Spørgsmål

Kan SKAT bekræfte, at X kan foretage indskud på pensionsordning for indkomståret 2005 efter reglerne i pensionsbeskatningslovens § 15 A baseret på avance ved salg af patent netto 2.050.000 kr., idet afhændelsen anses for afståelse af andel af virksomhed efter bestemmelsen i pensionsbeskatningslovens § 15 A?

Det kan forudsættes, at de øvrige betingelser vedrørende indskud m.v. overholdes, således at anmodningn kun vedrører spørgsmålet om den angivne avance berettiger til brug af bestemmelserne i pensionsbeskatningslovens § 15 A.

Svar

Ja, se sagsfremstilling og begrundelse.

Beskrivelse af de faktiske forhold

X afhændede i februar 2005 sit projekt.

Afhændelsesprisen var 2,2 mill. kr. og efter afholdelse af salgsomkostninger var den skattepligtige avance 2.050.000 kr.

X har i en lang årrække drevet selvstændig virksomhed som rådgivende ingeniør. Virksomheden har til dels haft præg af opfindervirksomhed, og X har da også hjemtaget en række patenter.

I 1980érne udviklede X et system, og indgik i slutningen af 1980'erne en aftale med Y, om at de overtog projektet, og X skulle for deres regning videreudvikle dette. Meningen var, at Y skulle udvikle projektet kommercielt og benytte teknologien i deres udbud af produkter.

Fra begyndelse af 1980'erne var X's hovedkunde derfor Y.

I 1990 indgår X en licenskontrakt med Y.

Efter denne kontrakt giver X Y - mod en engangsbetaling af 275.000 kr. og efterfølgende royalty - eksklusiv licens til projektet, men der aftales samtidigt, at rettighederne tilbageføres til X, hvis Y ikke ønsker at sætte de produkter, der er baseret på patentet og den dertil knyttede know how, i produktion. Dette sker ved, at der er indbygget en minimums årlig royalty på 500.000 kr. årligt, fra det 5. år efter indgivelse af patentansøgning, men således at Y efter 5 år kan opsige aftalen, hvorefter patentet og dets rettigheder fuldt ud tilhører X.

Der udbetales i det 6. år den aftalte minimun royalty på 500.000 til X.

Y ønskede imidlertid herefter ikke at videreføre projektet, da man skønnede, at det udviklede produkt reelt ville konkurrere med produkter, som Y allerede producerede og markedsførte. Som følge af denne beslutning hos Y tilfaldt alle rettigheder på ny X.

US patentet blev formelt overført til X i 2001, mens øvrige patenter stod registreret i Y's navn. Først i forbindelse med salget i 2005 blev sidstnævnte patenter formelt overført til X og herefter videreoverført til køberne.

X etablerede herefter et samarbejde med to danske virksomheder og to udenlandske forskningsinstitutter og dette samarbejde opnåede tilsagn om betydelig støtte fra EU midler.

Der er herefter arbejdet på projektet i en årrække.

De to danske kommercielle deltagere i projektet besluttede imidlertid for et par år siden, at de ikke ville deltage i en kommerciel udnyttelse af projektet, men kun deltage i færdiggørelsen af EU-projektet.

Det er imidlertid lykkedes X gennem en herværende agent at sælge patentet med dertil hørende rettigheder for 2,2 mill. kr.

Salgssummen er modtaget af X i februar 2005.

Det fremgår af kontrakten, at X har forpligtet sig til at yde op til 100 timers assistance til køberen af patentet. Denne assistance vil blive ydet i 2005 og 2006 og eventuelt i 2007.

Som følge af aftalen med køber, fortsætter X altså i begrænset grad selvstændig virksomhed, idet der i salgsaftalen er påtaget forpligtigelse til at yde bistand til køber mod almindelig timebetaling.

X har ikke andre kunder, men det kan ikke afvises, at han i fremtiden vil påtage sig mindre opgaver, ligesom han fortsat arbejder på diverse ideer. Det bemærkes at X har et betydeligt udviklingsværksted, og dette er sammenbygget med privatboligen, der er beliggende i et såkaldt blandet erhvervskvarter. Værkstedet er altså hverken afhændet eller ophørt og fungerer stadig som en erhvervsmæssig virksomhed i skattemæssig henseende.

Forespørgers opfattelse

Reglerne i pensionsbeskatningslovens § 15 A vedrører "personer, der i forbindelse med afståelse af deres erhvervsmæssige virksomhed eller andel af denne opnår en skattepligtig fortjeneste".

Ved udtrykket andel af erhvervsvirksomhed var uden tvivl først og fremmest tænkt på den situation, at der blev solgt en ideel andel af en virksomhed, men i praksis anerkendes også, hvis der afstås en del af anlægsaktiver, selv om der altså i lovbestemmelsen bruges udtrykket andel og ikke del. Der findes en række offentliggjorte afgørelser (i form af bindende forhåndsbesked fra Ligningsrådet), der giver ret til indskud efter pensionsbeskatningslovens § 15 A ved delafståelse. De vedrører alle landbrug.

Her skal kun nævnes:

SKM2001.339.LR. To delsalg af jord fra landbrugsejendom anses for afståelse af del af erhvervsvirksomhed.

SKM2002.324.LR. Salg af den største af to ejendomme.

SKM2003.262.LR. Delvis ophør med landbrug.

Spørgsmålet ses ikke behandlet, hverken i lovforslaget (L 33 af 4. oktober 2000) eller i ligningsvejledningen og der er ingen offentliggjorte afgørelser, der direkte berører situationer som denne.

Ved lov nr. 457 af 9. juni 2004 blev der i Pensionsbeskatningslovens § 18, stk. 5 indført regler om, at en selvstændig erhvervsdrivende kan fratrække i engangsindskud på pensionsordning (ikke kapitalpension) op til 30 pct. af årets skattepligtige indkomst ved selvstændig virksomhed før finansielle nettoposter. Der er dog følgende begrænsning jfr. § 18, stk. 5, 5. pkt.

"I overskuddet som nævnt i 3. pkt. indgår ikke indkomster ved afståelse af goodwill og andre immaterielle aktiver såsom særlig fremstillingsmåde eller lignende (knowhow), patentret, forfatter- og kunstnerret og ret til mønster og varemærke eller fortjenester ved afståelse af fast ejendom omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven."

Det kan af baggrunden for denne begrænsning - der først blev indsat under Folketingets behandling af lovforslag 60 - konstateres, at begrænsningen netop skete, for at der ikke samtidigt kunne foretages indskud på pensionsordning efter reglerne om ophørspension (pensionsbeskatningslovens § 15 A) og reglerne om pensionsindskud for selvstændige (op til 30 % af overskuddet, jfr. Pensionsbeskatningslovens § 18, stk. 5).

Dette kan konstateres af bemærkningerne til det ændringsforslag fra skatteministeren, der indsatte den pågældende bestemmelse (Folketingets skatteudvalgs betænkning af 5. maj 2004 over L 60 i folketingsåret 2003/04).

"Det foreslås dog, at indkomst ved afståelse af goodwill og andre immaterielle aktiver såsom særlig fremstillingsmåde eller lignende (knowhow), patentret, forfatter- og kunstnerret og ret til mønster og varemærke, eller fortjenester ved afståelse af fast ejendom omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven, ikke indgår i opgørelsen af overskuddet. 30 pct.s reglen er tiltænkt selvstændig erhvervsdrivendes løbende pensionsopsparing, der foretages på basis af virksomhedens "ordinære" overskud - mere ekstraordinære indkomster eksempelvis ved afståelse af goodwill vil til gengæld være omfattede af reglen om ophørspension efter pensionsbeskatningslovens § 15 A. De nævnte ekstraordinære indkomster får således ikke betydning for, hvor meget der kan indskydes med fuldt fradrag i indkomståret efter den foreslåede 30 pct.'s-regel - og der kan således ikke på baggrund af disse indtægter foretages ekstraordinært store kapitalindskud med fuld fradragsret på pensionsopsparing. For så vidt angår afståelse af fast ejendom, der er erhvervet som led i den skattepligtiges næringsvej, bemærkes, at sådanne afståelser vil være omfattede af 30 pcts's-reglen, da disse afståelser ikke er omfattet af ejendomsavancebeskatningslovens § 1, stk. 2."

Ændringsforslaget var foranlediget af et spørgsmål fra Folketingets skatteudvalg (nr. 55) til det oprindelige stillee ændringsforslag, jfr. Følgende spørgsmål og svar:

"Spørgsmål 55: Kan skatteministeren bekræfte, at der efter de stillede ændringsforslag kan foretages engangsindskud på op til 30 pct. af årets resultat før renter af selvstændig erhvervsvirksomhed, også når dette overskud indeholder engangsindkomster og afhændelsesgevinster f.eks. salg af goodwill, salg af ejendom, salg af driftsmidler o.lign.?

Svar: jeg kan bekræfte, at overskuddet i princippet også gælder engangsindkomster og afhændelsesgevinster f.eks. fra salg af goodwill, fast ejendom og driftsmidler. 30 pct.'s-reglen er imidlertid principielt tiltænkt selvstændigt erhvervsdrivendes løbende pensionsopsparing, der foretages på basis af virksomhedens "ordinære" overskud, mens mere ekstraordinære indkomster eksempelvis ved afståelse af goodwill vil være omfattede af reglen om ophørspension efter pensionsbeskatningslovens § 15 A. Jeg vil derfor stille et korrigeret ændringsforslag til 2. behandlingen af mit ændringsforslag af 19. november 2003 (L 60 - bilag 11). Efter dette korrigerede forslag vil indkomster fra afståelse af goodwill og andre immaterielle aktiver samt afståelser omfattet af ejendomsavancebeskatningsloven ikke indgå i det overskud, hvoraf de 30 pct. beregnes. Afståelser af driftsmidler mener jeg imidlertid ikke bør undtages, da det vil gøre anvendelsen af 30 pct.s reglen administrativt besværlig for de mange selvstændige, der løbende og hyppigt - og som en ganske ordinær foreteelse - i løbet af indkomståret afstår og anskaffer driftsmidler."

Den af X konstaterede skattemæssige avance ved afståelse af patentret berettiger altså ikke til indskud efter pensionsbeskatningslovens § 18, stk. 5. Ud fra den anførte "opdeling" af de to bestemmelser må dette betyde, at der kan ske indskud efter pensionsbeskatningslovens § 15 A.

Det fremgår af beskrivelsen ovenfor, at der reelt er sket en afståelse af Xs livsværk. Det er efter vor opfattelse derfor uden betydning, at X tidligere har foretaget erhvervsmæssigt udvikling af diverse patenter o.l., og der erhvervsmæssigt tidligere er sket salg af disse.

Der stille ikke i bestemmelserne i pensionsbeskatningslovens § 15 A krav om, at den erhvervsdrivende fuldstændigt skal ophøre med at drive selvstændig erhvervsvirksomhed. Det bemærkes i øvrigt, at den erhvervsmæssige virksomhed, der fortsat drives efter afhændelsen af patentet har direkte tilknytning til dette projekt. Det rådgivningsarbejde, der nu - mod fakturering efter timesats - ydes overfor køberne af patentet, anses som en naturlig del af salgsvilkårene.

Det er således vor opfattelse, at afståelsen af patentretten kan anses som en delafståelse i relation til bestemmelserne i pensionsbeskatningslovens § 15 A og at avancen ved salg af patentet kan anses for en afståelsesavance omfattet af pensionsbeskatningslovens § 15 A, og således berettige til engangsindskud på en ophørspension.

Hertil kommer selvfølgelig, at netop X's situation, hvor der tidligere kun er indbetalt beskedne beløb på pensionsordninger og der er afhændet X's livsværk, er baggrunden for indførelsen af bestemmelserne om ophørspension i pensionsbeskatningslovens § 15 A.

SKATs indstilling og begrundelse

Formålet med indførelsen af pensionsbeskatningslovens § 15 A er at forbedre mulighederne for, at de berørte personer kan anvende den skattepligtige fortjeneste fra afståelse af virksomheden til at skaffe sig en efter forholdene mere passende pensionsopsparing. Personerne er karakteriseret ved, at de igennem en længere erhvervsaktiv periode har haft erhvervsvirksomheden som økonomisk centrum for deres livsinteresser. De pågældende har typisk prioriteret investeringer i virksomheden højere end pensionsopsparing i traditionel forstand, og hvis der i det hele taget er foretaget sådan pensionsopsparing, er denne ofte beskeden sammenlignet med de oparbejdede værdier i virksomheden og med personernes hidtidige indtægtsforhold.

Der skal være tale om en reel erhvervsvirksomhed, dvs. at virksomheden ikke må have været en såkaldt pengetank.

Reglen om, hvorvidt en persons erhvervsmæssige virksomhed har været en såkaldt pengetank, dvs. en virksomhed, som i overvejende grad udøver aktiviteter som passiv pengeanbringelse i form af ejerskab af kontanter, værdipapirer eller lignende og/eller udlejning af fast ejendom, er blevet objektiveret, jfr. Pensionsbeskatningslovens § 15 A, stk. 4.

SKAT skal i øvrigt henvise til afsnittet "forespørgers opfattelse", da afsnittet beskriver, hvad der foreligger af materiale om spørgsmålet.

Det er SKATs opfattelse, at X har drevet aktiv erhvervsmæssig virksomhed ved rådgivning og udvikling af teknologiske nye løsninger.

Det er samtidig SKATs opfattelse, at X har solgt en del af sin virksomhed, da X sælger patentet for 2,2 mil. kr.

Af bemærkningerne til betænkningen til Lovforslag 60 (folketingsåret 2003/2004) fremgår det, at mere ekstraordinære indkomster eksempelvis (SKATs kursivering) ved afståelse af goodwill vil være omfattede af reglen om ophørspension efter pensionsbeskatningslovens § 15 A.

Til trods for at X tidligere har taget patent på teknologiske nye løsninger, er det SKATs opfattelse, at salget af patentet for 2,2 mil. kr. må opfattes som en ekstraordinær indkomst.

SKAT skal endvidere henvise til Skatteministerens svar på spørgmål 55 i forbindelse med behandlingen af lovforslag 60 i Skatteudvalget. Spørgsmålet og svaret fremgår af afsnittet "forespørgers opfattelse".

SKAT skal derfor indstille, at der svares "Ja" til det stillede spørgsmål.

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder SKATs indstilling.

Svaret er bindende for skattemyndighederne i følgende periode.

5 år.