Klagen vedrører et bindende svar, idet der er stillet følgende spørgsmål:
- Kan det bekræftes, at A's fulde skattepligt til Danmark, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, ikke genindtræder, jf. kildeskattelovens § 7, stk. 1, hvis han under familiens kortvarige ferieophold her i landet udfører arbejde af begrænset omfang og karakter (i form af besvarelse af e-mails og telefonopkald), jf. beskrivelsen nedenfor?
- Vil besvarelsen af spørgsmål 1 blive ændret, hvis A fysisk deltager i et bestyrelsesmøde el. lignende her i landet ikke som bestyrelsesmedlem, men som COO/ansvarlig for aktiviteten i Kina?
Klagen til Landsskatteretten vedrører alene Skatterådets svar på spørgsmål 2.
Skatterådets afgørelse
Skatterådet har besvaret spørgsmål 1 og spørgsmål 2 med "Ja".
Landsskatterettens afgørelse
Landsskatteretten ændrer det bindende svar på spørgsmål 2 til "Nej".
Sagens oplysninger
I anmodningen om bindende svar og supplerende indlæg til Skatterådet er oplyst følgende:
A flyttede til Kina den 27. juli 2005 i forbindelse med, at han blev udstationeret som fabrikschef for H1 Ltd., i Kina. A er i dag General Manager for H1 Ltd.
H1 Ltd. er en del af H-koncernen. H1 Ltd. er 100 % ejet af H2 A/S, som ejes af H3 ApS og H4 ApS. A har ikke noget medejerskab.
Udstationeringen til H1 Ltd. var fra begyndelsen tidsubegrænset. Den blev senere gjort tidsbegrænset, men er senest igen gjort tidsubegrænset, således at A reelt er General Manager for H1 Ltd., indtil han fylder 70 år.
I forbindelse med A's tiltrædelse som fabrikschef og General Manager for H1 Ltd., flyttede han og ægtefællen - B - og ægteparrets fire børn fra deres hidtidige helårsbolig beliggende på Y1. A flyttede i februar 2005, mens ægtefællen og parrets fire børn flyttede til Kina i juli 2005.
Parrets ældste søn er siden flyttet til Danmark og efterfølgende til Tyskland for at studere. Den næsteældste søn studerer kinesisk på X Universitet i Kina. De to yngste børn bor fortsat hjemme.
Ejendommen Y1
Ejendommen Y1, der er en landbrugsejendom, ejes 100 % af B. Hun købte ejendommen den 2. september 2002 for 2,1 mio. kr.
Til ejendommen er der et fritliggende enfamiliehus. Huset er opført i 1982. Boligarealet er på 294 m2, heraf bebygget areal på 186 m2 og udnyttet tagetage på 108 m2. Ikke godkendt kælder er på 144 m2.
Til ejendommen er der to landbrugsbygninger. Begge bygninger er registreret til erhvervsmæssig produktion vedrørende landbrug. Den ene bygning er på 300 m2 (grundplan), mens den anden bygning er på 67 m2. Til ejendommen hører der godt 12,6 ha landbrugsjord, som er bortforpagtet.
Ejendomsværdien pr. 1. oktober 2010 er 3.900.000 kr. Ejendomsværdien pr. 1. oktober 2009 og pr. 1. oktober 2008 var 4.850.000 kr.
Ægteparret afholdt i 2003 udgifter til istandsættelse af ejendommen for ca. 500.000 kr. I 2010 brugte ægteparret 200.000 kr. på opdatering af toilet på 1. sal, køkken, bryggers og vaskekælder for at fremme potentielle køberes interesse for ejendommen og salgsmulighederne.
Familien medbragte en del af deres personlige effekter og indbogenstande til Kina i forbindelse med udstationeringen, mens en mindre del af familiens indbo mv. blev tilbage på familiens hidtidige bopæl på Y1. Det var allerede på daværende tidspunkt klart for hele familien, at Kina i en rum tid ville være centrum for deres liv og livsførelse - det var her de skulle bo, arbejde, gå i daginstitution og skole mv. Der var helt klart hensigt om bopæl i Kina.
Dispensation fra bopælspligten og Jordbrugskommissionens påbud om afhændelse
Der er bopælspligt på ejendommen Y1 efter landbrugsloven.
I forbindelse med familiens flytning til Kina ansøgte B den 4. januar 2006 Jordbrugskommissionen om dispensation fra bopælspligten. Jordbrugskommissionen for Y2 Amt meddelte den 23. januar 2006 dispensation fra bopælspligten efter § 8, stk. 5, i lov om landbrugsejendomme frem til den 1. februar 2010.
Den 11. oktober 2010 meddelte Jordbrugskommissionen afslag på fornyet dispensation fra bopælspligten og gav påbud om salg af ejendommen senest den 1. november 2011. Af Jordbrugskommissions afgørelse fremgår følgende:
"Kommissionens bemærkninger
Det fremgår af landbrugsloven, at bopælspligten i forbindelse med erhvervelse af en landbrugsejendom skal opfyldes i 8 år, når ejendommen er erhvervet før den 1. april 2010 og skal påbegyndes opfyldt senest 6 måneder efter erhvervelsen.
Jordbrugskommissionen har på baggrund af ovenstående meddelt afslag på dispensation fra bopælspligten og påbud om afhændelse.
Ejeren skal derfor meddeles påbud om afhændelse af ejendommen. Normalt ville fristen være 6 måneder.
Jordbrugskommissionen har dog fundet, at omstændighederne gør, at fristen kan sættes til 1 år."
Den 6. oktober 2011 meddelte Jordbrugskommissionen på ny afslag på dispensation fra bopælspligten, men forlængede påbudsfristen for at sælge ejendommen til 1. november 2012. Af Jordbrugskommissionens afgørelse fremgår følgende:
"Kommissionens bemærkninger
B har allerede fået dispensation fra bopælspligten i ca. 4 år, da hendes ægtefælle var udstationeret i Kina. I 2010 fandt jordbrugskommissionen ikke, at der var grundlag for yderligere en dispensation indtil ejendommen var solgt, da der ikke var udsigt til, at bopælspligten ville blive opfyldt. Der blev derfor meddelt afslag og påbud om afhændelse af ejendommen.
Ejendommen er stadig ikke solgt, og der henvises til, at det er svært at sælge en liebhaverejendom som denne i disse tider. Jordbrugskommissionen finder ikke, at der i det fremsendte er nye oplysninger, der kan ændre kommissionens afgørelse af 1. november 2010 om yderligere dispensation fra bopælspligten.
Jordbrugskommissionen finder derimod, at der kan meddeles en forlængelse af påbudsfristen for at afhænde ejendommen, da det vurderes, at der har været tale om reelle og seriøse salgsbestræbelser. Bl.a. er prisen sat væsentlig ned, og der er foretaget salgsfremmende foranstaltninger i form af renovering af køkken og bad mv."
Der vil blive indsendt fornyet ansøgning til Jordbrugskommissionen om dispensation fra bopælspligten efter § 9, stk. 4, i bekendtgørelse nr. 306 af 26. marts 2010 til lov om landbrugsejendomme, da ejendommen ikke har kunnet sælges via mægler, og da ejendommen forgæves er forsøgt udlejet.
Y1 har været sat til salg siden 2008
Efter et par år i Kina besluttede ægtefællerne i 2008 sig for at sætte ejendommen til salg. Ejendommen blev derfor sat til salg hos Ejendomsmægler X i maj 2008 for 5,25 mio. kr. Prisen blev den 8. april 2010 nedsat til 4,85 mio. kr. og igen den 1. april 2011 til 4,5 mio. Prisen er senest den 1. december 2011 nedsat med yderligere 350.000 kr. til 4.150.000 kr. Procentuelt er der tale om en samlet nedsættelse på 21 % og nominelt sammenlagt 1,1 mio. kr. i forhold til den oprindelige udbudspris.
Der er foretaget salgsfremmende foranstaltninger i form af renovering af køkken og bad mv.
Der har været tale om seriøse og vedholdende salgsbestræbelser, jf. redegørelser fra Ejendomsmægler X.
På grund af finanskrisen er der ikke efterspørgsel efter denne type ejendom. Ejendommen er en perle, men usælgelig i det nuværende marked. Det er således tvivlsomt, om det overhovedet er muligt at få ejendommen solgt indenfor den nærmeste fremtid.
Sideløbende med salgsbestræbelserne er ejendommen siden efteråret 2011 forsøgt udlejet via Ejendomsmægler X i landsdækkende aviser og lokalt. Ejendommen har været annonceret lokalt i Y2 Amts Folkeblad den 27. oktober 2011 og landsdækkende i Børsen den 4. november 2011. Ejendommen vil også blive annonceret i Børsen i december 2011 og januar 2012.
Overnatning på Y1 i ferier og lignende
B og A og deres børn bor og overnatter i ejendommen på Y1 i forbindelse med, at familien er her i landet på grund af ferie- og familiebesøg eller lignende.
Deres ophold i Danmark har hidtil været kortvarige, jf. kildeskattelovens § 7, stk. 1, dvs. ikke haft en varighed på mere end 3 måneder i sammenhæng (uafbrudt ophold), og ikke oversteget 180 dage indenfor en løbende 12 måneders periode (flere ophold). De er her typisk i sommerferien og juleferien og eventuelt en mindre tur i forbindelse med familiehøjtidelighed (fødselsdag/guldbryllup eller lignende). De har ikke været i Danmark i mere end højst ca. 40 dage på grund af ferie eller lignende hvert halve år, og aldrig over én måned af gangen.
Ingen hensigt om tilbageflytning
B og A har ingen planer om at flytte tilbage til Danmark. Det var baggrunden for, at A's ansættelseskontrakt blev ændret i 2010, således at han nu er tidsubestemt/permanent tilknyttet H1 Ltd.
Familien føler definitivt, at deres egentlige hjem - deres midtpunkt for livsinteresser - er i Kina, hvilket også de objektive og konstaterbare forhold bekræfter.
Der er således ikke tale om, at f.eks. B og børnene flytter tilbage til Danmark, mens A forbliver i Kina, jf. SKM 2011.300.SR. Hele familien (med undtagelse af sønnen, som bor og studerer i Tyskland) forbliver boende i Kina og har fast tilknytning til Kina - ej til Danmark.
Den fulde skattepligts ophør den 1. januar 2008
I forbindelse med A's udstationering og familiens flytning til Kina blev der ikke taget forsvarligt hånd om B og A's skattepligtsforhold. Spørgsmålet om B og A's skattepligtsforhold blev først taget op til vurdering i forbindelse med, at Revisionsfirma R1 blev kontaktet af A i sommeren 2009.
Det var således allerede i sommeren 2009 Revisionsfirma R1's vurdering, at B og A's fulde skattepligt til Danmark de facto er ophørt i forbindelse med familiens flytning til Kina i 2005. B og A har hidtil selvangivet deres lønindkomst som lempelsesberettiget udenlandsk indkomst efter ligningslovens § 33 A.
Revisionsfirma R1 rettede derfor henvendelse til Skattecenter Y3 i december 2009 med anmodning om, at A blev registreret med ophør af fuld skattepligt pr. udrejsedagen den 27. juli 2005.
Efter samtaler med en skattemedarbejder hos Skattecenter Y3 blev det aftalt med SKAT, at B og A's fulde skattepligt til Danmark efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, skal anses for ophørt pr. den 1. januar 2008.
I overensstemmelse hermed blev der i forbindelse med indsendelsen af selvangivelsen for begrænset skattepligtige for 2009 indsendt en anmodning om genoptagelse af skatteansættelsen for 2008 på grund af ændret skattepligtsstatus (fra fuld skattepligtig efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, til begrænset skattepligtig efter kildeskattelovens § 2), ligesom der for B blev udarbejdet henstandssaldo og beholdningsoversigt efter aktieavancebeskatningslovens regler om fraflytningsbeskatning af urealiserede avancer på hendes anparter i G1 ApS.
Ifølge de personlige skatteoplysninger for A (R75) er han registret som udvandret.
Der vil også for indkomståret 2010 blive indsendt en selvangivelse for begrænset skattepligtige for B og A.
Ad. spørgsmål 1
Det er en kendsgerning, at B og A's fulde skattepligt til Danmark, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, er ophørt pr. den l. januar 2008.
Det er ligeledes en kendsgerning, at B og A ikke subjektivt har til hensigt at have hjemsted her i landet, jf. ligningsvejledningen 2011-1, D.A.1.
Det er ligeledes en kendsgerning, at B og A's ophold her i landet ikke vil overstige 180 dage indenfor en 12 måneders periode respektive et uafbrudt ophold på 3 måneder.
Familien holder ferie her i landet, hvor de overnatter på landejendommen Y1.
Hidtil har familien holdt sommerferie (ca. 4 uger om året) og juleferie (ca. 2 uger) i Danmark. Herudover er familien i Danmark, hvis der er familiebegivenheder at fejre.
Som General Manager og som ansvarlig for aktiviteterne i det kinesiske H1 Ltd. vil A notorisk have erhvervsmæssig aktivitet i Danmark, når han er på ferie her i landet. Men arbejdet er minimalt og begrænset. Han er i Danmark for at holde ferie med sin familie, som han - på grund af sin position som General Manager - ikke ser for meget til i sin travle hverdag. Han er familiemenneske - og ikke som direktøren/hovedaktionæren i SKM2011.300.SR.
Arbejdet vil være af beskedent og begrænset omfang og karakter, og der vil kun være tale om uopsætteligt arbejde, som ingen anden hos H1 Ltd. kan tage stilling til. Der vil være tale om undtagelser, da en lang række forhold vil blive håndteret af en stedfortræder eller lignende hos H1 Ltd., men det forventes naturligvis, at A vil forholde sig til vitale og væsentlige forhold under ferien, som alene han kan tage stilling til. Der vil således kun være tale om uopsætteligt og nødvendigt arbejde, som skal håndteres her og nu, og som ikke kan afvente, at han kommer tilbage til Kina fra ferie i Danmark. Arbejdet vil bestå i at foretage/besvare nødvendige telefonopkald, der vedrører hans arbejde og ansvar som General Manager og ansvarlig for aktiviteten i Kina for H1 Ltd., og besvarelse af nødvendige og uopsættelige e-mails. Men arbejdet vil være absolut sekundært i forhold til det at holde ferie og være af begrænset karakter.
Det minimale og begrænsede arbejde, som A vil kunne komme til at udføre, vil ikke ændre ved, at opholdet i alt overvejende grad har karakter af et ferieophold her i landet sammen med sin kone og sine børn.
A's arbejde under ferier her i landet vil således være minimalt og uopsætteligt/nødvendigt arbejde, som er tilladt i forhold til kildeskattelovens § 7, stk. 1, uden at det medfører, at den fulde skattepligt genindtræder efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.
Der skal derfor svares "ja" til spørgsmål 1.
Ad. spørgsmål 2
Der er kun én aktiv bestyrelse i H-koncernen, og det er i H2 A/S. A deltager i bestyrelsesmøderne - ikke som bestyrelsesmedlem, men i kraft af sin position som medlem af direktionen og COO (Chief Operation Officer) og GM (General Manager) for H1 Ltd.
A's deltagelse sker fra Kina via videomøder, altså hvor A er "virtuelt tilstede" i bestyrelseslokalet. A deltager fysisk én gang om året, når bestyrelsesmødet i H2 A/S afholdes i Kina, så bestyrelsen kan følge med i produktionen mv. Bestyrelsesmøderne i Danmark holdes hos H2 A/S i Y4, hvor der er videomødeudstyr.
A deltager i direktionsmøder (som COO) 1-2 gange om måneden. Også denne deltagelse sker via en videotelefon/virtuelt møde.
A er herudover bestyrelsesmedlem i en række af H2-gruppens underliggende selskaber, men der afholdes ingen selvstændige bestyrelsesmøder i disse selskaber, og A er således ikke fysisk i Danmark i forbindelse med bestyrelsesmøder i disse selskaber.
Det er Revisionsfirmaet R1's opfattelse, at den fulde skattepligt til Danmark ikke vil indtræde, selvom A f.eks. i forbindelse med, at familien holder juleferie her i landet, også deltager i et bestyrelsesmøde i H2 A/S - ikke som bestyrelsesmedlem, men som COO og direktionsmedlem, og derfor skal afrapportere om de økonomiske og produktionsmæssige forhold hos H1 Ltd. Tilsvarende bør gælde, selvom A rejser alene til Danmark udelukkende med det formål at deltage i et bestyrelsesmøde i Danmark - ikke som bestyrelsesmedlem, men som COO for H1 Ltd.
Der skal derfor svares "nej" til spørgsmål 2, dvs. at den fulde skattepligt efter en konkret vurdering ikke genindtræder, blot fordi A deltager i et bestyrelsesmøde ikke som bestyrelsesmedlem - men som COO.
Skatterådets afgørelse
Ad spørgsmål 1
Det er lagt til grund for besvarelsen, at SKAT i december 2009 har anset spørgerens fulde skattepligt til Danmark i henhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, for ophørt med virkning fra 1. januar 2008.
Det skal således vurderes, om de ophold, der er beskrevet i de stillede spørgsmål, medfører, at den fulde skattepligt genindtræder - en såkaldt tilflytningssituation.
Ifølge kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, foreligger der fuld skattepligt for personer, der har bopæl her i landet.
I praksis vil statuering af bopæl i henhold til kildeskattelovens bestemmelser være afhængig af, om den pågældende person har rådighed over en helårsbolig her i landet. Udgangspunktet er, at en sådan rådighed vil være en nødvendig og samtidig en tilstrækkelig betingelse til at statuere bopæl.
En helårsbolig uden bopælspligt er også en helårsbolig i skattemæssig henseende. Skatterådet har således i et bindende svar SKM2006.212.SR præciseret, at den omstændighed, at der er givet dispensation fra bopælspligten, ikke medfører, at personen ikke anses for at have bopæl til rådighed i Danmark, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.
Fuld skattepligt indtræder dog ikke ubetinget ved enhver erhvervelse af bopæl her i landet, idet kildeskattelovens § 7, stk. 1, fastslår, at personer, der erhverver bopæl her i landet uden samtidig at have ophold her, først bliver fuldt skattepligtige, når de tager ophold her i landet. Som sådant ophold anses ikke kortvarige ophold på grund af ferie eller lignende.
Ifølge praksis anses et uafbrudt ophold her i landet af en varighed på mere end 3 måneder, eller samlede ophold på i alt mere end 180 dage indenfor et tidsrum af 12 måneder, ikke for kortvarigt ophold på grund af ferie eller lignende.
Ved beregning af opholdets varighed her i landet medregnes ethvert påbegyndt døgn som et fuldt døgn.
De nævnte 3 måneder, respektive 180 dage, betragtes som maksimum for ophold, uden at skattepligten indtræder på grund af bopæl her. Dette maksimumsophold vil i almindelighed kunne accepteres, når der er tale om personer, hvis ophold har et overvejende feriemæssigt præg og således ikke er nødvendiggjort af en regelmæssig (løbende) personlig varetagelse af indtægtsgivende hverv.
Det er oplyst, at spørgeren råder over en helårsbolig i Danmark, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.
I praksis vil deltagelse i aktiviteter, der har en sådan karakter, at de udgør en løbende personlig varetagelse af indtægtsgivende erhverv medføre, at den pågældende har taget ophold.
Praksis er forholdsvis restriktiv med hensyn til, hvad der kan betragtes som "ferie eller lignende", idet alle former for arbejde som udgangspunkt må anses for uforeneligt med "ferie eller lignende".
I praksis viser en række afgørelser, hvor lidt der skal til, før skattepligten indtræder. Som eksempler på afgørelser, der fører til skattepligt på grund af arbejde, kan nævnes SKM2002.252.LR, hvor skattepligten ville indtræde, hvis den pågældende i sin sommerferie tog arbejde hos en dansk arbejdsgiver af en måneds varighed, SKM2006.41.SR, hvor skattepligten indtræder ved første tjenesterejse, og SKM2009.813.LSR, hvor skattepligten indtrådte som følge af deltagelse i 4 bestyrelsesmøder i et selskab. I SKM2011.300.SR fandt Skatterådet, at skattepligten ville indtræde for en virksomhedsejer og direktør, selvom den pågældende i videst muligt omfang ville begrænse sit arbejde under sit ophold her i landet. Skatterådet kom frem til, at skattepligten ville indtræde, fordi den pågældende spurgte til en meget lang periode (op til 3 måneder uafbrudt eller 180 dage sammenlagt), og kombinationen af opholdets længde og karakter førte til, at opholdet konkret ikke kunne anses for et kortvarigt ophold på grund af ferie eller lignende.
Der er også afgørelser, der accepterer en vis form for erhvervsmæssig aktivitet, uden at det fører til indtræden af fuld skattepligt. I TfS 1997.590 LSR ville en i udlandet bosat operasangerinde ikke blive fuldt skattepligtig som følge af et enkeltstående arrangement, uanset at den pågældende var ejer af en helårsbolig her i landet. I SKM2002.252.LR ville skattepligten ikke indtræde som følge af, at den pågældende under sit ferieophold i Danmark i 14 dage ville udføre arbejdsmæssige opgaver i form af forberedelse af undervisningsmateriale mv. til brug for undervisning i Schweiz.
Helt grundlæggende er for de 2 afgørelser, at det pågældende arbejde er meget minimalt og afgrænset i forhold til et konkret ophold. Det drejer sig i det ene tilfælde om afholdelse af en koncert i et år og i det andet om forberedelse af undervisning, medens den pågældende afholdt ferie i 14 dage i en andelsbolig i Danmark.
Af SKM2011.673.SKAT følger, at en sådan begrænset erhvervsmæssig aktivitet efter omstændighederne vil foreligge i forbindelse med besvarelse af sporadiske telefonopkald, e-mails og sms, der vedrører arbejde, og deltagelse i enkeltstående møder, uden at skattepligten indtræder af den grund, hvis formålet med opholdet her i landet er ferie eller lignende, herunder samvær med ægtefælle og børn. Der er mulighed for sporadisk besvarelse af e-mails og telefonopkald under ferie og lignende i Danmark. Enkeltstående arbejdsmæssige opgaver kan således håndteres uden at fratage det kortvarige ophold sin karakter af "ferie eller lignende".
Skatterådet har lagt vægt på, at spørgeren kun vil foretage minimalt og begrænset arbejde i form af nødvendige besvarelser af telefonopkald og e-mails, når han er i Danmark for at holde ferie med sin familie. De ophold, der er tale om, er bl.a. sommerferie ca. 4 uger om året og juleferie ca. 2 uger om året. Spørgeren har ikke været i Danmark i mere end højst ca. 40 dage på grund af ferie eller lignende hvert halve år, og aldrig over én måned ad gangen.
Skatterådet finder, at spørgerens arbejdsmønster må betegnes som sporadisk besvarelse af e-mails og telefonopkald under ferie og lignende i Danmark. Der er tale om enkeltstående arbejdsmæssige opgaver, der kan håndteres uden at fratage det kortvarige ophold sin karakter af "ferie eller lignende", jf. SKM2011.673.SKAT.
Skatterådet kan således bekræfte, at spørgerens fulde skattepligt til Danmark, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, ikke genindtræder, jf. kildeskattelovens § 7, stk. 1, hvis han under familiens kortvarige ferieophold her i landet udfører arbejde af begrænset omfang og karakter (i form af besvarelse af e-mails og telefonopkald).
Spørgsmål 1 er derfor besvaret med "Ja".
Ad spørgsmål 2
Spørgeren agter - udover de arbejdsrelaterede aktiviteter nævnt under spørgsmål 1 - at deltage i et bestyrelsesmøde her i landet i forbindelse med, at familien holder juleferie her.
Endvidere agter han at rejse alene til Danmark udelukkende med det formål at deltage i et bestyrelsesmøde her. Hans deltagelse i bestyrelsesmødet sker ikke som bestyrelsesmedlem (valgt hverv), men i kraft af daglig leder af drifts- og produktionsselskabet i Kina.
SKM2006.41.SR omhandlede A, som havde bopæl til rådighed i Danmark. Det var oplyst, at A i perioden fra 1. oktober 2005 til 28. februar 2006 ville opholde sig i København i forbindelse med tjenesterejser i ca. 16 dage. Omfanget af tjenesterejser i Danmark havde samme niveau som tjenesterejser til København inden for det seneste 1½ år. Overnatning ved tjenesterejser i Danmark skete oftest på hotel. Skatterådet fandt, at de nævnte tjenesterejser til København, hvor A boede på hotel, måtte betragtes som kortvarige ophold i Danmark for at udføre arbejde her. Bestemmelsen om, at kortvarigt ophold her i landet på grund af ferie eller lignende, der ikke medfører, at fuld skattepligt indtræder i medfør af kildeskattelovens § 7, stk. 1, omfatter ikke kortvarige ophold i Danmark for at udføre arbejde her. Skatterådet fandt derfor, at A´s fulde skattepligt til Danmark var genindtrådt på det tidspunkt efter marts 2005, hvor han foretog sin første tjenesterejse til Danmark, idet han på dette tidspunkt havde taget ophold i Danmark, jf. kildeskattelovens § 7, stk. 1.
I SKM2009.813.LSR ville klageren opholde sig i Danmark i alt 4-8 uger på årsbasis og i forbindelse hermed deltage i ca. 4 bestyrelsesmøder pr. år i selskabet G1 Holding A/S samt deltage i kurser og workshops af 1-2 dages varighed. Det var Landsskatterettens vurdering, at de ophold her i landet, hvori klageren ville deltage i bestyrelsesmøder, ikke kunne anses for kortvarige ophold på grund af ferie eller lignende, men at bestyrelsesmøder sidestilles med udførelse af arbejde. Det var Landsskatterettens opfattelse, at deltagelse i bestyrelsesmøder i Danmark under de oplyste omstændigheder ville have en sådan karakter, at de udgjorde en løbende personlig varetagelse af indtægtsgivende erhverv.
Skatterådet finder på baggrund af ovennævnte praksis fra Skatterådet og Landsskatteretten, at de arbejdsrelaterede aktiviteter, spørgeren vil foretage i Danmark, må betragtes som løbende, regelmæssig varetagelse af et indtægtsgivende erhverv. Bestyrelsesmøder er planlagte og jævnligt tilbagevendende, og deltagelsen i møderne udgør en bestemt arbejdsfunktion, der ikke kan sidestilles med sporadisk arbejde og en pludseligt opstået situation.
Bestemmelsen om, at kortvarigt ophold her i landet på grund af ferie eller lignende, der ikke medfører, at fuld skattepligt indtræder i medfør af kildeskattelovens § 7, stk. 1, omfatter ikke kortvarige ophold i Danmark for at udføre arbejde her.
Skatterådet finder derfor, at spørgerens fulde skattepligt vil genindtræde på det tidspunkt, hvor han første gang under et ophold i Danmark med det i spørgsmål 2 beskrevne opholds- og arbejdsmønster udfører arbejde, idet han på dette tidspunkt har taget ophold i Danmark, jf. kildeskattelovens § 7, stk. 1.
Besvarelsen af spørgsmål 1 vil således blive ændret, hvis spørgeren i forbindelse med familiens ferie her i landet fysisk deltager i et bestyrelsesmøde eller lignende her i landet som Chief Operation Officer/ansvarlig for aktiviteten i Kina.
Besvarelsen af spørgsmål 1 vil også blive ændret, hvis han udenfor ferier rejser alene til Danmark udelukkende for at deltage i et bestyrelsesmøde som Chief Operation Officer/ansvarlig for aktiviteten i Kina.
Spørgsmål 2 er derfor besvaret med "Ja".
Skatterådet bemærker i forlængelse heraf, at spørgeren pt. må antages at være skattemæssigt hjemmehørende i Kina i medfør af dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Kina, artikel 4, da midtpunktet for hans livsinteresser er i Kina, jf. artikel 4, stk. 2, litra a). Skatterådet har herved lagt vægt på, at spørgeren gennem mange år har boet og arbejdet i Kina, hvor hans ægtefælle og 3 hjemmeboende børn også bor. Spørgeren opholder sig langt flere dage i Kina end i Danmark, og hans ophold i Danmark har indtil videre kun været korte ophold i forbindelse med ferie og familiebesøg.
Det er oplyst, at spørgerens løn kommer fra hans kinesiske arbejdsgiver H1 Ltd. Det lønarbejde, han udfører i Kina, vil under disse omstændigheder ifølge dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 15 kun kunne beskattes i Kina, selv om hans fulde skattepligt til Danmark genindtræder.
Danmark vil således kun have retten til at beskatte indkomst hidrørende fra kilder her i landet efter dobbeltbeskatningsoverenskomstens bestemmelser, herunder fast ejendom, jf. overenskomstens artikel 6 og artikel 13.
Klagerens påstand og argumenter
Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at Skatterådets bindende svar på spørgsmål 2 skal ændres til "Nej".
Til støtte for påstanden har repræsentanten bl.a. anført, at den fulde skattepligt til Danmark ikke indtræder for klageren, jf. kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, jf. § 7, stk. 1, selvom han fysisk deltager i et bestyrelsesmøde, et strategimøde eller et ledelsesmøde her i landet, ikke som bestyrelsesmedlem, men som Chief Operation Officer og ansvarlig for aktiviteterne i Kina.
Dette gælder, uanset om deltagelsen sker i forbindelse med et ferieophold her i landet sammen med familien, eller om han alene rejser til Danmark udelukkende med det formål at deltage i et bestyrelsesmøde her i landet.
Indtræden af fuld skattepligt efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, (fuld skattepligt som følge af bopæl her i landet) kræver efter bestemmelsen i kildeskattelovens § 7, stk. 1, 1. pkt., at personen har subjektiv hensigt og vilje om at ville bosætte sig her i landet.
Kravet om tilstedeværelsen af subjektiv hensigt og vilje til at ville bosætte sig her i landet skyldes, at kildeskattelovens bopælsbegreb i kildeskattelovens § 7, stk. 1, er identisk og derfor skal fortolkes i overensstemmelse med bopælsbegrebet i kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.
Det er hævet over enhver tvivl, at kildeskattelovens bopælsbegreb stiller krav om subjektiv hensigt om at ville have hjemsted her i landet.
Kildeskattelovens bopælsbegreb er ikke nærmere defineret i forarbejderne til kildeskatteloven. Men i cirkulære nr. 259 af 18. december 1968 til kildeskattelovens hedder det om § 1, stk. 1, nr. 1:
"Efter kildeskattelovens § 1, nr. 1 omfatter skattepligten for det første personer, der har bopæl her i landet. Ved afgørelsen af, om denne betingelse er opfyldt, følges hidtidig praksis, dvs. at der navnlig lægges på om, om den pågældende ved at grunde husstand, leje sig bolig eller ved andre foranstaltninger har tilkendegivet, at han agter at have hjemsted. Hvis en person, der hidtil har opholdt sig i udlandet erhverver bopæl her i landet, indtræder skattepligten dog først, når han tager ophold her. Som sådant ophold betragtes ikke kortvarigt ophold på grund af ferie eller lignende, jf. § 7, stk. 1".
Det i cirkulærerne til kildeskatteloven anførte om bopælsbegrebets indhold er taget fra vejledningen af 1903 til statsskatteloven, hvor der derudover er anført følgende:
"Har en person bolig såvel her i landet som i udlandet, må det på lignende måde afgøres, hvilken af disse boliger, der må betragtes som hans egentlige hjemsted, i hvilken henseenden det navnlig vil komme i betragtning, hvor den pågældendes familie, hvis han har en sådan, opholder sig, hvor han har truffet de mest omfattende foranstaltninger til sit underhold, eller hvor han længst eller hyppigst opholder sig".
Den Juridiske Vejledning 2013, afsnit C.F.1.2.1 (Hvornår er der bopæl i Danmark?) tilkendegiver følgende om bopælsbegrebet:
"Ved afgørelsen af, om betingelsen om bopæl er opfyldt, lægges der vægt på, om personen ved at etablere sig husstand, leje sig bolig eller ved andre foranstaltninger har tilkendegivet, at vedkommende har til hensigt at have hjemsted her i landet. Så det er både de faktiske boligforhold, og den/de subjektive hensigter, der har betydning for, om personen er fuldt skattepligtig her til landet efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1."
Også den skatteretlige teori understøtter, at bopælsbegrebet har et subjektivt indholdskrav. Følgende fremgår således af Retssikkerhedsudvalgets redegørelse fra februar 1996 om kildeskattelovens bopælsbegreb (side 39):
"Det må imidlertid nok medgives [navn udeladt] og [navn udeladt], at hensigtskriteriet nok er det, som bedst giver indtryk af, hvad det er, som myndighederne tager udgangspunkt i, når der skal tages stilling til, om en skatteyder fortsat har bopæl i Danmark. Man prøver at få fornemmelsen af, om fraflytningen til udlandet oprindelig er ment som definitiv, det vil sige, om skatteyderens hensigt har været varigt at opgive sin bopæl her i landet og fremtidigt at have hjemsted i udlandet. Når skatteyders hensigt skal bedømmes, må det imidlertid ske på grundlag af objektive og ydre omstændigheder".
og videre (side 41):
"Hvis man ønsker en objektivisering af reglen, er det således nok så meget et lovgivningsmæssigt og dermed et politisk spørgsmål".
Der er endvidere henvist til UfR 1982.708 Ø, TfS 1986,299 ØLD, TfS 1998.606 HD og SKM2013.543.ØLR.
Klageren har ikke en sådan vilje og subjektiv hensigt om at ville bosætte sig her i landet i forbindelse med, at han deltager i et bestyrelsesmøde, strategi- eller ledelsesmøde her i landet. Dette gælder, uanset om deltagelsen sker i forbindelse med et ferieophold, eller om han alene rejser til Danmark med det formål at deltage i et sådant bestyrelsesmøde.
Bopælsbegrebets krav om tilstedeværelsen af subjektiv hensigt om fremtidigt hjemsted her i landet er de facto ikke opfyldt i klagerens tilfælde - hverken hvis han deltager i et bestyrelsesmøde, strategi- eller ledelsesmøde i forbindelse med et ferieophold, eller hvis han rejser alene til Danmark med det formål at deltage i et sådant møde.
Skatterådet har ikke forholdt sig til bopælsbegrebets subjektive element, selvom argumentationen i det bindende svar er bygget herom. Skatterådet har udelukkende set på den objektive og ydre omstændighed, at der er en helårsbolig i Danmark, som ikke har kunnet sælges.
Da klageren ikke har til hensigt at bo i Danmark og på 8. år har sit eneste egentlige hjem i Kina, foreligger der ikke bopæl i skattemæssig forstand efter kildeskattelovens §§ 1 og 7, og den fulde skattepligt kan ikke indtræde.
Klagerens egen præsentation understreger tydeligt familiens udelukkende og eksklusive hensigt om bopæl i Kina.
Allerede fordi klageren ikke har til subjektiv hensigt at have bopæl og ej heller hjemsted her i landet, kan der ikke konstitueres bopæl i forhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, jf. § 7, stk. 1, 1. pkt.
Indtræden af fuld skattepligt efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, jf. § 7, stk. 1, 2. pkt., kræver, at opholdet her i landet ikke kan anses som kortvarigt på grund af ferie eller lignende. På den anden side er det ikke enhver erhvervsmæssig aktivitet, der medfører, at den fulde skattepligt indtræder. Der findes afgørelser, der tillader en vis form for erhvervsmæssig aktivitet, uden at skattepligten indtræder, herunder bl.a. TfS 1997.590 LSR (Operasangerinden).
Efter Skatteministeriets udlægning af kildeskattelovens § 7, stk. 1, 2. pkt., som denne er udtrykt i SKM2011.673.SKAT, er det fortsat muligt at have begrænset erhvervsmæssig aktivitet her i landet i form af besvarelse af sporadiske telefonopkald, e-mails og sms, der vedrører arbejde, og deltagelse i enkeltstående møder.
Af Skatterådets afgørelse fremgår det, at klagerens aktiviteter betragtes som løbende, regelmæssig varetagelse af et indtægtsgivende erhverv, idet bestyrelsesmøder er planlagte og jævnligt tilbagevendende, og deltagelse i møderne udgør en bestemt arbejdsfunktion, der ikke kan sidestilles med sporadisk arbejde og en pludseligt opstået situation.
Skatterådets afgørelse er udtrykt for en mere restriktiv/striks fortolkning end Skatteministeriets udlægning af kildeskattelovens § 7, stk. 1, 2. pkt., i SKM2011.673.SKAT.
Deltagelse i et bestyrelsesmøde, strategi- eller ledelsesmøde her i landet af én dags varighed kan efter praksis - uanset om deltagelse sker isoleret eller i forbindelse med familiens ferieophold her i landet - ikke i sig selv begrunde, at den fulde skattepligt indtræder. Deltagelse i et bestyrelses-, strategi- eller ledelsesmøde her i landet af en dags varighed kolliderer ikke med kildeskattelovens § 7, stk. 1, 2. pkt., uanset om det er planlagt og tilbagevendende.
Klagerens deltagelse i et bestyrelsesmøde, strategi- eller ledelsesmøde her i landet af én dags varighed kan sammenlignes med situationen i TfS 1997.590 LSR, hvor en i udlandet bosat operasangerinde ikke ville blive fuldt skattepligtig som følge af et enkeltstående arrangement her i landet, uanset at sangerinden var ejer af en helårsbolig her i landet, og SKM2002.252.LR, hvor den fulde skattepligt netop ikke ville indtræde, selvom der under ferier udførtes arbejdsmæssige opgaver her i landet i form af forberedelse af undervisningsmateriale for udenlandske arbejdsgivere i op til 14 dage om året.
Der er endvidere henvist til SKATs styresignal af 9. oktober 2013, offentliggjort i SKM2013.715.SKAT.
Skatterådets indstilling
Skatterådet har indstillet, at det bindende svar på spørgsmål 2 stadfæstes, således at der svares "Ja" til spørgsmål 2.
Bestyrelsesmøder er planlagte og jævnligt tilbagevendende, og deltagelse i møderne udgør en bestemt arbejdsfunktion, der ikke kan sidestilles med sporadisk arbejde og en pludseligt opstået situation. Bestyrelsesmøderne afholdes hvert år og som regel på samme tidspunkt. Da bestyrelsesmøderne i deres natur har tilbagevendende karakter, kan klagerens deltagelse i et bestyrelsesmøde ikke betragtes som deltagelse i et enkeltstående møde. Klageren vil jo skulle deltage i bestyrelsesmøde hvert år. Arbejdsopgaverne udføres desuden for den samme arbejdsgiver.
Bestemmelsen om, at kortvarigt ophold her i landet på grund af ferie eller lignende, der ikke medfører, at fuld skattepligt indtræder i medfør af kildeskattelovens § 7, stk. 1, omfatter ikke kortvarige ophold i Danmark for at udføre arbejde her.
Der er henvist til SKM2009.813.LSR, hvor klageren ville opholde sig i Danmark i alt 4-8 uger på årsbasis, og i forbindelse hermed deltage i ca. 4 bestyrelsesmøder pr. år i selskabet G1 Holding A/S, samt deltage i kurser og workshops af 1-2 dages varighed. Det var Landsskatterettens vurdering, at de ophold her i landet, hvori klageren ville deltage i bestyrelsesmøder, ikke kunne anses for kortvarige ophold på grund af ferie eller lignende, men at bestyrelsesmøder sidestilles med udførelse af arbejde. Det var Landsskatterettens opfattelse, at deltagelse i bestyrelsesmøder i Danmark under de oplyste omstændigheder ville have en sådan karakter, at de udgjorde en løbende personlig varetagelse af et indtægtsgivende hverv.
Der er endvidere henvist til SKATs styresignal af 9. oktober 2013, offentliggjort i SKM2013.715.SKAT.
Skatterådet finder på denne baggrund, at de arbejdsrelaterede aktiviteter, klageren vil foretage i Danmark, må betragtes som en løbende og regelmæssig varetagelse af et indtægtsgivende erhverv.
Det er Skatterådets opfattelse, at klagerens fulde skattepligt vil genindtræde på det tidspunkt, hvor han første gang under et ophold i Danmark med det i spørgsmål 2 beskrevne opholds- og arbejdsmønster udfører arbejde, idet han på dette tidspunkt har taget ophold i Danmark, jf. kildeskattelovens § 7, stk. 1.
Besvarelsen af spørgsmål 1 vil således blive ændret, hvis klageren i forbindelse med familiens ferie her i landet fysisk deltager i et bestyrelsesmøde eller lignende her i landet som Chief Operation Officer/ansvarlig for aktiviteten i Kina.
Besvarelsen af spørgsmål 1 vil også bliver ændret, hvis klageren udenfor ferier rejser alene til Danmark udelukkende for at deltage i et bestyrelsesmøde som Chief Operation Officer/ansvarlig for aktiviteten i Kina. I sidstnævnte situation rejser klageren til Danmark udelukkende for at deltage i et bestyrelsesmøde, det vil sige udelukkende for at arbejde. Klageren skal slet ikke holde ferie i Danmark.
Skatterådet fastholder derfor, at spørgsmål 2 bør besvares med "Ja".
Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse
Det fremgår af kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1, at personer, der har bopæl her i landet, er fuldt skattepligtige til Danmark.
For en person, der erhverver bopæl her i landet uden samtidig at tage ophold her, indtræder skattepligt i henhold til lovens § 1, nr. 1, først, når der tages ophold her i landet, jf. kildeskattelovens § 7, stk. 1, 1. pkt. Som sådant ophold anses ikke kortvarigt ophold her i landet på grund af ferie eller lignende, jf. § 7, stk. 1, 2. pkt.
Ifølge praksis anses et uafbrudt ophold her i landet af en varighed på mere end 3 måneder, eller samlede ophold på i alt mere end 180 dage inden for et tidsrum af 12 måneder, ikke for "kortvarigt ophold på grund af ferie eller lignende".
Det er oplyst, at SKAT har anset klagerens fulde skattepligt til Danmark i henhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1. nr. 1, for ophørt den 1. januar 2008. Der er derfor tale om en påtænkt tilflytningssituation.
Det er endvidere oplyst, at klageren råder over en helårsbolig i Danmark, og at hans ophold her i landet ikke vil overstige 180 dage inden for en 12-måneders periode eller uafbrudt 3 måneder. Det afgørende i sagen er derfor, om klagerens ophold i Danmark har karakter af "ferie eller lignende".
Det er under spørgsmål 2 oplyst, at klageren under ferieophold i Danmark vil udføre arbejde af begrænset omfang og karakter i form af besvarelse af e-mails og telefonopkald som beskrevet under spørgsmål 1, og at han herudover vil deltage i ét bestyrelsesmøde eller lignende i H2 A/S her i landet af en dags varighed ikke som bestyrelsesmedlem, men som direktionsmedlem og Chief Operation Manager og General Manager for H1 Ltd., enten i forbindelse med et ferieophold i Danmark eller i forbindelse med et ophold i Danmark udelukkende med det formål at deltage i et bestyrelsesmøde eller lignende.
Efter en konkret vurdering af de i anmodningen om bindende svar og supplerende indlæg til Skatterådet givne oplysninger finder retten, at de erhvervsmæssige aktiviteter, som klageren vil foretage under ophold i Danmark i form af deltagelse i ét bestyrelsesmøde eller lignende i H2 A/S af en dags varighed ikke som bestyrelsesmedlem, men som direktionsmedlem og Chief Operation Manager og General Manager for H1 Ltd., ikke har karakter af regelmæssig (løbende) personlig varetagelse af indtægtsgivende erhverv.
Der er lagt vægt på, at der er tale om deltagelse i et enkeltstående møde af en dags varighed f.eks. i forbindelse med, at familien holder juleferie her i landet, eller i forbindelse med, at klageren tager ophold her i landet udelukkende med det formål at deltage i et bestyrelsesmøde eller lignende, og dermed om et enkeltstående møde inden for en 12-måneders periode, at den erhvervsmæssige aktivitet er af begrænset omfang og afgrænset i forhold til et konkret ophold, og at formålet med ophold her i landet i øvrigt er ferie eller lignende.
Landsskatteretten ændrer derfor Skatterådets bindende svar på spørgsmål 2 til "Nej".