Parter

H1 ApS
(advokat Christian Falk Hansen)

mod

Skatteministeriet
(kammeradvokaten v/advokat Robert Andersen)

Afsagt af byretsdommer

Anne Segato

Sagens baggrund og parternes påstande

Denne sag, der er modtaget ved retten den 14. juni 2013, angår, hvorvidt sagsøgeren, H1 ApS (herefter H1) har fået leveret momspligtige entreprenørydelser af vekslende danske selskaber, eller om de pågældende selskaber alene har fungeret som uselvstændige mellemled, hvorimod om et litauisk selskab må anses for at have været sagsøgerens reelle leverandør af entreprenørydelserne. I sidstnævnte tilfælde er der enighed om, at H1 er betalingspligtig for momsen af de momspligtige erhvervelser efter reglerne i momsloven om omvendt betalingspligt.

H1 har påstået sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtet at anerkende, at H1 ApS ikke har købt leverancer fra det litauiske selskab G1 og derfor ikke er pligtig at betale moms af ydelseskøb i udlandet efter reglerne om omvendt betalingspligt i momslovens § 46, stk. 1, nr. 3, i perioden 1.-4. kvartal 2010.

Skatteministeriet har påstået frifindelse.

Oplysningerne i sagen

Sagen vedrører prøvelse af Landsskatterettens kendelse af 15. marts 2013 om, at H1 er betalingspligtig for moms med i alt 1.224.436 kr. af entreprenørydelser leveret af det litauiske selskab G1 i perioden januar-november 2010 i henhold til momslovens § 46, stk. 1, nr. 3, jf. § 16, stk. 1.

I den nævnte kendelse fra Landsskatteretten er anført følgende:

"...

I afgørelsen har deltaget: I. Otzen, Marie S. Mikkelsen, Ulla Langholz og Klaus Hækkerup

Klager:	H1 ApS
Klage over:	SKATs afgørelse af 5. august 2011

Klagen skyldes, at SKAT har anset H1 ApS, herefter benævnt selskabet, for at have købt leverancer fra Litauen, hvorefter selskabet er anset for omfattet af reglerne om omvendt betalingspligt i henhold til momslovens § 46, stk. 1, nr. 3.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse delvis.

Møde mv.

Repræsentanter for selskabet har haft møde med Landsskatterettens sagsbehandler. Selskabets repræsentant har endvidere haft lejlighed til at udtale sig over for rettens medlemmer på et retsmøde.

Sagens oplysninger

Selskabet blev stiftet i 2004, og selskabets direktør er A.

Selskabet er et ejendomsselskab, der ejer flere beboelsesejendomme, herunder ...1, herefter benævnt ejendommen.

Idet selskabets ejendomme udlejes til beboelse er selskabet ikke frivilligt momsregistreret for udlejning af fast ejendom.

Ejendommen, der indeholder 36 lejligheder fordelt på 3 opgange, var under en omfattende renovering i 2009 og 2010.

Den 8. april 2009 indgik selskabet en hovedentreprisekontrakt med G2.1 ApS, der senere gik konkurs, vedrørende renovering af ejendommen. På vegne af G2.1 ApS underskrev UL.

Renoveringen af ejendommen blev fulgt af BA fra selskabet. BA talte udelukkende med UL som repræsentant for det selskab, der udførte renoveringen af ejendommen.

Selskabet har endvidere kun talt med UL som repræsentant for det litauiske selskab, G1, der udførte arbejdet på ejendommen.

I 2010 var tidsforløbet således:

11. januar 2010:	SKAT foretog udlæg i 2 fakturaer fra G2.1 ApS til selskabet den 11. januar 2010 på i alt 497.570,90 kr. Selskabet kom senere med modkrav, og betalte som følge heraf ikke udlægget til SKAT eller til kurator for G2.1 ApS under konkurs.
14. januar 2010:	Kontrakten mellem G2.1 ApS og selskabet blev ophævet. Dokumentet herom blev ikke underskrevet. Der forligger ingen skriftlig indkaldelse til en stadeforretning.
17. januar 2010:	G3 ApS blev stiftet.
20. januar 2010:	Stadeforretning. UL, BA og ingeniør TF deltog. Af stadeopgørelsen fremgår der ingen mangler. Stadet er beskrevet som:
	"På tidspunktet for gennemgangen var renoveringen af den ene opgang netop afsluttet, og nedbrydning/demontering af den næste opgang netop opstartet".
21. januar 2010:	G3 ApS sendte første faktura til selskabet. Af fakturaen fremgår:
	"Vi udbeder os betaling for udbedring af mangler og ansvarsovertagelse. Kontrakt og opgørelse."
4. februar 2010:	Stadeopgørelse byggeplads.
8. februar 2010:	Selskabet kom med modkrav mod SKATs udlæg i faktura fra G2.1 ApS.
10. marts 2010:	Arbejdstilsynet mødte G1 på byggepladsen. En dato kort før dette tidspunkt.
18. marts 2010:	SKAT havde telefonsamtale med LU fra selskabet. Han oplyste, at G3 ApS nu arbejdede på byggepladsen, og at selskabet kun betalte for godkendt arbejde.
24. marts 2010:	Arbejdstilsynet mødte G1 på byggepladsen.
30. marts 2010:	Sidste faktura fra G3 ApS.
1. april 2010:	G3 ApS' momsregistrering blev inddraget. G4 ApS skulle herefter have overtaget arbejdet.
16. april 2010:	Arbejdstilsynet mødte G1 på byggepladsen.
20. april 2010:	Selskabet betalte 100.000 kr. á conto vedrørende godkendt arbejde på sidste faktura fra G3 ApS.
21. april 2010:	SKAT havde telefonsamtale med LU fra selskabet. SKAT oplyste, at G3 ApS ikke var momsregistreret pr. 1. april 2010. Selskabet blev bedt om kontroloplysninger vedrørende G3 ApS ved brev.
23. april 2010:	LK blev direktør i G4 ApS. LK var også direktør i G3 ApS.
7. maj 2010:	Selskabet betalte det resterende af den sidste faktura fra G3 ApS til underleverandørerne (transport).
27. maj 2010:	SKAT modtog kontroloplysninger vedrørende G3 ApS fra selskabets advokat.
1. juni 2010:	G5 ApS blev stiftet.
31. august 2010:	Arbejdstilsynet mødte G1 på byggepladsen.
15. september 2010:	UT, søn af UL, indtrådte som direktør i G5 ApS.
3. november 2010:	G5 ApS udstedte faktura til selskabet for oktober 2010.
4. november 2010:	SKAT foretog uanmeldt kontrolbesøg hos selskabet i ...2.
5. november 2010:	SKAT foretog aftalt kontrolbesøg hos selskabet i ...2.
11. november 2010:	SKAT foretog udlæg i faktura udstedt af G5 ApS vedrørende oktober 2010. Selskabet fastholdt, at det var G4 ApS, der havde udført arbejdet. BA og LU kendte ikke noget til, at der skulle være skiftet entreprenør. Dette gav problemer på byggepladsen, idet de litauiske håndværkere angiveligt manglede at få løn for oktober måned. Hvis litauerne ikke fik løn ville de rejse hjem. Dette blev afværget ved, at G6 ApS overtog arbejdet og indgik en kontrakt med selskabet.
16. november 2010:	Arbejdstilsynet mødte G1 på byggepladsen.
17. november 2010:	Stadeopgørelse på byggeplads.
	G6 ApS overtog arbejdet.
31. december 2010:	Arbejdet var færdigt på ejendommen.
12. januar 2011:	G4 ApS skiftede direktør til UL med tilbagevirkende kraft til 14. september 2010. UL skulle have repræsenteret G4 ApS forud for dette tidspunkt.

G3 ApS

Direktør i G3 ApS var LK. LK fratrådte som direktør i G3 ApS den 25. marts 2010. UL indtrådte som direktør den 14. april 2010.

Der blev ikke indgået nogen kontrakt med G3 ApS, der blev alene lavet et udkast. LU fra selskabet har ved telefonsamtale med SKAT den 17. marts 2010 forklaret, at årsagen til at der ikke blev indgået en kontrakt med G3 ApS var, at det var G3 ApS der på dette tidspunkt arbejdede på ejendommen, og at der ikke var nogen kontrakt, idet selskabet ikke ville være forpligtiget til at betale rater til G3 ApS. Selskabet betalte, når der var leveret et stykke arbejde, godkendt af selskabet. UL havde vist, at han ikke kunne køre efter en stram plan.

Den 5. november 2010 (kontrolbesøg hos selskabet) oplyste BA til SKAT, at han kun havde talt med UL vedrørende forhandling af udkast til kontrakt med G3 ApS.

Den 27. maj 2010 skrev selskabets advokat følgende, efter at SKAT den 21. april 2010 havde indkaldt kontroloplysninger fra selskabet.

"...

Der er alene blevet udarbejdet et udkast til entrepriseaftale, men udkastet er aldrig tiltrådt. Arbejdet betales, når der konstateres tilfredsstillende udført arbejde.

..."

samt

"...

min klient har korresponderet med UL vedrørende udførelse af arbejde på pladsen ...1. Dette er sket ud fra en betragtning, at han er underleverandør til G3 ApS.

..."

BA oplyste videre den 5. november 2010, at det ikke var normalt, at man korresponderede med underleverandøren til den virksomhed, der havde entreprisen, men renoveringen af ejendommen var heller ikke normal.

LU oplyste endvidere, at i forbindelse med at G2.1 ApS fik problemer med SKAT (der blev foretaget udlæg i to fakturaer) kontaktede G2.1 ApS' advokat selskabet. Advokaten forklarede, at problemerne med SKAT skyldtes afregning af A-skat vedrørende de ansatte. Selskabet fandt forklaringen fornuftig. G3 ApS kom på banen og selskabet fik forklaret, at der var friske investorer.

G4 ApS, CVR ...

OJ var direktør i selskabet frem til den 23. april 2010. Derefter blev LK direktør (var også direktør i G3 ApS). Selskabet har ikke haft kontakt med OJ eller LK.

UL blev ny direktør hos G4 ApS fra 14. september 2010, men dette blev først registreret hos Erhvervs- & Selskabsstyrelsen den 12. januar 2011.

Den 5. november 2010 spurgte SKAT, hvilket selskab der havde arbejdet på byggepladsen i april måned 2010. BA oplyste, at det vidste han ikke. Han havde godkendt noget arbejde, og interesserede sig ikke for, hvilket selskab der sendte regningen. Det havde i alle selskaberne været de samme personer, der havde udført arbejdet.

G4 ApS har sendt en faktura for arbejde udført i april måned 2010 på 494.377,66 kr.

G5 ApS

G5 ApS udstedte faktura til selskabet for arbejde udført i oktober måned 2010 på 612.601,42 kr. Den 6. december 2010 oplyste direktør UT, at det var en fejl, at selskabet havde udstedt fakturaen til selskabet.

Selskabet har fastholdt, at det var G4 ApS, der har udført arbejdet, og selskabet vil derfor ikke godkende fakturaen fra G5 ApS. SKAT foretog den 11. november 2010 udlæg i arbejde udført i oktober måned 2010.

Generelt

Den 5. november 2010 bad SKAT om dokumentation for, at det var G3 ApS og G4 ApS, der havde udført arbejdet, når der ikke var korresponderet med disse selskaber. Der var ikke anden dokumentation end de fakturaer, som var modtaget for udført arbejde. Selskabet havde en forventning om, at den der sendte regningen, også var den der udførte arbejdet.

I forbindelse med sagens behandling i Landsskatteretten har selskabets repræsentant frafaldet påstanden om, at det af G1 udførte arbejde er leveret fra et fast forretningssted i Danmark, således at det udførte arbejde ikke er leveret af en afgiftspligtig person, der ikke er etableret i landet, jf. momslovens § 46, stk. 1, nr. 3.

SKATs afgørelse

SKAT har anset selskabet for at have købt leverancer fra Litauen, hvorefter selskabet er anset for omfattet af reglerne om omvendt betalingspligt i henhold til momslovens § 46, stk. 1, nr. 3.

Talmæssig opgørelse:

Værdien af leveret arbejde, udført af G1 i perioden 21. januar 2010 til 16. november 2010, udgør 6.122.180 kr.

Den beregnede moms med omvendt betalingspligt fordeler sig således over året 2010:

Kvartal	Fakturabeløb	Moms, omvendt betalingspligt
1. kvartal 2010	1.061.318	265.329
2. kvartal 2010	1.167.745	291.936
3. kvartal 2010	2.477.321	619.330
4. kvartal 2010	1.415.796	353.949
Total	6.122.180	1.530.544

I den omhandlede periode har selskabet modtaget fakturaer fra følgende selskaber; G3 ApS, G4 ApS og G5 ApS.

Manglende realitet bag fakturaerne

Der er ikke den fornødne realitet bag fakturaerne fra G3 ApS, G4 ApS og G5 ApS. Da det rent faktisk er G1, som har udført arbejdet, er det også G1, der har leveret ydelsen. Dette begrundes med følgende:

-	Der har udelukkende været kontakt til UL i forbindelse med renoveringen.
-	UL repræsenterer G1.
-	Der foreligger ingen kontrakter med selskaberne; G3 ApS, G4 ApS eller G5 ApS.
-	Eneste dokumentation for at der skulle være leveret en ydelse fra G3 ApS og G4 ApS er fremsendt faktura.
-	Der har ikke været kontakt til selskabernes direktør eller nogle ansatte i disse selskaber.
-	Selskabet har ikke interesseret sig for, hvilket selskab der sendte en faktura. Der blev kun betalt for godkendt arbejde.
-	BA har oplyst, at han ikke vidste, hvilket selskab der havde været på byggepladsen i april måned 2010.
-	Arbejdstilsynet har 5 gang mødt G1 på byggepladsen. Det er oplyst, at det er G1, der har udført arbejdet.
-	Selskabet fortsætter byggeriet efter G2.1 ApS med de samme mennesker. Selskabet skulle have fået en forklaring om, at UL ikke var indehaver eller direktør i G3 ApS, men selskabet talte dog ikke med hverken direktøren eller stifter af G3 ApS. Selskabet talte fortsat med UL (som repræsentant for underleverandøren).
-	Det har hele tiden været de samme mennesker, som har udført renoveringen, både i 2009 og 2010.

Det er selskabet, der har bevisbyrden for, at det rent faktisk er G3 ApS og G4 ApS (og G5 ApS), der har leveret ydelsen til selskabet og ikke G1, som rent faktisk har udført selve arbejdet. Denne bevisbyrde har selskabet ikke løftet.

Da der ikke er tvivl om, at der rent faktisk har været udført arbejde af G1, kan der godkendes skattemæssigt fradrag for værdien af det arbejde, der anses for udført af G1 i perioden 21. januar 2010 til 16. november 2010.

Beregning af moms af ydelseskøb i udlandet med omvendt betalingspligt

Fakturaerne fra G3 ApS, G4 ApS og G5 ApS er alene anvendt, fordi selskabet ikke ville have en faktura direkte fra G1. Selskabet har dermed sparet momsen. Reglerne om arbejdsudleje er brugt som begrundelse for, at selskabet ikke ville indgå kontrakt/modtage faktura fra en udenlandsk virksomhed. Der er dog ingen tvivl om, at der er tale om en entreprise. Reglerne om arbejdsudleje er derfor ikke relevante.

Fakturaerne fra G3 ApS (undtagen den første), G4 ApS og G5 ApS på i alt 6.122.180 kr. incl. moms dækker over arbejde udført af G1 til en værdi af 6.122.180 excl. moms. Selskabet kan ikke have en faktura excl. moms fra en dansk virksomhed i regnskabet. Derfor modtager selskabet en faktura incl. moms på det arbejde der er udført excl. moms. Så ser det hele rigtigt ud i regnskabet. Ellers har det ingen mening at indsætte flere danske mellemled uden realitet.

Momsen ved omvendt betalingspligt skal beregnes af værdien af det udførte arbejde excl. moms.

SKAT anser værdien af det udførte arbejde excl. moms for at være det samlede fakturabeløb incl. moms. Momsen skal således beregnes med 25 % af 6.122.180 kr. Dette begrundes med følgende:

-	Da selskabet ikke har fradrag for købsmomsen, har selskabet en interesse i at minimere denne.
-	Der er ikke realitet bag fakturaerne.
-	Selskabet vidste eller burde vide, at der ikke ville blive afregnet moms til SKAT af G3 ApS, G4 ApS og G5 ApS. Dette begrundes med følgende:

a.		SKAT foretog udlæg i faktura udstedt af G2.1 ApS den 12. januar 2010.
b.		Momsregistreringen for G3 ApS blev inddraget pr. 1. april 2010, hvilket er oplyst den 21. april 2010. Det er under 3 måneder efter at G3 ApS er stiftet.
c.		Der er indkaldt kontroloplysninger vedrørende G3 ApS den 21. april 2010.
	-	SKAT modtager først disse kontroloplysninger den 27. maj 2010. Det er over en måned senere, og der er kun tale om 4 fakturaer.
	-	Selskabet har fundet det nødvendigt at sende kontroloplysninger gennem advokat.
	-	Den 4. november 2010 gav LU følgende begrundelse for, hvorfor der er sendt kontroloplysninger gennem advokat; "Der er advokat på sagen vedrørende SKATs udlæg i G2.1 ApS." Dette tyder netop på, at selskabet er vidende om, at G2.1 ApS og G3 ApS har et indbyrdes forhold.
	-	SKAT modtog kontroloplysningerne så sent, at det ikke var muligt for SKAT at foretage udlæg i faktura fra G3 ApS. Dette skulle dog ikke være tilsigtet, ifølge LU.
	-	Den sidste faktura fra G3 ApS er betalt, restbeløb 327.523,75 kr., med transport til selskabets underleverandører. Dette er ikke normalt. Dette blev også bemærket af banken. Selskabet fandt dog ikke anledning til at kontakte SKAT, inden selskabet foretog denne betaling, således at SKAT kunne have foretaget udlæg.
d.		Selskabet ved ikke hvilket selskab, der har udført arbejdet for april 2010. Dette viser netop, at der ikke er realitet bag de fakturaer, som selskabet har modtaget.
e.		Det er de samme mennesker, der udfører hele byggeriet. Efter G3 ApS bliver der faktureret fra G4 ApS. Heller ikke her har selskabet talt med stifter eller direktør. Det er OJ, der har været direktør i selskabet frem til den 23. april 2010, hvorefter LK indtræder. Det er kun 2 dage efter, at SKAT har oplyst selskabet om, at G3 ApS ikke er momsregistreret mere. LK var i øvrigt direktør i G3 ApS. Selskabet vidste eller burde have vidst, at SKATs problemer med G3 ApS ville fortsætte i G4 ApS.
f.		Selskabet stoler tilsyneladende ikke selv på selskaberne, og vil derfor alene betale for udført arbejde, således at selskabet ikke kommer til at have penge til gode hos selskaberne.

Der skal derfor beregnes moms (25 %) af 6.122.180 kr. Moms med omvendt betalingspligt udgør herefter 1.530.545 kr.

SKATs bemærkninger til selskabets opfattelse og begrundelse

Der har ikke været nogen entreprisekontrakter med de selskaber der er med i kontrollen. Et udkast til en entreprisekontrakt kan ikke bruges, da den ikke er tiltrådt. Det er desuden oplyst og det fremgår af faktura, at der kun betales for godkendt arbejde. Hvor det i udkastet til entreprisekontrakten med G3 ApS står "ratebetalingsplan".

Det er bemærkelsesværdigt, at der ikke har været nogen stadeopgørelse mellem G3 ApS og G4 ApS. Det er fortsat ikke klart, hvilket af disse selskaber der skulle have leveret arbejdet for april 2010.

Entreprisekontrakten med G2.1 ApS blev ophævet den 14. januar 2010 og der var gennemgang af byggepladsen den 20. januar 2010. Stadeopgørelsen foreligger først den 4. februar 2010. På intet tidspunkt mellem ophævelsen af entreprisekontakten med G2.1 ApS, og til der foreligger en stadeopgørelse, har byggepladsen ligget stille. Ophævelsen af entreprisekontrakten og stadeforretningen har ikke fulgt reglerne i AB 92, hvilket giver indtryk af manglende seriøsitet. Det tyder på, at stadeopgørelsen kun er en formalitet i forbindelse med selskabets modkrav til G2.1 ApS (SKAT havde foretaget udlæg i faktura den 11. januar 2010).

Ledelsen

BA har oplyst, at han under byggeriet udelukkende har haft kontakt til UL.

Selskabets advokat har den 27. maj 2010 oplyst vedrørende G3 ApS, at selskabet har korresponderet med UL vedrørende udførelse af arbejde på ejendommen. Dette er sket ud fra den betragtning, at han er underleverandør til G3 ApS.

UL har ikke været direktør i de kontrollerede selskaber, mens de skulle have arbejdet på byggepladsen. Advokatens oplysninger viser, at selskabet også var klar over, at UL ikke var direktør i G3 ApS.

Ifølge fakturaerne skulle G3 ApS have leveret en ydelse fra januar - marts 2010.

Ifølge fakturaerne skulle G4 ApS have leveret en ydelse fra april - september (oktober) 2010.

Selskabet har dermed ikke haft kontakt til nogen direktør i G3 ApS eller G4 ApS, medens disse selskaber skulle have leveret byggeydelsen. Selskabet har kun haft kontakt til UL, og selskabet vidste, at han repræsenterede G1.

Faktura

BA har oplyst, at selskabet ikke interesserede sig for, hvilket selskab der sendte fakturaerne. Der blev kun betalt for godkendt arbejde. BA vidste ikke, hvilket selskab der havde udført arbejdet på byggepladsen i april 2010. Der skulle ellers efter påstående være indgået en ny kontrakt med G4 ApS. I selskabet havde man en forventning om, at den der sendte regningen, også var den der udførte arbejdet.

I indsigelsen er fremført:

"...

Da H1's primære interesse naturligvis har været at få færdiggjort renoveringen hurtigst og bedst muligt, er der intet unaturligt i, at H1 har interesseret sig mere for arbejdets udførelse end for de formelle forhold i forbindelse med hovedentreprenørens fakturering m.v.

Dette har i særlig grad været gældende, fordi H1 ikke har kunnet fradrage momsen på de modtagne fakturaer.

..."

SKAT finder det besynderligt, at selskabet ikke har interesseret sig for, hvilket selskab der har faktureret for udført arbejde, og ikke finder noget forkert i dette. At selskabet ikke har interesseret sig for, hvem der fakturerede for udført og godkendt arbejde, kan netop tyde på, at selskabet godt var klar over, at fakturaerne ikke svarer til virkeligheden.

Det er ikke kun momsregistrerede virksomheder, der bør interessere sig for, hvem de modtager faktura fra.

Den eneste dokumentation, for at der er indgået aftaler med G3 ApS og G4 ApS, er de fremsendte fakturaer. Denne dokumentation svækkes væsentligt, når selskabet samtidig oplyser, at selskabet ikke har interesseret sig for, hvilket selskab fakturaen kom fra, samt at selskabet havde en forventning om, at den der sendte regningen, også var den der udførte arbejdet.

I mail af den 9. november 2010 til selskabet beskrev UL, at der etableres nye selskaber, når der er problemer med SKAT. Som direktør indsættes nu UL's sønner. UL præciserer, at han udelukkende repræsenterer G1. Det er derfor bemærkelsesværdigt, at det er UL der forhandler for de danske selskaber.

Bemærkninger til indsigelsen:

"...

SKAT har da også tidligere anerkendt, at H1's kontraktforhold ikke er med G1 men med de danske entreprenørfirmaer, der har været involveret i byggeprojektet, og SKAT har således i flere omgange foretaget eller søgt at foretage udlæg i disse virksomheders tilgodehavender hos H1.

Det er derfor selvmodsigende, hvis SKAT nu indtager det standpunkt, at H1 i stedet skulle have et kontraktforhold med G1 med den konsekvens at de pågældende entreprenørfirmaer ikke har haft noget krav på entreprisesummen mod H1 og sådan at H1 og ikke entreprenørfirmaerne skulle hæfte for momsen.

..."

Det bemærkes, at SKAT ikke har - eller forsøgt - at foretage udlæg i G3 ApS' tilgodehavende. SKAT har foretaget udlæg i fakturaen vedrørende arbejde udført i oktober 2010. Fakturaen er udstedt af G5 ApS, men selskabet fastholdt, at det var G4 ApS, der havde udført arbejdet. Selskabet ville dermed betale til G4 ApS med frigørende virkning. Da SKAT har et krav mod G4 ApS, har SKAT derfor foretaget udlæg i arbejdet for oktober 2010 - G4 ApS tilgodehavende.

Dette er ikke det samme, som at SKAT har anerkendt, at det er G4 ApS, der har udført arbejdet i oktober 2010. Her har SKAT lagt vægt på, at selskabet selv mente, at det var G4 ApS, der havde udført arbejdet.

Bemærkninger til indsigelsen:

"...

G3 ApS er ikke gået konkurs, men fik i april 2010 inddraget sin momsregistrering. H1 blev af SKAT orienteret om dette kunne have betydning for H1's fradragsret for købsmomsen, hvilket var mindre relevant for H1, eftersom selskabet alligevel ikke havde en sådan fradragsret.

..."

Selv om selskabet ikke er momsregistreret, bør selskabet efter SKATs opfattelse alligevel være interesseret i, om de anvender en uregistreret entreprenør. Der vil ikke være skattemæssigt fradrag for købsmomsen, når man positivt vidste, at G3 ApS ikke var momsregistreret.

De indgåede aftaler må lægges til grund efter deres indhold - bevisbyrden

Bemærkninger til indsigelsen:

"...

Det er SKAT der har bevisbyrden for, at kontrakter og fakturaer mv., der er indgået/udstedt mellem uafhængige parter med modsatrettede interesser, ikke skal lægges til grund efter deres indhold i skatte- og momsmæssig henseende.

..."

Der er henvist til følgende domme:

SKM2008.721.BR:

Skatteyderen, der havde drevet virksomhed med rengøring m.v., begærede driftsomkostningsfradrag og momsfradrag for indkøb af fremmed arbejdskraft. Skatteyderen kunne ikke identificere den virksomhed, der ifølge de udstedte fakturaer skulle have udført arbejdet. Byretten udtalte, at sagens omstændigheder rejste væsentlig tvivl om de omhandlede fakturaers realitet, og at der derfor måtte foreligge en skærpet bevisbyrde for, at skatteyderen havde købt og betalt de påståede ydelser. Der forelå derfor en skærpet bevisbyrde for, at driftsudgifterne var afholdt. Da denne bevisbyrde ikke var løftet, tiltrådte byretten, at driftsomkostningsfradrag og momsfradrag var blevet nægtet.

Denne afgørelse blev stadfæstet ved SKM2009.325.ØLR:

Skatteyderen, der havde drevet virksomhed med rengøring mv., begærede driftsomkostningsfradrag og momsfradrag for indkøb af fremmed arbejdskraft. Skatteyderen kunne ikke identificere den virksomhed, der ifølge de udstedte fakturaer skulle have udført arbejdet. Der var betalt kontant. Fakturaerne var angiveligt udstedt af en virksomhed, der ca. 12 år tidligere var afmeldt fra momsregistrering. Denne virksomheds tidligere indehaver nægtede ethvert kendskab til fakturaerne. Landsretten tiltrådte, at skatteyderen ikke havde løftet bevisbyrden for, at de pågældende fakturaer kunne danne grundlag for fradrag i indkomsten eller fradrag i virksomhedens momsgrundlag. Det var derfor også uden betydning, at skattemyndighederne ikke havde foretaget en privatforbrugsopgørelse. (Tidl. SKM2008.721.BR).

Det er selskabet, der har bevisbyrden for, at der er realitet bag de pågældende fakturaer.

Der foreligger ikke "misbrug"

Der tages ikke stilling til om der foreligger misbrug. Det afgørende er her at fastlægge hvad realiteterne har været ved renoveringen. Hvordan de faktiske forhold rent faktisk har været. Der sker så en momsmæssig behandling af de faktiske forhold, en realitetsbehandling.

SKAT finder ikke, at der er den fornødne realitet bag fakturaerne fra G3 ApS og G4 ApS.

Selskabet har ikke opnået nogen afgiftsfordel

Bemærkninger til indsigelsen:

"...

Det bemærkes herved særligt, at H1 ikke som angivet i SKATs agterskrivelse har "sparet momsen". H1 har netop modtaget fakturaer tillagt moms og betalt disse til sine kontraktparter inklusiv moms.

Momsbelastningen af H1 har netop modtaget fakturaer tillagt moms og betalt disse til sine kontraktparter inklusiv moms.

..."

I kontrakten med G2.1 ApS er entreprisesummen følgende excl. moms:

1 opgang	2.258.090
VVS i alt	312.000
Dør, port	121.000

Det giver en samlet entreprisesum på 7.207.270 kr. excl. moms og for en opgang 2.402.423 kr. excl. moms.

For G3 ApS foreligger der alene en ikke tiltrådt entreprisekontrakt, som der i indsigelsen henvises til som var den gældende. Der er entreprisesummen 5.572.893 kr. excl. moms for 2 opgang. "I entreprisesummen er indregnet overtagelse af ansvaret for arbejde udført i ...1A med 350.000 kr. beløbet udbetales straks efter entreprisens opstart." Der skal derfor fratrækkes 350.000 kr., for at finde prisen pr. opgang.

Entreprisesummen for en opgang er derfor 2.611.446,50 kr. excl. moms.

I brev af 8. februar 2010 fra selskabets advokat vedrørende udlæg i G2.1 ApS' tilgodehavende hos selskabet står:

"...

Ophævelsen af entrepriseaftalen har påført min klient et tab i form af merudgifter til færdiggørelse af entreprisen ved en anden entreprenør og mangelafhjælpning af mangler ved det udførte arbejde svarende til kr. 1.406.713 excl. moms.

..."

Der var medsendt en stadeopgørelse af 4. februar 2010 fra ingeniør TF, der sætter entreprisesummen for renoveringen af en opgang til 3.262.710,50 kr. excl. moms. Dette må betragtes som prisen for en opgang ved en entreprenør, der både afregner moms, skat og A-skat.

Prisen for en opgang
G3 ApS excl. moms	2.611.446,50 kr.
G3 ApS incl. moms	3.264.308,00 kr.
Anden entreprenør i følge ingeniør TF excl. moms	3.262.710,00 kr.

Det bemærkes, at differencen mellem prisen ved G3 ApS incl. moms og ved en anden entreprenør excl. moms kun er 1.598 kr., hvilket nærmest er ingenting i betragtning af prisen (0,05 %).

Det fremgår tydeligt af mødereferat af 4. og 5. november 2010, at det er selskabet, der ikke har villet tiltræde entreprisekontrakten med G3 ApS, fordi "de betaler når der er leveret et stykke arbejde, og det er godkendt af dem, og de vurdere om det er pengene værd. Han har vist, at han ikke kan køre efter en stram plan."

Af opgørelsesskemaerne fremgår kontraktsummen til følgende:

Kontraktsum excl. moms
Opgang ...1A opgørelsesskema	2.723.120 kr.
Opgang ...1A VVS arbejde	-312.000 kr.
Opgang ...1A dør/portanlæg	-121.000 kr.
I alt opgørelsesskema ...1A	2.290.120 kr.
Entreprisekontrakt	2.258.090 kr.
Difference	32.030 kr.

Opgørelsesskemaet for opgang ...1A stemmer dermed godt overens med entreprisekontrakten med G2.1 ApS.

Opgang ...1B. Første opgørelsesskema er fra 1. april 2010, hvor G4 ApS skulle have overtaget arbejdet efter G3 ApS.

Kontraktsum excl. moms
Opgang ...1B pr. 1. april 2010	1.766.664,85 kr.
Arbejde faktureret af G3 ApS	1.199.051,00 kr.
Arbejde 1. faktura fra G3 ApS	-350.000,00 kr.
I alt opgørelsesskema ...1B	2.615.715,85 kr.
Entreprisekontrakt G3 ApS	2.611.446,50 kr.
Difference	4.269,35 kr.

Kontraktsummen i opgørelsesskema for opgang ...1B stemmer således fint med den ikke tiltrådte entreprisekontrakt med G3 ApS.

Opgang ...1C skulle G4 ApS have renoveret sammen med G6 ApS, som der er indgået en kontrakt med.

Kontraktsum excl. moms
I alt opgørelsesskema ...1C	2.786.466,00
Entreprisekontrakt G3 ApS	2.611.446,50
Difference	175.019,50

Differencen er her lidt større, men dog kun på 6,7 %. Dette kan bl.a. skyldes prisstigninger. Kontraktsummen for opgang ...1C på knap 2.800.000 kr. ligger i hvert fald langt fra, hvad ingeniør TF har vurderet, en anden entreprenør vil koste, nemlig knap 3.300.000 kr.

SKAT finder det dermed bevist, at fakturaerne fra G3 ApS (undtagen den første), G4 ApS (og G5 ApS) på i alt 6.122.180 kr. incl. moms dækker over arbejde udført af G1 til en værdi af 6.122.180 kr. excl. moms.

Bemærkninger til indsigelsen:

"...

Hvis H1 nu pålægges at afregne moms af entreprisesummen efter reglerne om omvendt momspligt efter allerede at have betalt moms af de alle modtagne faktura, vil H1 blive pålagt en dobbelt momsbelastning, hvilket ikke blot medfører et åbenbart urimeligt resultat, men også må anses for at være i strid med den momsretlige neutralitetsgrundsætning.

..."

Selskabet bliver ikke pålagt en dobbelt momsbelastning. Den moms som selskabet allerede har betalt, kan selskabet kræve tilbagebetalt ved de selskaber, der har udstedt fakturaerne i første omgang.

Det er dog SKATs opfattelse, at den købsmoms, der er anført på fakturaerne fra G3 ApS og G4 ApS, som der allerede er betalt, ikke er udtryk for en opkrævet moms, men er udtryk for en leveret ydelse.

SKATs endelige afgørelse

Ved afgørelsen er der lagt vægt på følgende:

Selskabet har ingen entreprisekontrakt med G3 ApS og G4 ApS.

Selskabet har ikke talt med direktøren i G3 ApS og G4 ApS.

Selskabet har udelukkende talt med UL, der repræsenterer G1.

Eneste dokumentation er de fremsendte fakturaer fra G3 ApS og G4 ApS.

Selskabet har ikke interesseret sig for, hvilket selskab der sendte en faktura.

Det er G1, der har udført hele renoveringen.

Sagens faktiske forhold har rejst tvivl om fakturaernes realitet, og selskabet har derfor en skærpet bevisbyrde for, at der er realitet bag fakturaerne fra G3 ApS, G4 ApS og G5 ApS. Selskabet har ikke løftet denne bevisbyrde.

SKAT opkræver herefter 1.530.544 kr. i moms af ydelseskøb i udlandet med omvendt betalingspligt.

Selskabets påstand og argumenter

Selskabets repræsentanter har nedlagt påstand om, at selskabets momstilsvar for 2010 skal nedsættes med 1.530.544 kr.

I 2009 ønskede selskabet at foretage en større renovering af den i sagen omhandlede ejendom.

Selskabet indgik derfor i april 2009 en hovedentreprisekontrakt med selskabet G2.1 ApS.

Efter ophævelse af aftalen med G2.1 ApS, som gik konkurs i april 2010, kontraherede selskabet successivt med en række andre hovedentreprenører (G3 ApS, G4 ApS og G6 ApS), der hver især påtog sig ansvaret for byggeriets færdiggørelse.

Ingen af de anførte selskaber har haft sammenfald i ledelse eller ejerkreds med selskabet eller på anden måde været nærtstående med selskabet. Selskabet og de skiftende hovedentreprenører har desuden anvendt forskellige advokater og rådgivere i forløbet.

De skiftende hovedentreprenører har, så vidt selskabet er bekendt, hovedsageligt været begrundet i de svigtende konjunkturer i byggebranchen, der har betydet, at en del af de valgte hovedentreprenører ikke har været i stand til at fuldføre byggeprojektet som forudsat. Selskabet har dog ikke haft indsigt i hovedentreprenørernes interne forhold.

Hovedentreprenørerne har hver for sig entreret med selskabet G1, der ifølge det oplyste er et selskab hjemmehørende i Litauen. Det faktiske byggearbejde er således udført af G1. Derudover har hovedentreprenørerne entreret med øvrige underentreprenører såsom ingeniører, elektrikere og vvs. Dette er en helt almindelig forekommende måde at udføre en entreprise på.

Bortset fra den praktiske koordinering af arbejdet på byggepladsen mv. har selskabet på intet tidspunkt haft kontakt til G1. Selskabet har således aldrig indgået nogen aftale med G1 om levering af byggeydelser og har heller aldrig modtaget nogen fakturaer fra eller foretaget betalinger til G1, bortset fra ved transporterklæringen.

Selskabet har tværtimod konsekvent holdt sig til hovedentreprenørerne, herunder ved at rette mangelskrav mod disse, ved at modtage og foretage betaling af fakturaer fra disse og ved, i de tilfælde hvor en hovedentreprenør er taget under insolvensbehandling, at få foretaget en stadeopgørelse vedrørende det arbejde, der var udført af eller på vegne af hovedentreprenørerne.

Tilsvarende har SKAT i flere omgange søgt at foretage udlæg i de pågældende hovedentreprenørers krav mod selskabet vedrørende entreprisesummen, hvorfor det må formodes, at også SKAT har anerkendt realiteten i disse fakturaer.

Forløbet har nærmere været som følger:

Aftaleforhold med G2.1 ApS

Selskabet indgik i april 2009 en hovedentreprisekontrakt med selskabet G2.1 ApS.

G2.1 ApS, CVR-nr. ..., var stiftet september 2008 med UL som direktør, jf. fuldstændig rapport fra Erhvervs- og Selskabsstyrelsen.

I henhold til den indgåede hovedentreprisekontrakt (bilag 1 til SKAT afgørelse) udgjorde den samlede entreprisesum for hele ejendommen bestående af tre opgange 7.207.270 kr. ekskl. moms.

Der var aftalt byggestart i april 2009, og arbejdet skulle være afsluttet den 29. oktober 2010, hvorefter der ville påløbe dagbøder for forsinkelse.

Det fremgår tilsvarende af entreprisekontrakten, at G2.1 ApS havde ansvaret for kvalitetssikring og for forsinkelser hos underentreprenører.

Både G2.1 ApS og selskabet agerede efter denne kontrakt, og G2.1 ApS udstedte flere fakturaer til selskabet i henhold til den indgåede kontrakt.

Den 14. januar 2010 ophævede selskabet imidlertid entreprisekontrakten efter at G2.1 ApS havde meddelt, at selskabet ikke var i stand til at færdiggøre byggeriet som følge af manglende likviditet.

Som følge heraf blev der efterfølgende udarbejdet en stadeopgørelse af en uafhængig syns- og skønsmand. Stadeforretningen blev afholdt den 20. januar 2010, og stadeopgørelse blev udarbejdet den 4. februar 2010.

Kort tid efter modtagelsen af stadeopgørelsen i februar 2010 fremsatte selskabet et modkrav mod G2.1 ApS på ca. 1.400.000 kr. for dermed at holde G2.1 ApS ansvarlig for mangler/ikke-udført byggearbejde og for de merudgifter, som selskabet blev påført som følge af ophævelsen.

SKAT havde den 11. januar 2010 foretaget udlæg hos G2.1 ApS i dette selskabs tilgodehavender på entreprisesum hos selskabet i henhold til to fakturaer på sammenlagt ca. 500.000 kr. Som følge af ophævelsen og selskabets modkrav havde G2.1 ApS imidlertid ikke noget nettotilgodehavende hos selskabet.

SKAT har da heller ikke i sin afgørelse anfægtet realiteten i de fakturaer, der er udstedt af G2.1 ApS (se SKATs afgørelse side 7-9).

Aftaleforhold med G3 ApS

Efter at entreprisekontrakten med G2.1 ApS var ophævet indgik selskabet i stedet aftale med G3 ApS, CVR-nr. ..., om færdiggørelse af byggeriet.

G3 ApS blev stiftet den 18. januar 2010 med LK som direktør. Den 14. april 2010 indtrådte UL som direktør for selskabet, jf. fuldstændig rapport fra Erhvervs- og Selskabsstyrelsen. UL havde dog også inden da optrådt som repræsentant for G3 ApS.

Selskabet fik af G2.1 ApS' advokat oplyst, at der stod friske investorer bag G3 ApS, og fik dermed en forståelse af at likviditetsproblemerne i G2.1 ApS ikke ville gentage sig i G3 ApS.

I forbindelse med G3 ApS' overtagelse af entreprisen blev der forhandlet og udarbejdet et udkast til entreprisekontrakt, som dog ikke blev underskrevet af parterne.

Der var dog ingen tvivl mellem parterne om at G3 ApS med virkning fra januar 2010 var indtrådt som hovedentreprenør og havde påtaget sig ansvaret for entreprisen og udførte arbejdet efter regning med løbende fakturering i takt med arbejdets faktiske udførelse.

I perioden fra 21. januar 2010 og frem fremsendte G3 ApS da også flere fakturaer til selskabet vedrørende renoveringen af ejendommen, ligesom selskabet foretog betaling af disse fakturaer. En del af fakturabeløbene er dog betalt til G3 ApS' underleverandører i henhold til særskilt transport.

SKAT blev orienteret om, at G3 ApS havde overtaget entreprisen og forestod arbejdet på byggepladsen.

G3 ApS foretog som led i entreprisen indkøb af byggematerialer mv. til brug for renoveringen af ejendommen.

Den 1. april 2010 inddrog SKAT G3 ApS' momsregistrering. SKAT orienterede selskabet om dette ved brev af 21. april 2010.

Selskabet var herefter klar over, at G3 ApS næppe ville kunne fuldføre entreprisen.

Fra april 2010 blev entreprisen derfor overtaget af G4 ApS.

Der er ikke afsagt konkursdekret over G3 ApS, ligesom selskabet heller ikke er bekendt med, at G3 ApS i øvrigt skulle være taget under insolvensbehandling.

Selskabet går ud fra, at SKAT har rettet krav mod G3 ApS for afregning af den moms, som G3 ApS har faktureret til og modtaget fra selskabet.

Aftaleforhold med G4 ApS

G4 ApS, CVR-nr. ..., blev stiftet i 2009 med OJ som direktør.

Den 23. april 2010 blev OJ erstattet af LK som direktør. LK blev senere den 14. september 2010 erstattet af UL som direktør, jf. fuldstændig rapport fra Erhvervs- og Selskabsstyrelsen. UL havde dog også inden da optrådt som repræsentant for G4 ApS.

Der blev ikke indgået nogen skriftlig entrepriseaftale mellem selskabet og G4 ApS, der dog på samme måde som G3 ApS støttede sig til de tidligere arbejdsbeskrivelser mv. og forestod renoveringen efter regning i takt med at arbejdet skred frem.

G4 ApS udstedte i perioden fra maj til oktober 2010 en række fakturaer til selskabet, og selskabet betalte disse fakturaer til G4 ApS.

SKAT foretog dog den 11. november 2010 udlæg i G4 ApS' tilgodehavende hos selskabet på 612.601,42 kr. Selskabet blev underrettet om dette udlæg og bekræftede ved denne lejlighed over for SKAT, at G4 ApS var kreditor for den pågældende fordring, og at betaling som følge af udlægget vil ske til SKAT og ikke til G4 ApS. Selskabet har således været samarbejdsvillige overfor SKAT og ikke forsøgt at tilsløre sagens faktiske omstændigheder.

Forinden SKATs udlæg i G4 ApS' tilgodehavende hos selskabet havde SKAT foretaget udlæg i to fakturaer, som selskabet i oktober 2010 havde modtaget fra selskabet G5 ApS, CVR-nr. ..., et selskab der på dette tidspunkt havde UL's søn UT som direktør.

Da selskabet ikke havde noget aftaleforhold med G5 ApS og ikke var bekendt med nogen transport fra G4 ApS til dette selskab, afviste selskabet imidlertid betaling af den pågældende faktura, som vedrørte arbejde udført af G4 ApS.

I november 2010 fik G4 ApS problemer med likviditeten og med at betale G1, og G4 ApS meddelte derfor selskabet, at G4 ApS ikke havde mulighed for at færdiggøre de aftalte arbejder, jf. herved brev fra G4 ApS.

G4 ApS anerkendte ved samme lejlighed sit ansvar herfor og for den manglende udbedring af mangler mv.

Der blev i forbindelse hermed udarbejdet en stadeopgørelse. SKAT var inviteret til at deltage i stadeopgørelsen men valgte ikke at benytte sig af dette tilbud.

Der er ikke afsagt konkursdekret over G4 ApS, ligesom selskabet heller ikke er bekendt med, at selskabet i øvrigt skulle være taget under insolvensbehandling.

Selskabet går ud fra, at SKAT har rettet krav mod selskabet for afregning af den moms, som G4 ApS har faktureret til og modtaget fra selskabet.

Aftaleforhold med G6 ApS

Fra 16. november 2010 overtog G6 ApS hovedentreprisen på ejendommen, der herefter blev færdiggjort af G6 ApS, CVR-nr. ..., i løbet af december 2010.

G6 ApS havde forud for sin overtagelse af hovedentreprisen været involveret i renoveringen af ejendommen, da G6 ApS havde fungeret som underentreprenør på el-arbejdet på ejendommen.

Det bemærkes, at SKAT ikke har anfægtet realiteten i de fakturaer, der er udstedt af G6 ApS, uanset at også G6 ApS har anvendt G1 som underentreprenør til færdiggørelsen af ejendommen.

Aftaleforhold med G1

G1 er et litauisk selskab, der efter det oplyste har gennemført flere byggearbejder i Danmark i 2010. Selskabet har benyttet sig af østeuropæiske byggearbejdere, der har opholdt sig i Danmark.

Selskabet er ikke bekendt med G1's forhold og har på intet tidspunkt været i kontakt med selskabets ledelse.

Af SKATs afgørelse fremgår imidlertid, at selskabets direktør er NR, og at selskabet ikke har været registreret for moms i Danmark.

Selskabet er ikke bekendt med at UL skulle være ansat i G1, om end UL har haft en koordinerede rolle for byggeriet og for samarbejdet mellem selskabet, hovedentreprenørerne (som direktør/repræsentant for disse) og G1. Selskabet har således drøftet konkrete forhold vedrørende byggeriet med UL og med G1s arbejdere på byggepladsen.

Selskabet har dog på intet tidspunkt indgået nogen form for aftale med G1, hverken mundtligt eller skriftligt, ligesom selskabet aldrig har modtaget nogen faktura fra eller foretaget betaling til G1 bortset fra ved transporterklæringen.

Selskabet har heller aldrig forlangt nogen garanti fra eller gjort mangelskrav eller krav vedrørende forsinkelse mv. gældende overfor G1, men har alene henholdt sig til hovedentreprenørerne beskrevet ovenfor.

Endelig er selskabet ikke bekendt med de aftalemæssige forhold mellem hovedentreprenørerne og G1 eller andre underentreprenører, herunder med prissætning og momsafregning mellem disse parter, og med om G1 har ageret som entreprenører eller arbejdsudlejer. Selskabet forstår dog på SKAT, at G1 har udført arbejdet for hovedentreprenørerne som entreprise.

Selskabets argumentation

SKATs afgørelse er begrundet i, at selskabet i forbindelse med renovering af ejendommen efter SKATs opfattelse reelt har købt og modtaget en del af byggeydelserne direkte fra G1, der har hjemsted i Litauen.

Efter SKATs opfattelse har selskabet derfor pligt til at betale dansk moms af det af G1 udførte arbejde efter reglerne om omvendt betalingspligt i momslovens § 46, stk. 1, nr.3.

Selskabet har på intet tidspunkt indgået aftale med G1 om udførelse af byggearbejdet.

Selskabet har derfor heller aldrig modtaget nogen faktura fra G1, endsige betalt sådanne fakturaer.

Selskabet har alene haft et aftaleforhold med et antal danske selskaber, som har påtaget sig at udføre renoveringen af ejendommen. At disse selskaber i den forbindelse har valgt at anvende G1 som underleverandør, har været uden betydning for selskabets retsstilling.

G1 har således på intet tidspunkt kunne gøre krav på betaling fra selskabet, ligesom selskabet ikke kan rette eventuelle krav vedrørende mangler og forsinkelser ved byggeriet mod G1.

SKAT har da også tidligere anerkendt, at selskabets kontraktforhold ikke er med G1, men med de danske entreprenørfirmaer der har været involveret i byggeprojektet.

SKAT har således ikke stillet spørgsmålstegn ved realiteten i de fakturaer, som selskabet har modtaget fra G2.1 ApS (vedrørende januar 2010) eller fra G6 ApS (vedrørende november og december 2010), selv om de faktiske byggearbejder også i disse perioder har været udført af G1.

I de omtalte perioder har SKAT altså anerkendt, at G1 alene har fungeret som underleverandør i forhold til de to hovedentreprenører.

Det er derfor selvmodsigende, når SKAT nu indtager det standpunkt, at selskabet fra januar til november 2010 skulle have haft et kontraktforhold direkte med G1. Der er hverken i januar eller i november 2010 sket nogen ændring i selskabets relation til G1.

Det er desuden selvmodsigende, når SKAT i november 2010 har foretaget udlæg i G4 ApS' fakturakrav mod selskabet, men nu efterfølgende bestrider, at der overhovedet skulle bestå et sådant krav.

SKATs afgørelse synes således primært at være motiveret af, at SKAT kan få vanskeligt ved at inddrive sit momskrav fra de danske entreprenørvirksomheder.

Det siger imidlertid sig selv, at disse entreprenørvirksomheders eventuelle betalingsudygtighed ikke berettiger SKAT til nu pludselig i stedet at gøre et krav gældende mod selskabet.

Den momsmæssige behandling må baseres på de objektive transaktioner, ligesom de mellem parterne indgåede aftaler (skriftlige eller mundtlige) må lægges til grund efter deres indhold.

Det bemærkes herved, at selskabet og de pågældende entreprenører er uafhængige parter, og at selskabet på intet tidspunkt har søgt at opnå nogen momsfordel eller har opnået nogen momsbesparelse ved de gennemførte transaktioner.

SKATs afgørelse giver i øvrigt selskabet anledning til at fremkomme med følgende bemærkninger:

De indgåede aftaler må lægges til grund efter deres indhold

Det ovennævnte forløb, som også er beskrevet i SKATs afgørelse, giver ikke anledning til særlig tvivl, om hvem selskabet har kontraheret med i forbindelse med renoveringen af ejendommen.

Forløbet og de kontraktmæssige relationer er dokumenteret ved skriftlige kontrakter eller kontraktudkast og ved den gennemførte fakturering samt de afholdte stadeforretninger.

Alle kontrakter, fakturaer og stadeopgørelser vedrører de skiftende hovedentreprenører og ikke G1 eller andre.

Selskabet har da også korresponderet med de skiftende hovedentreprenører, repræsenteret ved UL, som i perioden har været direktør i både G2.1 ApS, G3 ApS og G4 ApS og som har optrådt som repræsentant for disse selskaber. Selskabet har aldrig selv kontaktet G1 i Litauen eller engageret dette selskab til at udføre arbejde for sig.

Selskabet har dog naturligvis interesseret sig for, at arbejdet er blevet udført i overensstemmelse med de indgåede aftaler og som forventet af selskabet, og har i den forbindelse haft kontakt til G1's medarbejdere på byggepladsen i forbindelse med den praktiske koordinering af arbejdet.

Selskabet har heller ikke modtaget fakturaer fra G1, som antageligvis har faktureret hovedentreprenørerne for det udførte byggearbejde.

Da selskabets primære interesse naturligvis har været at få færdiggjort renoveringen hurtigst og bedst muligt, er der intet unaturligt i, at selskabet har interesseret sig mere for arbejdets udførelse end for de formelle forhold i forbindelse med hovedentreprenørernes fakturering mv.

Dette har i særlig grad været gældende, fordi selskabet ikke har kunnet fradrage momsen på de modtagne fakturaer. Hovedentreprenørernes momsregistrering har derfor været uden betydning for selskabet, herunder for selskabets mulighed for at få skattefradrag for udgiften. SKATs bemærkning om, at en manglende momsregistrering skulle betyde, at selskabet ikke kan få skattemæssigt fradrag for momsen (SKATs afgørelsens side 18n) er forkert og uden nogen støtte i lovgivningen og administrativ praksis. En momsregistrering er en ordensforskrift, som ikke er afgørende for, om en entreprenør skal opkræve moms eller ej.

Som allerede anført er der intet usædvanligt i, at et byggeprojekt gennemføres ved en hovedentreprise, hvor hovedentreprenøren for egen regning og risiko antager underentrepriser til udførelse af større eller mindre dele af arbejdet.

Tilsvarende er der intet usædvanligt i at disse underentreprenører til sikkerhed for betaling for det udførte arbejde modtager transport i hovedentreprenørens krav mod bygherren, jf. herved også § 5 i AB 92 (almindelige betingelser for arbejder og leverancer i bygge- og anlægsvirksomhed).

En sådan transport er på ingen måde ensbetydende med, at der etableres et direkte aftaleforhold mellem bygherren og underentreprenørerne.

Det samme gælder momsmæssigt. En byggevirksomhed er således momspligtig, selvom den vælger at opfylde sine forpligtelser over for bygherren om opførelse mv. ved selv at træffe aftaler med andre byggevirksomheder om, at de skal udføre byggearbejdet. Byggevirksomheden, der har indgået aftale med bygherren, anses derfor for at levere byggeri mv. til bygherren, uanset at byggevirksomheden ikke selv har udført byggearbejdet. Dette fremgår direkte af blandt andet SKATs momsvejledning afsnit Q.1.3.1 og Momsnævnets afgørelse 181/68.

Det forhold, at en byggevirksomhed indgår en entrepriseaftale, mens byggearbejdet reelt udføres af en anden virksomhed, er således ikke udtryk for at entrepriseaftalen savner realitet og berettiger på ingen måde til en tilsidesættelse af entrepriseaftalen mv. ud fra løsere realitetsbetragtninger.

Selskabet har ikke haft nogen anledning til at indgå i aftaler uden realitet eller til at honorere fiktive fakturaer, og det er da også et faktum, at aftalerne generelt er blevet opfyldt efter deres indhold, ligesom de modtagne fakturaer faktisk er blevet betalt.

På trods af det lidt specielle, og også for selskabet uønskværdige forløb, afspejler både aftaler og fakturaer derfor de reelle forhold i byggeprojektet.

Det er SKAT der har bevisbyrden for, at kontrakter og fakturaer mv., der er indgået/udstedt mellem uafhængige parter med modsatrettede interesser, ikke skal lægges til grund efter deres indhold i skatte- og momsmæssig henseende.

Endelig er de domme, som SKAT henviser til i sin afgørelse (side 18f), uden relevans for sagen, da der her var tale om situationer, hvor en skatteyder ikke kunne identificere fakturaudstederen. Dette er ikke tilfældet her, hvor der aldrig har været tvivl om, hvem selskabet har haft et aftaleforhold med og hvem der har faktureret selskabet for entreprisearbejdet.

Der foreligger ikke "misbrug".

Det ligger således også fast, at den momsmæssige behandling af en transaktion, herunder køb af byggeydelser, skal baseres på en vurdering af de relevante objektive omstændigheder og på transaktionernes objektive karakter.

Det ligger endvidere fast, at aftaler mellem uafhængige parter som alt overvejende udgangspunkt skal lægges til grund efter deres indhold. Dette gælder i både skattemæssig og momsmæssig henseende.

I overensstemmelse med EU-Domstolens praksis er der således alene adgang til at foretage en omkvalifikation af civilretlige transaktioner og aftaler, hvis der enten foreligger afgiftssvig eller der er tale om "misbrug", jf. herved sag c-255/02, Halifax plc. og sag c-223/03, University of Huddersfield.

Ifølge disse domme kan en transaktion alene tilsidesættes eller omkvalificeres som følge af misbrug, hvis

1.	de omhandlede transaktioner vil indebære, at der opnås en afgiftsfordel, som det vil stride mod formålet med disse bestemmelser at tildele, og
2.	det fremgår af en samlet række objektive omstændigheder, at hovedformålet med de omhandlede transaktioner er opnåelsen af en afgiftsfordel, idet forbuddet mod misbrug mister sin relevans, når der kan være en anden begrundelse for de omhandlede transaktioner end blot at opnå afgiftsfordele.

I nærværende sag er ingen af disse betingelser opfyldt.

Ingen af parterne i sagen har således opnået nogen utilsigtet momsfordel i forbindelse med indgåelsen og gennemførelsen af de indgåede aftaler, og det forhold at SKAT muligvis vil lide et afgiftstab, som følge af manglende betalingsevne hos selskabets leverandører, er ikke udtryk for misbrug af momsreglerne.

Desuden har det ikke i forbindelse med indgåelsen eller gennemførelsen af entrepriseaftalerne været et formål at opnå en uberettiget momsfordel, og der er da faktisk heller ikke opnået en sådan fordel.

SKAT anerkender i sin afgørelse, at der ikke er taget stilling til, om der foreligger misbrug, men at afgørelsen alene er baseret på løsere realitetsbetragtninger (se SKATs afgørelse side 19).

I momsmæssig sammenhæng følger det imidlertid klart af EU-Domstolens praksis, at der ikke er hjemmel til at anvende sådanne realitetsbetragtninger til at omkvalificere transaktioner uden for netop misbrugstilfælde.

SKATs afgørelse savner derfor den fornødne hjemmel og er i strid med EU-Domstolens praksis vedrørende SKATs adgang til at omkvalificere objektive transaktioner på baggrund af antagelser om subjektive skatteyderens hensigt mv.

Objektivt set kan der ikke være tvivl om, at selskabet ikke har modtaget nogen leverance fra G1, men alene har erhvervet ydelser fra hovedentreprenørerne.

Den aftalte prisfastsættelse må lægges til grund

Tilsvarende har SKAT ikke hjemmel til at tilsidesætte den prisfastsættelse, der er sket mellem parterne.

Det er derfor helt uhjemlet, når SKAT i sin afgørelse anfører, at den "reelle" pris og dermed momsgrundlaget skal fastsættes til de faktiske fakturerede beløb inklusiv moms, fordi den tillagte moms efter SKATs opfattelse faktisk ikke er moms, men også udgør vederlaget for entreprisearbejdet.

Hermed forhøjer SKAT skønsmæssigt handelsprisen med 25 % og korrigerer momsgrundlaget tilsvarende.

Det følger imidlertid klart af momslovens § 29 og den bagvedliggende bestemmelse i momsdirektivets artikel 80, at SKAT alene har adgang til at korrigere prissætningen på varer og ydelser ved visse transaktioner mellem parter med et interessefællesskab som angivet i momslovens § 29, stk. 3.

Der er imidlertid ingen tvivl om, at selskabet og de skiftende hovedentreprenører hverken har eller har haft et sådant interessefællesskab, hvorfor disse bestemmelser ikke kan finde anvendelse.

Den skyldige moms skal derfor efter momslovens § 27 beregnes af det vederlag der faktisk er betalt, og ikke af det vederlag som SKAT ud fra sine løse betragtninger synes at selskabet burde have betalt.

Selskabet kan da heller ikke klandres for at have valgt det for selskabet økonomisk mest fordelagtige tilbud.

Det er således udelukkende hovedentreprenørernes og ikke selskabets problem, hvis byggeprojektet har vist sig at være mindre rentabelt for hovedentreprenørerne eller eventuelt egentligt underskudsgivende.

Dette gælder navnlig, når hovedentreprenørerne har udført arbejdet efter regning og ikke har været bundet af skriftlige aftaler eller faste priser og dermed principielt har kunnet indstille videreførelsen af arbejdet når som helst.

Dette forhold kan samtidig være med til at forklare en del af besparelsen, da entreprenørerne ikke i samme grad som andre hovedentreprenører har haft anledning til at beregne sig en "overdækning" eller risikopræmie til betaling af uforudsete eller stigende projektomkostninger.

Selskabet har da heller ikke på noget tidspunkt haft anledning til at stille spørgsmålstegn ved prisfastsættelsen, der også har været begrundet i en række forhold, herunder at hovedentreprenørerne har benyttet billig østeuropæisk arbejdskraft til renoveringen, og det tilsyneladende i en sådan grad, at LO har fundet det nødvendigt at indlede en konflikt med G1.

Det er derfor også urigtigt, når SKAT i sin afgørelse (afgørelsen side 19ff) forsøger at tegne et billede af, at selskabet skulle have deltaget i et forsøg på at ryste momsen af for derved selv at opnå en økonomisk fordel heraf.

Selskabet har ikke haft anledning til at stille spørgsmålstegn ved, om byggeriarbejderne blev leveret på så fordelagtige vilkår, at det måtte indses at hovedentreprenørerne ikke har villet opfylde deres forpligtigelser til at afregne den opkrævede og modtagne salgsmoms.

Selskabet har ikke opnået nogen afgiftsfordel

Det bemærkes herved særligt, at selskabet ikke som angivet i SKATs agterskrivelse har "sparet momsen". Selskabet har netop modtaget fakturaer tillagt moms og betalt disse til sine kontraktparter inklusiv moms.

Momsbelastningen af selskabet ville derfor være den samme, uanset om selskabet blev faktureret af hovedentreprenørerne eller af G1.

Selskabet har dermed ikke opnået nogen gevinst eller momsbesparelse i forbindelse med det passerede, men har tværtimod selv lidt tab som følge af engagementet med UL og dennes nærtståendes selskaber og samarbejdspartnere, som har medført betydelig ekstra administration, forsinkelser og omkostninger for selskabet, herunder til rådgivere og stadeopgørelser mv., og som samtidig har betydet, at selskabet ikke har normal mulighed for at gøre krav gældende vedrørende mangler og forsinkelser mv., eftersom en del af selskabets kontraktparter ikke længere er leverings- og betalingsdygtige.

Selskabet er ikke bekendt med G1's fakturering af hovedentreprenørerne, men antager at G1 på sin side har faktureret hovedentreprenørerne for det udførte arbejde (uden tillæg af moms), hvorefter hovedentreprenørerne har angivet denne moms som både købsmoms og salgsmoms (som følge af den omvendte betalingspligt).

Dermed ses heller ikke hovedentreprenørerne at have opnået nogen uberettigede momsmæssige fordele i strid med momsreglerne. Hovedentreprenører hæfter netop fuldt ud for afregningen af den salgsmoms, som de har opkrævet hos og modtaget fra selskabet. SKAT er derfor heller ikke berettiget til at tilsidesætte aftalegrundlaget mellem selskabet og de skiftende hovedentreprenører, der så vidt det har været praktisk muligt, er blevet opfyldt efter deres indhold, herunder ved udstedelse og betaling af fakturaer mellem parterne.

Hvis selskabet nu pålægges at afregne moms af entreprisesummen efter reglerne om omvendt momspligt efter allerede at have betalt moms af alle de modtagne fakturaer, vil selskabet blive pålagt en dobbelt momsbelastning, hvilket ikke blot medfører et åbenbart urimeligt resultat, men også må anses for at være i strid med den momsretlige neutralitetsgrundsætning.

Hertil kommer at SKAT antageligvis har modtaget i hvert fald en del af den salgsmoms, der er opkrævet og modtaget af hovedentreprenørerne. SKATs afgørelse indeholder ikke oplysning om, hvorvidt denne moms, i konsekvens af SKATs afgørelse, er refunderet til de pågældende hovedentreprenører, og om hvorvidt SKAT har frafaldet et krav på moms i boerne efter de hovedentreprenører, der er gået konkurs. Hvis dette ikke er tilfældet, vil SKATs opkrævning af moms hos selskabet også som følge af dette forhold medføre en dobbeltbeskatning af den samme transaktion, hvilket er i klar strid med det momsretlige neutralitetsprincip.

Selskabet har ikke medvirket til momsunddragelse

Det synes at fremgå af SKATs sagsfremstilling, at UL og/eller en del af hovedentreprenørerne muligvis har spekuleret i "konkursrytteri" og i at undlade afregning af skyldig moms til SKAT.

Selskabet, der ikke har haft anden tilknytning til eller økonomisk fællesskab med hverken hovedentreprenørerne eller UL, har dog på ingen måde været vidende herom eller medvirket til dette og har på sin side betalt fuld og sædvanlig pris for byggearbejdet, inklusiv moms, hvilket understøttes af at en del af arbejdet er afregnet i henhold til stadeopgørelser udarbejdet af uvildige skønsmænd.

SKATs antagelse, om at selskabet skulle have gjort sig medskyldig i momsunddragelse med henblik på at reducere sine omkostninger til ikke-fradragsberettiget moms, må derfor på det skarpeste afvises.

Det har derimod utvivlsomt været økonomisk dyrere for selskabet at entrere med de forskellige hovedentreprenørselskaber. Dette skyldes hovedsageligt den langtrukne byggeproces, der har resulteret i dyrere bygge- og realkreditlån samt advokatomkostninger. Økonomisk set har det således været en mindre god forretning at entrere med G2.1 ApS, m.fl.

Der er intet grundlag, hverken faktisk eller retligt, for at pålægge selskabet noget medansvar endsige nogen hæftelse som følge af disse forhold, som det står SKAT frit for at forfølge over for hovedentreprenørerne efter almindelige regler om straf- og erstatningsansvar mv.

Selskabet har ikke fradragsret for indgående moms og har derfor ikke haft nogen lejlighed til at forfølge disse spørgsmål eller til at undersøge de moms- og skattemæssige forhold i UL's skiftende selskaber nærmere, men har alene set det som sin opgave at få renoveringen afsluttet hurtigst og bedst muligt, herunder ved at sikre at betalingen skete i takt med at byggearbejdet faktisk blev udført.

Selskabet har heller ikke haft anledning til at kontrollere eller gribe ind over for hovedentreprenørerne i forhold til deres afregning af moms og skat mv. Dette er ikke en opgave for selskabet men derimod for SKAT og andre offentlige myndigheder, som for eksempel har haft mulighed for at kræve sikkerhedsstillelse efter opkrævningsloven § 11. Hvis denne kontrol ikke er udført tilstrækkeligt effektivt, således at staten nu lider tab, er dette af samme grund ikke selskabets ansvar. Selskabet går ud fra, at SKAT er enig i dette, når SKAT efterfølgende har søgt at foretage udlæg hos hovedentreprenørerne.

Selskabet har loyalt bidraget til oplysning om sagen og har sågar inviteret SKAT til at deltage i den sidste stadeforretning samt været yderst samarbejdsvillige med hensyn til SKATs muligheder for at gøre udlæg i selskabets fordringer med hovedentreprenøren.

Selskabet må derfor også stille sig uforstående over for, at betalingsudygtigheden hos en del af hovedentreprenørerne nu skulle kunne medføre, at selskabet pludselig, og efter at SKAT i flere omgange har søgt at gøre udlæg i hovedentreprenørernes tilgodehavender hos selskabet, skulle kunne pålægges at betale ikke-afregnet moms.

SKATs afgørelse er resultatorienteret

De ovennævnte forhold medfører efter selskabets opfattelse, at SKATs afgørelse er forkert og savner den fornødne hjemmel, og det er selskabets opfattelse, at SKATs afgørelse først og fremmest er begrundet i det praktiske forhold, at SKAT vil have nemmere ved at inddrive moms hos selskabet end hos de danske hovedentreprenører, der har været involveret i byggeprojektet.

Sådanne praktiske og ujuridiske betragtninger kan dog selvfølgelig ikke retfærdiggøre en opkrævning i forhold til selskabet.

At SKATs afgørelse i vidt omfang er båret af et ønske om et bestemt resultat fremgår også meget klart af SKATs sammenfattende begrundelse i afgørelsen side 23, hvor det anføres at:

"...

Ved afgørelsen er der lagt vægt på følgende:

Selskabet har ingen entreprisekontrakt med G3 ApS og G4 ApS.

Selskabet har ikke talt med direktøren i G3 ApS og G4 ApS.

Selskabet har udelukkende talt med UL, der repræsenterer G1.

Eneste dokumentation er de fremsendte faktura fra G3 ApS og G4 ApS. ...

..."

Uanset om dette måtte være korrekt (hvilket ikke er tilfældet, jf. ovenfor) er det således karakteristisk, at nøjagtig de samme kriterier også taler imod at anse G1 for at være leverandør af byggeydelserne, idet:

-	Selskabet har (heller) ingen entreprisekontrakt med G1.
-	Selskabet har aldrig talt med direktøren i G1, NR.
-	Selskabet har hovedsageligt talt med UL, der har repræsenteret, eller i hvert fald har udgivet sig for at være repræsentant for, de danske hovedentreprenører.
-	Der er ingen dokumentation for at der skulle være et aftaleforhold mellem selskabet og G1. Derimod er der alene modtaget fakturaer fra de danske hovedentreprenører og udarbejdet kontraktudkast og stadeopgørelser mv. med disse.

SKATs afgørelse indeholder heller ikke nogen forklaring på, hvorfor eller under hvilke omstændigheder selskabet skulle have indgået i et aftaleforhold direkte med G1 efter ophævelsen af entrepriseaftalen med G2.1 ApS, eller på hvorfor selskabets påståede aftaleforhold med G1 atter skulle være ophørt i forbindelse med aftaleindgåelsen med G6 ApS.

Også disse forhold viser, at SKATs afgørelse er helt spekulativt og ikke er tilstrækkeligt funderet i de faktiske omstændigheder.

SKAT anfører herudover to yderligere kriterier for afgørelsen, nemlig at

"...

Selskabet har ikke interesseret sig for, hvilket selskab, der sendte en faktura.

Det er G1, der har udført hele renoveringen.

..."

Ingen af disse kriterier er imidlertid relevante for bedømmelsen af sagen.

I hoved- og totalentrepriseforhold er det helt sædvanligt, at arbejdet udføres af en eller flere underentreprenører, og dette kan ikke give anledning til en omkvalificering af aftaleforholdene. Dette følger direkte af momsvejledningen afsnit Q.1.3.1 og Momsnævnets afgørelse 181/68.

Desuden er det ikke rigtigt, at selskabet ikke har udvist interesse for faktureringen, hvilket dog heller ikke er et relevant kriterium for bedømmelsen.

Selskabet har notorisk ikke foretaget nogen betaling til G1, når der bortses fra transporterklæringen, hvilket uden tvivl ikke kan betragtes som en betaling for en ydelse leveret af G1.

Samlet set må det derfor anses for at være tilstrækkeligt dokumenteret, at selskabet alene har indgået i et aftaleforhold med de danske hovedentreprenører og ikke har haft nogen aftalemæssig relation til G1 eller har modtaget byggeydelser direkte fra dette selskab.

SKATs afgørelse er derfor ikke sagligt begrundet, men er, ligesom i øvrigt SKATs sagsfremstilling, præget af at SKAT har søgt efter alle mulige uregelmæssigheder i entreprisen der, uanset deres relevans i forhold til denne sag, kan tegne et negativt billede af de involverede firmaer og dermed understøtte SKATs ønske om at gøre et momskrav gældende mod selskabet.

Selskabet finder det særligt beklageligt, at SKAT, efter at have fulgt byggeriet tæt i en længere periode og være blevet inviteret med til stadeopgørelse mv., har valgt en strategi, der går ud på at træffe en løst begrundet afgørelse efter byggeriets afslutning, frem for at have fået afklaret eventuelle tvivlsspørgsmål og have vejledt parterne igennem forløbet.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Realitetsbedømmelse

I sagen foreligger en hovedentreprisekontrakt med G2.1 ApS vedrørende renovering af den i sagen omhandlede ejendom underskrevet af UL. Der foreligger ingen kontrakt med G3 ApS og G4 ApS (eller G5 ApS). Den eneste dokumentation, for at der skulle være foretaget leverancer af disse selskaber, er fremsendte fakturaer.

Det er G1, herunder de samme personer, der i realiteten har foretaget renovering af ejendommen igennem hele den omhandlede periode, hvilket er ubestridt af selskabet.

Det er endvidere udelukkende UL, der har repræsenteret G1 i forbindelse med renoveringen, som selskabet har været i kontakt med. UL skulle endvidere have repræsenteret G3 ApS og G4 ApS.

Således som sagen foreligger oplyst må Landsskatteretten herefter nære betænkelighed ved at anerkende fakturaernes realitet i forhold til de udstedende selskaber. Selskabet ses således ikke at have dokumenteret, at det reelt er andre end G1, der har udført det omhandlede arbejde som hovedentreprise i den omhandlede periode, hvorfor Landsskatteretten lægger dette til grund i sagen.

Omvendt betalingspligt

Følgende fremgår af momslovens § 16, stk. 1:

"...

Leveringsstedet for ydelser er her i landet, når ydelsen leveres til en afgiftspligtig person, der handler i denne egenskab, og som har etableret stedet for sin økonomiske virksomhed her i landet eller har et fast forretningssted her i landet, hvortil ydelsen leveres, eller i mangel heraf har sin bopæl eller sit sædvanlige opholdssted her i landet, og ydelsen leveres hertil, jf. dog stk. 2 og 3 og § 18, § 19, stk. 1, § 21, § 21 a og § 21 b.

..."

Følgende fremgår af momslovens § 46, stk. 1, nr. 3:

"...

Betaling af afgift påhviler den afgiftspligtige person, som foretager en afgiftspligtig levering af varer og ydelser her i landet. Afgiften påhviler dog aftageren af varer eller ydelser, når

...

3) aftageren er en afgiftspligtig person eller en ikkeafgiftspligtig momsregistreret juridisk person, til hvem der leveres ydelser omhandlet i § 16, stk. 1, § 18 og § 21, bortset fra adgang til arrangementer og ydelser i tilknytning hertil, § 21 a og § 21 b, hvis ydelserne leveres af en afgiftspligtig person, der ikke er etableret her i landet,

..."

Følgende fremgår af momslovens § 46a, stk. 1:

"...

Anvendelse af omvendt betalingspligt er obligatorisk, uanset at den udenlandske virksomhed har et dansk momsregistreringsnummer.

..."

Ovennævnte bestemmelser gennemfører direktivbestemmelser, der findes i momssystemdirektivets artikel 193-196.

Det er ubestridt, at G1 er hjemmehørende i Litauen, samt at leveringsstedet for de omhandlede leverancer er i Danmark i henhold til momslovens § 16, stk. 1. Herefter er selskabet betalingspligtig for momsen i henhold til momslovens § 46, stk. 1, nr. 3.

Beregning af moms af køb af leverancer med omvendt betalingspligt

Således som sagen foreligger oplyst finder Landsskatteretten ikke, at der er grundlag for at tilsidesætte prisfastsættelsen. Der er herved henset til, at der ikke foreligger et interessefællesskab mellem selskabet og G1.

Der skal herefter ikke foretages en forhøjelse af prisen med 25 % og foretages korrektion af momsgrundlaget i overensstemmelse hermed.

Den skyldige moms skal derfor beregnes efter momslovens § 27 af det vederlag der faktisk er betalt.

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse i overensstemmelse hermed.

..."

Af hovedentreprisekontrakten mellem H1 og G2.1 ApS fremgår blandt andet, at entreprisesummen var aftalt til 7.207.270 kr. eksklusive moms. Kontrakten indeholdt en beskrivelse af entreprisegrundlaget, herunder en 8 sider lang beskrivelse af arbejdet, ligesom den indeholdt tidsplan og bestemmelser om dagbøder og kontrolplaner.

Af fakturaer af 1. januar 2010 fremgår, at G2.1 ApS på dette tidspunkt afregnede arbejde udført i december 2009 samt en frigivelse af et tilbageholdt beløb som følge af færdiggørelse af opgangen ...1A. Fakturabeløbene var på henholdsvis 363.063,40 kr. og 134.507,50 kr., begge inklusive moms.

I brev af 14. januar 2010 fra G2.1 ApS til H1 er blandt andet anført følgende:

"...

G2.1 ApS har meddelt bygherre H1 ApS at selskabet ikke er i stand til at færdiggøre projektet på grund af illikviditet.

På den baggrund er parterne enige om at ophæve entreprisekontrakten pr. d.d. som misligholdt fra G2.1's side, og parterne er enige om at opgøre deres mellemværende i overensstemmelse med kontrakten.

Parterne er enige om at der udarbejdes en for begge parter bindende stadeopgørelse af Syn og skønsmand TF, G7.

...

Parterne er enige om, at der af hensyn til begge parters økonomi fremmes stadeopgørelsen mest muligt.

Og så omkostningsbevist som muligt.

..."

Af brev af 4. februar 2010 fra skønsmand TF fremgår, at gennemgang af byggeriet fandt sted den 20. januar 2010 under tilstedeværelse af UL, BA (delvist) og skønsmanden. På daværende tidspunkt var renoveringen af den ene opgang netop afsluttet, og nedbrydning/demontering af den næste opgang var netop opstartet. Skønsmanden har anført, at renovering af én opgang er beregnet til 3.262.710,50 kr., og at færdiggørelsen af projektet er skønnet at beløbe sig til ca. 6.500.000 kr., alt eksklusive moms. Brevet er vedlagt detaljeret stadeopgørelse.

Af brev af 8. februar 2010 fra H1's advokatfirma, R1, til SKAT, fremgår, at SKAT ved brev af 11. januar 2010 har oplyst at have foretaget udlæg i udstedte fakturaer fra G2.1 ApS til H1. Af brevet fremgår endvidere, at ophævelsen af entreprisekontrakten med G2.1 ApS har påført H1 merudgifter til færdiggørelse og mangelafhjælpning, ligesom H1 er berettiget til at kræve dagbod, og at H1's samlede erstatningskrav er på 1.695.213 kr. eksklusive moms. Da dette beløb overstiger der beløb, som G2.1 ApS har haft til gode, vil der ikke komme noget beløb til udbetaling.

Ved brev af 21. januar 2010 til H1 tilbød G3 ApS at færdiggøre arbejdet på ejendommen. I brevet, der var underskrevet af selskabets direktør LK, var blandt andet anført følgende:

"...

Vort tilbud er baseret på grundlag af tilbud fra underentreprenører der har været medvirkende ved renovering af ...1A.

Vi tilbyder færdiggørelse af ...1A i henhold til bilag og opgørelse og overtager ansvaret for tidligere udført arbejde og godkendelser, samt renovering og ændring af 12 lejligheder ...1B baseret på udleveret detaljeret beskrivelse for ...1A samt gennemgang af allerede udført renovering af anden hovedentreprenør - med etablering af nye badeværelser og køkkener, nye gulve og renovering af de eksisterende lejligheder klar til indflytning.

...

Færdiggørelse af ...1A med overtagelse af entrepriseansvar	Kr.    350.000,00
Hovedentreprise ...1B	Kr. 2.611.446,50

...

Alle priser er excl. moms.

...

Byggetidsperiode forventes at blive 6 måneder.

..."

Ved brev af 22. januar 2010 fra G3 ApS til H1 meddelte LK, at det accepteredes, at opgaven blev opstartet uden endelig kontrakt. G3 ApS bekræftede samtidig blandt andet, at der var aftalt betaling for overtagelse af ansvaret og færdiggørelse af ...1A. I brevet anførtes det, at underentreprenører havde accepteret månedlig afregning baseret på disses tilbud til G3 ApS som hovedentreprenør. Brevet var vedlagt udkast til hovedentreprisekontrakt. Dette udkast blev imidlertid aldrig underskrevet af parterne.

G3 ApS sendte herefter fakturaer af henholdsvis 21. januar 2010, 1. marts 2010, 12. marts 2010 og 30. marts 2010 til H1.

Fakturaerne angav at vedrøre henholdsvis udbedring af mangler og ansvarsovertagelse, arbejde udført i februar og arbejde udført i marts 2010. Alle fakturabeløb indeholdt moms.

H1 modtog efterfølgende meddelelse om, at fakturabeløbet vedrørende fakturaen af 30. marts 2010 var tiltransporteret selskaberne G6 ApS for så vidt angår 94.000 kr., G4 ApS for så vidt angår 150.023,75 kr. og G1 for så vidt angår 83.000 kr. H1 overførte henholdsvis den 6. og 7. maj 2010 de nævnte beløb i henhold til transportmeddelelsen. Det er i øvrigt ubestridt, at alle fakturabeløb er betalt af H1.

Ved brev af 25. marts 2010 skrev G3 ApS ved direktør LK følgende til H1:

"...

Vedr.: Entreprisen ...1.

Jeg beklager, at må meddele, at vi er nødsaget til at stoppe som hovedentreprenør på entreprisen på trods af at vi samlet mener, at have skabt grundlaget for kvalitetsmæssig udførelse af arbejderne sammen med de respektive underentreprenørere.

G3 ApS modtog allerede den 10.03.2010 en skrivelse fra SKAT der betvivlede dette rette forhold omkring mig som direktør, hvilket jeg står helt uforstående overfor - men det har ikke været muligt, at indgå en fornuftig aftale med SKAT ved et møde med deltagelse af selskabets advokat TT og underentreprenør G1's entrepriseleder UL hvor SKAT oplyste om deres dispositioner mod hans virke som direktør i G2.1 ApS.

SKAT mente, at G3 ApS blot var en fortsættelse af G2.1 ApS, og derfor ville SKAT rette allerede stillet krav overfor G2.1 ApS mod G3 ApS, et forhold jeg ikke tidligere har været orienteret om ved min tiltrædelse som direktør - hvorfor jeg har meddelt Erhvervs- og selskabsstyrelsen, ejer af selskabet samt SKAT, at jeg fratræder som direktør.

Jeg har valgt, at tage denne beslutning om opsigelse af kontrakten medens jeg stadig er/var direktør, idet jeg har været ansvarlig for den indgået entreprise aftale, men jeg kan kun opfordre til, at entreprisen fortsættes med allerede igangværende underentreprenører i jeres eller andet regi, idet der er meget positivt samarbejde underentreprenørerne imellem.

..."

Ved brev af 21. april 2010 fra SKAT til H1 indkaldte SKAT oplysninger efter Skattekontrollovens § 8C vedrørende byggepladsen ...1. I brevet anførte SKAT blandt andet følgende:

"...

Vi har fået oplyst tidligere af jer, at det er G3 ApS (CVR ...), der har overtaget byggeriet og byggepladsen efter G2.1 ApS.

Det skal i den forbindelse oplyses, at G3 ApS ikke er momsregistrerede længere. Momsregistreringen ophørte den 1. april 2010. Der henvises til momslovens § 51b omkring udlevering af oplysninger.

Såfremt H1 fra og med d.d. lader arbejde udføre samt efterfølgende modtager og betaler fakturaer til G3 ApS, kan konsekvensen blive, at SKAT ikke vil godkende momsfradrag for faktura fra G3 ApS.

SKAT anmoder samtidig om, at få tilsendt:

-	samtlige samhandelsfakturaer,
-	entrepriseaftaler,
-	dokumentation for, hvor der er sket betaling til
-	dokumentation for hvem (person) der er indgået aftale med som H1 ApS har fra G3 ApS. Der henvises til skattekontrollovens § 8C.

Herudover anmoder SKAT om at rette henvendelse hertil, såfremt samarbejdet med G3 ApS eller dertilhørende personkreds fortsætter.

..."

Ved e-mail af 5. maj 2010 anmodede UL LK om at videresende underskrevne sider fra kontrakter til A og BA vedrørende arbejde på ejendommen ...1, hvilket LK gjorde senere samme formiddag. Kontraktudkastene vedrørte arbejde udført af selskabet G4 ApS, hvori LK på daværende tidspunkt var direktør. Kontraktudkastene er ikke underskrevet af H1.

Ved brev af 27. maj 2010 besvarede H1's advokatfirma, R1, SKATs henvendelse af 21. april 2010. Af brevet fremgår, at der sammen med brevet blev sendt fakturaer og dokumentation for betaling, at der alene var udarbejdet udkast til entrepriseaftale, men at udkastet aldrig blev tiltrådt, og at arbejdet i stedet blev betalt, når der konstateredes tilfredsstillende udført arbejde. Endvidere sendte advokaten dokumentation for, hvortil betaling var sket. Advokaten oplyste, at H1 havde korresponderet med UL vedrørende udførelse af arbejdet på pladsen, hvilket var sket ud fra en betragtning om, at han var underleverandør til G3. Endelig anførte advokaten, at det var uklart, hvad SKAT mente med anmodningen om at rette henvendelse til SKAT, såfremt samarbejdet med G3 ApS med dertilhørende personkreds fortsatte. Advokaten oplyste, at det på nuværende tidspunkt var G4 ApS, som udstedte fakturaer til H1.

I perioden 20. maj 2010 til 26. oktober 2010 udstedte G4 ApS en række fakturaer til H1 vedrørende arbejde udført på ejendommen ...1. Det er ubestridt, at H1 har betalt fakturaerne.

Den 4. november 2010 gennemførte SKAT uanmeldt kontrolbesøg hos H1, og det blev aftalt, at SKAT skulle komme igen den følgende dag, hvor der igen blev afholdt møde.

Den 9. november 2010 modtog BA og arkitekt SH en e-mail fra UL vedrørende "Faktura - nr. 2 - den 03.11.10". I e-mailen skrev UL følgende:

"...

Som aftalt færdiggøres entreprisen af G5 ApS fra 01.10.2010 og vi fremsender opgørelse for udført arbejde i oktober.

Vedhæftede faktura fra vor adm. og jeg vedhæfter opgørelse af udført arbejde.

..."

H1's koncernøkonomichef, LU, videresendte samme dag fakturaen til SKAT pr. e-mail og skrev i den forbindelse følgende:

"...

Hermed faktura fra G5 ApS som aftalt telefonisk.

Vi kan oplyse at vi aldrig har hørt om dette firma før i dag, hvorfor den tekst der er anført ikke kan genkendes.

I bedes vende tilbage snarest for en dialog om hvorledes vi forholder os.

..."

Ligeledes den 9. november 2010 skrev UL følgende i en e-mail til BA og SH:

"...

... - nu er det galt igen (har været de sidste 3-4 uger) - klapjagten er indledt på UL.

Vi fik endnu en henvendelse fra SKAT samt fra Banken angående G4 ApS som oprindelig var ejet af G2 ApS og OJ - jeg købte anparterne af OJ samt G2 ApS - Banken opsagde kort efter arrangementet med G4 ApS og vi har derfor som tidligere skrevet fået beløbene indsat på en konto i mit navn - indtil vi kunne stoppe arbejderne pr. 30.09.2010.

Grundet de tidligere forhold har SKAT forlangt en sikkerhedsstillelse på 1 million i G4 ApS - hvilket vi ikke har haft mulighed for, at stille - og således stillet selskabet i bero fra 30.09.2010 som jeg fortalte BA. Vi har jo ikke indgået nogle kontrakter og arbejder i regi G4 er udført i regning ifølge opgørelse og arbejdet ophørt den 30.09.2010.

Jeg kan/må tilsyneladende ikke få lov, at drive forretning i DK og derfor har adv. TT/adv. ST og vor revisor MO været med at etableret nye selskaber.

Jeg skal udelukkende være ledende i G1 der arbejder på EU-betingelser i DK og G5 ApS er ejet af G8 ApS (ejet af UT og US).

Desuden ejer G8 ApS 60 % af G4 ApS og NP den resterende del. Vi vil gerne opdele entreprisen på forhuset i VVS og El samt øvrige arbejder.

Vi indgår iht. de lovmæssige betingelser hovedentreprise kontrakt mellem G5 ApS og G1 - med tilmelding til de forskellige register.

Adv. TT mener der skal indgås kontrakt mellem H1 og G5 ApS - og ikke som nu arbejdes i regning - hvilket jeg regner med i er enig i.

Således skal kontrakten indgås og underskrives af direktør i G5 ApS - UT - hvilket vi kan gøre i morgen i ...3 - vi har forberedt kontrakten mellem G5 ApS og G1.

Revisor MO er sammen med UT garant for administration af selskabet og kontakt til SKAT hvor der har været afholdt møde med godkendelse af selskaberne fra 1. juli 2010.

Jeg repræsenterer udelukkende G1 i Danmark.

..."

Den 10. november 2010 videresendte LU's mailen til SKAT og bemærkede i den forbindelse, at H1 ikke havde været bekendt med, at noget beløb var indsat på en konto i UL's navn, at BA ikke tidligere havde fået oplyst, at G4 ApS var stillet i bero fra 30. september 2009, og at H1 ikke var bekendt med, at arbejdet skulle være ophørt, endsige hvem der skulle have overtaget det.

Ved brev af 11. november 2010 meddelte SKAT, at SKAT samme dato havde foretaget udlæg hos G4 ApS i et tilgodehavende hos H1 ApS for arbejde udført i oktober 2010, i alt 612.601,42 kr.

Samme dato skrev LU følgende til SKAT:

"...

Hermed returneres bekræftelse for modtagelsen af "Underretning om udlæg i fordring".

Vi er enige i at det er selskabet G4, der har udført arbejdet på ejendommen ...1, siden april 2010, hvorfor også arbejdet jf. den nu modtagne regning fra G5 ApS, anses for at være udført af G4 ApS, hvorfor det er denne regning der gøres udlæg i for G4 ApS' vedkommende.

Betaling af regningen vil ske til SKAT som anført, når vi kan godkende betaling af regningen efter vores normale procedurer.

..."

Ved brev af 18. november 2010 fra G4 ApS til H1 skrev UL, at selskabet desværre måtte meddele, at man ikke havde mulighed for at færdiggøre de aftalte arbejder i regning grundet selskabets økonomiske problemer. Selskabet accepterede i brevet en frivillig stadeopgørelse af manglende arbejder og leverancer samt ekstra omkostninger, der måtte være påført projektet.

Af stadeopgørelsen dateret 4. januar 2011 fremgår, at opgørelsen var udført den 17. november 2010. Det fremgår endvidere, at SKAT havde været inviteret til at deltage i stadeopgørelsen, men havde takket nej dertil. I stadeopgørelsen havde udover skønsmanden deltaget BA og SH fra H1, UL som repræsentant for hovedentreprenør G4 ApS samt underentreprenør vedrørende entreprisen G6 ApS ved OH.

Den 19. november 2010 skrev H1's advokat følgende til SKAT:

"...

Tak for en konstruktiv samtale i går.

Som aftalt vil jeg kort opsummere resultatet af vore drøftelser - du må endelig sige til, hvis min gengivelse ikke er korrekt;

Som oplyst står min klient i den situation, at en række litauiske håndværkere truer med at forlade byggepladsen beliggende ...1, da de angiveligt ikke har fået løn siden 1. oktober 2010 - selv om der løbende er udført arbejde. Såfremt arbejdet skal overdrages til en entreprenør med andre underentreprenører, vil dette medføre et meget betydeligt økonomisk tab for min klient.

Min klient er ikke - og har ikke været - arbejdsgiver for de pågældende, og ønsker heller ikke på nuværende tidspunkt at ansætte de pågældende direkte.

Derimod ønsker min klient som en afværge- eller nødretsforanstaltning at udbetale tilgodehavende løn til de pågældende. Dette vil umiddelbart medføre, at min klient får et krav mod den tidligere aftalepart (G4 ApS og/eller G5 ApS), og jeg bekræfter i den forbindelse, at dette krav ikke vil blive udlignet ved modregning, der berører det af SKAT foretagne udlæg.

For så vidt angår A-skat, forstår jeg, at det er SKATs opfattelse, at de pågældende håndværkere har været i Danmark i så lang tid, at der skal svares A-skat af lønnen. Jeg forstår også, at du er enig i, at min klient ikke har - og næppe umiddelbart kan få - fuldt overblik over de pågældende håndværkeres skattemæssige identitet og skatteforhold. Jeg bekræfter derfor, at min klient samlet vil indeholde A-skat med 50 % af de udbetalte beløb.

Jeg tillader mig at bekræfte din oplysning om, at en fremgangsmåde som den beskrevne ikke vil blive "brugt mod" min klient, ligesom jeg forstod, at du var enig i, at der heller ikke ved denne fremgangsmåde skatteretligt etableres et ansættelsesforhold, der måtte forpligte min klient til at svare eventuelt manglende indeholdt og/eller indbetalt A-skat fra tidligere eller fremtidige lønudbetalinger og foretages af en anden part.

For så vidt angår restentreprisen, agter min klient som drøftet at indgå entrepriseaftale med G6 ApS - med den klare forventning, at dette selskab anvender den samme underentreprenør som hidtil, således at de pågældende litauiske håndværkere vil være i stand til at færdiggøre arbejdet. Jeg har forstået, at du ikke har indsigelser i forhold til G6 ApS. Min klient vil naturligvis sikre, at G6 ApS er bekendt med de hidtidige problemer, ligesom kontrakten naturligvis skal afspejle de til enhver tid gældende momsregler.

..."

Senere samme dag videresendte advokaten mailen til H1 med den bemærkning, at NL fra SKAT telefonisk havde bekræftet at være enig i advokatens gengivelse, men gjorde opmærksom på, at der udover A-skat skulle indeholdes arbejdsmarkedsbidrag.

Ved e-mail af 22. november 2010 meddelte H1s advokat SKAT, at der var fremsat indsigelse mod berettigelsen af SKATs udlæg, og at H1 var indstillet på at stille en betalingsgaranti for det fulde beløb, men samtidig forbeholdt sig at fremsætte indsigelser mod fakturaens indhold.

Ved e-mail senere samme dag udtrykte SKAT undren over, at der var fremsat indsigelse mod udlægget. Samtidig anførte SKATs medarbejder, at det var aftalt med H1, at det var G4 ApS, der havde udført arbejdet, og at H1 var indforstået med at betale det beløb, der var foretaget udlæg for.

Ved e-mail af 30. november 2010 fra H1's advokat til SKAT anførte advokaten, at H1 ikke var fuldstændig enig i fakturaens udvisende. Fakturabeløbet ville dog blive betalt den følgende dag, men H1 forbeholdt sig at fremsætte de indsigelser, der måtte være, og om fornødent tilbagesøge denne del af beløbet.

I november 2010 indgik H1 og G6 ApS hovedentreprisekontrakt vedrørende færdiggørelse af igangværende renovering af ejendommen på ...1. Entreprisesummen var anført til en fast pris på 1,5 mio. kr. eksklusive moms. Aflevering blev aftalt til 15. december 2010.

Det er oplyst, at arbejdet blev færdiggjort i december 2010. G6 ApS udstedte fakturaer for det udførte arbejde til H1 i perioden 22. november 2010 til 5. april 2011.

Den 5. august 2011 traf SKAT afgørelse om opkrævning af moms af ydelseskøb i udlandet med omvendt betalingspligt vedrørende 1.- 4. kvartal 2010.

Der er under sagen fremlagt faktura af 1. oktober 2011 fra G1 til G6 ApS vedrørende underentreprenørarbejde.

Endvidere er fremlagt e-mail korrespondance mellem SKAT og Arbejdstilsynet i henholdsvis marts og april 2010 og november 2010. Af korrespondancen fra 10. marts 2010 fremgår blandt andet, at en tilsynsførende i Arbejdstilsynet på adressen ...1 havde "mødt et firma fra Litauen, er ikke er registreret i RUT". Firmaets navn var G1. Endvidere fremgår af en mail fra 24. marts 2010, at Arbejdstilsynets medarbejder på ny var på pladsen den 23. marts 2010, og at der var 5-6 litauere, som arbejdede for "G1". En engelsktalende person havde givet udtryk for ikke at være ledelse. I en mail senere samme dag stillede SKATs medarbejder nærmere spørgsmål til Arbejdstilsynet om forholdene på pladsen og spurgte samtidig, om UL var til stede, og om det kunne bekræftes, at det var UL, der ledede og fordelte arbejdet med de litauiske medarbejdere. Arbejdstilsynet skrev den 26. marts 2010 til SKAT blandt andet, at UL ikke var til stede på pladsen, men ville komme i den følgende uge. Af korrespondancen fremgår yderligere, at SKAT den 8. april 2010 orienterede Arbejdstilsynet om, at G3's momsregistrering var inddraget pr. 1. april 2010. SKATs medarbejder skrev videre:

"...

Da det er G3 ApS (med G1 som påstået underleverandør), der har arbejdet efter regning for H1, så må hele aktiviteten på byggepladsen jo være indstillet. Med mindre der er trådt en ny virksomhed ind i stedet for G3 ApS eller at H1 har aftalen direkte med G1. Hvis du skal derud igen, vil jeg derfor gerne vide, hvilke firmaer, der arbejder på byggepladsen.

..."

Medarbejderen fra Arbejdstilsynet besvarede henvendelsen ved mail af 17. april 2010, hvori han anførte blandt andet:

"...

Med nogen forsinkelse har jeg den 16. april 2010 besøgt byggepladsen og der var aktivitet.

Jeg talte med SV, det er sjakbejdsen, der kan engelsk (men ikke ledelse sagde han udtrykkeligt, igen). De er 9-10 mand fra Litauen på pladsen som arbejder for G1 som tidligere. Det er det største antal jeg er stødt på derinde og fornemmer at de har travlt med at blive færdig.

Firmabilen er fra G3, som tidligere.

Info som jeg ikke ved om du kan bruge men:

Der var en elektriker på byggepladsen fra G1 som førte rør rundt. Han fortalte at der skulle komme et dansk el-firma med autorisation på el for at gennemgå det lovmæssigt.

Der er et dansk vvs firma inde af samme årsag med autorisation men vi har ikke fået at vide hvilke firmaer. UL var jo ikke så meddelsom i tidligere telefonsamtaler, mildt sagt.

..."

Af korrespondancen fremgår yderligere, at SKAT den 10. november 2010 på ny rettede henvendelse til Arbejdstilsynet med spørgsmål. SKATs medarbejder anførte i den forbindelse, at det var hendes opfattelse, at det var G1, der udførte arbejdet, og at de danske selskaber var rent fiktive gennemstrømningsselskaber. Den 16. november 2010 svarede Arbejdstilsynets medarbejder, at han ikke havde været på pladsen i længere tid. Han havde ikke været på pladsen, hvor der havde været andre virksomheder, men han havde af en person fået oplyst, at der var danske firmaer involveret til el- og vvs-arbejde. SKAT anmodede herefter, ligeledes den 16. november 2010, Arbejdstilsynet om at tage ud og konstatere, hvem der arbejdede på byggepladsen. Arbejdstilsynets medarbejder svarede samme dato, at han netop havde været på pladsen, men kun havde udvekslet få ord med en litauer på engelsk. Vedkommende havde oplyst, at firmaet G1 var der med 15 mand, og at opgangen måske kunne afsluttes cirka ved juletid. Formanden SV var der ikke, og UL heller ikke.

Under sagen er der yderligere fremlagt kopier af følgesedler fra G10 A/S og fra G11 A/S til G3 ApS vedrørende levering af byggematerialer til ejendommen på ...1.

Der er videre fremlagt skærmprint med overblik over den mailkorrespondance som arkitekt SH fra H1 har haft med UL i perioden 18. februar 2009 til 15. november 2011.

Endelig er fremlagt opgørelse over arbejdsopgaver, angiveligt udarbejdet af H1 i forbindelse med det arbejde, som G3 ApS skulle udføre.

Om G2.1 ApS fremgår af en udskrift fra Erhvervs- og Selskabsstyrelsen fra juli 2011, at selskabet blev stiftet den 25. september 2008. UL var direktør for selskabet fra stiftelsestidspunktet. Der blev afsagt konkursdekret over selskabet den 12. april 2010.

Om G1 fremgår alene af en beskrivelse i en firmaomtale, at selskabets aktivitet er "Building services in Denmark". Af udskrift - tilsyneladende - en kandidatliste fra et valg i Litauen, fremgår, at selskabets direktør i februar 2011 var NR.

Af en fuldstændig selskabsrapport fra BiQ vedrørende G3 ApS fremgår blandt andet, at selskabet blev stiftet den 18. januar 2010 af IN. Direktør indtil 25. marts 2010 var LK, og direktør fra 14. april 2010 til 22. august 2011 var UL. Selskabet tegnedes af en direktør. Der er ifølge udskriften ingen registrerede nøgletal eller offentliggjorte regnskaber for selskabet. Selskabet er opløst.

Af selskabsrapport fra BiQ vedrørende G4 ApS fremgår blandt andet, at selskabet blev stiftet 1. september 2009. Fra 23. april 2010 var selskabets direktør LK. Ifølge anmeldelse af 12. januar 2011 indtrådte UL som direktør i selskabet pr. 14. september 2010. Der er ikke offentliggjort regnskaber for selskabet.

G5 ApS blev ifølge BiQ rapport stiftet 1. juli 2010 og skiftede 15. juni 2011 navn til G8 ApS. Selskabets direktør er UT. Hverken omsætning eller antal ansatte er oplyst.

Der er fremlagt personrapport fra BiQ vedrørende UL, hvoraf fremgår, at han i perioden mellem 1989 og 2010 har været direktør i en række forskellige selskaber, som enten er tvangsopløst eller taget under konkursbehandling.

Det er oplyst, at UL er afgået ved døden.

Det er desuden oplyst, at der ikke er tvist om de beløbsmæssige opgørelser.

Forklaringer

BA har forklaret blandt andet, at han er uddannet smed. Virksomheden H1 ApS blev startet op i slutningen af 1990'erne og er i dag en del af en koncern med en balance på cirka 1,6 mia. kr. Selv kom han med i virksomheden i 1999. Selskabet opfører eller køber og renoverer bolig- og erhvervsejendomme med henblik på indgåelse af lejemål. På koncernplan har de lidt mere end 50 ejendomme med 500-600 lejemål. De har aldrig oplevet en konkurs i koncernen, som består af cirka 30 selskaber. Selskabet købte den omhandlede ejendom på ...1 i 2006. Den har 3 opgange med i alt 36 lejligheder samt 1 forhus med yderligere lejemål. Ejendommen var ved overtagelsen i meget dårlig stand. Han mener, at købesummen var på 46 mio. kr. De havde et ønske om at bringe ejendommen tilbage i sund stand. Forhuset var i rimeligt god stand. I 2007/2008 arbejdede de på et projekt med en tilbygning til ejendommen, men tiderne skiftede, og de var nødt til at revidere projektet.

Kontakten til UL opstod ved, at UL henvendte sig til dem, fordi han manglede lejemål til nogle medarbejdere. De talte frem og tilbage. UL fortalte, at han arbejdede med nogle store entrepriser. Resultatet af drøftelserne blev, at UL afgav tilbud på entreprisen vedrørende ejendommen på ...1. Ingen i firmaet havde forud for henvendelsen fra UL haft kontakt til UL, men en af virksomhedens forretningsforbindelser havde haft kontakt til ham. Der blev indgået hovedentrepriseaftale med G2.1 ApS. På daværende tidspunkt var det i hele landet, og særligt i ...3, nærmest umuligt at få fat på en håndværker. Det var virksomhedens opfattelse, at UL kunne løfte opgaven, og da UL fik opgaven, slap de den selv. Arbejdet forløb fint bortset fra helt sædvanlige udfordringer med at holde tidsplanen og lignende. Han deltog selv i byggemøder med UL cirka en gang om ugen. På byggemøderne besigtigede de opgangene, gennemgik hvad der var sket siden sidst, drøftede udfordringer, eventuelle materialevalg og lignende. Møderne varede typisk cirka en time. Han var ikke klar over, hvem der var underleverandør for G2.1 A/S. H1 stillede ikke bestemte krav herom, bortset fra at el- og vvs-arbejde skulle udføres af håndværkere med dansk autorisation. UL havde fra starten fortalt, at han havde et godt netværk af håndværkere fra Litauen. UL havde blandt andet sagt, at han havde flyttet virksomheden G12 til Litauen. Han - BA - havde ikke indblik i, hvordan de litauiske arbejdere var ansat. Han kendte ikke noget til G1. Han talte ikke med de litauiske håndværkere. Det var UL, der styrede håndværkerne. UL talte litauisk. SH, som var fastansat arkitekt hos H1, var ved enkelte lejligheder med på byggepladsen. H1 har aldrig modtaget fakturaer fra G1 og har heller aldrig gjort noget krav gældende over for G1.

På et tidspunkt kunne UL ikke fortsætte driften af G2.1 ApS. UL nævnte, at han havde nogle udfordringer, men nævnte ikke noget konkret om, hvilke udfordringer det drejede sig om. H1 ville gerne videre med projektet. UL oplyste, at han havde et andet selskab, G3, der kunne fortsætte arbejdet. Dette er før set i byggebranchen, så der var ingen alarmklokker, der ringede hos ham. De skulle videre med arbejdet og stod med en opgang, der næsten var skilt ad. H1 ville ikke entrere med firmaer i udlandet. Der blev indgået aftale med G3. Aftalen var ikke skriftlig. G3 ønskede at forhøje priserne, men det ville H1 ikke være med til. Der var også problemer med at få G3 til at overtage ansvaret for det tidligere udførte arbejde på pladsen. Derfor syntes de hos H1, at det var bedst at udføre arbejdet i regning, således at de kun betalte for arbejde, der var godkendt. Det var en fordel for H1, at det var de håndværkere, der havde lavet arbejdet med den første opgang, som også fortsatte med den næste opgang. Opgangene og de opgaver, der skulle udføres, var de samme, og håndværkerne vidste derfor, hvad der skulle laves. Det var ikke nødvendigt at udspecificere det. Det var ham selv, SH og LU, der deltog i drøftelserne med G3. På daværende tidspunkt var H1 endnu ikke i dialog med SKAT. Grunden til, at de betalte nogle beløb direkte til nogle underleverandører, var, at der var givet transport i fakturabeløbet. Derudover har H1 ikke betalt til underleverandører.

På et tidspunkt blev G3's momsregistrering inddraget. Han talte ikke med UL herom. G4 ApS overtog hovedentreprisen. Dette gav god mening, da der på dette tidspunkt var en større vvs-entreprise, der skulle udføres på ejendommen. Det var fortsat UL, han talte med. UL fortalte, at han havde nogle udfordringer med SKAT, men udfordringerne blev fortsat ikke nærmere beskrevet. Den 4. november 2010 kom SKAT på uanmeldt besøg hos H1. Han var ikke selv til stede under SKATs besøg, og derfor blev der aftalt et nyt møde den 5. november 2010. I dette møde deltog NL og en mand. De sagde, at UL var "en skidt karl". Det virkede meget personligt fra NL's side. NL ønskede at kende til hændelsesforløbet med ejendommen på ...1 og fik det oplyst. SKAT havde en "presbal" med til mødet i form af nogle sager om H1's skatteforhold, men der var ikke noget at komme efter. SKAT har fået alle de oplysninger, SKAT har bedt om. H1 videresendte også fakturaen fra G5 til SKAT, da de modtog den. De har betalt alle godkendte fakturaer vedrørende byggeriet inklusive moms. Det var ikke sådan, at G1 var kontraktpart. H1 har ikke haft nogen momsmæssig fordel af det udførte arbejde. Han har ikke selv været involveret i dialogen med SKAT i ret vidt omfang. Det var LU, der havde kontakten til SKAT og til H1's advokater.

Aftalen med G6 blev indgået, fordi de skulle være færdige med ejendommen, sådan at den kunne blive lejet ud. H1 var i dialog med SKAT omkring fremgangsmåden, således at der ikke "blev noget". Virksomheden har ikke skjult eller undertrykt oplysninger over for SKAT. Ejendommen er i dag færdigrenoveret og fuldt udlejet.

H1 har ikke på noget tidspunkt haft kontakt til LK. Det var kun UL, der var kontaktperson. Han ved ikke, hvorfor LU har skrevet til SKAT, at LU repræsenterede underentreprenører. På byggepladsen var der medarbejdere fra flere forskellige firmaer, hvilket kunne ses på firmabilerne. Det var G3 og G4, der koordinerede arbejdet med underentreprenørerne. Han ved ikke, om disse selskaber selv havde ansatte på pladsen eller alene benyttede sig af underentreprenører. Der blev ikke lavet en stadeopgørelse, da G4 overtog opgaven, men han husker ikke hvorfor. Han vil tro, at G4 overtog arbejdet, da G3 opsagde samarbejdet. Han husker ikke de eksakte datoer. Han ved ikke, om arbejdet har ligget stille på byggepladsen i de mellemliggende perioder.

LU har forklaret blandt andet, at han er koncernøkonomichef i den koncern, som H1 er en del af. Han er uddannet revisor og har arbejdet i 14 år som revisor, heraf 11 år hos R2. Han blev ansat hos H1 i april 2007. Bortset fra nogle rentabilitetsberegninger har han ikke været involveret i byggeprocessen vedrørende ejendommen på ...1. Han blev inddraget i sagen, da SKAT i januar 2010 orienterede om, at de havde foretaget udlæg i et fakturatilgodehavende, som G2.1 ApS havde hos H1. Den slags meddelelser er de ikke vant til at få hos H1, og de tog derfor kontakt til selskabets advokat for at søge rådgivning om, hvordan de skulle forholde sig og svare, også fordi H1 havde et tilgodehavende hos G2.1, og de var bekymrede for, hvordan de skulle forholde sig med hensyn til dette. Der var også nogle bekymringer omkring manglende overholdelse af tidsplanen, og herudover var der andre ting i forhold til rater og betalinger, der ikke fulgte de indgåede aftaler. Han blev første gang kontaktet af UL i januar 2010. UL fortalte om nogle problemer, som han havde med afregning af skat vedrørende udenlandske medarbejdere. Vidnet kendte ikke til G1, men vidste, at UL havde kontakt til nogle udenlandske medarbejdere. Han vidste fra sin tid som revisor, at det papirmæssigt kan være svært at gøre tingene rigtigt, når det drejer sig om udenlandsk arbejdskraft. G3 overtog herefter hovedentreprisen. Han forhørte sig hos H1's advokat vedrørende kontraktindgåelsen. H1 ville helst afregne efter regning frem for at lave en entreprisekontrakt. Arbejdet fulgte stadig samme plan som aftalt i den oprindelige hovedentreprisekontrakt. Hver gang der blev sendt fakturaer, fulgte et forløb med diskussion af, hvad der var leveret. På et tidspunkt var der meddelt transport i en del af G3's tilgodehavende hos H1. Derfor overførte H1 beløb til de virksomheder, der havde fået transport i tilgodehavendet. Herudover har H1 i alle andre tilfælde betalt til den beløbsmodtager, der fremgik af fakturaerne. G3 arbejdede efter regning, men havde ansvaret for byggeriet. På et tidspunkt var dette selskab også "ude af billedet". Han formoder, at det skyldtes problemer med SKAT. Han husker, at de fik et brev fra SKAT om, at G3's momsregistrering var ophørt. Hos H1 ville de gerne via deres advokat sikre sig, at de forholdt sig korrekt. Som han erindrer det, har han ikke haft nogen korrespondance med LK. H1 har ikke momsfradragsret for indgående moms. Alle selskaber har modtaget betaling for det leverede arbejde, og der er ingen udeståender. Sætningen i brevet fra SKAT, ekstrakten side 164, om at SKAT ikke ville godkende momsfradrag for fakturaer fra G3 fremadrettet, havde ikke så stor betydning, fordi selskabet ikke havde fradragsret for moms. Han opfattede mest brevet sådan, at UL havde problemer med SKAT.

Det var ham, der førte korrespondancen med H1's advokat. H1 var ikke bekendt med set-up og ejerforhold i de selskaber, de kontraherede med. H1's kontaktperson var UL, og de opfattede UL som repræsentant. Det er ikke muligt for ham at undersøge aktuelle ejerforhold for selskaber nogen steder, og typisk har de heller ikke nogen interesse i det. H1 fortalte gerne SKAT, hvem de afregnede til. Forud for brevet af 21. april 2010 fra SKAT vedrørende ophør af G3's momsregistrering, havde han talt med en medarbejder hos SKAT. Forud for modtagelse af faktura fra G5 ApS, havde H1 holdt møder med SKAT. Det stod klart for ham, at UL ikke afregnede moms. H1 ville gerne bistå SKAT og var lidt i tvivl om, hvordan de skulle forhold sig. Han havde aldrig hørt om G5 ApS. Underretningen, ekstrakten side 203, om udlæg foretaget af SKAT hos G4 ApS, blev sendt efter aftale. Han var selv til stede den 4. november 2010, da SKAT foretog uanmeldt kontrolbesøg. NL, NM og en mand kom ud på virksomheden. De oplyste, at de kom, fordi H1's samarbejdspartner, LC, ikke betalte den moms, han skulle. Da BA ikke var der, blev der aftalt et nyt møde den følgende dag. SKAT havde også nogle skattesager med vedrørende selskaber i koncernen. SKAT stillede spørgsmål til sagerne - sådan lidt hen ad vejen. Denne fremgangsmåde har han aldrig tidligere oplevet. Han betragtede det lidt som chikane fra SKATs side. I 4 ud af 5 sager var der ingenting at komme efter. I den sidste sag havde de ventet med en momsangivelse, og SKAT mente, at de havde ventet for længe, hvorfor de mistede et momsfradrag. I mødet den 5. november 2010 deltog NL samt en anden. H1 ville gerne være behjælpelige med at videresende de henvendelser, de modtog, til SKAT. UL sendte for eksempel en mail med nogle usande oplysninger. Vidnet har sendt alle oplysninger og alt materiale videre til SKAT. H1's advokat modtog i kopi langt de fleste af de mails, han sendte til SKAT. Det var ham, der leverede det materiale, som advokaten sendte til SKAT sammen med brevet i ekstrakten side 265. Afsnittet om, at UL repræsenterede underleverandørerne, skulle forstås sådan, at UL repræsenterede dem, som H1 samarbejdede med.

H1 var bekymrede for, om byggeriet på ejendommen i ...1 gik i stå. De havde en dialog med SKAT omkring muligheden for at afregne de litauiske arbejdstagere, således at arbejdet kunne fortsættes. De ønskede ikke at indgå aftaler med G1 eller andre udenlandske selskaber.

Han vil tro, at UL har haft en interesse i at bilde H1 ind, at der ikke var noget mystisk ved det, der foregik. Måske har de hos H1 ikke haft paraderne tilstrækkeligt højt oppe, men det skyldes, at de ikke var vant til at samarbejde med den slags mennesker. H1 har ikke opnået nogen momsmæssig fordel ved den måde, tingene er foregået på. Tværtimod har H1 måttet bruge mange ressourcer. Hele renoveringsprojektet beløb sig til 12 mio. kr. inklusive moms, rådgiveromkostninger, ekstraarbejder med videre.

SH har forklaret blandt andet, at han har været ansat som arkitekt hos H1 siden 2005. Hans rolle i forbindelse med ejendommen på ...1 var at prøve at komme i mål med en gennemrenovering af ejendommen. Ejendommen var meget faldefærdig. Arbejdet foregik i flere tempi. I 2007 havde de omfattende planer med ejendommen, men det pågældende projekt blev ikke realiseret. Det var ham, der lavede udbudsmaterialet vedrørende det aktuelle projekt. G2.1 fik mulighed for at afgive tilbud. I selve byggeprocessen var han involveret derved, at alle fakturaer gik via ham. Derudover deltog han ca. en gang om måneden i byggemøderne. UL deltog altid i byggemøderne. Der var altid litauiske håndværkere på pladsen, men de deltog ikke i byggemøderne. H1 indgik aftaler med UL. Der var danske vvs-installatører og elektrikere på pladsen. Han har ikke deltaget i møder med SKAT. Han mindes ikke, at byggepladsen i perioder var lukket ned. Han ved ikke, om arbejdet ophørte i de perioder, hvor der ikke var aftaler med nogen. Det var hans fornemmelse, at der hele tiden var folk på pladsen. Den første del af projektet i 2009 kørte udmærket, og lejerne flyttede ind.

NL har forklaret blandt andet, at hun er ansat hos SKAT og har været det i 12 år. Det er korrekt, at hun interesserede sig for byggepladsen på ...1. Hos SKAT så de på G2.1 og foretog den 11. januar 2010 udlæg i et fakturatilgodehavende for december måned, som G2.1 havde hos H1. Det var ikke normalt, at de korresponderede med Arbejdstilsynet, men Arbejdstilsynet fandt konkret anledning til at give oplysninger til SKAT om byggepladsen. Forud for den 10. marts 2010 havde hun ikke haft kontakt til Arbejdstilsynet om sagen. Hun ringede på et tidspunkt til ØN, og de talte om byggepladsen og om, at hun gerne ville vide, hvad der foregik. De spørgsmål, som hun stillede, ekstrakten side 256 nederst, stillede hun for at finde ud af, hvad de pågældende medarbejdere lavede på pladsen. Hun nævnte UL, fordi han stod som direktør for G2.1. Hun overvejede, om virksomheden mon kørte videre på byggepladsen. SKAT laver nogle gange selv byggepladskontroller, men det er ikke noget, de gør i hendes afdeling. Hun har ikke selv på noget tidspunkt været til stede på byggepladsen. Dette fandt hun ikke nødvendigt på grund af den gode kontakt til Arbejdstilsynet. Hun ville ved et besøg på pladsen have forsøgt at få de samme oplysninger, som Arbejdstilsynet havde fået. Arbejdstilsynet fik på pladsen at vide, at det var G1, der stod for arbejdet, og at det var UL, som ledede arbejderne.

Da SKAT orienterede H1 om udlægget, studsede de over, at H1 pludselig havde en masse modkrav. Der var jo tale om godkendt arbejde. Hun blev interesseret i sagen på grund af en oplysning fra politiet. Det var ikke en oplysning om H1, og H1 har ikke kendskab til oplysningen. SKAT ringede på et tidspunkt til LU hos H1 for at fortælle, at G3 ikke længere var momsregistreret. SKAT fandt selv ud af, at det var G3, der stod for byggeriet. Hun havde en samtale med LU.

Foreholdt det i ekstrakten side 164 anførte, om at det var H1, der havde oplyst, at G3 stod for byggeriet, har NL forklaret, at SKAT både havde oplysningerne fra H1 og fra en anden kilde. Det forholdt sig vist nok sådan, at SKAT i januar spurgte ind til, hvem der havde overtaget byggeriet. På daværende tidspunkt ville H1 ikke oplyse dette og var heller ikke forpligtet hertil. Forud for brevet af 21. april 2010 havde LU oplyst om G3. Når det i brevet var anført, at SKAT anmodede om henvendelse, hvis samarbejdet med G3 eller personkredsen omkring selskabet fortsatte, skyldtes det, at SKAT gerne ville vide, hvilke selskaber der var der. Det er vidnets opfattelse, at H1 i 2010 gav SKAT de oplysninger, som SKAT bad om, men SKAT kunne godt have ønsket, at der blev svaret anderledes - f.eks. blev brevet i ekstrakten side 164 først besvaret lang tid efter, at det blev sendt. Normalt har man efter vidnets opfattelse 14 dage til at svare. Det er dog korrekt, at der ikke var fastsat nogen frist for H1 til at fremkomme med oplysningerne. Hun mener også, at H1 godt kunne have orienteret SKAT om, at den sidste faktura blev afregnet ved at betale til tre underleverandører.

Den 4. og 5. november 2010 var SKAT på kontrolbesøg hos H1. Hun deltog selv i begge besøg. SKAT havde efterhånden fået en opfattelse af, at der bare var skudt danske selskaber ind mellem G1 og H1. Hun havde en mistanke om, at H1 derved slap for den omvendte betalingspligt vedrørende moms. På mødet bad SKAT om nogle oversigter som de, der er fremlagt ekstrakten side 310 og 311. De bad om at se kontrakterne for byggeriet på ...1. De fik kontraktsudkastet vedrørende G3 og fik oplyst, at der ikke var nogen kontrakt med G4. LU svarede så godt, han kunne, men det havde været godt, hvis BA havde deltaget den 4. november. Han var til stede i huset. BA deltog i mødet den 5. november og svarede der så godt, han kunne. Hun havde ikke nogen opfattelse af, at BA eller LU skjulte noget for SKAT. Det fremgik på mødet, at den eneste person, H1 havde kontakt med vedrørende arbejdet på byggepladsen, var UL. BA sagde på mødet, at de var ligeglade med, hvem der sendte regningerne, for de betalte kun for godkendt arbejde. Hun spurgte, hvem der havde arbejdet på byggepladsen i april måned, men BA kunne ikke svare på det. Hun ved fortsat ikke, hvem der udførte arbejde på pladsen i januar og april måned 2010. Der er en faktura fra G3 fra januar, men den vedrører ikke arbejde udført i januar. Hun spurgte specifikt til det, fordi kontrakten med G2.1 blev ophævet 14. januar 2010. G3 blev stiftet 17. januar 2010, og der blev lavet stadeforretning den 20. januar 2010. Den 21. januar 2010 sendte G3 faktura. BA holdt fast i, at byggepladsen ikke lå stille på noget tidspunkt, idet de var bagud med arbejdet. På mødet var de også lidt inde på nogle af de andre selskaber i koncernen med H1. Det var også noget, der havde med moms at gøre. Det kan godt passe, at SKAT havde taget 5 sager med. I den ene sag var der noget moms, der var periodiseret forkert. I de 4 andre sager var der ikke noget problem.

I den korrespondance, som hun havde med Arbejdstilsynet i november 2010, ekstrakten side 260, orienterede Arbejdstilsynet om tingene, som de så dem, mens hun selv forklarede, hvorfor hun på ny rettede henvendelse. Der har, hende bekendt, ikke været andre ude på byggepladsen. Udlægget i fakturaen fra G2.1 resulterede aldrig i noget. Der blev foretaget udlæg i en faktura fra G5. Fogeden, NM, havde på mødet den 4. november spurgt, om H1 ville oplyse, når man fik næste faktura fra G4. På mødet den 5. november blev det oplyst, at H1 gerne ville oplyse herom, og H1 skrev kort tid efter om fakturaen fra G5 og skrev, at man mente, det rettelig var G4, der skulle opkræve beløbet. Udlægget hos G4 blev foretaget, fordi G4 også havde andre kunder og havde eksisteret i en periode. Der var oparbejdet en gæld til SKAT, også vedrørende andet end omsætningen hos H1, og på baggrund heraf blev der foretaget udlæg. På møderne den 4. og 5. november var de også inde på spørgsmålet om omvendt betalingspligt for moms. Da gik det op for H1, at de kunne have et problem. H1 var et stort, professionelt firma, og man måtte formode, at de kendte reglerne. SKAT udfører ikke opsøgende vejledningsarbejde. Vidnet har ikke kendskab til andre sager svarende til den nu verserende.

Parternes synspunkter

H1 ApS har til støtte for den nedlagte påstand overordnet gjort gældende, at selskabet ikke har købt leverancer fra det litauiske selskab G1, hvorfor selskabet ikke er pligtig at betale dansk moms af arbejde udført af G1 efter reglerne om omvendt betalingspligt i momslovens § 46, stk. 1, nr. 3. H1 ApS har alene indgået entrepriseaftaler med de danske selskaber G2.1 ApS, G3 ApS og G4 ApS (samt G6 ApS) om renovering af ejendommen ...1A, ...1B og ...1C.

Det forhold, at de nævnte danske selskaber alle har benyttet G1 som underentreprenør i forbindelse med renoveringsarbejdet på ejendommen, er ikke ensbetydende med, at det reelt var G1, der udførte arbejdet som hovedentreprise, og at H1 ApS dermed købte og modtog en del af byggeydelserne direkte fra G1.

Efter momslovens § 46, stk. 1, 1. pkt., er det som hovedregel leverandøren af varen eller ydelsen, som over for staten er ansvarlig for, at der bliver betalt moms af transaktionen. I praksis vil bestemmelsen gælde for enhver indenlandsk transaktion, altså en momspligtig transaktion, som ifølge reglerne i momslovens kapitel 4 har leveringssted i Danmark, og hvor såvel leverandør som aftager er etableret her. En række undtagelser til hovedreglen fremgår af momslovens § 46, stk. 1, 2. pkt. og dertil hørende numre, hvorefter hovedreglen fraviges for en række grænseoverskridende transaktioner, således at det i de nævnte situationer er aftageren, som er ansvarlig for betaling af momsen (omvendt betalingspligt). Der er i denne sag ikke grundlag for at fravige hovedreglen i momslovens § 46, stk. 1, 1. pkt.

Omstændighederne i forbindelse med, at H1 ApS indgik aftaler med G2.1 ApS, G3 ApS, G4 ApS og G6 ApS om udførelse af renoveringsarbejde, tilsiger i sig selv, at H1 ApS indgik reelle entrepriseaftaler med disse selskaber. H1 ApS og både G2.1 ApS, G3 ApS, G4 ApS og G6 ApS er uafhængige parter. Ingen af selskaberne har eller har haft sammenfald i ledelse eller ejerkreds med H1 ApS. H1 ApS og de forskellige hovedentreprenører har tillige benyttet forskellige advokater og rådgivere under renoveringsarbejdet. Både i forbindelse med den indgåede aftale med G2.1 ApS og G6 ApS blev der udarbejdet skriftlige entrepriseaftaler, hvoraf det eksplicit fremgår, at der var tale om hovedentreprisekontrakter. De udarbejdede entrepriseaftaler blev tillige lagt til grund i forbindelse med de indgåede aftaler med G3 ApS og G4 ApS. Derudover blev der i forbindelse med ophævelse af entreprisekontrakten med G2.1 ApS udarbejdet en tillægsaftale om ophør af entreprisekontrakten, ligesom der i forbindelse med ophøret af aftalen med G4 ApS blev udarbejdet en orienteringsskrivelse, hvori ansvaret for bl.a. manglende arbejder og leverancer blev vedkendt af G4 ApS.

I forbindelse med ophør af de indgåede entrepriseaftaler med G2.1 ApS og G4 ApS blev der desuden afholdt stadeforretning og udarbejdet stadeopgørelse af eksterne, uafhængige syns- og skønsmænd. Der deltog ikke repræsentanter for G1 ved de afholdte stadeforretninger. Hertil kommer, at H1 ApS i den periode, hvor renoveringen af ejendommen pågik, hverken modtog og/eller betalte fakturaer udstedt af G1. H1 ApS modtog og betalte således kun fakturaer udstedt af G2.1 ApS, G3 ApS, G4 ApS og G6 ApS. G1 har omvendt heller ikke på noget tidspunkt kunnet kræve betaling fra H1 ApS for udført arbejde. Endelig har H1 ApS ikke på noget tidspunkt kunnet rette eventuelle krav vedrørende mangler ved og/eller forsinkelser i forbindelse med renovering af ejendommen mod G1. Dette skyldes, at G1 aldrig har haft et retligt ansvar for mangler og/eller forsinkelser ved arbejdet over for H1 ApS, men også at der aldrig har været etableret nogen kontakt mellem H1 ApS og G1 i Litauen, herunder til selskabets direktør NR. Alle krav vedrørende mangler og forsinkelse er blevet rettet mod de danske selskaber, der over for H1 ApS har påtaget sig renoveringsarbejdet. Det er under sagen tilstrækkeligt dokumenteret, at H1 ApS ikke har haft nogen aftalemæssig relation til G1 eller modtaget byggeydelser direkte fra G1. Alle kontrakter, stadeopgørelser og fakturaer vedrører alle G2.1 ApS, G3 ApS, G4 ApS eller G6 ApS, men ikke G1.

Det er SKAT, der har bevisbyrden for, at kontrakter og fakturaer m.v., der er indgået henholdsvis udstedt mellem uafhængige parter med modsatrettede interesser, ikke skal lægges til grund efter deres indhold i skatte- og momsmæssig henseende. Denne bevisbyrde har SKAT ikke løftet. SKAT har ikke anfægtet realiteten i de fakturaer, som H1 ApS modtog fra G2.1 ApS vedrørende januar måned 2010 eller fra G6 ApS vedrørende november og december måned 2010, uanset at byggearbejdet også i de nævnte måneder blev udført af G1. Det forekommer derfor anstrengt, at SKAT har indtaget det standpunkt, at H1 ApS i perioden fra januar til november 2010 har haft et direkte kontraktsforhold med G1, når der ikke i hverken januar eller november er sket ændringer i H1 ApS' relation til G1. SKAT er heller ikke fremkommet med en begrundelse for, hvorfor H1 ApS' påståede aftaleforhold med G1 atter skulle være ophørt i forbindelse med den indgåede aftale med G6 ApS. Hertil kommer, at SKAT i november 2010 foretog udlæg i G4 ApS' tilgodehavende på i alt 612.601,42 kr. hos H1 ApS for arbejde udført i oktober måned 2010, og at SKAT alligevel efterfølgende har indtaget det standpunkt, at der ikke eksisterer noget aftaleforhold mellem parterne.

Der er intet usædvanligt i, at et byggeprojekt gennemføres ved en hovedentreprise, hvor hovedentreprenøren for egen regning og risiko antager underentreprenører til udførelse af større eller mindre dele af arbejdet. Tværtimod er det en helt sædvanlig fremgangsmåde. Der er heller ikke noget usædvanligt i, at underentreprenører til sikkerhed for betaling for det udførte arbejde modtager transport i hovedentreprenørens krav mod bygherren, jf. herved AB 92 § 5. En sådan transport er ikke ensbetydende med, at der etableres et direkte aftaleforhold mellem bygherren og underentreprenørerne. Det samme gælder for så vidt angår moms. En byggevirksomhed er momspligtig, selv om virksomheden opfylder sine forpligtelser over for bygherren ved selv at træffe aftaler med andre byggevirksomheder om, at de skal udføre byggearbejdet. Den byggevirksomhed, der har indgået aftalen med bygherren, anses derfor for at levere byggeri m.v. til bygherren, uanset at byggevirksomheden ikke selv har udført byggearbejdet. Det forhold, at en byggevirksomhed indgår en entrepriseaftale, mens byggearbejdet reelt udføres af en anden virksomhed, er ikke udtryk for, at entrepriseaftalen savner realitet, og berettiger ikke til en tilsidesættelse af entrepriseaftalen ud fra løsere realitetsbetragtninger.

Aftaler mellem uafhængige parter skal både i skatte- og momsmæssig henseende som udgangspunkt lægges til grund efter deres indhold. I overensstemmelse hermed er der ifølge EU-Domstolens praksis alene adgang til at foretage en omkvalifikation af civilretlige transaktioner og aftaler, hvis der foreligger afgiftssvig, eller der er tale om "misbrug". En transaktion kan alene tilsidesættes eller omkvalificeres som følge af misbrug, hvis de omhandlede transaktioner vil indebære, at der opnås en afgiftsfordel, som det vil stride mod formålet med bestemmelserne at tildele, og det fremgår af en samlet række objektive omstændigheder, at hovedformålet med de omhandlede transaktioner er opnåelsen af en afgiftsfordel, idet forbuddet mod misbrug mister sin relevans, når der kan være en anden begrundelse for de omhandlede transaktioner end blot at opnå afgiftsfordele. I denne sag er ingen af betingelserne opfyldt. Ingen af parterne i sagen har opnået en utilsigtet momsfordel i forbindelse med indgåelsen og gennemførelsen af de indgåede aftaler. Det forhold, at SKAT muligvis vil lide et afgiftstab som følge af manglende betalingsevne hos H1 ApS' leverandører, er ikke udtryk for misbrug af momsreglerne. Det har heller ikke i forbindelse med indgåelsen eller gennemførelsen af entrepriseaftalerne været et formål at opnå en uberettiget momsfordel, ligesom der de facto ikke er opnået en fordel. H1 ApS har således ikke kunnet fradrage momsen på de modtagne fakturaer. Af SKATs afgørelse af 5. august 2011, side 19, fremgår det, at SKAT ikke har taget stilling til, om der foreligger misbrug. SKATs afgørelse er derimod alene baseret på løsere realitetsbetragtninger. Efter EU-Domstolens praksis er der imidlertid ikke i momsmæssig sammenhæng hjemmel til at anvende realitetsbetragtninger til at omkvalificere transaktioner uden for misbrugstilfælde. SKATs afgørelse, som er stadfæstet af Landsskatteretten, er således afgjort i strid med EU-Domstolens praksis vedrørende SKATs adgang til at omkvalificere objektive transaktioner på baggrund af antagelser om skatteyderes subjektive hensigter.

Det forhold, at H1 ApS ikke har opnået nogen afgiftsfordel, understøttes af, at selskabet har modtaget fakturaer tillagt moms og betalt fakturaerne med den tillagte moms. H1 ApS har dermed hverken opnået en gevinst eller en momsbesparelse i forbindelse med det passerede. Tværtimod har selskabet lidt et tab som følge af engagementet med UL og UL's nærtstående selskaber og samarbejdspartnere. De indgåede aftaler med G2.1 ApS, G3 ApS og G4 ApS har medført betydelig ekstra administration, forsinkelser og omkostninger for H1 ApS, herunder blandt andet til rådgivere og stadeopgørelser, ligesom aftalerne samtidig har betydet, at H1 ApS ikke har sædvanlig mulighed for at gøre krav gældende vedrørende mangler og forsinkelser, da flere af kontraktparterne ikke længere er leverings- og betalingsdygtige. H1 ApS er ikke bekendt med G1's fakturering af hovedentreprenørerne, men antager at G1 på sin side har faktureret hovedentreprenørerne for det udførte arbejde uden tillæg af moms, hvorefter hovedentreprenørerne har angivet denne moms som både købsmoms og salgsmoms. Dermed ses heller ikke hovedentreprenørerne at have opnået nogen uberettiget momsmæssig fordel i strid med momsreglerne. Hvis H1 ApS nu pålægges at afregne moms af entreprisesummen efter reglerne om omvendt momspligt efter allerede at have betalt moms af de modtagne fakturaer, vil H1 ApS blive pålagt en dobbelt momsbelastning, hvilket ikke blot medfører et åbenbart urimeligt resultat, men også er i strid med den momsretlige neutralitetsgrundsætning. Hertil kommer, at SKAT antageligvis har modtaget i hvert fald en del af den salgsmoms, der er opkrævet og modtaget af hovedentreprenørerne. SKATs afgørelse af 5. august 2011 indeholder ikke oplysning om, hvorvidt denne moms som en konsekvens af SKATs afgørelse er refunderet til de pågældende hovedentreprenører, der er gået konkurs. Hvis dette ikke er tilfældet, vil SKATs opkrævning af moms hos H1 ApS også som følge heraf medføre dobbelt momsbelastning af den samme transaktion.

Det forhold, at H1 ApS ikke har været medvirkende til momsunddragelse, understøttes af, at selskabet har betalt fuld og sædvanlig pris for byggearbejdet inklusive moms. En del af arbejdet er afregnet i henhold til stadeopgørelser udarbejdet af uvildige skønsmænd. Dertil kommer, at det utvivlsomt har været dyrere for H1 ApS at entrere med forskellige hovedentreprenørselskaber. Dette skyldes den langtrukne byggeproces, der har resulteret i dyrere bygge- og realkreditlån samt forøgede advokatomkostninger.

Der er således intet grundlag for at pålægge H1 ApS noget medansvar endsige nogen hæftelse som følge af disse forhold, som det står SKAT frit for at forfølge over for hovedentreprenørerne efter de almindelige regler om straf- og erstatningsansvar. H1 ApS har ikke fradragsret for indgående moms og har derfor ikke haft nogen anledning til at forfølge disse spørgsmål eller til at undersøge de moms- og skattemæssige forhold i UL's skiftende selskaber nærmere. H1 ApS har alene set det som sin opgave at få renoveringen afsluttet hurtigst og bedst muligt, herunder ved at sikre, at betalingen skete i takt med, at byggearbejdet faktisk blev udført. Den mundtlige aftale, som H1 ApS har indgået, var ikke en entrepriseaftale, men en mundtlig aftale om arbejde i regning. Selskabet valgte netop at indgå mundtlige aftaler om arbejde i regning, fordi selskaber herved havde kontrol med arbejdets udførelse. Det må anses for professionel ageren, at selskabet valgte at indgå en anden form for aftale som følge af de allerede gjorte erfaringer i forbindelse med selskabets udførelse alene for at undgå, at de samme forhold gentog sig. Det bestrides derfor at selskabet på nogen måde har haft en fornemmelse som anført i svarskriftet af UL's måde at drive "momsfri" økonomisk virksomhed på.

SKAT har til støtte for den nedlagte påstand overordnet gjort gældende, at H1 ApS må anses for at have indkøbt og modtaget de i sagen omhandlede entreprenørydelser fra det litauiske selskab G1, og at selskabet derfor som fastslået af SKAT er forpligtet til at afregne og betale erhvervelsesmoms af ydelserne, jf. momslovens § 46, stk. 1, nr. 3, § 16 og § 18.

Henset til sagens faktiske omstændigheder, hvor de vekslende "hovedentreprenørselskabers" (G3 ApS, G4 ApS og G5 ApS) eneste funktion har været at sende regninger for arbejde udført af G1, må det lægges til grund, at G1, som den, der ubestridt har udført arbejdet, var den reelle leverandør af ydelserne til H1. H1's kontakt med de vekslende "hovedentreprenører" har således, ud over fakturaerne, været særdeles begrænset. H1 har ikke udover at modtage skrivelserne i bilag 27-29 underskrevet af LK og to kortfattede e-mails fra samme dag, som i øvrigt er sendt efter aftale med UL, haft kontakt med personer, der tegnede selskaberne i den i sagen omhandlede periode. Der er aldrig indgået skriftlige entreprisekontrakter.

Det må lægges til grund, at H1 reelt alene kommunikerede om byggeriet med UL, der repræsenterede G1 i Danmark. Det må anses for højst usædvanligt, at bygherren alene kommunikerer direkte med en underentreprenør om arbejdets udførelse, blandt andet fordi underentreprenøren ikke er ansvarlig over for bygherren for arbejdets kontraktmæssige udførelse. Dette understøtter, at H1's medkontrahent reelt var G1.

Selv hvis UL må anses for også at have repræsenteret de forskellige "hovedentreprenører", er der et sådant personsammenfald mellem "hovedentreprenørerne" og "underentreprenøren" G1, at H1 må anses for at have fået ydelserne leveret af den, som har udført arbejdet, altså G1, og ikke af de forskellige "hovedentreprenører", hvis eneste funktion synes at have været at sende fakturaer til H1. Det understøttes også af, at det, H1 lagde vægt på, var UL's og G1's deltagelse, og det forhold at H1 ikke synes at have interesseret sig nærmere for, hvem der var indgået aftale med, og hvem der sendte regningerne.

Hertil kommer, at der ikke foreligger fakturaer udstedt fra G1 til de forskellige "hovedentreprenører" for det udførte arbejde - som der eksempelvis foreligger for den efterfølgende periode, hvor der var indgået en skriftlig hovedentreprisekontrakt med G6 ApS - men alene fakturaer fra den påståede "hovedentreprenør" til H1, og at i hvert fald en del af de af H1 betalte fakturabeløb blev indsat på UL's bankkonto. Disse omstændigheder understøtter, at betalingerne i medfør af de udstedte fakturaer reelt må anses for betalinger for det litauiske selskabs arbejde.

Skatteministeriet har på denne baggrund gjort gældende, at selskaberne G3 ApS, G4 ApS og G5 ApS alene har fungeret som uselvstændige mellemled, og at entrepriseydelserne må anses for leveret direkte fra G1 til H1, jf. eksempelvis retsanvendelsen i SKM2010.396.HR og SKM2013.219.HR. Det følger af dommene, at det forhold, at der er udstedt fakturaer m.v. fra det uselvstændige mellemled ikke i sig selv er tilstrækkeligt til, at det kan lægges til grund, at den momspligtige transaktion har fundet sted mellem fakturaudstederen og fakturamodtageren. Dette gælder særligt, når H1 i perioden efter ophævelsen af kontrakten med G2.1 ApS valgte ikke at indgå en egentlig kontrakt med nogle af de hævdede "hovedentreprenører", men blot betalte de regninger, der blev tilsendt. Det må anses for særdeles usædvanligt, at en professionel ejendomsvirksomhed kunne finde på at indgå en mundtlig aftale om en entreprisekontrakt med en værdi på adskillige millioner. Den af H1 hævdede mundtlige aftale kan derfor ikke tillægges nogen bevismæssig vægt. Det gøres derfor gældende, at det henset til sagens omstændigheder, herunder fraværet af skriftlige entreprisekontrakter, er H1, der har bevisbyrden for, at fakturaerne fra G3 ApS, G4 ApS og G5 ApS udstedt til H1 dækker over, at det også i realiteten var selskaberne, som leverede ydelserne til H1, og at G1 ikke har været H1's reelle medkontrahent og leverandøren af ydelserne. I den samlede vurdering af sagen må det også indgå, at H1 tilsyneladende var bekendt med, at G3 ApS og G4 ApS ikke afregnede moms.

Indgåelsen af samarbejdet med UL har ikke været uden fordel for H1. Der blev således afgivet et særdeles gunstigt tilbud fra G2.1 ApS, jf. vurderingsmandens værdiansættelse af pris pr. opgang til 3.262.710,50 kr. eksklusive moms, mens G2.1 ApS alene skulle have 2.402.423 kr. eksklusive moms, og jf. beregningen i bilag 1, side 17-18 vedrørende tilbuddet fra G3 ApS.

Det forhold, at der på fakturaerne til H1 var anført salgsmoms, har ingen betydning for H1's betalingspligt i medfør af de momsretlige regler om omvendt betalingspligt, jf. SKM2010.655.ØLR. Det er således H1, der bærer risikoen for, at momsen ikke er afregnet til statskassen, såfremt H1 anses for at have fået ydelserne leveret af G1. Der er i øvrigt ikke tale om, at statskassen får "dobbelt moms". G3 ApS og G4 ApS har ikke angivet og til statskassen betalt den salgsmoms, der er anført på de i sagen omhandlede fakturaer udstedt til H1.

EU-retten er ikke til hinder for, at der - uden at der nødvendigvis er tale om egentligt "misbrug" i EU-retlig forstand - foretages en realitetsbedømmelse af, hvem der er henholdsvis leverandør og modtager i en momspligtig transaktion.

SKAT har foretaget en for H1 gunstig vurdering ved ikke at medtage hele entreprisesummen inklusive arbejdet før og efter den i sagen omhandlede periode, da hele arbejdet reelt må anses for udført af G1 under ledelse af UL. Dette forhold medfører selvsagt ikke, at sagsøgeren ikke skal opkræves moms for så vidt angår den del af betalingerne, som SKAT har valgt at inddrage. Herudover var der i de forudgående og efterfølgende perioder, hvor henholdsvis G2.1 ApS og G6 ApS formelt varetog byggeriet, dog indgået skriftlige kontrakter, som var underskrevet af begge parter, hvilket ikke er tilfældet i den i sagen omhandlede periode.

Rettens begrundelse og afgørelse

Det må ved afgørelsen lægges til grund, at H1 ikke har haft noget afhængighedsforhold til hverken G2.1 ApS, G3 ApS, G4 ApS eller G6 ApS, og at aftaler, der måtte være indgået mellem H1 på den ene side og de nævnte selskaber på en anden side således må anses for indgået mellem uafhængige parter.

Det lægges ligeledes til grund, at selskaberne G2.1 ApS, G3 ApS, G4 ApS og G6 ApS alle har afregnet arbejde over for H1 ved løbende fremsendelse af fakturaer, og at disse fakturaer, inklusive moms, er blevet honoreret, hvorimod der ikke foreligger hverken kontrakter, fakturaer eller korrespondance vedrørende samhandelsforhold direkte mellem H1 og G1.

Det påhviler herefter som udgangspunkt Skatteministeriet - i hvert fald i et vist omfang - at løfte bevisbyrden for, at det uanset de af de danske selskaber udstedte og af H1 honorerede fakturaer ikke var de pågældende selskaber, der reelt var H1's medkontrahent og dermed leverandør af ydelserne.

Det forhold, at en byggevirksomhed indgår en entrepriseaftale, men lader byggearbejdet udføre af en eller flere andre virksomheder som underleverandører, er ikke i sig selv et udtryk for, at entrepriseaftalen savner realitet. Det kan heller ikke i sig selv anses for usædvanligt, at en virksomhed påtager sig en entreprise, men antager underentreprenører til at udføre større eller mindre dele af arbejdet.

Under denne sag har H1 indgået skriftlige entrepriseaftaler med G2.1 ApS og med G6 ApS. Det er ubestridt, at såvel G2.1 ApS som G6 ApS har anvendt G1 som underentreprenør, og Skatteministeriet har ikke under sagen anfægtet gyldigheden af eller realiteten i disse aftaler mellem H1 og de to nævnte selskaber.

Forud for den periode, som henholdsvis G3 ApS og G4 ApS har udstedt fakturaer for, modtog H1 e-mails fra disse selskabers direktør, LK, som - i hvert fald for så vidt angår G4 ApS efter anmodning fra UL - tilbød at færdiggøre arbejdet på den omhandlede ejendom. For så vidt angår G3 ApS har direktør LK endvidere bekræftet at påbegynde arbejdet, uden at der var indgået skriftlige kontrakter, ligesom LK over for H1 skriftligt har oplyst, at der var indgået aftaler med underleverandører vedrørende byggearbejdet.

BA og LU har begge forklaret, at der ud over G1 også var andre (under)leverandører på byggepladsen. G3 ApS har desuden givet transport til underentreprenører i et faktura-tilgodehavende. Ligeledes har Arbejdstilsynets repræsentant i en e-mail til SKAT oplyst, at han på pladsen havde fået oplyst, at der også blev anvendt danske ansatte til udførelse af vvs- og elarbejde. Herefter og sammenholdt med de mails, som også nævner underentreprenører, finder retten at kunne lægge til grund, at der i hvert fald i et vist omfang blev udført arbejde af også andre virksomheder end G1 på byggepladsen. Det forhold, at Arbejdstilsynet ikke under 4-5 kontrolbesøg har truffet andre virksomheders medarbejdere, kan ikke ændre herpå. Det kan dog samtidig lægges til grund, at G1 i vidt omfang har udført arbejde på byggepladsen.

Det må lægges til grund, at såvel G2.1 ApS som G3 ApS, G4 ApS og G6 ApS har været behørigt registrerede med danske adresser, har været momsregistrerede og har haft egne bankkonti, hvortil H1 har indbetalt fakturabeløbene. Det fremgår endvidere af NL's forklaring, at selskaberne G2.1 ApS, G3 ApS og G4 ApS desuden har haft andre aktiviteter for andre kunder, hvilket har medført restancer og i nogle tilfælde deraf følgende udlæg fra SKATs side. Det fremgår også af en mail fra Arbejdstilsynet til SKAT, at der på byggepladsen er konstateret en firmabil fra G3 ApS. Endelig fremgår de af fremlagte følgesedler, at G3 ApS har foretaget indkøb af byggematerialer til pladsen. De nævnte forhold taler efter rettens opfattelse imod, at de forskellige danske selskaber alene skulle have haft til opgave at udstede fakturaer for arbejde udført af G1.

BA har afgivet en troværdig forklaring på, hvorfor H1 ikke indgik skriftlige entrepriseaftaler med G3 ApS eller G4 ApS, og hvorfor det var af væsentlig betydning, at arbejdet hurtigt blev fortsat på pladsen og under anvendelse af håndværkere, som fra tidligere var bekendt med arbejdets udførelse.

G1 har ikke deltaget i de stadeforretninger, der er gennemført i forbindelse med ophøret af samarbejdet med henholdsvis G2.1 ApS og G4 ApS, og stadeopgørelser er således udarbejdet uden inddragelse af det litauiske selskab.

Uanset de af Skatteministeriet påpegede omstændigheder omkring blandt andet manglende skriftlige aftaler, UL's rolle i sagen og H1's meget begrænsede kontakt med andre end UL, finder retten efter en samlet vurdering af de ovenfor anførte omstændigheder ikke grundlag for at fastslå, at G3 ApS og G4 ApS alene har fungeret som uselvstændige mellemled mellem H1 og G1, og at entrepriseydelserne således reelt må anses for leveret direkte fra G1 til H1. Det bemærkes hertil, at omstændighederne under nærværende sag på væsentlige punkter findes at adskille sig fra det "set-up", som lå til grund for de af Skatteministeriet påberåbte afgørelser SKM2010.396.HR og SKM2013.219.HR. For så vidt angår G5 ApS bemærkes, at H1 ikke på noget tidspunkt har påberåbt sig at have indgået aftaler med dette selskab og i øvrigt reagerede straks ved modtagelse af faktura herfra.

Da der således ikke er grundlag for at fastslå, at entrepriseydelserne reelt er leveret direkte fra G1 til H1, er forholdet ikke omfattet af reglerne om omvendt betalingspligt for moms i momslovens § 46, stk. 1, nr. 3, og H1 er følgelig ikke forpligtet til at betale moms af ydelseskøb som anført i Landsskatterettens kendelse.

H1's påstand tages derfor til følge.

Efter sagens udfald skal Skatteministeriet betale sagsomkostninger til H1. Efter sagens karakter, værdi og omfang fastsættes sagsomkostningsbeløbet til 90.000 kr., som udgør et passende beløb inklusive moms til dækning af H1's udgift til advokatbistand under sagen.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, skal anerkende, at sagsøgeren, H1 ApS, ikke har købt leverancer fra det litauiske selskab G1 og derfor ikke er pligtig at betale moms af ydelseskøb i udlandet efter reglerne om omvendt betalingspligt i momslovens § 46, stk. 1, nr. 3, for perioden 1. til 4. kvartal 2010.

Inden 14 dage skal Skatteministeriet til H1 ApS betale sagens omkostninger med i alt 90.000 kr.

Sagsomkostningerne forrentes efter rentelovens § 8 a.