SKAT har for perioden 1. januar 2011 - 31. december 2013 nedsat godtgørelsen af elafgift for selskabets elforbrug til rumvarme og varmt brugsvand i en pavillon.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse for 2012.

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse for 2011 og 2013. For 2011 ændres SKATs afgørelse, således at tilbagebetaling af godtgjort elafgift nedsættes til 4.107,77 kr., svarende til den angivne godtgørelse for elforbruget i pavillonen. For 2013 ændres SKATs afgørelse, således at godtgørelsen for elforbruget i pavillonen nedsættes til godtgørelsen af det fakturerede elforbrug i pavillonen efter elafgiftslovens § 11, stk. 3, 7. pkt., svarende til i alt 3.058,27 kr.

SKAT har nedsat selskabets godtgørelse af mineralolieafgift for perioden 1. januar 2011 - 31. december 2013. SKAT har ment, at selskabet ikke var berettiget til godtgørelse for en generators forbrug af farvet diesel i henhold til mineralolieafgiftslovens § 9, stk. 3. Det skyldtes, at generatoren ikke har været anmeldt i henhold til elafgiftslovens § 2, stk. 2, og at en anmeldelse ikke kan ske med tilbagevirkende kraft.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger
Elafgift
Selskabet køber og sælger sand og grus.

Selskabets administration har til huse i en mindre pavillon på 30 m², som ligger ved en grusgrav. I pavillonen er installeret elvarme i form af el-radiatorer. Disse har en samlet effekt på i alt 2,4 kW, idet der er installeret 1 stk. 1 kW el-radiator i kontoret, 1 stk. 0,4 kW el-radiator ved indgangen, 1 stk. 0,6 kW el-radiator på lageret, og 1 stk. 0,4 kW el-radiator på toilettet.

I pavillonen er der ligeledes el-vandvarmere og adgang til bad, toilet og håndvask. Vandvarmeren på toilettet har en effekt på 3 kW.

Selskabet har oplyst, at pavillonen stort set kun anvendes af én person i form selskabets økonomiansvarlige og ikke af de ansatte i grusgraven. Det skyldes, at der er for langt op til pavillonen, og at de ansatte i grusgraven som oftest holder frokost i gravemaskinerne, da der også kommer kunder i frokostpausen.

Af selskabets indberetninger af A-skat fremgår det, at der i perioden 2011-2013 har været mellem 8 og 10 ansatte i selskabet. Selskabet har oplyst, at der i denne periode ikke har været mere end 4-5 personer ansat.

Udlejer af pavillonen har målt og faktureret selskabet for et elforbrug på 6.131 kWh i 2011, 8.179 kWh i 2012 og 7.405 kWh i 2013.  Forbruget vedrører både pavillonen og en lejet hal. Af samme fakturaer fremgår, at elafgiften af udlejer er blevet fastsat til 4.107,77 kr. for 2011, 5.561,72 kr. for 2012 og 5.109,45 kr. for 2013.

Selskabet har ved angivelse af godtgørelse ikke taget nedslag for forbrug af rumvarme og varmt vand i pavillonen. Selskabet har for dets samlede elforbrug angivet godtgørelse af elafgift med 36.229 kr. i 2011, 53.090 kr. i 2012 og 49.046 kr. i 2013.

Mineralolieafgift
I grusgraven er et dieseldrevet generatoranlæg med en effekt på 120 kW. Generatoranlægget leverer elektricitet til et eldrevet sorteringsanlæg, der opdeler opgravet materiale i forskellige renhedsforhold. Selskabet har anvendt farvet dieselolie til generatoren.

Der har ikke været opsat måler på generatoren til måling af den producerede elektricitet, men selskabet har foretaget registreringer af det antal timer, som generatoren har kørt.

Selskabet har ikke været registreret efter elafgiftsloven i perioden 1. januar 2011 - 31. december 2013.

Selskabet har på momsangivelserne for perioden 1. januar 2011 - 31. december 2013 angivet godtgørelse af mineralolieafgift vedrørende den farvede dieselolie, der har været anvendt til generatoren.

Selskabet oplyste ved retsmødet, at det i 2014 blev registreret efter elafgiftsloven med fremadrettet virkning.

SKATs afgørelse
Elafgift
SKAT har for perioden 1. januar 2011 - 31. december 2013 nedsat selskabets godtgørelse af elafgift med i alt 12.455 kr., svarende til 4.539,14 kr. for 2011, 4.379,06 kr. for 2012 og 3.536,56 kr. for 2013. Nedsættelsen vedrører forbrug til rumvarme og varmt vand.

SKAT har som begrundelse for tilbagebetalingen anført følgende:

"…
Ifølge elafgiftsloven § 11, stk. 3, har virksomheder ikke adgang til godtgørelse af energiprodukter, der er anvendt til rumopvarmning/køling af rum, hvor kølingen sker af komfortmæssige hensyn. Virksomheden har installeret el-radiatorer og el-vandvarmer i pavillionen.

Efter elafgiftsloven § 11, stk. 5, kan dette forbrug opgøres ved følgende metoder:

1)Den faktiske mængde elektricitet forbrugt i de nævnte anlæg opgjort efter måler.
2)Den fremstillede mængde varme opgjort efter måler ganget med 1,1.
3)Den installerede effekt ganget med 350 timer pr. måned eller den målte driftstid.

eller som en mulighed efter § 11, stk. 6 for rum under 100 m², hvor der ydes fuld tilbagebetaling af afgifter i det omfang, der indbetales en afgift af de pågældende rum på 10 kr. pr. m² pr. måned.

Hvis el-forbruget beregnes efter effektreglen, så beregner SKAT, at forbruget kan opgøres til 2,4 kW * 350 timer * 12 mdr = 10.080 kWh årligt.

SKAT godtager virksomhedens forklaring på, at pavillionen stort set ikke anvendes af de ansatte i grusgraven og skønner ved beregning af vandforbrug til håndvask og rengøring, at der regnes med 2 ansatte.

SKAT har en skønsregel, der anviser et forbrug på 0,2 GJ pr ansat pr måned, når der kun er tale om forbrug til håndvask.

Ved brug af denne regel fremkommer et skønnet elforbrug til opvarmning af brugsvand på 0,2 GJ * 1000 = 200 MJ * 0,278 kWh = 55,6 kWh pr ansat.
SKAT skønne antal ansatte til 2: 55,6 kWh * 2 * 12 mdr = 1.334 kWh årligt

Fra den 1. januar 2012 har momsregistrerede virksomheder, haft mulighed for af få delvis godtgørelse af elafgiften af elektricitet anvendt til rumvarme, varmt brugsvand eller komfortkøling.
Satsen for delvis godtgørelse af elafgiften af elektricitet anvendt til rumvarme, varmt brugsvand og komfortkøling udgjorde i 2012 11,8 øre pr. kWh og 41,3 øre/kWh i 2013.

På bilag 1, har SKAT lavet en beregning af den mest lempelige afgiftsbetaling for perioden 1. januar 2011 til 31. december 2013. Perioden er reguleret under hensyn til fristreglerne i Skatteforvaltningslovens § 31.
…"

Det fremgår af bilag 1 til SKATs afgørelse, at SKAT ved opgørelsen af afgiften for elvarmen har anvendt en kvadratmeterafgift for år 2011 og 2012, jf. elafgiftslovens § 11, stk. 6, og denne er lempeligere end en opgørelse efter elafgiftslovens § 11, stk. 5. For år 2013 er anvendt en opgørelse efter § 11, stk. 5, nr. 3, og denne opgørelse resulterer i en mindre afgift end en afgift opgjort efter § 11, stk. 6.

SKAT har i udtalelse af 17. november 2014 til klagen afgivet følgende bemærkninger vedrørende elafgiften:

"…
SKAT vil medgive revisor, at for 2011, hvor den af udlejer fakturerede elafgift for pavillionen er mindre end den af SKAT skønnede afgiftsbetaling for rumvarme/varmt vand og komfortkøling skal beløbet nedsættes til den fakturerede afgift.

For 2012 hvor SKAT har kopi af bilag fra udlejers fakturering af el-afgift vedr. pavillionens elforbrug i 2012, er den fakturerede elafgift større end SKATs skøn over afgiften vedr. forbrug af varme/varmt vand og komfortkøling. Samme forhold som for 2011 gør sig derfor ikke gældende for 2012.

SKAT har ved skønnet over varmt vands forbruget i pavillionen henset til antal ansatte, der har adgang til denne, og yderligere reduceret dette antal. Antal ansatte de enkelte år, fremgår af virksomhedens lønoplysningssedler. Af disse er det oplyst at selskabets bogholder arbejder i pavillionen og ca. 3 medarbejder fra grusgraven har adgang til pavillionen.

SKAT finder ikke anledning til at nedsætte skønnet over varmt vands forbruget beregnet på antal ansatte yderligere.
…"

Skattestyrelsen (tidligere SKAT) har endvidere den 1. oktober 2019 meddelt Skatteankestyrelsen, at det af udlejer fakturerede elforbrug for 2013 vedrørende leje af pavillon og hal til selskabet ikke kan medføre en ændret fastsættelse af elafgiften.  Skattestyrelsen har endvidere oplyst:

"…
Vedlagt fremsendes ligeledes kopi af virksomhedens fradrag for elafgifter i perioden. Det fremgår heraf, at virksomhedens samlede elafgift i perioden var højere, og SKAT fandt derfor ikke grundlag for at nedsætte elafgiften, idet satserne i elafgiftsloven til beregning af et ikke godtgørelsesberettiget forbrug er standardsatser, der kan modregnes i øvrigt godtgørelsesberettiget elforbrug, jfr. elafgiftslovens § 11, stk. 6, 3. pkt. Det fremgår her, at afgiften efter § 11, stk. 5 erlægges ved, at den samlede tilbagebetaling efter denne lov nedsættes.
…"

Skattestyrelsen har den 2. april 2020 erklæret sig enig i Skatteankestyrelsens indstilling af 26. marts 2020. Af indstillingen fremgår, at SKAT afgørelse vedrørende 2012 stadfæstes, men at denne ændres for 2011 og 2013. Herudover fremgår følgende af Skattestyrelsens udtalelse vedrørende elforbruget for 2013:

"…
For 2013 er vi ligeledes enige i, at hele energiforbruget vedr. pavillonen må anses for anvendt til rumvarme og varmt vand, jf. beregningerne. Klager har derfor alene ret til godtgørelse af 7.405 kWh med rumvarmesatsen, svarende til den fulde afgift faktureret i kWh til klager. Med en rumvarmesats for 2013 på 0,413 kr. pr. kWh svarer dette til, at godtgørelsen alene kan udgøre 3.058,27 kr. Skattestyrelsen lægger til grund, at klager har fratrukket den fulde tilfakturerede afgift svarende til 5.109,45 kr.
…"

Mineralolieafgift
SKAT har for perioden 1. januar 2011 - 31. december 2013 nedsat selskabets godtgørelse af mineralolieafgift med i alt 486.825 kr., svarende til 157.808 kr. for 2011, 187.878 kr. for 2012 og 141.139 kr. for 2013.

SKAT har som begrundelse for tilbagebetalingen anført følgende:

"…
Det i sagen omhandlede olieforbrug er medgået til fremstilling af elektricitet i en generator/motoranlæg. Virksomhedens generatoranlæg har produceret strøm til sorteringsanlægget.

Virksomheden er herefter som udgangspunkt ikke berettiget til tilbagebetaling af olieafgiften af disse varer, jf. olieafgiftslovens § 11, stk. 2, der siger, at afgiften af varer, der anvendes som motorbrændstof tilbagebetales ikke.

Dog er et selskab i henhold til mineralolieafgiftslovens § 9, stk. 3, jf. stk. 2 berettiget til godtgørelse af varer, der anvendes til fremstilling af elektricitet i kraftværker, når der skal betales afgift efter lov om elektricitet.

Elafgiftsloven § 2, stk. 1, litra a, siger, at elektricitet fremstillet på produktionsanlæg, hvis kapacitet er mindre end 150 kW er undtaget fra afgiftspligten. Dog fremgår følgende af elafgiftslovens § 2, stk. 2:

Stk. 2. Uanset bestemmelsen i stk. 1, litra a, bestemmer told- og skatteforvaltningen efter anmodning, at elektricitet, der enten fremstilles på anlæg med en kapacitet på mellem 50 kW og 150 kW, og som har en årlig produktion på mere end 50.000 kWh, eller på stationære anlæg med en kontinuerlig fremstilling af elektricitet, er omfattet af afgiftspligten efter denne lov, når afgiften af den fremstillede elektricitet er helt eller delvis tilbagebetalingsberettiget efter § 11.

Afgiftspligten i henhold til ovenstående er frivillig og forudsætter, at der indgives anmodning om afgiftspligt efter elafgiftsloven til SKAT.

Bestemmelsen tager sigte på momsregistrerede virksomheder, der har anlæg til fremstilling af elektricitet til eget brug, fx grusgrave med eget el-produktionsanlæg og landbrugets minikraftvarmeanlæg.

Forbrug af olie i minikraftværker, der er registreret efter elafgiftsloven er omfattet af bestemmelserne i mineralolieafgiftslovens § 9, stk. 3. Der skal således ikke betales afgift af den del af forbruget, der går til fremstilling af elektricitet for registrerede anlæg, idet den producerede elektricitet omfattes af afgiftspligten efter elafgiftsloven. Virksomheden kan få afgiften godtgjort af olieforbruget til elfremstilling, jf. mineralolieafgiftslovens § 9, stk. 3.

Hvis anlægget ikke er registreret efter elafgiftsloven § 2, stk. 2, og der ikke betales afgift af den producerede elektricitet kan der ikke ske godtgørelse af afgiften af olie, der medgår til fremstilling af elektricitet jf. olieafgiftslovens § 9, stk. 3, jf. stk. 2

Virksomheder der frivilligt lader sig registrere efter elafgiftslovens § 2, stk. 2, skal svare afgift efter § 3, stk. 1, nr. 2 og efter § 7 skal afgiftspligtige efter § 3, stk. 1, nr. 2 måle og føre regnskab over fremstillingen, afsætningen, og eget forbrug af elektricitet.

Virksomheden har ikke målt el-produktionen.

Af ovenstående grunde kan SKAT ikke godkende virksomhedens fradrag for olieafgift fra 1. januar 2011 - 31. december 2013.

…

I mail af 25. maj 2014 anmoder revisor SKAT om en tilbagemelding på muligheden for måling med tilbagevirkende regulering i henhold til § 11, stk. 8 i elafgiftsloven. Den 16. juni 2014 har SKAT svaret revisor at virksomhedens anmodning om registrering og måling med tilbagevirkende kraft ikke kan omfattes af § 11, stk. 8 i el-afgiftsloven. Der er ikke tale om fordeling mellem varme og procesforbrug. SKAT henviser også til juridisk vejledning afsnit E.A.4.6.13.7
…"

SKAT har i udtalelse af 17. november 2014 til klagen afgivet følgende bemærkninger vedrørende selskabets manglende godtgørelsesadgang for mineralolieafgift:

"…
El-afgiftslovens § 11, stk. 8 finder anvendelse på virksomheders mulighed for måling med efterfølgende regulering af afgiftstilsvaret, når det handler om fordeling mellem et rumvarme/varmt vand og procesforbrug. SKAT finder ikke at § 11, stk. 8 kan anvendes i andre situationer.

Afgiftspligten i henhold til elafgiftslovens § 2, stk. 2, er frivillig for virksomhederne og forudsætter, at der indgives anmodning om afgiftspligt efter elafgiftsloven til de statslige told- og skatteforvaltninger. Allerede som følge heraf finder SKAT endvidere ikke, at registrering efter elafgiftslovens § 2 stk. 2 kan ske med tilbagevirkende kraft, hvorfor der heller ikke kan indrømmes tilladelse til måling med efterfølgende regulering af afgiftstilsvaret.

Da selskabet ikke har været registreret efter elafgiftsloven, kan den af selskabet forbrugte olie til fremstilling af elektricitet ikke anses for godtgørelsesberettiget i medfør af mineralolieafgiftslovens § 9, stk. 3, jf. stk. 2.

Endelig har virksomheden anvendt farvet diesel til el-produktionen. Det fremgår af § 1, stk. 5 i bekendtgørelse nr. 983 af 18. oktober 2005, at farvede olieprodukter ikke må anvendes som motorbrændstof til andet end de i stk. 1 nævnte formål. Stk. 1 nævnte formål er til fremstilling af varme, som motorbrændstof i motordrevne driftsmidler, der helt eller delvis anvendes til virksomhed omfattet af mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 3. Fritaget for olieafgift efter mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 3 er motorbrændstof, der anvendes til afgiftspligtig virksomhed efter merværdiafgiftsloven med jordbrug, husdyrbrug, gartneri, frugtavl, skovbrug, fiskeri, dambrug eller pelsdyravl. Her tilbagebetales afgiften efter stk. 2.
En grusgrav, er ikke omfattet af nogen af ovenstående primære erhverv. SKAT kan udover ovenstående grunde heller ikke godkende fradrag for olieafgiften til motorbrændstoffet der er anvendt i entreprenørmateriel. SKAT vil her også henvise til SKM2008.520.LSR.

Af ovenstående grunde fastholder SKAT, at virksomheden ikke kan gives tilladelse til registrering med tilbagevirkende kraft i henhold til elafgiftslovens § 2, stk. 2 eller få tilladelse til måling med efterfølgende regulering efter el-afgiftslovens § 11, stk. 8. Endvidere kan der ikke gives godtgørelse af olieafgift af farvet diesel, der er forbrugt i entreprenørmateriel.
…"

Skattestyrelsen har den 2. april 2020 erklæret sig enig i Skatteankestyrelsens indstilling af 26. marts 2020 om stadfæstelse af SKATs afgørelse. Af Skattestyrelsens erklæring fremgår desuden:

"…
At Skattestyrelsen evt. tillader registrering efter momslovens § 51 med tilbagevirkende kraft kan ikke tillægges betydning. Dette finder i øvrigt også kun sted i det omfang udlejer har ageret som om denne var korrekt momsregistreret og har fyldt momslovens regler. Dette er ikke tilfældet her, hvor klager ikke har ført regnskab eller målt.
…"

På retsmødet fastholdt Skattestyrelsen indstillingen om stadfæstelse af SKATs afgørelse angående mineralolieafgift. Skattestyrelsen fremhævede, at det var en forudsætning for afgiftspligten efter elafgiftslovens § 2, stk. 2, at der var fremsat en forudgående anmodning herom, og at der ikke var hjemmel til en registrering med tilbagevirkende kraft. Selskabets registrering i 2014 var således uden betydning, da sagen vedrørte årene 2011, 2012 og 2013. Skattestyrelsen gjorde endvidere gældende, at reglen om måling med tilbagevirkende kraft ikke kunne finde anvendelse, da denne forudsatte, at der var tale om et blandet forbrug i form af procesforbrug og rumvarme eller varmt vand, hvilket ikke var tilfældet i sagen.

På retsmødet oplyste Skattestyrelsen endvidere, at såfremt et anlæg havde en kapacitet på 160 kW, ville en registrering være lovpligtig. Hvorvidt der i en sådan situation var en forpligtelse til at foretage tilbageregulering, var op til selskabet at beslutte, om de ønskede godtgørelse.

Selskabets opfattelse

Elafgift
Selskabet har nedlagt påstand om, at SKATs skøn vedrørende den for meget godtgjorte elafgift skal nedsættes.

Til støtte herfor er gjort gældende, at SKATs skøn er udøvet på forkert vis og baseret på et forkert grundlag. Der tages ikke hensyn til det faktiske forbrug. SKATs skøn er baseret på 2 ansatte, selvom der kun er en ansat, der benytter pavillonen. Endvidere medfører SKATs skøn over elektricitetsforbruget, at nedsættelsen af godtgørelsen af elafgift er større, end det faktisk leverede elektricitet berettiger til.

Selskabets repræsentant har anført følgende som begrundelse for sin påstand:

"…
I henhold til oplysninger modtaget fra virksomheden har der i perioden ikke på noget tidspunkt være mere end 4-5 ansatte. Vi forstår således generelt ikke SKATs oplysning om de 8-10 ansatte.

Set i forhold til anvendelsen af antallet af personaler til brug af håndvask osv. så er det virksomhedens opfattelse, at et gennemsnitligt skøn på 0,5 til 1 medarbejder havde været mere rimeligt.

Desuden oplyser virksomheden, at der ikke engang har været fratrukket elafgift svarende til de nævnte forbrugsopgørelser.

Bemærk venligst her, at der på fakturaen fra udlejer i 2011 kun er specificeret et elafgiftsbeløb på 4107 kr., men SKAT regulerer 4.539 kr.

Vi kan følgelig ikke acceptere en regulering, der overstiger det beløb, der faktisk er betalt i afgift, jf. de modtagne fakturaer fra udlejer.
…"

Mineralolieafgift
Selskabet har nedlagt påstand om, at det kan registreres i henhold til elafgiftsloven med tilbagevirkende kraft.

Det er gjort gældende, at SKATs afvisning af muligheden for registrering og måling med tilbagevirkende kraft er ubegrundet og i direkte strid med lovens intentioner.

I klagen har selskabets repræsentant anført følgende vedrørende afgørelsens retsgrundlag:

"…
Bemærkning fra rådgivnings- og revisionsvirksomheden R1 vedrørende adgangen til måling med tilbagevirkende kraft
Dog skal vi vedrørende påstanden om adgang til registrering i henhold til elafgiftslovens bestemmelser henlede Landsskatterettens opmærksomhed på lovbemærkninger ved reglens indførelse. Af lovbemærkningerne til lov 462 af 9. juni 2004 fremgår det således ikke, som påstået af SKAT, at der skal ske en sondring som den der lægges op til her af SKAT, hvor reglen alene kan anvendes på opdeling mellem varme og procesforbrug.
…
Der er altså intet der antyder, at en opgørelse, der svarer til en registrering med tilbagevirkende kraft, ikke kan få gavn af reglerne om regulering ved efterfølgende måling.

Bemærkning fra R1 vedrørende elafgiftslovens § 2, stk. 2:
…
Da anlæggets effekt er 120 kW er anlægget således omfattet af muligheden for registrering.

Bemærkning fra R1 vedrørende mineralolieafgiftslovens § 9 stk. 2 og 3
…
SKAT's andragende om at virksomheden skal tilbagebetale refunderet olieafgift bygger altså på den forudsætning, at den forbrugte olie ikke anvendes til el fremstilling, hvor der betales afgift af elektriciteten.

Der fremgår således ikke noget af regelsættet om, at en procedurefejl medfører udelukkelse fra adgangen til at bringe forholdet i orden, så der alene betales elafgift af den del af elforbruget, der ikke kan godtgøres

Opsummering vedrørende retsregler
Af SKATs juridiske vejledning, afsnit E.A.4.3.4 fremgår følgende:

"Momsregistrerede virksomheder med eget lille el-produktionsanlæg
SKAT kan efter anmodning fra en momsregistreret virksomhed med eget lille el­ produktionsanlæg bestemme, at elektricitet, der produceres

• på anlæg med en kapacitet på mellem 50 kW og 150 kW, og som har en årlig produktion på mere end 50.000 kWh, eller
• på stationære anlæg med en kontinuerlig produktion af elektricitet,

er afgiftspligtig. Afgiftspligten er dog betinget af, at den fremstillede elektricitet helt eller delvis er godtgørelsesberettiget efter reglerne for godtgørelse af elafgift efter ELAL § 11. Se ELAL § 2, stk. 2.
Bestemmelsen tager sigte på momsregistrerede virksomheder, der har anlæg til produktion af elektricitet til eget brug, fx grusgrave med eget el-produktionsanlæg. Bestemmelsen tager også sigte på virksomheder med stationære små el­produktionsanlæg, fx landbrugets minikraftvarmeanlæg. Bestemmelsen indebærer, at virksomheder, der omfattes af ovennævnte bestemmelse, kan få energiafgiften godtgjort af afgiftspligtigt brændsel/brændstof, der anvendes til produktion af elektricitet.
Virksomheden skal i stedet betale afgift af det ikke-godtgørelsesberettigede forbrug af den producerede elektricitet. Se ELAL § 11 og § 11 c. CO₂-afgift af energiforbruget til el-produktion kan ikke godtgøres. I praksis registreres momsregistrerede virksomheder med eget el-produktionsanlæg omfattet af ovennævnte regler hos SKAT efter elafgiftslovens og CO₂ -afgiftsloven som el-producenter (vores fremhævning og understregning)."

Som det ses af vores fremhævning er betingelsen om registrering alene baseret på en praktisk håndtering af registreringsforholdene.

Det er således hensyn til en praktisk håndtering af området, og ikke lovkrav, der justerer og regulerer området.

Det er derfor ikke i overensstemmelse med lovgrundlaget at udelukke virksomheden fra at bringe den af SKAT krævede formalitet i orden.
Og dermed undgå at lade virksomheden beholde det afgiftsbeløb, som virksomheden har fra­ draget i god tro, netop fordi brændslet er anvendt til elektricitets fremstilling, der anvendes til et godtgørelsesberettiget formål.

Oplysninger vedrørende foretagne målinger:

Virksomheden har foretaget aflæsninger af timer som generatoren har kørt og dermed produceret elektricitet.

Bemærk endvidere, at generatoren alene forsyner sorteringsanlæggene med elektricitet. Altså fuldt ud   ¹ [med de beløbsbegrænsninger, der er gældende for perioden] godtgørelsesberettigede procesforbrug (ikke rumvarme og ikke køling, men alene proces).

Målingsforpligtelsen er således opfyldt.
…"

Selskabets repræsentant har følgende anbringender vedrørende tilbagebetalingen af mineralafgiftsgodtgørelsen:

"…
Selskabet har igennem hele kontrolperioden ageret som om den var registreret. Der er således fradraget olieafgift og modtaget udbetaling heraf selvom det var klart for SKAT, at selskabet ikke var registreret efter elafgiftsloven.

…
SKAT afviser, at det er muligt at bruge muligheden for at måle og regulere med tilbagevirkende kraft i en situation, hvor virksomheden ved en procedurefejl, ikke har opfyldt den praktiske fremgangsmåde (som det fremgår af SKATs juridiske vejledning jf. ovenstående under retsregler) ladet sig registrere for elafgift - og CO2-afgift. Det er SKATs opfattelse, at da der er tale om en frivillig registrering så kan reglen om måling med tilbagevirkende kraft ikke finde anvendelse.

Til det vil vi primært anføre, at muligheden for frivillig registrering findes flere steder i afgiftslovgivningen og alle steder er det en mulighed, der gives fordi det kan være fordelagtigt for virksomheden at lade sig registrere. Muligheden er mest kendt på momsområdet, hvor muligheden findes ved udlejning af fast ejendom, hvor udlejer derved opnår fradagsret for omkostninger.

På dette, parallelle, område er der klart hjemmel til at vælge registrering med tilbagevirkende kraft. Det fremgår af juridisk vejledning D.A.14.5.5 at registreringen med tilbagevirkende kraft kan ske, hvis man har ageret som om registreringen var i kraft.

…

Vi kan ikke se at der er anledning til at afvise tilbagevirkende registrering på elafgiftsområdet, og på den måde stille virksomhederne dårligere på dette område end på andre områder.

Sekundært er det vores opfattelse, at virksomheden reelt set har opfyldt kravet om måling, så dette krav, både er opfyldt og kan opfyldes tilbagevirkende så forudsætningerne for at tillade reguleringen med tilbagevirkende kraft er fuldt ud til stede, og virksomheden dermed opfylder den hensigt som lovgiver havde med indførelsen af reglen.

I vores mail dateret d. 25. maj 2014 tilkendegav vi, at det er vores opfattelse, at elafgiftslovens § 11 stk. 8 giver mulighed for at få tilladelse til at regulere den af SKAT foreslåede opkrævning af olieafgift.

SKAT skriver i deres afgørelse, at det er SKATs opfattelse, at dette ikke er en mulighed, da reglerne er beregnet til at give virksomhederne mulighed for at regulere forkert opgjort rumvarme/proces forbrug.

Vi er selvsagt enige i, at § 11, stk. 8 anvendes på afgrænsningen mellem rumvarme og proces, men ordlyden begrænser ikke paragraffen til denne afgrænsning.

I denne sag sker der ved SKATs mellemkomst netop det, at det omhandlede olieforbrug går fra at være et godtgørelsesberettiget forbrug til ikke at anses som værende et godtgørelsesberettiget forbrug og dermed mener vi at hjemlen er skabt.

Dette set i lyset af, at bestemmelsen skal, jf. SKATs egen juridiske vejledning, netop imødekommer en virksomheds ønskes om at bringe virksomhedens betaling af afgift i bedre overensstemmelse med det faktiske forbrug til rumvarmeformål mv.

Ved reguleringen flytter SKAT jo forbruget fra en godtgørelsesberettiget aktivitet til et ikke godtgørelsesberettiget forbrug alene på baggrund af en formalitetsmangel.

Det har med indførelse af reglen hele tiden været hensigten, at give virksomhederne mulighed for at regulere, når de ved en utilsigtet fejl havde opnået eller ville opnå en forkert godtgørelse.

Dette ses også at være i de sager som SKAT normalt regulerer afgift ved manglende måling. I disse tilfælde reguleres afgiften også for derefter at tillade en måling med tilbagevirkende kraft.

Det bør ikke forholde sig anderledes blot fordi virksomheden ikke har indsendt en registreringsanmeldelse, ikke mindst når virksomheden i øvrigt har overholdt alle øvrige forhold omkring måling.

I henhold til virksomhedens oplysninger har virksomheden en timetæller på generatoren som fortæller præcis hvor mange timer motoren har kørt og dermed kan det fuldt ud oplyses hvor stor el-produktionen har været. Virksomheden har aflæst denne måler kontinuerligt hvert kvartal siden etableringen og siden november 2013 hver måned.

Det er således vores opfattelse, at det forhold, at virksomheden ikke har overholdt en formalitetsregel ved at indsende en registreringsblanket ikke kan medføre det helt utilsigtede resultat, at SKAT skal efteropkræve hele mineralolieafgiften på det omhandlede forbrug.

I henhold til forarbejderne og lovbemærkningerne til lov 462 af 9. juni 2004 fremgår det således ikke, at der skal ske en sondring som den der lægges op til her af SKAT.

Det fremgår således ikke, af hverken forarbejder, lovbemærkninger eller lovteksten, at reglen om regulering med tilbagevirkende kraft ikke gælder de forhold, hvor alene et registreringsforhold, som i øvrigt er baseret på en praktisk foranstaltning, jf. vores fremhævede bemærkning i afsnittet om retsregler, ikke har været på plads, men hvor virksomheden i øvrigt har ageret præcis som regelsættet tilsiger.
…"

Selskabets repræsentant har afslutningsvist anført i klagen:

"…
Det er vores opfattelse, at H1 har ret til at bringe sit registreringsforhold vedrørende elafgift i orden, bruge de foretagne målinger eller alternativt måle på ny i en 12 måneders periode og regulere elafgiften i henhold til disse målinger.
…"

Ved retsmødet fastholdt selskabets repræsentant deres påstand. Repræsentanten fremhævede, at formålet med betingelsen "efter anmodning" i elafgiftslovens § 2, stk. 2, må være hensynet til kontrolarbejdet, og at der ikke uberettiget opnås godtgørelse. Selskabets godtgørelse ville ikke være uberettiget, da selskabet opfyldte betingelserne for at kunne få godtgørelse efter anmodning. Repræsentanten gjorde endvidere gældende, at såfremt der blev stillet krav om "anmodning", så var anmodningen indgivet i 2014. De påklagede år 2011, 2012 og 2013 lå indenfor den almindelige forældelsesfrist, og selskabet kunne anvende reglen om måling med tilbagevirkende kraft.

Landsskatterettens afgørelse
Elafgift
Efter elafgiftslovens § 11, stk. 1, kan momsregistrerede virksomheder som hovedregel få godtgjort afgiften af virksomhedens forbrugte afgiftspligtige elektricitet.

I medfør af elafgiftslovens § 11, stk. 3, 1. pkt., ydes der dog ikke godtgørelse af afgiften af elektricitet og varme, som forbruges i vandvarmere, varmepumper til opvarmning af brugsvand, elektriske radiatorer, strålevarmeanlæg, varmeblæsere, konvektionsovne, varmepumper og lignende anlæg, der anvendes til fremstilling af rumvarme. Siden 1. januar 2012 har der dog i medfør af elafgiftslovens § 11, stk. 3, 7. pkt., været adgang til delvis godtgørelse for forbrug nævnt i § 11, stk. 3, 1. pkt.

Principperne for opgørelse af den mængde elektricitet, der er omfattet af elafgiftslovens § 11, stk. 3, 1. pkt., fremgår af elafgiftslovens § 11, stk. 5. Virksomheder kan i henhold til reglerne heri vælge mellem at opgøre forbruget som den faktiske mængde elektricitet forbrugt i de nævnte anlæg opgjort efter måler, eller som den fremstillede mængde varme opgjort efter måler multipliceret med 1,1, eller den installerede effekt multipliceret med 350 timer pr. måned eller den målte driftstid.

I stedet for at fordele energiforbrug mellem godtgørelsesberettigede formål og rumvarme kan der ydes fuld godtgørelse af afgiften, hvis der indbetales en afgift af de pågældende rum på 10 kr. pr. m² pr. måned. Afgiften erlægges ved, at den samlede godtgørelse nedsættes. Det fremgår af elafgiftslovens § 11, stk. 6.

Endvidere gælder følgende mulighed for opgørelse af forbrug af varmt vand mindre end 50 GJ, der er omfattet af elafgiftslovens § 11, stk. 3, 1. pkt., jf. elafgiftslovens § 11, stk. 7, 4. pkt.:

"…
Stk. 7. … Virksomheden kan for forbrug af varmt vand, der vil indebære måling af mindre end 50 GJ årligt, fastsætte forbruget efter andet end direkte måling, når virksomheden kan godtgøre, at en direkte måling ville medføre en større tilbagebetaling.
..."

Bestemmelsen i § 11, stk. 7, 4. pkt., blev indsat ved § 4, nr. 5, i lov nr. 444 af 10. juni 1997. Bestemmelsen var ikke medtaget i det oprindelige lovforslag til loven, hvori det alene var forslået, at reglen vedrørende de 50-GJ skulle indføres i mineralolie-, kul-, og gasafgiftslovene, jf. lovforslag nr. 218A af 9. april 1997. Det blev derfor ved betænkning af 27. maj 1997 foreslået, at der blev indført en tilsvarende bestemmelse i elafgiftsloven. I bemærkningerne til bestemmelsen i mineralolieafgiftsloven fremgår følgende af lovforslag nr. 218A af 9. april 1997, jf. bemærkningerne til § 1, nr. 14:

"…
Med hensyn til fordeling af energi brugt til på den ene side proces og på den anden side rumvarme og varmt vand, foreslås det, at en m2-afgift også kan erstatte rumvarmeafgiften, når der er tale om større rum, samt at varmtvandsforbruget fra tappesteder med begrænset anvendelse kan fastsættes uden brug af direkte måling.

...
Herved bliver afgiftsbelastningen opgjort efter standard generelt højere end afgiften opgjort ved måling. Forslaget indebærer således, at virksomhederne automatisk foretager en afvejning mellem måleomkostninger og afgiftsbetaling. Virksomhederne vil således bruge standarderne i de tilfælde, hvor afgiftsbesparelsen ved måling er mindre end måleomkostningerne.
...
For varmtvandshaner vil der ikke på samme måde kunne fastsættes meningsfulde standarder, idet forbruget kan variere fra stort set ingenting til hele energiforbruget. Som udgangspunkt skal forbruget fra varmtvandshaner derfor fortsat opgøres efter måler.

Direkte måling af varmtvandsforbruget på et net til procesformål kan dog stå i et urimeligt forhold til den afgiftsmæssige betydning. Derfor foreslås det, at forbruget af varmt vand kan fastsættes efter andet end måling, når det faktiske forbrug er mindre end 50 GJ årligt. 50 GJ svarer til en energiafgift på godt 2000 kr. Virksomheden skal i givet fald kunne sandsynliggøre, at der mindst betales det samme i afgift som ved en direkte måling. Indtil dette er tilfældet, vil hele forbruget blive beskattet som rumvarme.

Hvis det varme vand på et toilet uden bruser anvendes regelmæssigt, vil det f.eks. kunne accepteres, at der henregnes 0,2 GJ pr. ansat, der benytter toilettet pr. måned. 0,2 GJ svarer i 1998 til en afgift på i alt 8 kr. pr. måned.

Almindelig konduite vil dog stadig foreskrive, at en enkelt varmtvandshane på et procesnet, der kun helt lejlighedsvis benyttes, henregnes til procesforbruget, uanset om forbruget strengt taget burde beskattes som rumvarme.
…"

Af elafgiftslovens § 14, stk. 2, fremgår:

"…
Stk. 2. Hvis en virksomhed har modtaget et for stort beløb i tilbagebetaling og størrelsen af det beløb, som virksomheden derfor skal indbetale, ikke kan opgøres på grundlag af virksomhedens regnskaber, kan told- og skatteforvaltningen foretage en skønsmæssig ansættelse af afgiftsbeløbet.
…"

Der skal tages stilling til, om SKAT har nedsat selskabets godtgørelse af elafgift for elektricitet forbrugt til opvarmning af selskabets pavillon og til varmt brugsvand med et for stort beløb.

Selskabet har ikke foretaget måling af den elektricitet, som er anvendt til de el-vandvarmere, der er installeret i selskabets pavillon. Selskabet har heller ikke målt den fremstillede varme.

Derfor skal vandvarmernes elforbrug opgøres efter elafgiftslovens § 11, stk. 5, nr. 3, eller stk. 7, 4. pkt. Selskabet har ikke gjort gældende, at det vil anvende effektreglen i § 11, stk. 5, nr. 3.

Landsskatteretten tiltræder SKATs skøn over vandvarmernes elforbrug. Der er henset til, at SKAT har anvendt metoden i forarbejderne til elafgiftslovens § 11, stk. 7. Der er endvidere lagt vægt på, at det af selskabets indberetninger af A-skat fremgår, at der i årene 2011 - 2013 var mellem 8-10 ansatte i selskabet, ligesom selskabet selv har oplyst, at der ikke har været mere end 4-5 ansatte. Det kan derfor ikke anses for godtgjort, at pavillonen kun er blevet benyttet af én enkelt medarbejder.

Selskabet har gjort gældende, at SKAT har nedsat godtgørelsen af elafgift med et for stort beløb, da nedsættelsen overstiger den fakturerede elafgift vedrørende elforbruget i pavillonen. Det lægges til grund som ubestridt, at selskabet har angivet godtgørelse af elafgift vedrørende elforbruget i pavillonen i overensstemmelse med den fakturerede elafgift, som både vedrører pavillonen og en lejet hal.

Selskabet er af udlejer af pavillonen, og hallen blevet faktureret for et målt elforbrug på 6.131 kWh i 2011, 8.179 kWh i 2012, og 7.405 kWh i 2013. Af samme fakturaer fremgår, at elafgiften af udlejer er blevet fastsat til 4.107,77 kr. for 2011, 5.561,72 kr. for 2012 og 5.109,45 kr. for 2013.

SKAT har for 2011 og 2012 fastsat selskabets tilbagebetaling af godtgjort afgift vedrørende forbrug omfattet af § 11, stk. 3, 1. pkt., ved brug af elafgiftslovens § 11, stk. 6, og stk. 7, 4. pkt., hvilket har resulteret i en nedsættelse af godtgørelsen med 4.539,14 kr. for 2011, og 4.379,06 kr. for 2012. For 2013 har SKAT fastsat selskabets tilbagebetaling af godtgjort elafgift ved brug af elafgiftslovens § 11, stk. 5, nr. 3, og stk. 7, 4. pkt., svarende til 12.134 kWh og 3.536,56 kr.

Den af SKAT fastsatte tilbagebetaling af godtgjort afgift for 2011 er større end den angivne godtgørelse vedrørende forbruget i pavillonen. For 2013 er tilbagebetalingen større end den dagældende afgift for det fakturerede elforbrug reduceret med godtgørelse efter elafgiftslovens § 11, stk. 3, 7. pkt. Ingen af de ovennævnte situationer er tilfældet for 2012.

Landsskatteretten finder, at nedsættelsen af godtgørelsen af elafgiften vedrørende forbrug til rumvarme og varmt brugsvand i pavillonen ikke kan være større end selskabets angivne godtgørelse vedrørende elforbrug faktureret for pavillonen og hallen. Der er henset til, at elafgiftslovens § 11, stk. 5, nr. 1 og 3, i henhold til ordlyden fastsætter principper for opgørelse af den mængde elektricitet, som er omfattet af elafgiftslovens § 11, stk. 3. Elforbruget til pavillonen og en lejet hal er faktureret særskilt og kan adskilles fra selskabets øvrige elforbrug. Elforbruget til el-radiatorerne og vandvarmerne i pavillonen kan i sagens natur ikke overstige den samlede levererede mængde elektricitet til pavillonen og hallen. Det bemærkes, at elafgiftslovens § 11, stk. 6, giver mulighed for fuld godtgørelse for et forbrug på en måler, hvor forbruget vedrører et areal under 100 kvm, mod at der betales en afgift. Der kan ikke i henhold til bestemmelsen opkræves en afgift, når afgiften overstiger godtgørelsen af forbruget på måleren.

Landsskatteretten ændrer derfor SKATs afgørelse vedrørende tilbagebetaling af godtgjort elafgift for 2011 og 2013. Hele elforbruget i pavillonen og hallen skal anses for medgået til rumvarme. For 2011 ændres SKATs afgørelse, således at tilbagebetaling af godtgjort elafgift nedsættes til 4.107,77 kr., svarende til den angivne godtgørelse for elforbruget i pavillonen. For 2013 ændres SKATs afgørelse, således at godtgørelsen for elforbruget i pavillonen nedsættes til godtgørelsen af det fakturerede elforbrug i pavillonen efter elafgiftslovens § 11, stk. 3, 7. pkt. Dette svarer til godtgørelse på i alt 3.058,27 kr., da det fakturerede forbrug i 2013 udgjorde 7.405 kWh, og godtgørelsessatsen for rumvarme mv. i 2013 var 0,413 kr. pr. kWh.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse vedrørende tilbagebetaling af godtgørelse af elafgift for 2012.

Mineralolieafgift
I henhold til elafgiftslovens § 2, stk. 1, litra a, er elektricitet fremstillet på produktionsanlæg, hvis kapacitet er mindre end 150 kW, ikke omfattet af elafgiftspligten. Dog fremgår følgende undtagelse af elafgiftslovens § 2, stk. 2:

"…
Stk. 2. Uanset bestemmelsen i stk. 1, litra a, bestemmer de statslige told- og skattemyndigheder efter anmodning, at elektricitet, der enten fremstilles på anlæg med en kapacitet på mellem 50 kW og 150 kW, og som har en årlig produktion på mere end 50.000 kWh, eller på stationære anlæg med en kontinuerlig fremstilling af elektricitet, er omfattet af afgiftspligten efter denne lov, når afgiften af den fremstillede elektricitet er helt eller delvis tilbagebetalingsberettiget efter § 11.
…"

Elafgiftslovens § 2, stk. 2, blev indsat ved § 3 i lov nr. 1101 af 20. december 1995. Af lovforslag nr. 68 af 9. november 1995 fremgår følgende om bestemmelsen:

"…
Det foreslås, at også generatorer på 50-150 kW, kan registreres som et elværk. Udbredelsen af disse generatorer er ikke særlig stor, men en række virksomheder, der benytter disse anlæg, får herved mulighed for at betale afgift efter de samme regler som de større elproducenter.

…
Der skal betales elafgift af strøm fra generatorer der er større end 150 kW. Dette modsvares af, at brændsler, der forbruges til fremstilling af el på anlæg, er fritaget for afgift. Momsregistrerede virksomheder får som hovedregel elafgiften godtgjort og en del af CO2-afgiften af elektricitet.

På anlæg under 150 kW skal der ikke betales afgift af elektricitet, men til gengæld betales der afgift af brændselsforbruget, som om der var tale om enhver anden form for motordrift. Afgiften af motorbrændstof godtgøres ikke. Der har været enkelte eksempler på, at momsregistrerede virksomheder benytter generatorer under 150 kW. Det drejer sig om momsregistrerede virksomheder, f.eks. grusgrave, der fremstiller el udelukkende til eget brug i virksomheden. For at give disse virksomheder

mulighed for at blive ligestillet med virksomheder, der får strøm fra større anlæg, foreslås det, at disse anlæg også kan betragtes som et elværk, dvs. at der betales afgift af elektriciteten, mens der ikke er afgift på brændslet.

Ikke-momsregistrerede virksomheder har ikke adgang til godtgørelse af elafgiften. Det er fortsat hensigten, at små anlæg, der udelukkende laver strøm til virksomheder o.l., der ikke får godtgjort elafgiften, skal betale afgift af brændselsforbruget i stedet for af elektriciteten. Det foreslås, at der bliver tale om et tilbud, så ejere af mindre anlæg kan fortsætte med de nuværende regler, hvis de ikke ønsker at lade sig registrere som et elværk. Af administrative grunde foreslås det, at der fastholdes en minimumsgrænse på 50 kW eller en årlig produktion på mindst 50.000 kWh svarende til fuld udnyttelse af et 50 kW anlæg i mindst 1000 timer eller på godt og vel forbruget i 10 parcelhuse.
…"

Der skal med sagen endvidere tages stilling til, om selskabet angående elektricitet fra dets generator for perioden 1. januar 2011 - 31. december 2013 kan registreres med tilbagevirkende kraft efter elafgiftslovens § 2, stk. 2, og anvende reglerne i elafgiftslovens § 11, stk. 8. Derved bliver selskabet godtgørelsesberettiget efter mineralolieafgiftslovens § 9, stk. 3, jf. stk. 2, for generatorens dieselolieforbrug.

Selskabet har anvendt farvet dieselolie som motorbrændstof i selskabets generatoranlæg, der leverer elektricitet til et sorteringsanlæg i grusgraven. Generatoren har en effekt på 120 kW, og selskabet har ikke før eller i den i sagen omhandlede periode indgivet anmodning om, at elektriciteten fra generatoren skal omfattes af elafgiftsloven, jf. elafgiftslovens § 2, stk. 2. Selskabet har anmodet om og modtaget godtgørelse af afgiften af den farvede diesel anvendt til generatoren over momsangivelsen.

I henhold til mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 1, er momsregistrerede virksomheder som udgangspunkt berettiget til godtgørelse af mineralolieafgiften af den af virksomheden forbrugte afgiftspligtige mængde. Dette er dog ikke tilfældet for afgiftspligtige varer forbrugt som motorbrændstof, jf. mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 2, 2. pkt. Selskabet er derfor som udgangspunkt ikke berettiget til godtgørelse af afgift af dieselolie forbrugt til generatoren.

For forbrug omfattet af mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 2, 2. pkt., er der imidlertid mulighed for godtgørelse af mineralolieafgiften, såfremt der er tale om varer, der anvendes til fremstilling af elektricitet, når der betales afgift efter elafgiftsloven, jf. mineralolieafgiftslovens § 9, stk. 3, jf. stk. 2.

I henhold til elafgiftslovens § 2, stk. 1, litra a, er elektricitet fremstillet på produktionsanlæg, hvis kapacitet er mindre end 150 kW, som udgangspunkt undtaget fra elafgiftspligten. Dog kan elektriciteten omfattes af afgiftspligten efter elafgiftsloven, såfremt virksomheden indgiver en anmodning til de statslige told- og skattemyndigheder, jf. elafgiftslovens § 2, stk. 2.

Da generatoren har en kapacitet på under 150 kW, er elektriciteten fra denne som udgangspunkt ikke omfattet af elafgiftslovens § 2, stk. 1, litra a, medmindre forholdet falder ind under elafgiftslovens § 2, stk. 2.

To retsmedlemmer, herunder retsformanden, bemærker:
Retsmedlemmerne finder, at da afgiftspligten i henhold til elafgiftslovens § 2, stk. 2, er frivillig for virksomhederne og forudsætter, at der indgives en anmodning til de statslige told- og skattemyndigheder, kan der ikke anerkendes afgiftspligt forud for en indgivelse af en anmodning herom. Selskabet er derfor ikke berettiget til registrering efter elafgiftslovens § 2, stk. 2, for den i sagen omhandlede periode. På denne baggrund er selskabet med rette ikke anset for omfattet af mineralolieafgiftslovens § 9, stk. 3, og er ikke godtgørelsesberettiget, jf. mineralolieafgiftslovens § 11, stk. 2, 2. pkt.

Elafgiftslovens § 11, stk. 8, giver i henhold til sin ordlyd mulighed for at anvende målinger med tilbagevirkende kraft til brug for opgørelse af den tilbagebetalingsberettigede andel af et elforbrug. En virksomhed, der er afgiftspligtig i henhold til elafgiftslovens § 3, stk. 1, nr. 2, er forpligtiget til at måle og føre regnskab over afsætning og eget forbrug af elektricitet, der kan danne grundlag for opgørelsen af afgiftsbeløbet, jf. elafgiftslovens § 7, stk. 2. Elafgiftslovens § 11, stk. 8, giver ikke adgang til at benytte målinger med tilbagevirkende kraft til dette formål. Bestemmelsen giver derfor heller ikke adgang til registrering med tilbagevirkende kraft i henhold til elafgiftslovens § 4, stk. 1, jf. 2, stk. 2, og § 3, stk. 1, nr. 2.

Retsmedlemmerne bemærker, at selskabet har angivet godtgørelsen af mineralolieafgiften på momsangivelsen. Den er derfor angivet som en almindelig godtgørelse i henhold til mineralolieafgiftslovens § 11, og ikke som en godtgørelse vedrørende brændsler anvendt til elproduktion i henhold til mineralolieafgiftslovens § 9, stk. 3. SKAT har derfor ikke ud fra angivelsen af godtgørelsen kunnet udlede, at selskabet har anset sig for godtgørelsesberettiget efter mineralolieafgiftslovens § 9, stk. 3, og dermed for omfattet af reglerne om afgiftspligt efter elafgiftsloven.

Et retsmedlem bemærker:
Hensigten med, at registrering af generatorer på 50-150 kW af lovgiver er gjort frivillig, må være ment som en begunstigelse og for at undgå unødigt bureaukrati. Havde registreringen været lovpligtig som ved brug af en generator større end 150 kW, skulle der ske registrering med tilbagevirkende kraft. En registrering med tilbagevirkende kraft i selskabets sag vil således alene sikre den samme retsmæssige stilling, som selskabet havde været forpligtet til, såfremt registreringen var lovpligtig - og den samme retsmæssige stilling som en tidligere frivillig registrering havde medført. På den baggrund finder retsmedlemmet, at selskabet har adgang til at blive registreret med tilbagevirkende kraft efter elafgiftslovens § 2, stk. 2.

Retsmedlemmet finder, at sagen herefter skal hjemvises til Skattestyrelsen med henblik på, at Skattestyrelsen opgør det godtgørelsesberettigede mineralolieafgiftsbeløb.

Der træffes afgørelse efter stemmeflertallet, således at Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse angående tilbagebetaling af afgiftsgodtgørelse for diesel forbrugt til generatoren i perioden 1. januar 2011 - 31. december 2013.