Parter

A

(v/advokat Torben Dyring Kledal)

mod

Skatteministeriet

(v/advokat Alexander Rosendal Boisen)

Afgørelse truffet af landsdommer

Ulrik Finn Jørgensen.

Sagens baggrund og parternes påstande

Retten har modtaget sagen den 15. marts 2021.

Sagen drejer sig om prøvelse af Landsskatterettens afgørelse om forhøjelse af sagsøgerens skattepligtige indkomster for årene 2013, 2014, 2015 & 2016.

A har fremsat følgende påstand:

Sagsøgte tilpligtes at anerkende, at sagsøgerens personlige indkomst for 2013 nedsættes med kr. 30.000,-, at sagsøgerens personlige indkomst for 2014 nedsættes med kr. 224.381,-, at sagsøgerens aktieindkomst for 2014 nedsættes med kr. 701.248,-, at sagsøgerens personlige indkomst for 2015 nedsættes med kr. 87.023,-, at sagsøgerens aktieindkomst for 2015 nedsættes med kr. 2.518.736,, at sagsøgerens personlige indkomst for 2016 nedsættes med 1.122.486,- og at sagsøgerens aktieindkomst for 2016 nedsættes med kr. 1.846.443,-. Subsidiært tilpligtes sagsøgte at anerkende, at fastsættelsen af sagsøgerens indkomster for årene 2013, 2014, 2015 og 2016 hjemvises til fornyet behandling for Skattestyrelsen.

Mest subsidiært tilpligtes sagsøgte at anerkende, at fastsættelsen af sagsøgerens indkomster for et eller flere af årene 2013 og/eller 2014 og/eller 2015 og/eller og/eller 2016 - men ikke samtlige år - hjemvises til fornyet behandling for Skattestyrelsen.

Skatteministeriet har fremsat påstand om frifindelse.

Dommen indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a.

Oplysningerne i sagen

Landsskatteretten traf den 18. december 2020 en afgørelse, hvoraf det blandt andet fremgår:

"

Klagepunkt	Skattestyrelsens afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Indkomstår 2013 Personlig indkomst Fikseret løn fra G1-ApS	30.000 kr.	0 kr.	30.000 kr.
Indkomstår 2014 Personlig indkomst Fikseret løn fra G1-ApS	180.000 kr.	0 kr.	180.000 kr.
Kreditering på mellemregningskonto anset for løn	0 kr.	0 kr.	44.381 kr.
Aktieindkomst Lån over mellemregningskonto anset for udbytte	709.248 kr.	0 kr.	701.248 kr.
Indkomstår 2015 Personlig indkomst	75.000 kr.	0 kr.	75.000 kr.
Fikseret løn fra G1-ApS
Personlig indkomst Værdi af fri bil	12.023 kr.	0 kr.	12.023 kr.
Aktieindkomst Lån over mellemregningskonto anset for udbytte	2.521.553 kr.	0 kr.	2.518.736 kr.
Indkomstår 2016 Personlig indkomst Værdi af fri bil	63.121 kr.	0 kr.	63.121 kr.
Kreditering på mellemregningskonto anset for løn	0 kr.	0 kr.	1.059.365 kr.
Aktieindkomst Lån over mellemregningskonto anset for udbytte	1.846.443 kr.	0 kr.	1.846.443 kr.

Generelle oplysninger

Klageren var stifter og eneanpartshaver i Advokatfirmaet G2-ApS(herefter selskabet). Selskabets formål var at drive advokatvirksomhed. Klageren indtrådte i direktionen ved stiftelsen den 23. marts 2012 og udtrådte af direktionen den 25. januar 2013. Den 3. november 2014 indtrådte klageren igen i selskabets direktion til og med den 19. december 2017. Sø- og Handelsretten afsagde konkursdekret den 16. januar 2019.

Ifølge CVR-registeret var klageren desuden eneanpartshaver og direktør i G1-ApS. G1-ApS’ formål var at erhverve, udvikle, istandsætte og videresælge fast ejendom samt anden beslægtet virksomhed bl.a. ved investering i andre selskaber med samme eller lignende formål.

Selskabet blev stiftet den 23. januar 2011 af NB, der tillige var direktionsmedlem indtil 1. september 2013. Derudover sad KM i selskabets bestyrelse indtil den 2. oktober 2013. Selskabet var registreret med branchekode 479120 - detailhandel via internettet med digitale produkter.

Ifølge oplysningerne i CVR-registeret købte klageren anparterne i G1-ApS den 2. oktober 2013. Samme dato indtrådte klageren som direktør. Klageren fratrådte som direktør den 26. januar 2016, hvor G1-ApS blev anmodet opløst ved Sø- og Handelsretten. G1-ApS blev opløst efter afsluttet konkursbehandling den 13. februar 2017.

Der er fremlagt en ejerbog for G1-ApS, hvoraf følgende bl.a. fremgår:

Anpart	Noteringsdato	Anpartshaver	Anmærkning
Kr. 80.000	2. oktober 2013	A, Y2-adresse

Ifølge CVR-registreret havde selskabet én medarbejder ansat, og selskabets adresse var Y1-adresse

I en e-mail fra klageren til Skattestyrelsen af 16. juli 2016 er klagerens advokatfirma angivet med samme adresse, jf. nedenfor.

Fikseret løn

Faktiske oplysninger

Det fremgår af årsrapporten for 2012/2013 for G1-ApS, at der var en nettoomsætning på 500.000 kr. og eksterne omkostninger på 500.000 kr. Der er ikke anført bemærkninger i årsrapporten under punkterne "Ledelsespåtegning", "Anvendt regnskabspraksis", "Resultatopgørelse" eller "Balance". Det fremgår, at revision er fravalgt, og årsrapporten er ikke underskrevet. Klageren er angivet som direktionsmedlem og som dirigent ved generalforsamlingen.

Det fremgår af årsrapporten for 2013/2014 for G1-ApS, at der var en nettoomsætning på 500.000 kr. og eksterne omkostninger på 500.000 kr. Der er ikke anført bemærkninger i årsrapporten under punkterne "Ledelsespåtegning", "Generelt", "Resultatopgørelse" eller "Balance". Det fremgår, at revision er fravalgt, og årsrapporten er ikke underskrevet. Klageren er angivet som direktionsmedlem og som dirigent ved generalforsamlingen.

Ifølge klagerens R75 havde klageren en lønindkomst fra G3-virksomhed på 29.559 kr. i 2013, på 65.470 kr.  i 2014 og på 60.264 kr.  i 2015. Derudover havde klageren en lønindkomst på 666.760 kr. fra Advokatfirmaet G2-ApS i 2015.

Der er fremlagt en e-mail fra klageren til Skattestyrelsen af 16. juli 2016. Heraf fremgår følgende:

" Ad. 2013:

(…)

Jeg arbejdede (også) i 2013 på fuldtidsbasis i min egen virksomhed, Advokatfirmaet G2-ApS.

(…)

Ad. Privatforbrug:

(…)

Jeg havde i 2013 og 2014 et større tilgodehavende i min egen virksomhed, Advokatfirmaet G2-ApS, hvilket jeg hævede.

I 2015 modtog jeg gage fra Advokatfirmaet G2-ApS. (…)

De selskaber som du omtaler øverst på side 2 - (…) og G1-ApS - er ikke virksomheder, som jeg på noget tidspunkt har ejet. Disse virksomheder er derfor ikke - som du fejlagtigt anfører - "mine" selskaber.

Jeg har ikke modtaget gage fra de nævnte virksomheder. SKATs oplysninger herom må bero på en fejl."

Derudover er der fremlagt en kopi af SKATs afgørelse af 22. juli 2016 vedrørende G1-ApS. Heraf fremgår følgende:

"SKAT har på baggrund af indhentede kontroloplysninger fra selskabets kunder og selskabets bankkonto, gennemgået selskabets finansielle transaktioner for perioden oktober 2013 til og med maj 2015 og den skattepligtige indkomst for indkomstårene 2013 (regnskabsår 23. januar 2013 til 30. juni 2013), 2014 og 2015 (selskabet har forskudt regnskabsår 1. juli til 30. juni). Endvidere er selskabets lønninger for de samme perioder gennemgået.

Resultatet er, at selskabet skal betale 3.137.818 kr. mere i moms, at selskabets skattepligtige indkomst fastholdes på den selvangivne indkomst på 0 kr. for 2013 og 2014 og ansættes til 0 kr. for

2015. Selskabet skal endvidere efterbetale A-skat og AM-bidrag med i alt kr. 7.188.035 kr.

(…)"

Der er for Skattestyrelsen fremlagt flere fakturaer fra G1-ApS, der er faktureret til forskellige kunder som f.eks. G4-ApS og G5-virksomhed. Klageren er anført som reference på alle fakturaerne. Der er hovedsageligt faktureret for mandetimer. Derudover er der også faktureret for affaldskørsel.

…..

Landsskatterettens afgørelse

Som skattepligtig indkomst betragtes den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi. Det fremgår af statsskattelovens § 4, stk. 1.

Skattestyrelsen har skønsmæssigt fastsat klagerens løn i G1-ApS fra den 1. november 2013 til og med den 31. maj 2015 til 15.000 kr. pr. måned.

Landsskatteretten tiltræder Skattestyrelsens skøn. Der er henset til størrelsen af den angivne omsætning i G1-ApS sammenholdt med, at klageren er angivet som reference på selskabets fakturaer, og at der ikke foreligger oplysninger om, at der har været andre ansatte i selskabet. Klageren anses således for at have udført et arbejde for G1-ApS, for hvilket arbejde han har oppebåret løn.

Klageren anses herefter for at være skattepligtig af en løn på henholdsvis 30.000 kr., 180.000 kr. og 75.000 kr. i indkomstårene 2013, 2014 og 2015, jf. statsskattelovens § 4.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse, for så vidt angår dette klagepunkt.

Fri bil

Faktiske oplysninger

Ifølge klagerens advokatfirmas regnskabsmateriale for indkomstårene 2015 og 2016 lejede/leasede selskabet en bil gennem G6-A/S.

Leasing-/lejeperioden begyndte den 1. november 2015. Der blev betalt leasing / leje i perioden fra den 1. november 2015 til den 31. december 2016. Der er ikke fremlagt en leasing-/lejekontrakt. Ifølge Skattestyrelsen udgjorde lejen 3.488,71 kr. moms pr. måned.

…..

Der er fremlagt en faktura udstedt til selskabet for udlejning af en Audi med registreringsnummer (red. information 1 fjernet) for november 2015. Leasingsummen udgjorde ifølge fakturaen i alt 4.360,89 kr. pr. måned. Fakturaen er udstedt af G6-A/S.

Der er fremlagt en køretøjshistorik for en (red. information 2 fjernet). Bilen blev indregistreret første gang den 9. juli 2013 med registreringsnummer (red. information 1 fjernet). Bilen var registreret i perioden fra den 9. juli 2013 til og med den 14. august 2017. Ifølge registreringen var den primære ejer G7-A/S, og den primære bruger var G6-A/S. Fra og med den 1. december 2017 havde bilen registreringsnummer (red. information 3 fjernet). Bilen var registreret til privat anvendelse.

Der er fremlagt en udskrift fra (red. information 4 fjernet) vedrørende en (red. information 5 fjernet), som havde kørt 72.000 km. Det fremgår af Bilbasen, at køretøjet blev registreret første gang i maj 2013, og at køretøjets nypris udgjorde 288.555 kr.

Klageren har ikke selvangivet værdi af fri bil. Der foreligger heller ikke en indberetning fra klagerens arbejdsgiver, selskabet, som A-indkomst af fri bil for indkomstårene 2015 og 2016.

Det fremgår af klagerens R75, at klageren var registreret som ejer og bruger af en (red. information 6 fjernet) i perioden fra den 17. september 2014 til og med den 6. marts 2016.

Klagerens adresse er ikke sammenfaldende med selskabets adresse i de påklagede indkomstår.

…..

Landsskatterettens afgørelse

Det fremgår af ligningslovens § 16, stk. 1 og 4, jf. statsskattelovens § 4, at den skattepligtige ved indkomstopgørelsen skal medregne vederlag i form af værdi af fri benyttelse af andres biler, når benyttelsen sker som led i ansættelsesforhold eller som led i en aftale om ydelse af personligt arbejde i øvrigt. Det er selve rådigheden over bilen, der beskattes, og ikke omfanget af den private brug.

Det følger af ligningslovens § 16, stk. 4, at den skattepligtige værdi af fri bil, der er stillet til rådighed for privat benyttelse af en arbejdsgiver som nævnt i stk. 1, sættes til en årlig værdi på 25 % af bilens værdi, der ikke overstiger 300.000 kr. og 20 % af resten. Bilens værdi ansættes dog altid til mindst 160.000 kr.

Selskabet har afholdt leasingudgifter i indkomstårene 2015 og 2016 til en (red. information 2 fjernet). Bilen er alene registreret til privat anvendelse. Der er ikke fremlagt oplysninger om den erhvervsmæssige begrundelse for leasing af bilen, eller om hvor bilen var parkeret. Henset til selskabets adresse anses det for usandsynligt, at bilen var parkeret på adressen om natten. Der anses herefter at være en formodning om, at klageren har haft bilen til rådighed. Klageren har ikke afkræftet formodningen om rådighed. Klageren anses herefter at have haft rådighed over bilen i indkomstårene 2015 og 2016. Værdi af fri bil er opgjort i henhold til ligningslovens § 16, stk. 4, til 12.023 kr. i 2015 og til 63.121 kr. i 2016. Klageren er skattepligtig heraf som løn, jf. statsskattelovens § 4.

Landsskatteretten stadfæster herefter Skattestyrelsens afgørelse, for så vidt angår dette klagepunkt.

Aktionærlån

Faktiske oplysninger

Det fremgår af selskabets årsregnskab for 2014, at der var et tilgodehavende hos ledelsen på i alt 367.526 kr.

Det fremgår af selskabets årsregnskab for 2015, at der var et tilgodehavende hos ledelsen på i alt 1.492.887 kr.

Det fremgår af selskabets årsregnskab for 2016, at der var et tilgodehavende hos ledelsen på i alt 1.883.701 kr.

Der er fremlagt bogføring fra selskabet vedrørende konto 7120, "(red. information 7 fjernet)Hævekonto" for indkomstårene 2013, 2014, 2015 og 2016.

I en e-mail fra klageren til SKAT (nu Skattestyrelsen) af 17. oktober 2016 oplyste klageren, at han levede af et tilgodehavende i selskabet i indkomstårene 2013-2015.

Skatteankestyrelsen har forgæves anmodet om bilag og dokumentation vedrørende krediteringer på mellemregningskontoen henholdsvis den 30. september 2014 og den 31. december 2016 med 44.381,82 kr. og 1.059.365 kr.

…..

Landsskatterettens afgørelse

Det følger af ligningslovens § 16 E, stk. 1, at hvis et selskab omfattet af selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 eller 2, og tilsvarende selskaber m.v. hjemmehørende i udlandet, direkte eller indirekte yder lån til en fysisk person, behandles lånet efter skattelovgivningens almindelige regler som hævninger uden tilbagebetalingspligt, forudsat at der mellem långiver og låntager er en forbindelse omfattet af § 2.

Bestemmelsen er indsat ved lov nr. 926 af 18. september 2012 og har virkning for lån, der er ydet fra og med den 14. august 2012.

Klageren og selskabet er omfattet af personkredsen i ligningsloven § 16 E, stk. 1.

Enhver postering på mellemregningskontoen, hvorved der opstår et lån til klageren eller et lån til klageren forøges, anses for et lån omfattet af ligningslovens § 16 E. Der kan henvises til byretsdom af 18. januar 2019, offentliggjort som SKM2019.127.BR, og byretsdom af 30. marts 2020, offentliggjort som SKM2020.184.BR.

Fejlekspeditioner, herunder fejlposteringer, kan rettes uden at søge omgørelse efter skatteforvaltningslovens § 29. Foreligger der en fejlekspedition, kan beskatningen efter ligningslovens § 16 E undgås ved tilbagebetaling af lånet, jf. bilag 2, 7, 11, 14 og 21 til lovforslaget af 14. august 2012 (L199, Folketinget 2011-12).

Skattestyrelsen har opgjort klagerens lån over mellemregningskonto 7120 til henholdsvis 709.248 kr., 2.521.553 kr. og 1.846.443 kr. for indkomstårene 2014, 2015 og 2016.

Debitering den 11. marts 2014 med 1.000 kr., den 13. marts 2014 med 5.000 kr. og den 20. november 2014 med 2.000 kr. anses at udgøre fejlposteringer. Derudover anses debitering den 29. maj 2015 med 2.705,23 kr. og den 24. juni 2015 med 111,39 kr. at udgøre fejlposteringer.

Klagerens lån i 2014 kan herefter opgøres til i alt 701.248 kr.  (709.248 kr. - 1.000 kr. - 5.000 kr.  - 2.000 kr.)

Klagerens lån i 2015 kan herefter opgøres til i alt 2.518.736 kr. (2.521.553 kr. - 2.705,23 kr. - 111,39 kr.)

Landsskatteretten tiltræder Skattestyrelsens opgørelse af klagerens lån for 2016.

Klageren er skattepligtig af lån på henholdsvis 701.248 kr., 2.518.736 kr. og 1.836.443 kr. i 2014, 2015 og 2016 som udbytte, jf. ligningslovens § 16 A.

Den 30. september 2014 og den 31. december 2016 er der krediteret henholdsvis 44.381,82 kr. og 1.059.365 kr. på mellemregningskontoen.

For så vidt angår krediteringen den 30. september 2014 på 44.381,82 kr., er der angivet at være tale om løn fra G3-virksomhed. Ifølge klagerens R75 for 2014 udgjorde hans bruttoløn fra G3-virksomhed (G3-virksomhed) 65.470 kr. På det foreliggende grundlag anses det ikke for godtgjort, at krediteringen på 44.381,82 kr. vedrører den indberettede løn fra G3-virksomhed.

For så vidt angår krediteringen den 31. december 2016 på 1.059.365 kr., er der ved krediteringen angivet at være tale om et beløb, som vedrører en mellemregning fra tidligere år. På det foreliggende grundlag anses det ikke for godtgjort, at klageren har haft et tilgodehavende hos selskabet på 1.059.365 kr., eller at der i øvrigt er tale om allerede beskattede midler.

Krediteringerne på 44.381,82 kr. og 1.059.365 kr. har nedbragt selskabets tilgodehavende hos klageren, hvorfor klageren anses at have modtaget henholdsvis 44.381,82 kr. og 1.059.365 kr. Det er ikke godtgjort, at klageren er blevet beskattet heraf. Klageren er derfor skattepligtig af krediteringerne som løn, jf. statsskattelovens § 4. Der henvises til skatteforvaltningslovens § 45, stk. 1, om Landsskatterettens adgang til at foretage afledte ændringer.

Landsskatteretten ændrer Skattestyrelsens afgørelse for 2014, så klagerens aktieindkomst nedsættes fra 709.247 kr. til 701.248 kr. Samtidig forhøjes klagerens personlige indkomst for 2014 med 44.381 kr.

Landsskatteretten ændrer Skattestyrelsens afgørelse for 2015, så klagerens aktieindkomst nedsættes fra 2.521.553 kr. til 2.518.736 kr.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse for 2016. Samtidig forhøjes klagerens personlige indkomst for 2016 med 1.059.365 kr."

Parternes synspunkter

A har i sit påstandsdokument anført:

" Hvad angår 2013 har Skattestyrelsens meddelt deres afgørelse for dette år efter udløbet af fristen for at forhøje sagsøgerens skattepligtige indkomst, hvorfor forhøjelsen kan derfor ikke gøres gældende.

Subsidiært gøres det gældende, at sagsøgeren ikke har modtaget den hævdede aflønning der ligger til grund for forhøjelsen, hvorfor der hverken er baggrund for eller hjemmel til at forhøje sagsøgerens indkomst som sket.

I forhold til afgørelsen vedrørende 2014 gøres det gældende, Skattestyrelsens og Landsskatterettens afgørelse for dette år er meddelt sagsøgeren efter udløbet af fristen for at forhøje sagsøgerens skattepligtige indkomst., hvorfor ikke kan gøres gældende.

Subsidiært gøres det - for den anførte aflønning - gældende, at sagsøgeren ikke har modtaget den hævdede aflønning der ligger til grund for forhøjelsen, således at der hverken er baggrund for eller hjemmel til at forhøje sagsøgerens indkomst som sket.

I forhold til Landsskatterettens forhøjelse af sagsøgerens indkomst begrundet med kreditering på mellemregningskonto gøres det gældende at en kreditering som hævdet ikke har fundet sted, ligesom det gøres gældende, at Landsskatteretten ikke har hjemmel til at foretage den pågældende forhøjelse.

I forhold til forhøjelsen af den anførte aktieindkomst gøres det gældende, at sagsøgeren ikke har modtaget det hævdede beløb, subsidiært at beløbet er opgjort for højt. I forhold til indkomståret 2015 gøres det gældende at sagsøgte ikke har løftet bevisbyrden for, at sagsøger skulle have modtaget den fikserede løn og der er derfor hverken baggrund for eller hjemmel til at forhøje sagsøgerens indkomst som sket.

I forhold til spørgsmålet omkring værdien af fri bil gøres det gældende, at sagsøgeren ikke har haft fri bil til rådighed og at sagsøgte ikke har fremlagt dokumentation herfor, hvorfor der hverken er baggrund for eller hjemmel til at forhøje sagsøgerens indkomst som sket, herunder for indkomståret 2016.

I forhold til forhøjelsen begrundet med den anførte aktieindkomst gøres det gældende, at sagsøgeren ikke har modtaget det hævdede beløb, subsidiært at beløbet er opgjort for højt.

I relation til Landsskatterettens forhøjelse af sagsøgerens indkomst begrundet med kreditering på mellemregningskonto gøres det gældende, at en kreditering som hævdet ikke har fundet sted, hvorfor, at Landsskatteretten ikke har hjemmel til at foretage den pågældende forhøjelse.forhøjelsen begrundet med den anførte aktieindkomst gøres det gældende, at sagsøgeren ikke har modtaget det hævdede beløb, subsidiært at beløbet er opgjort for højt.

Endelig gøres det i forhold til den mest subsidiære påstand gældende, at der skal ske hjemvisning idet Skattestyrelsen og/eller Landsskatterettens skøn er udøvet på et forkert grundlag og det har ført til et urimeligt resultat, sagen skal hjemvises til fornyet behandling ved Skattestyrelsen "

Skatteministeriet har i sit påstandsdokument anført:

" Det gøres overordnet gældende, at skattemyndighederne har været berettiget til at ændre As skatteansættelser for de omhandlede indkomstår.

Videre gøres det gældende, at A med rette er beskattet af fikseret løn, aktionærlån efter § 16 E, af krediteringer på mellemregningen (pkt. 4.4), af fri bil, og at skattemyndighederne har været berettiget til at genoptage As skatteansættelser.

Frister vedrørende ansættelse af indkomstskat

A har som et nyt synspunkt gjort gældende, at "Skattestyrelsens afgørelse for indkomstårene 2013 og 2014 er meddelt ham efter udløbet af fristen for at forhøje hans skattepligtige indkomst".

Efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, må Skatteforvaltningen som udgangspunkt ikke "afsende varsel som nævnt i § 20, stk. 1, om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb", og Skatteforvaltningen skal have foretaget selve ansættelsen "senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb".

For indkomståret 2013 vil det sige, at den ordinære ansættelsesfrist efter skatteforvaltningslovens udløb den 1. august 2017. Den ordinære ansættelsesfrist for indkomståret 2014 udløb 1. august 2018, mens den for 2015 og 2016 udløb henholdsvis den 1. august 2019 og 1. august 2020.

Skattestyrelsen fremsendte forslag til afgørelse den 13. september 2018 og traf afgørelse den 11. oktober 2018. Ændringen af As skatteansættelser for indkomstårene 2015 og 2016 er dermed foretaget inden for de ordinære ansættelsesfrister, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, hvilket der er enighed om.

Det følger endvidere af dagældende skatteforvaltningslovs § 26, stk. 5, at ansættelsesfristen for skattepligtige omfattet af dagældende skattekontrollovs § 3 B først udløber i det sjette år efter indkomstårets udløb.

Skattepligtige, der udøver en bestemmende indflydelse over juridiske personer, skal i selvangivelsen afgive oplysninger om art og omfang af handelsmæssige eller økonomiske transaktioner med disse juridiske personer, jf. den dagældende skattekontrollovs § 3 B, stk. 1, nr. 2.

Det fremgår af den dagældende skattekontrollovs § 3 B, stk. 2, 1. pkt., at der ved bestemmende indflydelse forstås ejerskab eller rådighed over stemmerettigheder, således at der direkte eller indirekte ejes mere end 50 pct. af aktiekapitalen eller rådes over mere end 50 pct. af stemmerne.

Da A i den periode, sagen angår, var eneanpartshaver i både G1-ApS og Advokatfirmaet G2-ApS, har han altså haft bestemmende indflydelse over de to selskaber i skattekontrollovens § 3 B’s forstand. Transaktionerne mellem ham og selskaberne er derfor omfattet af dagældende § 26, stk. 5.

Det indebærer, at ansættelsesfristen for indkomstårene 2013 og 2014 således udløb henholdsvis den 1. august 2019 og den 1. august 2020, jf. den dagældende skatteforvaltningslovs § 26, stk. 5.

Skattestyrelsen fremsendte forslag til afgørelse den 13. september 2018 og traf afgørelse den 11. oktober 2018.

Både varsel og afgørelse blev således afsendt og meddelt A inden for ansættelsesfristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, og skattemyndighederne har derfor været berettiget til at ændre As skatteansættelser for de omhandlede indkomstår.

Fikseret løn fra G1-ApS

Efter statsskattelovens § 4 udgør skattepligtig indkomst den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, bestående af penge eller formuegoder af pengeværdi.

Det er sædvanligt, at der betales løn for en arbejdsindsats, jf. blandt andet UfR 1998.898 H. I denne dom fandt Højesteret, at skattemyndighederne var berettigede til skønsmæssigt at fastsætte størrelsen af de lønudbetalinger, der burde have været udbetalt.

Skattemyndighedernes skøn kan alene tilsidesættes, hvis A godtgør, at skønnet er udøvet på et fejlagtigt grundlag eller har ført til et åbenbart urimeligt resultat, jf. eksempelvis UfR 2007.1007 H, UfR 2010.2527 H og UfR 2011.1458 H.

A har i indkomstårene 2013 til 2015 været eneanpartshaver, direktør og eneste ansatte i selskabet, G1-ApS, der ifølge SKATs afgørelse af 22. juni 2016 i samme periode omsatte for ca. 18.500.000 kr.

A oplyses af G1-ApS’ kunder som disses kontaktperson, og han fremgår desuden som kontaktperson på G1-ApS’ fakturaer. Selskabet udbetalte ikke løn i denne periode, og selskabet havde i henhold til årsregnskaberne alene eksterne omkostninger for 500.000 kr.

SKAT har vedrørende G1-ApS den 22. juni 2016 truffet afgørelse om, at selskabet skal efterbetale A-skat og AM-bidrag med i alt 7.188.035 kr. Denne afgørelse blev ikke påklaget.

Det må på den baggrund bevismæssigt lægges til grund, at A har udført arbejde for G1-ApS som direktør for selskabet. Skattemyndighederne har derfor været berettiget til skønsmæssigt at fastsætte As indkomst fra G1-ApS til 15.000 kr. om måneden.

A har ikke godtgjort, at skønnet er udøvet på et fejlagtigt grundlag eller har ført til et åbenbart urimeligt resultat, og der er derfor ikke noget grundlag for at tilsidesætte skønnet. Tværtimod må skønnet betragtes som lempeligt.

Aktionærlån over mellemregningskonto hos Advokatfirmaet G2-ApS

Ligningslovens § 16 E

Det følger af ligningslovens § 16 E, at et (direkte eller indirekte) lån fra et selskab til dets hovedanpartshaver eller andre fysiske personer omfattet af personkredsen i ligningslovens § 2 skattemæssigt skal behandles efter skattelovgivningens almindelige regler som hævninger uden tilbagebetalingspligt.

Reglen er formuleret objektivt og generelt, og bestemmelsens anvendelse forudsætter ikke, at der er tale om en omgåelses- eller misbrugssituation.

Det er ikke bestridt, at der mellem A og Advokatfirmaet G2-ApS er en forbindelse omfattet af ligningslovens § 2.

Tvisten i sagen angår derimod, om der i en situation som den foreliggende, hvor der løbende foretages hævninger og indsætninger på en mellemregningskonto, er etableret et lån i bestemmelsens forstand, og i givet fald hvordan lånets størrelse skal opgøres.

Ligningslovens § 16 E blev indført ved lov nr. 926 af 18. september 2012, og ifølge de specielle bemærkninger (§ 1, nr. 2 i lovforslag nr. 199 af 14. august 2012) var formålet med bestemmelsen at "fjerne det skattemæssige incitament til at optage" de omhandlede aktionærlån, samt at "imødegå, at aktionærlån anvendes som skattefrit alternativ til hævning af skattepligtigt udbytte eller løn." 

Det fremgår endvidere af de specielle bemærkninger til ændringslovens § 1, nr. 2, at forslaget medfører, at aktionærlånet beskattes allerede på udbetalingstidspunktet. Samme sted i forarbejderne fremgår, at "selv om der civilretligt fortsat kan være tale om et ulovligt aktionærlån, der skal tilbagebetales, vil en tilbagebetaling af det ulovlige lån ikke føre til en genoptagelse af beskatningen af lånet hos aktionæren, og at dette svarer til, at det ikke er muligt at ophæve beskatningen ved tilbagebetaling af løn eller udbytte."

Opgørelsen af de skattepligtige hævninger i henhold til § 16 E A er med rette beskattet af 701.248 kr. i indkomståret 2014, 2.518.736 kr. i indkomståret 2015 og 1.836.443 kr. i indkomståret 2016, jf. ligningslovens § 16 E. Skatteministeriets opgørelse af de skattepligtige hævninger er opgjort i overensstemmelse med bestemmelsens ordlyd, dens forarbejder og formål og med doms- og administrativ praksis.

Det fremgår således af ordlyden af ligningslovens § 16 E, at bestemmelsen omfatter lån, der ydes fra et selskab til dets kapitalejer. De transaktioner, som SKAT har opgjort til beskatning efter bestemmelsen, udgør utvivlsomt lån - og figurerer i overensstemmelse hermed som lån til A på mellemregningskontoen. Der er således alene foretaget beskatning, når der er foretaget en hævning, der indebærer, at mellemregningskontoen kommer i selskabets favør.

Bestemmelsens forarbejder støtter endvidere, at den gennemførte beskatning af lånene er korrekt, idet bestemmelsens forarbejder, gentager ordlyden derhen, at bestemmelsen omfatter lån, der skal beskattes på udbetalingstidspunktet. Enhver hævning, der etablerer en gæld eller forøger en eksisterende gæld til selskabet, skal dermed beskattes.

Opgørelsen af de skattepligtige hævninger i den foreliggende sag er desuden i overensstemmelse med såvel domspraksis som administrativ praksis, jf. eksempelvis SKM2019.127.BR, SKM2021.422.VLR (anket) og UfR 2022.272 V (anket).

A har modtaget de hævede beløb

A har i stævningen gjort gældende, at han ikke har modtaget de hævede beløb, som er posteret på mellemregningen.

A har imidlertid ikke dokumenteret, at mellemregningskontoen ikke er retvisende. Det bemærkes herved, at han som direktør har tiltrådt selskabets årsrapporter).  Såfremt han (nu) gør gældende, at mellemregningskontoen alligevel ikke er retvisende, påhviler der ham en tung bevisbyrde herfor, og den har han ikke løftet.

Det fremgår af mellemregningen mellem A og selskabet, at det er hævninger foretaget af ham. Skattestyrelsen har netop taget udgangspunkt i mellemregningskontoen. I tilknytning hertil bemærkes, at flere af posteringsteksterne på mellemregningen understøtter, at det er hævninger foretaget af A.

Det gælder eksempelvis for den første af de beskattede hævninger, foretaget d. 10. marts 2014, med teksten "(red. information 7 fjernet)hævet privat"). Denne tekst anvendes flere gange efterfølgende. Af hævningen foretaget den 1. juli 2014 fremgår posteringsteksten "(red. information 7 fjernet)mellemregning", mens det af posteringsteksten for hævningen foretaget den 8. august 2014 fremgår "(red. information 7 fjernet)Hævekonto".

Krediteringer på mellemregningskonto hos Advokatfirmaet G2-ApS Som anført ovenfor i afsnit 4.2, følger det af statsskattelovens § 4, at den skattepligtige indkomst udgøres af den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, bestående af penge eller formuegoder af pengeværdi.

Det følger endvidere af ligningslovens § 16 A, stk. 2, nr. 1, at til udbytte henregnes alt, hvad der af selskabet udloddes til aktionærer. En aktionær beskattes af udbytte, hvad enten der deklareres udbytte eller kanaliseres penge til aktionæren som maskeret udbytte.

Når der tilgår en hovedanpartshaver og direktør penge eller formuegoder af pengeværdi fra selskabet, påhviler det ham at løfte bevisbyrden for, at overførslen er skattefri. Som følge af interessefællesskabet stilles der skærpede beviskrav, jf. f.eks. SKM2007.390.ØLR og SKM2007.809.VLR.

A har ikke modtaget løn fra Advokatfirmaet G2-ApS i 2014 og 2016. Selskabet har dog krediteret 44.381,82 kr. den 30. september 2014 og 1.059.365 kr. den 31. december 2016, hvorved selskabets tilgodehavende mod A blev nedbragt.

Krediteringerne fremgår af kontooversigten over selskabets mellemregningskonto med A.

A har ikke godtgjort, at han ikke skal beskattes af krediteringerne, som nedbragte hans gæld til selskabet. Han har eksempelvis ikke fremlagt dokumentation for, at han har overført penge til selskabet med henblik på at nedbringe gælden.

A er derfor skattepligtig af krediteringerne på hans mellemregningskonto med selskabet, jf. eksempelvis SKM2015.516.BR.

Fri bil 

Det følger af ligningslovens § 16 A, stk. 5, jf. § 16, stk. 4, at en hovedanpartshaver, der modtager udbytte fra sit selskab i form af, at der stilles et køretøj til rådighed, skal medregne værdien heraf ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst. Det er ikke den faktiske anvendelse af køretøjet, der beskattes, men derimod selve rådigheden, jf. f.eks. UfR 2005.1691 H.

Den skattepligtige værdi af fri bil opgøres efter den skematiske regel i § 16, stk. 4, uanset omfanget af den private benyttelse.

Advokatfirmaet G2-ApS har i perioden 1. november 2015 til 31. december 2016 afholdt udgifter til leasing, drift og vedligeholdelse af et køretøj, nærmere bestemt en (red. information 2 fjernet), jf. Skattestyrelsens afgørelse af 11. oktober 2018). Køretøjet var ifølge Det digitale Motorregister alene indregistreret til privat personkørsel.

I hele leasingperioden var A både eneanpartshaver og eneste ansatte i selskabet. Der er hverken for Skattestyrelsen, Landsskatteretten eller domstolene fremlagt oplysninger om, at der har været en erhvervsmæssig begrundelse for leasing af køretøjet.

Selskabets adresse var Y1-adresse Der er ikke i sagen - trods opfordring hertil - fremlagt dokumentation for, at selskabet havde lejet en parkeringsplads til køretøjet eller dokumentation for køb af parkeringsbilletter, således at køretøjet kunne holde parkeret hele døgnet ved Y3-vej eller i umiddelbar nærhed til Y3-vej. Det må derfor bevismæssigt lægges til grund, at køretøjet - i hvert fald på visse tidspunkter - stod parkeret på As privatadresse.

Under disse omstændigheder er der en formodning for, at køretøjet ikke blot har stået til rådighed for erhvervsmæssig benyttelse, men tillige for privat kørsel, jf. f.eks. UfR 2000.329 H.

Når der er etableret en formodning for, at køretøjet har stået til rådighed for privat benyttelse, påhviler det A at afkræfte denne formodning ved at føre bevis for, at køretøjet ikke har stået til rådighed for og ikke har været benyttet til privat kørsel.

Et sådant bevis vil normalt kun kunne føres ved en korrekt og fyldestgørende kørebog, der viser, at køretøjet udelukkende er blevet brugt erhvervsmæssigt, jf. f.eks. UfR 2005.1691 H, UfR 2008.2162 H, UfR 2009.1202 H og SKM2020.234.VLR.

A har ikke ført kørebog for det omhandlede køretøj. Allerede af den grund har han ikke afkræftet formodningen for, at køretøjet var stillet til rådighed for hans private benyttelse, med den følge at han skal beskattes af værdien af fri bil i den omhandlede periode, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 5, jf. ligningslovens § 16, stk. 4.

Selv hvis retten finder, at der ikke er skabt en formodning for privat rådighed, understøtter de øvrige forhold, at køretøjet var stillet til rådighed for hans private benyttelse, og han skal derfor under alle omstændigheder beskattes af fri bil i overensstemmelse med Landsskatterettens afgørelse. "

Parterne har under hovedforhandlingen nærmere redegjort for deres opfattelse af sagen.

Rettens begrundelse og resultat

Det fremgår af den dagældende skatteforvaltningslovs § 26, stk. 1, at henholdsvis varsel om og ændring af ansættelse skal afsendes senest henholdsvis 1. maj og 1. august det sjette år efter indkomstårets udløb. Ansættelsesfristerne er derfor overholdt af skattemyndighederne.

A var den eneste ansatte i G1-ApS, som han også var eneanpartshaver i. Selskabet havde en ikke ubetydelig omsætning. Retten finder ikke, at det af skattemyndighederne udøvede skøn, hvorefter A har haft en løn på 15.000 kr. om måneden, er udøvet på et fejlagtigt grundlag eller fører til et åbenbart urimeligt resultat, hvorfor skønnet ikke tilsidesættes.

Der er løbende sket udbetalinger over mellemregningskontoen mellem Advokatfirmaet G2-ApS A. Retten finder, jf. ligningslovens § 16E, at de beløb, der således er overført til A i henhold til mellemregningskontoen og de af A tiltrådte årsrapporter skal beskattes som indkomst hos A, uanset om der er tale om ulovlige aktionærlån.

Advokatselskabet havde leaset en Audi, der var indregistreret til privat personkørsel. Da A var den eneste ansatte i selskabet, har det formodningen for sig, at bilen har været stillet til rådighed for ham til privat brug. Denne formodning er ikke afkræftet.

Af disse grunde frifindes Skatteministeriet.

Sagsomkostningerne er efter sagens værdi, forløb og udfald fastsat til dækning af advokatudgift med 150.000 kr. Der er ved fastsættelsen af beløbet taget hensyn til, at der ikke har været nogen bevisførelse ud over det skriftlige materiale, der forelå for skattemyndighederne, og at hovedforhandlingen varede under en halv dag. Skatteministeriet er ikke momsregistreret.

THI KENDES FOR RET:

Skatteministeriet frifindes.

A skal til Skatteministeriet betale sagsomkostninger med 150.000 kr.

Beløbene skal betales inden 14 dage.

Sagsomkostningerne bliver forrentet efter rentelovens § 8 a.