Spørgsmål
- Kan det bekræftes, at A udgør en kommunal institution omfattet af selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 2.
Svar
- Ja
Beskrivelse af de faktiske forhold
Etableringen af A:
A udspringer af X-kommunes Y-center. På registreringstidspunktet var Y-center en statslig sektorforskningsinstitution. Skatteretligt var sektorforskningsinstitutionen en statslig institution omfattet af selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 1.
I Finansudvalgets aktstykke nr. Z, at Y-center er en selvejende institution under Forskningsministeriet. I forlængelse af Finansudvalgets aktstykke blev det på et sammenlægningsudvalgsmøde at videreføre A som "en selvejende institution under X-kommune", og altså ikke længere som en selvejende institution under Forskningsministeriet. I mødereferatet anføres det i overensstemmelse hermed, at institutionen ikke længere var "en statslig institution".
Ved sammenlægningen skulle vedtægterne for A ændres. Xs Amt havde i den forbindelse en drøftelse med Videnskabsministeriet om ministeriets godkendelse af vedtægterne for A. Videnskabsministeriet godkendte vedtægterne for A, men fastholdt dog, at i tilfælde af en opløsning af centret, skulle centrets nettoformue tilfalde staten.
De gældende vedtægter for A:
De gældende vedtægter for A er underskrevet af bestyrelsen. Vedtægterne er fremlagt som bilag til anmodningen.
Det er i vedtægternes § 1 anført, at A er en "selvejende forsknings- og udviklingsinstitution".
Ifølge vedtægternes § 2 er A's formål at udføre forsknings- og udviklingsarbejde samt forskningsbaseret udviklingsvirksomhed, der kan fremme turismen og den regionale udvikling. Centret kan desuden mod vederlag påtage sig forsknings-, udviklings- og rådgivningsopgaver for offentlige og private rekvirenter.
A ledes, jf. vedtægternes § 3, af en bestyrelse på M medlemmer, hvoraf de N medlemmer udpeges af Xs Kommune. Det M. medlem udpeges af centrets medarbejdere. Derudover har Xs Kommune en observatørpost i bestyrelsen.
Bestyrelsen kan aflønnes med et bestyrelseshonorar, hvis Xs Kommune godkender dette.
Det fremgår af vedtægternes § 4, at bestyrelsen som øverste myndighed er ansvarlig for den økonomiske styring af A, og at A arbejder inden for centrets formål.
Bestyrelsen har en stående pligt til at underrette Xs Kommune om alle forhold angående A, som Xs Kommune må skønnes at have behov for at være bekendt med. Den stående forpligtelse til afrapportering fremgår af § 4, stk. 3, i vedtægterne.
I praksis er Xs Kommune allerede til stede i bestyrelsen via de udpegede bestyrelsesmedlemmer og observatører, hvor de er repræsenteret både politisk og på embedsmandsniveau. I kraft af bestyrelsens sammensætning sker der en effektiv løbende orientering af Xs Kommune. Af denne grund er det således anset for ufornødent at nedfælge egentlige rammer/princippet for en orientering.
Bestyrelsen skal endvidere afgive en årsberetning til Xs Kommune om centrets virksomhed i det forløbne år.
Udgifterne ved centrets drift dækkes ved tilskud fra Xs Kommune via tilskud fra Ministeriet for Forskning, Innovation og Videregående Uddannelser og ved indtægter fra rekvirerede opgaver.
Ifølge vedtægternes § 11 skal centrets regnskab revideres af kommunens revisionsselskab eller et revisionsselskab valgt af bestyrelsen. Regnskabet skal udarbejdes i overensstemmelse med en revisionsinstruks udarbejdet af Xs Kommune. Regnskabet afgives af bestyrelsen til Xs Kommune.
Det er bestemt i vedtægternes § 13, at centret kun kan anskaffe fast ejendom efter godkendelse af Xs Kommune. Godkendelse fra Xs Kommune er ligeledes påkrævet, hvis A vil udlåne, udleje eller sælge driftsinventar mv. anskaffet for midler ydet af Xs Kommune.
Det fremgår af § 13, at A hæfter med sin formue efter dansk rets almindelige regler.
Hvis A nedlægges, overgår centrets formue som opgjort til staten. En overskydende formue mv. overgår ifølge vedtægternes § 14 til Xs Kommune. Inventar og andet løsøre kan dog afhændes/bortskaffes af A, hvis dette godkendes af Xs Kommune.
Det er afslutningsvis foreskrevet i vedtægternes § 15, at vedtægtsændringer skal godkendes af Xs Kommune. Forslag til vedtægtsændringer skal forelægges Xs Kommune.
De økonomiske forhold for A:
A blev med virkning pr. 1. januar 2003 taget af finansloven.
Om de økonomiske forhold er det angivet i vedtægternes § 6, at driften af
A dækkes ved tilskud fra Xs Kommune via tilskud fra Ministeriet for Forskning, Innovation og Videregående uddannelser og ved indtægter fra rekvirerede opgaver. Dette svarer til de faktiske forhold, jf. bemærkningerne herom i årsrapporten 2014 for A. Årsrapporten for 2014 er fremlagt som bilag til anmodningen.
A havde følgende omsætning i kalenderårene 2012, 2013 og 2014:
(...)
Udtrykket "eksterne projekter" dækker over rekvirerede opgaver og forskningsprojekter - hvor A, eventuelt i samarbejde med andre, har søgt og fået bevilget et konkret forskningsprojekt. Sådanne forskningsopgaver kan være finansieret fra EU, forskningsfonde eller andre offentlige danske myndigheder.
Egentlige konsulentopgaver udgjorde følgende i kalenderårene 2012, 2013 og 2014:
(...)
Omsætningen for A adskiller sig således - for os at se - ikke på nogen relevant måde fra omsætningen fra øvrige statsinstitutioner, herunder eksempelvis landets universiteter.
Øvrige faktuelle forhold for A:
A er i Erhvervsstyrelsen registreret med branchekode "722000 Forskning og eksperimentel udvikling inden for samfundsvidenskab og humanistiske videnskaber".
A er fortsat registreret med CVR-nr., som oprindelig blev tildelt Y-center. A har således samme selskabsretlige identitet som Y-center.
Spørgers opfattelse og begrundelse
Skatteretlig analyse
Som nævnt udspringer A af Y-center, der var en selvejende institution under Forskningsministeriet. Y-center var en statslig forskningsinstitution helt fritaget for skattepligt efter selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 1.
Ifølge selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 2, er der en tilsvarende absolut og ubetinget skattefrihed for regionale og kommunale forskningsinstitutioner, jf. lovens ordlyd:
" § 3
Undtaget fra skattepligten er:
nr. 1) staten og dens institutioner ...
nr. 2) Regionerne og kommunerne samt regionale og kommunale virksomheder og institutioner ...."
Efter min vurdering overgik A pr. 1. januar 2003 fra at være en statslig forskningsinstitution underlagt Forskningsministeriet til at være en kommunal forskningsinstitution underlagt Xs Kommune.
Det har efter min opfattelse ingen afgørende skatteretlig betydning, at A i vedtægterne (fortsat) er angivet som en selvejende institution.
Forløberen for A - Y-center - var også en selvejende institution.
Begrebet "selvejende institution" dækker over et meget bredt felt af organiseringer og organisationer. Der findes ingen lovgivning for "selvejende institutioner", og der findes derfor heller ikke nogen entydig definition på, hvad der menes med en "selvejende institution".
"Fonde" og "selvejende institutioner" er overlappende begreber forstået på den måde, at en fond altid vil være en selvejende institution, men en selvejende institution er ikke nødvendigvis en fond. Begrebet "selvejende institution" er altså bredere end begrebet "fond".
En fond eller en selvejende institution er normalt karakteriseret ved 1) at den har en formue, der er uigenkaldeligt udskilt fra stifternes eller indskydernes formue, 2) at den har et eller flere formål, der er beskrevet i dens vedtægter, 3) at den har en selvstændig, uafhængig ledelse, og 4) at den er bestemt til at virke i en længere periode.
Opfylder fonden/institutionen disse betingelser, medfører det, at den er et selvstændigt retssubjekt - en selvstændig juridisk person - der med juridisk bindende virkning kan påtage sig forpligtelser og erhverve rettigheder.
A er ikke en fond omfattet af fondsbeskatningsloven. Dette er begrundet i, at As formue ved en opløsning skal går tilbage til stifterne/indskyderne (staten og Xs Kommune). As formue er således ikke uigenkaldeligt udskilt fra stifternes/indskydernes formue.
Det kan herefter overvejes, om A skal anses for at være 1) en selvejende institution omfattet af selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 2 (som en regional/kommunal forskningsinstitution omfattet af skattefrihed), eller om A skal anses for at være 2) omfattet af opsamlingsbestemmelsen i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6 (som en juridisk person skattepligtig af sin erhvervsmæssige virksomhed og undergivet en selvangivelsesforpligtelse).
I vurderingen af dette spørgsmål er det efter min opfattelse relevant at inddrage Højesterets dom offentliggjort som UfR 2004.2661 H (Københavns Havn). I denne sag var spørgsmålet netop, om Københavns Havn som en "selvejende institution" ikke længere var en statsinstitution, eller om havnen fortsat var en statsinstitution. Højesteret fastslog, at Købehavns Havn fortsat var en statsinstitution.
Endvidere er det relevant at inddrage Østre Landsrets dom offentliggjort som SKM 2014.160 Ø (Københavns Universitet). I denne sag var spørgsmålet også, om Københavns Universitet som en "selvejende institution" ikke længere var en statsinstitution, eller om universitetet fortsat var en statsinstitution. Østre Landsret fastslog, at Københavns Universitet fortsat var en statsinstitution.
Med henvisning til de to domme er der følgende momenter, der efter min opfattelse taler entydigt til støtte for, at A på tilsvarende vis fortsat er en offentlig institution:
A udspringer af Y-center, som uden tvivl var en statslig institution.
A er ikke dannet på et privatretligt grundlag (testamente eller anden privatretlig disposition), men udelukkende på et offentligretligt grundlag (aftale mellem staten og Xs Amt (nu Xs Kommune)).
As midler ved stiftelsen er udelukkende kommet fra det offentlige, og er ikke tilvejebragt af private midler.
As formål har i helt overvejende grad offentligretlig karakter.
A er underlagt et omfattende tilsyn fra Xs Kommune, der udpeger hele bestyrelsen i A (bortset fra medarbejderrepræsentanten), og som skal informeres om enhver beslutning eller ageren i A, der skønnes at ligge uden for As formål. Endvidere skal alle væsentlige privatretlige dispositioner godkendes af A, ligesom Xs Kommune skal godkende alle ændringer af vedtægterne for A.
A finansieres af Xs Kommune, bortset fra indtægter ved rekvirerede opgaver. Der findes et væld af statsinstitutioner, der udfører indtægtsdækket virksomhed, og dette udgør således ikke noget væsentligt argument for at fratage A sin status af en offentlig institution.
A skal aflægge regnskab og årsberetning til Xs Kommune, og regnskabet skal udarbejdes i overensstemmelse med den af Xs Kommune udarbejdede revisionsinstruks.
Ved en eventuel opløsning af A skal formuen tilfalde/returneres til staten og Xs Kommune.
På ovennævnte grundlag er det min vurdering, at A ved omdannelsen blot overgik fra at være en statslig institution til en regional/kommunal institution.
A er således fortsat en offentlig institution i skatteretlig henseende. A har ikke karakter af en privat (ægte) selvejende institution, men må også efter omdannelsen karakteriseres som en selvejende institution inden for den offentlige forvaltning (nemlig kommunale forvaltning).
A er derfor fortsat omfattet af skattefriheden i selskabsskattelovens § 3, stk. 1, som en kommunal institution, og er ikke et selvstændigt skattesubjekt omfattet af opsamlingsbestemmelsen i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6.
SKATs indstilling og begrundelse
Det ønskes bekræftet, at A udgør en kommunal institution omfattet af selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 2.
Lovgrundlag
Selskabsskattelovens § 1, stk. 1
Skattepligt i henhold til denne lov påhviler følgende selskaber og foreninger mv., der er hjemmehørende her i landet:
1) indregistrerede aktieselskaber og anpartsselskaber,
2) andre selskaber, i hvilke ingen af deltagerne hæfter personligt for selskabets forpligtelser, og som fordeler overskuddet i forhold til deltagernes i selskabet indskudte kapital, selskaber omfattet af § 2 C og registrerede selskaber med begrænset ansvar,
(...)
6) andre foreninger, korporationer, stiftelser, legater og selvejende institutioner, jf. dog § 3, for så vidt foreningen mv. ikke er omfattet af fondsbeskatningsloven. Skattepligten omfatter alene indtægt ved erhvervsmæssig virksomhed samt fortjeneste eller tab ved afhændelse, afståelse eller opgivelse af formuegoder, der har eller har haft tilknytning til den erhvervsmæssige virksomhed.
Selskabsskattelovens § 3, stk. 1
Undtaget fra skattepligten er:
1) Staten og dens institutioner, jf. dog § 1, stk. 1, nr. 2 d, 2 g, 2 i og 2 j.
2) Regionerne og kommunerne samt regionale og kommunale virksomheder og institutioner, jf. dog stk. 3 og § 1, stk. 1, nr. 2 f og 2 h.
(...)
Forarbejder
Lov 1906-06-11 nr. 255 om indkomstbeskatning for aktieselskaber § 1, stk. 1, nr. 6
Skattepligten i henhold til denne lov påhviler her i landet hjemmehørende
(...)
6) andre foreninger, korporationer, stiftelser, legater og selvejende institutioner, jfr. dog § 3, for så vidt angår indtægt ved erhvervsmæssig virksomhed.
Bemærkninger til selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, L 43, FT 1959/60
"Skattepligten paahviler:
(...)
5.her i Landet hjemmehørende ... g) andre Foreninger, Stiftelser, Korporationer og selvejende Institutioner, for saa vidt de driver erhvervsmæssig Virksomhed, herunder Drift, Bortforpagtning eller Udleje af fast Ejendom. Skattepligten omfatter dog kun den Del af Indkomsten, der hidrører fra saadan Virksomhed, og kan efter Finansministerens Afgørelse bortfalde, for saa vidt Foreningens Indkomster udelukkende anvendes til de i nærværende Afsnit, Stykke a), ommeldte Formaal."
Bemærkninger til selskabsskattelovens § 3, stk. 1, L 43, FT 1959/60
Den nugældende statsskattelov indeholder ingen bestemmelser om statslige og kommunale institutioner. I praksis har man altid anset sådanne institutioner for fritaget for statsskat, enten fordi deres indtægter ikke ansås at hidrøre fra erhvervsmæssig virksomhed, eller fordi deres overskud anvendes til offentlige formål. Imidlertid synes det dog naturligt at fastslå i loven og så vidt muligt udtømmende at angive de institutioner og virksomheder, der skal være fritaget for skattepligten (...)."
Cirkulære 1988-11-07 nr. 136 om indkomstbeskatning af aktieselskaber mv.
22. Der gælder en række undtagelser fra skattepligten i henhold til § 1. Bestemmelserne herom findes i § 3.
Visse subjekter er fritaget for skattepligt, ubetinget og fuldstændig, uanset formål eller indtjeningens art, jf. punkt 23. Andre er betinget og fuldstændigt fritaget, jf. punkt 24, såfremt de efter vedtægterne opfylder visse krav. Endelig er en tredje gruppe ubetinget og delvis fritaget, jf. punkt 25, idet skattefriheden kun omfatter visse indtægter.
Bestemmelsen i § 3, stk. 1, er udtømmende, således at fritagelse for skattepligt for selskaber m.v. der ikke er omtalt, kræver hjemmel i særlig lov.
23. Ubetinget og fuldstændig fritaget for skattepligt er:
(...)
1) Staten og dens institutioner, jf. § 3, stk. 1, nr. 1. Omfattet af reglen er, f.eks. Kongeriget Danmarks Hypotekbank og Hovedstadsrådets Trafikselskab. Fritagelsen gælder alene statsskat, dvs. at staten og dens institutioner skal svare kommunal indkomstskat, jf. kommuneskattelovens § 8.
Fritagelsen gælder ikke for Statsanstalten for Livsforsikring, jf. § 1, stk. 1, nr. 2 b, der er skattepligtig som livsforsikringsaktieselskaber. Institutioner, der er etableret som aktieselskaber, er ligeledes skattepligtige.
2) Kommunerne og kommunal virksomhed og institutioner, jf. § 3, stk. 1, nr. 2.
(...)
27. Gruppen af institutioner og lignende, som er fritaget for beskatning af indtægter ved statusmæssig virksomhed, er efter fondsbeskatningslovens ikrafttræden blevet kraftigt reduceret. En lang række af de skattesubjekter, som tidligere var fritaget for beskatning af statusmæssig virksomhed efter § 3, er nu blevet skattepligtige efter fondsbeskatningslovens § 1, stk. 1, nr. 4.
Praksis
SKM2014.160.ØLR
Landsretten fandt, at et universitet var en statsinstitution i relation til registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 2. Universitetet var en selvejende institution med egen formue adskilt fra statens formue.
SKM2014.160.ØLR er lagt til grund i SKM2014.285.SR, i hvilken afgørelse Skatterådet kunne bekræfte, at et universitet var omfattet af selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 1. Af begrundelsen fremgår, at universitetet var en statsfinansieret, selvejende institution inden for den offentlige forvaltning under tilsyn af ressortministeren, at vedtægterne skulle godkendes af en minister, og at ministeren havde mulighed for at gribe ind, hvis universitetet ikke levede op til sit ansvar som beskrevet i universitetsloven.
SKM2002.656.LSR
Overskud ved teatervirksomhed, herunder modtagne tilskud, blev anset for skattepligtig erhvervsindkomst. Teatret blev beskattet efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6.
TfS 2000,690 LSR
En forening, der havde til formål at forestå opførelsen af en friluftsforestilling og at fremme teater og kultur ved formidling og salg af kunstneriske produkter, blev anset for omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6. Herudover havde foreningen indtægter ved reklame- og kursusvirksomhed. Foreningens aktiviteter måtte anses af erhvervsmæssig karakter, og et tilskud fra det offentlige blev anset for skattepligtigt. Det var i denne forbindelse ikke afgørende, at foreningens aktivitet uden tilskuddet var underskudsgivende.
SKM2014.340.SKAT
SKAT har på baggrund af SKM2014.160.ØLR udsendt et styresignal. Det fremgår heraf, at dommen ændrer SKATs praksis vedrørende fritagelse for registreringsafgift for universiteter, hvorefter universiteter, der var organiseret som 'selvejende institutioner' ikke blev anset for at være statsinstitutioner i henhold til registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 2. På baggrund heraf ville SKAT af egen drift genoptage registreringsafgiftsbetalingen for de øvrige universiteter, der er omfattet af universitetsloven.
SKM2014.285.SR
Skatterådet bekræftede, at spørger, som var et universitet, var omfattet af selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 1, og dermed fuldstændig og ubetinget skattefritaget.
Spørger var omfattet af universitetsloven. Indtil lovens ikrafttrædelse var universiteterne en del af staten, og dermed omfattet af selskabsskattelovens § 3, stk. 1.
Det var oplyst, at spørger ifølge vedtægten var en statsfinansieret selvejende institution inden for den offentlige forvaltning under tilsyn af ministeren for forskning, innovation og videregående uddannelser. Vedtægten blev godkendt af uddannelsesministeren.
For så vidt angik ministerens tilsyn betød dette bl.a., at ministeren havde mulighed for at gribe ind over for bestyrelsen som universitetets øverste myndighed, hvis den ikke levede op til sit ansvar. Ministeriet skulle etablere en økonomisk forvaltningsmodel for universitetsområdet, der omfattede regeludstedelse, udbetaling af tilskud, behandling af regnskaber og revisionsmæssige forhold. Desuden skulle universiteterne fortsat følge reglerne i blandt andet offentlighedsloven, forvaltningsloven, ombudsmandsloven, rigsrevisionsloven, lov om statens regnskabsvæsen og statsbyggeloven.
Der var således fortsat en betydelig statslig styring af universiteterne.
SKM2007.221.SR
Skatterådet bekræftede, at et dansk selskab ikke skulle indeholde skat på royalty til en statslig institution i Spanien, da der ikke i dansk skattelovgivning var hjemmel til at beskatte udenlandske statslige organer, der ikke er organiseret som et aktie- eller anpartsselskab eller en forening mv.
Den statslige institution i sagen var en offentlig, selvstændig forskningsenhed under det spanske undervisningsministerium, og som ikke var organiseret som et aktie- eller anpartsselskab. Enheden var skattefritaget efter spansk ret.
TfS 1994, 236 DEP
Skatteministeriet havde udtalt, at der ikke forelå begrænset skattepligt til Danmark af udbytter, når disse blev erhvervet af en udenlandsk stat som sådan. Var den udenlandske aktionær organiseret som et selskab eller forening omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1 og 2, forelå der begrænset skattepligt for udbytter efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra c, uanset om vedkommende juridiske person var omfattet af bestemmelsen i selskabsskattelovens § 3, stk. 1, om undtagelse fra skattepligt.
Skatteministeriet udtalte, at der skulle sondres mellem på den ene side udenlandske statslige organer, der ikke var organiseret som et selskab eller en forening mv. som nævnt i selskabsskattelovens § 1, stk. 1 og 2, hvor der altså var tale om vedkommende stat som sådan, og på den anden side udenlandske juridiske personer, der var selskaber eller foreninger mv. som nævnt i selskabsskattelovens § 1, stk. 1 og 2.
TfS 1983,63 DEP
Skattedepartementet havde udtalt, at skattefriheden efter selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 1, for staten og dens institutioner ikke omfatter virksomheder, der er etableret som aktieselskaber, uanset hvem der måtte eje aktierne.
Et offentligt ejet grønlandsk aktieselskab havde spurgt, om selskabet kunne anses for omfattet af selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 1.
Den juridiske vejledning 2016-1, afsnit C.D.1.1.12 Andre foreninger
(...)
Resume
Ved vurderingen af, hvornår der er tale om et selvstændigt skattesubjekt, dvs. en forening mv. efter SEL § 1, stk. 1, nr. 6, lægges der vægt på en række kriterier, herunder hensigten med virksomheden samt indholdet af evt. vedtægter. Disse foreninger mv. er alene skattepligtige af specifikke dele af foreningens indkomst. Skattepligten omfatter således fx erhvervsmæssig indkomst, udlejning af fast ejendom mv., se nedenfor.
Regel
Bestemmelsen i SEL § 1, stk. 1, nr. 6, er en opsamlingsbestemmelse, der omfatter sammenslutninger, der på den ene side er selvstændige skattesubjekter, men på den anden side hverken omfattes af fondsbeskatningsloven, se afsnit C.D.9.1.3.3, bestemmelserne i SEL § 1, stk. 1, nr. 1-5c eller fritaget fra skattepligt i henhold til SEL § 3, stk. 1.
Afgrænsningen af disse selvstændige skattesubjekter over for sammenslutninger uden selvstændig skattesubjektivitet (interessentskaber, kommanditselskaber, partrederier mv.), hvor skattepligten i stedet påhviler den enkelte deltager, kan være vanskelig at foretage, da interessentskaber kan fremtræde med en organisation, der på et eller flere punkter ligner foreningers organisation.
Af væsentlig betydning for den skatteretlige kvalifikation er sammenslutningens vedtægter og hensigten med dens virksomhed under hensyn til dens selvstændighed i forhold til de enkelte deltagere.
Bemærk
Den objektive skattepligt omfatter alene indtægt ved erhvervsmæssig virksomhed samt fortjeneste eller tab ved afhændelse, afståelse eller opgivelse af formuegoder, der har eller har haft tilknytning til den erhvervsmæssige virksomhed. Se hjemmel i SEL § 1, stk. 1, nr. 6.
Den juridiske vejledning 2016-1, afsnit C.D.1.3.1 Skattefritagne selskaber og institutioner med flere
(...)
Regel
SEL § 3, stk. 1, opregner udtømmende en række selskaber, foreninger og institutioner, der er fuldstændigt fritagne fra skattepligt.
En fritagelse for skattepligt kan enten skyldes det skatteretlige subjekt (ubetinget fuldstændigt), eller at subjektet opfylder nærmere angivne betingelser angående fx organisering eller vedtægtsmæssige forhold (betinget fuldstændigt).
Derudover kan fritagelsen skyldes kombinationen af det skatteretlige subjekt og indkomstens art (ubetinget delvist og betinget delvist). F.eks. oppebærer et som udgangspunkt ubetinget fuldstændigt skattefritaget subjekt indkomst fra en aktivitet, der under alle omstændigheder er skattepligtig.
Bemærk
SEL § 3 vedrører kun fritagelse for skattepligt efter selskabsskatteloven. Hvorvidt foreningen eller institutionen er skattepligtig efter fondsbeskatningsloven, afgøres på grundlag af fondsbeskatningsloven.
(...)
Ubetinget delvist skattefritagne
Ubetinget delvist skattefritagne er:
- A. (...)
- B. Kommunerne og regionerne samt kommunale og regionale virksomheder og institutioner. Se SEL § 3, stk. 1, nr. 2. Se dog SEL § 3, stk. 7, samt SEL § 1, stk. 1, nr. 2 f og 2 h.
(...)
Ad. B Regionerne og Kommunerne
Regionerne og kommunerne er som udgangspunkt ubetinget fritagne for skattepligt. Imidlertid er kommuner mv. skattepligtige af netvirksomhed og anden virksomhed, der er omfattet af elforsyningsloven. Skattepligtig er desuden vandforsyningsvirksomhed og spildevandsforsyningsvirksomhed. Se således afsnit C.D.1.1.6 om elvirksomhed og afsnit C.D.1.1.7 om vandforsynings- og spildevandsforsyningsvirksomhed.
Den juridiske vejledning, 2015-2, E.A.8.1.3.2 Køretøjer til kongehuset, staten, brandslukning, redningstjeneste mv.
(...)
Selvejende institutioner (eksempelvis en teknisk skole) anses ikke som statsinstitutioner, selv om driften fuldt ud finansieres af det offentlige. Østre Landsret har i SKM2014.160.ØLR truffet afgørelse om, at H1 Universitet skal anses for at være en statsinstitution, jf. registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 2, således at H1 Universitet er fritaget for at betale registreringsafgift af institutionens køretøjer. (...)
SKM2014.160.ØLR vedrører en bestemt selvejende institution der er omfattet af lov om universiteter. Som det fremgår ovenfor under pkt. 3, må det imidlertid lægges til grund, at Østre Landsret ikke blot har taget stilling til hvorvidt denne bestemte selvejende institution H1 Universitet, kan anses for at være en statsinstitution i registreringsafgiftslovens forstand, men at der med dommen også er taget stilling til de øvrige selvejende institutioner omfattet af universitetsloven.
I overensstemmelse hermed, vil SKAT fremover lægge til grund, at selvejende institutioner, der er omfattet af lov om universiteter, skal anses som statsinstitutioner i registreringsafgiftslovens forstand og dermed er fritaget for at skulle betale registreringsafgift, jf. lovens § 2, stk. 1, nr. 2.
Dette betyder, at Københavns Universitet, Aarhus Universitet, Syddansk Universitet, Roskilde Universitet, Aalborg Universitet, Danmarks Tekniske Universitet, Copenhagen Business School - Handelshøjskolen og IT-Universitetet i København, skal anses som statsinstitutioner i registreringsafgiftslovens forstand.
Det bemærkes, at fritagelsen i registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 2 ikke omfatter "køretøjer, der anvendes erhvervsmæssigt i konkurrence med private erhvervsdrivende". Hvis en selvejende institution, der er omfattet af universitetsloven, har erhvervsmæssige aktiviteter i konkurrence med private erhvervsdrivende, er personkøretøjer og varevogne, der anskaffes til disse aktiviteter ikke omfattet af afgiftsfritagelsen i registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 2.
Herudover ændres SKATs praksis ikke - heller ikke i forhold til andre selvejende institutioner.
(...)
Begrundelse
Det ønskes oplyst, hvorvidt A udgør en kommunal institution, der kan anses for fritaget for selskabsskat efter bestemmelsen i selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 2, der omhandler skattefritagelse for kommuner og regioner samt kommunale og regionale virksomheder og institutioner.
Afgørelsen heraf beror på en vurdering af As subjektive skattepligt efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, og § 3, stk. 1, nr. 2. Afgrænsningen foretages bl.a. på baggrund af en konkret vurdering af As vedtægter samt selvstændighed i forhold til Xs Kommune. Se Den juridiske vejledning 2016-1, afsnit. C.D.1.1.12.
Selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, er en opsamlingsbestemmelse for selvstændige skattesubjekter, der ikke er omfattet af de øvrige skattepligtsbestemmelser i selskabsskatteloven eller fondsbeskatningsloven. Selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6, omfatter bl.a. selvejende institutioner, mindre fonde og foreninger mv.
Efter undtagelsesbestemmelsen i selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 2, er bl.a. kommunerne, regionerne og kommunale og regionale institutioner og virksomheder som udgangspunkt ubetinget delvist fritaget for skattepligt.
En selvejende institution, der kan kvalificeres som et selvstændigt skattesubjekt, kan rent undtagelsesvist være skattefritaget, hvis det institutionelle særeje er af en sådan karakter, at den pågældende institution må anses for en regional eller kommunal institution eller virksomhed.
På baggrund af en samlet konkret vurdering af enhedens vedtægter mv. er det herefter SKATs opfattelse, at A er en selvstændig juridisk enhed og et selvstændigt skattesubjekt, der i udgangspunktet er omfattet af skattepligtsbestemmelsen i selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6. Der er herved særligt henset til, at der organisatorisk er tale om en selvstændig juridisk enhed oprettet som en selvejende institution med egen formue og bestyrelse, eget regnskab og mulighed for at indgå forpligtelser og aftaler på egne vegne mv.
SKAT er derudover af den opfattelse, at A skal anses for omfattet af skattefritagelsesreglen for kommunale institutioner og virksomheder mv. i selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 2. Der er herved bl.a. lagt vægt på, at A er oprettet på offentligretligt grundlag og udskilt fra staten til en offentlig selvejende institution i kommunalt regi, at As formål og opgavevaretagelse i helt overvejende grad har offentlig karakter, og at A er undergivet et omfattende tilsyn samt betydelig styring fra Xs Kommune. Dertil kommer, at As formue tilfalder staten og kommunen ved opløsning, at As midler ved stiftelsen stammer fra Staten, og at As løbende drift i overvejende grad finansieres af Xs Kommune.
Det er således på baggrund en samlet konkret vurdering af ovenstående SKATs opfattelse, at A udgør en kommunal institution omfattet af selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 2. A er derfor ubetinget delvist fritaget for skattepligt efter selskabsskattelovens § 3, stk. 1, nr. 2.
Indstilling
SKAT indstiller, at spørgsmålet besvares med "Ja".
Skatterådets afgørelse og begrundelse
Skatterådet tiltræder SKATs begrundelse og indstilling.