Parter

A

(v/advokat Esben Holm)

mod

Skatteministeriet Departementet

(v/advokat Sune Riisgaard)

Denne afgørelse er truffet af retsassessor Claes Dall Hersland.

Parterne og deres påstande

Denne sag handler om størrelsen på det befordringsfradrag, som en mand i medfør af ligningslovens § 9 C har krav på i forbindelse med befordring mellem sin sædvanlige bopæl i Y1-land og sit arbejdssted i Danmark.  

Sagsøgeren, A, har nedlagt følgende påstand: 

"Principalt: Sagsøgte tilpligtes at anerkende Sagsøgers befordringsfradrag for indkomståret 2019 på 33.882 kr.

Subsidiært: Sagsøgte tilpligtes at anerkende, at Sagsøgers skatteansættelse for indkomståret 2019 hjemvises til fornyet behandling ved Skattestyrelsen."

Sagsøgte, Skatteministeriet, har nedlagt følgende endelige påstand:

"Frifindelse, idet Skatteministeriet dog anerkender, at A i indkomståret 2019 havde sædvanlig bopæl i Y1-land, hvorfor sagen skal hjemvises med henblik på fastsættelsen af størrelsen af befordringsfradraget."

Sagen er anlagt den 25. april 2023.

Dommen er affattet uden fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218a, stk. 2.

Parternes argumenter

A har til støtte for sin påstand gjort følgende gældende:

"3 Anbringender

Til støtte for den nedlagte påstand, gøres det overordnet gældende, at A er berettiget til befordringsfradrag i henhold til ligningslovens § 9 C for kørsel mellem bopælen i Y1-land og arbejdspladsen i Danmark.

Det gøres tillige overordnet gældende, at A’s bopæl i Y1-land udgør den i henhold til ligningslovens § 9 C sædvanlige bopæl.

De overordnede anbringender uddybes nærmere i det følgende.

3.1 Sædvanlig bopæl

Begrebet "sædvanlig bopæl", der anvendes i ligningslovens § 9 C, er ikke nærmere defineret i lovteksten. Om begrebet henvises til forarbejderne til ændringslov nr. 482 af 30. juni 1993 om ændring af ligningsloven og personskatteloven (befordring) herunder lovforslag nr. 285 af 19. maj 1993. Af bemærkningerne til lovforslagets § 1, nr. 1 og 3-4 fremgår følgende:

"Begrebet sædvanlig bopæl er det samme som i § 9 C. I tvivlstilfælde foretages fastlæggelse af den sædvanlige bopæl efter praksis ud fra en vurdering af, hvor personen har centrum for sine livsinteresser. Fastsættelsen kan ikke ske ud fra et enkelt kriterium; i vurderingen indgår forhold som personlig, social, familie- og boligmæssig tilknytning til stedet, opholdenes hyppighed og tilmelding til folkeregistret." (min understregning) 

Der kan i øvrigt henvises til Skattestyrelsens juridiske vejledning 2024-1, afsnit C.A.4.3.3.1.1, hvor følgende ligeledes er anført (min understregning):

"Afgrænsning, sædvanlig bopæl

Der er kun én bopæl, der i forhold til LL § 9 C kan kvalificeres som "sædvanlig bopæl". Begrebet skal derfor ses i modsætning til andre opholdssteder. Hvis der er tvivl, skal den sædvanlige bopæl fastlægges ud fra en vurdering af, hvor personen har centrum for sine livsinteresser. Fastsættelsen kan ikke ske ud fra et enkelt kriterium.

I vurderingen indgår forhold som:

• personlig tilknytning

• social tilknytning

• familiemæssig tilknytning

• boligmæssig tilknytning

• opholdenes hyppighed

• tilmelding til folkeregisteret.

Sædvanlig bopæl skal forstås på samme måde i forhold til bestemmelserne i LL § 9 B og § 9 C."

Ifølge forarbejderne samt Skattestyrelsens juridiske vejledning vil vurderingen af, hvilken bolig der udgør den sædvanlige bopæl i tvivlstilfælde skulle afgøres ud fra hvilket land, der må anses for at være vedkommendes "centrum for livsinteresser". Denne vurdering foretages ud fra en række momenter, hvor de citerede forhold fremhæves som momenter, der indgår i vurderingen. Det skal bemærkes, at begrebet sædvanlig bopæl skal ses i modsætning til andre opholdssteder.

Foruden de ovennævnte fremhævede momenter, er der i praksis inddraget yderligere momenter i vurderingen, herunder formel registrering i folkeregisteret og det erhvervsmæssige tilhørsforhold til Danmark.

Det fremgår klart af forarbejderne samt Skattestyrelsens juridiske vejledning, at fastlæggelsen af, hvor skatteyderen har sin sædvanlige bopæl, beror på en konkret og samlet vurdering af, hvor personen har centrum for livsinteresser. Momenterne der inddrages i vurderingen, har overordnet karakter af forhold, der vedrører den personlige tilknytning til landet - og forhold der vedrører den økonomiske tilknytning til landet. Vurderingen af, hvor en person har centrum for sine livsinteresser, vil således overordnet bero på en vurdering af, hvor vedkommende har den stærkeste personlige henholdsvis økonomiske tilknytning.

I Den Juridiske Vejledning, 2024-1, afsnit C.A.7.1.3, er momenterne til fastlæggelse af den "sædvanlige bopæl" ligeledes uddybet i relation til ligningslovens § 9 A om rejseudgifter.

Følgende fremgår heraf:

"Sædvanlig bopæl

Den sædvanlige bopæl er det sted, som lønmodtageren har den største tilknytning til, og derfor normalt bebor.

Hvor dette er, beror på en konkret, individuel vurdering.

I vurderingen indgår en række kriterier, fx personlig, social, familie- og boligmæssig tilknytning, opholdenes hyppighed og tilmelding til folkeregistret mv."

Kriterierne, der indgår ved vurderingen af begrebet sædvanlig bopæl i henhold til ligningslovens § 9 A, er sammenfaldende med de kriterier, der indgår ved vurderingen af sædvanlig bopæl i henhold til ligningslovens § 9 C, jf. Den Juridiske Vejledning 2024-1, afsnit 4.3.3.1.1. Begrebet vurderes således i forhold til begge bestemmelser ifølge Den Juridiske Vejledning ud fra kriterierne "... personlig, social, familie- og boligmæssig tilknytning, opholdenes hyppighed og tilmelding til folkeregistret mv.". Det gøres således gældende, at de sammenfaldende kriterier ved vurderingen af begrebet sædvanlig bopæl i relation til ligningslovens § 9 A henholdsvis § 9 C understøtter, at begrebet i vid udstrækning er sammenfaldende i relation til de to bestemmelser.

Følgende fremgår videre af Den Juridiske Vejledning, 2024-1, afsnit C.A.7.1.3:

"Familiemæssig tilknytning

I praksis lægges der stor vægt på den familiemæssige tilknytning. Det sted, hvor lønmodtagerens eventuelle samlever/ægtefælle og/eller børn bor, er normalt lønmodtagerens sædvanlige bopæl. Forældres og søskendes bopæl indgår også i vurderingen og får mere vægt, hvis lønmodtageren ikke har en samlever/ægtefælle og/eller børn." (Min understregning)

Det gøres gældende, at kriteriet vedrørende familiemæssig tilknytning må tillægges stor vægt ved vurderingen af en bopæl - uanset om bopælen vurderes i forhold til en midlertidig eller permanent arbejdsplads. Det bestrides således, at arbejdspladsens karakter i sig selv kan reducere styrken af en helt central personlig tilknytning, som kriteriet om den familiemæssige tilknytning er udtryk for.

Det gøres gældende, at momenter og praksis vedrørende ligningslovens § 9 A kan tillægges samme vægt i vurderingen af den sædvanlige bopæl efter ligningslovens § 9 C, og at begrebet sædvanlig bopæl skal forstås som et sammenfaldende begreb i de to bestemmelser.

I det følgende gennemgås momenterne henhørende under henholdsvis den personlige tilknytning og den økonomiske tilknytning.

3.1.1 Personlig tilknytning

Social tilknytning

Det er ved sagens Bilag 12 dokumenteret, at A i over 10 år, siden 2013, har været tilknyttet det lokale, frivillige brandkorps i hjembyen Y2-by, Y1-land. Det er ved sagens Bilag 13 - 15 ligeledes dokumenteret, at A har været et aktivt medlem, herunder at han har stået til rådighed for udkald under ophold i Y1-land.

A har herved i mere end et årti vist engagement i lokalsamfundet i sin hjemby.

Det gøres gældende, at A’s deltagelse og engagement i brandvæsenet øger vægten af den personlige tilknytning til Y1-land i kraft af, såvel det ansvar A herved tager i lokalområdet og den sociale tilknytning, der knytter sig til brandvæsnet som arbejdsplads.

A’s sociale omgangskreds er i det hele i Y1-land, hvor A har været bosiddende på samme adresse hele sit liv (Bilag 4), er statsborger og hvor han i løbet af indkomståret 2019 har brugt sine fridage og ferieperioder (Bilag 20), når der ses bort fra de såkaldte mellemdage.

Det gøres som følge heraf gældende, at A’s sociale og kulturelle tilknytning entydigt er i Y1-land, hvilket understøtter, at boligen i Y1-land udgør den sædvanlige bopæl.

Familiemæssig tilknytning

A bor i Y1-land sammen med sin hustru og barnets to børn, ligesom A’s øvrige familie bor i Y1-land.

A’s familiemæssige tilknytning er således alene til Y1-land, hvilket understøtter at boligen i Y1-land udgør den sædvanlige bopæl.

Boligmæssig tilknytning

A har siden sin fødsel den (red.fjrnet.dato) beboet - og været registreret - på denne samme adresse i Y1-land (Bilag 4). A har boet sammen med sin hustru på adressen siden 2003, og parrets to børn, der kom til verdenen i (red.fjernet.årstal) og (red.fjernet.årstal1). Boligen i Y1-land er indrettet efter, at den har dannet rammerne for familielivet de seneste 20 år.

I indkomståret 2019 lejede A et værelse af sin kollega, der havde lejet hele lejligheden. I lejligheden boede der i øvrigt en tredje kollega. Værelset i Danmark var alene indrettet med henblik på overnatning mellem arbejdsdagene, som i øvrigt er af 12 timers varighed. Det bemærkes, at det er en forudsætning for, at A kan varetage sit arbejde i Danmark, at han har en overnatningsmulig imellem arbejdsdagene. A har ikke flyttet sit eller familiens indbo til Danmark, men alene indrettet den sekundære bolig i Danmark efter behovet for at have en overnatningsmulig, imens A’s og familiens indbo i øvrigt er i familiens hjem i Y1-land.

Det gøres gældende, at den boligmæssige tilknytning, som følge af boligernes karakter, er stærkest til Y1-land, hvilket understøtter at boligen i Y1-land udgør den sædvanlige bopæl.

Opholdenes hyppighed

Det gøres gældende, at A i indkomståret 2019 har opholdt sig flere dage i Y1-land end i Danmark, jf. Bilag 6 og Bilag 20.

A benytter alene den sekundære bopæl i Danmark som overnatningsfacilitet mellem arbejdsdage, der som nævnt ovenfor er af 12 timers varighed. Herudover er der ophold i Danmark på de såkaldte mellemdage (søndag), jf. Bilag 20, da det pga. afstanden herunder den godt syv timers lange køretur frem og tilbage ikke er muligt at rejse til Y1-land for at afholde én fridag.

Bortset fra ét enkeltstående tilfælde i juli 2019, hvor A rejste til Danmark få dage før en arbejdsperiode, har A under alle øvrige fridage og ferieperioder opholdt sig i Y1-land sammen med sin familie.

Af opgørelsen (Bilag 20) fremgår det, at A i indkomståret 2019 har opholdt sig 21 dage mere i Y1-land end i Danmark. Siden sagen verserede for Landsskatteretten er fordelingen af opholdsdage dokumenteret yderligere, ligesom tvivlen vedrørende opholdet den 3. juni 2019 er tilbagevist, jf. pkt. 2.4. Det gøres således gældende, at det kan lægges til grund, at A har opholdt sig 21 dage mere i Y1-land end i Danmark.

Det gøres sammenfattende gældende, at A overvejende ophold i Y1-land understøtter, at boligen i Y1-land udgør den sædvanlige bopæl.

Tilmelding til folkeregisteret

A er tilmeldt folkeregistret i Danmark, men er også ved de Y1-land myndigheder registreret med permanent ophold på den Y1-land adresse (Bilag 4). Dette moment understøtter således hverken en særlig tilknytning til Danmark eller en særlig tilknytning til Y1-land.

Dertil kommer, at tilmeldingen til folkeregisteret i 2012 og indtil nu er en konsekvens af, at A ifølge lovgivningen er forpligtet til at foretage registreringen. Pligten til at foretage registrering i folkeregisteret er således en konsekvens af en underliggende faktisk omstændighed i form af, at A er beskæftiget i Danmark af en dansk arbejdsgiver og derfor er skattepligtig til Danmark, jf. CPR-loven § 3, stk. 1, nr. 3. Yderligere har der på et tidspunkt været pligt til at registrere tilflytning, jf. CPR-loven § 3, stk. 1, nr. 1, som følge af flere overnatninger i Danmark end i Y1-land indenfor en periode på seks måneder, jf. CPR-loven § 16, stk. 3, jf. stk. 2.

Ifølge CPR-loven er der tilsvarende pligt til at melde fraflytning fra Danmark under givne faktuelle omstændigheder, jf. lovens § 24. Registrering af en folkeregisteradresse i Danmark udtrykker derfor ikke i sig selv en subjektiv holdning om tilhørsforhold, men er alene en konsekvens af en forpligtelse, der indtræder på baggrund af fordelingen af ophold i Danmark og Y1-land.

Som følge heraf gøres det gældende, at momentet vedrørende tilmelding til folkeregisteret alene kan tillægges ganske begrænset tyngde ved fastsættelse af den sædvanlige bopæl - og i øvrigt ikke kan tillægges afgørende vægt ved vurderingen.

Jeg skal til støtte herfor henvise til Skatterådets afgørelse af 5. november 2009 offentliggjort som SKM2009.659.SR. I sagen var spørger ansat på en 6-årig kontrakt i Y3-by, hvor spørger tillige havde erhvervet en lejlighed til brug for overnatning mellem arbejdsdagene alt imens den hidtidige bopæl i Y4-by tillige var bevaret. Det var SKATs opfattelse, at spørgers sædvanlige bopæl måtte anses for værende boligen i Y4-by. SKAT anførte i sin begrundelse herfor følgende:

"Der er herved lagt vægt på spørgers oplysninger om, at han bor sammen med sin kone og hendes barn/børn i Y4-by, samt at han vil opholde sig i Y4-by i langt de fleste weekender om året, samt 1 hverdag om ugen samt omkring ferier mv. Der er ligeledes lagt vægt på spørgers oplysninger om, at hans fritidsaktiviteter mv. foregår i Y4-by. Det forhold, at spørger ikke har folkeregister i Y4-by ses ikke at være afgørende for, om han kan anses for at have sædvanlig bopæl der." (min understregning)

SKM2009.659.SR påberåbes til støtte for, at momentet om tilmelding til folkeregisteret ikke er afgørende for fastlæggelse af den sædvanlige bopæl og overfor den familiemæssige tilknytning alene kan tillægges begrænset vægt.

Transport sker i overvejende grad fra bopæl i Danmark

Landsskatteretten har i sin afgørelse (Bilag 2) lagt vægt på, at A’s transport til arbejde de fleste arbejdsdage sker fra hans bopæl i Danmark. Det bestrides, at antallet af kørsler fra den ene henholdsvis den anden bolig kan tillægges vægt ved vurderingen af skatteyderens centrum for livsinteresser. Synspunktet har da heller ikke støtte i praksis i øvrigt.

Til støtte herfor henvises igen til ovennævnte afgørelse, SKM2009.659.SR, hvor spørger opretholdte befordringsfradrag mellem Y4-by og jobadressen i Y3-by på trods af, at han opholdt sig i sin ejerlejlighed i Y3-by tre overnatninger om ugen, hvorved transporten de fleste arbejdsdage skete fra hans bopæl i Y3-by.

3.1.2 Økonomisk tilknytning

A arbejder for en danske arbejdsgiver, hvilket er den eneste baggrund for ophold i Danmark, hvilket valget af bolig i Danmark også understøtter.

Indtægten fra den danske arbejdsgiver bruges til at dække familiens underhold i Y1-land. Dette understøttes af sagens Bilag 19, idet det fremgår heraf, at A’s hustru i indkomståret 2019 ingen indkomst havde. Den overvejende del af A’s indkomst bruges således i Y1-land, idet A’s indkomst i 2019 den eneste indkomst til forsørgelse af familien på i alt fire medlemmer.

Det er ved sagens Bilag 27 dokumenteret, at A siden 2016 har indbetalt til en universal forsikring, ligesom det ved sagens Bilag 26 er dokumenteret, at A har en bankkonto i Y1-land.

I kraft heraf samt i kraft af A’s besiddelse af fast ejendom i Y1-land (Bilag 21), renoveringsprojektet af samme ejendom (Bilag 24, Bilag 25 og Bilag 16), hvor der investeres både tid og formue, og Y1-land bankkonto (Bilag 26), hvorfra der afholdes udgifter samt forsikring tegnet i Y1-land (Bilag 27), gøres det gældende, at A har en ikke ubetydelig økonomisk tilknytning til Y1-land, som skal tillægges vægt ved vurderingen af A’s centrum for livsinteresser.

Medlemskab af G1-fagforening

Det gøres gældende, at A’s medlemskab af G1-fagforening ikke skal tillægges vægt ved vurderingen af den sædvanlige bopæl.

Medlemskabet skal ses i sammenhæng med, at ansættelsesforholdet er omfattet af overenskomst, og at der i forbindelse med ansættelsen derfor opfordres til at tegne fagforeningsmedlemskab, jf. ansættelseskontrakten fremlagt som Bilag 10. Det bemærkes i den sammenhæng tillige, at der i relation til medarbejdere fra udlandet har været et stærkt fokus fra fagbevægelserne i Danmark af hensyn til de generelle vilkår på det danske arbejdsmarked.

Det gøres på den baggrund gældende, at medlemskab af en fagforening ikke i sig selv udgør en tilknytning til Danmark af betydning for vurderingen af, hvor A har centrum for sine livsinteresser, men blot en naturlig - i realiteten nødvendig - konsekvens af at være ansat hos en dansk arbejdsgiver indenfor det pågældende fag.

Medlem af dansk A-kasse

Sagsøgte gør med henvisning til Østre Landsrets dom af 5. juli 2023, offentliggjort som SKM2023.547.ØLR, gældende, at medlemskab af en A-kasse i Danmark understøtter, at A’s bolig i Danmark udgør den sædvanlige bopæl.

Det gøres heroverfor gældende, at medlemskab af en A-kasse i Danmark ikke understøtter en økonomisk tilknytning til Danmark, idet også medlemskabet af en A-kasse blot er en direkte konsekvens af, at A arbejder i Danmark.

Såfremt A ønsker at være forsikret økonomisk mod arbejdsløshed, er han således på baggrund af EU-rettens regler om social sikring henvist til at være medlem af en A-kasse i Danmark.

Medlemskab af A-kasse giver mulighed for dækning i en periode, hvor man som Y1-land arbejder er flyttet tilbage til Y1-land. Det er imidlertid som udgangspunkt ikke muligt at ansøge om Y1-land arbejdsløsningsforsikring, når man flytter retur til Y1-land, hvis man som Y1-land arbejdstager i Danmark ikke har været medlem af en dansk A-kasse.

Medlemskab af en A-kasse er således ikke udtryk for at den økonomiske tilknytning til Danmark styrkes yderligere, men derimod en direkte konsekvens af, at A har taget arbejde i Danmark og samtidig ønsker at fastholde muligheden for at være dækket af en arbejdsløshedsforsikring.

3.1.3 Centrum og midtpunkt for livsinteresser

Reglerne om befordringsfradrag i ligningsloven § 9 C og reglerne om fastsættelse af det skattemæssige hjemsted i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Y1-land ("DBO’en") er to særskilte regelsæt. Uanset at der er tale om to særskilte regelsæt er de faktuelle forhold, der indgår som momenter i vurderingen af henholdsvis centrum for livsinteresser og midtpunkt for livsinteresser i vidt omfang sammenfaldende.

Følgelig gøres det gældende, at praksis vedrørende fastsættelse af det skattemæssige hjemsted, herunder vurderingen af midtpunkt for livsinteresser efter DBO’en, ikke er uden betydning for fastlæggelse af den sædvanlige bopæl efter ligningslovens § 9 C, der afgøres på baggrund af centrum for livsinteresser.

Det gøres gældende, at en afvejning af A’s personlige- og økonomiske tilknytning til henholdsvis Y1-land og Danmark efter en samlet afvejning er stærkest til Y1-land. A har ingen personlig, social, kulturel eller familiemæssige tilknytning til Danmark. Omvendt har A en økonomisk tilknytning til begge lande: Tilknytningen til Danmark er baseret på det indtægtsgivende arbejde hos den danske arbejdsgiver, imens tilknytningen til Y1-land knytter sig til besiddelse af fast ejendom, forsikringer, bankkonto mv. Sammenfattende gøres det gældende, at den personlige tilknytning udelukkende er i Y1-land, imens den økonomiske tilknytning ikke udelukkende er i Danmark som følge af den ikke ubetydelige økonomiske tilknytning til Y1-land.

Til støttet for denne afvejning henvises til dom af 14. oktober 2021 offentliggjort som SKM2021.544.BR samt Landsskatterettens afgørelse af 27. juni 2022, journalnr. 20- 0041269.

I SKM2021.544.BR var en oprindeligt dansk bosiddende skatteyder ansat i Y5-land. Den danske bopæl blev opretholdt i en periode sammen med ægtefællen, og i Y5-land rådede vedkommende over en lejebolig på 90 m2, som tjente til overnatningsmulighed mellem arbejdsdagene i Y5-land. Som sagen er gengivet, er det ubestridt, at skatteyderen opholdt sig flere dage i Y5-land end i Danmark.

De faktuelle forhold i sagen er således i vidt omfang sammenlignelige med nærværende sag, om end med omvendt fortegn forstået således, at det i nærværende sag er Danmark, der er arbejdslandet - og Y1-land, hvor den primære bolig med familien er.

Byretten fandt i sagen, at skatteyderen havde skattemæssigt hjemsted i Danmark, da Danmark efter en samlet vurdering fandtes at være midtpunkt for skatteyderens livsinteresser. Byretten lagde herved vægt på, at skatteyderen sammen med sin hustru havde erhvervet en ejendom i Danmark, imens der i Y5-land alene var rådighed over en 90 m2 stor lejet lejlighed. Videre blev der lagt vægt på, at en stor del af indtægterne fra arbejdet for den Y5-land arbejdsgiver blev overført til Danmark, som grundlag for familiens underhold. Byretten har i begrundelsen for dommens resultat yderligere anført:

"Retten har derudover lagt vægt på, at ejendommen Y1-adresse har dannet rammen om familielivet for konen og børnene i hverdagene og for hele familien i weekenderne, idet A tilbragte næsten alle weekender og fridage i Danmark, medmindre han var på ferie med familien i udlandet, herunder således at han ved arbejdsdagens ophør om fredagen kørte direkte til Danmark og returnerede til Y5-land tidligt mandag morgen direkte til arbejdet.

Dertil kommer, at A ikke har godtgjort, at han har andre væsentlige personlige interesser i Y5-land ud over nogle sociale relationer i tilknytning til hans arbejdsliv."

Omstændighederne i SKM2021.544.BR er således i vidt omfang sammenlignelige med nærværende sag. Der kan herved særligt peges på, at A’s løn tjent i Danmark i vidt omfang dækker familiens underhold i Y1-land, at hustruen og børnene opholder sig i Y1-land, samt at A har et mindre lejemål til rådighed for overnatning under arbejdsophold i Danmark, imens den primære bolig er i Y1-land.

I SKM2021.544.BR var det hensigten, at hustruen og børnene skulle blive boende i Danmark, indtil de blev store nok til at flytte hjemmefra, hvorefter hustruen skulle flytte til Y5-land. Hustruen flyttede efter hensigten til Y5-land i 2017. A’s hustru i Y1-land bor som nævnt fortsat i Y1-land, og hun har ikke nogen hensigt om at flytte til Danmark, hvilket yderligere understøtter, at centrum for livsinteresserne er i Y1-land.

Sagsøgte har bestridt, at SKM2021.544.BR er sammenlignelig med nærværende sag, idet Skatteministeriet har anført følgende: "Det er således ikke godtgjort, at de faktiske forhold i sagerne er sammenlignelige".

Det gøres hertil gældende, at de i sagen fremlagte bilag dokumenterer, at de faktiske forhold i nærværende sag er sammenlignelige med forholdene i SKM2021.544.BR. Det bemærkes, at Skatteministeriet ikke har kunnet pege på forhold, der indikerer stærkere tilknytning til Danmark, end det er lagt til grund af Sagsøger, når bortses fra én postering på kontoudtoget, som er tilbagevist ved supplerende bilag, jf. afsnit 2.4 ovenfor.

I SKM2021.544.BR havde skatteyderen sine stærkeste sociale, kulturelle, personlige samt familie- og boligmæssige i Danmark, således at skatteyderen alene havde økonomiske interesser i Y5-land, hvor han arbejdede.

Skatteministeriet anførte i den forbindelse følgende til støtte for at anse Danmark som midtpunkt for skatteyderens livsinteresser:

"Sammenfattende kan det konstateres, at [skatteyderen] er dansk statsborger, han er født og opvokset i Danmark, og hele hans familie boede i den pågældende periode i Danmark. I 2011 og 2012 ejede han med sin ægtefælle et dansk hus, hvor familien boede. I Y5-land lejede han en lejlighed for cirka 4.000 kr. om måneden."

"[Skatteyderen] havde således bolig i Danmark sammen med sin familie fra 1995 og fremefter, og han bibeholdt den bolig, da han lejede en ekstra bolig i Y5-land på grund af sit arbejde. Han havde familie og sine ejendele i Danmark. Danmark var således midtpunkt for hans livsinteresser […]"

På tilsvarende vis er A født og opvokset i Y1-land, ligesom hele hans familie bor i Y1-land.

A har desuden bibeholdt sin primære bolig i Y1-land, idet han i forbindelse med sine ophold i Danmark i indkomståret 2019 boede til leje.

Videre anførte Skatteministeriet i SKM2021.544.BR:

"[Skatteyderen] har fremlagt opgørelser over opholdssted, som viser, at han var i Danmark, næsten hver gang han havde fri, medmindre han var på ferie med familien. Han valgte således at tage til Danmark, når det var muligt."

Tilsvarende opholder A sig i Y1-land ved enhver lejlighed, således at han alene befinder sig i Danmark i de perioder, hvor der arbejdes i Danmark.

Som følge af skatteyderens manglende sociale, kulturelle, personlige samt familie- og boligmæssige tilknytning til Y5-land, fandt Skatteministeriet, at skatteyderens stærke økonomiske interesser i Y5-land ikke vejede tungere end det faktum, at samtlige andre momenter talte for at anse skatteyderens midtpunkt for livsinteresser for at være i Danmark:

"Som anført af Landsskatterettens flertal har [skatteyderen] ikke godtgjort at have haft andre personlige og økonomiske interesser i Y5-land end hans arbejde for [arbejdsgiveren] med dertilhørende løn og obligatorisk pensionsordning."

De momenter, som Skatteministeriet i SKM2021.544.BR har påberåbt sig som værende afgørende for at anse skatteyderens midtpunkt for livsinteresser for det land, hvor skatteyderens familie var bosiddende, er således sammenfaldende med de momenter, der entydigt taler for at anse A’s midtpunkt for livsinteresser for at være i Y1-land.

Sammenfattende påberåbes SKM2021.544 til støtte for, at Y1-land udgør A’s centrum for livsinteresser.

I Landsskatterettens afgørelse af 27. juni 2022, journalnr. 20-0041269, havde en skatteyder med Y6-land statsborgerskab boet i Y7-land siden (red.fjernet.årstal2). Han havde i 2001 erhvervet ejendom i Y7-land, som han fortsat ejede, og som hans hustru og søn var bosiddende i, da sagen verserede. Klageren blev den (red.fjernet.dato1) ansat hos et firma i Danmark i en tidsubegrænset ansættelse. Skatteyderen købte i foråret 2017 en lejlighed i Danmark på 78 m2, hvortil der blev optaget fuld belåning.

De faktuelle forhold i sagen var således i vidt omfang sammenlignelige med nærværende sag. Danmark var ligeledes arbejdslandet, imens den primære bolig, hvor familien var bosiddende, var i Y7-land.

Landsskatteretten anførte følgende til støtte for at anse Y7-land som midtpunkt for skatteyderens livsinteresser:

"Retten finder, at klageren ikke havde personlige interesser i Danmark. Klagerens ophold her i landet var forbundet med hans ansættelse hos [finans1]. Klageren opholdt sig og arbejdede typisk i Danmark fra mandag til torsdag. Klageren ejer en lejlighed i Danmark, hvor han opholder sig, når han er i Danmark i forbindelse med sit arbejde i Danmark.

Retten finder, at klageren havde sine personlige interesser i Y7-land. Retten har i sin vurdering særligt lagt vægt på følgende: At klageren har boet i Y7-land siden (red.fjernet.årstal2), fraset perioderne i Danmark, og siden 2001 har klageren ejet en ejendom dér. Klagerens hustru og barn har boet i Y7-land i hele perioden. Det er oplyst, at klageren opholdt sig i Y7-land ugentligt fra fredag til mandag, hvor han var sammen med familien. Endvidere deltog klageren i hans søns skoleaktiviteter i Y7-land og gik til tandlæge der." (mine understregninger)

På tilsvarende vis er A’s ophold i Danmark alene forbundet med hans ansættelse, og han opholder sig ligeledes alene i Danmark i forbindelse med udførelse af sit arbejde (Bilag 20). A ejer modsat ikke en ejendom i Danmark, men lejede i indkomståret 2019 et værelse i en lejlighed, hvor to af hans kollegaer boede. A har siden sin fødsel været registreret og boet på bopælen i Y1-land (Bilag 4). A har i begyndelsen af 2018 købt og investeret i fast ejendom i Y1-land (Bilag 21). A har ligeledes opholdt sig i Y1-land sammen med sin familie på fridage (med undtagelse af de såkaldte mellemdage) og under ferieperioder (Bilag 20). Endvidere er det dokumenteret, at A er et aktivt medlem af det lokale, frivillige brandkorps i hjembyen, Y2-by, i Y1-land (Bilag 13 - 15), hvor han også bruger tid, selvom han ikke er kaldt på udrykning (Bilag 28), ligesom at han deltager i andre sociale arrangementer i Y1-land, når han er hjemme (Bilag 29).

Videre anførte Landsskatteretten:

"Vedrørende klagerens økonomiske interesser i Danmark er klageren ejer af en lejlighed på 78 m2 til en værdi af 3.950.000 kr., hvori der er en ikke ubetydelig gæld. Klageren var ansat i en tidsubegrænset ansættelse i Danmark. Som led i ansættelsesforholdet fik klageren udbetalt løn, og indbetalt bidrag til pensionsordning samt helbredsforsikring i Danmark." (mine understregninger)

A er tilsvarende ansat i en tidsubegrænset ansættelse i Danmark, hvor han følgelig får udbetalt løn. A har dog ikke købt ejendom i Danmark, som det var tilfældet i sagen, jf. ovenfor.

"Vedrørende klagerens økonomiske interesser i Y7-land er klageren ejer af en ejendom til en værdi af (red.fjernet.værdi) kr., som blev bibeholdt ved flytningen til Danmark, og der er fremlagt oplysninger om belåningsforhold i ejendommen med månedlige afdrag. Klageren har pensionsopsparing i Y7-land, som han har sparet op til igennem flere år. Endvidere har klageren en bankkonto i Y7-land, hvorfra der bl.a. blev afholdt løbende udgifter til bl.a. tv-licens og karateundervisning. Retten bemærker, at flere af de fremlagte dokumenter er fremsendt til klageren på hans adresse i Y7-land." (mine understregninger)

A købte i 2018 fast ejendom i Y1-land (Bilag 21). Han har endvidere gennemført et renoveringsprojekt af samme ejendom, hvor der investeres både tid og formue (Bilag 24, Bilag 16 og Bilag 25). A har endvidere tegnet forsikring i Y1-land (Bilag 27). A har i øvrigt en bankkonto i Y1-land (Bilag 26), hvorfra familiens underhold er blevet dækket sammen med de kontante hævninger, som A har foretaget i Danmark.

Retten finder at skatteyderen havde økonomiske interesser i både Danmark og Y7-land og finder ved en samlet konkret vurdering heraf, at skatteyderen anses for at have midtpunkt for livsinteresser i Y7-land:

"[…] Retten lægger vægt på, at klageren ud fra en helhedsbetragtning har de stærkeste personlige og økonomiske interesser - midtpunkt for sine livsinteresser - i Y7-land. Der er særlig lagt vægt på, at klageren havde ikke ubetydelige økonomiske interesser i begge lande, og alene personlige interesser i Y7-land."

(mine understregninger)

Landsskatterettens afvejning understøtter synspunktet om, at hvor der er en personlig tilknytning entydigt til et land, så tillægges det særlig vægt, når der er en ikke ubetydelig økonomisk tilknytning til begge lande, og at A’s centrum for livsinteresser følgelig må anses for at være i Y1-land, hvor den personlige tilknytning er stærkest.

3.1.4 Sammenfattende bemærkninger

Det gøres sammenfattende gældende, at der ved vurderingen af den sædvanlige bopæl skal lægges vægt på, at A alene har en personlig tilknytning til Y1-land.

Det gøres hertil gældende,

At	A’s personlige, herunder sociale og kulturelle tilknytning udelukkende er til Y1-land,
at	A’s deltagelse og engagement i brandvæsnet øger vægten af den personlige tilknytning i kraft af såvel det ansvar, som A herved tager i lokalområdet og den sociale tilknytning, der knytter sig til brandvæsnet som arbejdsplads,
at	A’s familiemæssige tilknytning udelukkende er til Y1-land,
at	A’s boligmæssige tilknytning er stærkest til Y1-land,
at	A i 2019 har opholdt sig mere i Y1-land end i Danmark,
at	A’s tilmelding til folkeregisteret i Danmark ikke kan tillægges særlig vægt, da tilmeldingen til folkeregisteret er en pligt som følge være skattepligtig i Danmark og have ophold i Danmark af en given varighed, samt da A ligeledes er registreret med permanent ophold på den Y1-land adresse og
at	det ikke skal tillægges vægt, om der køres flere eller færre gange til arbejdspladsen fra den sekundære bolig i Danmark.

Det gøres sammenfattende gældende, at der ved vurderingen af den sædvanlige bopæl skal tillægges vægt, at A har en ikke ubetydelig økonomisk tilknytning til Y1-land, herunder:

at A ejer fast ejendom i Y1-land, som han har investeret formue og arbejdstid i at renovere,

at A har en bankkonto i Y1-land, hvorfra udgifter, herunder præmie til forsikring tegnet i Y1-land, afholdes,

at A i 2019 har opholdt sig mere i Y1-land end i Danmark,

at A’s indtægt fra Danmark i overvejende grad anvendes til at forsørge familien i Y1-land, herunder taget i betragtning at hustruen ikke havde indtægter i indkomståret 2019.

Det gøres gældende, at A ud fra en helhedsbetragtning har sit midtpunkt for livsinteresser i Y1-land, herunder at alle former for personlig tilknytning entydigt er til Y1-land, imens A har en økonomisk tilknytning til såvel Danmark som Y1-land.

Det gøres således på baggrund heraf gældende, at A’s bopæl i Y1-land udgør den sædvanlige bopæl i henhold til ligningslovens § 9 C.

3.2 Tilstrækkelig dokumentation for befordringens omfang

Det gøres indledningsvist gældende, at omfanget af A’s selvangivne befordring mellem Danmark og Y1-land er tilstrækkeligt dokumenteret.

Opmærksomheden skal henledes til spørgsmålet om, hvilke krav der ifølge praksis gælder til omfanget af dokumentation, for retten til at få befordringsfradrag.

Skatteministiet har i duplikken påberåbt sig UfR 2004.1516 H til støtte for, at der i sagen gælder en skærpet bevisbyrde for retten til befordringsfradrag. Af Højesterets begrundelse i sagen fremgår følgende:

"Fradraget beregnes på grundlag af den normale transportvej ved bilkørsel efter kilometertakster, der fastsættes af Ligningsrådet, uanset om befordringen rent faktisk er foregået med andre transportmidler, og uanset hvilke udgifter skatteyderen konkret har haft til sin transport.

…

Den, der anser sig berettiget til et befordringsfradrag efter ligningslovens § 9 C, må således i fornødent omfang kunne dokumentere eller i hvert fald sandsynliggøre, at befordring rent faktisk har fundet sted i det selvangivne omfang. Beviskravet vil typisk blive skærpet i tilfælde, hvor der foreligger omstændigheder, der kan tale imod, at befordringen har fundet sted i det selvangivne omfang, eksempelvis meget betydelige daglige rejsetider."

Ud fra det ovenfor citerede fremgår det, at dokumentationskravet knytter sig til omfanget af befordring. Omvendt fremgår det direkte af Højesterets begrundelse, at der ikke består krav til dokumentation for, hvordan befordringen har fundet sted - det er således uden betydning, om skatteyderen har kørt i sin egen bil og hvilke omkostninger skatteyderen har haft til befordringen.

Det ligger således udover de krav, Højesteret stiller for at befordringsfradrag kan imødekommes, når Skatteministiet beder om dokumentation for, hvilket køretøj der er anvendt, og dokumentation for at et givet køretøj har kørt en distance svarende til den selvangivne befordring, herunder fremlæggelse af et egentligt kørselsregnskab.

I relation til Skatteministeriets påstand om, at A på baggrund af UfR 2004.1516 H er underlagt en skærpet bevisbyrde, bemærkes følgende:

Det blev i dommen fra 2004 lagt til grund, at skatteyderen skulle løfte en skærpet bevisbyrde, idet skatteyderen havde selvangivet et fradrag for befordring på henholdsvis 698 og 409 kilometer dagligt. Højesteret lagde til grund, at bevisbyrden for befordringsfradraget skærpes i de tilfælde, hvor omstændighederne, "eksempelvis meget betydelige daglige rejsetider", taler imod, at den selvangivne befordring har fundet sted.

I nærværende sag befordrer A sig udelukkende fra Danmark til Y1-land i forbindelse med sammenhængende fridage, ligesom han udelukkende transporterer sig fra Y1-land til Danmark, når han skal arbejde. Arbejdet hos G2-virksomhed er tilrettelagt således, at A jævnligt har mulighed for at køre hjem til familien i boligen i Y1-land. Og omvendt arbejdes der intensivt, under arbejdsopholdene i Danmark, jf. arbejdstidsregistreringen fremlagt som Bilag 6.

Det må medgives, at der er en forholdsvis lang afstand mellem A bolig i Y1-land og arbejdsstedet i Danmark, men på trods heraf er UfR 2004.1516 H ikke sammenlignelig til nærværende sag, da A ikke har påberåbt sig daglig befordring til og fra hjemmet i Y1-land, samt at arbejdet hos G2-virksomhed netop er tilrettelagt efter den lange køretur. Desuden er der ikke fremlagt oplysninger af nogen art i sagen, der taler imod, at befordringen har fundet sted i det selvangivne omfang. Det gøres følgelig gældende, at der ikke med henvisning til UfR 2004.1516 H er grundlag for at statuere en skærpet bevisbyrde for den af A selvangivne befordring i 2019.

Dernæst skal der henvises til, at omfanget af A’s befordring mellem boligen i Y1-land og arbejdsstedet i Danmark er tilstrækkeligt dokumenteret/sandsynliggjort ved de oplysninger og bilag, der er fremlagt i sagen. Der henvises overordnet til oversigten fremlagt som Bilag 20, hvor der for de enkelte ophold i Danmark henholdsvis Y1-land er indsat reference til de bilag, der konkret dokumenterer opholdet.

Der henvises til arbejdstidsregistreringen fra 2019 (Bilag 6), der dokumenterer, hvornår A har været i Danmark for at arbejde. A’s ophold i Y1-land dokumenteres med kvitteringer for forbrug i Y1-land (Bilag 16) samt kvitteringer for køb af brændstof i Y1-land (Bilag 17), hvor det i øvrigt bemærkes, at samtlige kvitteringer er overensstemmende med de anførte opholdsdage i Y1-land.

Yderligere dokumentation er fremlagt ved udskrift af A’s fuldstændige kontoudtog fra 2019 (Bilag 7). Igen er samtlige posteringer (med undtagelse af kontanthævning den 3. juni 2019) overensstemmende med de opgjorte opholdsdage i henholdsvis Danmark og Y1-land. Det fremhæves i denne sammenhæng, at A’s ophold i Y1-land netop den 3. juni 2019 er dokumenteret som følge af, at han deltog i aktiviteter som frivillig brandmand i Y1-land, jf. Bilag 13.

Sagsøgte gør i duplikken, side 4, gældende, at befordringen fortsat er udokumenteret, idet en række af kvitteringerne for benzin, der er betalt med betalingskort, ifølge Sagsøgte ikke kan identificeres i kontoudtoget, samt at flere af kvitteringerne vedrører køb foretaget ved kontant betaling.

Det gøres heroverfor gældende, at befordringens omfang er tilstrækkeligt dokumenteret/sandsynliggjort ved de fremlagte oplysninger om ophold i Y1-land og Danmark, idet A nødvendigvis har befordret sig mellem landene for at kunne opholde sig i Y1-land henholdsvis Danmark i overensstemmelse med den dokumenterede fordeling af opholdsdage.

Dernæst bestrides det, at kvitteringerne, hvor der er anvendt betalingskort, ikke kan identificeres i posteringerne i kontoudtoget. Af Bilag 17 fremgår 25 kvitteringer, som alle viser køb af brændstof i Y1-land. Af disse har A betalt med betalingskort 14 gange. Samtlige 14 overførsler kan identificeres i kontoudtoget, idet nogle kortbetalinger er betalt i Y1-land (red.fjernet.valuta), mens andre er betalt i danske kroner.

A købte f.eks. brændstof i Y1-land for (red.fjernet.valuta) 275,04 den 6. november 2019 (Bilag 17). I dette tilfælde har han betalt i Y1-land (red.fjernet.valuta), hvilket ses i en postering i kontoudtoget den 8. november 2019. Heraf fremgår beløbet på (red.fjernet.valuta) 275,04, kursen på 175,567100 samt et kurstillæg på DKK 8,06, hvilket giver en postering på DKK 490,94.

Af en kvittering fra den 28. august 2019 ses det, at A igen købte brændstof i Y1-land for (red.fjernet.valuta) 210,30 (Bilag 17). I dette tilfælde valgte han betaling i danske kroner. Af posteringen i kontoudtoget den 30. august 2019 ses en betaling til G3-virksomhed (tankstation i Y1-land) på DKK 380,61. Valutakursen på (red.fjernet.valuta) var den 28. august 2019 169,98, jf. Danmarks Nationalbanks historiske valutakurser, hvilket bevirker, at beløbet anvendt i Y1-land (red.fjernet.valuta) kan omregnes til (210,30 * 1,6998) DKK 357,47. Den resterende difference fra posteringen på kontoudtoget og den beregnede overførsel i DKK antages at være begrundet i, at kortudstederen ved betaling i danske kroner anvender en lidt højere vekselkurs.

Det gøres gældende, at samtlige kvitteringer, hvor A har anvendt kortbetaling, kan identificeres i kontoudtoget, idet der to dage efter datoen for kvitteringerne fremgår en postering i kontoudtoget omregnet til danske kroner i henhold til en vekselkurs lidt højere end den kurs, der kan fremsøges via Danmarks Nationalbanks historiske valutakurser for den pågældende dag.

Desuden bestrides det, at de kontantbetalte kvitteringer ikke kan lægges til grund, idet der ud af A’s kontoudtog (Bilag 7) ses kontanthævninger, ligesom der ud fra kvitteringerne for brændstof (Bilag 17) ses et mønster som viser, at A ofte betaler kontant.

Sagsøgte har i duplikken givet to eksempler på befordringer frem og tilbage mellem Danmark og Y1-land, hvor der, ifølge Sagsøgte, ikke er fremlagt tilstrækkelig dokumentation for køb af brændstof. Dette drejer sig om perioden fra den 7. marts 2019 til den 24. marts 2019 samt perioden mellem den 30. april 2019 og den 16. maj 2019.

Også i disse perioder ses der større kontanthævninger, jf. Bilag 7, side 5 og 7-9, hvorfor det er sandsynliggjort, at A i disse perioder har betalt brændstof kontant. Det bemærkes, at retten til befordringsfradrag ikke er betinget af, at omkostningerne til brændstof efterfølgende kan dokumenteres. A har derfor ikke haft grund til at sikre sig, at alle kvitteringer for køb af brændstof blev gemt.

På baggrund af ovenstående gøres det sammenfattende gældende, at A har ført tilstrækkeligt bevis for at dokumentere eller sandsynliggøre omfanget af befordring og som følge heraf er berettiget til befordringsfradrag i henhold til ligningslovens § 9 C. "

Skatteministeriet har til støtte for sin påstand gjort følgende gældende:

"3. Anbringender 

3.1 Sædvanlig bopæl

Skatteministeriet anerkender, at A’s sædvanlige bopæl i indkomståret 2019 var i Y1-land.

Der er således enighed mellem parterne om, at A har ret til fradrag for befordringen mellem sin Y1-land bopæl og danske arbejdsplads i indkomståret 2019 i det omfang, at befordringen kan anses for dokumenteret.

3.2 Opgørelsen af befordringsfradraget skal hjemvises til skatteforvaltningen

Da Skatteministeriet anerkender, at A har sædvanlig bopæl i Y1-land er det Skatteministeriets opfattelse, at sagen bør hjemvises til Skattestyrelsen med henblik på fastsættelsen af størrelsen af befordringsfradraget.

Under den administrative behandling fandt både Skattestyrelsen og Landsskatteretten, at A’s sædvanlige bopæl var i Danmark. Omfanget af befordringen og den beløbsmæssige opgørelse af fradraget for befordringen mellem Y1-land og Danmark er derfor ikke tidligere blevet behandlet af skatteforvaltningen.

Da hverken Skattestyrelsen eller Landsskatteretten således har haft anledning til at forholde sig til størrelsen af de selvangivne befordringsfradrag, har der ikke været foretaget en ligningsmæssig prøvelse af den beløbsmæssige opgørelse af det omhandlede befordringsfradrag. Spørgsmålet skal derfor hjemvises, jf. også skatteforvaltningslovens § 48, stk. 2, 2. pkt.

Som det også fremgår af afsnit 3.3, kan det af A opgjorte befordringsfradrag ikke lægges til grund. Det kan derfor ikke afvises, at der skal ske en ligningsmæssig prøvelse af befordringsfradragets opgørelse, hvorfor sagen efter praksis skal hjemvises til fornyet behandling af dette spørgsmål, jf. SKM2002.311.VLR.

På den baggrund skal sagen hjemvises til Skattestyrelsen med henblik på fastsættelsen af befordringsfradragets størrelse.

3.3 A har ikke godtgjort befordringens omfang Skatteministeriet gør gældende, at A ikke har godtgjort, at befordringen har fundet sted i det angivne omfang.

Det følger af fast praksis, at det er skatteyderen, som anser sig berettiget til et fradrag, der i fornødent omfang skal dokumentere, at befordringen har fundet sted i det selvangivne omfang, jf. eksempelvis UfR 2004.1516 H. Det er således A, der har bevisbyrden for, at den angivne befordring mellem Y1-land og Danmark har fundet sted.

Efter praksis skærpes bevisbyrden, hvis der foreligger omstændigheder, der taler imod, at befordringen har fundet sted i det selvangivne omfang. Er afstanden mellem den sædvanlige bopæl og arbejdspladsen usædvanlig lang, stilles der således skærpede krav til skatteyderens dokumentation eller sandsynliggørelse af, at befordringen rent faktisk har fundet sted, jf. UfR 2004.1516 H, hvor Højesteret fastslog, at afstanden til og fra arbejde på tilsammen henholdsvis 698 km og 409 km klart oversteg det, der må anses for sædvanligt.

Der er 1.354 km tur/retur mellem A’s arbejdssted i Danmark og hans adresse i Y1-land, jf. bilag D, hvilket har karakter af en usædvanlig lang afstand. På den baggrund er beviskravet skærpet, jf. UfR 2004.1516 H, TfS 2000, 563V og SKM2001.431.VLR.

På trods af den lange afstand er der ikke ført kørselsregnskab eller lignende, og de fremlagte kvitteringer for forbrug i Y1-land (bilag 16) eller køb af brændstof (bilag 17) er ikke egnede til at ikke løfte den skærpede bevisbyrde.

Flere af kvitteringerne er betalt kontant og en række af de kvitteringer, der er betalt med betalingskort, fremgår ikke som posteringer i det fremlagte kontoudtog (bilag 7). Det er ikke muligt at følge pengestrømmen eller henføre disse til A.

Det er endvidere ikke godtgjort, at der er købt brændstof i det nødvendige omfang, der modsvarer den anførte befordring. Selv når man tager højde for køb af brændstof i Danmark, jf. de posteringer herom i kontoudtoget (bilag 7), er der flere tilfælde af, at A ifølge sin egen opgørelse (bilag 20) skulle have kørt fra Danmark til Y1-land eller omvendt tre gange uden at købe brændstof.

A købte f.eks. brændstof den 7. marts 2019 i Danmark, jf. bilag 7, side 5, og købte herefter først igen brændstof den 24. marts 2019 i Y1-land, jf. bilag 17. Ifølge opgørelsen (bilag 20) kørte A i denne periode frem og tilbage mellem Danmark og Y1-land tre gange.

Det svarer til en samlet køretur på ca. 2.031 km på én tank (baseret på en distance mellem bopælen i Y1-land og G2-virksomhed på 677 km). Der må hertil også tillægges den kørsel, der til et vist omfang må have fundet sted under opholdene i både Danmark og Y1-land.

Det samme gælder for perioden 30. april 2019 til 16. maj 2019, hvor A igen skulle have kørt turen mellem Y1-land og Danmark tre gange, selvom der alene er købt brændstof én gang den 30. april 2019, jf. bilag 7, side 7. 

Hertil kommer, at en række at A’s oplyste ophold i Y1-land alene ses dokumenteret gennem oplysninger om aktivitet ved det frivillige brandkorps i Y2-by, Y1-land (bilag 12-15). Disse bilag kan ikke lægges til grund.

Det fremgår af bilag 12, at attestationen om medlemskabet i det frivillige brandkorps er udstedt den 6. juli 2023 på A’s anmodning. Der er således tale om bilag udarbejdet til brug for retssagen, hvorfor der ikke lægges vægt herpå, jf. UfR 2005.1691 H.

På den baggrund har A ikke løftet sin skærpede bevisbyrde, hvorfor det ikke er godtgjort, at befordringen har fundet sted i det anførte omfang."

Rettens begrundelse og resultat

A, der har fast arbejde i Danmark, har bopæl i såvel Y1-land som Danmark.

A fik vedrørende indkomståret 2019 af Skattestyrelsen underkendt, at han var skattepligtig i Y1-land og underkendt, at han har sædvanlig bopæl i Y1-land.

Afgørelserne medførte, at A dels ikke var berettiget til at anvende uudnyttet fradrag for ægtefællen og dels ikke berettiget til kørselsfradrag mellem arbejdspladsen og sin Y1-land bopæl. Vedrørende det sidste fastsatte Skattestyrelsen på baggrund heraf A’s kørselsfradrag til 2.814 kr. for kørsel mellem arbejdspladsen og hans bopæl i Danmark, mens han havde selvangivet et fradrag på 35.497 kr. 

Ved Landsskatterettens afgørelse af 26. januar 2023 ændredes Skattestyrelsens afgørelse for så vidt angår skattepligt til Y1-land, mens afgørelsen om sædvanlig bopæl blev stadfæstet.

I sit påstandsdokument under denne sag har Skatteministeriet anerkendt, at A har sædvanlig bopæl i Y1-land, og har påstået sagen hjemvist til ligningsmæssig prøvelse af fradragets størrelse. Skatteministeriet har i øvrigt gjort gældende, at A har en skærpet bevisbyrde for, at befordringen faktisk har fundet sted i det angivne omfang, og at denne bevisbyrde ikke er løftet.

A har gjort gældende, at han efter omstændighederne ikke er undergivet et skærpet beviskrav, og at han i det mindste har sandsynliggjort, at befordringen har fundet sted i det angivne omfang. 

I forbindelse med hovedforhandlingen nedsatte A sin påstand til anerkendelse af et fradrag på 33.882 kr., idet han anerkender, at opgørelsen af befordringen mellem Y1-land og Danmark skal ske i forhold til tur-retur og ikke pr. tur. Den nedsatte påstand er ifølge et støttedokument udleveret under hovedforhandlingen opgjort som følger:

Antal befordringer tur/retur 24 Distance - tur/retur 1.354 km

                         sats                  km  

 0-24                       0                    0

25-120                1,98                  96             190,08 kr.

Over 120             0,99              1.234          1.221,66 kr.

Fradrag pr. befordring                                 1.411,74 kr.

Befordringsfradrag 2019                                33.882 kr.   

Skattestyrelsen har ikke forholdt sig til den nye beløbsmæssige opgørelse ud over at anerkende, at de anvendte takster er korrekte. 

A har angivet, at han i 2019 har foretaget 24 rejser tur/retur mellem sin bopæl i Y1-land og sit arbejdssted i Danmark. Han har fremlagt en udskrift fra Google Maps, hvorefter afstanden mellem hans arbejdssted og den Y1-land bopæl er 677 km, hvilket svarer til 1.354 km tur/retur.  

A har fremlagt en oversigt fra sin arbejdsgiver over hvilke dage, han har været på arbejde i 2019, bankkontoudtog for 2019, en række kvitteringer for betalinger i Y1-land og i Danmark, og en udskrift af rednings- og træningsdeltagelseskortene ved (red.fjernet.organisation) i Y2-by, der er den by, hvor han har Y1-land bopæl. 

Det fremgår af udskriften fra arbejdsgiveren, at A typisk har arbejdet 1 uge med aften/nat-arbejde og herefter har haft en uge fri men med variationer, hvor han har arbejdet i længere stræk eller har haft ferie.

A har fremlagt en oversigt for 2019 med angivelse af de bilag, der støtter ophold i Y1-land eller Danmark. Som retten forstår det, er det ubestridt, at der alene for så vidt angår 2 tur/retur rejser ikke er noget bilag eller en bevægelse på bankkontoudskriften, der anføres at støtte det angivne, men Skatteministeriet bestrider som ovenfor anført overordnet, at de fremlagte bilag godtgør befordringens påståede omfang.

Sagen er anlagt med påstand om anerkendelse af et i kroner opgjort befordringsfradrag, og sagen har under forberedelsen blandt andet handlet om, hvorvidt omfanget af den faktiske befordring er tilstrækkeligt godtgjort. Spørgsmålet har herefter en sådan sammenhæng med de øvrige spørgsmål i sagen, at betingelserne for at hjemvise sagen med henblik på behandling af fradragets størrelse ikke er til stede. 

I præmisserne i U 2004.1516H anfører Højesteret følgende:

"Ligningslovens § 9 C, stk. 1-3, giver mulighed for et standardiseret fradrag for befordring mellem skatteyderens sædvanlige bopæl og arbejdsplads. Fradraget beregnes på grundlag af den normale transportvej ved bilkørsel efter kilometertakster, der fastsættes af Ligningsrådet, uanset om befordringen rent faktisk er foregået med andre transportmidler, og uanset hvilke udgifter skatteyderen konkret har haft til sin transport. Der kan imidlertid kun opnås fradrag for en befordring, der rent faktisk har fundet sted, og bevisbyrden herfor påhviler - i overensstemmelse med hvad der generelt gælder for skattemæssige fradrag - som udgangspunkt skatteyderen. Den, der anser sig berettiget til et befordringsfradrag efter ligningslovens § 9 C, må således i fornødent omfang kunne dokumentere eller i hvert fald sandsynliggøre, at befordring rent faktisk har fundet sted i det selvangivne omfang. Beviskravet vil typisk blive skærpet i tilfælde, hvor der foreligger omstændigheder, der kan tale imod, at befordringen har fundet sted i det selvangivne omfang, eksempelvis meget betydelige daglige rejsetider."

Skatteministeriet har i forbindelse med afgivelsen af sit påstandsdokument anerkendt, at A har sædvanlig bopæl i Y1-land, hvilket blandt andet indebærer, at han må antages at have ophold i Y1-land i videre omfang end i Danmark. Det er dokumenteret, at A har haft arbejde i Danmark sådan, at han typisk har arbejdet en uge og haft en uge fri. Der foreligger herefter i nærværende sag ikke omstændigheder, der kan tale imod, at en ugentlig befordring mellem Danmark og Y1-land har fundet sted, og A er herefter ikke underlagt et skærpet beviskrav for befordringen.

Efter et samlet skøn over den dokumentation, som A har fremlagt, finder retten, at han i tilstrækkelig grad har sandsynliggjort omfanget af den angivne befordring. Efter opgørelsen fremlagt under hovedforhandlingen finder retten endvidere, at den endelig påstand er opgjort i overensstemmelse med den befordring, der må lægges til grund.

Som følge af det anførte tages A endelige principale påstand til følge.

Der forholdes med sagens omkostninger, som nedenfor bestemt, idet det bemærkes, at sagen er udtaget af småsagsprocessen, at sagens værdi er angivet til 35.497 kr., at A ikke er momsregistreret, at 750 kr. er afsat til dækning af betalt retsafgift, mens resten er afsat til advokatudgifter.

Thi kendes for ret

Sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende sagsøgeren, A’s  befordringsfradrag for indkomståret 2019 på 33.882 kr.

Sagsøgte, Skatteministeriet, skal inden 14 dage betale 27.000 kr. til A i sagsomkostninger.

Sagsomkostningerne bliver forrentet efter rentelovens § 8 a.