Spørgsmål:

1. Vil en tandforsikringsordning til behandling og forebyggelse af tandsygdomme, der tilbydes alle medarbejdere, kunne indgå i en bruttolønsordning på samme vilkår som f.eks. helbredsforsikringer, ulykkesforsikringer, sundhedssamtaler, fysioterapi etc. - altså med bruttolønsnedgang for medarbejderen svarende til forsikringens pris?

Spørgers opfattelse:

1. Ja.

SKATs indstilling:

Ja, se dog sagsfremstilling og begrundelse

Anmodningens dato mv.

Anmodningen er modtaget d. 30. juli 2010

Gebyret er registreret indbetalt d. 3. august 2010

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger har netop lanceret et tandforsikringsprodukt, der skal dække de udgifter til de skader, der på grund af slid og ælde vil forekomme på ethvert tandsæt over tid. Disse skader og behandlinger (paradentosebehandlinger, tandpine, rodbehandlinger, implantatbehandlinger etc.) kan være forbundet med både komplikationer, økonomisk belastning samt arbejdsmæssigt fravær, der i sidste ende kan være lige så problematiske set fra arbejdsgiverens side som f.eks. ansatte, der skal behandles for problemer med eksempelvis ryg- eller skulder.

Pga. konkrete henvendelser fra arbejdsgivere, der betragter behandling af tandsygdomme på lige fod med behandling af andre sygdomme ønskes det afklaret om en sådan ordning vil kunne indgå i en bruttolønsordning på lige fod med f.eks. helbredsforsikringer, ulykkesforsikring, sundhedssamtaler etc. Etc.

Pt. ønsker 2 virksomheder at tegne en sådan tandforsikringsordning for alle ansatte i virksomheden, og har godkendt, at spørger retter henvendelse til SKAT på de pågældende virksomheders vegne.

Herudover vil alle øvrige betingelser for bruttolønsordninger naturligvis være overholdt:

• Aftalen skal være fremadrettet.
• Overholdelse af overenskomsten.
• Kontantlønreduktionen skal fordeles over hele lønperioden.
• Lønnedgangen skal påvirke alle løndele, dog er det tilladt at opretholde det hidtidige niveau for pensions- og feriepengeberegning.
• Lønnedgangen skal være på forhånd være fastsat til et bestemt beløb, som ikke direkte er afhængig af medarbejdernes løbende forbrug af godet.
• Arbejdsgiveren skal være ejer af godet eller kontraktspart og ansvarlig i forhold til leverandøren.

Spørgers eventuelle opfattelse ifølge anmodning og bemærkninger til sagsfremstilling

Spørger har ikke angivet noget hertil.

SKATs indstilling og begrundelse

SKAT skal indledningsvis bemærke, at Skatterådet i bindende svar til spørger, SKM2009.703.SR, ikke kunne bekræfte, at tandbehandlinger omfattet af en tandforsikring vil være skattefri for de obligatorisk omfattede medarbejdere i lighed med ordninger beskrevet i ligningslovens § 30. Tandforsikringen blev dermed et skattepligtigt personalegode omfattet af ligningslovens § 16, jf. statsskattelovens § 4.

Lovgrundlag:

Spørger skal således være opmærksom på, at etablering af en tandforsikringsordning mod kontantlønnedgang ikke kan ske skattefrit for den ansatte, jf. statsskattelovens § 4, hvori anføres, at som skattepligtig indkomst betragtes den skattepligtiges samlede årsindtægt, uanset om indtægten hidrører her fra landet eller fra udlandet og som udgangspunkt uanset fremtrædelsesformen, hvis der ikke i lovgivningen i øvrigt er gjort positive undtagelser herfra.

Skattepligten omfatter således også tillæg til arbejdsindkomst i form af naturalier, såkaldte personalegoder.

I ligningslovens § 16 præciseres indkomstopgørelsen efter statsskattelovens §§ 4-6 for så vidt angår såkaldte personalegoder, dvs. de særlige bestemmelser for økonomiske fordele (goder), der ydes som led i arbejdsaftaler, når fordelen har en anden form end penge. Sådanne økonomiske fordele sidestilles efter bestemmelsen med arbejdsvederlag, og værdien af fordelen medregnes ved opgørelsen af den ansattes skattepligtige indkomst.

Ligningslovens § 16 omtaler vederlag i form af formuegoder af pengeværdi, sparet privatforbrug og værdien af helt eller delvis vederlagsfri benyttelse af andres formuegoder. Sparet privatforbrug er forbrug i privatsfæren, fx forbrug af kost, el, telefon, transport og lign., i modsætning til forbrug i erhvervssfæren.

Efter ligningslovens § 16 skal personalegoder som udgangspunkt værdiansættes til markedsværdien, men der er i bestemmelsen gjort en række undtagelser herfra, nemlig rådighed over bil, multimedier, sommerbolig og lystbåde til privat brug, samt køb af virksomhedens produkter.

Praksis:

I SKM2010.282.SR bekræftede Skatterådet, at A A/S kan tilbyde sine medarbejdere en frokostordning mod kontantlønnedgang. Medarbejderne vil således blive beskattet af den lavere udbetalte løn, samt af den fulde værdi af den fri kost, dvs. 541,25 kr. De medarbejdere, som indtager flere end 4 måltider om ugen eller vælger en dyrere madpakke, skal desuden beskattes af kostprisen af de yderligere måltider. Skatterådet bekræftede ligeledes, at A A/S kan tilbyde sine medarbejdere en frokostordning mod et nettoløntræk og uden yderligere skattemæssige konsekvenser, såfremt den månedlige betaling på 541,25 kr. dækker virksomhedens reelle udgift til leverandøren. I det tilfælde, hvor værdier af de til den pågældende medarbejder leverede madpakker overstiger et beløb på 541,25 kr., skal det overskydende beløb betragtes som et skattepligtigt personalegode.

Skatterådet fandt dernæst, at en kombination mellem en kontantlønnedgang og et nettoløntræk vil kræve, at der etableres en ordning, hvor nedgang i kontantlønnedgang skal ske med et bruttobeløb, som fratrukket skat, udgør et nettobeløb på 541,25 kr. Virksomheden på tidspunktet for etablering af en ordning kan have svært at beregne et bruttobeløb, der skal fratrækkes medarbejdernes bruttoindkomst, idet størrelsen af bruttobeløbet ikke kun er afhængige af størrelsen af skatter, men også af størrelsen af kapitalindkomster og udgifter, samt ligningsmæssige fradrag. Virksomheden kan således først med sikkerhed beregne bruttobeløb efter udløbet af et indkomstår, hvilket indebærer, at virksomheden umuligt kan opfylde alle krav, der opstilles i forbindelse med nedgang i den kontante løn.

I SKM2010.403.SR kan Skatterådet ikke bekræfte, at en arbejdsgiver generelt kan fritages for en vurdering af, hvorvidt et personalegode som fx fri avis og multimedier i overvejende grad er stillet til rådighed til brug for arbejdet. Uagtet eventuel beskatning af personalegodet, kan et sådan indgå i en kontantlønsnedgang, såfremt de herom gældende betingelser er opfyldt.

I SKM2009.703.SR kunne Skatterådet ikke bekræfte, at tandbehandlinger omfattet af en tandforsikring vil være skattefri for de obligatorisk omfattede medarbejdere i lighed med ordninger beskrevet i ligningslovens § 30.( Spørgers egen sag).

I SKM2009.412.SR fandt Skatterådet, at medarbejderne skal beskattes af den af arbejdsgiveren betalte prisforskel mellem sort og grøn strøm, da der er tale om et skattepligtigt personalegode, jf. ligningslovens § 16.

I SKM2009.536.SR fandt Skatterådet, at medarbejderne er skattepligtige af en julegave bestående af et gavekort fra arbejdsgiver, uagtet af dette alene kan anvendes til køb i arbejdsgivers regi. Gavekortet anses at have en så bred anvendelsesmulighed, at det må sidestilles med almindelige gavekort, der ikke er omfattet af skattefriheden for jule- og nytårsgaver.

Tilsvarende i SKM2008.1002.SR, hvor Skatterådet fandt, at ansatte, der melder sig ind i de nærmere angivne fritids- og medarbejderklubber, bliver skattepligtige af de af arbejdsgiveren ydede klubtilskud, jf. LL § 16, stk. 1. Skatterådet fandt ikke, at der var tale om skattefrie tilskud af forholdsvis begrænset omfang i lighed med tilskud til kaffe-, kantine-, kunstordninger og tilsvarende ordninger, der kun er til rådighed på arbejdspladsen. Endvidere fandt Skatterådet, at bagatelgrænsen i LL § 16, stk. 3 ikke fandt anvendelse grundet klubbernes private karakter.

I SKM2003.32.LSR fandt Landsskatteretten, at en distributionsmedarbejder ved et bryggeri måtte anses skattepligtig af fri leverance af øl og læskedrikke. Forholdet var ikke omfattet af bagatelgrænsen i ligningslovens § 16, stk. 3, 3. pkt.

Begrundelse:

Der spørges om, hvorvidt en tandforsikring, der tilbydes til alle medarbejdere, kan indgå i en bruttolønsordning på samme måde som helbredsforsikringer mv.

Arbejdsgiver og arbejdstager har mulighed for at indgå en aftale om, at medarbejderen deltager i finansieringen af personalegoder ved reduktion af sin kontante løn.

Efter praksis stilles der dog en række betingelser for etablering af en såkaldt kontantlønsnedgang (ofte misvisende kaldet en bruttotrækordning) for at skattemyndighederne ikke tilsidesætter en sådan aftale. I ligningsvejledningen, almindelig del, afsnit A.B.1.9.1 anføres følgende betingelser;

1. Der skal foreligge en ændret vederlagsaftale, som indebærer en reel fremadrettet nedgang i den kontante løn
2. Overenskomster som parterne er bundet af, skal kunne rumme den ændrede vederlagsaftale
3. Den aftalte reduktion af den kontante løn skal løbe over én hel lønaftaleperiode. Som hovedregel må perioden ikke være under 12 måneder.
4. Et allerede erhvervet krav på kontant løn kan ikke konverteres til en naturalieydelse uden at være i strid med kildeskattelovens § 46, stk. 3.
5. Arbejdsgiveren skal have en økonomisk risiko i forbindelse med ordningen. Det indebærer, at den ansattes kontante lønnedgang skal være et på forhånd fastsat beløb, der ikke reguleres i takt med den ansattes forbrug af naturaliegodet eller af de løbende omkostninger for arbejdsgiveren ved at stille godet til rådighed.
6. Arbejdsgiveren skal rent faktisk stille det pågældende gode til rådighed for den ansatte. Arbejdsgiveren skal således enten være ejer af godet eller være kontraktspart i forhold til den eksterne leverandør af godet.

Der skal herudover være tale om en frivillig aftale mellem arbejdsgiver og arbejdstager, og arbejdstageren skal have mulighed for - eventuelt med et rimeligt varsel - at udtræde af ordningen. Begge kriterier kan ses som supplement til kravet om, at arbejdsgiveren skal have en økonomisk risiko fx ved at den ansatte kan udtræde af ordningen, selvom arbejdsgiveren fortsat er bundet til kontrakten med leverandøren.

Da SKAT lægger til grund, at virksomhedens foreslåede ordning opfylder de af SKAT opstillede betingelser, jf. det af virksomheden oplyste herom, vil arbejdsgiver og arbejdstager kunne indgå en aftale om kontantlønsnedgang.

Det skal dog bemærkes, at medarbejderne er skattepligtige af den af arbejdsgiver betalte tandforsikring, jf. tidligere afgivet bindende svar herom. Den omstændighed, at værdien af de modtagne personalegoder skal beskattes, medfører ingen ændring i, at en aftale om kontantlønsnedgang kan indgås mellem arbejdsgiver og arbejdstager. Den ansatte vil således blive beskattet af både markedsværdien af tandforsikringen og den nu nedsatte kontantløn, hvilket således svarer til en beskatning af den tidligere oppebårne kontantløn. Værdien af tandforsikringen er B-indkomst. Der er derfor ingen skattebesparelse for den ansatte ved den påtænkte ordning. Arbejdsgiver vil derimod blive holdt lønudgiftsneutral, såfremt der ydes en nedsat kontantløn svarende til udgiften for tandforsikringen.

Indstilling:

SKAT indstiller derfor, at spørgsmålet besvares som er ja.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling og begrundelse.

Svaret er bindende for skattemyndighederne i følgende periode

I 5 år, der regnes fra modtagelsen af svaret jf. SFL § 25, stk. 1.