Spørgsmål
- Kan Skatterådet bekræfte, at spørger ved anvendelse af realisationsprincippet først skal beskattes af en kursgevinst på et rentefrit lån på det tidspunkt, hvor lånet indfries til overkurs, idet gælden skal tilbagebetales på et forud fastsat tidspunkt med et kurstillæg på 5 pct. p.a.?
- Vil det ændre besvarelsen af spørgsmål 1, hvis gældsbrevet tillige indeholder bestemmelse om, at selskabet (låntager) med 3 måneders varsel ekstraordinært kan vælge at indfri gælden med et kurstillæg på 5 pct. p.a.?
- Kan Skatterådet bekræfte, at omlægning af et eksisterende rentebærende lån til et rentefrit lån, som skal indfries til overkurs - hvilket skattemæssigt medfører, at det rentebærende lån skal anses for indfriet og et nyt rentefrit lån stiftet - medfører, at påløbne renter dermed anses for betalt og følgelig skattepligtig for spørger?
- Kan Skatterådet bekræfte, at det grundet selskabets insolvens fremadrettet vil kunne anses for forretningsmæssigt begrundet og relevant, hvis spørger bevilger selskabet (låntager) henstand med betaling af renter?
- Kan Skatterådet bekræfte, at selskabet (låntager), såfremt spørger har mulighed for at låne selskabet penge til betaling af den skyldige rente, vil opnå fradragsret for renteudgiften ved betaling heraf til spørger, og at spørger, som bliver skattepligtig af den betalte rente, tilsvarende vil opnå fradragsret for renteudgifter, såfremt renteindtægten fra selskabet anvendes til tilbagebetaling af skyldig rente på lån fra spørgers far?
Svar
Ad. 1. Nej.
Ad. 2. Nej.
Ad. 3. Afvises.
Ad. 4. Afvises.
Ad. 5. Afvises.
Beskrivelse af de faktiske forhold
Spørger flyttede til Danmark i maj 2005. Spørger ønskede at bruge sin baggrund som ingeniør og påbegyndte derfor for egen regning og risiko udviklingen af en maskine til [...].
Aktiviteten blev i første omgang drevet i et "brugt" selskab, B ApS. Aktiviteten blev senere i 2005 efter råd fra spørgers revisor lagt ind i et nyt selskab A ApS (herefter benævnt "Selskabet"), idet man ikke havde kendskab til B ApS gamle aktiviteter. B ApS blev derfor likvideret, og B ApSs mellemregning med hovedanpartshaveren overført til Selskabet sammen med de øvrige aktiver og passiver.
Spørger er eneejer af Selskabet.
Selskabet er et udviklingsselskab, og dets eneste aktivitet er et igangværende projekt med udvikling af og patentering af en maskine til [..]
Finansieringen af Selskabets aktivitet er ifølge spørger, som et alternativ til banklån, sket ved hjælp af udlån fra spørgers fader, F, til spørger, som har videreudlånt størstedelen af beløbene til Selskabet.
Lånet til Selskabet er ifølge spørger et anfordringslån, som er forrentet med diskontoen + 4 pct. Der er ikke oprettet lånedokumenter.
Selskabet har ikke andre kreditorer end spørger.
Selskabets projekt har ifølge spørger et fremtidigt indtjeningspotentiale, som på sigt forventes at muliggøre tilbagebetaling af hovedstol og renter.
Der er ikke oprettet formelle lånedokumenter vedrørende lån fra spørgers fader til spørger. Lånene er ifølge spørger på anfordringsvilkår og forrentes med samme lånesats, som spørgers videreudlån til Selskabet.
Der er ifølge spørger løbende tilskrevet renter på lånet fra spørgers fader til spørger, ligesom der løbende er tilskrevet renter på spørgers videreudlån til Selskabet
Selskabet er ifølge spørger åbenlyst insolvent, og dets økonomiske situation har ikke tilladt betaling af renter, hvorfor spørgers udlån til Selskabet hidtil er medtaget i selskabets årsrapporter i balancen under passiver som mellemregning med hovedanpartshaveren, og pr. 31. december 2010 opgjort til 25.377.799 kr.
SKATs afgørelse af august 2011
SKAT har ved afgørelse af august 2011 foretaget en ændring af spørgers skatteansættelse.
Ændringerne vedrører indkomstårene 2006-2010 inkl.
Spørger har ikke indtægtsført renteindtægt vedrørende sine udlån, i alt 3.405.533 kr. til Selskabet. Det fremgår af SKATs afgørelse, at spørger er anset skattepligtig af renteindtægt vedrørende udlån til Selskabet på tidspunktet for tilskrivning af rentebeløb på mellemregningskontoen. Renteindtægterne vedrører lån fra spørger til Selskabet på i alt 24.149.142 kr.
Desuden forhøjes spørgers skattepligtige indkomst med et beløb 4.278.701 kr. Beløbet opstår som forskellen imellem samlede overførsler fra spørgers fader 33.963.320 kr. og den del heraf, 29.684.619 kr., der af SKAT anerkendes som lånebeløb.
Af SKATs afgørelse fremgår bl.a., at man på baggrund af det af spørger indsendte materiale, ikke anser det for dokumenteret at der er aftalt forrentning af faderens udlån til spørger. SKAT oplyser, at man endvidere ikke har fået oplyst noget om øvrige vilkår og betingelser for de pågældende lån.
Det fremgår således af afgørelsen:
"Videre begrundes dette med de forskellige forsøg der har været gjort for at undgå en beskatning af renteindtægten.
Først kunne revisor forklare, at renten jo gik lige op med de renteudgifter, som du skulle betale til din far. Herefter blev det forsøgt at finde ud af, hvilke dokumenter der skulle til for at dokumentere renteudgiften til din far. Der er indsendt specifikation af renterne til din far. Det er dog aldrig dokumenteret, hvad der konkret er aftalt mellem dig og din far med hensyn til forrentning af jeres mellemværende.
På grund af dokumentationskravet ikke kunne opfyldes, indrømmede du så, at der faktisk ikke er betalt renter til din far.
[..]
Herpå har SKAT krævet dokumentation for renteudgiften til din far. Pr. tlf. har du erklæret, at der ikke er betalt renter til din far, og din far som følge heraf ikke har selvangivet renteindtægter i Singapore. Dermed er der ingen dokumentation for renterne til din far. Den 29.3.2011 oplyste du videre pr. telefon, at revisor havde lavet en seddel med rentebeløbene, som din far så kunne erklære over for SKAT.
[..]
Rådgiver fremfører, at F har udlånt 29.684.619 kr. til dig, samt at lånet er rentebærende. Det har SKAT ikke set noget dokumentation for. F har alene erklæret, at lånet er tilknyttet de renter, som i øvrigt er oplyst via din revisor til F."
Der er for SKAT fremlagt erklæring attesteret spørger. Erklæringen er dateret 10/3 2011 og underskrevet F. Det erklæres, at udlånet frem til 31/12 udgør USD 200.000 og DKK 26.152.619,04 samt er udlånet er rentebærende. Rentebeløb er specificeret for årene 2006 - 2010 inkl. Det pågældende dokument er indsendt sammen med anmodning om bindende svar.
SKAT lægger i sin afgørelse endvidere til grund, at det ikke er dokumenteret og dermed ikke kan lægges til grund, at der før forfaldstids er givet Selskabet henstand med betaling af renteudgifter vedrørende spørgers udlån til Selskabet.
Afgørelsen er af spørger påklaget til Landsskatteretten og senere indbragt for domstolene via overspringsreglen. Sagen er endnu ikke berammet til hovedforhandling.
Det er for Landsskatteretten gjort gældende, at der er ydet henstand på lånet, og at også en uafhængig tredjemand af forretningsmæssige årsager ville indrømme henstand med betaling af renterne, hvorfor henstanden i det konkrete tilfælde er forretningsmæssigt begrundet.
Om den påtænkte disposition
For fremadrettet af imødegå beskatning hos spørger af påløbne, ikke betalte renter, overvejes det for såvel eksisterende som fremtidige udlån til Selskabet at lade udlån fra spørger være rentefrie lån på anfordringsvilkår, mod at lånet til sin tid skal indfries til overkurs, f.eks. 5 pct. p.a.
Ved indfrielse i et løbende år beregnes et forholdsmæssigt kurstillæg.
Et lån ydet/optaget eksempelvis den 1.1. 2012, af en nominel størrelse på 100 kr., og udbetalt til pari, der indfries den 1/10 2013, vil eksempelvis skulle indfries med 100 kr. + 5 pct. af 100 kr. (år 1) + 10/12 af 5 pct. af 100 kr. (år 2).
Indfrielse skal ske i takt med, at Selskabets økonomi tillader det.
Låneforholdet vil være i overensstemmelse med armslængdeprincippet i ligningslovens § 2, hvilket kan lægges til grund for besvarelsen.
Lånet stiftes til kurs 100. Stiftelse vil finde sted i 2012.
Det er endvidere oplyst, at spørger påtænker at anvende realisationsprincippet, jf. kursgevinstlovens § 25, stk. 1, vedrørende sine fordringer.
Spørgers opfattelse og begrundelse
Ad spørgsmål 1
Selskabet havde ved udgangen af regnskabsåret 2010 en gæld på 25.377.799 kr. til spørger. Der er ikke afdraget på gælden, som er forrentet med en markedsrente.
Selskabet har ikke andre kreditorer end spørger, som samtidig er hovedaktionær i selskabet.
Med virkning fra regnskabsåret 2012 påtænker spørger at omlægge det eksisterende lån og/eller at yde fremtidige lån som rentefrie lån på anfordringsvilkår og på vilkår, at indfrielse skal ske til overkurs, f.eks. 5 pct. p.a.
Indfrielse skal ske i takt med, at Selskabets økonomi tillader det.
Låneforhold mellem spørger og Selskabet skal være i overensstemmelse med armslængde princippet i ligningslovens § 2. Dette gælder uanset om låneforholdet helt eller delvist afregnes ved kurs. I det konkrete låneforhold afregnes der udelukkende med indfrielseskurs ved udløb.
Det er spørgers opfattelse, at såvel den hidtidige forrentning som den fremtidige kursgevinst er på markedsvilkår, hvilket kan lægges til grund for besvarelsen.
Lånet stiftes til kurs 100, og spørger vil derfor oppebære en kursgevinst på det tidspunkt, hvor Selskabet tilbagebetaler lånet.
For så vidt angår omlægning af eksisterende lån bemærkes, at omlægning af en fordring fra et forrentet mellemværende til et uforrentet mellemværende med indfrielse til overkurs er en så væsentlig ændring af låneforholdet, at det nye lån må anses for indgået på tidspunktet for omlægningen. Der er med andre ord sket indfrielse af det forrentede mellemværende og stiftelse af en ny uforrentet fordring.
Stiftelsen af det/de omhandlede rentefrie lån vil finde sted i 2012, hvilket indebærer, at fordringen for spørger skal behandles efter kursgevinstlovens § 14, som er ændret med virkning for fordringer, der erhverves den 27. januar 2010 eller senere. Af kursgevinstlovens § 14 fremgår, at personers gevinst på fordringer skal medregnes til den skattepligtige indkomst, hvis årets nettogevinst overstiger 2.000 kr. Det er i den forbindelse uden betydning, om lånet forrentes med en mindsterente.
Det følger af kursgevinstlovens § 25, stk. 1, at gevinst og tab på fordringer beskattes efter realisationsprincippet, hvilket kun fraviges i særlige tilfælde efter skatteyders ønske. Spørger ønsker at anvende realisationsprincippet.
Ved anvendelse af realisationsprincippet opgøres gevinst og tab på fordringer som forskellen mellem anskaffelsessummen og afståelsessummen, jf. kursgevinstlovens § 26, stk. 2. Som anskaffelsessum anvendes kursværdien på anskaffelsestidspunktet. Afståelsessummen er det beløb, som Selskabet betaler, når lånet indfries.
Realisationsprincippet indebærer, at der ikke sker en løbende beskatning, men at der først sker beskatning ved hel eller delvis indfrielse af fordringen.
Af ligningsvejledningens afsnit A.D.2.13.1 anføres om realisationsprincippet, at
"Efter realisationsprincippet medregnes gevinst og tab ved opgørelse af den skattepligtige indkomst i det indkomstår, hvori gevinsten eller tabet realiseres. Det vil sige ved afståelse, hel eller delvis indfrielse samt opgivelse m.v."
SKAT bemærker for god ordens skyld, at det pågældende afsnit er omskrevet, og at beskrivelsen af realisationsprincippet nu findes i Den Juridiske vejledning 2012-2, afsnit C.B.1.7.5.
I TfS 1995, 805 LSR er det vedrørende kurstab på et selskabs låneoptagelse fastslået, at selskabet først kunne fratrække kurstab på et uforrentet lån, som skulle indfries til overkurs, på indfrielsestidspunktet, uanset at kurstabet kunne opgøres allerede på tidspunket for gældsforpligtelsens påtagelse.
Det er således spørgers opfattelse, at kursgevinsten på spørgers fordring på Selskabet først skal beskattes på det tidspunkt, hvor fordringen indfries. Spørgsmål 1 bør derfor besvares med "Ja.".
Ad spørgsmål 2
Det overvejes at fastsætte særlige vilkår for Selskabets førtidige indfrielse af gælden.
Vilkår for førtidig indfrielse: "I lånets løbetid kan debitor opsige lånet med 3 måneders varsel til hel eller delvis indfrielse.".
Af de årsager, som er anført vedrørende spørgsmål 1, er det spørgers opfattelse, at den kursgevinst, som spørger måtte oppebære i perioden fra den 1. januar 2012 og indtil indfrielsen sker, først skal beskattes på tidspunktet for indfrielsen. Den omstændighed, at Selskabet kan vælge at indfri gælden førtidigt har ikke indflydelse på, at realisationsprincippet fortsat finder anvendelse.
Spørgsmål 2 skal derfor besvares med "Ja.".
Ad spørgsmål 3 - 4
Spørger er ikke fremkommet med bemærkninger eller kommentarer vedrørende disse spørgsmål.
Ad spørgsmål 5
Såfremt spørger råder over likvide midler, som han kan undvære, står det ham frit for at yde et nyt lån - rentebærende eller rentefrit mod at indfrielse skal ske til overkurs - til Selskabet, som derved vil kunne betale skyldig rente på det eksisterende lån tilbage til spørger. Det er ikke afgørende for selskabets fradragsret, om pengene til betaling af rente stammer fra spørger eller fra tredjemand.
Spørger har fradragsret for renter, som betales på lån hos spørgers fader/dennes selskaber. Det er i den sammenhæng uden betydning, om spørgers likvider betales direkte til faderen, eller om de først lånes ud til Selskabet med henblik på Selskabets betalinger af renter til spørger som skitseret.
Spørgsmål 5 skal derfor besvares med "Ja.".
SKATs indstilling og begrundelse
Spørgsmål 1
Det ønskes bekræftet, at spørger ved anvendelse af realisationsprincippet først skal beskattes af en kursgevinst på et rentefrit lån på det tidspunkt, hvor lånet indfries til overkurs, idet gælden skal tilbagebetales på et forud fastsat tidspunkt med et kurstillæg på 5 pct. p.a.
Lovgrundlag
Praksis
Den juridiske vejledning 2012-2
Afsnit C.A.11.1.1
"Ved renter forstås, et sædvanligt periodisk vederlag til kreditor, beregnet som en bestemt procentdel af den til enhver tid værende restgæld, for at stille kapital til disposition.
Ved vurderingen af, om en rente opfylder rentedefinitionen, lægges der vægt på, om renten bliver fastsat forud for den periode, som den vedrører. Hvis afkastet først fastsættes efter begyndelsen af den periode den vedrører, er der ikke tale om en rente, men en kursgevinst."
Afsnit C.A.11.2.1
"Hverken statsskatteloven eller anden skattelovgivning indeholder en definition af, hvad renteudgifter er, men praksis har skabt en almindelig rentedefinition.
Ved renteudgifter forstås, et sædvanligt periodisk vederlag til kreditor, beregnet som en bestemt procentdel af den til enhver tid værende restgæld, for at stille kapital til disposition.
Ved vurderingen af, om renten opfylder rentedefinitionen, lægges der vægt på, at renten fastsættes forud for den renteperiode, som den vedrører. Hvis afkastet først fastsættes efter begyndelsen af den periode den vedrører, er der ikke tale om en renteudgift, men et kurstab.
Bemærk
Det er en forudsætning for at få fradrag for renteudgifter, at der dels er tale om reelle renteudgifter og at der er tale om at et retlig forpligtigende gældsforhold."
SKM2009.53.SR
Spørgsmålene vedrørte statslig kapitaltilførsel til penge- og realkreditinstitutter i form af såkaldt hybrid kernekapital.
Der var tale om et stående rentebærende lån uden fast løbetid og på særlige vilkår, som kunne variere fra lån til lån.
Staten ville modtage løbende rentebetaling på kapitalindskuddet svarende til et forventet afkast på i gennemsnit 10 pct. årligt.
Rentesatsen blev fastsat individuelt og ville blive fastsat ud fra instituttets type og risikoprofil. Det var hensigten, at de statslige kapitalindskud skulle være midlertidige. Der var derfor i ordningen indbygget et incitament til at erstatte den statslige kapital med privat kapital, når markedsvilkårene normaliseres. Dette incitament blev skabt ved, at der ud over en fastsat minimumsrente på ca. 10 pct. (?Fast Kuponrente") skulle betales en tillægsrente (?Variabel Udbyttekupon Tillæg") afhængig af størrelsen af eventuelle udbytteudlodninger efter det tredje år fra udstedelsen.
Der var bl.a. spurgt til, om det af lånet følgende variable afkast var fradragsberettiget som kurstab.
Skatterådet fandt, at det variable afkast, der skulle ydes til kreditor og som ikke opfyldte rentedefinitionen skulle behandles efter kursgevinstlovens regler, dvs. som kurstab hos debitor.
Begrundelse
Det er om de(t) nye lån oplyst, at der vil være tale om rentefrie lån på anfordringsvilkår, mod at lånet til sin tid skal indfries til overkurs, f.eks. 5 pct. p.a.
Ved indfrielse i et løbende år beregnes et forholdsmæssigt kurstillæg.
Et lån ydet/optaget eksempelvis den 1.1. 2012, af en nominel størrelse på 100 kr., og udbetalt til pari, der indfries den 1/10 2013, vil eksempelvis skulle indfries med 100 kr. + 5 pct. af 100 kr. (år 1) + 10/12 af 5 pct. af 100 kr. (år 2).
Indfrielse skal ske i takt med, at Selskabets økonomi tillader det.
Låneforholdet vil være i overensstemmelse med armslængdeprincippet i ligningslovens § 2, hvilket kan lægges til grund for besvarelsen.
Lånet stiftes til kurs 100. Stiftelse vil finde sted i 2012.
Det er endvidere oplyst, at spørger påtænker at anvende realisationsprincippet, jf. kursgevinstlovens § 25, stk. 1, vedrørende sine fordringer.
Afkast på en pengefordring vil enten have karakter af en renteindtægt eller en kursgevinst.
Det fremgår af Den juridiske vejlednings afsnit C.A.11.1.1 og 11.1.2, at der ved en rente forstås "et sædvanligt periodisk vederlag til kreditor, beregnet som en bestemt procentdel af den til enhver tid værende restgæld, for at stille kapital til disposition."
Variable afkast på en fordring, som ikke opfylder rentedefinitionen, skal behandles efter kursgevinstlovens regler, dvs. som kursgevinst/kurstab. Der kan herved henvises til SKM2009.53.SR med yderligere henvisninger.
Henset til, at formålet med transaktionen er at stille kapital til rådighed for debitor, og henset til beregningsmåden for den som "kurstillæg" betegnede ydelse, er det SKATs opfattelse, at der ved den pågældende ydelse - uanset anvendelsen af betegnelsen "kurstillæg" - rettelig er tale om en rente, jf. herved den skatteretlige rentedefinition ovenfor.
Med hensyn til beskatningstidspunktet fremgår det af LL § 5, stk. 4, sidste punktum, at personer, som er hovedanpartshavere, skal periodisere renter af mellemregninger med disses selskaber over den periode, de vedrører.
Der er ikke taget stilling til, hvorvidt låneforholdet er i overensstemmelse med armlængdeprincippet i LL § 2.
Indstilling
SKAT indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Nej".
Spørgsmål 2
Der spørges til, om det vil ændre besvarelsen af spørgsmål 1, hvis gældsbrevet tillige indeholder bestemmelse om, at selskabet (låntager) med 3 måneders varsel ekstraordinært kan vælge at indfri gælden med et kurstillæg på 5 pct. p.a.
Lovgrundlag
Praksis
Se under spørgsmål 1.
Begrundelse
Det er SKATs opfattelse, at besvarelsen af spørgsmål 1 ikke ændres ved, at debitor med 3 måneders varsel ekstraordinært kan vælge at indfri gælden med et kurstillæg på 5 pct. p.a.
Indstilling
SKAT indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "Nej".
Spørgsmål 3
Det ønskes bekræftet, at omlægning af et eksisterende rentebærende lån til et rentefrit lån, som skal indfries til overkurs - hvilket skattemæssigt medfører, at det rentebærende lån skal anses for indfriet og et nyt rentefrit lån stiftet - medfører, at påløbne renter dermed anses for betalt og følgelig skattepligtig for spørger.
Lovgrundlag
Skatteforvaltningsloven
"§ 14. Der gælder følgende kompetencebegrænsninger:
1) [..]
4) Skatterådet kan ikke træffe afgørelse i en sag, i det omfang Landsskatteretten har taget stilling til sagen.
[..]"
Almindelige bemærkninger samt bemærkninger til skatteforvaltningslovens §§ 14, 21 og 24 (L 110 2004/05)
4.4. Indbyrdes kompetence
4.4.1. Gældende ret: Efter skattestyrelseslovens § 36 kan de kommunale skattemyndigheder, skatteankenævn, vurderingsankenævn og told- og skattemyndighederne ikke træffe afgørelse i sager, i det omfang Ligningsrådet eller Landsskatteretten har taget stilling til sagen. Det samme gælder Ligningsrådet i forhold til Landsskatteretten.
4.4.2. Forslag til ændringer:
[..]
Det foreslås, at Skatterådet ikke skal kunne træffe afgørelse i en sag, i det omfang Landsskatteretten har taget stilling til sagen. Der henvises til forslaget til § 14.
[..]
Til § 14
Bestemmelsen i stk. 1 er en delvis videreførelse af skattestyrelseslovens § 36.
Bestemmelsen i stk. 1 regulerer den indbyrdes kompetence mellem de enkelte told- og skattemyndigheder, herunder skatteministeren. Reguleringen sker gennem fastsættelse af grænser for de enkelte myndigheders kompetence.
[..]
Praksis
Den juridiske vejledning 2012-2, afsnit A.A.3.9
Afvisning som følge af klagebehandling af samme spørgsmål
Desuden kan en kompetencekonflikt medrøre afvisning, nemlig hvis fuldstændig det samme spørgsmål vedrørende samme periode er afgjort af en klagemyndighed eller er under behandling i en klagemyndighed. Her gælder, at en anmodning om bindende svar skal afvises, hvis en klagemyndighed tidligere har truffet afgørelse om samme spørgsmål i samme periode. Se SFL § 14, stk. 1. Hvis klagemyndigheden endnu ikke har truffet afgørelse om et sådant spørgsmål, skal anmodningen om bindende svar afvises, medmindre spørgeren dokumenterer, at klagen er tilbagekaldt. Se SKM2009.106.SKAT. Grundlaget for denne meddelelse er en ombudsmandsudtalelse, der forudsætter, at 1. instansens beføjelser uden særlig hjemmel normalt ophører, når et spørgsmål er under klagebehandling.
SKM2009.106.SKAT
"Folketingets Ombudsmand har som led i en egendriftsundersøgelse af klagesager i Landsskatteretten udtalt sig om SKATs kompetence i verserende klagesager, hvor der endnu ikke er truffet afgørelse af klagemyndigheden.
Lovgrundlaget i skatteforvaltningsloven findes i denne lovs § 14, stk. 1, nr. 2, hvoraf fremgår, at told- og skatteforvaltningen ikke kan træffe afgørelse i en sag i det omfang Skatterådet, Landsskatteretten, et skatteankenævn eller et vurderingsankenævn har taget stilling til sagen, jf. dog § 27, stk. 3, og § 32, stk. 3.
Det er Ombudsmandens opfattelse, at der ikke er grundlag for at slutte modsætningsvis fra nævnte bestemmelse, at SKAT skulle have kompetence til at foretage ændringer vedrørende påklagede spørgsmål, når blot klagemyndigheden endnu ikke har truffet afgørelse om spørgsmålet. Baggrunden herfor er, at det er Ombudsmandens opfattelse, at hvis der i loven er tillagt borgerne en ret til at klage, og borgerne udnytter denne mulighed, har borgerne normalt krav på klageinstansens stillingtagen til klagen. Ombudsmanden udtaler yderligere, at dette krav kan fraviges enten ved lov eller i kraft af klagerens samtykke hertil (ved at klageren tilbagekalder klagen og beder underinstansen om genoptagelse). Underinstansen vil dog altid kunne komme med indlæg om sagen over for klageinstansen, herunder indstille at afgørelsen ændres.
SKAT er enig i Ombudsmandens opfattelse, der navnlig kan have betydning i tilfælde, hvor der er risiko for, at en påklaget afgørelse som følge af proceduremangler kan blive annulleret som ugyldig efter udløbet af de ordinære ansættelsesfrister. SKAT er derfor afskåret fra under en verserende klagesag at foregribe en eventuel ugyldighedsafgørelse ved inden udløbet af den ordinære ansættelsesfrist af egen drift at træffe en ny afgørelse, der træder i stedet for den tilsvarende oprindelige afgørelse.
SKAT er derimod ikke afskåret fra at underrette klagemyndigheden om, at der i forbindelse med 1. instans-afgørelsen er sket en procedurefejl. Hvis SKAT anser en sådan fejl for så væsentlig, at der kan blive tale om ugyldighedsvirkning, bør klagemyndigheden underrettes snarest muligt og inden udløbet af fristerne for gennemførelse af en ny tilsvarende 1. instans-afgørelse."
Begrundelse
Der spørges til, om det for spørger vil medføre beskatning af renteindtægt vedrørende ikke betalte renter på spørgers udlån til Selskabet på tidspunktet for omlægning af et eksisterende rentebærende lån til et rentefrit lån.
Det fremgår af SKATs afgørelse af august 2011, at spørger er anset skattepligtig er renteindtægt vedrørende udlån til Selskabet på tidspunktet for tilskrivning af rentebeløb på mellemregningskontoen. SKAT har herved ikke anset det for godtgjort, at der var aftalt henstand med betaling af renterne på lånet.
Afgørelsen er af spørger påklaget til Landsskatteretten og senere, under anvendelse af overspringsreglen i skatteforvaltningslovens § 48, stk. 2, indbragt for domstolene.
SKAT skal bemærke, at genstand for den anlagte retssag er spørgsmålet om, hvorvidt spørger på tidspunktet for rentetilskrivning er skattepligtig af renteindtægter vedrørende udlån til Selskabet, og herunder om det kan lægges til grund, at der er aftalt henstand med rentebetalingen.
En besvarelse af nærværende anmodnings spørgsmål 3 vil forudsætte en forudgående stillingtagen til det spørgsmål, der er genstand for domstolsbehandlingen.
Det fremgår af SFL § 14, stk. 1, nr. 4, at Skatterådet ikke kan træffe afgørelse i en sag, i det omfang Landsskatteretten har taget stilling til sagen.
Det fremgår af Den juridiske vejledning afsnit A.A.3.9 (om bemærkninger til SFL § 14), at et spørgsmål skal afvises, hvis fuldstændig det samme spørgsmål vedrørende samme periode er afgjort af en klagemyndighed eller er under behandling i en klagemyndighed.
Dette må efter SKATs opfattelse ligeledes gælde, såfremt spørger under benyttelse af overspringsreglen i skatteforvaltningslovens § 48, stk. 2, har indbragt den påklagede afgørelse for domstolene.
Det er på baggrund af ovenstående SKATs opfattelse, at spørgsmål 3 må afvises.
Indstilling
SKAT indstiller, at spørgsmål 3 besvares med "Afvises.".
Spørgsmål 4
Det ønskes bekræftet, at det grundet selskabets insolvens fremadrettet vil kunne anses for forretningsmæssigt begrundet og relevant, hvis spørger bevilger selskabet (låntager) henstand med betaling af renter.
Lovgrundlag
Skatteforvaltningsloven
"§ 21. Enhver kan hos told- og skatteforvaltningen få et bindende svar på spørgsmål om den skattemæssige virkning for spørgeren af en disposition, når told- og skatteforvaltningen i øvrigt har kompetence til at afgøre spørgsmålet, jf. dog stk. 3. Det kan være om en disposition, som spørgeren har foretaget eller påtænker at foretage.
Stk. 2. Enhver kan hos told- og skatteforvaltningen få et bindende svar på spørgsmål om den skattemæssige virkning for andre end spørgeren af en disposition, som spørgeren påtænker at foretage, når told- og skatteforvaltningen i øvrigt har kompetence til at afgøre spørgsmålet, jf. dog stk. 3.
[..]"
Almindelige bemærkninger samt bemærkninger til skatteforvaltningslovens §§ 14, 21 og 24 (L 110 2004/05)
4.7.2. Gældende ret - Bindende ligningssvar :Enhver kan mod et gebyr få et bindende svar hos den kommunale skattemyndighed på spørgsmål om de skattemæssige virkninger for spørgeren af en påtænkt eller en gennemført disposition. [..]
Ordningen med bindende ligningssvar, der er fra 2003 og 2004, giver borgerne mulighed for på et tidligt tidspunkt at få en endelig afklaring af de skattemæssige konsekvenser af en påtænkt eller gennemført disposition, hvilket skaber retssikkerhed gennem øget forudsigelighed i skatteretten.
[..]
4.7.3. Forslag til ændringer:
[..]
Reglerne om bindende svar har til formål at give borgerne mulighed for gennem en forenklet sagsbehandling at få et hurtigt og bindende svar på det tidspunkt, der passer den enkelte, på spørgsmål om mere almindeligt forekommende skattespørgsmål.
Reglerne om bindende svar har således til formål at styrke borgernes retsstilling ved at øge forudsigeligheden af de skattemæssige konsekvenser af den enkeltes dispositioner.
Reglerne skal endvidere ses i lyset af bestræbelser på skatteministerens område på at flytte ressourcer fra efterfølgende myndighedskontrol til forudgående vejledning og service.
[..]
Til § 21
[..]
Bindende svar gives kun om de skattemæssige virkninger af en disposition. Det vil sige handlinger, der har en skattemæssig konsekvens, hvad enten den fører til skattepligt eller til skattefritagelse.
[..]
Bindende svar gives som udgangspunkt om al skattelovgivning, bortset fra lovgivning om told, samt om bevillinger eller dispensationer for så vidt angår påtænkte dispositioner. Der kan dog kun gives bindende svar om skattelovgivning, der administreres af told- og skatteforvaltningen, jf. § 1.
[..]
Begrundelse
Der kan efter SFL § 21 gives bindende svar om de skattemæssige virkninger af en given foretaget eller påtænkt disposition.
Spørgsmålet vedrører, om en disposition kan anses forretningsmæssigt begrundet.
Spørgsmålet er dermed efter SKATs opfattelse ikke af en sådan karakter, at det kan besvares i form at et bindende svar.
Indstilling
SKAT indstiller, at spørgsmål 4 besvares med "Afvises".
Spørgsmål 5
Det ønskes bekræftet, at selskabet (låntager), såfremt spørger har mulighed for at låne selskabet penge til betaling af den skyldige rente, vil opnå fradragsret for renteudgiften ved betaling heraf til spørger, og at spørger, som bliver skattepligtig af den betalte rente, tilsvarende vil opnå fradragsret for renteudgifter, såfremt renteindtægten fra selskabet anvendes til tilbagebetaling af skyldig rente på lån fra spørgers far.
Lovgrundlag
Skatteforvaltningsloven
"§ 24. En anmodning om et bindende svar skal være skriftlig og indeholde alle de oplysninger af betydning for svaret, som står til rådighed for spørgeren. Skønner told- og skatteforvaltningen respektive Skatterådet, at spørgsmålet ikke er tilstrækkeligt oplyst, kan spørgeren anmodes om yderligere oplysninger eller dokumentation. Efterkommes anmodningen ikke inden for en rimelig frist, kan spørgsmålet afvises eller svaret begrænses til de forhold, der skønnes tilstrækkeligt oplyst.
Stk. 2. Told- og skatteforvaltningen respektive Skatterådet kan i øvrigt i særlige tilfælde afvise at give et bindende svar, hvis spørgsmålet er af en sådan karakter, at det ikke kan besvares med fornøden sikkerhed eller andre hensyn taler afgørende imod en besvarelse.
Stk. 3. En afgørelse efter stk. 1 eller 2 kan ikke påklages administrativt."
Almindelige bemærkninger samt bemærkninger til skatteforvaltningslovens §§ 14, 21 og 24 (L 110 2004/05)
4.7.2. Gældende ret - Bindende ligningssvar:
[..]
Spørgeren skal i anmodningen om et bindende ligningssvar give alle de oplysninger af betydning for svaret, der står til spørgerens rådighed. Skønnes det, at spørgsmålet ikke er tilstrækkeligt oplyst, kan spørgeren anmodes om yderligere oplysninger eller dokumentation. Efterkommes anmodningen ikke, kan spørgsmålet afvises eller svaret begrænses til de forhold, der er tilstrækkeligt oplyst.
En anmodning kan i øvrigt afvises, hvis spørgsmålet er af mere vidtrækkende betydning, spørgsmålet angår et betydeligt beløb, spørgsmålet er af en sådan karakter, at det ikke kan besvares med fornøden sikkerhed, eller andre hensyn taler afgørende imod en besvarelse.
[..]
4.7.3. Forslag til ændringer :
[..]
Det foreslås, at de gældende regler for afvisning af en anmodning om bindende ligningssvar videreføres.
[..]
Til § 24
Spørgeren har som udgangspunkt ansvaret for at oplyse de faktuelle forhold vedrørende den disposition, der ønskes et bindende svar om. Det har primært sammenhæng med, at spørgeren normalt har - eller bør have - et bedre kendskab til dispositionen end forvaltningen.
Forvaltningen har ansvaret for, at der kun gives et bindende svar, hvis spørgsmålet er tilstrækkeligt oplyst. Og forvaltningen har i øvrigt ansvaret for retsanvendelsen ved spørgsmålets besvarelse.
Told- og skatteforvaltningen, respektive Skatterådet, kan derfor anmode spørgeren om at belyse spørgsmålet nærmere, herunder om at dokumentere et forhold ved fremlæggelse af en vareprøve, og fastsætte en rimelig frist herfor. En sådan frist bør som udgangspunkt ikke være på under 14 dage.
I det omfang told- og skatteforvaltningen vurderer, at spørgsmålet ikke er oplyst tilstrækkeligt til, at det kan besvares, skal told- og skatteforvaltningen, respektive Skatterådet, afvise at give et bindende svar.
Efter stk. 2 kan told- og skatteforvaltningen, respektive Skatterådet, i særlige tilfælde afvise at give et bindende svar.
Ved administrationen af reglerne om bindende svar må det indgå, at der er spørgsmål, der ikke egner sig for den forenklede og borgerstyrede sagsbehandling, der ligger i ordningen med bindende svar. Det vil derfor ske, at en anmodning om bindende svar må afvises med henvisning til, at det pågældende spørgsmål har en sådan karakter, at det enten ikke kan besvares med den hast, som spørgeren ønsker, eller at det ikke kan besvares løsrevet fra andre skattemæssige forhold vedrørende den pågældende. Et bindende svar binder jo skattemyndighederne i op til 5 år.
Afvisning kan også komme på tale, eksempelvis hvis der pågår en kontrol eller revision af en skattepligtig, der omfatter den eller de dispositioner, der er stillet spørgsmål om. Der kan også være tale om, at anmodningen om et bindende svar har en sådan karakter, at told- og skatteforvaltningen, respektive Skatterådet, finder, at der bør foretages kontrol i virksomheden af dispositionen, f.eks. fordi virksomheden aldrig har været registreret i forhold til aktiviteten.
Afvisningsmuligheden er i øvrigt tænkt anvendt på spørgsmålet om en påtænkt disposition, hvis spørgsmålet er af mere teoretisk karakter."
Praksis
Den juridiske vejledning 2012-2, afsnit A.A.3.9
"Dette afsnit handler om muligheden for at afvise en annmodning om bindende svar i tilfælde, hvor anmodningen er utilstrækkelig oplyst eller hvor omstændighederne er for usikre eller hvor der er kompetenceproblemer. Se SFL § 24.
[..]
Afvisning som følge af utilstrækkelige oplysninger
En anmodning om bindende svar kan afvises, hvis sagen er mangelfuldt oplyst, og spørgeren trods opfordring til at oplyse sagen bedre, undlader dette. Se SFL § 24, stk. 1. Efter omstændighederne kan svaret begrænses til den del af spørgsmålet, der måtte være tilstrækkelig oplyst.
Eksempel (manglende dokumentation for beslutning om ekspropriation)
Der skete afvisning, fordi spørgerne havde undladt at indsende dokumentation for kommunalbestyrelsens beslutning om ekspropriation. Se SKM2007.181.SR og
SKM2007.188.SR.
Forbehold som alternativ til afvisning
Alternativt kan der svares med forbehold for manglende oplysninger. Svar med forbehold bør kun anvendes rent undtagelsesvis og forudsætter, at alle muligheder for at få sagen yderligere oplyst, er udtømt. Dernæst forudsætter svar med forbehold, at forbeholdet er formuleret klart og entydigt, samt at det skønnes at have afgørende betydning for spørgeren at få svar med forbehold frem for en afvisning.
Eksempel (svar med forbehold angående befordringsfradrag og avancebeskatning):
Der blev svaret med forbehold/betingelser i et tilfælde, hvor spørgsmålene vedrørte befordringsfradrag ved flytning og avancebeskatning af en lejlighed anvendt til arbejdsmæssige formål. Se SKM2009.659.SR.
Afvisning som følge af usikre omstændigheder i øvrigt
Der kan endvidere afvises i særlige tilfælde, nemlig hvis spørgsmålet er af en sådan karakter, at det ikke kan besvares med fornøden sikkerhed eller andre hensyn taler afgørende imod en besvarelse. Se SFL § 24, stk. 2.
Eksempel (igangværende kontrol eller konkret anledning til kontrol)
Det fremgår af lovforarbejderne, at der eksempelvis kan være tale om at afvise, hvis der er igangsat en kontrol eller revision, der vedrører den disposition, som anmodningen drejer sig om, eller hvis anmodningen om bindende svar giver anledning til at foretage kontrol af dispositionen, fx fordi virksomheden aldrig har været registreret i forhold til aktiviteten.
Eksempel (tidspres)
Det fremgår også af lovforarbejderne, at afvisning kan komme på tale, hvis spørgsmålet er af så hastende karakter, at det ikke er muligt at besvare det inden for spørgerens tidsramme.
Eksempel (sammenhæng med spørgerens øvrige forhold)
Afvisning kan komme på tale, hvis spørgsmålet ikke kan besvares løsrevet fra spørgerens øvrige forhold.
Eksempel (spørgsmål af teoretisk karakter)
Afvisningsmuligheden kan efter lovforarbejderne anvendes på spørgsmål af teoretisk karakter samt på spørgsmål, der forudsætter så alternative svar, at det får rådgivningskarakter. Se SKM2011.641.LSR, hvor Landsskatteretten afviste, selv om Skatterådet i 1. instans havde besvaret spørgsmålet.
Eksempel (usikkerhed om indhold af civilretlig aftale)
Anmodning om bindende svar om avance ved salg af landbrugsejendom blev afvist, da der var usikkerhed om aftaletidspunktet. Se SKM2009.556.SR.
Eksempel (usikkerhed om grundlaget for næringsbeskatning)
Anmodningen om bindende svar om avance ved salg af parcelhus blev afvist, fordi de foreliggende oplysninger om indkomst- og formueforhold var så usikre, at det ikke var muligt at vurdere, om der var grundlag for næringsbeskatning. Se SKM2011.53.BR.
[..]
Afvisning som følge af klagebehandling af samme spørgsmål
Desuden kan en kompetencekonflikt medrøre afvisning, nemlig hvis fuldstændig det samme spørgsmål vedrørende samme periode er afgjort af en klagemyndighed eller er under behandling i en klagemyndighed. Her gælder, at en anmodning om bindende svar skal afvises, hvis en klagemyndighed tidligere har truffet afgørelse om samme spørgsmål i samme periode. Se SFL § 14, stk. 1. Hvis klagemyndigheden endnu ikke har truffet afgørelse om et sådant spørgsmål, skal anmodningen om bindende svar afvises, medmindre spørgeren dokumenterer, at klagen er tilbagekaldt. Se SKM2009.106.SKAT. Grundlaget for denne meddelelse er en ombudsmandsudtalelse, der forudsætter, at 1. instansens beføjelser uden særlig hjemmel normalt ophører, når et spørgsmål er under klagebehandling.
Afvisning som følge af udredning eller revision af SKAT
Der kan være tilfælde, hvor det spørgsmål om bindende svar vedrører en disposition, der er under udredning eller revision af SKAT.
Det fremgår af forarbejderne til Skatteforvaltningsloven, at en anmodning om bindende svar i disse tilfælde må afvises, fordi der ikke vil kunne svares med fornøden sikkerhed, inden kontrollen eller revisionen er afsluttet. Afvisning vil ske, uanset om kontrollen eller revisionen afsluttes med en afgørelse eller med en efterangivelse.
[..]
Der kan ikke ske afvisning med den begrundelse, at SKAT tidligere har taget stilling til det samme spørgsmål."
Begrundelse
Der spørges til, om
1) Selskabet på betalingstidspunktet vil opnå fradragsret for renteudgiften og
2) om spørger vil opnå fradragsret for renteudgifter ved betaling af skyldig rente på lån til faderen.
Det er SKATs opfattelse, at der i det mindste består en ikke ubetydelig usikkerhed med hensyn til spørgsmålet om, hvorvidt faderens udlån til spørger er rentebærende.
Der er herved henset til SKATs beskrivelse af sagsforløbet samt det forhold, at faderens efterfølgende erklæring af 3/10 2011 ikke dokumenterer, at det skulle være tilfældet.
Af bemærkningerne til skatteforvaltningslovens § 24, fremgår, at der i dette tilfælde skal afvises at give bindende svar, jf. herved Skatteforvaltningslovens § 24, stk. 2.
Indstilling
SKAT indstiller, at spørgsmål 5 besvares med "Afvises.".
Skatterådets afgørelse og begrundelse
Skatterådet tiltræder indstillingen med den anførte begrundelse.
Svaret er bindende for skattemyndighederne i følgende periode
I 5 år, der regnes fra modtagelsen af svaret jf. SFL § 25, stk. 1.