SKAT har vedrørende indkomståret 2014 anset klageren [A] skattepligtig af løn fra klagerens selskab, H1 ApS, for arbejde udført i 2014 udgørende 696.000 kr., der er overført til beskatning i indkomståret 2016, da klageren anses at have erhvervet ret til lønnen ved indgåelse af kontrakt i 2016.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger
Klageren stiftede den 1. april 2013 selskabet H1 ApS, for hvilket selskab han ifølge oplysninger fra cvr-registeret siden stiftelsen har været registreret som direktør. Klageren er eneanpartshaver i selskabet og besidder således 100 % af stemmerettighederne.

Selskabet har branchekode 702200 - Virksomhedsrådgivning og anden rådgivning om driftsledelse, og selskabets formål er projektledelse, konsulentydelser, forretningsudvikling og investering.

Selskabet har ikke udbetalt løn til klageren i perioden fra selskabets stiftelse frem til oktober 2015.

Den 30. september 2016 sendte SKAT forslag til afgørelse til klageren, hvoraf det fremgik, at SKAT agtede at forhøje klagerens skattepligtige personlige indkomst for indkomståret 2014 med 696.000 kr. i form af løn fra H1 ApS.

Klageren har i forbindelse med SKATs sagsbehandling indsendt en direktørkontrakt, hvoraf det bl.a. fremgår:

"Direktørkontrakt for
H1 ApS

Mellem
H1 ApS
(…), By Y1
Og
A
(…), By Y1

Er med virkning pr. 01.04.2013 indgået følgende aftale:

[…]

Direktørens beføjelser og pligter
§ 1 - Tiltrædelse

Stk. 1
Direktøren er med virkning fra den 1. april 2013 tiltrådt som direktør i H1 ApS. 

Stk. 2
Tiltrædelsen anmeldes til Erhvervs- og Selskabsstyrelsen. 

§ 2 - Ansvar

Stk. 1
Direktøren er ansvarlig for den daglige ledelse af Selskabets samlede virksomhed. Ved "daglig ledelse" skal i denne kontrakt forstås den normale eller løbende drift af Selskabet. 

Stk. 2
Direktøren er ansvarlig for, at Selskabets virksomhed foregår i overensstemmelse med de til enhver tid gældende forskrifter for Selskabets virksomhed og i øvrigt i overensstemmelse med Selskabets vedtægter samt lovgivningen, herunder, men ikke begrænset til, bogførings- og regnskabslovgivning. 

Stk. 3
Hvor intet andet er anført i denne kontrakt eller følger af lov, skal Funktionærlovens regler anvendes på ansættelsesforholdet, herunder på Direktørens rettigheder og ansættelsesvilkår i øvrigt. 

Direktørens økonomiske rettigheder under ansættelsen
§ 3 - Vederlag
Direktøren aflønnes med kr. 58.000 månedligt. Inden udløbet af 2017 skal det månedlige vederlag genforhandles.

§ 4 - Bonus

Stk. 1
Ud over det i § 3 nævnte fastsatte vederlag er Direktøren berettiget til en årlig bonus, der fastsættes efter forhandling mellem parterne udfra Selskabets nettoresultat beregnet i henhold til Årsregnskabsloven. Hvis kontraktens ophør - det være sig ved opsigelse eller Direktørens død - ikke er sammenfaldende med regnskabsårets udløb, tilkommer der Direktøren eller dennes bo en tidsmæssigt proportional bonus for den forløbne del af regnskabsåret.

Stk. 2
Parterne kan aftale aconto-udbetaling af bonus.

§ 5 - Benefits

Stk. 1
Direktøren er berettiget til godtgørelse fra Selskabet efter statens takster for erhvervsmæssig kørsel i privat bil. 

Stk. 2
Selskabet stiller en mobiltelefon til Direktørens fri rådighed og betaler alle hermed forbundne udgifter. Endvidere betaler Selskabet alle udgifter ved den hos Direktøren privat installerede telefon og internetforbindelse samt udgifter til relevante faglige kontingenter og medlemskaber, aviser og tidsskrifter. 

§ 6 - Pension
Selskabet bidrager ikke til Direktørens pension.

[…]

§ 8 - Ophør
Ansættelsesforholdets opsigelse skal varsles fra Selskabets side 6 måneder og fra Direktørens side med 3 måneder. Opsigelse skal meddeles skriftligt til udgangen af en måned.

[…]

Underskrifter
Direktørkontrakten underskrives i to eksemplarer, hvoraf Selskabet og Direktøren hver modtager ét.

By Y1, den 30.03.2013

(…)		(…)
H1 ApS		A (direktør)"

Af mail fra klagerens revisor af 20. januar 2016 fremgår bl.a.:

"Jeg har vedhæftet et udkast til en direktørkontrakt, som vi skal have tilrettet og udfyldt med tilbagevirkende kraft.
Den skal dateres tilbage til din start som lønnet direktør i Aps’et."

SKAT har i forbindelse med klagerens sag vedrørende indkomståret 2016 sendt to orienteringsbreve, henholdsvis den 16. december 2016 og den 17. januar 2017. Af orienteringsbrevet af 16. december 2016 fremgår bl.a.:

"Til orientering
Da det i e-mail af 11. november 2016 fra advokat [navn udeladt] er oplyst, at ansættelseskontrakten mellem dig og H1 ApS først er underskrevet i 2016, flyttes beskatningstidspunktet af den samlede løn for perioden 1/4 2013 til 30/6 2015 til indkomståret 2016.

Konsekvensen heraf er, at du vil blive beskattet af yderligere A-indkomst i indkomståret 2016.

Kopi af brev til H1 ApS vedrørende SKATs forslag til indberetning af A-indkomst og angivelse og indberetning af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag er vedlagt."

Af orienteringsbrev af 17. januar 2017 fremgår bl.a.:

"Konsekvensen heraf er, at du vil blive beskattet af yderligere A-indkomst i indkomståret 2016.

Kopi af brev til H1 ApS vedrørende SKATs afgørelse om indberetning af A-indkomst og angivelse og indberetning af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag er vedlagt."

SKAT har ved udsendelsen af orienteringsbrevet vedlagt afgørelsen for H1 ApS. Det fremgår af afgørelsen, at selskabet blev pålagt at indberette løn til direktøren. Det fremgår endvidere, at hvis selskabet ikke foretog indberetning indenfor 8 dage fra afgørelsen, ville SKAT foretage indberetningen.

SKAT har oplyst, at da selskabet ikke selv indberettede direktørens løn, foretog SKAT indberetning den 3. februar 2017 med konteringsdato 17. februar 2017.

Det fremgår af klagerens årsopgørelse for 2016, at klageren havde en lønindkomst på 2.456.492 kr.

Klagerens repræsentant har også påklaget indkomståret 2016, på baggrund af ovenstående opgørelse. Af klagen fremgår bl.a.:

"Årsopgørelsen medfører en forhøjelse af min klients skattepligtige indkomst for 2016 med 1.740.000 kr., som min klient er uenig i beskatningen af.

Min klient har på intet tidspunkt modtaget en agterskrivelse om at SKAT ville forhøje min klients indkomst med 1.740.000 kr. Ligeledes har min klient på intet tidspunkt modtaget en kendelse omkring dette forhold."

Skatteankestyrelsen har i forbindelse med sagen vedrørende indkomståret 2016 modtaget kommunikation mellem klagerens repræsentant og SKAT.

Klagerens repræsentant har indsendt mail af 6. juni 2018 til SKAT, hvoraf det bl.a. fremgår:

"Den 16. december 2016 skrev du et brev til min klient om at han vil blive beskattet i 2016 af den omhandlede løn. Du anførte således:

"Konsekvensen heraf er, at du vil blive beskattet af yderligere A-indkomst i indkomståret 2016". 

Jeg har imidlertid aldrig modtaget nogen agterskrivelse vedrørende en eventuel ændring af min klients indkomstforhold for 2016, som skulle afspejle en yderligere beskatning af min klient i dette år. Jeg har heller ikke modtaget nogen kendelse, der skulle statuere dette. Har du mulighed for at sende mig kopi af eventuel agterskrivelse vedrørende min klients lønforhold?

Ved kendelse af 17. januar 2017 for A personligt har SKAT skrevet, at løn for dette år på 696.000 kr. overføres til beskatning i 2016, jf. i øvrigt ovenfor. Indkomsten blev imidlertid ikke ændret, så jeg går ikke ud fra, at der oprindeligt har været en forhøjelse vedrørende dette beløb for dette år. Ligeledes går jeg ikke ud fra, at der har været nogen personlige forhøjelse for 2013 og 2015, som er blevet nedsat som følge af, at min klient personligt beskattes i 2016, men beder dig blot bekræfte dette for god ordens skyld.

Vedrørende selskabets forhold bemærker jeg, at der den 17. januar 2017 blev udstedt kendelse, hvorved man nedsatte selskabets skattepligtige indkomst for 2014 med 696.000 svarende til den løn, som SKAT mente, at selskabet havde pligt til at betale for dette år. De 696.000 kr. relaterer sig som nævnt alene til 2014, og mit spørgsmål til dig er derfor, om selskabet har modtaget kendelser vedrørende 2013 og 2015 omkring nedsættelse af den skattepligtige indkomst med den løn, som SKAT mener selskabet havde pligt til at udbetale for disse år (dvs. kendelser lignende den kendelse, der blev lavet til selskabet den 17. januar 2017 om nedsættelse af indkomsten med løn). Jeg har aldrig modtaget agterskrivelse eller kendelse vedrørende nedsættelse af 2013 (9x58.000 kr. eller samlet 522.000 kr.) eller 2015 (9x58.000 kr. eller samlet 522.000 kr.) på samme måde, som der er sket for 2014."

SKAT har i skrivelse af 19. juni 2018 besvaret repræsentantens henvendelse. Af skrivelsen fremgår bl.a.:

"Vedrørende beskatning af løn til A, personligt
Selskabet er i afgørelse af 17. januar 2017 pålagt at indeholde A-skat og arbejdsmarkedsbidrag samt indberette løn, A-skat og arbejdsmarkedsbidrag til eindkomst. Denne afgørelse er påklaget til Skatteankestyrelsen d. 13. marts 2017.

Det fremgår også af afgørelsen, at såfremt indberetningerne ikke er foretaget senest 8 dage fra afgørelsestidspunktet, foretager SKAT indberetningen.

Da selskabet ikke foretog indberetningen, er denne foretaget af SKAT d. 3. februar 2017 med posteringsdato på skattekontoen d. 17. februar 2017.

Da indberetning er foretaget til elndkomst, er den samlede løn på 1.740.000 kr. automatisk påført As årsopgørelse for 2016."

SKATs afgørelse
SKAT har truffet afgørelse om, at klageren har erhvervet ret til løn fra H1 ApS for arbejde udført i 2014, og henført lønnen til beskatning i indkomståret 2016. Af SKATs afgørelse fremgår bl.a.:

" 1.1 De faktiske forhold
Det fremgår af direktørkontrakt for H1 ApS, at du som direktør, aflønnes med 58.000 kr. månedligt.

Det er også dig, der har udført arbejdet i selskabet, da der ikke er øvrige ansatte i selskabet.

Du har oplyst, at du har haft ansættelse i virksomheden G1, hvilket har gjort det muligt for dig at undlade udbetaling af den optjente løn.

Det fremgår af foreliggende direktørkontrakt, at der med virkning pr. d. 01.04.2013 er indgået en direktørkontrakt mellem dig og selskabet.

Kontraktens underskrift er dateret den 30.03.2013 og kontrakten er underskrevet af begge parter.

Kontrakten er vedhæftet i e-mail til SKAT fra dig den 2. august 2016, og betegnes (Dok. 1). Du har i din e-mail tilføjet følgende vedrørende kontrakten:

"Det er vigtigt at understregen at jeg har arbejdet for G1 fra 15.01.1996 indtil 31.08.2015. G1 løn gjord det muligt for mig at holde H1 og H1 ApS indtagter ind i forretningen. G1 kendte til mine bi-aktiviteter. Ved oprettelsen af ApS’en fik jeg god nok formuleret en kontrakt aftale (Dok. 1). Det er dog ikke før efter 01.09.2015 (hvor jeg blev hel selfstandig) at jeg har trukket løn ud af H1 ApS."

Selskabet har udbetalt løn til dig siden oktober 2015.

1.2.    Dine bemærkninger
Dine bemærkninger i e-mail af 3. oktober 2016:
"Skal jeg betale skat på de 696.000,-, som jeg har tilgode, selv om jeg ikke har fået dem på min privatkonto som løn?" 

Advokat [navn udeladt]s bemærkninger i e-mail af 11. november 2016:

I henhold til direktørkontrakt dateret den 30. marts 2013, indgået mellem A og H1 ApS, fremgår det, at A aflønnes med kr. 58.000 månedligt med virkning fra den 1. april 2013. 

A har ikke hævet løn i 2014, men SKAT anfører i forslag til afgørelse, at der er erhvervet ret til lønnen på dette tidspunkt, uagtet han ikke har modtaget pengene. 

Dette er imidlertid ikke korrekt, da kontrakten ikke forelå i 2014, men først blev indgået i 2016 (se nedenfor). A har ikke i 2014 udbetalt løn fra sit selskab til sig selv, idet han ikke har haft behov for dette, mens han arbejdede hos G1, hvorfra han fik en tilstrækkelig fast månedlig lønudbetaling. Først efter han opsagde sin stilling pr. 31. august 2015 for at fokusere fuldt ud på sin egen virksomhed, er behovet for kontante lønudbetalinger opstået. 

A var som følge af rådgivning fra sin revisor fejlagtigt af den opfattelse, at direktørkontrakten inkl. aftalen vedr. løn skulle foreligge på samme tidspunkt som virksomhedens stiftelse, og derfor indgik han først i januar 2016 direktørkontrakt, som blev dateret tilbage til den 1. april 2013. Tilbagedateringen af kontrakten var en klar fejl og det var ikke As hensigt eller forståelse, at der skulle opstå et retskrav på lønudbetaling, der dermed ville udløse beskatning, før det tilsigtede tidspunkt, hvor han opsagde sin stilling hos G1. Direktørkontrakten forelå altså ikke i 2014, og henset hertil, samt til at A har haft en forkert opfattelse af krav til indgåelse af kontrakten og de konsekvenser det ville få, vil jeg venligst anmode SKAT om at se bort fra direktørkontrakten for indkomståret 2014. E-mail korrespondance vedlægges som bilag A som dokumentation for, at kontrakten først blev indgået i 2016. 

Subsidiært bemærkes det, at i henhold til Kildeskatteloven § 46, stk. 2 sammenholdt med bekendtgørelse nr. 499 af 27. marts 2015, beskattes A-indkomst i det indkomstår, hvor udbetalingen finder sted. Har udbetaling dog ikke fundet sted på et tidspunkt, der ligger 6 måneder efter, at indkomstmodtageren har erhvervet endelig ret til indkomsten, er selskabet dog indeholdelsespligtig af beløbet på dette tidspunkt. For så vidt angår As ret til at få udbetalt løn fra sit selskab, forfalder skatten først 6 måneder efter retserhvervelsen, hvilket betyder at lønnen først skal beskattes i indkomståret 2016 og fremefter, idet han først erhvervede endelig ret til lønnen da kontrakten blev indgået i 2016.

Advokat [navn udeladt]s supplerende bemærkninger i e-mail af 5. december 2016:

"Under henvisning til drøftelse pr. telefon bekræfter jeg, at dette punkt fastholdes som i brevet af 11. november 2016. 

SKAT har 2 gange informeret min klient om, at SKAT i tilfælde af, at indsigelsen imod lønnen fastholdes, i stedet vil foretage en korrektion af rette indkomstmodtager, således at min klient personligt anses for at være rette indkomstmodtager af indkomsten i selskabet. Dette er også oplyst til mig ved telefonisk henvendelse. 

Min klient anmoder dog om, at SKAT nedsætter lønindkomsten. Såfremt SKAT måtte være af den opfattelse, at der som følge heraf skal foretages andre korrektioner, er der intet, min klient kan gøre for at imødegå dette. 

På denne baggrund fastholdes indsigelsen."

1.3.    Retsregler og praksis
Statsskattelovens § 4, stk. 1, litra c (Lov nr. 149 af 10/4 1922).
Kildeskattelovens § 46, stk. 2 (LBK nr. 117 af 29/01 2016).

1.4.    SKATs bemærkninger og begrundelse, forslag
Det fremgår af statsskattelovens § 4, stk. 1, litra c, at løn er skattepligtig indkomst.

Da der foreligger en ansættelseskontrakt, hvoraf det fremgår at du har krav på en løn på 58.000 kr. pr. måned, svarende til 696.000 kr. årligt, og at du som den eneste ansatte i selskabet har udført arbejde i selskabet, er du skattepligtig af lønnen.

At det ikke har været nødvendigt for dig at hæve løn, grundet anden ansættelse, ændrer ikke det faktum, at du har haft krav på løn

SKAT foreslår derfor at forhøje din indkomst med 696.000 kr. Der henvises til statsskattelovens § 4, stk. 1, litra c.

Du anses at have et tilgodehavende i selskabet på 696.000 kr. pr. 31/12 2014.

1.5.    SKATs bemærkninger og afgørelse
Advokat [navn udeladt] har rejst tvivl om dateringen af hovedanpartshavers ansættelseskontrakt med selskabet, og har i skrivelse af 11. november 2016 anført at kontrakten først er indgået i 2016.

Det anføres ligeledes, at det ikke har været din hensigt, at du skulle have et retskrav på løn før i 2015. Men at det som følge af rådgivning fra revisor var din opfattelse at kontrakten skulle foreligge på tidspunktet for selskabets stiftelse. Der henvises her til en e-mail fra en medarbejder i revisionsfirmaet.

Advokat [navn udeladt] anmoder derfor om, at SKAT ser bort fra kontrakten for indkomståret 2014.

Advokatens subsidiære opfattelse, er jf. Kildeskatteloven § 46 stk. 2, at lønnen først skal beskattes i indkomståret 2016 og fremefter, idet du først erhvervede endelig ret til lønnen da kontrakten blive indgået i 2016.

SKATs bemærkninger til dine oplysninger:
Du har i e-mail af 3. oktober 2016 oplyst, at SKATs forslag overordnet svarer til det vi har snakket om på vores møder.

Du har på intet tidspunkt i forløbet givet udtryk for, at ansættelseskontrakten skulle have været underskrevet på et andet tidspunkt end det den udviser.

SKAT kan bemærke følgende til advokat [navn udeladt]s synspunkter:
SKAT finder at kontrakten klart og tydeligt angiver, at den er gældende fra 1/4 2013 og at du fra denne dato oppebærer en løn på kr. 58.000 pr måned.

Du anses for at være erfaren med hensyn til indgåelse af kontrakter, herunder at du har det fornødne kendskab til begreber som ikrafttræden mv.

Du har ved mail af 2/8 2016 sendt den underskrevne ansættelseskontrakt til SKAT, og oplyste dertil at den pågældende kontrakt blev formuleret ved oprettelsen af selskabet.

Du har ikke bestridt at du har underskrevet kontrakten, hvorefter der ikke kan bortses fra kontrakten for indkomståret 2014.

Under sagens behandling har SKAT konstateret, at der ikke var udgiftsført løn i selskabet.

Det er ubestridt dig som udfører alt arbejdet i selskabet, hvorfor der har været rejst spørgsmål om hvem som havde ejerskabet til vederlaget fra dit arbejde.

Med henvisning til den fremlagte ansættelseskontrakt blev det fastslået, at selskabet havde erhvervet ret til vederlaget fra dit arbejde, projekterne, forskningsresultaterne og de deraf følgende rettigheder.

Hensigten med ansættelseskontrakten har således været, at sikre at selskabet havde erhvervet ret til vederlag og rettigheder fra dit arbejde fra 1/4 2013 og frem, og for dette skulle du modtage 58.000 kr. pr. måned

Det er et faktum, at der foreligger en underskrevet ansættelseskontrakt, blot har advokaten rejst tvivl om datoen for underskriften.

Såfremt advokatens oplysning om, at du underskrev kontrakten i starten af 2016 lægges til grund, er indkomsten skattepligtig 6 måneder senere, hvilket medfører at A-skat og arbejdsmarkeds-bidrag skulle være angivet senest ved udgangen af august 2016. Der henvises til kildeskattelovens § 46.

SKAT har som følge heraf, pålagt selskabet at indeholde A-skat og arbejdsmarkedsbidrag for selskabets direktør (dig), samt at indberette A-indkomst, A-skat og arbejdsmarkedsbidrag til eIndkomst (indkomstregistret) for perioden 01.04.2013 - 30.09.2015 vedrørende lønafregningsperioden august 2016.

Beskatning af løn for 2014 på i alt 696.000 kr. vil derfor blive overført til beskatning i indkomståret 2016.

Tidligere forslag til forhøjelse af indkomsten tilbageføres derfor under henvisning til kildeskattelovens § 46, stk. 2.

Svaret på dit spørgsmål er derfor, at du bliver beskattet af lønnen uanset om den er udbetalt eller ej." 

Klagerens opfattelse
Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om at SKAT skal anerkende, at klageren ikke havde ret til løn fra selskabet H1 for indkomståret 2014.

Af klagen fremgår bl.a.:

"Nærværende sag omhandler spørgsmålet om, hvorvidt hovedaktionær og direktør i selskabet, A, har indgået direktørkontrakt med selskabet H1 ApS (herefter "Selskabet") fra virkning fra 30. marts 2013, og om han derved har et krav på løn fra selskabet for indkomståret 2014 på 696.000 kr.

I henhold til kildeskatteloven § 46, stk. 1 og stk. og arbejdsmarkedsbidragsloven § 7 har SKAT overført forpligtelsen for H1 til at indeholde arbejdsmarkedsbidrag og A-skat af den personlige indkomst til indkomståret 2016. Dette ændrer imidlertid ikke på, at SKAT ved kendelsen har afgjort, at klager har ret (pligt..!) til at modtage løn tilbage fra 30. marts 2013, hvilket klager ikke er enig i.

SAGSFREMSTILLING 

A stiftede den 1. april 2013 selskabet H1 ApS. Selskabet driver konsulentvirksomhed vedrørende forretningsudvikling indenfor […].

Indtil udgangen af august 2015 var A ansat i G1, mens han sideløbende, med G1 accept, drev selvstændige konsulentforretning i regi af H1 ApS. Pr. 31. august 2015 fratrådte A sin stilling i G1 for at fokusere fuldt ud på sin virksomhed, og fra dette tidspunkt opstod der hos A et behov for at få systematiske månedlige lønudbetalinger fra Selskabet.

A var af den opfattelse, at der burde udarbejdes en direktørkontrakt, som fra 31. august 2015 gav ham ret til det vederlag, som han nu ville lade sig udbetale, og han udarbejdede derfor et udkast til direktørkontrakt, som han drøftede med sin revisor.

Det bemærkes, at A ikke havde brug for løn fra sit personlige selskab før hans ansættelse i G1 ophørte, og at han derfor heller ikke lod sig udbetale løn. Selskabet optog heller ikke nogen forpligtelse til at udbetale A løn i regnskabet for 2013 eller 2014.

****

A [udformede] som nævnt et udkast til direktørkontrakt, og han drøftede udkastet med sin revisor, da han ikke har forstand på udarbejdelse af sådanne kontrakter. I denne sammenhæng fik A oplyst af sin revisor, at en direktørkontrakt skulle foreligge på tidspunktet for selskabets stiftelse. Som en følge heraf, valgte A efterfølgende at datere direktørkontrakten tilbage til den 30. marts 2013.

E-mail korrespondancen dateret den 20. januar 2016 mellem revisionsfirmaet og A fremlægges som bilag 2, som dokumenterer, at direktørkontrakten først blev udarbejdet og indgået i 2016.

Det fremgår af direktørkontrakten, at A aflønnes med 58.000 kr. månedligt. Kontrakten fremlægges som bilag 3.

Formålet med tilbagedateringen af aftalen var ikke, at der skulle opstå et retskrav på udbetaling af løn bagudrettet til den 1. april 2013, men derimod at lønnen skulle udbetales fra den 1. september 2015 og fremadrettet. Den eneste grund til tilbagedateringen af kontrakten var, at A af sin revisor fik oplyst, at kontrakten skulle dateres tilbage til selskabets stiftelsestidspunkt, idet direktørkontrakten skulle have foreligget på dette tidspunkt. Dette var naturligvis ikke et korrekt råd, men dette var baggrunden for, at A daterede kontrakten tilbage til selskabets stiftelse.

A har ikke fået udbetalt løn i indkomstårene 2013 og 2014 og det har aldrig været meningen, at han skulle erhverve ret til løn fra marts 2013. Derfor har selskabet ikke i regnskaberne optaget en forpligtelse til at udbetale løn, og der fremgår ikke af regnskaberne for 2013, 2014 eller 2015 nogen gældsforpligtelse fra selskabet til A. Ligeledes har selskabet af samme grund ikke indeholdt A-skatter af de lønudbetalinger, som A ikke havde ret til. H1 ApS regnskab for indkomståret 2014 fremlægges som bilag 4.

**********

A har ikke under indledende møder med SKAT har oplyst, at kontrakten først blev udfærdiget i 2016. 

ANBRINGENDER 

Det gøres gældende, at kontrakten er indgået i januar 2016 med det formål at sikre et retskrav på lønudbetaling fra tidspunktet, hvor behovet for løn opstod i august 2015.

Det har på intet tidspunkt været meningen med kontrakten, at denne skulle medføre ret til at modtage løn fra april 2013, hvilket i øvrigt også ville være med tilbagevirkende kraft, hvilket har formodningen imod sig.

Eftersom det ikke var hensigten, at der skulle opstå et retskrav på lønudbetaling med tilbagevirkende kraft fra 1. april 2013, har A naturligvis heller ikke erhvervet ret til løn fra dette tidspunkt.

Dette understøttes tillige af, at der ikke i regnskaberne er optaget en forpligtelse til at udbetale løn.

SKAT’s antagelse om, at det har været hensigten, at der skulle opstå et krav på løn fra 1. april 2013 er derfor ikke korrekt.

Det er ubestridt, at kontrakten først blev indgået og underskrevet i januar 2016. Tilbagedateringen af kontrakten var en klar fejl, som følge af misforstået professionel rådgivning, og det var ikke As hensigt eller forståelse, at der skulle opstå et retskrav på lønudbetaling, da han opsagde sin stilling hos G1."

SKATs udtalelse på baggrund af klagen
Af SKATs udtalelse fremgår bl.a.:

"Klagers påstand er, at han ikke har krav på løn fra selskabet for indkomståret 2014.

SKAT henser til sagens faktum, hvor der forligger en lønaftale mellem hovedanpartshaver og selskabet, som hovedanpartshaver har underskrevet. Aftalen er kortfattet og let overskuelig, hvor lønkravet på kr. 58.000 pr måned er helt klart.

Klagers påstand om at han underskrev i 2016 med en dato i 2013, fordi han ikke har forstand på kontrakter, må SKAT bestride.

Klagers anses via sit arbejde med indgåelse af […]kontrakter, at være bekendt med konsekvensen af at underskrive en kontrakt.

Formålet med kontrakten har været at sikre, at det var selskabet og ikke klager, som blev beskattet af indtægterne og erhvervede ejerskabet til alle rettigheder.

Det forhold at lønaftalen angiver et månedligt lønbeløb, ses at være konsekvensen af, at aftalen blev underskrevet i 2016 med virkning fra 2013. Klager kunne ikke i 2016 indgå en lønaftale med tilbagevirkende kraft, hvorved selskabet erhvervede alle indtægter/rettigheder tilbage fra 2013, uden at selskabet betalte markedsprisen for dette, jf. Ligningsloven § 2.

Klager henviser til, at kontrakten først skulle give krav på løn fra august 2015.

SKAT må konstatere, at hverken udskydelse af retskrav eller tidspunktet august 2015 fremgår af kontrakten, hvorfor der ikke ses belæg for klagers påstand.

Bemærk særligt:
Bilag 2
•          Vedrørende direktørkontrakten (DOK. 1), som klager har sendt til SKAT i e-mail af 2. august 2016, bemærkes, at underskriftsdatoen 30.03.2013 er håndskrevet, hvilket direktørkontrakten der er indsendt sammen med klagen ikke er. Det vil sige, at der er tale om 2 forskellige kontrakter, men begge angiver at direktøren aflønnes med 58.000 kr. månedligt.

Bilag 3, e-mail af 3. oktober 2016, As bemærkninger til forslaget:
•          "Overordnet svarer det til det, vi har snakket om på vores møder" og "Skal jeg betale skat på de 696.000 kr., som jeg har tilgode, selv om jeg ikke har fået dem på min private konto som løn?"
Dette viser at klager anser lønnen som et tilgodehavende.

Klager anfører, at det forhold at der i selskabets regnskab i 2013 og 2014 ikke er afsat skyldig løn, skulle bevise at der ikke findes en lønaftale - alternativt at det trods indholdet i dokumentet ikke har været hensigten af klager skulle have været lønansat fra selskabets start.

SKAT finder klagers påstand for irrelevant for sagens bedømmelse. Klager anfører selv i klagen, at hans revisor har begået fejl.

Der er tale om en mangel ved regnskabet, når der ikke er afsat skyldig løn. Denne mangel er selv­ sagt ikke bevis for, at der ikke foreligger en lønaftale.

Klager har ikke bestridt, at det er ham som har underskrevet aftalen med sit selskab. Klager har ligeledes ikke bestridt, at der foreligger en ansættelsesaftale. Der er således ikke tale om et falsum.

Herefter må aftalen bedømmes efter sit indhold, som må anses for utvetydigt.

SKAT fastholder derfor at klager har krav på løn for indkomståret 2014, jf. ansættelseskontrakten." 

Retsmødet
Repræsentanten fastholdt på retsmødet den nedlagte påstand. Repræsentanten gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg. Det blev fremhævet, at klageren ikke har retserhvervet løn for den omhandlede periode. Det blev yderligere anført, at kontrakten skulle sikre grundlag for løn fra september 2015. Denne forståelse af kontrakten underbygges af de faktiske forhold, herunder, at klageren fratrådte sin stilling hos G1 den 31. august 2015, at der ikke er udbetalt løn fra selskabet frem til dette tidspunkt, at der ikke er afsat løn i selskabets regnskaber og at kontrakten er tilbagedateret. Det er ikke muligt at erhverve ret til løn med tilbagevirkende kraft. Der var ikke et skattemæssigt formål med tilbagedateringen. Der bør beskattes i overensstemmelse med realiteten.

Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsen stadfæstes. Kontrakten anses som utvetydig og lægges til grund efter sit indhold. Selskabet har ikke udbetalt løn frem til oktober 2015.

Landsskatterettens afgørelse
Løn er skattepligtig efter statsskatteloven § 4, litra c.

Der foreligger direktørkontrakt mellem klageren og H1 ApS, dateret den 30. marts 2013. Det fremgår af kontrakten, at klagerens løn fra selskabet udgør 58.000 kr. pr. måned og at kontrakten træder i kraft den 1. april 2013.

Efter retserhvervelsesprincippet sker beskatningen af løn på det tidspunkt, hvor der foreligger et retskrav på løn, uanset om lønnen udbetales. På baggrund af kontraktens klare ordlyd findes klageren at have retserhvervet løn fra selskabet af den i kontrakten anførte størrelse fra 1. april 2013, herunder vedrørende indkomståret 2014.

På baggrund af sagens oplysninger om kontraktens indgåelse må det lægges til grund, at kontrakten blev indgået i 2016. Det tiltrædes derfor, at klageren først erhvervede ret til løn for arbejde udført for H1 ApS i 2014 i indkomståret 2016, hvorfor det er med rette, at SKAT har henført beløbet, 696.000 kr., til beskatning i indkomståret 2016.

Lønnen er ikke udbetalt til klageren fra selskabet. I denne situation gælder det i henhold til bekendtgørelse nr. 499 af 27. marts 2015 om kildeskat, § 20, at lønindtægter, der kommer til udbetaling efter udløbet af en indtjeningsperiode, medregnes ved indkomstopgørelsen for det indkomstår, hvori udbetalingen finder sted. Hvis udbetalingen bliver udskudt, medregnes lønnen på indkomstopgørelsen senest seks måneder efter retserhvervelsen.

På denne baggrund stadfæstes SKATs afgørelse.