Spørgsmål

1. Kan Skatterådet bekræfte, at Spørgers entréindtægter fra Dyreshow Z1 er fritaget for moms efter momslovens § 13, stk. 1. nr. 6?

Svar

1. Ja.

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger er et selskab, som er beliggende på Adresse Y1, By Y1. Her afholdes rovfugleshows med henblik på at formidle og oplyse om rovfugle og deres natur m.v. Endvidere afholdes shows, hvor kan man møde - og lære om - forskellige krybdyr og insekter. Spørger tilbyder endvidere skoletjeneste, hvor skoleklasser mod entrébetaling får adgang til Spørgers besøgsanlæg og shows.

Det kan oplyses, at Spørger endvidere driver en lille café med almindeligt momspligtigt salg af drikkevarer, sandwichs og souvenirs mv. Denne aktivitet er ikke omfattet af anmodning om bindende svar i forbindelse med momsfritagelse.

Entréen giver adgang til ophold på Spørgers område en hel dag. Under besøget kan besøgende se de shows, man vil (der er 4 om dagen) og se rovfugle, krybdyr og insekter.

Herudover kan besøgende klappe kaniner og høns samt være med til at fodre får.

Af Spørgers hjemmeside fremgår, at de besøgende kan opleve dyrene i Spørgers besøgsanlæg, men at enkelte dyr ikke er i udstilling hele dagen, da de deltager i de forskellige shows.

Spørgers åbningstider og program er tilpasset årets sæsoner. Programmet for oktober 2023 indeholder fire shows, der hver har en varighed af 30 min.

Spørger har en youtube-kanal, der viser små film med oplevelser.

Spørger er ikke underlagt særlovgivning relateret til dyrene.

By Y1’s kommune har meddelt landzonegodkendelse til at etablere et rovfuglecenter den 8. december 2006.

Spørger har oplyst, at de har tilladelse fra By Y1’s politi til dyrehold. Spørger er ikke registreret som Zoologisk Anlæg efter bekendtgørelse om zoologiske haver m.v. (nr. 1397 af 02/12/2015).

Spørger er godkendt af Jordbrugets Uddannelser som oplæringsvirksomhed for lærlinge i dyrepasseruddannelsen med speciale i Dyr i zoologiske anlæg i henhold til bekendtgørelse om erhvervsuddannelsen til dyrepasser, nr. 300 af 19. marts 2023, udstedt af Styrelsen for Undervisning og Kvalitet under Børne- og Undervisningsministeriet.

Spørgers direktør er uddannet dyrepasser og er oplæringsansvarlig i forhold til dyrepassereleverne. Direktøren har 22 års erfaring fra arbejde med rovfugle og andre dyr.

Der er aktuelt - udover Spørgers direktør - ansat én dyrepasser, én dyrepasserelev og én yderligere medarbejder.

Igennem årene har Spørger uddannet ca. 10 elever, og pr. 1. januar 2024 forventes det at ansætte en ekstra dyrepasserelev.

Spørger er ikke underlagt tilsyn fra offentlige myndigheder; bortset fra, at caféen er underlagt Fødevarekontrollen.

G1, der er ejet af G2, udlåner en flok får og geder til Spørger. G1 fører tilsyn med deres dyr.

Spørger har tilladelse fra Miljøstyrelsen til at holde rovfugle og har aktuelt knap 30 fugle. Senest har Miljøstyrelsen den 11. april 2019 givet Spørger tilladelse til hold af en sortørn og en Harris høg i henhold til Rådets forordning nr. 338/97 af 9. december 1996 om beskyttelse af vilde dyr og planter ved kontrol af handelen hermed. 

Spørger har oplyst, at deres krybdyr og insekter ikke kræver godkendelse.

Spørger ejer og udstiller endvidere en række udstoppede dyr, og har godkendelse på de typer, hvor det kræves.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Som begrundelse for en momsfritagelse på entréindtægterne kan der henvises til at zoologiske haver er fritaget for momspligten, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 6.

Således fremgår følgende af Den juridiske vejledning afsnit D.A.5.6.2:

"Kulturelle aktiviteter, herunder biblioteker, museer, zoologiske haver og lignende, er fritaget for moms. Se ML § 13, stk. 1, nr. 6.

Bestemmelsen tilsigter at fritage store dele af det kulturelle område fra momspligt.

Fritagelsen omfatter også levering af varer og ydelser med nær tilknytning hertil."

I 1997 fandt det daværende Momsnævn tillige, at entréindtægter ved rundvisning og fortælling på en herregård skulle anses som værende en momsfritaget aktivitet. Momsnævnet lagde i den forbindelse vægt på, at fremvisning og formidling af det kulturelle gav de besøgende den rette kulturhistoriske oplevelse. Der henvises til MN1997.96-281-107.

Spørger sigter på at give besøgende i alle aldre de kulturhistoriske oplevelser, fortællinger og fremvisninger af bestemte dyrearter og deres levesteder mv., og må således anses som en kulturhistorisk mini-zoo. Og derfor bør betalinger fra de besøgende for denne ydelse fritages for moms, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 6.

Det Spørgers opfattelse, at spørgsmål 1 skal besvares med "Ja".

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at Spørgers entréindtægter fra Dyreshow Z1 er fritaget for moms, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 6.

Begrundelse

Spørger driver et besøgscenter, hvor besøgende har mulighed for at se bl.a. rovfugle, krybdyr og insekter. De besøgende får dels adgang til Spørgers besøgsanlæg, og dels adgang til fire fremvisninger af dyrearterne i kategorierne, insekter, krybdyr og rovfugle.

Yderligere har de besøgende mulighed for at se og klappe kaniner og høns, samt fodre får.

Spørger tilbyder også skoletjeneste, hvor skoleklasser får adgang til Spørgers område, herunder både Spørgers besøgsanlæg samt adgang til de fire fremvisninger af forskellige dyrearter.

Spørger opkræver vederlag for adgang til området af såvel besøgende som skoletjeneste, og udgangspunktet er derfor, at disse ydelser er momspligtige, jf. momslovens § 4, stk. 1, idet Spørger må anses for at være en momspligtig person, jf. momslovens § 3, stk. 1.

Det følger imidlertid af momslovens § 13, stk. 1, nr. 6, at kulturelle aktiviteter, herunder biblioteker, museer, zoologiske haver og lignende, momsfritages. Fritagelsen omfatter dog ikke radio- og fjernsynsudsendelser, biograf- og teaterudstillinger, koncerter og lign.

Bestemmelsen implementerer momssystemdirektivets artikel 132, stk. 1, litra n, som momsfritager levering af visse kulturelle aktiviteter, der præsteres af offentligretlige organer eller af andre kulturelle organer, som er anerkendt af den pågældende medlemsstat.

Momssystemdirektivets artikel 132, fritager visse former for virksomhed af almen interesse.

Skattestyrelsen bemærker, at momsfritagelserne i henhold til EU-Domstolens faste

praksis, herunder bl.a. EU-Domstolens dom i sagen C-434/05, Horizon College, skal fortolkes strengt, da disse fritagelser er undtagelser fra det almindelige princip om, at moms opkræves af enhver tjenesteydelse, der udføres mod vederlag af en afgiftspligtig person.

EU-Domstolen har i sag C-592/15, British Film Institute, udtalt, at ordene "visse kulturelle tjenesteydelser" i momssystemdirektivet ikke medfører fritagelse af alle kulturelle tjenesteydelser, men giver derimod medlemsstaterne en skønsmæssig beføjelse til at momsfritage visse kulturelle tjenesteydelser, mens de pålægger andre kulturelle tjenesteydelser moms, jf. dommens præmis 23.

Det bemærkes også, at momsnævnet i AFG 970 fandt, at en akvarieudstilling var fritaget for moms, idet udstillingen havde et kulturelt/zoologisk præg. Der kan endvidere henvises til momsnævnets afgørelse i AFG 629, hvor nævnet fandt, at parker, der drives som udstillingsvirksomhed med løgvækster, roser, træer og buske mv - i lighed med egentlige botaniske haver og lignende, er momsfritaget.

Det er efter en samlet vurdering Skattestyrelsens opfattelse, at Spørgers aktivitet ud fra dens karakter er omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 6, som tilsigter at fritage dele af det kulturelle område fra momspligt, herunder aktiviteter i zoologiske haver og lignende.

Der er ved vurderingen lagt vægt på, at Spørgers aktivitet har karakteristika, der svarer til det, der er almindeligt i zoologiske haver og dyreparker, såsom formidling af viden om dyrenes natur og historie og oplevelsen af de vilde dyr tæt på, samt elementer af underholdning og rekreation.

For så vidt angår Spørgers forskellige fremvisninger, så er det Skattestyrelsens opfattelse, at disse sker som led i den kulturelle aktivitet, som har til formål at formidle viden om de vilde dyrearters natur, og give de besøgende mulighed for at komme helt tæt på de forskellige dyrearter, hvorfor de anses for at udgøre et integreret element i den samlede aktivitet, som Spørgers tilbyder.

Der er ved vurderingen også henset til, at Spørgers aktivitet udføres fra et permanent anlæg, og at Spørger har de fornødne tilladelser fra henholdsvis politiet og Miljøstyrelsen til hold af vilde dyrearter. Ligeledes er det tillagt vægt, at Spørger har godkendelse fra Jordbrugets Uddannelser som oplæringsvirksomhed for lærlinge i dyrepasseruddannelsen med speciale i Dyr i zoologiske anlæg.

Skattestyrelsen bemærker, at eftersom entréindtægter fra skoletjeneste giver adgang til det samme indhold som ovenstående, så vil indtægterne fra skoletjeneste ligeledes være omfattet af momsfritagelsen.

Det er som følge heraf Skattestyrelsens opfattelse, at Spørgers entréindtægter fra besøgende og skoletjeneste er omfattet af momsfritagelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 6.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1

Lovgrundlag

Af momslovens § 3, stk. 1, fremgår følgende:

Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed.

Af momslovens § 4, stk. 1, fremgår følgende:

Der betales afgift at varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering.

Af momslovens § 13, stk. 1. nr. 6, fremgår følgende:

Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift:

(...)

6) Kulturelle aktiviteter, herunder biblioteker, museer, zoologiske haver og lign., samt levering af varer og ydelser med nær tilknytning hertil. Fritagelsen omfatter dog ikke radio- og fjernsynsudsendelser, biograf- og teaterforestillinger, koncerter og lign.

Af momssystemdirektivets artikel 132, stk. 1, litra n, fremgår følgende

Stk. 1. medlemsstaterne fritager følgende transaktioner:

(...)

n) levering af visse kulturelle ydelser og varer med nær tilknytning hertil, der præsteres af offentligretlige organer eller af andre kulturelle organer, som er anerkendt af den pågældende medlemsstat.

Praksis

C-592/15, British Film Institute

Sagen angår artikel 13, punkt A, stk. 1, litra n) i 6. momsdirektiv (Rådets direktiv nr. 77/388 af 17. maj 1977), der fastsætter fritagelsen af "visse kulturelle tjenesteydelser" skal fortolkes således, at den ikke har direkte virkning, hvorfor denne bestemmelse i tilfælde af manglende gennemførelse ikke kan påberåbes direkte af et offentligretligt organ eller et andet kulturelt organ, som er anerkendt i den pågældende medlemsstat, og som leverer kulturelle ydelser. 

Domstolen udtalte endvidere følgende i dommens præmis 23:

23 Det skal således fastslås, at sjette direktivs artikel 13, punkt A, stk. 1, litra n), idet bestemmelsen henviser til »visse kulturelle tjenesteydelser«, ikke kræver fritagelse af alle de kulturelle tjenesteydelser, således at medlemsstaterne kan momsfritage »visse« kulturelle tjenesteydelser, mens de pålægger andre kulturelle tjenesteydelser moms.

Momsnævnet AFG 970

En akvarieklub rejste spørgsmål om, hvorvidt klubbens afholdelse af en akvarieudstilling og -konkurrence omfattes af momspligten.

Udstillingen har en varighed på under 14 dage, og klubben arrangerer højst et sådant arrangement én gang årligt.

Nævnet traf afgørelse om, at selve udstillingsvirksomheden er undtaget fra momspligten efter lovens § 2, stk. 3, punkt d, 1. pkt., idet udstillingen har et kulturelt/zoologisk præg.

Momsnævnet AFG 629

Nævnet har truffet afgørelse om, at parker, der drives som udstillingsvirksomhed med løgvækster, roser, træer og buske mv - i lighed med egentlige botaniske haver o lign - omfattes af undtagelsesbestemmelsen i lovens § 2, stk. 3, punkt d (kulturelle aktiviteter).

Salg, der i et vist omfang sker fra parkerne, af blomster, blomsterløg, souvenirs, is mv omfattes af afgiftspligten. Det samme gælder de forlystelser, der findes i en enkelt af parkerne, og for hvilke der opkræves særskilt betaling.