Parter

A
(advokat Michael Amstrup ved advokatfuldmægtig Niclas Holst Larsen (prøve))

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten)

Afsagt af landsdommerne

Lisbet Wandel, Norman E. Cleaver og Michael Gøtze (kst.)

Denne sag, der er anlagt den 21. april 2005, vedrører spørgsmålet om opgørelsen af den skattepligtige indkomst for indkomståret 2001 for sagsøgeren, A, som følge af omsætningen i den af ham ejede pizzabar, H1 Pizzabar.

A har nedlagt påstand om, at sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at hans skattepligtige indkomst for indkomståret 2001 nedsættes med 50.000 kr., til 287.368 kr. Subsidiært påstås hjemvisning til fornyet behandling ved den skatteansættende myndighed.

Skatteministeriet har påstået frifindelse.

Sagens omstændigheder

Landsskatteretten afsagde den 23. december 2004 følgende kendelse i sagen:

"...

Landsskatterettens afgørelse

Personlig indkomst

Skatteankenævnet har forhøjet klagerens indkomst skønsmæssigt med 350.000 kr. vedrørende udeholdt omsætning.

Landsskatteretten stadfæster skatteankenævnets afgørelse.

Skatteankenævnet har skønsmæssigt ansat udgift til uregistrerede lønninger med 300.000 kr.

Landsskatteretten stadfæster skatteankenævnets afgørelse.

Sagen har været forhandlet på Landsskatterettens kontor med klagerens repræsentant, der endvidere har udtalt sig over for rettens medlemmer på et retsmøde.

Sagens oplysninger

Klageren driver virksomheden H1 Pizzabar. Pizzeriaet har åbent hverdage fra kl. 11.00 til kl. 22.00 og søndage fra kl. 12.00 til kl. 22.00. Der er plads til 6-8 siddende gæster, men der sker primært salg ud af huset.

Ifølge regnskaberne havde selskabet følgende resultat i indkomståret 2001:

Omsætning	1.164.048 kr.
Vareforbrug	565.159 kr.
Bruttoavance	598.889 kr.
Bruttoavanceprocent	51,4 %
Lønninger	123.261 kr.
Omkostninger, forpagtning, husleje	188.260 kr.
Nettorenteudgifter	182 kr.
Skattepligtigt resultat	287.368 kr.
Forpagtningsudgift angivet til	36.000 kr.

Bortforpagteren er CN, der bor i ... kommune. Ifølge oplysning fra ... Kommune har bortforpagteren modtaget arbejdsløshedsunderstøttelse i 2001 med 131.000 kr.

Indtægtsregistreringen sker på baggrund af daglige kassestrimmel og tilhørende kasserapport. I kasserapporten anføres oplysninger om kassebeholdning morgen og aften, dagens salg og afholdte udgifter til varekøb mv.

Ifølge kassekontoen, konto 15070, er der ofte en kassebeholdning på 20.000 kr. eller mere.

I forbindelse med kontrolbesøg i virksomheden den 14. marts 2002 konstaterede ligningsafdelingen en kassedifference på 1.750 kr.

Klageren har selvangivet et privatforbrug på 154.405 kr. Privatforbruget udgør, efter den af skattemyndighederne foretagne skønsmæssige forhøjelse på 50.000 kr., i alt 204.405 kr.

Der foreligger ingen registreringer af, hvilke datoer eller tidspunkter den/de ansatte har arbejdet.

Ligningsafdelingen har beregnet klagerens omsætning med udgangspunkt i klagerens varekøb kombineret med menukortets prisliste til i alt 2.045.057 kr. Der er taget udgangspunkt i et melforbrug på 250 gram. Med tillæg af 10 stk. udbringninger pr. dag á 20 kr., svarende til 72.000 kr., giver dette en samlet skønsmæssig omsætning på 2.117.507 kr. Denne omsætning reduceres skønsmæssigt med 157.057 kr. Beløbet dækker usikkerheden, rabatter, svind, spil og forbrug af egne varer. Herefter har ligningsafdelingen konstateret en difference på 395.952 kr., (nedrundet til 350.000 kr.) i forholdt til den selvangivne omsætning på 1.164.048 kr.

Ligningsafdelingen har beregnet virksomhedens åbningstid til 3.952 timer pr. år. Endvidere har de anslået bemandingsbehovet til minimum at udgøre 3 fuldtidsbeskæftigede til varetagelse af funktionerne, indkøb, varetilberedelse, telefontilpasning og udbringning og rengøring mv., svarende til i alt 11.856 timer.

Klageren indgår med et årsværk på 3.952 timer, ligesom SG ifølge lønsedler har arbejdet 1310 timer og KM 60 timer, hvilket giver en samlet selvangiven bemanding på 5.322 timer.

Ligningsafdelingen har på dette grundlag opgjort difference til 6.534 timer. På baggrund af den beregnede omsætning og opførelsen af bemandingsbehovet har ligningsafdelingen anslået, at der kan henføres et beløb på 6.000 timer á 50 kr., svarende til 300.000 kr., til "sort" løn.

Skatteankenævnets afgørelse

Klagerens indkomst forhøjes skønsmæssigt med 350.000 kr. vedrørende yderligere omsætning. Endvidere ansættes udgiften til uregistrerede lønninger skønsmæssigt til 300.000 kr.

Efter de foreliggende oplysninger foreligger der ingen dokumentation for, at klageren har ført et afstemt kasseregnskab, idet der hverken foreligger opgørelser over den daglige kontantbeholdnings sammensætning eller registrering af eventuelle daglige kasseafstemninger, som kan sandsynliggøre, at der alligevel har fundet en fysisk optælling, og dermed en afstemning, sted.

Den foretagne skønsmæssige ansættelse af omsætningen er foretaget med udgangspunkt i en beregning foretaget på grundlag af virksomhedens vareindkøb, sammenholdt med virksomhedens menukort/prisliste, ligesom der er udvist en betydelig forsigtighed ved beregningen, idet der bl.a. er taget udgangspunkt i et gennemsnitligt melforbrug pr. pizza på 250 gram til en normal pizza.

Ved fastsættelsen af den skønsmæssige ansættelse er der endvidere givet et betydeligt nedslag til dækning af usikkerhed, rabatter, svind, spild og forbrug af egne varer mv.

Med en ugentlig åbningstid på 76 timer, udbringning i næsten hele samme tidspunkt, servering i et vist omfang og med en beregnet omsætning på ca. 1,5 mio. kr., har klagerens virksomhed haft et større bemandingsbehov end selvangivet. Dette timeomfang kan passende ansættes til 6.000 timer. Det vurderes, at den fastsatte timeløn på 50 kr. hverken er urimelig lav eller høj, hvorfor udgiften til uregistrerede lønninger skønsmæssigt ansættes til 300.000 kr.

Den selvangivne bruttoavance ligger på 51,4 %, hvilket er væsentlig under branchegennemsnittet for lignende virksomheder. Efter den gennemførte skønsmæssig forhøjelse på 350.000 kr. ligger bruttoavance på 62,6 %, hvilket er rimeligt, når der henses til, at branchegennemsnittet ligger på 60-70 %.

Det ansatte privatforbrug på lige godt 200.000 kr. findes endvidere ikke åbenbart urimeligt stort.

Klagerens påstand og argumenter

Repræsentanten har fremsat påstand om, at klagerens indkomst skal ansættes til det selvangivne. Endvidere har klageren ikke afholdt uregistrerede lønninger.

Regnskabsgrundlaget er ikke tilsidesætteligt. Der er ikke et lovkrav om registrering af kontantbeholdningens sammensætning, jf. Skatteministeriets brev af 2. juli 2002.

Ved vurderingen af det selvangivne privatforbrug skal man tage hensyn til, at klageren er enlig og bor i en billig lejlighed.

Klagerens privatforbrug var på 138.000 kr. i 1998, 83.000 i 1999, 87.000 kr. i 2000 og 154.405 kr. i 2001. Det selvangivne privatforbrug på 154.405 kr. underbygger således selvangivelsen og regnskabets rigtighed.

Endvidere kan klagerens regnskabsopstilling ikke sammenlignes med Horestas, idet klageren ikke er medlem af Horesta, som er en arbejdsgiverforening for større hoteller og restauranter.

Klagerens bruttoavance er på 51 %, hvis man renser vareforbruget for emballage og omkostningsvarer.

Horestas bruttoavance på 55,8 % vedrørende madvarer/køkken er sammenlignelig med klagerens rensede bruttoavance på 51,48 %. Endvidere indeholder Horesta, bruttoavance en betjeningsafgift på 13,1 %, hvorfor Horestas bruttoavance er højere en klagerens. Hertil kommer, at klageren ikke sælger vin, spiritus eller kaffe og te, hvor Horesta har høje gennemsnitlige bruttoavancer.

Endvidere har repræsentanten anført, at ligningsafdelingens beregninger er fejlbehæftede og uanvendelige:

"Det drejer sig om skatteåret 2001, men sagsbehandleren bruger varekøb fra året 2000. (Skattevæsenets bilag 1, første og næste linje). Se også ligningsafdelingens opgørelse vedlagt som Bilag 11.

Det giver selvsagt forkert konklusioner, jf. venligst Bilag 7, hvor fejlen analyseres til kr. 65.062. Da vi har fundet fejl i sagsbehandlerens beregninger jf. vor klage side 2, nemlig 3.500 stk. pizza så ændrer Skatteankenævnet begrundelsen:

"Skatteankenævnet bemærker hertil, at det må være åbenbart, at der er solgt væsentligt mere end de 3.667 stk., idet der er indkøbt mere end 2.000 kg. Kebabkød."

Skatteankenævnet afslører med dette udsagn, at man tror, at Kebabkød kun bruges til pitabrød, men faktisk bruges Kebabkød til varenumrene:

16		Pizza
90		Durum Kebab
180		Pizza Mexicansk
31		Shawarma Kebab
61		Shawarma Kebab i Pita
100		Kebab Sandwich

Dette kan ses af menukortet, som vedlægges som Bilag 12.

Herefter er mit udsagn i klagen fortsat korrekt. Skatteankenævnet konkludere herefter, at den skønsmæssige ansættelse ikke er foretaget på et forkert grundlag.

Herefter skal vi gennemgå følgende ankepunkter

Sagsbehandleren beregner omsætningen baseret på varekøbet, som både indeholder emballage og råvarer. Det vil sige, at sagsbehandleren beregner dobbelt omsætning heraf, hvilket kan illustreres ved Bilag MU-3 i klagen til Skatteankenævnet. Beløbene er underbygget med konkrete uddrag kvartalvis for beløb bogført på Varekøbskonto, vedlagt som Bilag 31 til 4, men som skulle føres på henholdsvis vedligeholdelse og emballage:

Emballage		Vedligeholdelse	I alt
8839		454
11981		555
12543		652
17224		61
50587		1422	52009

Dette underbygger beregningen på 9% foretaget i MU-3 kr. 50.864 mærket "Omkostningsartikler 9%, altså skulle der føres yderligere kr. (52.009 -50.864) væk fra varekøbskontoen.

Vi har udarbejdet en samlet opgørelse over Forvaltningens opgørelse af omsætningen kr. 2.045.057, Vores beregning kr. 1.525.129 øg Differencer kr. 519.918, vedlagt som Bilag 13.

Disse beløb er incl. moms.

Vor beregning fører til en omsætning netto på kr. 1.220.111, som skal reduceres med:

Egne varer	kr.	26.400
Lagerændring	kr.	2.093
3 % svind	kr.	36.603

hvorefter nettoomsætningen udgør 1.155.015 mod den selvangivne 1.164.048 eller en beregningsdifference på kr. 9.033.

Som det fremgår af sagsbehandlerens forhøjelse på side 10, ændres de 2.045.057 med en række beløb:

Først påstås beløbet forhøjet med 72.000 vedrørende udbringning, som efter det for os oplyste er indslået på kassen.

Derefter gives en skønsmæssigt nedslag på kr. 157.057.

Alle beløb er incl. moms.

Til sidst gives et yderligere nedslag på kr. 45.952, før forhøjelsen på kr. 350... fastsættes. Umiddelbart forekommer det mig, som om sagsbehandleren ikke har troet sine egne tal."

Derudover har repræsentanten anført, at klageren ikke har haft uregistrerede ansatte. Klageren har ikke udeholdt omsætning, hvilket tilsiger, at klageren sagtens kunne gennemføre den selvangivne omsætning med den bemanding, som fremgår af regnskabet samt indehaverens meget betydelige indsats.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

For at et regnskab, der er vedlagt selvangivelsen, skal kunne anses for tilstrækkelig dokumentation for størrelsen af den skattepligtige indkomst og formue, må det som udgangspunkt forudsættes, at regnskabet er udarbejdet på grundlag af en løbende bogføring, herunder et ført og afstemt kasseregnskab, i overensstemmelse med lovgivningens regler herom, jf. bogføringsloven, lov nr. 1006 af 23. december 1998, samt den i medfør heraf udstedte bekendtgørelse nr. 518 af 25. juni 1999. De nærmere skattemæssige krav til regnskabsgrundlaget er fastsat i bekendtgørelse nr. 1068 af 17. december 1999.

Efter det om klagerens regnskabsføring oplyste, herunder at der ikke foreligger opgørelser over den daglige kontante beholdnings sammensætning eller registrering af eventuelle daglige kasseafstemning, finder retten, at der ikke har fundet effektive kasseafstemninger sted. Retten må derfor være enig med de stedlige skattemyndigheder i, at klagerens regnskabsmateriale ikke er egnet som grundlag for en nøjagtig indkomstopgørelse, idet de i bekendtgørelsen anførte krav til regnskabsgrundlaget ikke er opfyldt. Det er derfor med rette, at de stedlige skattemyndigheder har ansat indkomsten skønsmæssigt, jf. skattekontrollovens § 5, stk. 3, jf. § 3, stk. 4.

Skønsmæssige ansættelser skal som udgangspunkt være underbyggede af privatforbrugsberegninger eller andre konkrete opgørelser. Landsskatteretten finder ikke grundlag for at ændre det af myndighederne med rette udøvede skøn. Der er herved henset til, at den skønsmæssige ansættelse af omsætningen er foretaget med udgangspunkt i en beregning foretaget på grundlag af virksomheden varekøb, sammenholdt med virksomhedens menukort/prisliste. Endvidere er der ved skønnet givet et nedslag til dækning af usikkerhed, rabatter, svind, spild og forbrug af egne varer.

Virksomhedens bruttoavance har ifølge årsregnskabet udgjort 51 %, hvilket er under gennemsnittet for virksomheder af samme art. Gennemsnitsbruttoavancen for virksomheder af samme art ligger sædvanligvis på 60 - 70 %, jf. Østre Landsrets dom af 15. maj 2001, refereret i SKM2001.439.ØLR. Efter forhøjelsen ligger virksomhedens bruttoavance på 62,6 %, hvilket er inden for branchegennemsnittet.

Udgiften til uregistrerede lønninger kan skønsmæssigt ansættes til 300.000 kr. i overensstemmelse med det af skattemyndighederne anførte. Der er lagt vægt på virksomhedens karakter og omfang, herunder en ugentlig åbningstid på 76 timer, udbringning og servering samt en beregnet omsætning på ca. 1,5 mio. kr.

..."

Af afgørelsen af 10. februar 2003 fra ligningsafdelingen til A fremgår blandt andet:

"...

Jeg har modtaget brev fra LT, som repræsentere dig i forbindelse med klage over vores påtænkte ændring til din skatteansættelse for 2001, jfr. mit brev af 28. januar 2003.

LT kan imidlertid først fremsende en konkret klage efter februar 2003, hvor han er bortrejst.

På den baggrund har jeg foretaget følgende ændring til din skatteansættelse for 2001

Selvangivet resultat af virksomhed, før renter		kr.	287.368
skønsmæssigt tillæg til omsætning		kr.	+350.000
skønsmæssigt ansat udgift til uregistrerede (sorte) lønninger		kr.	-300.000
Ansat resultat af virksomhed, før renter m.v.		kr.	337.368

Ændringen medfører endvidere yderligere momstilsvar på kr. 87.500 og hæftelse for A-skat og AM-bidrag m.v. for kr. 180.000.

I den forbindelse har jeg sendt kopi af dette brev til ToldSkat, hvorfra du vil høre nærmere angående disse yderligere krav.

Nærmere specifikation af, og begrundelser for de påtænkte ændringer fremgår af nedenstående redegørelse.

...

Redegørelse for ændringer til skatteansættelsen for 2001

Sagens opståen

Sagen er udtaget til kontrolbesøg sammen med ToldSkat i marts 2002 grundet bemærkelsesværdigt lave lønudgifter.

I forbindelse med kontrolbesøget, d. 14.03.02 konstateredes 4 personer arbejdende i virksomheden, (3 foruden ejer), hvoraf 2 ikke var registreret som ansatte. Endvidere konstateredes stor kassedifference på + kr. 1.800, som indehaver havde i lommerne, og som hidhører fra dagens udbragte varer. Disse salg angående udbragte varer registreres tilsyneladende ikke på kasseapparatet.

På baggrund af de konstaterede forhold, besluttes det at revidere selvangivelse og regnskab for 2001.

I 2000 har skattteyder kun drevet virksomheden i perioden fra 15.11. - 31.12.

...

Faktuelle oplysninger om virksomheden

...

Selvangivelse og regnskab for 2001 er udarbejdet af statsaut. Revisor NN, R1 Revision ApS...

NN har oplyst pr. telefon, d. 30.08.2001, at reg. 2001 baserer sig på bogføring fra R3 Bogføring for perioden fra 01.01 til 30.06, og bogføring fra R2 Revision I/S for perioden fra 01.07. - 31.12.

...

Regnskabsgrundlag - tilsidesættelse

Regnskabsgrundlag

Indtægtsregistreringen sker på baggrund af daglig kassestrimmel og tilhørende kasserapport. I kasserapporten anføres oplysninger om kassebeholdning morgen og aften, dagens salg og afholdte udgifter til varekøb m.v.

Det anførte beløb vedrørende beregnet kassebeholdning, aften, er en residual, som påføres i rubrikken "optælling", der i mere end 95% af tilfældene ikke indeholder oplysninger om beholdningens sammensætning eller andet der kan påvise, at der rent faktisk foretages en effektiv optælling og afstemning.

Der er enkelte dage, hvor kasserapporten bærer præg af, at man har forsøgt at foretage en effektiv afstemning (09.11.01).

Ifølge kassekontoen, konto 15070, er der ofte en beholdning på kr. 20.000 eller mere. Det forekommer at være bemærkelsesværdigt højt i betragtning af, at den daglige omsætning typisk ligger på mellem 3.- og 5.000 kr. Det synes at indicere, at der er tale om en ikke afstemt bogføringsresidual.

Stor kassedifference konstateret ved kontrolbesøg, torsdag d. 15.04 2002 kl. 18.30.

I forbindelse med kontrolbesøg i virksomheden, d. 14.03.02 konstateredes difference mellem det registrere salg på kasseapparatet og beholdningen i pengeskuffen på knap + kr. 2.000. Det ser ud som om, at indtægter fra udbringning af varer ikke registreres.

Det kunne således konstateres, at dagens omsætning ifølge kasseapparatet var kr. 2.188.

I kasseapparatets pengeskuffe var der kr. 2.138 og skatteyder havde kr. 2.000 i lommen, som han påstod var fra dagens indtil videre udbragte varer.

Skatteyder oplyste endvidere, at der altid er kr. 200 i kassen i byttepenge.

Den reelle difference kunne på den baggrund opgøres således:

Kontanter/Dankort/checks i Kasseapparat	kr.	2.138
kontant beholdning i skatteyders lomme, som han oplyste stammede fra dagens omsætning vedrørende udbragte varer	kr.	+ 2.000
I alt i "kassen"	kr.	4.138
byttepenge	kr.	- 200
Beholdning vedrørende dagens Salg	kr.	3.938
Registreret salg ifølge Kasseapparat	kr.	2.188
Difference (dagens ikke registrerede Omsætning fra 11 - 18.30)	kr.	1.750

Foranstående indicerer således, at alle, eller størstedelen, af indtægter fra udbragte varer ikke registreres på kasseapparatet og derfor ikke indgår i regnskab og skatteansættelse.

...

Skønsmæssig beregning af omsætning

Varebetegnelse	Menukortnr.	Antal	Prissalg pr stk.	Salg i alt
Burger	67-74	4.464	28,00	124.992
½ kylling	50	2.380	40,00	95.200
Pommes Frites	74	5.000	17, 50	87.500
3-rums-bakke	31-35-40-50-52-57	4.525	35,00	158.375
Pizza, 29 x 29	1-30, 180-183	3.500	40,00	140.000
Pizza, 32 x 32	1-30, 180-183	13.500	40,00	540.000
Pizza, 40 x 40	1-30, 180-183	300	100,00	30.000
Calzone	8a - 8d	2.800	45,00	126.000
UFO	20	1.300	55,00	71.500
Oksefillet	32, 33, 46	750	50,00	37.500
ØL	78	1.290	15,00	19.350
Vin	79	48	50,00	2.400
Sodavand, 150 cl.	77	2.192	30,00	65.760
Sodavand, 50 cl.	76	3.216	15,00	48.240
Sodavand, 40 cl.	76	744	15,00	11.160
Forårsruller	36	840:2	30,00	12.600
Fiskefillet	48	1.020:2	40,00	24.480
Pita, kebab, durum, salater Pizza sandwich	34,52,57,90 94,100-103	15.000	30,00	450.000
Beregnet salg i alt				2.045.057

Beregning af antal pita, kebab, durum, pizzasandwich m.v. er foretaget på følgende måde:

Der er købt og forbrugt
heraf er brugt til pizzaer	5.625 kilo mel
(højt sat) 17.900 x 250 gram =	4.475 kilo mel
Til rest til pita, kebab m. v.	1.150 kilo mel

Ved 75 gram mel pr. enhed (højt sat) giver det 15.333 enheder, som nedrundes til 15.000.

I forbindelse hermed skal der gøres opmærksom på, at der er indkøbt 2.076 kilo kebabkød.

ToldSkat her i forbindelse med kontrolaktioner konstateret, med hjælp af analyser fra Levnedsmiddelkontrollen, at der medgår ca. 150 gram mel til en almindelig pizza. Dette er tiltrådt af Vestre Landsret i SKM2001.482.VLR. Set i denne sammenhæng forekommer foranstående beregning at være endog meget lempelig og ses i høj grad at tage højde for spild, eget vareforbrug m.v.

I ovennævnte beregning er der ikke taget højde for salg af ekstra tilbehør og bagte kartofler.

Indtægter fra udbringning indgår heller ikke i beregningen. Det antages, at ca. 50% af omsætningen bringes ud. Ifølge menukort koster det 20,- kr. at få bragt varer ud.

Det antages, at der køres minimum 10 gange pr. dag i snit, hvilket giver en ikke medregnet indtægt i størrelsesordenen 75.000 - 100.000 kr.

Der købes ind på ugebasis og det antages umiddelbart, at lagrene primo og ultimo er nogenlunde ens, hvorfor beregningen ikke er påvirket i nævneværdig grad af lagerforskydninger. Varebeholdningerne primo og ultimo er således angivet i regnskaberne til henholdsvis kr. 8.808 og kr. 9.750.

Den beregnede omsætning kan herefter opgøres således:

Beregnet salg i alt	kr.	2.045.057
skønsmæssigt tillæg vedr. udbringning 10 stk. pr. dag á kr. 20,- i 360 dage =	kr.	+ 72.000
Beregnet skønsmæssig omsætning i alt	kr.	2.117.057
skønsmæssigt nedslag til dækning af usikkerhed, rabatter, svind, spild, forbrug af egne varer m.v.	kr.	- 157.057
Beregnet beløb inklusive moms	kr.	1.950.000
Moms = 25/125 =	kr.	- 390.000
Beregnet omsætning eksklusive moms	kr.	1.560.000
Selvangivnen omsætning eksklusive moms	kr.	-1.164.048
Difference	kr.	395.952
Afrunding/yderligere nedslag	kr.	- 45.952
Beregnet tillæg til omsætning	kr.	350.000

Bruttoavanceprocent efter skønsmæssigt beregnet tillæg til omsætning på 350.000 = 62,6.

Det ses at være væsentligt under det i henhold til omfattende retspraksis anerkendt branchegennemsnit for bruttoavanceprocenter, som by- lands- og Højesteret fastslår er på mellem 60 - 70%.

I den forbindelse skal nævntes følgende afgørelser SKM2001.439.ØLR, SKM2001.482.VLR, SKM2001.602.VLR, TfS2002, 194 ...

Opgørelse af bemandingsbehov/sort arbejde.

Ifølge menukort har virksomheden følgende åbningstider

Mandag - Lørdag	11.00 - 22.00 = 11 timer
Søndag	12.00 - 22.00 = 10 timer

Ugentlig åbningstid = 76 timer eller 3.952 timer pr. år. Ifølge menukort er der udbringning i hele åbningstiden bortset fra 1/2 time.

Bemandingsbehov anslås til minimum at udgøre 3 fuldtidsbeskæftigede til varetagelse af følgende funktioner:

- indkøb
- varetilberedelse
- telefonpasning
- udbringning
- rengøring m.v.

Det giver et årligt bemandingsbehov på 3 x 3.952 timer = 11.856 timer.

A indgår med et årsværk = 3.952 timer SG har ifølge lønsedler arbejdet i følgende antal timer:

jan.	2001	60 t
feb.	2001	80 t
mar.	2001	80 t
apr.	2001	120 t
maj	2001	120 t
juni	2001	120 t
juli	2001	120 t
aug.	2001	120 t
sept.	2001	120 t
okt.	2001	120 t
nov.	2001	125 t
dec.	2001	125 t
		1.310 t
KM har ifølge lønsedler arbejdet i følgende antal timer
jan.	2001	60 t
Samlet antal timer, for hvilke der kan redegøres		5.322 t
Anslået behov i henhold til foranstående		11.856 t
Difference = "sorte" timer		6.534 t

I forbindelse med observationer af virksomheden har vi konstateret følgende antal medarbejdere:

07.02.02, kl. ca.17.00	4 mand i arbejde i virk. 3 i gul/orange og 1 i hvid T-shirt.
07.03.02, kl. ca.18.00	2 mand i arbejde i virk. + 1 som bringer ud.
14.03.02, kl. ca.18.00	4 mand i arbejde i virksomheden (3 + indehaver).

Vi har endvidere pr. 04.09.02 modtaget en skriftlig, anonym anmeldelse ifølge hvilken mange mennesker arbejder sort i virksomheden, bilag 2.

Manglende registrering af datoer og møde- og sluttider

I forbindelse med gennemgang af bilagsmaterialet, herunder lønsedler m.v. har vi konstateret, at der ikke foreligger nogen som helst registreringer af hvilke datoer eller tidspunkter den/de ansatte har været der.

Det er således ikke muligt at se, hvornår i en måned med f. eks. 5 uger af 76 timer = 380 timer, en ansat har haft de 125 timer, der fremgår af lønsedlen for den pågældende måned.

På baggrund af ovenstående beregning af omsætning og opgørelsen af bemandingsbehov finder vi det rimeligt at henføre et beløb svarende til 6.000 timer a kr. 50,- = 300.000 kr. til "sort" løn.

..."

Skatteankenævnet stadfæstede den 28. august 2003 kommunens afgørelse af 10. februar 2003.

Der er for landsretten fremlagt kasseopgørelser for H1 Pizzabar vedrørende alle dage i januar 2001, en dag i september 2001, 2 dage i november 2001, 2 dage i december 2001 og alle dage i januar 2002. I opgørelserne for januar 2001 er anført beløb i rubrikkerne for "varesalg" og "afstemningstal". I nogle af opgørelserne er tillige anført beløb for "køb betalt fra butikskasse" og eller "optælling aften af butik." Der er ikke angivet nogen kassedifferencer eller køb med DANkort. I de øvrige opgørelser for 2001 er anført specifikation af kassen ved optælling, samt kassedifferencen. Sådan specifikation er også anført i 8 af opgørelserne for januar 2002. I 14 af disse er endvidere angivet køb med DANkort.

Der er endvidere fremlagt en af kommunen udarbejdet specifikation af virksomhedens indkøb af forskellige varegrupper herunder emballage i perioden 7. december 2000 til 31. december 2001. Denne specifikation, som har dannet grundlag for kommunens beregninger over virksomhedens omsætning, er indholdsmæssigt ubestridt.

Af virksomhedens menukort fremgår bl.a. følgende

"...

Specialiteter
31.	Shawarma med salat, pommes frites og hvidløgsdressing	60,-
32.	H1 bøf (2 stk.)oksekød med salat og pommes frites	45,-
33.	Græsk bøf( 2 stk.) stærk oksekød med salat og pommes frites	45,-
34.	Shish kebab (2 stk.) oksekød med salat og pommes frites	50,-
35.	Falafel(10 stk.) falafel med salat og pommes frites	40,-
36.	Forårsruller (2 stk.)	30,-
37.	Bagt kartoffel med skinke, salat og dressing	20,-
38.	Bagt kartoffel med rejer, salat og dressing	25,-
39.	Bagt kartoffel med kebab, salat og dressing 25,-	25,-
Pasta
40.	Spaghetti marinara med tomatsauce, fløde, rejer og muslinger	40,-
41.	Spaghetti med kødsauce	40,-
42.	Spaghetti med fløde, bacon og æg	40,-
43.	Tortellini a'la panna med piskefløde og skinke	40,-
44.	Tortellini med piskefløde, tomatsauce, kødstrimler, chili og hvidløg	45,-
45.	Fettucine med gorgonzola, piskefløde, champignon og skinke	45,-
A'la carte
46.	Engelsk bøf ca. 200 g m. salat, pommes frites og bearnaisesauce	65,-
47.	Skinkeschnitzel med salat og pommes frites	40,-
48.	Fiskefilet ( 2 stk.) med salat og pommes frites	40,-
49.	Chicken dipper 6 stk./ 9 stk. med bearnaisesauce	20,-/ 25,-
50.	1/2 kylling med salat og pommes frites	40,-
Salater
52.	Salat med kylling med dressing og hjemmelavet pitabrød	30,-
53.	Salat med tunfisk med dressing og hjemmelavet pitabrød	30,-
54.	Salat med rejer med dressing og hjemmelavet pitabrød	30,-
55.	Salat med skinke med dressing og hjemmelavet pitabrød	30,-
56.	Græsk salat med dressing og hjemmelavet pitabrød	30,-
57.	Grøn salat med dressing og hjemmelavet pitabrød	35,-

..."

Det fremgår endvidere, at der sælges forskellige pizzaer til mellem 30 kr. og 100 kr. afhængig af størrelse og type, pitabrød, burgere, durum og pizza sandwich til priser mellem 15 kr. og 40 kr., samt 25 forskellige slags ekstra tilbehør til priser mellem 3 kr. og 15 kr. En halv liter sodavand koster 15 kr., halvanden liter koster 30 kr., en øl koster 15 kr. og en flaske vin koster 50 kr. Mellem klokken 11 og 16 er der frokosttilbud på visse pizzaer, fiskefilet eller bøf til 30 kr. Åbningstiden angives til kl. 11 - 22 på hverdage og kl. 12 - 22 på søndage.

Forklaringer

Sagsøgeren A har forklaret blandt andet, at der er tale om et pizzeria, hvor der både sælges ud af huset og til kunder, der spiser i pizzeriaet. Han modtager betaling kontant og med DANkort. Der er travle perioder i tidsrummet fra kl. 18 til cirka 20, hvorfra størstedelen af dagens omsætning også stammer. Han passer pizzeriaet alene men har behov for medhjælp til udbringning af pizzaer. Han kan selv passe salget fra forretningen også i spidsbelastningsperioderne. Hvis han er alene, må kunder, der ringer og bestiller pizza ud af huset, dog selv sørge for afhentningen. Han har lønsedler på alle ansatte i virksomheden. Han driver pizzeriaet som selvstændig.

Om kasserapportering har han forklaret, at han tager penge fra dagens omsætning med hjem om aftenen, men at pengene formelt stadig "ligger i kassen" i denne periode. Han har brug for kontanter til afregning med leverandører og indsætter derfor ikke penge i banken. Normalt er leverandører, som f.eks. Coca Cola, ikke indstillet på at give kredit. Han udbetaler løn til sine ansatte kontant. Han sender kassebilag til revisor til bogføring en gang om måneden. Den månedlige bogføring videresendes til statsaut. revisor NN, R1 Revision ApS.

Skattemyndighedernes kontrolbesøg i 2002 fandt sted den 14. marts ved 19.30-tiden. Han blev i den forbindelse bedt om at tømme lommerne. Han havde over 2.000 kr. i kontanter. Pengene hidrørte fra omsætningen den foregående dag. Der var den 14. marts 2002 tre personer ud over sagsøger selv i pizzeriaet. Der var SG, som er ansat i virksomheden, og som er sagsøgers nevø. Herudover var det en person ved navn DR, som på frivillig basis og som potentiel køber af pizzeriaet hjalp til. Endelig var det en person ved navn NC, som var sygemeldt fra sit arbejde i DSB, og som var på besøg den dag. De to ansatte i pizzeriaet på dette tidspunkt var SG og CK. Sidstnævnte er også i familie med sagsøger. ToldSkat har siden kontrolbesøget i 2002 aflagt et yderligere besøg i 2003, hvor der ikke blev ikke konstateret uregelmæssigheder.

Vidnet LT har forklaret blandt andet, at han er ansat i Den Ny Arbejdsgiverforening, der tilbyder undervisning for indvandrere i regnskabsaflæggelse og kasserapportering. Han er oprindeligt uddannet som folkeskolelærer i Tyrkiet og har efterfølgende taget kurser i bl.a. økonomi i Danmark. Han er ikke uddannet revisor i Danmark. I forbindelse med skattesagen mod sagsøger har vidnet ydet assistance til sagsøger. Vidnet har udarbejdet en beregning af sagsøgers bruttoavanceprocent som et supplement til årsregnskabet fra sagsøgers revisor NN. Revisorens årsopgørelse er et skatteregnskab til brug for skatteansættelse, ikke et brancheregnskab. Regnskabet er ikke forkert, men det er ikke retvisende i forhold til HORESTA's normer for bruttoavancer. For at gøre sagsøgers regnskab sammenligneligt med HORESTA's normer, har vidnet foretaget en række korrektioner af regnskabet, herunder bl.a. foretaget fradrag af beløb for omkostningsartikler og emballage fra posteringen vareforbrug. Den korrigerede bruttoavanceprocent bliver herefter en del højere end, hvis der som i skattesagen mod sagsøger tages udgangspunkt i selvangivelsen for 2001.

Procedure

Sagsøgeren har i det væsentlige procederet i overensstemmelse med sit påstandsdokument, som er sålydende:

"Ad sagsøgers regnskabsmateriale

Det gøres gældende, at sagsøgers regnskabsmateriale for 2001 har været fyldestgørende og i overensstemmelse med de lovgivningsmæssige krav til bogføring, og at skattemyndighedernes tilsidesættelse af regnskabsmaterialet er sket med urette.

Til støtte herfor henvises til, at sagsøger dagligt har ført kasseregnskab ved brug af kassestrimmel, og at sagsøger med jævne mellemrum har foretaget en egentlig specifikation af kassebeholdningens sammensætning, ...... Sagsøger har efterfølgende fremsendt regnskabsmateriale i form af edb-bogføring og underbilag til revisor, som herefter har aflagt årsregnskab for 2001 uden forbehold og med bemærkning om, at samtlige væsentlige forhold i virksomheden anses for at være medtaget i årsregnskabet ...

Skattemyndighederne har desuden ikke konstateret nogen faktiske differencer eller forhold, som indikerer, at der skulle være udeholdt omsætning i sagsøgers virksomhed. Det bemærkes i den forbindelse, at det er ubestridt, at sagsøger på baggrund af den selvangivne omsætning har haft et rådighedsbeløb i 2001 på kr. 154.405 til privatforbrug ...

Videre henvises til, at der ikke i bogføringsloven, lov nr. 1006 af 23. december 1998 med tilhørende bekendtgørelse nr. 518 af 25. juni 1999 om bogføringspligtiges årsregnskaber og bekendtgørelse nr. 1068 af 17. december 1999 om skattemæssige krav til regnskab, stilles krav om specifikation af kassebeholdningens sammensætning.

Det gøres på denne baggrund gældende, at sagsøgers regnskabsmateriale er fyldestgørende og opfylder de lovgivningsmæssige krav.

Skattemyndighederne har således været uberettigede til at tilsidesætte sagsøgers regnskabsgrundlag i medfør af Skattekontrollovens § 3, stk. 4, jf. § 5, stk. 3, og den skønsmæssige forhøjelse af sagsøgers omsætning og tilhørende skønsmæssige forhøjelse af sagsøgers udgifter til lønninger er derfor uhjemlet.

Ad den skønsmæssige forhøjelse af sagsøgers omsætning

Såfremt retten måtte finde at tilsidesættelsen af sagsøgers regnskabsmateriale er sket med rette, gøres det gældende, at det af skattemyndighederne udøvede skøn vedrørende sagsøgers omsætning er forbundet med så væsentlige fejl og mangler, at skønnet skal tilsidesættes.

Til støtte herfor henvises til, at den foretagne forhøjelse med udgangspunkt i en opgørelse af vareindkøbet i sagsøgeres virksomhed sammenholdt med sagsøgers menukort, indeholder en række fejlberegninger og fejlantagelser, der tilsammen resulterer i, at den skønsmæssige forhøjelse har medført et klart urimeligt resultat for sagsøger, hvilket illustreres nedenfor i punkt a) - e):

1. Skattemyndighederne har i den foretagne opgørelse af vareindkøb,..., medtaget varer, som er indkøbt flere uger inden den relevante periodes begyndelse, og derfor ikke kan have bidraget til omsætningen, hvilket har medført en fejlberegning på kr. 65.062,00. Sagsøgte har anført, at det har været berettiget at medtage varer indkøbt i december måned 2000. Hertil kan anføres, at der i så fald skal fratrækkes omsætning vedrørende de varer der er indkøbt i december 2001, idet disse i så fald må være forbrugt i 2002. Det fastholdes på denne baggrund, at medtagelsen af varer indkøbt i december 2000 har medført en fejlberegning i den skønsmæssigt fastsatte omsætning på kr. 65.062,00 i sagsøgers disfavør.
   
   
2. Skattemyndighederne har i forbindelse med den skønsmæssige ansættelse endvidere benyttet melforbruget pr. pizza som en indikation for omsætningen i sagsøgers virksomhed. Som følge af en regnefejl fra skattemyndighedernes side, er der opstået åbenbare uoverensstemmelser mellem den faktisk af sagsøger indkøbte mængde mel, og den mængde mel der ifølge skattemyndighedernes egne forudsætninger har været nødvendig til produktion af de varer, sagsøger ifølge den skønsmæssige opgørelse af omsætningen skulle have produceret og solgt, idet der kommer til at "mangle" 875 kg. mel. Det gøres på denne baggrund gældende, at Skattemyndighedernes fejlberegning har resulteret i en forhøjelse af den skønsmæssigt ansatte omsætning på kr. 339.990,00 i sagsøgers disfavør, svarende til forbruget af mel til produktion af 11.333 pitabrød til en stykpris på kr. 30.
   
   
3. Skattemyndighederne har i forbindelse med skønsudøvelsen medtaget emballagebakker som en selvstændig post i opgørelsen af omsætningen, uanset at disse bakker alene har været benyttet i forbindelse med salget af øvrige madvarer. Sagsøgte har anført, at der ikke er anført særskilte beregninger af en række varer på menukortet, og at emballagebakkerne derfor kan relateres hertil. Dette bestrides som værende udokumenteret, idet det ville forudsætte at sagsøger tillige havde indkøbt øvrige nødvendige varer til brug for produktionen af disse varer, hvilket ikke er tilfældet. Det fastholdes på denne baggrund, at medtagelsen af emballagebakker har medført en fejlberegning i den skønsmæssigt fastsatte omsætning på kr. 158.375,00 i sagsøgers disfavør.
   
   
4. Skattemyndighederne har ved opgørelsen af melforbruget i sagsøgers virksomheden ikke taget højde for, at der til produktionen af visse pizzatyper (Calzone, UFO) skal bruges cirka dobbelt så meget mel som til produktionen af almindelige pizzaer. Af ... fremgår det, at der i alt i 2001 er indkøbt 3.900 æsker til produktion af Calzone og UFO. Idet skattemyndighederne i deres egne beregning, .., har forudsat at antallet af solgte Calzone og UFO svarer til antallet af indkøbte pizzaæsker, medfører produktionen af Calzone og UFO et behov for yderligere 975 kg. mel, hvilket svarer til produktionen af 3.900 almindelige pizzaer. Det gøres på denne baggrund gældende, at Skattemyndighedernes fejlberegning har resulteret i en forhøjelse af den skønsmæssigt ansatte omsætning på kr. 156.000 i sagsøgers disfavør, svarende til forbruget af mel til produktion af 3.900 almindelige pizzaer til en stykpris på kr. 40.
   
   
5. Skattemyndighederne har ved den skønsmæssige ansættelse af omsætningen ikke taget højde for, at en del af pizzaerne er blevet solgt som frokosttilbud til en lavere pris, hvilket har resulteret i en ikke beregnet forhøjelse af den skønsmæssigt ansatte omsætning i sagsøgers disfavør.

De i punkt a) - e) påviste fejlberegninger og fejlantagelser medfører en samlet fejlagtig forhøjelse af sagsøgers omsætning i størrelsesordenen kr. 719.427, når der tages udgangspunkt i skattemyndighedernes egne forudsætninger. Det gøres på denne baggrund gældende, at det foretagne skøn er væsentligt fejlbehæftet, samt at skattemyndighedernes eget skønsmæssige nedslag på kr. 157.057,00 vedrørende usikkerhed, rabatter, svind, spild, forbrug af egne varer mv., ... ikke kompenserer for den beløbsmæssige størrelse af de akkumulerede fejlberegninger og fejlantagelser i forbindelse med skønsudøvelsen.

Det gøres endvidere gældende, at bruttoavancen i sagsøgers virksomhed beregnet på baggrund af sagsøgers eget regnskab i 2001 er 59,81 %, når der sker korrektion for emballagespild samt tages højde for, at drikkevarer sælges med en langt lavere avance i et pizzeria end tilfældet er i den øvrige del af restaurationsbranchen, ...

Dette er højere end gennemsnittet i branchen, som ifølge brancheforeningen udgør 55,8 %. Det gøres herunder gældende, at sagsøgers bruttoavanceprocent, såfremt skattemyndighedernes skønsmæssige ansættelse blev lagt til grund, ville være 69,88 % eller næsten 15 % højere end branchenormen. Det gøres på denne baggrund gældende, at beregningen af bruttoavancen indikerer, at der ikke er udholdt omsætning i sagsøgers virksomhed.

Sammenfattende gøres det gældende, at den skønsmæssige ansættelse af omsætningen i sagsøgers virksomhed skal tilsidesættes som værende væsentligt fejlbehæftet og åbenbart urimelig for sagsøger.

Ad den skønsmæssige forhøjelse af sagsøgers lønomkostninger

Såfremt retten måtte finde at tilsidesættelse af sagsøgers regnskabsmateriale er sket med rette, gøres det gældende, at det af skattemyndighederne udøvede skøn vedrørende sagsøgers lønudgifter er forbundet med så væsentlige fejl og mangler, at skønnet skal tilsidesættes.

Til støtte herfor henvises til, at sagsøger har redegjort for tilhørsforholdet vedrørende samtlige de medarbejdere, der var til stede på tidspunktet for kontrolbesøget den 15. marts 2002, idet det bemærkes, at to af de tilstedeværende personer var SG og CK, som var på lønningslisten i sagsøgers virksomhed, ...

Det er ... dokumenteret, at SG og CK blev aflønnet for hhv. 117 og 57 timers arbejde i marts 2002 hvor kontrolbesøget fandt sted. Det bemærkes i denne forbindelse at sagsøgers virksomhed har spidsbelastningsperiode i tidsrummet 16 - 20, og at det således er dokumenteret af sagsøger, at der er sket aflønning af medarbejderne i det omfang det har været nødvendigt at bemande virksomheden i spidsbelastningsperioderne, idet sagsøger selv har været til stede i virksomheden i hele åbningstiden. Hertil kommer, at skattemyndighedernes kontrolbesøg og observationer netop er sket indenfor den angivne spidsbelastningsperiode, og at de af sagsøger afgivne oplysninger således stemmer overens med de faktisk ved kontrolbesøget konstaterede forhold.

Videre henvises til, at sagsøger har været i stand til at drive virksomheden alene i en del af åbningstiden, og at der således ikke har været behov for en bemanding på yderligere 3 medarbejdere i hele virksomhedens åbningstid.

Sammenfattende gøres det gældende, at skattemyndighedernes forhøjelse af sagsøgers udgifter til lønninger er udokumenteret og sket på et væsentligt fejlagtigt grundlag og derfor skal tilsidesættes.

Ad øvrige omstændigheder

I øvrigt gøres følgende gældende til støtte for de af sagsøger nedlagte påstande:

Det af skattemyndighederne foretagne kontrolbesøg i sagsøgers virksomhed er sket i marts 2002 og dermed uden for den periode, den skønsmæssige forhøjelse af sagsøgers omsætning og lønudgifter relaterer sig til. Det gøres i den forbindelse gældende, at det er generelt retssikkerhedsmæssigt betænkeligt at foretage en forhøjelse af sagsøgers indkomst uden for kontrolperioden, hvilket i sig selv skal medføre, at de skønsmæssige forhøjelser er ugyldigt foretaget.

Det forhold, at sagsøgte i sit svarskrift under sagen har påberåbt sig en anden bedømmelse af melforbruget pr. pizza i sagsøgers virksomhed dokumenterer, at sagsøgte selv har den opfattelse, at den af skattemyndighederne foretagne skønsmæssige ansættelse er tilsidesættelig."

Sagsøgte har i det væsentlige procederet i overensstemmelse med sit påstandsdokument, som er sålydende:

"Til støtte for frifindelsespåstanden gøres det gældende, at sagsøgerens regnskabsgrundlag ikke er i overensstemmelse med kravet om daglige og effektive kasseafstemninger i henhold til bogføringsloven, lov nr. 1006 af 23. december 1998, bekendtgørelse nr. 518 af 25. juni 1999 om bogføringspligtiges årsregnskaber og bekendtgørelse nr. 1068 af 17. december 1999 om skattemæssige krav til regnskab.

Til støtte herfor henvises til de af skatteadministrationen konstaterede forhold,... herunder bl.a. at kommunen ved en gennemgang af sagsøgerens regnskabsmateriale har konstateret, at der ikke er ført en behørigt afstemt kassekladde, ligesom der ifølge kassekontoen ofte er en beholdning på kr. 20.000,- eller mere på trods af, at den daglige omsætning typisk ligger på mellem 3.000,- og 5.000,- kr., hvilket indikerer en ikke afstemt bogføringsresidual.

Herudover er det i forbindelse med kontrolbesøg i virksomheden den 14. marts 2002 konstateret, at dagens omsætning ifølge kasseapparatet var kr. 2.188,-, men at der i kasseapparatet alene var kr. 2.138,-, hvortil kom, at sagsøgeren havde 2.000,- kr. i lommen, hvilket beløb således ikke var registreret på kasseapparatet, uagtet at beløbet efter det af sagsøgeren oplyste hidrørte fra dagens vareudbringning.

Det gøres på den baggrund gældende, at skattemyndighederne med rette har tilsidesat sagsøgerens regnskabsmateriale som uegnet som grundlag for indkomstansættelsen.

Det gøres endvidere gældende, at de ... fremlagte kasserapporter fra januar 2001 understøtter, at sagsøgerens regnskabsgrundlag er tilsidesætteligt. Det bemærkes i den forbindelse, at de fremlagte kasserapporter ikke er vedhæftet de bilag, som gør det muligt at kontrollere de på rapporterne angivne optællinger.

Myndighederne har således været berettigede til at ansætte indkomsten skønsmæssigt, jf. skattekontrollovens § 3, stk. 4, jf. § 5, stk. 3.

Ad forhøjelsen af omsætningen

Den foretagne skønsmæssige forhøjelse er foretaget med udgangspunkt i en beregning foretaget på grundlag af, virksomhedens vareindkøb sammenholdt med virksomhedens menukort/prisliste, ligesom der ved skønnet er givet et væsentligt nedslag til dækning af usikkerhed, rabatter, svind, spild og forbrug af egne varer.

Skønnet kan alene tilsidesættes, såfremt sagsøgeren godtgør, at skønnet er udøvet på et klart fejlagtigt grundlag eller har medført et åbenbart urimeligt resultat. Et sådant bevis har sagsøgeren ikke ført.

Sagsøgeren har ... anført, at skattemyndighedernes medtagelse af virksomhedens vareindkøb den 30. november 2000 og 7. december 2000 har medført en fejlberegning af den samlede omsætning på kr. 65.062,00.

Som det imidlertid fremgår af den ... fremlagte oversigt over indkøb, må det lægges til grund, at en væsentlig del af de den 30. november 2000 og 7. december 2000 indkøbte varer først er blevet solgt i 2001. Således kan det af listen fx ses, at der på de pågældende datoer blev indkøbt sammenlagt 200 calzonebokse, og at sagsøgeren først den 26. januar 2001 indkøbte yderligere calzonebokse. Ligeledes blev der den 7. december 2000 indkøbt 56 halve kyllinger, medens der blev først købt nye forsyninger af kyllinger den 18. januar 2001, ligesom der den 7. december 2000 blev indkøbt 25 oksefiletter, og først den 20. januar 2001 blev købt yderligere 13. Endvidere bemærkes,at det af listen fremgår, at der i det hele taget først er indkøbt nye forsyninger af de fleste varer langt inde i januar 2001, hvorfor der i denne måned må være solgt mange varer, der hidrører fra vareindkøb i 2000.

Det bestrides på den baggrund, at den fremlagte ... beregning dokumenterer en fejlberegning af den samlede omsætning på kr. 65.062,00.

Endvidere bemærkes, at det i beregningen ... er anført, at der skulle være solgt 200 Calzonepizzaer til 45 kr. pr. stk., i alt 9.000 kr., ligesom der skulle være solgt 100 UFO-pizzaer til 55 kr. pr. stk., i alt 5.500 kr. Det er endvidere beregnet, at der på baggrund af det indkøbte mel på i alt 250 kg skulle være solgt i alt 40 pizzaer til i alt 40.000 kr.

Der er imidlertid ved beregningen ikke taget højde for, at der af det indkøbte mel på i alt 250 kg nødvendigvis er anvendt en del til fremstilling af de i beregningen anførte 300 Calzone og UFO-pizzaer. Hertil bemærkes, at sagsøgeren i stævningen ... har anført, at der til Calzone og UFO bruges ekstra dej og dermed ekstra mel.

Den ... fremlagte beregning er således fejlbehæftet.

I forhold til det af sagsøgeren anførte vedrørende melforbrug, bemærkes, at skattemyndighederne har taget udgangspunkt i et gennemsnitligt melforbrug pr. pizza på 250 gram, selv om der ifølge Horesta normalt anvendes gennemsnitligt 150 gram mel til en normal pizza. Såfremt de sædvanlige 150 gram mel lægges til grund for beregningen af det samlede melforbrug i virksomheden, er der i forhold til den ubestridt samlede mængde indkøbt mel på 5.625 kg tale om anvendelse af 3.210 kg mel til pizzaer. Herefter resterer så 2.415 kg mel til pita mv., hvilket svarer til 32.200 stk.

Det bemærkes, at den af skattemyndighederne fastsatte forhøjelse er begrundet i beregninger på baggrund af virksomhedens egne oplysninger om vareforbrug og salgspriser, i hvilken forbindelse det af sagsøgeren selvangivne privatforbrug ikke i sig selv har afgørende betydning.

Sagsøgeren har gjort gældende, at skattemyndighedernes indsættelse af 3-rumsbakker som et selvstændigt punkt, medfører, at den skønnede omsætning er sat kr. 158.375,00 for højt.

Sagsøgeren har anført, at 3-rumsbakken ikke i sig selv indbringer en omsætning på kr. 158.375,-, men derimod er emballage til brug for transport af en række øvrige varer, herunder menukortets nr. 31 shawarma kebab, 35 falafel, 40-45 spaghettiretter, 50 kylling og 52-57 salater.

Heroverfor bemærkes, at det af skatteankenævnets sagsfremstilling ..., fremgår, at skattemyndighederne under henvisning til 3-rumsbakker har henvist til "menukortnr. 31-35-40-50-52-57." Skattemyndighederne har ikke medtaget menukort nr. 31, 35 og 40 andre steder i opstillingen, og salget af disse varer indgår således korrekt i skønnet på kr. 158.375,-.

I den skønsmæssige beregning af omsætningen har skattemyndighederne endvidere ikke anført særskilte beregninger af salget af menukort nr. 37, 38, 39, 41, 42, 43, 44, 45, 47 og 49, hvorfor disse varer ligeledes kan indgå i det af skattemyndighederne fastsatte skøn for 3-rumsbakker.

Det gøres på den baggrund gældende, at skattemyndighedernes indsættelse af 3- rumsbakker som et selvstændigt punkt, ikke medfører, at den skønnede omsætning er sat for højt.

I forhold til opgørelsen af bruttoavancen, gøres det gældende, at der ikke er grundlag for at anfægte det af statsautoriseret revisor NN udarbejdede årsregnskab ...

Det bemærkes endvidere, at virksomhedens bruttoavance ligger på 62,6 % efter skattemyndighedernes forhøjelse, hvilket der ikke er grundlag for at kritisere.

Sammenfattende gøres det således gældende, at der er ikke er grundlag for at tilsidesætte det af skattemyndighederne udøvede skøn, der er udøvet særdeles forsigtigt og med indrømmelse af et samlet væsentligt nedslag til dækning af usikkerhed, rabatter, svind, spild og forbrug af egne varer.

Ad forhøjelsen af lønomkostningerne

Som det fremgår af ..., har skatteadministrationen for så vidt angår virksomhedens bemanding konstateret, at der den 7. februar 2002 er observeret 4 personer i arbejde, at der den 7. marts 2002 er observeret 3 personer i arbejde, ligesom der den 14. marts 2002 er observeret 4 personer i arbejde.

Skattemyndighederne har skønnet et bemandingsbehov i virksomheden på 3 fuldtidsansatte til varetagelse af indkøb, varetilberedelse, telefonpasning, udbringning og rengøring mv.

Skønnet er foretaget under hensyn til virksomhedens åbningstid på 76 timer ugentligt, virksomhedens periode for udbringning af varer, den beregnede omsætning, sagsøgerens arbejde i virksomheden samt de af skattemyndighederne foretagne observationer.

Det gøres gældende, at der er tale om et forsigtigt skøn, idet det bemærkes, at skattemyndighederne har taget udgangspunkt i en timeløn på 50,00 kr., selv om det af de fremlagte lønsedler kan ses, at timelønnen for arbejde i virksomheden udgør 85,00 kr. Skønnet kan alene tilsidesættes, såfremt sagsøgeren godtgør, at skønnet er udøvet på et klart fejlagtigt grundlag eller har medført et åbenbart urimeligt resultat. Et sådant bevis har sagsøgeren ikke ført.

Såfremt landsretten finder, at det af skattemyndighederne udøvede skøn skal tilsidesættes som værende enten åbenbart urimeligt eller udøvet på et klart forkert grundlag, tilkommer det efter fast højesteretspraksis skattemyndighederne at udøve fornyet skøn, hvorfor sagsøgte i så fald kan tiltræde den af sagsøgeren nedlagte subsidiære påstand om hjemvisning.

..."

Landsrettens begrundelse og resultat

Efter bevisførelsen tiltrædes det af de grunde, som Landsskatteretten har anført, at sagsøgerens regnskabsgrundlag ikke opfylder lovgivningens krav hertil, at det derfor med rette er blevet tilsidesat, og at hans indkomstgrundlag er blevet fastsat skønsmæssigt.

Den skønsmæssige fastsættelse af omsætningen, der har dannet grundlag for kommunens beregning af sagsøgerens indkomstfastsættelse, er foretaget ud fra virksomhedens vareindkøb sammenholdt med priserne i dens menukort. Beregning er baseret på såvel mængden af udvalgte indkøbte råvarer som antallet af de forskellige emballagetyper herunder de såkaldte 3-rumsbakker, hvori serveres bestemte retter. Efter bevisførelsen må det lægges til grund, at dette blandt andet gælder for kylling, oksefilet og fiskefilet, der som udskilte retter er indgået i beregningen af omsætningen med et samlet beløb på 157.180 kr. I beregningen er omsætningen i samtlige de i perioden indkøbte 3-rumsbakker opgjort til 158.375 kr. baseret på 4.525 enheder af 35 kr. Landsretten finder herefter, at omsætningen af de nævnte 3 retter er medtaget 2 gange i beregningen. I beregningen er endvidere indgået varer indkøbt i hele 2001 samt i en stor del af december 2000. Landsretten finder, at der herved er medtaget varer dækkende mere end forbruget i 2001, idet indkøbene dækker forbruget i en periode på næsten 13 måneder.

Det fremgår, at der i beregningen er foretaget et skønsmæssigt nedslag til dækning af usikkerhed, rabatter, svind, spild, forbrug af egne varer m.v. på 157.057 kr. og yderligere afrunding/nedslag på 45.952 kr. Det fremgår endvidere, at der er kalkuleret med et melforbrug på 250 gram pr. pizza, og at det af analyser fra Levnedsmiddelkontrollen fremgår, at der gennemsnitligt medgår ca. 150 gram mel til en almindelig pizza. Det er ikke under sagen gjort gældende, at hovedparten af de pizzaer, som virksomheden fremstillede, havde et melforbrug, som adskilte sig fra det almindelige. Endelig nævnes det, at der i beregningen ikke er taget højde for salg af ekstra tilbehør og bagte kartofler.

Afgørende for, om der er grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens skønsmæssige forhøjelse af sagsøgerens indkomstgrundlag, som også baserer sig på disse beregninger, er herefter, om skønnet kan anses for så rummeligt, at der herved er taget højde for de af landsretten konstaterede unøjagtigheder.

Når henses til det oplyste om afslagene i omsætningen, om melforbruget og om omsætning, som ikke er indgået i beregningen, finder landsretten ikke, at skønnet kan tilsidesættes som klart urimeligt eller hvilende på et åbenbart forkert grundlag. Det bemærkes herved, at en del af de solgte retter efter det oplyste er spist af kunderne ved bordene i pizzeriaet, og at det må antages, at der i hvert fald til en del af disse retter ikke er anvendt emballage.

Efter bevisførelsen, herunder oplysningerne om virksomhedens omsætning, de foretagne observationer vedrørende antal beskæftigede personer i virksomheden, samt at beregningerne vedrørende lønomkostningerne er baseret på en timeløn på 50 kr., finder landsretten ej heller grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens afgørelse vedrørende uregistrede lønomkostninger.

Herefter, og da de anbringender, som sagsøgeren har fremført, ikke kan føre til noget andet resultat, tager landsretten sagsøgtes påstand om frifindelse til følge.

Under hensyn til sagens beskaffenhed og udfald skal sagsøgeren, A, i sagsomkostninger til sagsøgte, Skatteministeriet, betale 10.340 kr., heri indeholdt 340 kr. til sagsøgtes udgift til materialesamling.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.

I sagsomkostninger skal A inden 14 dage betale 10.340 kr. til Skatteministeriet.