Spørgsmål

Kan A indskyde ejendomsavance og genvundne afskrivninger ved afståelse af ejendommen  X  på en ophørspension efter bestemmelserne i pensionsbeskatningslovens § 15 A.

Svar

Ja, se sagsfremstilling og begrundelse

Beskrivelse af de faktiske forhold

A overtog i 1992 "Y Anlægsgartneri". Virksomheden har været drevet fra ejendommen X, der er en 100% erhvervsejendom.

Ejendommen er vurderingsmæssigt registreret som en fabriks- og lagerejendom.

Pr. 1. januar 2003 afstod A "Y Anlægsgartneri" til "Y Anlægsgartneri ApS" med A og H Finans ApS som ejere, hver med 50% af anparterne.

A arbejder fortsat i "Y  Anlægsgartneri ApS" på fuld tid. 

A beholdt ejendommen X, der blev lejet ud til "Y Anlægsgartneri ApS".

Reglerne i virksomhedsskatteordningen anvendes i forbindelse med udlejningsvirksomheden. 

Med virkning pr. 1. januar 2005 afstod A primo 2005 sin anpartsbeholdning til H Finans ApS - til indre værdi iflg. årsrapporten for 2004 for "Y Anlægsgartneri ApS".

Pr. 1. oktober 2005 har A solgt ejendommen X til et af H nystiftet selskab - H Ejendomme ApS. 

SKATs indstilling og begrundelse

Pensionsbeskatningslovens § 15 A blev indført ved lov nr. 1282 af 20. december 2000. Loven har virkning for hel eller delvis afståelse af erhvervsmæssig virksomhed, der finder sted i indkomståret 2001 eller senere indkomstår.

Formålet med indførelsen af pensionsbeskatningslovens § 15 A er at forbedre mulighederne for, at de berørte personer kan anvende den skattepligtige fortjeneste fra afståelsen af virksomheden til at skaffe sig en efter forholdene mere passende pensionsopsparing. Personerne er karakteriseret ved, at de igennem en længere erhvervsaktiv periode har haft erhvervsvirksomheden som økonomisk centrum for deres livsinteresser. De pågældende har typisk prioriteret investeringer i virksomheden højere end pensionsopsparing i traditionel forstand, og hvis der i det hele taget er foretaget sådan pensionsopsparing, er denne ofte beskeden sammenlignet med de oparbejdet værdier i virksomheden og med personernes hidtidige indtægtsforhold.

Den selvstændig erhvervsdrivende kan i alt højst indbetale 2.249.800 kr. i 2005-niveau. Beløbet reguleres efter personskattelovens § 20 og er angivet i 1987-niveau til 1.372.650 kr.

Persongruppen, som omfattes af lovbestemmelsen, er personer, som er fyldt 55 år og har drevet selvstændig erhvervsvirksomhed, samt personer, der har drevet virksomhed i selskabsform som hovedaktionær eller hovedanpartshaver.

Det er en betingelse for at oprette en pensionsordning efter pensionsbeskatningslovens § 15 A, stk. 1 og 2, at personen har drevet selvstændig virksomhed. Virksomheden skal være drevet i en periode på mindst 10 år inden for de seneste 15 år forud for det indkomstår, hvor ordningen oprettes. Der skal ligeledes være tale om selvstændig erhvervsmæssig virksomhed i forbindelse med afståelsen af virksomheden. 

Der skal efter § 15 A stk. 3 og 4 være tale om en reel erhvervsvirksomhed, dvs. at virksomheden ikke må have været en såkaldt pengetank. Sker afståelsen den 1. juli 2002 eller senere, forstås der ved en såkaldt pengetank en virksomhed, som i "overvejende grad" udøver aktiviteter som passiv pengeanbringelse og/eller udlejning af fast ejendom. Den nedennævnte tilladte procentsats for passiv virksomhed blev ved denne lejlighed fastsat til 50 pct.

Bortforpagtning af fast ejendom som nævnt i vurderingslovens § 33, stk. 1 og 7, dvs. bortforpagtning af land- og skovbrugsejendomme, gartnerier, planteskoler og frugtplantager, anses ikke for passiv pengeanbringelse.

I perioden 1992 - 2002 drev A erhvervsmæssig virksomhed i personligt regi. Perioden overstiger 10 år.

I perioden 2003 - 2004 var A hovedanpartshaver - som nævnt i aktieavancebeskatningslovens § 4 - i et selskab, der drev erhvervsmæssig virksomhed fra A's ejendom. Perioden udgør 2 år.

A opfylder derfor bestemmelserne i 15 A, stk. 2, idet han i over 10 år inden for de seneste 15 år forud for det indkomstår, hvori pensionsordningen oprettes (1992 - 2004), har drevet "reel" erhvervsmæssig virksomhed i lovens forstand.

I ophørsåret 2005 blev der drevet passiv virksomhed omfattet af § 15A, stk. 3 og 4. Virksomheden omfattede udlejning af ejendommen X. Ejendommen er ikke registreret som værende omfattet af vurderingslovens § 33 stk. 1, ligesom ejendommen ikke er udlejet til et selskab, hvor A er hovedaktionær. Af ovennævnte grunde, er der tale om passiv virksomhed.  

A har derfor ikke på den konkrete afståelsesdato drevet "reel" erhvervsmæssig virksomhed, og opfylder derfor ikke umiddelbart ordlyden i §15 A, stk. 1 om afståelse af en erhvervsmæssig virksomhed.

Overgangen fra reel til passiv virksomhed er begrundet i afståelsen af anparterne i "Y Anlægsgartneri ApS".

Under hensyn til, at det er samme virksomhed (udlejning af fast ejendom), der overgik fra reel til passiv virksomhed i afhændelsesåret 2005, må der derfor gives sælgeren en hvis respittid inden den passive virksomhed afhændes. Henset til at perioden med passiv virksomhed i afhændelsesåret er under 12 måneder indstiller told- og skatteforvaltningen at bestemmelsen i § 15A stk. 1, jf. § 15 A, stk. 4, 1. pkt. under de foreliggende omstændigheder kan anses for opfyldt.

Told- og skatteforvaltningen indstiller herefter, at der kan svares "ja" på det stillede spørgsmål.  

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder told- og skatteforvaltningens indstilling.

SKATs supplerende bemærkninger

For at anvende reglerne skal der bl.a. være tale om en aktiv (reel) virksomhed ved salget, jf. § 15 A, stk. 1, jf. stk. 3 og sælgeren skulle tidligere have drevet aktiv (reel) erhvervsmæssig virksomhed i en sammenhængende periode på mindst10 år forud for det indkomstår, hvori pensionsordningen oprettes, jf. § 15 A, stk. 2, jf. stk. 3.

I forbindelse med lovens tilblivelse besvarede skatteministeren bl.a. et spørgsmål fra advokatsamfundet således:

"Reglerne vil kunne anvendes af hovedaktionærer, som har drevet virksomhed via et holdingselskab, hvis betingelserne for, at der er tale om reel erhvervsvirksomhed, er opfyldt. Det kan f.eks. være tilfældet, hvis holdingselskabet ejer mere end 25 pct. af et reelt erhvervsaktivt datterselskab. Er driftsvirksomheden solgt fra, vil hovedaktionæren ikke kunne anvende reglerne.

Af samme grund er det en betingelse for hovedaktionærers brug af ordningen, at selskabet likvideres i umiddelbar tilknytning til virksomhedsoverdragelsen."

Det blev imidlertid ikke nærmere beskrevet, hvor lang tid der må gå mellem at holdingselskabet er blevet "pengetankvirksomhed" (passiv virksomhed) og "pengetanken" blev likvideret.

For så vidt angår den sammenhængende 10 års periode nåede Ligningsrådet i SKM2003.186.LR frem til, at reglerne om ophørspension kan anvendes, selvom der opstår en passiv (ikke reel) virksomhedsperiode, blot der ikke går mere end 12 måneder, fra den ene virksomhed ophører, til den anden påbegyndes. Der kunne således ikke stilles krav om, at der blev drevet virksomhed både ved indkomstårets begyndelse 1. januar og slutning 31. december i de relevante indkomstår.

Ved lov nr. 423 af 6/6 2005 blev 10 års reglen i § 15 A, stk. 2 ændret til, at der skulle være tale om mindst 10 år inden for de seneste 15 år forud for det indkomstår, hvori pensionsordningen oprettes, og det blev yderligere pointeret, at det ikke er et krav, at perioden skal udgøre en sammenhængende periode på mindst 10 år. Herved blev Ligningsrådets praksis vedrørende beregningen af 10 års perioden lovfæstet og udvidet.

I forbindelse med lovens tilblivelse svarede skatteministeren bl.a. Dansk Landbrugsrådgivning således:

"Med forslaget om, at man skal have drevet virksomhed i mindst 10 af de seneste 15 år, vil der dog fremover være plads til, at virksomheden i op til 5 år af de 15 år i overvejende grad har bestået i finansiel virksomhed eller udlejning af fast ejendom. Ved afgørelsen efter § 15 A, stk. 4, af, om der er tale om "reel erhvervsvirksomhed", anvendes de seneste 3 eksisterende regnskabsår. Ved beregningen for et givet år, hvor der eksempelvis i de foregående to år ikke har været drevet erhvervsvirksomhed, indgår i stedet de to regnskabsår før da i beregningen. Foreligger der ingen regnskabsår før da hvilket også er tilfældet når en erhvervsvirksomhed påbegyndes fra første færd kan beregningen alene foretages med udgangspunkt i det seneste regnskabsår."

Der er ved lovændringen ikke ændret på det forhold, at der på salgstidspunktet skal foreligge reel erhvervsmæssig virksomhed.

I situationer, hvor den ureelle virksomhed opstår som følge af, at den reelle virksomhed sælges fra, som omtalt ovenfor i skatteministerens svar til advokatsamfundet og som i nærværende sag, bør der imidlertid tilstås sælgeren en vis respittid til at afhænde den nu ureelle virksomhed, uden det får den konsekvens, at sælgeren ikke kan anvende reglerne om ophørspension.

I nærværende sag har skatteyderen afhændet den aktive virksomhed med virkning fra 1.januar 2005 og derefter afhændet sin ejendom pr. 1. oktober 2005. Der er således gået 9 måneder. I SKM2003.186.LR godkendte Ligningsrådet, at den inaktive periode kunne udstrækkes til 12 måneder.