Parter

A
(advokat Birgitte Sølvkær Olesen)

mod

Skatteministeriet
(Kammeradvokaten v/adv. Anders Vangsø Mortensen)

Afsagt af byretsdommer

Marianne Sonne

Sagens baggrund og parternes påstande

Denne sag, der er anlagt den 22. marts 2007, drejer sig om, hvorvidt sagsøgerens begæring om genoptagelse af skatteansættelsen for 2001 og 2002 vedrørende beskatning af værdi af fri sommerbolig jf. ligningslovens § 16, stk. 5, skal tages til følge.

Sagsøgte, Skatteministeriet, har påstået frifindelse.

Landsskatterettens kendelse af 23. november 2006 er sålydende

"...

Klagen vedrører beskatning af værdi af fri sommerbolig for ansat hovedaktionær.

Landsskatterettens afgørelse

Skatteankenævnet har nægtet klager genoptagelse af indkomstårene 2001 og 2002 vedrørende beskatning af værdi af fri sommerbolig, jf. ligningslovens § 16, stk. 5.

Landsskatteretten stadfæster Skatteankenævnets afgørelse.

Møde mv.

Der har været afholdt mundtlig forhandling med klagerens repræsentant, som har haft adgang til at udtale sig på et retsmøde.

Sagens oplysninger

Klager er hovedanpartshaver og ansat i H1 Revision A/S. Frem til 31. maj 2001 ejer klageren 50 % af aktiekapitalen, hvorefter klager bliver 100 % ejer af selskabet.

Den 18. februar 2004 fremsender ligningsmyndigheden agterskrivelse til klager vedrørende indkomstårene 2001 og 2002. Klager anses som skattepligtig af værdi af fri sommerbolig, jf. ligningslovens § 16, stk. 5, af et hus tilhørende selskabet.

Selskabet har pr. 1. januar 1999 overtaget et enfamiliehus, beliggende ... Huset er pr. 1. januar 2002 vurderet til 820.000 kr.

Huset er på 216 m2 og indeholder swimmingpool, spabad, sauna, solarium, opvaskemaskine, vaskemaskine, tørretumbler, dybfryser, mikrobølgeovn, stereoanlæg, TV med parabolantenne og video. Huset udlejes via udlejningsfirmaet Sol og Strand.

Ejendomsbeskatningskontoret har til ligningsmyndigheden oplyst, at der er tale om et helårshus tæt på vandet, hvor ingen har været tilmeldt på adressen siden 1991. Huset ligger i byzone, men der er ingen bopælspligt, og det kræves ikke af kommunen.

Huset lejes ud gennem udlejningsbureau, hvorfra der er modtaget opgørelser vedrørende udlejning og afregninger vedrørende forbrug, der opgøres således:

	udlejet	ejerferie	restuger
2001	22 uger	2 uger	2 uger
2002	22 uger	0 uger	30 uger

Ligningsmyndigheden har på baggrund af forbrugsafregningerne lavet opgørelser over forbrug i de uger, der har været udlejet, og de uger, hvor der ikke er registreret udlejning.

Indkomståret 2001
Uge	Udlejet	Forbrug i gennemsnit pr. uge
32	nej (ejerferie 32)	365
33	ja	332
34-36	nej	327
37	ja	319
38-39	nej	317
Indkomståret 2002
Uge	Udlejet	Forbrug i gennemsnit pr. uge
26	ja	523
27	nej	521
32-35	ja	323
36	nej	320

Skatteansættelsen af hovedanpartshaver er af ligningsmyndigheden begrundet med, at der fra og med indkomståret 2001 er indført en formodningsregel, hvorefter en sommerbolig anses for at være til disposition for anpartshavere hele året, jf. ligningslovens § 16, stk. 5.

Af begrundelsen fremgår endvidere, at der for kalenderårene 2001 og 2002 skal ske beskatning af råderetten over ejendommen, hvilket er 30 uger i hvert af de to år. Ejendommen har i hver af de to år været udlejet 22 uger gennem udlejningsbureau. El-forbruget er i flere perioder stort set ens, uanset om ejendommen er udlejet eller ej.

Klageren har den 27. april 2005 anmodet om at få genoptaget klager skatteansættelser for indkomstårene 2001 og 2002 vedrørende beskatning af værdi af den fri bolig. Med genoptagelsesanmodningen er vedlagt kopi af brev til Skov- og Naturstyrelsen, som til klagerens selskab har svaret på følgende spørgsmål:

"1. Kræver selskabets erhvervelse, benyttelse til udlejning og til eventuel privat brug af selskabets ejer ansøgning til og tilladelse fra Styrelsen i henhold til sommerhusloven

2. Ville selskabet ved ansøgning forud for købet have opnået tilladelse af Styrelsen til erhvervelse af ejendommen, og i givet fald på hvilke betingelser?

Det bedes herved oplyst om der i givet fald også ville være givet tilladelse til benyttelse af ejendommen til:

- dels den ovenfor oplyste udlejning
- og dels delvis privat benyttelse af selskabets ejere.

Der ønskes således konkret svar på følgende

1. Er selskabets køb og benyttelse af ejendommen til udlejning eventuelt i strid med sommerhusloven?
2. Har selskabets aktionærer efter sommerhusloven adgang til privat benyttelse af huset (i perioder hvor huset ikke er udlejet)?

Skov og Naturstyrelsen har i brev af den 27. maj 2005 besvaret spørgsmålene således

1. Selskaber, foreninger og andre sammenslutninger m.v. ikke uden miljøministerens (Skov- og Naturstyrelsens) tilladelse efter sommerhuslovens § 8 må erhverve fast ejendom uden tilladelse, medmindre ejendommen skal anvendes til helårsbeboelse eller i erhvervsøjemed .... Sommerhuslovens regler, gælder udlejning/anvendelse af boliger til ferie- eller fritidsformål, uanset om bebyggelsen ligger i landzone, byzone eller sommerhusområde: ...

... For selskaber gælder endvidere, at disse kun kan opnå tilladelse til ikke erhvervsmæssig udlejning af ejendom til ferieformål, hvis dette sker med henblik på udlån/udlejning til selskabets personale. Det er endvidere et krav at der som minimum skal være ansat 6-10 fuldtidsbeskæftigede medarbejdere i selskabet.

Til Deres anmodning om udtalelse om, hvorvidt selskabets erhvervelse og anvendelse kræver en tilladelse efter sommerhusloven skal styrelsen oplyse om, at erhvervelse ikke er omfattet af kravet om at indhente tilladelse efter sommerhusloven, idet ejendommen er erhvervet med henblik på videresalg.

Ejendommens anvendelse af selskabets ejere og udlejning til 3. mand er imidlertid omfattet af kravet om at indhente tilladelse efter lovens § 2, jf. § 1.

En sådan tilladelse gives som altovervejende hovedregel ikke, hverken til selskaber eller privatpersoner. Til Deres anmodning om en konkret besvarelse af spørgsmål a og b skal Skov- og Naturstyrelsen oplyse, at selskabets erhvervelse af ejendommen ikke er i strid med sommerhusloven, men at udlejningen er en overtrædelse af sommerhuslovens bestemmelser om erhvervsmæssig udlejning.

Selskabets aktionærer må ikke benytte ejendommen. Faktisk må ejendommen ikke under nogen omstændigheder benyttes mellem erhvervelse og videresalg. "

Ifølge brev fra repræsentanten til Skov- og Naturstyrelsen er ejendommen indrettet til sommerhus og benyttet/udlejet som sådan gennem sommerhusudlejningsfirma - både før og efter erhvervelsen.

Ejendommen er alene erhvervet med henblik på gensalg snarest mulig efter istandsættelse, og fortsat udlejning som sommerhus indtil salg lykkes. Endvidere oplyses, at ejendommen på intet tidspunkt har været benyttet af selskabets ejer, og privat benyttelse har ikke været hensigten med erhvervelsen.

Selskabet har gennem formidlingsaftale givet udlejningsbureauet fuld råderet over ejendommen - med adgang til at disponere over huset alene i forbindelse med istandsættelse og vedligeholdelse. Endelig oplyses, at Selskabet ikke har søgt om tilladelse i henhold til sommerhusloven til hverken erhvervelse, forannævnte udlejning, eller til brug af selskabets ejere.

Skattemyndigheden har ved afgørelse af den 7. juni 2006 nægtet at genoptage skatteansættelserne med henvisning til, at formodningsreglen ikke kan anses for afkræftet. Dette begrundes med, at det fremgår af udarbejdet elforbrug i uger med udlejning og uger med ikke udlejning, at gennemsnitsforbruget for en uge i flere tilfælde er det samme. Det, at det er ulovligt, at benytte sommerhuset, i henhold til skrivelse fra Skov- og Naturstyrelsen, gør ikke alene, at formodningsreglen anses for afkræftet.

Ligningsmyndigheden har i afslag på genoptagelse opgjort ejendommens elforbrug på henholdsvis udlejede uger, og ikke udlejede uger således:

Periode uger	forbrug udlejning		forbrug i øvrigt
52-2000 - 06-2002	9.443	(i alt 23 uger)	12.993	(36 uger)
07-2002 - 52-2002	8.961	(i alt 19 uger)	9.398	(27 uger)

Afgørelsen er påklaget til skatteankenævnet, den 6. december 2005. I klagen til Skatteankenævnet har klageren anført følgende vedrørende el-forbruget på ejendommen;

"Vedr. forbrug 2001

Ejendommen har været udlejet i 23 uger. - Antal "ejerferie-uger" udgør 2. Skatteafdelingen har anført disse 3 eksempler på forbrug, der svarer til forbrug under udlejning;

Ad eksempel 1 - forbrug i "ejerferie 32 på 365 kwh er alene sammenlignet med forbrug på 332 kwh i uge 33 (udlejet). Hertil bemærkes. Forbrug ved udleje i ugerne 30-31 udgør 456 kwh. pr. uge

Ad eksempel 2 - forbrug pr. uge i ugerne 34 - 36 (ikke udlejet) på 327 kwh er alene sammenlignet med forbrug på 319 kwh i uge 37 (udlejet). Hertil bemærkes: Forbrug ved udleje i ugerne 30-31 udgør 456 kwh pr. uge.

Eksempel 3 - forbrug pr. uge i ugerne 38-39 (ikke udlejet) på 317 kwh er alene sammenlignet med forbrug på 319 kwh i uge 37 (udlejet). Hertil bemærkes: Forbrug ved udleje i 40 3687 kwh.

Vedr. forbrug 2002

Ejendommen har været udlejet i 19 uger. - Ingen "ejerferie-uger" Skatteafdelingen har anført disse 2 eksempler på forbrug, der svarer til forbrug under udlejning;

Ad eksempel 1 - forbrug uge 27 (ikke udlejet) på 521 kwh er alene sammenlignet med forbrug på 523 kwh i uge 26 (udlejet). Hertil bemærkes. Forbrug ved udleje i uge 25 udgør 411 kwh. I ugerne 32-35 323 kwh pr. uge, og i uge 37-38 360 kwh pr. uge

Ad eksempel 2 - forbrug i uge 36 (ikke udlejet) på 320 kwh er alene sammenlignet med forbrug på 323 pr. uge i ugerne 32-35 (udlejet). Hertil bemærkes. Forbrug ved udleje pr. uge i ugerne 28-29 451kwh, - 452 kwh i uge 40, - og 440 pr. i uge 41.

Gennemgangen viser, at der klart ikke kan udledes nogen sikre indikationer for, at der skulle have været tale om anvendelse til ferie, hverken i "ejerferieuger" eller i øvrigt. Forbrugene i "ejerferieuger" er væsentlig lavere end i udlejningsuger. Desuden er forbruget i disse uger bemærkelsesvis konstant medens forbruget i udlejningsuger svinger stærkt - også i sammenstødende og nærtliggende uger, hvilket også afkræfter formodning for benyttelse i ferie med brug af pool mm."

Skatteankenævnets afgørelse

"Ifølge skatteforvaltningslovens § 26 stk. 2 (tidligere skattestyrelseslovens § 34 stk. 2) skal en skattepligtig, der ønsker at få ændret sin ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat, senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen.

Ifølge skatteforvaltningslovens § 27 stk. 1 nr. 7 har en skattepligtig mulighed for at anmode skattemyndighederne om en genoptagelse af sin skatteansættelse udenfor ovennævnte tidsfrist, hvis en landsskatteretskendelse underkender den praksis, der har været lagt til grund ved ansættelsesændringen. Genoptagelse kan ske til gunst for den skattepligtige fra og med det indkomstår, der har været til prøvelse i den første sag.

Beskatning af fri bolig

Værdi af helt eller delvis fri bolig, herunder sommerbolig, er skattepligtig jf. statsskattelovens § 4 stk. 1, litra b, 1. punktum.

Værdiansættelsen skal ske efter regelsættet i ligningslovens § 16, stk. 5 (uddrag):

"Den skattepligtige værdi af en sommerbolig, der er stillet til rådighed af en arbejdsgiver som nævnt i stk. 1, sættes til 1/2 pct. pr. uge af ejendomsværdien pr. 1. oktober året før rådighedsåret eller i tilfælde, hvor der ikke er ansat en ejendomsværdi, handelsværdien pr. 1. oktober året før rådighedsåret, for hver af ugerne 22-34 og 1/4 pct. for hver af årets øvrige uger. Såfremt en sommerbolig som led i et ansættelsesforhold er stillet til rådighed for en ansat direktør eller en anden medarbejder med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform, anses den pågældende at have sommerboligen til rådighed hele året. Hvis sommerboligen er stillet til rådighed for flere direktører eller andre medarbejdere med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform, fordeles den skattepligtige værdi ligeligt. Den skattepligtige værdi nedsættes i forhold til antallet af dage, sommerboligen stilles til rådighed for eller udlejes til andre personer, som ikke er omfattet af 3. pkt., eller som ikke er nærtstående. 2.-4. pkt. finder dog ikke anvendelse, såfremt sommerboligen som led i et ansættelsesforhold stilles til rådighed for andre ansatte, som er uden væsentlig indflydelse på egen aflønningsform, eller som ikke er nærtstående, i 13 uger eller mere pr. år, heraf mindst 8 uger i perioden uge 22-34. Den skattepligtige værdi efter 1. og 2. pkt. nedsættes med den skattepligtiges betaling i indkomståret til arbejdsgiveren m.v. for råderetten.

..."

Det er Skatteankenævnets opfattelse, at A, som hovedaktionær og ansat i H1 Revision A/S, henhører under den personkreds, hvor formodningsreglen i ligningslovens § 16, stk. 5, 2. pkt., kan bringes til anvendelse jf. ligningslovens § 16 A stk. 10.

Boligen, som indgår i sagen, er beliggende .... Der har været rejst tvivl, om ejendommen er erhvervet i næring, ved at ejendommen skulle være indgået som betaling for udført revisionsarbejde. Dette fremgår ikke af skødet. Næringspåstanden er blevet tilbagekaldt af H1 Revision A/S i skrivelse af 22. januar 2004. Rådgiver NM har efterfølgende i sin henvendelse til Skov- og Naturstyrelsen oplyst, at ejendommen er erhvervet med henblik på videresalg.

Ifølge Skov- og Naturstyrelsen har H1 Revision A/S ikke mulighed for at opnå tilladelse til erhvervsmæssig udlejning af ejendommen som sommerbolig, uanset om ejendommen er erhvervet med henblik på videresalg eller ej. Boligen kan ligeledes ikke anses for at have status som et personalesommerhus, jf. det begrænsede medarbejderantal i H1 Revision A/S på mindre end 6 personer pr. år. Skatteankenævnet er også enig med rådgiver om, at hovedaktionæren A, ikke må benytte ejendommen jf. Skov- og Naturstyrelsens skrivelse af 27. maj 2005.

Skatteankenævnet er af den opfattelse, at ovennævnte er ikke ensbetydende med, at der ikke kan ske en beskatning af fri sommerbolig for As vedkommende. Eventuel beskatning af fri sommerbolig forudsætter, at boligen har været stillet til rådighed for A. Det er således rådigheden og ikke As faktiske brug af boligen, der vil være grundlaget for evt. beskatning.

Skatteankenævnet finder det indiskutabelt, at Skov- og Naturstyrelsens regelsæt er overtrådt, jf. den manglende tilladelse til erhvervsmæssig udlejning og den gennemsnitlige årlige lejeindtægt på ca. 70.000 kr.

Om A så også har anvendt boligen privat må afgøres ud fra en konkret vurdering af de foreliggende oplysninger.

Udgangspunktet er, at boligen har været tilmeldt til udlejning hele perioden. Til brug ved vurderingen af om A har haft boligen til rådighed er der fremlagt udlejningsaftaler. Ifølge de foreliggende oplysninger omfatter lejeindtægter kun indkomst fra udlejningsbureauet Sol & Strand.

Skatteankenævnet vurderer, at A, jf. Østre Landsrets dom af 10. december 2003,SKM2003.588.ØLR) refereret på s. 12 og 13 i sagsfremstillingen har bevisbyrden for, at boligen ikke er anvendt privat. Oversigten over elforbruget (bilag 5) indikerer, at boligen er blevet benyttet udenfor de perioder, som er registreret med udlejning. Rådgivers henvisning til andre ugers el-forbrug ændrer ikke på dette. Udgangspunktet må være, at der burde være registreret et lavere el-forbrug i ikke udlejede uger jf. de mange elektriske faciliteter, som forefindes i huset. Vaskemaskine, opvaskemaskine, tørretumbler, spa-bad, sauna og solarium. Faciliteter, der må påvirke el-forbruget i opadgående retning i uger, hvor huset er udlejet frem for uger, hvor huset står tomt. Oplysningen, om at der ikke er skruet ned for varmen i swimmingpoolen, ændrer ikke på dette.

Skatteankenævnet er dog bevidst om, at faktorer som antallet af personer og gruppers sammensætning ved udlejningen kan have betydning. Ligeledes betyder vejret meget for et el-forbrug.

Skatteankenævnet konkluderer, at for indkomstårene 2001 og 2002 har A ikke afkræftet formodningsreglen i ligningslovens § 16, stk. 5. A anses at have haft huset til rådighed i de uger, hvor det ikke har været udlejet gennem Sol & Strand. Værdi af sommerbolig til rådighed beregnes ud fra 30 uger i hvert af indkomstårene. Skatteankenævnet er opmærksomt på, at Skatteafdelingens opgørelse af antal udlejede uger (2002) bilag 4 (19 uger)og bilag 6 (22 uger) differentierer. Skatteankenævnet har ikke foretaget yderligere i den forbindelse, da afvigelserne er til gunst for A. Værdien er baseret på følgende beregningsgrundlag:

½% pr. uge af ejd. værdi for ugerne 22-34
¼% pr. uge af ejd. værdi for de øvrige uger

og udgør følgende

Periode	Værdi
01/01 - 30/09 2001	50% af	¼ % af 800.000 i	11 uger	11.000 kr.
		¼ % af 800.000 i	4 uger	8.000 kr.
		½ % af 800.000 i	7 uger	28.000 kr.
01/10 - 31/12 2001		¼ % af 800.000 i	8 uger	16.000 kr.
				63.000 kr.
01/01 - 30/09 2002		¼ % af 820.000 i	16 uger	32.800 kr.
		½ % af 820.000 i	5 uger	20.500 kr.
01/10 - 31/12 2002		¼ % af 820.000 i	9 uger	18.450 kr.
				71.750 kr.

Frem til 31. maj 2001 var der 2 hovedaktionærer i selskabet, hvorfor den skattepligtige værdi af fri sommerbolig skal fordeles mellem de 2 aktionærer for denne periode. jf. ovennævnte opstilling drejer det sig om 11 uger i 2001.

Jf. ovennævnte finder Skatteankenævnet ikke grundlag for at anfægte ansættelsesændringerne for indkomstårene 2001, kr. 63.000 og for 2002, kr. 71.750 kr. hvorfor afslagene på anmodning om genoptagelse stadfæstes."

Klagerens påstand og argumenter

Klageren anmoder om, at der gives tilladelse til genoptagelse for indkomstårene 2001 og 2002 i henhold til dagældende skattestyrelseslovs § 34, stk. 2. Klager anses ikke for skattepligtig af værdi af fri sommerbolig, jf. ligningslovens § 16, stk. 5.

Klagen begrundes med, at det af indsendt Landsskatteretskendelse af den 1. december 2004 fremgår, at et forbud mod benyttelse af sommerbolig, af ansatte i et selskab, der tillige er aktionærer, selvstændigt afkræfter formodningsreglen i ligningslovens § 16, stk. 5. Endvidere henvises til ikke offentliggjort kendelse fra Landsskatteretten af den 23. september 2004.

Det fremgår af den indhentede udtalelse fra Skov- og Naturstyrelsen, at klageren ikke må benytte ejendommen ..., da hun er aktionær og ansat i selskabet.

Da formodningsreglen må anses for afkræftet, er der ikke grundlag for at foretage beskatning. Det må anses for uden betydning, at der ikke har været indgivet formel ansøgning om benyttelse af huset til udlejning, da klageren under alle omstændigheder er afskåret fra at benytte huset.

Klagers ejendom blev erhvervet af klager i 1999 i lige sameje. Senere overtog klager selv hele ejendommen. Den blev erhvervet alene med henblik på videresalg med fortjeneste efter istandsættelse. Huset har på intet tidspunkt været privat anvendt. Huset har både før og efter erhvervelsen alene været udlejet gennem udlejningsbureau. Videresalgshensigten er dokumenteret ved indsendt tinglysningsbilag. Erklæringen dokumenterer, at klager ved købet var fuldt klar over kravene i sommerhusloven, og at man som aktionær ikke måtte benytte ejendommen. Dette skulle også ses i sammenhæng med, at køberne gav uindskrænket rådighed til udlejningsfirmaet over ejendommen hele året. I øvrigt henvistes til mægleraftaler som dokumentation for, at ejendommen hele tiden havde været til salg.

Klagers personlige forhold, herunder at klager har 4 børn, gjorde at klager ikke havde ferieret i sommerhuset. Istandsættelse af huset skete af klager på hverdage i revisionsvirksomheden i 2000 og 2001. Klager kunne ikke istandsætte på andre tidspunkter pga. børnene.

Det var ubestrideligt, at elforbruget i ikke udlejede uger lå væsentligt under forbruget i udlejede uger, og at huset derfor klart ikke havde været anvendt privat i de uger, hvor det ikke var udlejet. Desuden var der givet uindskrænket rådighed til udlejningsbureau. Afgivelse af råderetten har afgørende betydning, hvilket Landsskatteretten tillige har lagt vægt på i afgørelse af den 23.9.2003, hvor flertallet udtaler, at " ... ApS har ifølge udlejningsaftale af 15. august 1991 med Dan Bureau ApS, forpligtet til ikke at lade andre benytte sommerhuset"

I øvrigt henvises til betydningen af brev fra Skov- og Naturstyrelsen, samt den af klager påberåbte Landsskatteretskendelse af den 1. december 2004, herunder at der i denne sag ikke var tale om et personalesommerhus.

Af udtalelsen fremgik, at anvendelse af ejendommen af selskabets ejere og udlejning til 3. mand kræver tilladelse, og at en sådan, som hovedregel ikke gives. Udlejning er i strid med sommerhuslovens bestemmelser, og selskabets aktionærer måtte ikke benytte ejendommen. Der måtte ikke være faktisk benyttelse af ejendommen i perioden mellem erhvervelse og salg.

Indholdet af denne udtalelse afkræfter formodningsreglen i ligningslovens § 16, stk. 5, jf. Landsskatteretskendelse af den 1. december 2004, hvori Retten direkte begrunder afgørelsen med Planstyrelsens forbud mod udleje til ansatte i selskabet, der ligesom klager, tillige er aktionærer i selskabet.

Der var i denne sag ikke tale om et personalesommerhus, hvorfor nævnte afgørelse er direkte sammenlignelig med nærværende sag. Klager var ved købet bekendt med forbudet i sommerhusloven, og der var ikke i sagen faktiske indikationer på, at forbuddet ikke blev overholdt. Endvidere bemærkes, at i den nævnte sag, var rådigheden ikke afgivet til udlejningsfirma. På baggrund af ovennævnte kan konkluderes, at rådigheds-formodningsreglen i ligningslovens § 16, stk. 5 må anses for afkræftet, og klager anses derfor ikke for skattepligtig af værdi af fri rådighed over sommerhus, jf. ligningslovens § 16, stk. 5.

Repræsentanten henviser desuden til, at der er indgået en skriftlig aftale mellem klageren og udlejningsselskabet om, at klageren har afgivet den fulde råderet til udlejningsselskabet, således at klageren alene kan disponere over huset i forbindelse med nødvendige reparationer.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

En skattepligtig, der ønsker at få ændret sin skatteansættelse, skal senest 1. maj i det 4. indkomstår efter udløbet af det pågældende indkomstår, fremlægge oplysninger af retlig eller faktisk karakter, der kan begrunde ændringen.

Dette fremgår af dagældende skattestyrelseslovs § 34, stk. 2. (nu skatteforvaltningslovens § 26)

Det er en forudsætning for genoptagelse af en skatteansættelse, at de fremlagte oplysninger af retlig eller faktisk karakter, skal kunne begrunde ændringen. Det er ikke et krav, at den skattepligtige skal kunne dokumentere, at en genoptagelse vil medføre et ændret resultat, men den skattepligtige skal sandsynliggøre, at de nye oplysninger vil medføre en ændret ansættelse. Såfremt klageren ikke kan sandsynliggøre at ansættelserne er materielt forkerte, vil genoptagelse være udelukket.

Det er Landsskatterettens opfattelse, at klageren ikke har fremlagt nye oplysninger i sagen, der kan begrunde en ændring i klagerens skatteansættelse for indkomstårene 2001 og 2002.

Ved lov nr. 459 af 31. maj 2000 blev der med virkning fra indkomståret 2001 indført en formodningsregel, jf. ligningslovens § 16, stk. 5, 2. pkt., En ansat hovedaktionær m.fl., der som led i et ansættelsesforhold får stillet en sommerbolig til rådighed, anses for at have sommerboligen til rådighed hele året.

Denne regel finder anvendelse, såfremt hovedaktionæren råder privat over selskabets sommerhus. Det er rådigheden, og ikke den faktiske anvendelse af huset, der beskattes. Om hovedaktionæren har rådighed over selskabets sommerhus, afgøres på grundlag af en konkret vurdering. Såfremt andre end hovedaktionæren råder over sommerhuset, sker der forholdsmæssig nedslag efter antallet af dage sommerboligen stilles til rådighed for andre.

Det lægges til grund, at klagerens hus, uanset forbud mod udlejning og privat anvendelse efter planlovens bestemmelser, faktisk har været anvendt som sommerhus, og har været delvis udlejet som sådan gennem udlejningsbureau. I de ledige uger har der således været mulighed for at klager har kunnet råde over ejendommen, og klager anses på den baggrund for omfattet af formodningsreglen i ligningslovens § 16, stk. 5. Der ses ikke i sagen at være fremkommet nye oplysninger, som kan godtgøre, at hovedanpartshaver ikke har haft rådighed over selskabets hus.

..."

Forklaringer

Der er under sagen afgivet forklaring af sagsøger.

Sagsøger har bl.a. forklaret, at hun har et mindre revisionsfirma. Hun er oprindelig uddannet i en bank, og hun er hverken registreret eller statsautoriseret revisor. Hun er selvlært, men hun har været i branchen i 30 år. Først arbejdede hun sammen med sin mand, men siden arbejdede hun sammen med reg. revisor LB. De startede sammen H1 Revision A/S i 1984, og de kørte det sammen indtil år 2002. LB havde et hold klienter, som gerne ville sælge sommerhusejendommen, og LB sagde, at det var fornuftigt at købe sommerhuset. Hun brændte ikke for det.

Hun har selv haft sommerhus i ... i ca. 20 år.

LBs formål var at få huset til en fornuftig pris og sætte det i stand og tjene penge på det. Selskabet havde tidligere haft en byggegrund i ..., men de tjente ikke noget ved videresalget. De havde også haft et sommerhus beliggende ved ..., og det tjente de rimeligt på. Ellers har de ikke haft ejendomme.

Da selskabet overtog sommerhuset, var det udlejet med Sol og Strand som bureau, og de trådte ind i aftalen. De kunne ikke bare hoppe ud af aftalen. De skulle gøre lidt ved ejendommen. De var klar over i 2002, at de ikke måtte benytte sommerhuset. Hun kan ikke huske, om det var udlejningsbureauet, der rettede henvendelse til dem angående udfærdigelsen af tillægserklæringen. De ønskede en spærring til vedligeholdelse af ejendommen. Det er primært hende, der har foretaget vedligeholdelsen af sommerhuset. Der har været tale om alle mulige småting. Det var Sol og Strand, der havde det fulde eftersyn med ejendommen. De ringede, bare der var den mindste ting i vejen, og så blev huset spærret i en uge. Det tog ikke en uge at ordne tingene. Der har også været situationer, hvor Sol og Strand bare har ringet efter håndværkere, der så kom og reparerede noget, mens huset var udlejet. Det er håndværkere, der har lavet terrassen.

Ejendommen blev sat til salg ved EDC. I lang tid skete der ikke noget. Der kom sporadisk nogle bud, som de ikke kunne acceptere. Et ungt par var interesserede i ejendommen, men handlen blev ikke til noget, fordi de pågældende ikke kunne blive kreditgodkendte.

Ejendommen blev sat til salg omkring år 2000. Hun købte selv ejendommen på grund af skattesagen. Det var på et tidspunkt, hvor hun kunne forvente, hvilken vej sagen ville gå. Hun lavede en aftale med selskabet i foråret 2003. Det var uden praktisk betydning, om aftalen blev tinglyst. Hun hæftede i forvejen for al gælden i firmaet og i sommerhuset. Hun fik skødet skrevet i 2005 med overtagelsesdag den 1. juni 2003.

Hun har ikke på noget tidspunkt benyttet sommerhusejendommen. Den er nu udlejet hos DanCenter. Den er udlejet på vilkår af, at bureauet kan disponere over ejendommen hele året. Ejendommen er tillige til salg hos G1.

Der er tale om et pool-hus, og poolen skal stå opvarmet, uanset om der er lejere eller ej. Der er tilsyn hver fredag, og i vinterhalvåret hver 14. dag. Hvis huset er udlejet, skal der være 25-26 grader varmt, og hvis det ikke er udlejet, skal det være 18-20 grader varmt. Køleskabet er altid tændt. Der står i formidlingsaftalen, hvor meget varme, der skal være i poolen. Det er noget, som udlejningsbureauet tager sig af.

Hun solgte sit sommerhus, dengang hun blev skilt. Det var vist nok i 1997 eller 1998. Hun kunne ikke passe to huse. Det var LB, der syntes, at det var en god ide at købe sommerhuset i selskabet. Det var to hold ægtepar, der havde huset i fællesskab, og de ville gerne sælge sommerhuset. LB syntes, at prisen var rimelig, og at de ville kunne sælge med fortjeneste. Da selskabet solgte huset, blev selskabet beskattet af fortjenesten. Hun kan ikke huske med hvor meget.

Selskabet har lige haft regnskaberne for 2003, 2004 og 2005 indkaldt ved skattevæsenet, og skattevæsenet har godkendt regnskaberne.

Med hensyn til de reparationer af huset, som hun foretog, var der tale om, at hun ordnede persienner og lamper og andet, der ikke duede. Da de overtog huset i marts 1999, gjorde de rent. Det var kun hende og LB, der har ordnet noget ved huset. Der kom nye dyner og sengelamper og persienner. Hun har selv lagt gulv i køkkenet, i stuen og i alrummet. Hun har kun haft en enkelt overnatning i sommerhuset, og det var i den forbindelse. Ellers tog hun en dag fri fra arbejde og kørte derop og tilbage igen samme dag. Hun har ikke haft venner eller bekendte til at hjælpe med at sætte ejendommen i stand.

Der blev hvert år indgået en ny formidlingsaftale med udlejningsbureauet. Det skete i august måned, og aftalen løb for et år ad gangen. Der er kun underskrevet en aftale som den, der er vist i ekstrakten side 143 den 15. juli 1999. Efter at hun har købt huset personligt, har hun stadig ikke brugt det. Hun har ikke været der de seneste 3/4 år. Hun skal i weekenden dog op med nye dyner og persienner. Det tager en time at køre fra hendes bopæl til sommerhuset.

Hun har stadig købsaftalen fra 2003. Hun har haft den medsendt til skattevæsenet i forbindelse med regnskabsaflæggelsen, og skattevæsenet har ikke haft nogle bemærkninger i den anledning.

Parternes synspunkter

Sagsøgers advokat har i påstandsdokumentet anført følgende hovedanbringender, der er gentaget og uddybet under domsforhandlingen:

at	betingelserne i lovbekendtgørelse nr.868 af 12. august 2004 om skattemyndighedernes organisation og opgaver m.v. skattestyrelsesloven § 34, stk. 2 (dagældende, den nuværende skatteforvaltningslovs § 26, stk. 2) for genoptagelse af sagsøgerens skatteansættelser for indkomstårene 2001 og 2002 må anses for opfyldte, idet,
at	sagsøger i forhold til det oprindelige afgørelsesgrundlag har fremlagt nye oplysninger i sagen, som kan begrunde ændringer i sagsøgerens skatteansættelser for henholdsvis indkomståret 2001 og 2002, idet,
at	ejendommen beliggende ... - i henhold til skrivelse af den 27. maj 2005 fra Skov- og Naturstyrelsen, jf. bilag 5 - ikke må udlejes/udlånes til ansatte i selskabet, der tillige er aktionærer,
at	sagsøger har afgivet erklæring om at ejendommen alene skulle anvendes i erhvervsøjemed, jf. bilag 3,
at	ejendommen blev erhvervet med videresalg for øje, samt er for søgt solgt,
at	udlejningsbureau Sol og Strand - i henhold til tillæg til formidlingsaftale jf. bilag 4 - er givet fuld råderet over ejendommen beliggende ...,
at	sagsøgeren således ikke i indkomstårene 2001 og 2002 har haft privat rådighed over ejendommen beliggende ...,
at	sagsøger således har afkræftet formodningsreglen i ligningslovens § 16, stk. 5, hvorfor
at	sagsøger ikke kan anses som skattepligtig i indkomstårene 2001 og 2002 af værdi af fri sommerbolig i henhold til ligningslovens § 16, stk. 5.

Sagsøgtes advokat har i sammenfattende processkrift og påstandsdokument anført følgende, der er gentaget og uddybet under domsforhandlingen:

1. Sagens problemstilling og faktiske omstændigheder

Sagen vedrører spørgsmålet om, hvorvidt sagsøgeren, A, er berettiget til at få sine skatteansættelser for indkomstårene 2001 og 2002 genoptaget efter den dagældende skattestyrelseslov, § 34, stk. 2 (nu skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2).

Det bagvedliggende materielle spørgsmål er, om A i de to indkomstår i henhold til ligningslovens § 16, stk. 5, har haft rådighed over sommerhuset ... Sommerhuset var ejet af H1 Revision A/S, der var ejet af A.

Ifølge stævningen, side 2, 3. afsnit, er A ansat i H1 Revision A/S. Det fremgår også nævnte sted, at A frem til den 31. maj 2001 ejede 50% af aktiekapitalen i selskabet, hvorefter hun ejede hele aktiekapitalen.

Ved endeligt søde af 18. marts 1999 (bilag N) købte H1 Revision A/S ejendommen .... I erklæring af 1. maj 1999, der er vedhæftet skødet (bilag N) erklærede selskabet, at ejendommen var erhvervet med videresalg for øje.

Den 12. april 1999 indgik A og LB (daværende medejer af H1 Revision A/S) formidlingsaftale (bilag 4) med Sol og Strand Feriehusudlejning A/S om udlejning af ....

I tillæg af 15. juli 1999 til formidlingsaftalen, der også er fremlagt med bilag 4, og som fremstår som H1 Revision A/S' brev til udlejningsbureauet, er anført:

"Sol og Strand gives hermed fuld rådighed over ejendommen hele året, da ejendommen er et helårshus, og som sådan må lejes ud hele året.

Der ønskes ingen ejerspæringer.

Dog forholder vi os ret til at spære for udlejning i forbindelse med nødvendige reparationer."

I brev af 24. oktober 2007 har udlejningsbureauet oplyst, at i tilfælde af ejers egen disponering over huset til f.eks. reparationer, hovedrengøring m.m. spæres huset i bureauets system med "ejerspæring", der tidligere blev benævnt "ejerferie".

Ifølge bilag 11-12a blev ejendommen sat til salg den 25. april 2001, jf. redegørelsen i processkrift 1, side 3. Som det fremgår der, har A dog ikke fremlagt formidlingsaftale til dokumentation herfor.

Ved endeligt skøde af 1. december 2005 (bilag M) solgte H1 Revision A/S ... til A med overtagelse den 1. juni 2003. Ifølge tingbogsattesten af 12. april 2007 er ejendommen fortsat ejet af hende.

Som bilag G-K er fremlagt kopi af årsregnskaber for H1 Revision A/S for regnskabsårene henholdsvis 2000/01, 2001/02, 2002/03, 2003/04 og 2004/05. Det fremgår af regnskaberne, at A er direktør i selskabet. Videre fremgår det, at ejendommen ..., er medtaget i årsregnskaberne for 2000/01 (bilag G) og 2001/02 (bilag H). I de efterfølgende regnskaber (bilag I, J, K) er ejendommen ikke medtaget.

Ifølge bl.a. Landsskatterettens kendelse (bilag 2), side 3, var ejendommen udlejet i 22 uger i hvert af årene 2001 og 2002. Ejendommen var således ikke udlejet i 30 uger i hvert af de to år. Herom er der enighed mellem parterne.

Det fremgår af Skatteankenævnets sagsfremstilling (bilag A), side 4 og side 5, at den stedlige skatteforvaltning den 18. og 19. februar 2004 til A sendte forslag til ansættelsesændringer for indkomstårene 2001 og 2002. De varslede ændringer vedrører værdi af sommerbolig i henhold til ligningslovens § 16, stk. 5, med 63.000,- kr. i 2001 og 71.750,- kr. beregnet på grundlag af 30 ugers rådighed i hvert af årene, jf. nærmere bilag A, side 14-15. Det fremgår også, at A ikke reagerede på de varslede ændringer, der derfor blev gennemført ved efterfølgende årsopgørelser.

Ifølge Landsskatterettens kendelse (bilag 2), side 3, jf. Skatteankenævnets sagsfremstilling (bilag A), side 2, anmodede As rådgivende skatterevisor NM i breve af 27. april 2005 og 28. maj 2005 skatteforvaltningen om genoptagelse af hendes skatteansættelser for de to indkomstår.

Nævnte brev af 28. maj 2005 er fremlagt som bilag C. Det fremgår af brevet, side 2, at Sol og Strand, Feriehusudlejning A/S, jf. bilag 4, for så vidt angår syv uger i 2000 og to uger i 2001 har anvendt betegnelsen "ejerferie".

I brev af 7. juni 2005 til H1 Revision A/S (bilag E) afslog skatteforvaltningen genoptagelsesanmodningen.

A klagede over afslaget til Skatteankenævnet, der imidlertid fastholdt dette i brev af 22. december 2005 (bilag F).

Skatteankenævnets afslag på genoptagelse blev fastholdt af Landsskatteretten, jf. kendelsen af 23. november 2006 (bilag 2).

2.Det retlige grundlag

Den dagældende skattestyrelseslovs § 34, stk. 2 (nu skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2) vedrører såkaldt ordinær genoptagelse. Efter bestemmelsen skal en skattepligtig, der ønsker at få ændret sin ansættelse senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen.

Ifølge statsskattelovens § 4 b medregnes til den skattepligtige indkomst bl.a. "vederlagsfri Benyttelse af andres rørlige eller urørlige Gods."

Ligningslovens § 16, stk. 5, vedrører værdiansættelsen af vederlagsfri benyttelse af andres sommerbolig. Bestemmelsens 1.-4. punktum, har følgende ordlyd:

"Den skattepligtige værdi af en sommerbolig, der er stillet til rådighed af en arbejdsgiver som nævnt i stk. 1, sættes til 1/2 pct. pr. uge af ejendomsværdien pr. 1. januar i rådighedsåret for hver af ugerne 22-34 og 1/4 pct. for hver af årets øvrige uger. Såfremt en sommerbolig som led i et ansættelsesforhold er stillet til rådighed for en ansat direktør eller en anden medarbejder med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform, anses den pågældende at have sommerboligen til rådighed hele året. Hvis sommerboligen er stillet til rådighed for flere direktører eller andre medarbejdere med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform, fordeles den skattepligtige værdi ligeligt. Den skattepligtige værdi nedsættes i forhold til antallet af dage, sommerboligen stilles til rådighed for eller udlejes til andre personer, som ikke er omfattet af 3. pkt. eller som ikke er nærtstående."

Efter bestemmelsen er det selve rådigheden over sommerboligen - og således ikke kun den faktiske benyttelse af sommerboligen - der beskattes, jf. også SKM2008.8.VLR og SKM2006.553.HR om beskatning af rådighed over lystbåd i henhold til ligningslovens § 16, stk. 6.

3.Skatteministeriets anbringender

Til støtte for frifindelsespåstanden gør Skatteministeriet gældende, at A ikke i henhold til den dagældende skattestyrelseslovs § 34, stk. 2, har fremlagt oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændring af skatteansættelserne for indkomstårene 2001 og 2002.

Det bestrides, at A har dokumenteret, at sommerboligen ikke i henhold til ligningslovens § 16, stk. 5, var stillet til rådighed for hende i de to indkomstår i det omfang, de foreliggende skatteansættelser er udtryk for. Hun er derfor skattepligtig af værdien af sommerbolig i overensstemmelse med disse.

Det er ubestridt, at A som ejer af og ansat (direktør) i H1 Revision A/S, er omfattet af personkredsen i ligningslovens § 16, stk. 5, 2. punktum. Herefter anses hun at have sommerboligen til rådighed hele året.

Efter § 16, stk. 5, 3. punktum, fordeles den skattepligtige værdi af sommerboligen, når den er stillet til rådighed for flere. Det fremgår af Landsskatterettens kendelse (bilag 2), at der er taget højde herfor, for så vidt angår den del af indkomståret 2001, hvor LB var aktionær og ansat i H1 Revision A/S. A er som sådan heller ikke uenig i denne del af ansættelserne.

Den skattepligtige værdi af sommerboligen nedsættes i forhold til antallet af dage, den stilles til rådighed for eller udlejes til andre personer, jf. § 16, stk. 5, 4. punktum. I overensstemmelse hermed er der i skatteansættelserne taget højde for, at sommerboligen gennem Sol og Strand, Feriehusudlejning A/S (bilag 4) var udlejet til andre i 22 uger i hvert af de to omstridte indkomstår. A er således alene blevet beskattet af 30 ugers rådighed i hvert af de to indkomstår. Som sådan er A heller ikke uenig i denne del af ansættelserne, men alene at hun havde rådighed over ejendommen i de resterende 30 uger, hvor den ikke var udlejet.

Det bestrides, at A har afkræftet formodningen om, at ejendommen i de omhandlede 30 uger i hvert af de to indkomstår var stillet til rådighed for hende.

Aftalen med Sol og Strand, Feriehusudlejning A/S (bilag 4), herunder tillægget af 15. juli 1999, er ikke tilstrækkelig til at afkræfte formodningen. Aftalen med Sol og Strand, Feriehusudlejning A/S handler alene om, i hvilket omfang A på forhånd kunne reservere adgang til selv at benytte ejendommen. De uger, hvor ejendommen rent faktisk ikke var udlejet, har A ikke givet afkald på retten til egen brug. I disse perioder har hun således kunnet benytte ejendommen, der dermed har været til rådighed for hende. Dette er særlig klart, for så vidt angår de uger, ejendommen var stillet til rådighed i forbindelse med reparationer m.v.

Oplysningerne om elforbrug i huset (bilag 2, side 2-3) tyder også på, at ejendommen rent faktisk blev benyttet også i de uger, hvor den ikke var udlejet. Elforbruget har i det væsentlige været det samme i uger, hvor ejendommen var udlejet og i uger, hvor den ikke var udlejet.

Det er i sig selv særegent, at et selskab, der driver revisionsvirksomhed - H1 Revision A/S - og som ikke i øvrigt drev virksomhed med fast ejendom, køber en sommerbolig. Derfor må der stilles skærpede krav til As afkræftelse af, at sommerboligen ikke var stillet til rådighed for lande [hende.red.SKAT] i et omfang, der svarer til de foreliggende skatteansættelser.

H1 Revision A/S købte ifølge erklæringen af 1. maj 1999 (bilag 3) ejendommen med henblik på videresalg. Selskabet ejede imidlertid ejendommen i en længere periode, og A har ikke dokumenteret, at der i denne lange ejerperiode blev udfoldet effektive salgsbestræbelser. I øvrigt endte det med, at H1 Revision A/S solgte ejendommen til A ved endeligt skøde af 1. december 2005 (bilag M). Dette synes at vise, at realiteten er, at selskabet købte ejendommen (også) til brug for A.

Den omstændighed, at ejendommen i henhold til sommerhusloven ikke måtte udlånes/udlejes til ansatte i H1 Revision A/S, jf. bilag 5, er uden betydning for resultatet. Det afgørende er alene, om ejendommen har været stillet til rådighed for A, jf. ligningslovens § 16, stk. 5. Herved henvises også til cirkulære nr. 1 af 2. januar 2001 om fri bil og hovedaktionærers med fleres personalegoder og udbytter, pkt. 3.2. Herefter tages der i rådighedsbegrebet ikke hensyn til, at en sommerbolig ifølge planlovgivningens regler kun må anvendes i et begrænset omfang en vis del af året. I øvrigt var selskabets udlejning gennem Sol og Strand, Feriehusudlejning A/S jo også i strid med sommerhusloven, jf. bilag 5.

Rettens begrundelse og afgørelse

Der er enighed mellem parterne om, at sagsøger er omfattet af personkredsen i ligningslovens § 16, stk. 5, 4. pkt., men sagsøger har gjort gældende, at sommerhuset ikke har været stillet til rådighed for hende, og at hun faktisk ikke har rådet over det.

Sagsøger har anført, at der ikke har været en rådighed under hensyn til, at sommerhuset var overgivet til udlejning hele året ved et udlejningsbureau, men retten finder ikke, at sagsøgeren i henhold til den indgåede aftale med udlejningsbureauet har fraskrevet sig fra at råde over sommerhuset. Den omstændighed, at ejendommen ikke i henhold til sommerhusloven måtte udlånes eller udlejes til ansatte i selskabet, findes heller ikke at medføre, at sommerhuset ikke kan anses at have været til rådighed for sagsøger, jf. det, der er anført i bemærkningerne til lovforslaget ( § 6, nr. 2,) om, at der i det foreslåede rådighedsbegreb ikke tages hensyn til, at en sommerbolig ifølge planlovgivningens regler kun må anvendes i et begrænset omfang en vis del af året.

Det forhold, at ejendommen i følge den indhentede udtalelse fra Skov- og Naturstyrelsen ikke må udlejes/udlånes til ansatte i selskabet, der tillige er aktionærer, kan heller ikke i sig selv medføre, at sagsøger anses for at have været afskåret fra rådigheden over sommerhuset.

Revisionsselskabets erklæring i forbindelse med anskaffelsen af ejendommen om, at ejendommen alene skulle anvendes i erhvervsøjemed eller blev erhvervet med videresalg for øje, findes heller ikke at være ensbetydende med, at sagsøger har været udelukket fra at bruge sommerhuset.

Efter det, der er oplyst om udlejningen af sommerhuset sammenholdt med det anvendte elforbrug, og under hensyn til at selskabets sommerhus i 2003 blev videresolgt til sagsøgeren personligt, der tidligere personligt havde haft et andet sommerhus, har sagsøgeren ikke sandsynliggjort, at hun ikke har anvendt sommerhuset privat. Der findes derfor ikke grundlag for at tillade genoptagelse af skatteansættelsen for 2001 og 2002.

Da der ikke i øvrigt er tvist mellem parterne om opgørelsen af beskatningen, tages sagsøgtes frifindelsespåstand til følge.

Med hensyn til sagsomkostningerne bemærkes, at sagsøgte har afholdt udgift til materialesamling med 1.067 kr. ekskl. moms, og sagsøgeren har afholdt udgift til retsafgift og berammelsesafgift med i alt 1.920 kr.

T h i   k e n d e s   f o r   r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes for den af sagsøgeren, A, nedlagte påstand.

Sagsøgeren, A, skal inden 14 dage betale sagens omkostninger til sagsøgte, Skatteministeriet, med 20.000 kr.

Sagsomkostningsbeløbet forrentes efter rentelovens § 8 a.