Klagen skyldes skatteregionens afgørelse om, at fonden driver finansiel virksomhed (forsikringsvirksomhed) efter lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 1, 1. led, og dermed er omfattet af forpligtelsen til at svare lønsumsafgift efter den metode (sats), der fremgår af lovens § 4, stk. 2, nr. 1.

Landsskatterettens afgørelse

Regionens afgørelse ændres.

Sagens oplysninger

A blev oprettet ved lov i 1979. Baggrunden for oprettelsen var en dansk rejsearrangørs økonomiske sammenbrud i 1978, som medførte, at der var ønske om at sikre forbrugerne ved køb af rejsearrangementer. Forbrugerlovgivningen blev ikke anset for tilstrækkelig, idet rejsende sædvanligvis betaler rejsens pris forud for rejsens gennemførelse og dermed ikke har den styrke, der ligger i at kunne holde købesummen tilbage, hvis sælger ikke leverer sin ydelse.

Fonden blev ifølge bemærkninger til lovforslaget oprettet som en privat selvejende institution uden for statsligt regi. Dette skyldtes praktiske forhold, da administrationen af en garantiordning vanskeligt lod sig etablere inden for statsadministrationens rammer i form af en årlig bevilling på finansloven m.v. Ingen kunne således forudsige, hvor store udbetalinger fonden ville komme til at foretage i de enkelte år. Derfor blev det ved lov fastlagt, at finansieringen af fonden skulle ske ved, at rejsearrangørerne indbetalte et garantibidrag på 5 kr. pr. rejse.

I 1990 vedtog Europarådet det såkaldte pakkerejsedirektiv (direktiv 90/314/EØF af 13. juni 1990). Ifølge direktivet påhviler det medlemsstaterne at træffe de nødvendige foranstaltninger til at sikre, at rejsearrangører over for forbrugerne er ansvarlige for, at de indgåede aftaler opfyldes, og at rejsearrangøren er ansvarlig for de skader, der påføres forbrugeren som følge af manglende eller mangelfuld opfyldelse af aftalen. Arrangører skal efter direktivets artikel 7 godtgøre, at forbrugere i tilfælde af arrangørens insolvens eller konkurs er sikret hjemrejse og tilbagebetaling af forudbetalinger.

Som følge af pakkerejsedirektivet blev loven revideret i 1997, således at fonden blandt andet fra arrangørerne kan kræve oplysninger og dokumentation for, at loven overholdes. Hvis loven ikke overholdes, skal fonden foranledige, at dette sker ved eksempelvis politianmeldelse, fogedforbud eller ved at slette den pågældendes registrering. Samtidig blev der indført et målrettet tilsyn, hvorefter arrangører årligt skal indberette nøgletal.

Fondens opgave er at yde bistand til kunder af registreringspligtige arrangører m.v., når sidstnævnte ikke kan opfylde deres forpligtelser på grund af økonomisk sammenbrud, jf. lovens § 1. I disse situationer kan fonden blandt andet godtgøre kunden beløb, som er betalt for rejsen, sikre passende hjemtransport eller overnatningsmuligheder og/eller medvirke til, at arrangementet gennemføres, jf. lovens § 5.

Denne bistand til kunderne skal fortrinsvis finansieres gennem den garanti, som arrangørerne er forpligtet til at stille i f.eks. et pengeinstitut, jf. lovens § 8. Således skal rejsearrangøren over for fonden godtgøre, at arrangøren stiller tilstrækkelig garanti i tilfælde af insolvens eller konkurs til at sikre tilbagebetaling og hjemtransport af kunden, jf. artikel 7.

Fondens udgifter til administration af ordningen blev indtil den 1. oktober 2004 dækket ved, at arrangørerne ydede et bidrag på 5 kr. pr. deltager i et rejsearrangement. Samtidig blev bidraget anvendt til opbygning af en grundkapital til anvendelse f.eks. i forbindelse med konkurser, jf. den dagældende § 9.

Da fonden imidlertid skønnedes at have opbygget tilstrækkelig kapital, blev loven ændret med virkning fra det nævnte tidspunkt, således at arrangørerne herefter skal betale et administrationsbidrag til dækning af fondens samlede driftsudgifter. Bidraget er beregnet således, at en del af driftsudgifterne deles ligeligt mellem arrangørerne, medens en anden del fordeles efter arrangørernes omsætning.

Undlader en registreret arrangør at betale bidrag eller efterleve reglerne om garantistillelse, kan fonden beslutte, at registreringen slettes. Slettes en arrangør, kan den stillede garanti kun frigives i det omfang, denne ikke er anvendt til dækning af fondens krav, jf. lovens § 17.

Fondens bestyrelse udnævnes af erhvervsministeren (familie- og forbrugerministeren), der også skal godkende fondens vedtægter og bestyrelsens forretningsorden, jf. lovens §§ 10 og 12. Rigsrevisionen reviderer regnskabet, jf. lovens § 11. Ministeren har desuden en række beføjelser i relation til forhøjelse og nedsættelse af garantistillelsen eller bidraget, jf. § 23.

I forbindelse med en kontrol af perioden fra den 1. januar 2003 til den 31. december 2004 traf regionen afgørelse om en række ændringer i fondens afregning af lønsumsafgift svarende til en samlet efteropkrævning på 182.185 kr. En af ændringerne bestod i, at fonden ikke længere skulle svare lønsumsafgift efter reglerne for organisationer, fonde og foreninger, jf. lovens § 4, stk. 2, nr. 4, men efter reglerne for finansielle virksomheder (forsikringsvirksomhed), jf. lovens § 4, stk. 2, nr. 1, og dermed efter den (højere) sats i lovens § 5, stk. 2, jf. afgørelsens pkt. 6 og nærmere nedenfor.

Regionens afgørelse

Fondens aktiviteter er omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 10, om finansielle ydelser, hvorfor fonden skal afregne lønsumsafgift efter lønsumsafgiftslovens § 4, stk. 2, nr. 1, (metode 2), og ikke som sket efter lønsumsafgiftslovens § 4, stk. 2, nr. 4, (metode 1), der vedrører fonde og foreninger.

Fondens aktiviteter er at betegne som forsikrings- eller genforsikringsaktiviteter, idet fondens centrale aktivitet er at bistå rejsekunder, som er strandet på feriestedet f.eks. på grund af rejsearrangørens konkurs. Denne aktivitet er fritaget for moms efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 10, som en forsikrings- eller genforsikringsaktivitet.

Betingelsen for, at en virksomhed betragtes som omfattet af lønsumsafgiftslovens § 4, stk. 2, nr. 1, er, at hovedaktiviteten er af finansiel karakter. Det vil sige, at mindst 50 % af virksomhedens aktiviteter (omsætning) skal være fritaget for moms efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 10, jf. Lønsumsafgiftsvejledningen 2004-4, afsnit C.1.1.2.

Den finansielle sektor omfatter som udgangspunkt virksomheder med aktiviteter som nævnt i momslovens § 13, stk. 1, nr. 10 og 11, uanset organisationsform, jf. Lønsumsafgiftsvejledningen 2004-4, afsnit C.1.

Fonden har udelukkende indtægter af finansiel karakter, idet fondens indtægter ikke stammer fra bidrag, som rejsekunder betaler i forbindelse med bestilling af en pakkerejse.

Landsskatteretten har i SKM2001.20.LSR (TfS 2001, 135) fastslået, at virksomhedens aktiviteter er afgørende for, efter hvilken metode afgiften skal afregnes, og ikke, hvordan virksomheden er organiseret. Afregning efter metode 2 har forrang over metode 1, når en fond eller forening foretager momsfritagne finansielle aktiviteter.

Fonden er en privat selvejende institution, jf. lovens § 1 og bemærkningerne i lovforslaget, hvoraf det fremgår, at fonden er oprettet som en privat selvejende institution uden for statsligt regi.

Selv om der ikke er direkte kontakt mellem fonden og dens kunder, er fonden en momspligtig person, der leverer ydelser mod vederlag. Ydelsen er dog fritaget for moms som en finansiel ydelse efter § 10, stk. 1, nr. 10.

Der er ved afgørelsen specielt lagt vægt på fondens organisation og tilknytning til det offentlige. Fonden er finansieret med 5 kr. pr. solgt pakkerejse og således ikke over finansloven. Fonden kan ikke låne penge af staten til finansiering, men sidstnævnte kan stille garanti for fonden ved en låneansøgning.

Fonden har ikke ved kontrollen gjort gældende, at den skal anses for en offentlig virksomhed, og det er ikke i loven eller forarbejderne hertil beskrevet, at fonden skal betragtes som en offentlig virksomhed.

Fonden leverer ydelser mod vederlag i lighed med andre forsikringsydelser, hvor der heller ikke sker samtidig udveksling af betaling og forsikringsydelse.

Fondens virksomhed kan ikke sammenlignes med Apple and Pear Development Council's virksomhed i sagen C-102/86, idet der er en klar sammenhæng mellem fondens ydelse og den modtagne modværdi, idet den betalte garanti afhænger af rejsearrangørens omsætning. Samtidig kan fonden kræve en forhøjet garantistillelse på baggrund af en konkret risikovurdering.

Fonden kan ikke anses for et offentligretligt organ, der er fritaget for lønsumsafgift efter lovens § 2, stk. 3, idet fonden udelukkende er privat finansieret, da fondens aktiviteter ikke varetages i egenskab af offentlig virksomhed, og da staten ikke i væsentlig omfang har økonomiske eller beslutningsmæssige beføjelser over fonden. 'Særlige offentlige forvaltningsmyndigheder' er desuden ikke undtaget fra registreringspligten, hvorfor de skal registreres for moms og/eller lønsumsafgift.

Klagerens påstand og argumenter

Klagerens repræsentant har primært nedlagt påstand om, at fonden ikke er omfattet af lønsumsafgiftsloven, og subsidiært, at regionens afgørelse først skal have virkning fra den 1. januar 2006.

Til støtte for den primære påstand er henvist til, at der efter lønsumsafgiftslovens § 1 skal betales lønsumsafgift af virksomheder, der leverer ydelser, som er momsfrie efter momslovens § 13. En virksomhed skal således være omfattet af momsloven, men levere momsfrie ydelser, før virksomheden kan anses for at være lønsumsafgiftspligtig.

Fonden kan kun være omfattet af lønsumsafgiftsloven, hvis fonden

1) driver selvstændig økonomisk virksomhed i henhold til momslovens bestemmelser

2) positivt er undtaget fra begrebet ' andet offentligretligt organ, som udfører aktiviteter i egenskab af offentlig myndighed'

3) ikke er omfattet af lønsumsafgiftslovens § 2, stk. 3, som offentlig myndighed

Ad 1) Selvstændig økonomisk virksomhed

Fonden opfylder reelt ikke den grundlæggende betingelse for at være en momspligtig person, da fonden ikke driver selvstændig økonomisk virksomhed med levering af ydelser i henhold til momslovens §§ 3 og 4.

Den virksomhed, som fonden driver, foregår ikke på forretningsmæssige vilkår, men er ene og alene et udslag af et EF-direktiv og national lovgivning på området.

Fondens administrationsudgifter dækkes af et administrationsbidrag, som godkendes af ministeren på baggrund af indstilling fra bestyrelsen. Bidraget beregnes som forskellen mellem administrationsindtægterne (sagsomkostningsbeløb og renter af fondens formue) og administrationsudgifterne. Eventuelle tab på grund af konkurser i rejsebranchen skal dækkes af fondens formue. Hvis udviklingen i formuen tilsiger det, kan der indføres et bidrag til opbygning af fondens formue.  Dette fremgår af lovens § 9, stk. 1 og 2.

Samtidig modtager rejsearrangører og -formidlere ingen ydelser fra A. Arrangører og formidlere modtager alene retten til at udbyde rejsearrangementer og dermed drive virksomhed hermed, når de er registreret i fonden. Rejsekunderne modtager ligeledes ikke nogen ydelser fra fonden. Når en kunde har indgået en aftale om et rejsearrangement, er kunden automatisk dækket af en garantiordning, og finansieringen af denne ordning er kunden uvedkommende.

I sag C-102/86 anså EF-Domstolen ikke Apple and Pear Development Council for at drive økonomisk virksomhed for dets administration af en ordning, som alle virksomheder inden for branchen var tvunget til at betale til i henhold til loven.

Det fremgår særligt af præmisserne 12, 14, 15 og 16, at levering mod vederlag forudsætter en direkte sammenhæng mellem ydelse og modværdi. Domstolen fandt ikke denne nødvendige sammenhæng, fordi rådets tjenesteydelser generelt kom branchen til gode. Hvis individuelle medlemmer i branchen fik nytte af ydelserne, var det kun en indirekte følge af rådets arbejde for branchen som helhed. Samtidig kunne de lovbestemte afgifter opkræves hos medlemmer i branchen, uanset om den pågældende havde haft konkret udbytte af tjenesteydelsen fra udviklingsrådet.

Fondens 'virksomhed' er direkte sammenlignelig med den 'virksomhed', som rådet drev. Der er tilsvarende ikke sammenhæng mellem ydelse og modværdi, når fonden opkræver bidrag til driften af samtlige rejsearrangører.

Ad 2) Offentligretligt organ

Fonden er et 'andet offentligretligt organ'. Sådanne organer er ikke omfattet af begrebet momspligtig person, når de udøver virksomhed i deres egenskab af offentlig myndighed, også selv om de i forbindelse med denne virksomhed modtager gebyrer, afgifter, bidrag eller vederlag. Dette fremgår af artikel 4, stk. 5, i 6. momsdirektiv. Denne bestemmelse er implementeret i den danske momslovs § 3, stk. 2, nr. 3, jf. SKM2004.206.TSS (TfS 2004, 426.)

Praksis vedrørende denne bestemmelse fremgår af Momsvejledningen 2005, afsnit C.2.3, hvorefter der er to betingelser, som skal være opfyldt på samme tid, før en institution ikke anses for en momspligtig person: 1) virksomheden skal udøves af et offentligretligt organ, og 2) aktiviteten varetages af dette organ i egenskab af offentlig myndighed. Samtidig fremgår det, at folkekirkens menighedsråd anses for en del af den offentlige forvaltning ved anvendelse af f.eks. forvaltningsloven og offentlighedsloven. Menighedsrådene skal derfor anses for omfattet af bestemmelsen ved anvendelsen af bestemmelserne om momspligt.

Når det skal vurderes, om en given virksomhed er et offentligretligt organ og dermed en del af den offentlige forvaltning, skal der inddrages en række aspekter. Et af de elementer, der skal indgå i vurderingen, er, om virksomheden har en driftsbevilling på finansloven. Fonden har ikke en driftsbevilling på finansloven, men erhvervsministeren (ministeren for familie- og forbrugeranliggender) kan derimod med tilslutning fra Folketingets Finansudvalg stille garanti for de lån, som fonden eventuelt optager.

En række andre institutioner betragtes imidlertid som særlige offentlige forvaltningsmyndigheder, selv om disse virksomheder ikke har en driftsbevilling på finansloven. I sådanne tilfælde er der som hovedregel en særlov, der klargør institutionens organisatoriske tilknytning til det offentlige. Således anses Danmarks Radio, Danmarks Nationalbank, Boligselskabernes Landsbyggefond og Byggeskadefonden alle for offentlige forvaltningsmyndigheder, men de har egne kasser/fonde, der er adskilt fra den almindelige statskasse, i medfør af de særlove, der gælder for institutionerne.

En række selvejende institutioner betragtes også som en del af den offentlige forvaltning. Det kendetegnende for disse tilfælde er, at statens økonomiske og retlige kontrol er intensiv. Dette kommer særligt til udtryk ved, at institutionen er oprettet ved lov, bestyrelsen udpeges af fagministeren, og regnskabet skal sendes til ministeren. Det offentlige system har så stor indflydelse på den økonomiske styring og det retlige grundlag i fonde, at den må anses for at være et offentligretligt organ.

I loven er det således kun § 1, der peger på fonden som en privat institution. Resten af bestemmelserne i loven peger på fonden som en del af den offentlige forvaltning. Således gælder det ud over det allerede anførte, at

fondens bestyrelse reelt kan fratage arrangører og formidlere retten til at drive virksomhed i Danmark

fonden kan kræve oplysninger af arrangørerne, som dermed ved lov er forpligtet til at indsende visse oplysninger

fonden skal iagttage forvaltningslovens regler om partshøring og begrundelse

fonden træffer afgørelse om registreringspligt og garantistillelse, og det fremgår af loven, at disse afgørelser kan påklages til Erhvervsankenævnet, som er den sidste administrative myndighed på området.

Området for offentlig virksomhed er ikke særligt uddybende beskrevet i praksis om moms og lønsumsafgift. Professor ved Handelshøjskolen i København, Lennart Lynge Andersen, har i et responsum konkluderet, at fonden er et særligt statsligt forvaltningssubjekt. På den baggrund må fonden anses for at være et andet offentligretligt organ som nævnt i momslovens § 3, stk. 2, nr. 3.

Samtidig kan der ikke være tvivl om, at rejsegarantivirksomheden varetages af dette organ i egenskab af offentlig myndighed. Fonden varetager således de forpligtelser, som den danske stat har som følge af EF-direktivet om pakkerejser.

Efter momsloven kan disse offentligretlige organer dog alligevel være omfattet af momspligten, hvis de driver virksomhed i konkurrence med andre. Fonden leverer imidlertid ikke ydelser i konkurrence med erhvervsvirksomheder, da aktiviteterne efter loven kun kan drives af fonden.

Dermed kan fonden ikke være momsfritaget efter momslovens § 10, stk. 1, nr. 10, som forsikrings- eller genforsikringsvirksomhed. Konsekvensen af dette er, at fonden ikke er omfattet af lønsumsafgiftsloven, som i øvrigt under alle omstændigheder ikke omfatter offentlige virksomheder, jf. lovens § 2, stk. 3.

Ad 3) Lønsumsafgiftslovens § 2, stk. 3

Ifølge denne bestemmelse er offentlige virksomheder fritaget for registreringspligten. Det fremgår ikke af praksis, hvordan begrebet 'offentlig virksomhed' defineres, men det fremgår dog af Lønsumsafgiftsvejledningen, at statslige, amtskommunale, fælleskommunale og kommunale institutioner' anses for offentlige virksomheder.

Begrebet 'offentlig virksomhed' skal tolkes på samme måde som i momsloven. Da fonden er et særligt offentligretligt organ, kan fonden ikke være omfattet af lønsumsafgiftsloven, selv om Landsskatteretten skulle finde, at fonden driver selvstændig økonomisk virksomhed og leverer varer og ydelser i konkurrence med andre.

Til støtte for den subsidiære påstand er anført, at A har en berettiget forventning om, at den skulle afregne lønsumsafgift som en fond i perioden fra den 1. januar 2003 til den 31. december 2004. Afgørelsen om lønsumsafgiftspligt kan derfor tidligst have virkning fra den 1. januar 2006.

SKAT Hovedcentrets udtalelse

Landsskatterettens kontorindstilling har været forelagt SKAT Hovedcentret, der med henvisning til Østre Landsrets definition af forsikringsvirksomhed i TfS 1996, 118 og tilsvarende definitioner i flere EF-domme er enig med regionen i, at fonden driver forsikringsvirksomhed.

Hovedcentret har desuden under henvisning til EF-Domstolen i Apple & Pear Development Council (C-102/86) og Kennemer Golf & Country Club (C-174/00) anført, at de bidrag, som fonden modtager fra arrangørerne, må anses for vederlag, og at fonden derfor leverer ydelser mod vederlag i henhold til lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 1.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Der skal betales lønsumsafgift af virksomheder, der mod vederlag leverer varer og ydelser, der er fritaget for moms efter blandt andet momslovens § 13, stk. 1, nr. 10, om forsikringsvirksomhed, og af virksomheder med anden økonomisk virksomhed, der mod vederlag leverer ydelser, der ikke er momspligtige efter momsloven. Dette fremgår af lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 1.

Det fremgår af momslovens § 3, stk. 1, at momspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed. Det fremgår desuden af momslovens § 4, stk. 1, at der betales moms af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet.

Tilsvarende bestemmer 6. momsdirektivs artikel 4, stk. 1, at enhver, der selvstændigt og uanset stedet udøver en af de i stk. 2 nævnte former for økonomisk virksomhed, anses for en momspligtig person, uanset formålet med eller resultatet af den pågældende virksomhed.

De former for økonomisk virksomhed, der er omhandlet i stk. 1, er alle former for virksomhed som producent, handlende eller tjenesteyder, herunder minedrift og landbrug, samt virksomhed inden for liberale og dermed sidestillede erhverv. Som økonomisk virksomhed anses blandt andet transaktioner, der omfatter udnyttelse af materielle eller immaterielle goder med henblik på opnåelse af indtægter af en vis varig karakter, jf. 6. momsdirektivs artikel 4, stk. 2.

Efter direktivets artikel 2, stk. 1, nr. 1, skal der lægges moms på levering af goder og tjenesteydelser, som mod vederlag og i indlandet foretages af en momspligtig person, der optræder i denne egenskab.

Til regionens afgørelse om, at fonden driver forsikringsvirksomhed, skal Landsskatteretten bemærke, at Østre Landsret i TfS 1996, 118 har lagt til grund, at momsfritagelsen for forsikringsvirksomhed er knyttet til forsikringsydelser, hvorved menes ydelser, hvis afgørende kendemærke er, at de består i mod vederlag at dække bestemte risici i overensstemmelse med vilkår fastsat i en forsikringsaftale.

Da fondens virksomhed efter Landsskatterettens opfattelse i hovedsagen består i at administrere en garantiordning i rejsekundernes interesse, og idet hjælpen til rejsekunderne i hovedsagen finansieres af rejsearrangørerne selv qua den stillede garanti, finder retten ikke, at fonden kan siges i lighed med forsikringsgivere at have overtaget en risiko fra rejsearrangørerne.

Retten finder allerede af denne grund ikke, at fonden driver forsikringsvirksomhed omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 10, hvorfor fonden ikke anses for omfattet af lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 1, 1. led.

Spørgsmålet herefter er, om fonden er omfattet af lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 1, 2. led, hvorefter virksomheder med anden økonomisk virksomhed, der mod vederlag leverer ydelser, der ikke er momspligtige efter momsloven, skal svare afgift, herunder om begrebet 'levering af ydelser mod vederlag' har samme indhold i den nævnte bestemmelse i lønsumsafgiftsloven som tilsvarende begreb i momsloven.

Sidstnævnte spørgsmål blev behandlet i SKM2001.262.LSR (TfS 2001, 402), hvor Landsskatteretten under henvisning til den tidligere ambilov og dennes forarbejder fandt, at der ikke er det fornødne grundlag for at antage, at betegnelsen 'levering af ydelser mod vederlag' skal fortolkes forskelligt i henholdsvis momsloven og lønsumsafgiftsloven.

Til belysning af, hvornår der således i såvel momslovens som lønsumsafgiftslovens forstand foreligger 'levering af ydelser mod vederlag', skal retten henvise til, at EF-Domstolen i sag C-102/86, Apple and Pear Development Council, tog stilling til, om den virksomhed, der blev udøvet af et udviklingsråd nedsat efter ministeriel bekendtgørelse, og rådets opkrævning af en årlig afgift fra frugtavlerne til dækning af rådets administrationsomkostninger og andre omkostninger var omfattet af begrebet 'levering af tjenesteydelser mod vederlag' i den betydning, hvori dette begreb anvendes i artikel 2 i 6. momsdirektiv.

Domstolen udtalte, at anvendelsen af direktivets artikel 2 forudsætter, at der består en direkte sammenhæng mellem udviklingsrådets tjenesteydelser og den modtagne modværdi. I det omfang, hvor rådets virksomhed bestod i tjenesteydelser, var disse ydelser til gavn for erhvervet som helhed. Desuden fandt domstolen ikke, at der bestod en sammenhæng mellem det omfang, hvori de enkelte frugtavlere drog fordel af rådets tjenesteydelser, og størrelsen af de obligatoriske afgifter.

Domstolen konkluderede på den baggrund, at obligatoriske afgifter af den karakter, der blev opkrævet fra frugtavlerne, ikke kunne anses for en modydelse, der havde direkte sammenhæng med de forbedringer, som individuelle frugtavlere opnåede som følge af rådets virksomhed. Under disse omstændigheder indebar rådets udøvelse af virksomhed ikke levering af tjenesteydelser mod vederlag i den forstand, der var omtalt i artikel 2 i 6. momsdirektiv, jf. dommens præmis 16.

Som det fremgår af loven og bemærkningerne til denne, udøver fonden blandt andet på baggrund af forpligtelser pålagt staten i rejsepakkedirektivet sin virksomhed for at sikre, at rejsekunders aftale med rejsearrangører omfattet af loven opfyldes trods rejsearrangørens manglende betalingsevne. Landsskatteretten finder derfor, at fondens virksomhed i hovedsagen udøves i rejsekundernes interesse.

I det omfang, fondens virksomhed kan siges at bestå i tjenesteydelser rettet mod rejsearrangørerne, er ydelserne til glæde for erhvervet som helhed i kraft af en generel tryghed fra kundernes side. Hvis fondens virksomhed har følger for den enkelte arrangør, må virkningen efter rettens opfattelse anses for at være en indirekte følge af den generelle virkning, som fonden har for erhvervet som helhed.

Desuden består der ikke nogen sammenhæng mellem det omfang, hvori den enkelte arrangør drager fordel af fondens tjenesteydelser, og størrelsen af de generelt fastsatte administrationsbidrag, som arrangørerne skal betale i medfør af loven. Bidragene, der ikke opkræves efter aftale mellem parterne, men er lovbestemte, er desuden sikret, idet fonden i lovens § 17 er tillagt beføjelser med henblik på at sanktionere manglende indbetaling, uanset om den pågældende har haft konkret udbytte af en tjenesteydelse fra fonden.

Det er på denne baggrund Landsskatterettens opfattelse, at de lovbestemte administrationsbidrag fra arrangørerne ikke kan anses for en modydelse, der har den nødvendige direkte sammenhæng hverken med de eventuelle fordele, som individuelle rejsearrangører måtte opnå som følge af fondens virksomhed, eller med den bistand, som fonden yder til rejsekunderne, idet sidstnævnte som hovedregel afholdes af arrangørerne selv gennem den stillede garanti.

Fonden anses derfor ikke for at levere tjenesteydelser mod vederlag i den forstand, hvori dette begreb anvendes i momslovens § 4, stk. 1, og lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 1, 2. led, hvorfor fonden ikke er omfattet af lønsumsafgiftsloven.

Den påklagede afgørelse ændres i overensstemmelse hermed.