dækning af husstandens privatforbrug. Der er fra kontoen kontinuerligt over 4 år er hævet følgende beløb:

Indkøb af brændstof i Danmark,	45.000 kr.
Betaling broafgift for hyppige ture over Storebælt,	24.905 kr.
Parkeringsafgift primært ved G6,	2.423 kr.
Hævning af beløb u/15.000 kr. i danske banker via kortet,	477.833 kr.
Hævning af beløb o/5.000 kr. i danske banker via kortet,	281.774 kr.
Dagligvarekøb via kortet,	267.246 kr.

Kontoudtog ... i Jyske Bank

Kontoen er benævnt Byggekonto Folio og tilhører G1 Inc.

Kontoen er oprettet i selskabets navn den 22. december 2006 med klageren og SK som fuldmagtshavere.

SKAT har gennemgået transaktionerne på kontoen.

Rammeaftale

Der foreligger rammeaftale om salg af 39 lejligheder til Ejendomsselskabet G5 ApS i 2006 samt refusions og mailkorrespondance mellem klageren på vegne af G4.1-14 og KM på vegne af Ejendomsselskabet G5 ApS.

Selskabet og Jyske Bank

Der foreligger underskriftskort, kvittering og tegningsberettigede omhandlende G1 Inc., af den 24. juni 2004, underskrevet af henholdsvis Jyske Bank og klageren på selskabets vegne.

I den forbindelse har klageren bekræftet, at selskabet er primært skattepligtigt til Danmark.

Samme dag, den 24. juni 2004, er der i banken oprettet og underskrevet en såkaldt fuldmagt til konto og depot - hvorefter klageren alene - har fuldmagt til at foretage hævninger og pengeoverførsler fra folio konto nr. ....

Kontoudtog fra Jyske Bank, viser samtlige transaktioner på konto nr. ... i perioden 1. juni 2004 til 9. januar 2009. I denne periode er der henholdsvis indsat og hævet godt 25 mio. kr.

Økonomiske aftaler mellem selskabet og A

Der er ikke i indkomståret 2006 modtaget løn fra dette selskab.

Der foreligger ikke en oversigt over en eventuel mellemregningskonto med dette selskab.

Skatteankenævnets afgørelse

Skatteankenævnet har anset klageren for skattepligtig af et yderligere vederlag på 700.000 kr.

Af skatteankenævnets afgørelse fremgår det, at sagen vedrører spørgsmålet om, hvorvidt klageren er skattepligtig af et skønsmæssigt ansat vederlag på i 1.600.000 kr.

I SKATs afgørelse af 23. juli 2010 er skattepligten begrundet på side 7 med følgende:

"...

Som henholdsvis direktør/bestyrelsesformand/hovedanpartshaver i ovennævnte selskaber er du omfattet af bestemmelsen i Ligningslovens § 2, og skal som konsekvens heraf, indtægtsføre og dermed beskattes af et lønvederlag for udførte arbejdsopgaver - der svarer til den løn som en ikke interesseforbundet tredjemand ville være blevet aflønnet med ved udførelsen af de selv samme arbejdsopgaver som der faktuelt er varetaget på selskaberne vegne.

Under henvisning til bestemmelsen i Ligningslovens § 2, fastsætter SKAT skønsmæssigt dit skattepligtige lønvederlag i indkomståret 2006 til 1.600.000 kr.

Et lønvederlag, du som fuld skattepligtig til Danmark, skal beskattes af i Danmark i henhold til Statsskattelovens § 4.

..."

SKAT har således ikke ved den påklagede afgørelse taget stilling til eller anfægtet hvem der er rette indkomstmodtager af de beløb, der er indtægtsført i selskaberne.

På trods af det begrunder SKAT i sit supplerende indlæg bl.a. den trufne afgørelse med, at skattepligten faktisk er indtrådt som følge af at indtægter i selskaberne rettelig burde være tilflydt klageren.

Ligeledes har repræsentanten i sin klage argumenteret for, at det er selskaberne og ikke klageren, der er rette indkomstmodtager af beløbene.

Det er skatteankenævnets opfattelse, at SKAT ikke efterfølgende kan begrunde sin afgørelse med henvisning til anden retspraksis end den, der er nævnt i den påklagede afgørelse.

Det er dokumenteret, at klageren ikke i indkomståret 2006 har modtaget løn fra de nævnte selskaber, og det er samtidig dokumenteret og erkendt, at klageren i indkomståret 2006 har hævet penge fra selskabet G1 Inc's konto, ligesom der er betalte private udgifter.

Der er ikke forelagt en opgørelse over saldoen på en eventuel mellemregningskonto, ligesom der ikke er aftalt tidspunkt mv. for tilbagebetaling af de hævede eller overførte beløb.

Som udgangspunkt er det herefter nævnets opfattelse, at de overførte beløb er skattepligtige, alene med hjemmel i statsskattelovens § 4.

Nævnet har ikke vurderet, hvorvidt der foreligger hovedaktionærforhold, eller om klageren er rette indkomstmodtager af honorarerne.

SKAT har ikke ved afgørelsen taget udgangspunkt i de beløb, der reelt er overført til klageren fra selskaberne.

Idet der ikke foreligger oplysninger om det præcise beløb, der er overført, må beløbet ansættes skønsmæssigt. Skatteankenævnet har herefter, i lighed med Landsskatterettens kendelse for indkomståret 2005, anset et skønsmæssigt beløb på 700.000 kr. for at være skattepligtigt, jf. statsskattelovens § 4.

Klagerens påstand og argumenter

Der er nedlagt principiel påstand om, at klagerens skatteansættelse for 2006 nedsættes med 700.000 kr. vedrørende dette punkt.

Der er nedlagt subsidiær påstand om, at klagerens skattepligtige indkomst for indkomståret 2006 fastsættes til et af Landsskatteretten skønsmæssigt fastsat mindre beløb, eksempelvis 240.000 kr.

Repræsentanten har i klageskrivelsen under afsnittet "sagsfremstilling" nærmere beskrevet klagerens erhvervsmæssige forhold samt selskaberne G1 Inc. og G1.2 Holding ApS, ligesom der er fremlagt en forsimplet koncernoversigt for Landsskatteretten.

Til støtte for den principale påstand er det overordnet gjort gældende, at der ikke er grundlag for at gennemføre beskatning af 700.000 kr., jf. statsskattelovens § 4 i indkomståret 2006, idet klageren personligt alene har modtaget et væsentligt mindre beløb fra selskabet G1 Inc. i indkomståret 2006, og idet det modtagne beløb udgør et lån, som klageren har optaget fra det udenlandske selskab.

Til støtte for den subsidiære påstand er det gjort gældende, at en eventuel skattepligtig indkomst oppebåret af klageren under alle omstændigheder udgør udbytte, jf. aktieavancebeskatningslovens § 16 A, idet beløb eller øvrige økonomiske fordele, som en anpartshaver modtager fra selskabet, som udgangspunkt udgør skattepligtigt udbytte og ikke løn.

Det fremgår af SKATs afgørelse og skatteankenævnets begrundelse, at det har været omtvistet, om klageren skulle være rette indkomstmodtager af en række af de beløb, som har været faktureret mellem flere af de selskaber, som klageren har været direktør for.

For så vidt angår indkomståret 2005, har Landsskatteretten ved kendelse af den 16. juni 2011 taget stilling til, hvorvidt der var grundlag for at anse klageren for rette indkomstmodtager af beløb, der på tilsvarende vis var faktureret mellem selskaberne. Repræsentanten har i den forbindelse bemærket, at fællesnævneren i relation til nærværende sag er, at de pågældende beløb på tilsvarende vis ikke fysisk faktisk blev betalt, idet de pågældende selskaber forinden var blevet insolvente som følge af, at salget af en række ejerlejligheder til ejendomsselskabet G5 ApS i 2006 aldrig blev gennemført.

Landsskatteretten fandt i overensstemmelse hermed, at betingelserne for at anse klageren for rette indkomstmodtager af de pågældende beløb ikke var opfyldt.

På tilsvarende vis er der heller ikke i nærværende sag grundlag for at anse klageren som rette indkomstmodtager af de beløb, som er faktureret men aldrig fysisk faktisk afregnet mellem de pågældende selskaber.

Det er fast antaget i den skatteretlige teori og praksis, at skattemyndighederne som udgangspunkt skal anerkende en af skatteyder valgt virksomhedsopdeling og virksomhedsstruktur med de skattemæssige konsekvenser, dette kan have, under forudsætning af at opdelingen er forretningsmæssigt begrundet, og at samhandlen foregår på markedsvilkår, Dette fremgår bl.a. af Vestre Landsrets dom, offentlig gjort i SKM2005.402.VLR.

Til støtte herfor har repræsentanten videre henvist til Højesterets dom offentliggjort i SKM2005.466.HR. Sagen omhandlede en skatteyder, der drev konsulentvirksomhed i selskabsform. Skatteyderen var selskabets eneste ansatte. Sagen angik, hvorvidt skatteyderen eller konsulentselskabet var rette indkomsthaver i forhold til et konsulentvederlag ydet af en koncern i indkomstårene 1997 og 1998. Koncernen havde indgået en kontrakt med konsulentselskabet om "management konsulentydelsen", da koncernen som følge af svære økonomiske problemer havde behov for en rekonstruktion af virksomheden.

Skatteyderen var gennem en periode registreret som direktør for en af koncernens selskaber og dets holdingselskab. Konsulentselskabets omsætning hidrørte stort set udelukkende fra koncernen.

Landsretten nåede frem til, at skatteyderen personligt og dermed ikke hans selskab - skulle anses for rette indkomstmodtager af de omhandlede konsulentvederlag. Landsrettens begrundelse herfor var følgende:

"...

Efter ordlyden af de aftaler, som G7.1 Inc, og G8 ApS indgik, og efter bevisførelsen i øvrigt lægger landsretten til grund, at aftalerne alle vedrører almindelig ledelsesrådgivning. Det lægges endvidere til grund, at aftalerne, hvoraf den sidste blev indgået med udløb den 30/6 1997, bortset fra bestemmelser om vederlag, ikke indeholder beskrivelse af rådgivningens karakter og omfang.

Landsretten lægger yderligere til grund, at formålet med at udnævne ST som direktør i G7.2 A/S var at undgå at skulle stille sikkerhed i forbindelse med registrering hos ToldSkat. Derimod var formålet med bestyrelsens beslutning den 7/5 1997 om at udnævne ham til direktør i koncernens holdingselskab, G7 A/ S, at sikre det fortsatte arbejde med koncernens rekonstruktion. Efter indholdet af den tidsubegrænsede aftale, som G8 ApS indgik med holdingselskabet med ikrafttræden den 1/7 1997, lægges det tillige til grund, at det var en betingelse for koncernen, at aftalen blev opfyldt af ST personligt, samt at han skulle stå til rådighed for ethvert af koncernens amerikanske og europæiske selskaber efter koncernens direktiver.

Som følge af den ovennævnte tidsubegrænsede aftale og det fremkomne om karakteren og omfanget af STs arbejde i koncernen, lægger landsretten til grund, at arbejdet i praksis havde karakter af fuldtidsarbejde på ledelsesniveau med hertil hørende ledelsesbeføjelser.

På denne baggrund, og da koncernen foruden at yde et fast tilskud til kommunikation tillige afholdt de væsentligste udgifter ved STs udførelse af arbejdet, finder landsretten ved en samlet afvejning af de kriterier, der er anført i pkt. 3.1. i cirkulære nr. 129 af 4/7 1994 om personskatteloven, at ST i hvert fald fra den 7/5 1997 har varetaget hvervet som direktør i koncernens holdingselskab.

Der er ikke fremkommet nærmere oplysninger om baggrunden for, at ST den 3/8 1998 fratrådte som direktør ud over, at der ikke længere blev stillet noget krav om sikkerhedsstillelse. Landsretten finder derfor ikke grundlag for at fastslå, at ST ikke også efter den 3/8 1998 fortsat udførte de hidtidige centrale ledelsesopgaver med aflønning som hidtil.

De af sagsøgte nedlagte frifindelsespåstande tages herefter til følge.

..."

Højesteret nåede frem til et andet resultat, idet Højesteret alene fandt, at der var grundlag for at anse skatteyder personligt for værende rette indkomstmodtager af de modtagne konsulentvederlag i den periode, hvor han var anmeldt som direktør for et af koncernselskaberne. I den resterende tid fandt Højesteret - i modsætning til Landsretten - at det af skatteyderen ejede konsulentselskab var rette indkomstmodtager for konsulentvederlagene. Af Højesterets præmisser fremgår følgende:

"...

I 1995 etablerede ST i personligt regi selvstændig konsulentvirksomhed med ledelsesrådgivning og personaleudvælgelse som forretningsområde. Med virkning fra den 1. januar 1996 blev virksomheden omdannet til G8 ApS (selskabet). I begyndelsen af 1997 fik selskabet en henvendelse fra G7-koncernen, der ønskede dets bistand til at løse koncernens økonomiske vanskeligheder. Forud herfor havde ST og selskabet ikke haft nogen forbindelse til koncernen. Henvendelsen førte til, at der mellem selskabet og G7.1 Inc. blev indgået en række tidsbegrænsede aftaler om ydelse af almindelig ledelsesrådgivning.

Den 7. maj 1997 besluttede bestyrelsen i koncernens holdingselskab, G7 A/S, at ansætte ST som administrerende direktør i holdingselskabet, og den 11. august 1997 tiltrådte han tillige som direktør i G7.2 A/S. Han var som følge heraf undergivet bestyrelsens instruktionsbeføjelser og handlede under sædvanligt ansvar som direktør. Med disse bemærkninger og i øvrigt af de grunde, som landsretten har anført tiltræder Højesteret, at G7-selskabernes betaling af vederlag får det arbejde, som ST udførte for koncernen, mens han var direktør i holdingselskabet, må anses for lønindkomst for ST.

ST fratrådte som direktør den 3. august 1998. Højesteret lægger efter forklaringerne til grund, at baggrunden herfor navnlig var, at den planlagte rekonstruktion i det væsentlige var gennemført. Det fremgår endvidere af forklaringerne, at STs bistand herefter bestod i ledelsesrådgivning og projektorienterede opgaver for koncernen. Det må antages, at dette arbejde svarede til det arbejde, som blev udført for G7 -koncernen forud får STs ansættelse som direktør.

På denne baggrund finder Højesteret ikke tilstrækkeligt grundlag får at fastslå, at vederlag for det arbejde, der i 1998 blev udført for G7-selskaberne efter den 3. august 1998, må anses som løn for STs personlige arbejde i koncernens tjeneste. Det bemærkes herved, at der ikke er oplyst noget om aftalegrundlaget, der afgørende taler imod dette resultat. Selskabet er således rette indkomstmodtager af det vederlag, som G7-selskaberne har betalt for konsulentydelser for tiden efter den 3. august 1998.

Højesteret tager herefter G8 ApS og STs subsidiære påstand til følge, således at sagen hjemvises til fornyet behandling ved skattemyndighederne.

..."

Repræsentanten har anført, at det er væsentligt at være opmærksom på, at Højesteret således fandt, at der ikke var grundlag for at anse skatteyderen for rette indkomstmodtager personligt af det omtvistede konsulentvederlag, der relaterede sig til hans bistand i forbindelse med "ledelsesrådgivning og projektorienterede opgaver for koncernen". Dette uanset, at skatteyderen forud herfor havde været anmeldt som direktør i et af koncernselskaberne. Med andre ord accepterede Højesteret således, at skatteyder gik fra at være lønansat direktør i et af koncernselskaberne til at ophøre med lønansættelse og i stedet udføre konsulentopgaver via hans helejede selskab for koncernselskaberne.

Når Højesteret kan acceptere denne konstruktion, så må Landsskatteretten så meget desto mere acceptere i skattemæssig henseende, at klageren, via hans helejede anpartsselskab G1.2 Holding ApS, har udført arbejde for en række af selskaberne i nærværende sag.

Det er væsentligt at holde sig for øje, at det er fast antaget i den skatteretlige teori og praksis, at der ikke er noget i vejen for, at en skatteyder, der antages af en virksomhed som konsulent, vælger at udføre disse konsulentopgaver via hans helejede anpartsselskab. Det altovervejende udgangspunkt er således, at man skattemæssigt accepterer, at en konsulent, der driver en enkeltmandsvirksomhed, lader konsulentindtægterne indgå i hans helejede selskab.

Som ovenfor nævnt har SKAT i afgørelsen lagt til grund, at der i ligningslovens § 2 er hjemmel til at beskatte klageren af et lønvederlag.

Repræsentanten har i denne forbindelse gjort gældende, at klageren under alle omstændigheder ikke er omfattet af bestemmelsen i ligningslovens § 2.

Repræsentanten har i klageskrivelsen citeret ligningslovens § 2 samt uddrag af Karnovs noter til bestemmelsen.

Det er herefter konstateret, at ligningslovens 2 finder anvendelse i de tilfælde, hvor en hovedaktionær har indgået aftaler med sit selskab, ligesom det kan konstateres, at ligningslovens § 2 i disse tilfælde medfører, at sådanne aftaler skal være indgået på markedsvilkår.

Repræsentanten har herudover konstateret, at et grundlæggende krav for at anvende ligningslovens § 2 er, at den pågældende person skal eje mere end 50 % af aktierne/anparterne i det pågældende selskab.

SKAT har ved afgørelser af den 30. maj 2011 vedrørende OL anset OL for skattepligtig af 800.000 kr. som løn fra selskabet, idet SKAT på tilsvarende vis har lagt til grund, at OL var hovedaktionær i selskabet, jf. ligningslovens § 2.

Da ligningslovens § 2 imidlertid stiller krav om en besiddelse af en ejerandel på mere end 50 %, jf. ovenfor, finder ligningslovens § 2 slet ikke anvendelse - ikke engang i den situation, hvor klageren og OL hver ejede 50 % af selskabet.

Herefter er spørgsmålet hvorvidt der er grundlag for at foretage fiksering af en lønindtægt, som antaget af SKAT.

Klageren har ubestridt ikke modtaget løn fra selskaberne eller indgået en ansættelseskontrakt eller lignende med selskaberne.

Det er imidlertid fast antaget i den skatteretlige teori og praksis, at skattemyndighederne ikke kan anfægte, at en person, der vælger at drive konsulentvirksombed via et selskab, undlader at hæve løn af det pågældende selskab. Dette som følge af, at personen, der også ejer selskabet, selvsagt selv bestemmer, om han har behov for at hæve løn af selskabet, eller om han i stedet ønsker at konsolidere selskabet ved at lade de oparbejdede konsulentindtægter akkumulere i selskabet.

Dette fremgår eksempelvis af SKATs juridiske vejledning, afsnit C,B.3.7, vedrørende fiksering af ydelser mellem hovedaktionæren og selskabet. Der er således som altovervejende udgangspunkt ikke mulighed for fiksering af løn i det tilfælde hvor hovedaktionærens arbejdsvederlag ikke modsvarer værdien at den modtagne ydelse.

Der kan tillige henvises til TfS 1997.80 samt SKM2009.829.SR og SKM2010.431.SR.

Herudover skal det bemærkes, at det forhold, at klageren valgte at finansiere en række private udgifter via sin mellemregningskonto med selskabet G1 Inc., alene er et forhold mellem selskabet og klageren og derfor ikke har betydning for nærværende sag.

Skatteankenævnet har som ovenfor anført i afgørelsen af den 13. april 2012 lagt til grund, at klageren skal beskattes af de beløb, han har modtaget fra selskabet, jf. statsskattelovens § 4, ligesom det skattepligtige beløb skønsmæssigt er opgjort til 700.000 kr.

Nævnet har imidlertid ikke i afgørelsen nærmere angivet indkomstarten.

Repræsentanten har i den forbindelse gjort gældende, at klageren ikke skal beskattes af de beløb, der ubestridt er hengået til privat forbrug. I forbindelse med sagens behandling for skatteankenævnet har klageren fremlagt en oversigt over kontoudtog fra selskabet G1 Inc.'s konto i Jyske Bank, benævnt "x". De markerede udbetalinger fra kontoen udgør beløb, som klageren har lånt af selskabet og som er hengået til almindeligt forbrug. Det samlede lånte beløb udgør 244.203 kr.

Da der er tale om lånte beløb, er der ikke grundlag for at beskatte klageren af de modtagne beløb.

I relation til det af skatteankenævnet udøvede skøn, bemærkes det, at skatteankenævnet ikke har anført de hovedhensyn, hvorpå skønsudøvelsen er baseret. Det fremgår således ikke af skatteankenævnets afgørelse, hvorfor der er grundlag for at opgøre en skønsmæssig indkomst på lige netop 700.000 kr. Der er alene henvist til Landsskatterettens kendelse for indkomståret 2005.

Det følger af skattekontrollovens § 5, at indkomsten kan fastsættes skønsmæssigt, såfremt det selvangivne grundlag er mangelfuldt.

Det følger at principperne for udøvelse af det forvaltningsretlige skøn, at skønnet som udgangspunkt skal være baseret på saglige hensyn, ligesom der skal være et behørigt grundlag for skønsudøvelsen.

Det er fast antaget i den skatteretlige teori og praksis, at et skøn, der er baseret på et urigtigt grundlag, eller som er åbenbart urimeligt over for skatteyder, skal tilsidesættes.

Med andre ord er SKAT - og skatteankenævnet - forpligtede til at udøve et skøn over klagerens skattepligtige indkomst på et sagligt oplyst grundlag, ligesom resultatet ikke må være urimeligt.

Af Ligningsvejledning 2012, afsnit E.B.1.4. fremgår følgende:

"...

Når indkomst opgørelsen er så mangelfuld, at den ikke kan danne grundlag for skatteansættelsen, må ansættelsen foretages efter et skøn. Bortset fra sådanne klare tilfælde er det - ud over mangler i regnskabsgrundlaget - i almindelighed en forudsætning for en skønsmæssig forhøjelse, at der påvises eller sandsynliggøres et højere privatforbrug, end selvangivelsen og foreliggende oplysninger såvel formueoplysninger som andre oplysninger giver plads til.

..."

Det fremgår således direkte af Ligningsvejledningen, at SKAT som udgangspunkt skal basere en skønsmæssig forhøjelse på privatforbrugsberegninger.

Det kan konkluderes, at det af skatteankenævnet udøvede skøn, bortset fra en henvisning til Landsskatterettens kendelse, reelt er fuldstændig ubegrundet. Skatteankenævnet har således ikke henvist til noget grundlag for skønsudøvelsen, ligesom nævnet heller ikke har baseret skønnet på privatforbrugsberegninger.

Repræsentanten har gjort gældende, at det af skatteankenævnet udøvede skøn er baseret på et forkert grundlag, allerede fordi der ikke i afgørelsen er henvist nærmere til grundlaget for skønsudøvelsen.

Det er videre gjort gældende, at skønnet under alle omstændigheder må anses for at være åbenbart urimeligt, netop idet der ikke er redegjort nærmere for grundlaget.

I det omfang Landsskatteretten måtte finde, at der er grundlag for at foretage beskatning af klageren af et skønsmæssigt fastsat beløb, har repræsentanten gjort gældende, at dette beløb maksimalt kan udgøre det af klageren opgjorte beløb på 242.203 kr., som han ubestridt har hævet fra selskabets konto til privat forbrug.

Såfremt klageren skal beskattes af et skønsmæssigt opgjort beløb, bør dette beløb henføres til aktieindkomst, jf. ligningslovens § 16 A, idet beløbet i så tilfælde vil have karakter af maskeret udlodning fra selskabet.

Der er således under alle omstændigheder ikke grundlag for at foretage en beskatning af beløbene som lønvederlag, jf. SKATs afgørelse, idet beløbene - i det omfang de er skattepligtige som altovervejende udgangspunkt må anses at udgøre maskeret udlodning, der efter personskattelovens regler skal henføres til aktieindkomsten.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Det er oplyst, at klageren har udført arbejde for en række af selskaberne i koncernen og at han ikke har modtaget vederlag herfor. Midlerne skulle så vidt muligt holdes i selskaberne og først realiseres senere. Klageren har overfor Landsskatteretten oplyst, at han har hævet ca. 20.000 kr. hver måned på G1 Inc.'s konto til sit private forbrug og at der var tale om et lån fra selskabet. Hævningerne er sket løbende via et hævekort.

På baggrund af udskrift fra den pågældende konto må det lægges til grund, at kontante hævninger samt klagerens private betalinger har udgjort et væsentligt højere beløb. Herudover har selskabet via en anden konto betalt leasingydelser for klageren, jf. nedenfor.

Klageren har ikke dokumenteret, at de hævede beløb udgør lån fra selskabet. Der er ikke fremlagt lånedokumenter eller andre dokumenter, der kan dokumentere et gældsforhold og en eventuel tilbagebetalingsforpligtelse.

På baggrund af oplysninger om hævninger på selskabets konti, Landsskatterettens afgørelse for indkomståret 2005, og idet der ikke foreligger oplysninger om det præcise beløb, der er overført til klageren fra selskabet, anser Landsskatteretten det for berettiget, at skatteankenævnet har anset et skønsmæssigt beløb på 700.000 kr. for at være skattepligtigt, jf. statsskattelovens § 4.

Skatteankenævnet har ved afgørelsen henvist til, at klageren har hævet kontante beløb fra selskabets konto, at han herudover har brugt selskabets konti til at betalte private udgifter, og at der ikke er oplysninger om de præcise beløb, hvorfor der i lighed med Landsskatterettens afgørelse for 2005 er ansæt et skattepligtigt beløb på 700.000 kr., jf. statsskattelovens § 4. Begrundelsen anses at opfylde betingelserne i forvaltningslovens § 24.

Skatteankenævnets afgørelse stadfæstes således.

Fri bil

Sagens oplysninger

Der er fremlagt to leasingkontrakter med numrene 500.159 og 500.051.

Kontrakterne er indgået mellem klageren og G9 ApS og vedrører valutaleasing af to biler.

Bil 1 er en BMW 545 I st. car årgang 2004 - kontrakten begynder medio juni 2006, og der er aftalt en løbetid på 36 måneder.

Ifølge SKATs oplysninger har en BMW 545 I årgang 2004 en nyværdipris på 1.200.000 kr.

Bil 2 er en Hummer H2 6,0 årgang 2005 - kontrakten begynder ultimo maj 2008, og der er aftalt en løbetid på 12 måneder.

Fakturaerne i forbindelse med leasingkontrakterne er udstedt af G10 ApS til klageren i perioden juni 2006 til 2. december 2008.

Der er fremlagt kontoudtog fra G10 ApS, hvoraf det fremgår hvilke faktuelle pengebetalinger, der er tilgået G10 ApS til udligning af de til klageren udstedte leasing fakturaer.

Ifølge SKATs opgørelse har selskabet G1 Inc. ved hævning på konto nr. ... i Jyske Bank i perioden 1. juni 2006 - 31. december 2008 som minimum på klagerens vegne vedrørende 545 I st. car årgang 2004 betalt 143.878 kr., og vedrørende Hummer H2 6,0 årgang 2005 betalt 160.251 kr.

Selskabet G1 Inc. har ved hævning på ... i perioden 29. marts 2005 - 11. april 2008 betalt 286.094 kr. i leasingafgift. Heraf er 152.391 kr. betalt i indkomståret 2006. For perioden 1. januar 2006 - 30. juni 2006 er der betalt 43.100 kr., der vedrører leasingaftale med G11.

Leasingkontrakt med G11 er ikke forelagt.

G1 Inc. har ved betaling fra ... over 4 år bl.a. afholdt følgende udgifter vedrørende biler:

Indkøb af brændstof i Danmark,	45.000 kr.
Betaling broafgift for hyppige ture over Storebælt,	24.905 kr.
Parkeringsafgift primært ved G6,	2.423 kr.

Skatteankenævnets afgørelse

Skatteankenævnet har ansat værdi af fri bil til 205.000 kr. og anset klageren for skattepligtig heraf.

Landsskatterettens kendelse for 2005 bygger kun på det faktiske forhold, at selskabet i indkomståret 2005 har afholdt brændstofudgifter.

For indkomståret 2006 foreligger der detaljerede oplysninger om betaling af brændstofudgifter og fra medio 2006 oplysninger om leasing af en konkret bil, hvor udgifterne er betalt af selskabet.

Skatteankenævnet er derfor ikke enigt med repræsentanten i, at der for indkomstårene 2005 og 2006 er tale om sammenlignelige forhold.

Perioden 1. januar 2006 til 31. maj 2006

SKAT har ansat værdien af fri bil til at udgøre 56.250 kr. i perioden 1. januar 2006 til 31. maj 2006. Der er taget udgangspunkt i, at bilen har haft en værdi på 600.000 kr.

I SKATs afgørelse anføres det, at der mangler oplysninger om, hvilken bil der har været til rådighed. SKAT har henholdt sig til kontoudtog for betalte leasingudgifter i perioden 29. marts 2005 til 11. april 2008, hvoraf fremgår, at der i 1. halvår 2006 er betalt 43.100 kr. i leasingafgift til biludlejningsfirmaet G11.

Repræsentanten har bemærket, at SKAT ikke har fremlagt nogen form for dokumentation for, at klageren skulle have haft en bil til rådighed i ovennævnte periode. Selv hvis der var fremlagt dokumentation herfor, er der intet grundlag for at antage, at bilen skulle have en værdi på 600.000 kr.

Det er nævnets opfattelse, at det på baggrund af kontoudtoget må anses for dokumenteret, at der i 1. halvår 2006 er betalt for leasing af en bil, også selvom der ikke foreligger en leasingkontrakt.

Selskabet har ikke oplyst bilens mærke og pris, og ej heller hvem der benytter bilen.

Ud fra en samlet vurdering er det nævntes opfattelse, at der også i denne periode har været fri bil til rådighed, der er skattepligtig, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 1.

I mangel af oplysninger om bilens pris har skatteankenævnet, i lighed med SKAT, ansat bilens værdi til 600.000 kr., og herefter stadfæstet SKATS ansættelse vedrørende dette punkt.

Perioden 1. juni 2006 til 31. december 2006

Det er dokumenteret, at klageren og G9 ApS medio juni 2006 indgik en kontrakt om leasing af en bil. Kontrakten har en løbetid på 36 måneder.

Det drejer sig om BMW 545 I st. car årgang 2004, der ifølge SKATs oplysninger har en nyværdipris på 1.200.000 kr.

Ifølge SKATs opgørelse har selskabet G1 Inc. ved hævning på konto nr. ... i Jyske Bank i perioden 1. juni 2006 til 31. december 2008 som minimum på klagerens vegne vedrørende denne bil betalt 160.251 kr.

Der foreligger ikke oplysninger om, at klageren selv har betalt nogle udgifter vedrørende denne bil.

Det er herefter skatteankenævnet opfattelse, at der reelt har været tale om fri bil til rådighed, der er skattepligtig, jf. ligningslovens § 16 a, og at værdien kan ansættes til 148.750 kr.

Under sagens behandling ved Landsskatteretten anførte SKAT, at klageren ikke skulle beskattes af fri bil for perioden 1. januar til 31. maj 2006, idet denne periode ikke var omfattet af leasingkontrakterne.

Klagerens påstand og argumenter

Repræsentanten har nedlagt påstand om, at klagerens skatteansættelse nedsættes med 205.000 kr. vedrørende dette punkt.

Skatteankenævnet har i afgørelsen af den 13. april 2012 lagt til grund, at klageren skal beskattes af fri bil med 205.000 kr.

I lighed med SKAT har skatteankenævnet således lagt til grund, at klageren har fået stillet fri bil til rådighed af selskabet G1 Inc, i indkomståret 2006.

Repræsentanten har bestridt, at det er dokumenteret, at klageren skulle have fået fri bil stillet til rådighed. Som det fremgår af SKATs dokumentation, er det klageren, der personligt har indgået leasingaftalerne. Der er således tale om, at klageren har leaset de pågældende biler i eget navn og ikke via selskaberne. Der kan således maksimalt blive tale om at beskatte klageren af de af selskabet erlagte beløb som maskeret udlodning.

Da forpligtigelserne m.v. i henhold til leasingkontrakten har påhvilet klageren personligt og ikke selskabet, er der ikke grundlag for at antage, at selskabet skulle have stillet en bil til rådighed for klageren.

Repræsentanten har ligeledes bestridt, at SKAT har ansat bilens værdi til skønsmæssigt 600.000 kr. i perioden fra den 1. januar 2006 til den 13. juni 2006. Det er særligt bemærket, at SKAT ikke har fremlagt nogen form for dokumentation for, at klageren skulle have haft en bil til rådighed i ovennævnte periode. Det forhold, at selskabet har afholdt udgift til G11 i den pågældende periode, dokumenterer ikke, at klageren skulle have haft en bil til rådighed; eller i øvrigt at selskabet havde leaset en bil. I den forbindelse må der lægges vægt på, at SKAT i lighed med oplysningerne fra perioden fra 13. juni 2006 og fremefter har haft mulighed for at indhente kontroloplysninger fra G11 omkring en eventuel leaset bil.

Selv hvis der var fremlagt dokumentation herfor, er der ligeledes intet grundlag for at antage, at bilen skulle have en værdi på 600.000 kr. Yderligere skal bemærkes, at det sagtens kan lade sig gøre at købe eller lease en bil til langt under 300.000 kr.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Det fremgår af ligningslovens § 16, at vederlag i form af formuegoder af pengeværdi, sparet privatforbrug og værdien af helt eller delvis vederlagsfri benyttelse af andres formuegoder, jf. statsskattelovens §§ 4-6, når tilskuddet eller godet modtages som led i et ansættelsesforhold eller som led i en aftale om ydelse af personligt arbejde i øvrigt, skal medrenes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Det fremgår af de fremlagte leasingkontrakter, at leasingaftalerne er indgået mellem klageren og G9 ApS og af fakturaerne fremgår det, at de er stilet til klageren. Uanset at udgifterne til leasingydelser samt benzin er afholdt af G1 Inc., anses det ikke for dokumenteret eller tilstrækkeligt sandsynliggjort, at klageren i det påklagede år har haft fri bil stillet til rådighed.

Et retsmedlem voterede for, at beskatte klageren af fri bil, idet hævninger på G1 Inc.'s konto viser, at selskabet har afholdt udgifter til bil, og idet der ikke foreligger oplysninger om, at klageren selv har betalt nogle udgifter vedrørende bil. Det er herefter retsmedlemmets opfattelse, at der reelt har været tale om fri bil til rådighed, der er skattepligtig, jf. ligningslovens § 16 a.

Der afsiges kendelse i overensstemmelse med flertallets votering, og der er herefter ikke grundlag for at beskatte klageren af rådigheden af fri bil. Den påklagede ansættelse nedsættes derfor til 0 kr.

Den ændrede skatteberegning vil fremgå af en revideret årsopgørelse, som senere vil blive udskrevet af skattemyndighederne.

..."

Forklaringer

Der er afgivet forklaring af A og OL.

A har forklaret, at i 2006 havde OL, IM og han opkøbt 39 lejligheder i G4.1-14-selskabernes regi. Der var tale om lejligheder, der skulle renoveres. IM tog sig af deres hjemmeside m.v., han tog sig selv af udlejningen af lejlighederne, og OL tog sig af renoveringen af de endnu ikke renoverede lejligheder. SK og andre var håndværksmæssige medarbejdere. Han og OL tog penge ud til at leve for i hovedselskabet G1 Inc., der er indregistreret i Panama, hvor det blev opført som en mellemregning. Han har i 2006 ikke modtaget andre beløb end de, der er indstreget på kontoudskriften, bilag 4. Han har ikke modtaget 700.000 kr. OL og han ordnede det praktiske i Danmark, mens IM arbejdede i Spanien. OL modtog også penge via en mellemregning, men fra en anden konto. De havde begge hævekort til de pågældende konti. Når de ikke ønskede at modtage løn, var det fordi, de ønskede at få en aktiestigning og blive velhavende via aktierne i deres virksomhed. Det var baggrunden for selskabskonstruktionen. Det var meningen, at de skulle have en udlodning, når ejendommene var solgt. Da køberen gik konkurs, blev der imidlertid aldrig tale om en udlodning.

Foreholdt kontoudskrift vedrørende foliokontoen, bilag M, forklarede A, at årsagen til at indsætningerne indgik på foliokontoen og ikke på de forskellige selskabers konto var, at det var meget nemmere at have én koncernkonto i stedet for f. eks. 20 bankkonti, som man skulle have kort m.v. til. Der er hævet store beløb, som er overført fra foliokontoen. Det var fordi, de skulle betale håndværkerne kontant hver uge. Derfor hævede de hver uge og betalte håndværkerne. Når man ikke hævede direkte fra foliokontoen, var det fordi, den ikke var tilknyttet et hævekort. Det var kun ham og OL, der kunne hæve. I 2006 havde koncernen 39 lejligheder, der var belånt for 54 mio til rente 5 ½ %. Derudover var der udgifter til ejerforeninger. Udgifterne var vel på 3 - 4 mio. kr. om året.

Adspurgt af sagsøgtes advokat forklarede A, at håndværkerne blev betalt kontant efter aftale. De hævede kontanter, når en håndværker var færdig. Papirarbejdet klarede de intern i koncernen.

Foreholdt bilag W, årsrapport for 2006 for H3 ApS, hvoraf fremgår, at han er indtrådt i direktionen i 2007, men skrev under på regnskabet for 2006, forklarede A, at han mener, at det er en slags skabelon, som revisor brugte. Årsrapporterne er underskrevet, men det er den digitale udgave, der er gengivet i ekstrakten. Han og OL ville først beskattes den dag, det hele var realiseret.

Foreholdt årsrapporten side 4, revisors erklæring, herunder forbehold og supplerende oplysninger, forklarede han, at der ikke er udarbejdet en faktura til H3 vedrørende direktionens aflønning. Der fremgår heller ikke noget herom i resultatopgørelsen. Der har aldrig været udarbejdet faktura for løn til direktionen i det selskab, så han kan ikke forklare, hvorfor revisor skriver, at faktura vedrørende direktionens aflønning ikke opfylder krav til udbetaling uden indeholdelse af kildeskat. Det må være en standardskabelon. Revisors forbehold vedrørende, at den interne kontrol i selskabet ikke har været tilfredsstillende gennem året, mener han har baggrund i, at revisor er blevet utryg ved sammenblandingen af 209 CVR numre på samme konto. Det var Panama selskabet, der afholdt udgifterne til håndværkerne. Han ved ikke, hvorfor det er det forkerte indkomstår, revisor henviser til i erklæringen. Han kan ikke kommentere revisors dårlige arbejde.

Foreholdt bilag Ab, revisionsprotokollat vedrørende årsrapport for G1.2 Holding ApS for 2006, side 2 og 3, forklarede han, at han ikke ved, hvorfor revisor skriver om mangler ved bogføringen, for selskabet drev ikke selvstændig virksomhed. Der var kun ham i det selskab, hvor han var direktør. Det skulle kun eje anparter i andre selskaber. Den manglende underskrift skyldes, at der ikke er underskrifter på kopier af regnskabet og den digital indberetning heraf. Revisor ligger inde med det underskrevne originale eksemplar.

Foreholdt årsopgørelse for 2006, bilag Ae, forklarede A, at han ikke havde nogen skattepligtig indkomst i 2006. Derfor har han ikke indberettet noget til SKAT. Han kan ikke huske, om han har indgivet en selvangivelse. Det er muligt, at han ikke har gjort det. Han hævede beløb til benzin, mad og leveomkostninger via en mellemregning med selskabet. Der var en mundtlig aftale mellem ham og OL herom. Beløbet blev ikke forrentet. Der blev ikke afdraget på beløbet eller tilskrevet rente. Sidst på året så de på, hvor meget der var hævet, men der blev ikke holdt øje med det løbende. Han kunne hæve så meget, som der var likviditet til. Det var typisk omkring 20.000 kr., men hvis han havde behov for at hæve et større beløb, f. eks. 40.000 kr., kunne han også hæve det. Det var kun ham selv, der holdt kontrol med det.

OL har forklaret, at han i 2006 var As samarbejdspartner. Hans arbejde var at renovere lejligheder. Hans stod for alt det praktiske, skaffede håndværkere m.v. A stod for det finansielle. Der var mange lejligheder, og der var brug for en del håndværkere. De var under tidspres for at få lejlighederne færdige, så de kunne udleje dem. De havde en person i Spanien ved navn IM, der lavede en del marketing for dem. Han lavede nogle brochurer om lejlighederne. Vidnet havde ikke nogen kommunikation med ham. SK sleb gulve eller hjalp med at male i lejlighederne. Vidnet fik ikke i 2006 løn for sit arbejde. Hvis han manglede penge, ringede han til A og fik lov at hæve penge på en konto, han havde fuldmagt til. Han havde hævekort til kontoen. De havde en aftale om, at de skulle have selskabet til at give overskud, og at de indtil da kun skulle tage de penge ud, som de havde brug for, og at det skulle være i form af lån. Bagefter skulle lånet modregnes i en udlodning fra selskabet. Der kom imidlertid aldrig en udlodning. Han lånte mellem 5 og 20.000 kr. om måneden. Han ved ikke, hvor meget A lånte, men de havde en aftale om, at de skulle låne det samme, dvs. mellem 5 og 20.000 kr. om måneden. Med hensyn til betaling af håndværkerne foregik det således, at han betalte håndværkerne kontant. A fortalte, hvor meget de skulle have og sørgede for, at pengene stod på kontoen, hvorefter han hævede pengene på kontoen og betalte håndværkerne. Han ved ikke, om pengene kom fra foliokontoen eller "x"kontoen. Udgifterne var forskellige fra lejlighed til lejlighed. Han har ikke en skattesag for 2006. Han er ikke blevet ansat i skat for løn fra selskabet.

Adspurgt af sagsøgtes advokat og foreholdt bilag E, en overdragelsesaftale mellem ham og G1 Inc, hvorefter han overdrager 100% af anparterne i G4 Holding ApS til G1 Inc. sammenholdt med bilag F, en anpartshaveroverenskomst, hvoraf fremgår, at han ejer 50% af anparterne i G4 Holding ApS, forklarede vidnet, at han ikke kan forklare, hvordan det hænger sammen.

Foreholdt bilag 10, årsrapport for G1.2 Holding ApS, side 6, hvorefter selskabet ejer 25% af anparterne i G4 Holding ApS, forklarede vidnet, at han ikke kan huske, hvordan det hænger sammen.

Parternes synspunkter

Sagsøger har i sammenfattende processkrift af 4. juni 2015 anført følgende:

"...

Anbringender

Til støtte for den nedlagte principale påstand gøres det overordnet gældende, at der ikke er grundlag for at forhøje As skatteansættelse for indkomståret 2006 med kr. 700.000.

Det gøres i første række gældende, at der ikke er grundlag for at forhøje As skatteansættelse for indkomståret 2006 med kr. 700.000, idet A alene har erhvervet ret til et væsentligt mindre beløb fra selskabets bankkonto, som udgjorde et lån fra selskabet til A. A har således ikke modtaget løn fra selskaberne i det omhandlede indkomstår.

Til støtte for den nedlagte principale påstand gøres det i anden række gældende, at det af skattemyndighederne udøvede skøn reelt er ubegrundet og derfor skal tilsidesættes som værende baseret på urigtige forudsætninger, ligesom det er åbenbart urimeligt. Dette følger bl.a. af det forhold, at SKAT ikke har godtgjort, at A har erhvervet ret til indsætninger og hævninger på selskabet G1 ApS' bankkonti i Jyske Bank.

Det gøres i tredie række gældende, at såfremt Retten måtte være af den opfattelse, at A har oppebåret skattepligtig indkomst fra G1 Inc. i indkomståret 2006, skal en sådan indkomst under alle omstændigheder kvalificeres som udbytte og ikke som løn, jf. aktieavancebeskatningslovens § 16 A.

Til støtte for den nedlagte subsidiære påstand gøres det gældende, at såfremt Retten måtte finde, at A delvist skal have medhold i den nedlagte principale påstand, bør sagen hjemvises til fornyet behandling ved SKAT.

Nærmere om det ydede lån

Udgangspunktet i dansk skatteret er, at samtlige indtægter er skattepligtige, hvilket fremgår af statsskattelovens § 4.

Heri ligger, at der skal være tale om realiseret indkomst, dvs. at skatteyder skal have modtaget en varig formuefordel. Det er således et krav for at beskatte A, at han kan anses for at have erhvervet ret til en række af de indsætninger og hævninger, som fremgår af henholdsvis "x" og "Folio"-kontoen i Jyske Bank tilhørende selskabet G1 Inc.

Det gøres gældende, at A har erhvervet indkomst fra de i sagen omhandlede selskaber i indkomståret 2006. Som anført i sagsfremstillingen blev der indgået en aftale imellem A og selskabet, som medførte, at A lånte ca. kr. 20.000 om måneden fra selskabets konto benævnt "x". Dette skyldtes at A ønskede at opspare midler i selskabet, som han senere kunne realisere. Der henvises til bilag 4, hvoraf de beløb, som A lånte af selskabet, er indstreget på selskabets kontoudtog.

De øvrige beløb, som fremgår af kontoen, vedrører selskabets erhvervsmæssige udgifter i forbindelse med køb, renovering, tinglysning mv. af lejlighederne, hvilket for langt størstedelens vedkommende fremgår direkte af posteringerne på kontoudtogene, jf. bilag 4. I denne forbindelse bemærkes, at A ubestridt ikke har modtaget løn fra selskaberne eller indgået en ansættelseskontrakt eller lignende med selskaberne, hvilket stemmer overens med det forhold, at A ikke har selvangivet lønindkomst for dette indkomstår.

Det er i denne forbindelse væsentligt at holde sig før eje, at det er fast antaget i den skatteretlige teori og praksis, at skattemyndighederne som udgangspunkt skal anerkende en af skatteyder valgt virksomhedsopdeling og virksomhedsstruktur, med de skattemæssige konsekvenser dette kan have, under forudsætning af at opdelingen er forretningsmæssigt begrundet, og at samhandlen foregår på markedsvilkår, jf. bl.a. SKM2005.402.VLR og SKM2005.466.HR.

Af praksis kan bl.a. konstateres, at der ikke er noget i vejen for, at en skatteyder, der antages af en virksomhed som konsulent, vælger at udføre disse konsulentopgaver via et helejet anpartsselskab. Det altovervejende udgangspunkt er således, at man skattemæssigt accepterer, at en konsulent, der driver en enkeltmandsvirksomhed, lader konsulentindtægterne indgå i konsulentens helejede selskab. Dette som følge af, at personen, der ejer selskabet, selv bestemmer, om han har behov for at hæve løn af selskabet, eller om han i stedet ønsker at konsolidere selskabet ved at lade de oparbejdede konsulentindtægter akkumulere i selskabet.

Det af sagsøgte anførte om, at nærværende sag ikke kan sammenlignes med konsulentsituationen, idet likviditeten i selskabet løbende blev nedbragt, bestrides. Her skal det holdes for øje, at der er tale om selskabets konto, og at selskabskoncernen som følge af erhvervelsen af 39 lejligheder har haft væsentlige udgifter til renovering, tinglysning og renter mv. Det forhold, at der løbende fra selskabets konto er blevet betalt erhvervsmæssige udgifter, kan ikke føre til en tilsidesættelse af det altovervejende udgangspunkt om, at man skattemæssigt accepterer parternes aftale. Dette følger bl.a. af retsanvendelsen vedrørende lønfiksering, jf. bl.a. TfS 1996, 750 LSR, SKM2009.829.SR og SKM2010.431.SR.

På baggrund heraf gøres det gældende, at der ikke i nærværende sag er grundlag for at forhøje As skattepligtige indkomst med kr. 700.000, idet A alene har modtaget et langt mindre beløb fra selskabet, som i sin helhed udgjorde et lån fra selskabet.

Nærmere om den skønsmæssige ansættelse af As indkomst i indkomståret 2006.

Landsskatteretten har i kendelsen af den 12. december 2013 lagt til grund, at A skal beskattes af de beløb, han har modtaget fra selskabet, jf. statsskattelovens § 4, ligesom det skattepligtige beløb skønsmæssigt er opgjort til kr. 700.000. Dette skøn er foretaget med henvisning til Landsskatterettens kendelse vedrørende As sag for indkomståret 2005.

I nærværende sag har Landsskatteretten således lagt til grund, at A har oppebåret løn for sit arbejde i koncernselskaberne i indkomståret 2006. Det fremgår af sagsøgtes svarskrift af den 9. maj 2014, at sagsøgtes opfattelse heraf bl.a. hviler på en antagelse om, at A har haft adgang til frit at hæve beløb fra selskabets konto efter forgodtbefindende, samt at en del af udbetalingerne og hævningerne fra henholdsvis "Folio" og "x"-kontoen er medgået til private formål.

Sagsøgtes opfattelse heraf bestrides i sin helhed som udokumenteret. Det bemærkes, at skattemyndighederne på intet tidspunkt i nærværende sag har været i stand til at påvise - eller blot sandsynliggøre - at A har modtaget løn fra de omhandlede selskaber. Herudover fremgår det hverken af SKATs oprindelige afgørelse, skatteankenævnets afgørelse eller Landsskatterettens kendelse, hvorfor der er grundlag for at opgøre en skønsmæssig indkomst i en størrelsesorden på kr. 700.000. Der henvises alene til Landsskatterettens kendelse vedrørende indkomståret 2005. Det bemærkes i denne forbindelse, at sagsøgte heller ikke er fremkommet med synspunkter, som kan påvise/sandsynliggøre, at A for det første har modtaget løn fra selskaberne og for det andet har modtaget midler i en størrelsesorden på kr. 700.000.

For så vidt angår Landsskatterettens kendelse for indkomståret 2005 har sagsøgte gjort gældende, at der var tale om tilsvarende forhold som i nærværende sag. Dette bestrides som udokumenteret. Det gøres gældende, at der ikke er tale om sammenlignelige forhold for disse to indkomstår. Dette støttes bl.a. af det forhold, at det fremgår af Landsskatterettens kendelse, at Landsskatteretten har opgjort de skønnede lønudgifter i 2005 på baggrund af de konkrete indsætninger, som fremgår af G1 lnc.'s kontoudskrifter. Det må anses for åbenbart, at bevægelserne på selskabets konti ikke er identiske for disse to indkomstår. Det bemærkes bl.a. at den overbelåning, som sagsøgte udførligt redegør for i svarskriftet af den 9. maj 2014, foregik i 2005.

Ovennævnte forhold har således ikke betydning for nærværende sag, idet det med al tydelighed fremgår af Landsskatterettens kendelse af den 16. juni 2011 vedrørende indkomståret 2005, at der blev taget højde for denne overbelåning i relation til den skønsmæssige ansættelse af As skatteansættelse for indkomståret 2005. Disse forhold var således medvirkende til, at Landsskatteretten i 2005 - ud fra en konkret vurdering - fastsatte As indkomst til kr. 700.000 i dette indkomstår. Det er således åbenbart, at skattemyndighederne ikke i nærværende sag blot kan henvise til Landsskatterettens skønsmæssige opgørelse for 2005. Der må derimod foretages en konkret vurdering af de forhold, der har gjort sig gældende for indkomståret 2006. På denne baggrund må det vurderes, om der er grundlag for at foretage en skønsmæssig forhøjelse af As skatteansættelse - og med hvilket beløb denne i givet fald skal forhøjes.

Det forhold, at der er indsat og hævet millionbeløb på selskabets bankkonti, påviser ikke i sig selv, at A har modtaget løn fra selskaberne. Det samme gør sig i øvrigt gældende i forhold til sagsøgtes synspunkt om den komplicerede koncernstruktur og selskabernes regnskabsmæssige forhold mv., som efter sagsøgtes opfattelse er kendetegnet ved en række uregelmæssigheder Det afgørende i nær ærende sag er, hvorvidt SKAT har løftet bevisbyrden for, at A har modtaget løn fra selskabets "x"-konto i- Jyske Bank. Det er således hverken hensigtsmæssigheden i selskabets koncernstruktur eller selskabernes indbyrdes regnskabsmæssige forhold mv., som er til prøvelse i nærværende hvilket er væsentligt at holde sig for øje. Afgørende er således ene og alene, hvad A i 2006 har modtaget - eller ikke har modtaget fra selskabets konto.

Det følger af principperne for udøvelse af det forvaltningsretlige skøn, at skønnet som udgangspunkt skal være baseret på saglige hensyn, ligesom der skal være et behørigt grundlag for skønsudøvelsen.

Udgangspunktet for at gennemføre en skønsmæssig forhøjelse forudsætter som altovervejende udgangspunkt, at SKAT ved beregning af privatforbrug eller lignende kan tilvejebringe et mere velegnet grundlag for en skønsmæssig forhøjelse af skatteansættelsen end det selvangivne.

Med andre ord er skattemyndighederne forpligtede til at udøve et skøn over As skattepligtige indkomst på et sagligt oplyst grundlag, ligesom resultatet ikke må være urimeligt.

Domstolspraksis igennem flere årtier viser, at SKAT skal opfylde visse hovedkrav for at varsle og gennemføre en skønsmæssig ændring af den skattepligtiges indkomstansættelse. En forudsætning for at foretage en skønsmæssig forhøjelse er, at SKAT kan påvise eller sandsynliggøre, at den skattepligtige har et større privatforbrug end det, som den skattepligtiges selvangivne indkomst samt eventuelle oplysninger om skattefrie indtægter og formueoplysninger giver plads til. Dette fremgår bl.a. af SKATs juridiske vejledning, afsnit A,B.5.3.3.

Det fremgår således direkte af SKATs egen juridiske vejledning, at SKAT som udgangspunkt skal basere en skønsmæssig forhøjelse på privatforbrugsberegninger. Desuagtet har SKAT i nærværende sag hverken udarbejdet en privatforbrugsopgørelse, indhentet udskrifter af As private bankkonti eller foretaget andre tiltag, som kunne understøtte SKATs antagelse om, at A har modtaget løn fra selskaberne i 2006.

Det samme gør sig gældende for skatteankenævnet og Landsskatteretten, som ligeledes ikke har begrundet den skønsmæssige forhøjelse af As skatteansættelse eller baseret dette skøn på privatforbrugsberegninger eller lignende.

Det er fast antaget i den skatteretlige teori og praksis, at et skøn, der er baseret på et urigtigt grundlag, eller som er åbenbart urimeligt over for skatteyder, skal tilsidesættes.

Det gøres gældende, at det udøvede skøn i nærværende sag både hviler på en forkert forudsætning om, at A har modtaget løn fra selskaberne, ligesom skønnet må anses for åbenbart urimeligt. Dette medfører, at skønnet ud fra en konkret vurdering af sagens omstændigheder skal tilsidesættes.

Nærmere om den skattemæssige kvalifikation af beløbene

Det gøres gældende, at selv i det tilfælde, hvor Retten måtte finde, at Skatteministeriet har løftet bevisbyrden for, at A skal beskattes af de hævninger, som er foretaget fra selskabets konto i Jyske Bank, kan der alene blive tale om udbyttebeskatning.

Det fremgår af ligningslovens § 16 A, at udbytte omfatter alt, hvad der udloddes til aktionærerne. Dette medfører, at samtlige økonomiske fordele, der tilgår aktionæren, er omfattet af udbyttebeskatningen.

Det fremgår bl.a. af "Skatteretten 2", 6. udgave, side 512, at udbyttebegrebet har et videre indhold end indkomstbegrebet i statsskattelovens § 4. Udover faktisk tilregnede værdier omfatter udbyttebegrebet enhver mulighed for at tilregne sig en sådan økonomisk værdi, når denne tilregnelse beror på aktionærens egenrådige beslutning. Følgende fremgår i forlængelse heraf, jf. Skatteretten 2, side 512f;

"...

Beløb, som er udeholdt i selskabets omsætning og indsat på en konto, som er underlagt aktionærens rådighed, må derfor anses som en - skattepligtig - udlodning, selvom aktionæren endnu ikke har hævet nogen del af beløbet.

..."

Kravene til, at en indkomst er realiseret, er således lempeligere i udbyttereglen i ligningslovens § 16 A end i statsskattelovens § 4.

Såfremt det lægges til grund, at A har modtaget en række hævninger fra selskabets konto i 2006, gøres det gældende, at beløbet skal kvalificeres som udbytte og ikke som løn. Dette følger af, at A må anses for at have modtaget dette beløb i kraft af sin egenskab af aktionær i selskabet og ikke som lønmodtager. Det skal i forlængelse heraf holdes for øje, at det ikke har været muligt for sagsøgte at påvise/sandsynliggøre, hvilke konkrete posteringer A har modtaget fra selskabets konto. Dette taler ligeledes for, at der skal ske udbyttebeskatning. Såfremt beløbet konkret afviger fra en sædvanlig aflønning, skal beløbet i stedet beskattes som udbytte. jf. bl.a. SKM2006.53.VLR.

Sagsøgte fremkommer med et synspunkt om, at ligningslovens § 16 A ikke finder anvendelse, idet det ikke er muligt at fastlægge As eventuelle ejerandele i koncernselskaberne. Hertil bemærkes, at kravet om bestemmende indflydelse, hvorefter der må foreligge direkte eller indirekte ejerråden over mere end 50 % af aktiekapitalen mv., ikke nødvendigvis skal være opfyldt, førend der kan ske udbyttebeskatning. Det er tilstrækkeligt, at overførslen har indkomstvirkning og er sket som følge af modtagerens aktionærindflydelse. Der henvises i denne forbindelse til det anførte i "Skatteretten 2", 6. udgave, side 514.

Det gøres af de ovenfor anførte grunde gældende, at beløbet i alle tilfælde højst vil have karakter af maskeret udlodning fra selskabet, jf. ligningslovens § 1 A [§ 16.red.SKAT].

Vedrørende den subsidiære påstand

Den subsidiære påstand i nærværende sag er nedlagt for det tilfælde, at Retten måtte finde, at det udøvede skøn skal tilsidesættes, ud fra en betragtning om at A ikke har modtaget løn i en størrelsesorden på kr. 700.000, og der derfor skal fortages et fornyet, lempeligere skøn. Her følger det af fast praksis, at det tilkommer skattemyndighederne at foretage dette skøn.

..."

Sagsøgte har i påstandsdokument af 4. juni 2015 anført følgende:

"...

Anbringender

Til støtte for frifindelsespåstanden gøres det overordnet gældende, at da sagsøgeren har udført arbejde for koncernselskaberne, er det berettiget at lægge til grund, at han også har modtaget løn.

Sagsøgeren har da også faktisk modtaget lønudbetalinger for det udførte arbejde i form af hævninger på selskabernes konti.

Disse lønudbetalinger er ikke selvangivet, og sagsøgeren har ikke dokumenteret udbetalingernes samlede størrelse. SKAT har derfor været berettiget - og forpligtet - til at fastsætte størrelsen af lønudbetalingerne skønsmæssigt.

Landsskatterettens skønsmæssige ansættelse af sagsøgerens skattepligtige indkomst for 2006 udgør kr. 700.000,-, jf. bilag 1. Sagsøgeren har ikke godtgjort, at dette skøn hviler på et forkert grundlag eller er åbenbart urimeligt.

Sagsøgeren har ikke efterkommet en eneste af Skatteministeriets opfordringer (1 - 19) til at oplyse sagen. Dette skal tillægges processuel skadesvirkning, jf. retsplejelovens § 344, stk. 2.

Mere uddybende bemærkes følgende:

Sagsøgeren har bl.a. som direktør og bestyrelsesformand i indkomståret 2006 ubestridt udført arbejde for en række koncernforbundne selskaber, som han var medejer af. Arbejdet er bl.a. udført i forbindelse med, at koncernen har investeret i og angiveligt renoveret nogle ejendomme, jf. bl.a. stævningen, side 2 nederst og bilag 3, side 2.

At sagsøgeren har udført arbejde for koncernen bekræftes ligeledes af anpartshaveroverenskomsten i G4 Holding ApS, jf. bilag F, punkt 2.1, hvoraf fremgår, at sagsøgeren var ansat i selskabet, samt af SKATs revisionsmæssige granskning af dette selskab, jf. bilag 12, side 13.

Sagsøgeren har heroverfor ikke sandsynliggjort, at nogen del af arbejdet i koncernen skulle være udført af andre end sagsøgeren, herunder via et spansk datterselskab af en person ved navn IM. Sagsøgeren har for det første ikke besvaret skatteministeriets opfordringer nr. 1 - 4, hvorfor væsentlige dele af koncernstrukturen er udokumenteret. Herudover bemærkes,

at	der heller ikke er fremlagt nogen underliggende aftale mellem et panamansk selskab ved navn G1 inc. og selskabet G1.2 Holding ApS,
at	der ikke er fremlagt nogen form for dokumentation for et samarbejdsforhold mellem dette panamanske selskab og det spanske selskab,
at	sagsøgeren heller ikke har besvaret Skatteministeriets opfordringer nr. 5 og 19 til at fremlægge dokumentation for et ansættelsesforhold med og aflønning af en person ved navn IM,
at	det af en faktura, som angiveligt er udstedt af det panamanske selskab, fremgår, at selskabet havde europæisk adresse på sagsøgerens daværende privatadresse i Spanien, jf. bilag 3, side 2 og f.eks. bilag 9,
at	det spanske selskab ikke er omtalt på koncernens hjemmeside under den her oplistede "track record", jf. bilag C, side 1, ff., og
at	det Panamanske selskab her er benævnt "inverteringsselskab" og således ikke er beskrevet som det selskab, der skulle stå for salgsfremmende arbejde, renoveringsarbejde eller lignende i forbindelse med koncernens investeringer i lejligheder.

Uanset om retten måtte finde, at en del af arbejdet i koncernen er udført af andre end sagsøgeren, ændrer dette ikke på, at også sagsøgeren har udført arbejde for koncernen.

Allerede som følge af at sagsøgeren har udført arbejde for koncernselskaberne, har det formodningen for sig, at han skal modtage - og faktisk har - modtaget løn herfor, jf. UfR 1998,898H, SKM2013.125.VLR samt endvidere SKM2013.3.BR vedrørende SKATs forhøjelse af sagsøgerens skattepligtige indkomst i 2005.

Det ligger endvidere fast, at sagsøgeren har været skattepligtig til Danmark i 2005 og 2006, ligesom det også ligger fast, at sagsøgeren ikke har selvangivet nogen indkomst i disse to indkomstår,jf. bilag AE, for så vidt angår 2006 og SKM2013.3.BR vedr. 2005.

Også de uklare koncern- og ejerforhold og den manglende dokumentation for de påståede samarbejdsaftaler mv. medfører, at sagen ikke kan sammenlignes med "konsulentvirksomhedssituationen", som det ellers er gjort gældende af sagsøgeren. I øvrigt blev likviditeten faktisk ikke stående på selskabernes bankkonti, der derimod er blevet nedbragt løbende gennem perioden, hvorfor der heller ikke er foretaget en sådan opsparing, som anført i stævningen, side 3, 1. afsnit.

Sagsøgeren har også faktisk modtaget løn i form af hævninger på selskabernes konti.

Sagsøgeren har selv oprettet og haft fuldmagt til bl.a. det panamanske selskab, G1 Inc.'s, konti i Jyske Bank benævnt "x" og Folio, jf. bilag L. Sagsøgeren har ikke besvaret Skatteministeriets opfordring nr. 6 til at oplyse og i givet fald dokumentere, om der var andre end sagsøgeren, der havde fuldmagt og hævekort til disse konti.

Alene i 2006 er der på disse konti indsat og hævet større millionbeløb, der væsentligt overstiger det af Landsskatteretten udøvede skøn over den skattepligtige indkomst på kr. 700.000,-, jf. bilag M, N og Æ.

Sagsøgeren har ikke besvaret Skatteministeriets opfordringer nr. 7 - 10 eller 16 - 18, og han har således undladt at redegøre for en række af de transaktioner, der er foretaget på kontiene, herunder transaktioner af privat karakter.

Det kan lægges til grund, at mindst ca. kr. 244.203,- er hævet af sagsøgeren fra "x"kontoen og medgået til hans privatforbrug, jf. stævningen, side 18,

6. afsnit. Det bestrides som udokumenteret, at de hævede beløb udgør lån fra selskabet til sagsøgeren, jf. bl.a. SKM2011.208.HR og SKM2008.611.HR samt endvidere SKM2013.3.BR vedrørende SKATs forhøjelse af sagsøgerens skattepligtige indkomst i 2005. Sagsøgerens oplysninger om lån er således ikke bestyrket ved objektive kendsgerninger i form af bl.a. et underskrevet lånedokument, dokumentation for lånets udbetaling og tilbagebetaling og dokumentation for lånets afdrags- og forrentningsbetingelser. Sagsøgerens bevisbyrde er i øvrigt skærpet som følge af, at det påståede lån angiveligt skulle være ydet mellem interesseforbundne parter.

Herudover fremgår det af SKAT's oversigt (bilag N), at der i indkomståret 2006 blev foretaget yderligere hævninger af privat karakter fra "x"-kontoen, således at disse hævninger samlet set beløb sig til ca. kr. 331.000,-.

De beløbsmæssige størrelser af hævningerne og den manglende beløbsmæssige overensstemmelse mellem det påståede lån og hævningerne på kontoen tydeliggør, at sagsøgeren har haft en adgang til frit at hæve beløb fra selskabets konti efter forgodtbefindende.

Herudover må det lægges til grund, at i hvert fald en del af de mange udbetalinger fra Foliokontoen er medgået til private formål, jf. bilag M og Æ.

Sagsøgeren har eksempelvis ikke besvaret Skatteministeriets opfordring nr. 15 til ved fremlæggelsen af relevante bogføringsbilag at dokumentere grundlaget for de mange hævninger af samlet set ca. kr. 936.000,- med kontoteksten "udlæg materialer" eller "udlæg" jf. bilag Æ.

Disse hævningers tilknytning til den pågældende virksomhed kan ikke udledes af selskabernes årsregnskaber, der er præget af forbehold og uregelmæssigheder., jf. bilag D, W, Å og AA. Derimod fremgår bl.a. af revisionsprotokollatet for G1.2 Holding ApS, at selskabets årsrapport er "særdeles mangelfuld", at der

"...

ikke kan etableres en reel funktionsadskillelse mellem disponerende, registrerende og kontrollerende funktioner

..."

og at

"...

Disse forhold øger risiko for fejl som følge af tilsigtede eller utilsigtede handlinger eller mangler,

..."

jf. bilag Ab.

Der er heller ikke fremlagt dokumentation, som viser, at eksempelvis de mange hævninger med kontoteksten "udbetaling" eller hævningerne med kontoteksten "lån retur" og "Lån A" ikke er tilgået sagsøgeren som skattepligtig indkomst.

Disse udokumenterede hævninger fra Folio-kontoen beløber sig til mere end 3 mio. kr., jf. bilag Æ.

Der kan endvidere henvises til SKM2013.3.BR hvor byretten lagde vægt på, at der fra det panamanske selskabs konti var hævet beløb, som væsentligt oversteg Landsskatterettens skøn.

Det er derfor med rette, at SKAT har lagt til grund, at sagsøgeren har oppebåret løn for sit arbejde i koncernselskaberne i indkomståret 2006, jf. UfR 1998. 898 H samt endvidere SKM2013.3.BR.

Da sagsøgeren således har modtaget løn for det udførte arbejde, og da sagsøgeren ikke har fremlagt dokumentation for lønnens størrelse, skal SKAT ansætte sagsøgerens indkomst skønsmæssigt.

Sagsøgeren har endvidere ikke selvangivet nogen indkomst, jf. bilag Ae, hvorfor SKAT også af denne grund skal ansætte sagsøgerens skattepligtige indkomst skønsmæssigt, jf. skattekontrollovens § 5, stk. 3, jf. § 1.

Landsskatterettens skøn kan kun tilsidesættes, såfremt sagsøgeren godtgør, at skønnet er udøvet på et forkert grundlag eller har ført til et åbenbart urimeligt resultat, jf. f.eks. SKM2011.209.HR. Denne bevisbyrde et skærpet, hvis skatteyderens forklaring er usædvanlig eller i øvrigt har formodningen imod sig, jf. bl.a. UfR 1998.898 H og SKM2004.162.HR.

Sagsøgeren har ikke løftet denne bevisbyrde.

Tværtimod har Landsskatteretten ved at stadfæste skatteankenævnets afgørelse, hvorved SKATs oprindelige ansættelse af sagsøgerens lønindkomst på kr. 1.600.000,00 blev nedsat til kr. 700.000,00 foretaget et særdeles lempeligt skøn:

For det første understøttes skønnets lempelige karakter af størrelsen af de indsatte og hævede millionbeløb på selskabets bankkonti i Jyske Bank, samt det forhold, at sagsøgeren frit har kunnet hæve og anvende de indsatte midler til sit privatforbrug og øvrige forhold tilknyttet sin privatsfære, som har været selskaberne uvedkommende.

For det andet forekommer det efter de i sagen foreliggende oplysninger, herunder den komplicerede og kun delvist belyste koncernstruktur samt koncernens regnskabsmæssige forhold, der er kendetegnet ved en række uregelmæssigheder, i det hele taget uklart, om de indgåede samarbejdsaftaler og foretagne faktureringer mellem koncernforbundne - og af sagsøgeren reelt kontrollerede - selskaber tjener et forretningsmæssigt formål.

Det skal i relation til Landsskatterettens skøn samtidig understreges, at det er uden betydning for sagen, at Landsskatteretten i sine præmisser (bilag 1, side 19) ikke henviser til samtlige af de ovenstående påpegede forhold.

Landsskatterettens skøn kan i sagens natur ikke anses for udøvet på et forkert grundlag med henvisning til, at der er endnu flere forhold, der understøtter, at skønnet ikke er tilsidesætteligt.

Det bestrides, at SKATs skønsmæssige forhøjelse af sagsøgerens skattepligtige indkomst forudsætter et for sagsøgeren beregnet negativt privatforbrug, jf. bl.a. SKM2010.70.HR, SKM2013.613.ØLR, SKM2013.125.VLR og SKM2014.526.BR.

For så vidt angår det af sagsøgeren anførte om lønfiksering skal det understreges, at Landsskatterettens afgørelse ikke er udtryk for, at der foretages en "fiksering af løn".

Skatteministeriet bestrider herudover, at de udeholdte indtægter skal kvalificeres som udlodning til sagsøgeren omfattet af ligningslovens § 16A, jf. herved f.eks. UfR 1975, 215 H.

For det første er det på baggrund af sagsøgerens direktørarbejde og øvrige virke for de involverede selskaber, at der er foretaget en skønsmæssig ansættelse af hans lønindkomst i indkomståret 2006.

For det andet er det på baggrund af den manglende redegørelse for koncern- og ejerforholdene i de involverede selskaber under alle omstændigheder ikke muligt endeligt at fastlægge sagsøgerens eventuelle ejerandele i koncernselskaberne. Også derfor kan de udeholdte indtægter ikke kvalificeres som udlodninger omfattet af ligningslovens § 16A.

De udeholdte lønindtægter, som sagsøgeren har oppebåret for sit arbejde i selskaberne, hverken kan eller skal henføres til et bestemt af de involverede selskaber. Således er det da heller ikke lagt til grund af Landsskatteretten, at lønindtægterne alene hidrører fra sagsøgerens arbejde i et bestemt selskab, jf. bilag 1, side 19, 2. afsnit ("en række af selskaberne i koncernen").

Af byrettens dom vedrørende SKATs forhøjelse af sagsøgerens skattepligtige indkomst for 2005, fremgår det, at retten i overensstemmelse hermed fandt, at forhøjelsen for dette indkomstår ikke udgjorde udlodning, jf. SKM2013.3.BR.

Sagsøgeren har i øvrigt ikke dokumenteret ejerskabsforholdende i de pågældende selskaber, og han har derfor heller ikke dokumenteret, at ligningslovens § 2 ikke finder anvendelse i forbindelse med, at han har udført arbejde for et eller flere af selskaberne i koncernen.

Såfremt retten i modstrid med SKM2013.3.BR vedr. sagsøgerens lønvederlag i 2005 måtte nå det resultat, at der ikke er tale om løn, er Skatteministeriet enige med sagsøgeren i, at vederlaget vil være skattepligtigt udbytte, jf. ligningslovens § 16 A.

Sagsøgeren gør gældende, at skatteankenævnets skøn er ubegrundet, jf. stævningen, side 18. Skatteministeriet opfatter sagsøgerens anbringender således, at sagsøgeren gør gældende, at det af skatteankenævnet udøvede skøn skal tilsidesættes.

Dette bestrides, da skatteankenævnet har været berettigede til at ansætte sagsøgerens skattepligtige indkomst skønsmæssigt som gjort, jf. herom ovenfor.

Såfremt retten måtte nå det resultat, at skatteankenævnets skøn skal tilsidesættes, gøres det gældende, at det i stedet er SKAT's afgørelse af 23. juli 2010, som står ved magt, jf. TfS 1996, 889 H og UfR 1999.1408 H.

Den subsidiære hjemvisningspåstand er nedlagt for det tilfælde, at retten måtte finde, at det udøvede skøn skal tilsidesættes helt eller delvis. I det tilfælde tilkommer det efter fast højesteretspraksis skattemyndighederne at udøve det fornyede skøn.

Herudover er hjemvisningspåstanden nedlagt for det tilfælde, at retten giver sagsøgeren medhold i, at modtagne beløb bør kvalificeres som maskeret udlodning og ikke løn. Også i dette tilfælde vil der være grundlag for at fastsætte den maskerede udlodning skønsmæssigt.

..."

Parterne har i det væsentligste procederet i overensstemmelse hermed.

Rettens begrundelse og afgørelse

Det fremgår af en anpartshaveroverenskomst mellem sagsøger og OL som anpartshavere i G4 Holding ApS, at de som ansatte skulle yde en arbejdsindsats i de respektive selskaber, og det er ubestridt, at sagsøger har udført arbejde for koncernselskaberne i indkomståret 2006.

Sagsøger har forklaret, at han ikke fik løn for sit arbejde, men at han til leveomkostninger m.v. i henhold til en mundtlig aftale med selskabet G1 Inc., der er indregistreret i Panama, på ""x"" kontoen kunne hæve så meget, som der var likviditet til, og at beløbene blev opført på en mellemregning med selskabet som lån. Det var meningen, at lånet til sin tid skulle modregnes i en udlodning fra selskabet.

Retten finder ikke, at sagsøger har godtgjort, at beløbene er lån fra selskabet til sagsøger. Der foreligger således ikke et lånedokument, der er ikke stillet sikkerhed for lånet, der er ikke dokumentation for aftale om afdrags - og/eller forrentningsbetingelser, og der er ikke er dokumentation for, at der er tilskrevet renter eller betalt afdrag. Hertil kommer, at selskabet efter det oplyste ejes og kontrolleres af mange personer, og at det derfor har formodningen imod sig, at sagsøger ønskede at opspare sit arbejdsvederlag i selskabet til senere udlodning. Retten finder således, at SKAT har været berettiget til at anse sagsøger for at have oppebåret løn for sit arbejde for koncernselskaberne i 2006.

Sagsøger har oplyst, at han har hævet 244.203 kr. som lån i 2006. Sagsøger har ikke fremlagt nogen dokumentation f. eks. i form af bogføringsbilag for dette beløb. Det fremgår ikke af kontoudtogene, hvad hævningerne omhandler, og det fremgår ikke noget sted, hvad det samlede tilgodehavende er.

Hertil kommer, at det af revisors erklæring på årsrapporten for selskabet for 2006 (der i øvrigt ses at vedrøre et andet indkomstår) i en supplerende oplysning fremgår, at

"...

faktura vedrørende direktionens aflønning ikke opfylder krav til udbetaling uden indeholdelse af kildeskat.

..."

Herefter, og da sagsøger efter det oplyste ikke har indgivet selvangivelse for 2006, finder retten, at SKAT har været berettiget til at skønne over sagsøgers lønindkomst for indkomståret.

Det påhviler herefter sagsøger at godtgøre, at skønnet er udøvet på forkert grundlag eller har ført til et åbenbart urimeligt resultat. Ved bedømmelsen af, om sagsøger har løftet denne bevisbyrde må retten lægge vægt på, at sagsøger har haft fuldmagt til G1 Inc.´s konti i Jyske Bank ("x" og Folio), at han efter sin egen forklaring kunne hæve så meget, som der var likviditet til, og at der på disse konti alene i 2006 er hævet beløb, der væsentligt overstiger 700.000 kr.

Retten finder på denne baggrund ikke, at der er grundlag for at tilsidesætte Skatteankenævnets og Landsskatterettens skønsmæssige forhøjelse af sagsøgers skattepligtige indkomst for 2006, og Skatteministeriet vil derfor være at frifinde.

Vedrørende sagens omkostninger forholdes som nedenfor bestemt, idet retten kan oplyse, at der er tilkendt passende beløb til dækning af udgift til advokatbistand med 48.000 kr. Retten har ved fastsættelsen taget hensyn til sagens værdi, forløb og udfald.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

Sagsøger, A, skal inden 14 dage betale sagens omkostninger til sagsøgte, Skatteministeriet, med 48.000 kr.

De idømte sagsomkostninger forrentes efter rentelovens § 8a.