Parter
A
(advokat Christian Falk Hansen)
mod
Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/advokat Martin Henrichsen).
Afsagt af landsdommerne
Sigrid Ballund, Eva Staal og Kirsten Hee Larsen (kst.)
Sagsøgeren, A, drev i indkomstårene 1997, 1998 og 1999 reklamevirksomhed i det personligt ejede firma H1 Kommunikation. Sagsøgeren var endvidere eneindehaver af selskabet H1 Reklame & PR A/S. Denne sag drejer sig om, hvorvidt H1 Reklame & PR A/S eller sagsøgeren i disse indkomstår er rette indkomstmodtager for indtægter fra det af sagsøgeren personligt drevne firma H1 Kommunikation for arbejde udført af A.
Landsskatteretten afsagde den 29. januar 2003 følgende kendelse
"...
Klagen vedrører følgende punkter
Sagen er forhandlet med klagerens repræsentant på Landsskatterettens kontor, ligesom denne har haft lejlighed til at udtale sig på et retsmøde.
Det fremgår af sagen, at klageren driver virksomhed i personlig regi under navnet "H1 Kommunikation". H1 Kommunikation driver reklamebureauvirksomhed, og udarbejder bl.a. tv-reklamespots og avisannoncer. Endvidere udarbejder virksomheden IT-løsninger til erhvervsdrivende. Virksomheden, der inkl. klageren gennemsnitligt havde 5 til 7 ansatte, blev påbegyndt den 1. juli 1997, og den havde i de påklagede år en nettoomsætning på henholdsvis 3.327.000 kr., 3.285.263 kr. og 6.139.859 kr.
Klageren ejer endvidere H2 ApS, samt 46,6% af aktierne i H1 Reklame og PR A/S (selskabet). De resterende 53,4% af aktierne ejes af H2 ApS. Klageren er eneste ansatte i selskabet. Selskabets hovedaktivitet ifølge dets regnskaber for 1997 og 1998 er reklamebureauvirksomhed. I regnskabet for 1999 angives aktiviteten som konsulentvirksomhed.
H1 Kommunikation har i 1997, 1998 og 1999 afholdt udgifter på henholdsvis 567.365 kr., 350.000 kr. og 120.000 kr. I forbindelse med sagens behandling for Landsskatteretten er der imidlertid vedrørende indkomståret 1997 dog fremlagt dokumentation for, at alene 325.000 kr. vedrører arbejde, som selskabet har udført for H1 Kommunikation. Det resterende beløb vedrører arbejde udført af tredjemand.
Repræsentanten har oplyst, at de omhandlede udgifter udgør vederlag for konsulentassistance i form af vederlag for bl.a. bestyrelsesarbejde, pressestrategi og undervisning som selskabet har udført for H1 Kommunikation. Arbejdet er udført af klageren. Der er ikke udarbejdet skriftlige aftaler mellem H1 Kommunikation og selskabet vedrørende opgaverne. Selskabet har ikke udført arbejde for andre end H1 Kommunikation.
De arbejder, der efter det oplyste er udført for H1 Kommunikation, vedrører arbejde, som H1 Kommunikation har påtaget sig at udføre over for tredjemand. H1 Kommunikation har derfor udstedt faktura til disse tredjemænd, og honorarerne for de udførte arbejder er indtægtsført hos H1 Kommunikation. Fakturaerne er ikke specificerede således, at det fremgår hvilke dele af det udførte arbejde, der er udført af H1 Kommunikation og hvilke dele der er udført af selskabet eller andre underleverandører. Det kan derfor ikke særskilt opgøres, hvor meget de af selskabet udførte arbejder er faktureret til.
Efterfølgende er der udfærdiget fakturaer fra H1 Kommunikation til selskabet, men dette er ifølge klagerens repræsentant en fejl: det skulle have været omvendt. Fakturaerne er uspecificerede. Det fremgår alene at de vedrører konsulentarbejde for en given periode.
Der er for Landsskatteretten fremlagt eksempler på fakturaer udstedt af H1 Kommunikation til tredjemand vedrørende samtlige de påklagede indkomstår. Klagerens repræsentant har markeret de arbejdsopgaver, der blev udført af selskabet. Der har bl.a. været tale om forslag til brochuredisplay, ide, layout, rentegning, sekretær/korrektur, møder, logoudvikling, tekstarbejde og udarbejdelse af pressemeddelelse.
Vedrørende 1999 er der endvidere fremlagt en udarbejdet oversigt over de af H1 Kommunikation over for tredjemand fakturerede beløb sammenholdt med de til selskabet betalte beløb. Tredjemand er i alt faktureret 183.340 kr., og selskabet har modtaget 120.000 kr.
Der er ikke udarbejdet timesedler eller lignende, der kan dokumentere selskabets tidsforbrug.
Der er fremlagt et håndskrevet, udateret dokument hvor der ud for navnene "H2" og "H1 R & PR." står følgende:
"...
Konsulentarbejde vedr. udvikling og gennemførelsen af strategi og forretningsplan Strategi og forretningsplan
Bestyrelsesarbejde
Pressestrategier og undervisning samt foredrag."
Told- og Skatteregionen har forhøjet klagerens personlige indkomst med de til selskabet betalte honorarer, henholdsvis 567.000 kr., 350.000 kr. og 120.000 kr., idet H1 Kommunikation er anset for rette indkomstmodtager heraf, jf. statsskattelovens §§ 4 til 6. I forbindelse med sagen behandling for Landsskatteretten har regionen dog tilkendegivet at forhøjelsen for 1997 alene bør udgøre 325.000 kr., jf. den nu fremlagte dokumentation vedrørende køb af konsulentassistance hos tredjemand. Selskabets skattepligtige indkomst skal som følge heraf forhøjes med 242.000 kr.
Ved afgørelsen har regionen bl.a. lagt vægt på,
Særligt vedrørende det fremlagte notat, der beskriver arbejdsfordelingen mellem H1 Kommunikation og selskabet, har regionen bemærket, at dette ikke overholder de retskrav man rettelig må forvente i aftaler mellem selvstændige, juridiske enheder.
Der er endvidere henvist til SKM2001.109.VLR og TfS 1999.101.
Klagerens repræsentant har principalt nedlagt påstand om, at klageren godkendes fradrag for sine udgifter til de i sagen omhandlede honorarer, henholdsvis 567.000 kr., 350.000 kr. og 120.000 kr.
Til støtte for påstanden har repræsentanten bl.a. anført,
Der kan henvises til SKM2002.147.ØLR, hvorefter der blev tilladt fradrag for honorarer til et selskab, der var 100% ejet af skatteyderen. De af selskabet leverede ydelser bestod udelukkende i en arbejdsindsats leveret af skatteyderen personligt. Der var ikke udarbejdet skriftlige aftaler, men alene et kort notat med en beskrivelse af opgavefordelingen. Aftalerne var - som i nærværende sag - indgået på almindelige forretningsmæssige vilkår.
Repræsentanten finder ikke, at de af regionen nævnte afgørelser kan sidestilles med den foreliggende sag. I SKM2001.109.VLR lægges der således vægt på, at samarbejdsaftalen indeholder elementer, der vanskeligt kan anvendes med et selskab som kontraktspart (ferie, konkurrenceklausul etc.), og TfS 1999.101 lægges der vægt på, at arbejdet er udført efter overordnede retningslinier fra Nybolig samt på at den pågældende aktivitet ikke kunne ske i selskabsregi.
Subsidiært har repræsentanten nedlagt påstand om, at klageren i indkomståret 1997 godkendes fradrag for sine udgifter til konsulentassistance købt hos tredjemand, i alt 242.365 kr.
Landsskatteretten skal udtale
Dispositioner, der foretages mellem interesseforbundne parter, har skattemæssigt bindende virkning, for så vidt de er indgået på almindelige forretningsmæssige vilkår.
På baggrund af de for Landsskatteretten forelagte oplysninger, finder tre retsmedlemmer, herunder retsformanden, at det ikke kan anses for dokumenteret, at selskabet har udført arbejde for H1 Reklame og PR (skal rettelig være H1 Kommunikation) i et omfang, der kan berettige de udbetalte honorarer. Retsmedlemmerne har herved bl.a. henset til, at arbejdet er udført af klageren personligt, at der ikke foreligger nogen aftaler i forhold til konkrete jobs, og at der heller ikke har været nogen generelle retningslinier mellem H1 Kommunikation og selskabet. Endvidere er henset til, at der ikke er ført nogen form for regnskab vedrørende hvilke arbejder selskabet har udført, eller hvad der er betalt for de enkelte jobs.
Under hensyn til den fremlagte dokumentation for konsulentydelser erlagt af tredjemand i indkomståret 1997, finder disse retsmedlemmer, at forhøjelsen af klagerens skattepligtige indkomst for dette år dog skal nedsættes med 325.000 kr. Ansættelsen vedrørende indkomstårene 1998 og 1999 stadfæstes.
Et retsmedlem finder af de af repræsentanten anførte grunde, at de foretagne forhøjelser for såvel 1997 som 1998 og 1999, skal nedsættes med de forhøjede beløb.
Der afsiges kendelse efter flertallet.
Herefter bestemmes
..."
Under denne sag, der er anlagt den 28. maj 2003, har sagsøgeren principalt nedlagt påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at As skatteansættelser for indkomstårene 1997, 1998 og 1999 nedsættes med henholdsvis 325.000 kr., 350.000 kr. og 120.000 kr. Subsidiært har A nedlagt påstand om, at Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at skatteansættelserne for de pågældende indkomstår hjemvises til fornyet behandling ved de stedlige ligningsmyndigheder.
Sagsøgte har principalt nedlagt påstand om frifindelse og subsidiært taget bekræftende til genmæle over for sagsøgerens subsidiære påstand.
Skatteministeriet har ved skrivelse af 29. april 2003 accepteret en forlængelse af fristen for indbringelse af Landsskatterettens kendelse med en måned.
Om sagens baggrund kan det supplerende oplyses
A har under sin forklaring nærmere redegjort for sin karriere i reklamebranchen.
Fra 1. oktober 1995 til 1. januar 1997 drev A virksomhed sammen med BB i interessentskabsform under navnet H1 I/S Kommunikation og Afsætning. Herudover udførte A arbejde i aktieselskabet H1 Reklame & PR A/S, hvor han var den eneste ansatte, bl.a. for interessentskabet, og der er fremlagt en afregning af 31. december 1996 for konsulentarbejde udført i 1996 på 245.000 kr. uden moms. I forbindelse med ophævelsen af interessentskabet underskrev interessenterne den 2. juni 1997 denne aftale:
"Underskrevne A, ..., og medunderskrevne BB, ...,, er enedes om at ophæve det interessentskab, som vi har drevet sammen under navnet "H1 I/S Kommunikation og Afsætning", ....
Ophævelsen sker efter, at vi har drevet virksomhed i fællesskab uden nogen nærmere detailleret aftalemæssig regulering. Driften er i det væsentlige sket som en fortsættelse af den personligt drevne virksomhed, som A tidligere drev fra sin private bopæl med undtagelse af enkelte kunder relateret til BB.
Efter den forløbne periode, som må betegnes som en prøveperiode, er vi enedes om at ophæve vores formløse interessentskab. A driver fremover igen personlig virksomhed og overtager aktiver og passiver, personale m.m., som beskrevet nedenfor, og BB ansættes på nærmere aftalte vilkår hos A, som driver sin virksomhed under navnet "H1".
Ophævelsen sker med virkning pr. 1. januar 1997, som er skæringsdag med hensyn til indtægter og udgifter. Den regnskabsmæssige opgørelse i anledning af ophævelsen sker med regnskabet for 1996 (31/12) som grundlag. Selskabets revisor foretager de regnskabsmæssige posteringer, som er aftalt som led i ophævelsen.
Til gennemførelse af ophævelsen er aftalt følgende nærmere vilkår for BB's overdragelse af den ideelle andel af "H1 I/S" til A.
...
Købesummen for BB's ideelle andel af "H1 I/S" udgør kr. 80.000,00 skriver kr. ottitusinde 00/100, kontant, som betales rentefrit ved aftalens underskrift.
Købesummen fremkommer således:
...
Lokaler
A indtræder som lejer af de lejede lokaler i ..., og overtager således samtlige rettigheder og forpligtelser i henhold til den indgåede lejeaftale, herunder indbetalt depositum.
BB's ansættelse
Som led i overdragelsen er aftalt, at BB ansættes som projektleder hos A på nærmere aftalte vilkår, hvoraf kan fremhæves, at der gensidigt som et overdragelsesvilkår er aftalt et opsigelsesvarsel på 3 mdr., og at BB ved fratræden har ret til at medtage følgende kunder:
....
De opgaver, der pr. BB's fratrædelsesdag er startet op vedrørende ovennævnte kunder, færdiggøres i H1regi, og avancen på det timearbejde, der udføres efter BB's fratræden, deles mellem A og BB.
..."
Det fremgår af interessentskabets årsregnskab for perioden 1. oktober 1995 til 31. december 1995, at overskuddet på 51.510 kr. var blevet fordelt mellem de to interessenter, således at BB havde fået 15.755 kr. og A havde fået 35.755 kr.
Der er fremlagt årsregnskaber for H1 Reklame & PR A/S for den periode, som sagen drejer sig om. I regnskabet for 1995/1996 var nettoomsætningen angivet til 657.510 kr. og årsresultatet til 72.428 kr. I årsregnskaberne for 1996/1997 og 1997/1998 var de tilsvarende tal henholdsvis 728.920 kr. /230.445 kr. og 310.000 kr. / -367.895 kr. Det fremgår af revisionspåtegningen på det sidste årsregnskab, at selskabet havde ydet et ulovligt lån til A på 1.073.061 kr., som var blevet indfriet efter statustidspunktet. I årsregnskabet for 1998/1999 var nettoomsætningen på 360.000 kr. og årsresultatet på 411.486. Værdipapirbeholdningen var angivet til 1.551.410 kr., og der havde været finansieringsindtægter på 660.132 kr.
Der er ligeledes fremlagt årsregnskaber for H1 Kommunikation for indkomstårene 1997, 1998, 1999 og 2000. Det fremgår af regnskabet for 1997, at selskabet er blevet etableret pr. 1. januar 1997 ved overtagelse af aktiver og passiver fra H1 Kommunikation I/S, og at årets resultat - efter afholdelse af udgifter til vareforbrug på 1.626.764 kr. og løn m.v. 1.182.148 kr. - var på 103.196 kr. I regnskabet for 1998, hvor nettoomsætningen var på 3.285.263 kr., var årets resultat 184.972 kr. Endelig viser regnskabet for 1999 en nettoomsætning på 6.139.859 kr. og et årsresultat på 603.279 kr. Udgifterne til bogføringsassistance er i de 3 år angivet til henholdsvis 32.400 kr., 76.060 kr. og 78.538 kr.
H1 Reklame & PR A/S udførte konsulentarbejde for H1 Kommunikation frem til den 30. april 1999. I den følgende periode frem til 1. januar 2001 udførte A konsulentopgaverne fra det personligt drevne firma.
Som det fremgår af Landsskatterettens kendelse har skattemyndighederne som begrundelse for at nægte fradrag bl.a. henvist til forkerte navne på nogle af fakturaerne og andre fejl.
De fakturaer, der har været udstedt mellem parterne i perioden fra den 1. januar 1997 til den 30. april 1999, er fremlagt.
En faktura, nummer 2276, der er dateret den 31. december 1997, er således stilet til H1 A/S, og den vedrører honorar for perioden 1/6-31/12 1997 på 200.000 kr. uden moms. Faktura nr. 2277 fra den 3. april 1998 er udstedt af H1 Kommunikation A/S og stilet til H1 A/S og vedrører konsulentarbejde for januar og februar 1998 på 50.000 kr. uden moms. Betalingsfristen er angivet til 30 dage netto og herefter 2 % rente pr. påbegyndt måned. De samme forkerte navne optræder på en faktura fra den 30. april 1998. Faktura nr. 2279 er dateret den 20. august 1998, og den er stilet til H1 Kommunikation. Udstederens navn er ikke angivet, men selskabets SE-nummer er anført på fakturaen. Fakturaen vedrører konsulentarbejde for perioden maj, juni, juli og august 1998 i alt 120.000 kr. uden moms. På denne og andre fakturaer er betalingsfristen netto kontant 8 dage. Fakturaerne 2282 og 2283 fra selskabet til H1 Kommunikation vedrørende konsulentarbejde for januar, februar og marts 1999 foreligger i to versioner, idet der de samme datoer også er udstedt fakturaer med de samme numre fra H1 Kommunikation til H1 A/S, ....
Som det bl.a. fremgår af vidnet LJs forklaring er fakturaerne nr. 2277 og 2279, dateret 3. april 1998 og 20 august 1998 betalt før fakturaudstedelsen, nemlig henholdsvis den 2. april og den 18. juni 1998.
Forklaringer
A har forklaret, at han blev uddannet som journalist i begyndelsen af 70'erne. Han kom ind i reklamebranchen, fordi der var nogle reklamebureauer, der ønskede at gøre brug af hans viden indenfor kommunikation. I 1983 oprettede han sammen med tre andre anpartshavere selskabet H1 Industrireklame ApS. Selskabet fik hurtigt en god position på markedet og havde mere end .. medarbejdere. Selskabet blev senere omdannet til et aktieselskab og skiftede navn til H1 Reklame & PR A/S. Andre virksomheder i branchen blev interesseret i et samarbejde, og det endte med, at selskabet i 1989 fusionerede med firmaet G4 Nord og skiftede navn til H1 Nord A/S. Ved fusionen kom H1 Reklame & PR A/S til at eje 50 % af aktierne i det nye selskab. Det nye selskab havde 30-40 medarbejdere og fik en betragtelig omsætning. Reklamebureauet G1 rettede henvendelse og tilbød at købe 51 % af aktierne. Man accepterede at sælge, og virksomheden skiftede navn til G2 A/S. Han blev administrerende direktør i G3 Business Europe og fik ansvaret for de største kunder i Europa. I 1994 forlod han G2 A/S på grund af uoverensstemmelser med den øvrige ledelse. Han havde ønsket en sondring mellem de forskellige forretningsområder for at se, hvor meget hans indsats betød, men det var koncernledelsen ikke interesseret i. H1 Reklame & PR A/S var blevet et tomt selskab, efter at han havde solgt aktierne til G2 A/S. Han overvejede, hvad han nu skulle give sig i kast med. De gamle kunder henvendte sig, og han begyndte så igen at arbejde med kommunikation og reklame fra sin bopæl. Han dannede et interessentskab pr. 1. oktober 1995 med BB, der var ansat som markedsansvarlig hos ... BB havde kontakt til ... og nogle andre kunder, og han kom med de kunder, han havde på det tidspunkt. Der blev ikke fra nogen af siderne betalt for goodwill. Han beholdt strategi- og konceptdelen i H1 Reklame og PR. A/S. Han havde beholdt navnet H1, da han gik ind i G1. Interessentskabet fik en god start, og det var hensigten, at virksomheden skulle omdannes til et aktieselskab, men det nåede man ikke på grund af travlhed. Han havde ikke skudt alle sine "aktiver" ind i interessentskabet, fordi han ikke ville sælge ud af den spidskompetence, som han gennem sit mangeårige virke i reklamebranchen havde fået. Han betragtede sin kompetence indenfor specielle områder f.eks. virksomhedsstrategi som en slags arvesølv, som skulle sikre hans fremtid. Han havde aftalt med BB, at han gennem aktieselskabet skulle udføre konsulentarbejde for interessentskabet indenfor spidskompetenceområderne: Missionsudvikling, der går ud på at finde frem til en virksomhedens ståsted/eksistensberettigelse, undervisning og bestyrelsesarbejde. Der blev ikke lavet en skriftlig aftale mellem ham og BB om dette arbejde, og det var der heller ikke grund til, for det er sædvanligt i branchen at anvende underleverandører. BB var således ikke i tvivl om, hvornår han udførte arbejde i interessentskabets regi og hvornår for aktieselskabet. Skattevæsenet har ikke anfægtet regnskaberne for ham personligt eller interessentskabet. Samarbejdet med BB forløb godt, men de havde en forskellig holdning til den fremtidige udvikling. Han ville gerne igen have en stor virksomhed med flere fagmedarbejdere. De aftalte derfor at ophæve interessentskabet pr. 1. januar 1997. Der blev lavet en skriftlig aftale, og BB blev ansat i den nye nu personligt drevne virksomhed, der fik navnet H1 Kommunikation. Selskabet H1 Reklame & PR A/S fortsatte med at udføre specialopgaver for det personligt drevne firma. Der blev ikke indgået en skriftlig aftale om dette underleverandørarbejde, fordi det som tidligere sagt ikke er sædvanligt med skriftlige aftaler om underleverandørarbejde i branchen. Reklamebranchen er meget omkostningstung, for kreative folk koster mange penge. Derfor bruger man i vidt omfang underleverandører, og man beregner sig så en avance på dette arbejde i forbindelse med afregningen til kunden. Man fortæller ikke sin kunde, hvem man har anvendt som underleverandør, da man ikke ønsker at kunden næste gang vælger at kontrahere direkte med underleverandøren. Han valgte i 1997 at bevare opdelingen mellem et personligt drevet firma og selskabet med spidskompetencerne. Der var 3 medarbejdere i H1 Kommunikation, og de opgaver, man ikke kunne klare i virksomheden, blev udført af underleverandører. Der lå ikke nogen skattemæssige overvejelser bag opdelingen af virksomhederne. Vedrørende beløbene i fakturaerne i 1997 frem til 30. april 1999 vurderede han hver gang omfanget af konsulentarbejdet og værdien heraf for kunden. Værdien af en god ide kan ikke gøres eksakt op, og det er forklaringen på de runde tal i fakturaerne. Han gav bogholderen besked om, hvad fakturaen skulle lyde på. Der skulle måske have stået "a conto" på flere af fakturaerne. Beløbene på a conto fakturaerne må have passet med det endelige beløb, siden der ikke er endelige afregninger. Der er tale om fejl begået af bogholderen for så vidt angår de fakturaer, hvor der er angivet forkerte navne på udsteder og modtager af fakturaen. Det samme gør sig gældende vedrørende de fakturaer, der er betalt før fakturaudstedelsen. Han havde ikke noget at gøre med betalinger, bortset fra, at han kan have skrevet under på en check. Det var LJ, der tog sig af betalinger. Han kan heller ikke forklare, hvorfor firmanavnet H1 er stavet forkert på nogle af fakturaerne, eller hvorfor der er forskellig betalingsfrist, ligesom han ikke kan give en forklaring på, hvorfor der for to fakturaers vedkommende er to sæt. I forbindelse med overgang til et nyt dataanlæg har virksomheden mistet nogle regnskabsdata. De befinder sig på de gamle pc'er, og det er ikke lykkedes for en ekspert at genskabe regnskaberne. Med virkning fra 1. april 1999 lagde han alle aktiviteterne over i den samme virksomhed, fordi han havde fået at vide, at det var ved at være sidste udkald, hvis han skulle med på den digitale bølge med f.eks. hjemmesider. I branchen sælger man tidligt ud af sine ting for at få en ordentlig pris, og hvis han skulle tiltrække kompagnoner, skulle de også have adgang til hans spidskompetencer. Han havde usædvanligt travlt i 1999, 2000 og 2001, fordi han fik 3 store nye kunder, og der var stadig kun 3 ansatte. H1 Kommunikation fortsatte derfor som personligt drevet firma frem til 2001, hvor der blev dannet et anpartsselskab for at lave en ny forretningsmæssig model, der muliggjorte optagelse af kompagnoner. H1 Reklame & PR A/S har altid været registreret på hans bopælsadresse. LJ var ansat i H1 Kommunikation, og hun udførte sit arbejde i .... Hun udførte også arbejde for aktieselskabet. Han kunne godt befinde sig i ..., når han i aktieselskabets regi udførte arbejde for H1 Kommunikation.
BB har forklaret, at hun har en uddannelse som civiløkonom. Hun er i dag direktør i sit eget reklamefirma. Hun har været i reklamebranchen siden 1987, og hun har kendt A siden hun startede i branchen. Hun blev ansat i hans firma i 1987. Året efter fik hun arbejde på et reklamebureau i København. Hun vendte tilbage til Aalborg, og i 1995 blev hun enig med A om at samle deres respektive aktiviteter i et firma, hvor de kunne supplere hinanden. A havde beholdt nogle af sine aktiviteter i et aktieselskab, og de havde aftalt, at han gennem dette aktieselskab skulle udføre arbejde for interessentskabet som underleverandør. I forbindelse med ophøret af interessentskabet, sendte aktieselskabet en endelig afregning for det konsulentarbejde, som var udført i 1996. Hun kontrollerede ikke nærmere, hvor meget arbejde A udførte for interessentskabet, men hun gik ud fra, at regningen passede, for hun havde tillid til ham. De var fælles om beslutningerne, og de delte overskuddet 50 % - 50 %. Hun kan ikke forklare, hvorfor det af regnskabet for 1995 fremgår, at hun skulle have 30 % af overskuddet, og A skulle have 70 % for normalt delte de lige. A kom med store opgaver for store kunder, og man kan diskutere, hvad var vigtigst: At komme med kunden eller udføre arbejdet, som hun gjorde. Året efter delte de, så vidt hun husker, overskuddet lige. Interessentskabet gjorde brug af flere underleverandører, og der var ikke skriftlige aftaler med nogen af dem, for det er ikke sædvanligt i branchen. Man kan dog godt indhente et tilbud, f.eks. på en tryksag. Der var 3 ansatte i interessentskabet. Kunderne får ikke at vide, hvem man har benyttet som underleverandør, for man tjener på underleverandørerne, og man ønsker ikke, at kunden skal gå direkte til underleverandøren uden om bureauet. Skattevæsenet har ikke på noget tidspunkt anfægtet transaktionerne mellem interessentskabet og selskabet. Samarbejdet ophørte pr. 1. januar 1997. Samarbejdet havde fungeret rigtig godt i en lang periode, men hun havde en anden måde at gøre tingene på end A, og hun havde små børn og kunne ikke investere så meget tid som A.
LJ har forklaret, at hun er uddannet på et revisionskontor. Hun har kendt A siden 1996. Hun har sit eget firma. Dette firma udførte bogholderiarbejde for H1 Kommunikation i 1997, 1998 og 1999. Hun kom i ... en gang om ugen eller hver 14. dag. Hun fik at vide af A, hvad fakturaerne skulle lyde på. Hun fik ikke at vide, hvilke ydelser, der lå til grund for fakturabeløbene. Hun har ikke udarbejdet de første fakturaer fra 1997. Det er en fejl, når det på to fakturaer er angivet, at de er udstedt til aktieselskabet. De skulle have været udstedt af aktieselskabet til H1 Kommunikation. Fejlen blev ikke opdaget, så derfor er der ikke udstedt kreditnotaer og lavet nye fakturaer. Hun kan ikke forklare, hvorfor fakturaerne 2282 og 2283 findes i to udgaver. De må være udstedt på forskellige tidspunkter. H1 Kommunikation var ikke et A/S, og hun ved ikke, hvorfor det på brevpapiret var angivet, at det var et aktieselskab. Hun udførte også arbejde for aktieselskabet. Fakturaerne blev løbende bogført og indtægtsført i selskabet. De i sagen omhandlede fakturaer er betalt enten med en check eller ved en bankoverførsel. Hun har måske glemt at skrive faktura nr. 2279, da hun overførte pengene i juni måned og har så opdaget fejlen i august måned. Hun kan ikke forklare, hvordan man i juni måned kunne vide, hvad det arbejde, der skulle udføres i juli og august, ville komme til at koste. Da fejlen blev opdaget i august, kunne hun ikke tilbagedatere fakturaen, for så ville momsregnskabet ikke passe. Vedrørende faktura nr. 2277 må der være sket det, at hun betalte først og så skrev fakturaen bagefter. Hun kan ikke forklare, hvorfor fakturaerne angiver forskellige betalingsbetingelser. Der blev ikke opkrævet rente, hvis der blev betalt for sent.
Statsautoriseret revisor TE har forklaret, at han har kendt A siden årsskiftet 96/97, hvor han via BB fik kontakt med sagsøgeren. Han lavede årsrapporten for 1996 for interessentskabet. Han blev valgt som revisor for selskabet i 1999. I forbindelse hermed gennemgik han de tidligere års regnskaber for at danne sig et indtryk af, hvor revisionen skulle sætte ind. Han var bekendt med, at aktieselskabet udførte arbejde som underleverandør for H1 Kommunikation, men han har ikke nærmere kendskab til karakteren af dette arbejde. Han var dog klar over, at den kreative del lå i aktieselskabet, mens H1 Kommunation udførte arbejdet. Han havde fået oplyst om baggrunden for virksomhedsopdelingen, at den var historisk betinget ud fra As karriere i reklamebranchen. Det er bogholderen i H1 Kommunikation, der har udstedt fakturaerne i sagen, men de 5 første kan være udarbejdet af den tidligere bogholder NB, der stoppede i sommeren 1997. Det kan let forekomme, at der er angivet forkert udsteder og modtager på fakturaer, men fakturaerne var bogført korrekt. Der var i virksomhederne fuld klarhed over, hvem der havde været leverandør, og hvem der havde købt ydelser, og momsen var også rigtig. Han er bekendt med, at virksomheden på et tidspunkt mistede regnskabsdata fra midt i 1997 og et stykke tid frem til 1998/1999 i forbindelse med udskiftning af en pc. Man har forgæves forsøgt at genskabe de data, der var gået tabt. Fakturaerne er betalt enten ved check eller bankoverførsel, og der har også været tale om betaling i form af modregning. LJ var bogholder både for H1 Kommunation og selskabet. H1 Kommunikation betalte hendes løn. Selskabet har ikke betalt for hendes assistance, for der var kun tale om meget beskedent bogføringsarbejde for selskabet. A fik løn af selskabet i 1997,1998 og 1999, fordi han havde udført arbejde for selskabet. Skattevæsenet har ikke anfægtet, at selskabet har afholdt lønudgifter. Han har foretaget en beregning og kan udtale, at der ikke har været en skattemæssig fordel ved den valgte konstruktion mellem selskabet og et personligt drevet firma. Vedrørende de fakturaer, der findes i to udgaver, kan det være sket på flere forskellige måder. For så vidt angår fakturaerne 2283 og 2284 er vidnet 100% sikker på, at der er sket udligning på mellemregningskontoen.
Procedure
A har til støtte for sin principale påstand gjort gældende, at aktieselskabet som selvangivet skal anses som rette indkomstmodtager af de vederlag, som H1 Reklame & PR A/S har faktureret til det personligt drevne firma H1 Kommunikation, og dette firma har fradragsret for udgifterne. Det kan efter bevisførelsen lægges til grund, at der var en aftale mellem aktieselskabet og det personligt drevne firma om, at aktieselskabet udførte arbejde som underleverandør for H1 Kommunikation. A har redegjort for baggrunden for, at visse aktiviteter var placeret i aktieselskabet, og opsplitningen var forretnings- og driftsøkonomisk begrundet. Denne opsplitning af aktiviteter havde også været til stede, da A drev virksomhed sammen med BB. Skattemyndighederne har ikke anfægtet opdelingen mellem indtægter og udgifter i perioden forud for 1997. Det er ikke et krav, når en skatteyder vælger at henlægge arbejde i et selskab, at der er en skriftlig aftale mellem selskabet og personen. Det er sædvanligt i reklamebranchen at anvende underleverandører. Der er ikke skriftlige aftaler med underleverandørerne, og kunden bliver ikke gjort opmærksom på, at der er anvendt underleverandører. Samhandlen mellem aktieselskabet og H1 Kommunikation er endvidere foregået på markedsvilkår. Der er udstedt fakturaer svarende til værdien af det udførte arbejde, og bogføringen er sket i overensstemmelse med fakturaerne, ligesom der også er afregnet moms i overensstemmelse hermed. Det kan på baggrund af revisorens forklaring lægges til grund, at opdelingen ikke var skattemæssigt motiveret, og der har ikke været nogen skattemæssig fordel ved arrangementet. De fejl, der er påvist ved nogle få fakturaer, har ingen betydning, idet bogføringen er sket korrekt, og der er givet en forklaring på fejlene. Der er også givet en forklaring på de runde beløb, fakturaerne lyder på.
Til støtte for den subsidiære påstand har sagsøgeren gjort gældende, at sagen bør hjemvises til de stedlige skattemyndigheder, såfremt landsretten finder, at de omhandlede udgifter principielt er fradragsberettigede, idet ligningsmyndighederne så må opgøre størrelsen af de fradragsberettigede beløb.
Sagsøgte har til støtte for sin frifindelsespåstand gjort gældende, at det er med rette, at skattemyndighederne har nægtet fradrag for de omhandlede udgifter, idet det er udokumenteret, at aktieselskabet har udført arbejde for H1 Kommunikation som modydelse for de udbetalte beløb. De udbetalte beløb må derfor betragtes som ikke-fradragsberettigede tilskud til aktieselskabet. A har kontraheret med sit eget 100 % ejede selskab, og der påhviler ham derfor som følge af interessefællesskabet en meget streng bevisbyrde både for, at der har foreligget en aftale, og at samhandlen i givet fald er sket på markedsmæssige vilkår. Der forelå ikke en skriftlig aftale mellem den personligt drevne virksomhed og aktieselskabet, og det er herefter ikke tilstrækkeligt dokumenteret, at der har været en aftale mellem de to firmaer, idet forklaringen fra A og vidnerne ikke er tilstrækkeligt. Den omstændighed, at der før 1. januar 1997 havde været en aftale mellem aktieselskabet og interessentskabet, udgør ikke dokumentation for tiden efter 1. januar 1997. BB har forklaret, at hun havde tillid til A, og at hun nok ville have foretaget mere kontrol, hvis afregningen pr. 31. december 1996 havde været fra en tredjemand. Fakturaerne fra 1997 og frem til 30. april 1999 angiver ikke hvilket arbejde, der er udført. Det er på denne baggrund sagsøgtes opfattelse, at de af H1 Kommunikation til selskabet betalte beløb er ikke-fradragsberettigede tilskud til selskabet. Denne opfattelse støttes yderligere af de fejl, der er konstateret på flere fakturaer med hensyn til navne på udsteder og modtager af fakturaerne, den manglende angivelse af, at der må være tale om a conto opkrævninger og den omstændighed, at to af fakturaerne på uforklarlig måde foreligger i to eksemplarer.
Sagsøgte kan tilslutte sig sagsøgerens subsidiære påstand, såfremt det bliver aktuelt at give sagsøgeren medhold i den.
Landsrettens begrundelse og resultat
Landsretten bemærker, at skattemyndighederne som udgangspunkt skal anerkende en af skatteyderen valgt virksomhedsopdeling mellem en personligt drevet virksomhed og en virksomhed i selskabsform og samhandel mellem disse virksomheder med de skattemæssige konsekvenser, dette kan have, under forudsætning af, at opdelingen er forretningsmæssigt begrundet, og at samhandlen foregår på markedsvilkår.
Det kan efter bevisførelsen lægges til grund, at der mellem interessentskabet H1 Kommunikation og H1 Reklame & PR A/S i 1995/1996 forelå en ikke-skriftlig aftale om, at A for H1 Reklame & PR A/S leverede nogle specifikke ydelser, som han havde ladet blive i aktieselskabet, da han oprettede det personligt drevne firma. Sagsøgerens samarbejde med BB ophørte den 1. januar 1997, og denne sag vedrører indtægter fra det personligt drevne firma til aktieselskabet efter dette tidspunkt.
Der blev ikke oprettet en skriftlig aftale mellem de to firmaer angående det fremtidige samarbejde. Der er ikke grundlag for at betvivle, at det var hensigten, at der også efter den 1. januar 1997 skulle udføres arbejde af aktieselskabet for det personligt drevne firma. På grund af interessefællesskabet må det imidlertid kræves som betingelse for at opnå fradragsret efter statsskattelovens § 6, at en række formalia er overholdt ved denne samhandel. Sagsøgeren har ikke alene ved sin egen forklaring og den øvrige bevisførelse, herunder de fremlagte fakturaer, ført bevis for, at aktieselskabet har udført konkrete opgaver for den personligt drevne virksomhed, og at disse arbejdsopgaver har haft en værdi, der svarer til fakturabeløbene. Hertil kommer, at de fejl, der er konstateret med hensyn til navne på nogle af fakturaerne, den omstændighed at to beløb er betalt før fakturaudstedelsen, samt fakturaernes karakter af a conto opkrævninger, der ikke er fulgt op af endelige afregninger, også bevirker, at sagsøgeren ikke har løftet bevisbyrden for, at betalingerne dækker udført arbejde og ikke overførsler til selskabet.
Skatteministeriets principale påstand om frifindelse tages derfor til følge.
A skal betale 42.000 kr. i sagsomkostninger til Skatteministeriet. Landsretten har ved fastsættelsen af sagsomkostningerne lagt vægt på sagens værdi og udfald.
De idømte sagsomkostninger forrentes efter rentelovens § 8 a.
T h i k e n d e s f o r r e t
Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.
Sagsøgeren, A, skal betale 42.000 kr. i sagsomkostninger til sagsøgte.
De idømte sagsomkostninger skal betales inden 14 dage.