Ejendomsvurdering - grundværdi - fradrag for forbedringer - tilslutningsudgifter - vand og kloak


Dato for udgivelse	27 May 2014 13:32
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal	13 Feb 2014 11:30
SKM-nummer	SKM2014.381.BR
Myndighed	Byret
Sagsnummer	Retten i Aalborg, BS 3-2368/2012
Dokument type	Dom
Overordnede emner	Ejendomsvurdering
Overemner-emner	Ejendomsvurdering
Emneord	Grundforbedring, ekstrafundering, vandtilslutning, hjemvisning
Resumé	Sagen angik, hvorvidt sagsøgeren var berettiget til fradrag for forbedringer efter vurderingslovens dagældende § 18 for udgifter til tilslutningsafgifter til henholdsvis kloak og vand. Sagsøgeren fik ikke medhold i, at der var grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens kendelse for så vidt angik kloaktilslutningsbidrag. Retten lagde her vægt på den usikkerhed, der knyttede sig til både størrelsen af det konkret betalte tilslutningsbidrag og den andel af det betalte kloaktilslutningsbidrag, der vedrørte udgifter, der kunne fradrages i grundværdien efter vurderingslovens dagældende § 17, jf. § 18. Sagsøgeren fik medhold i, at der var grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens kendelse for så vidt angik vandtilslutningsbidrag. Retten fandt det godtgjort, at der var afholdt en udgift til tilslutningsbidrag til vand, og at i hvert fald en del af det beløb, der var betalt i tilslutningsbidrag til vand, vedrørte udgifter, der kunne fradrages efter vurderingslovens dagældende § 17.
Reference(r)	Vurderingsloven § 17 (dagældende) Vurderingsloven § 18 (dagældende)
Henvisning	Den juridiske vejledning 2014-1 H.A.3.3.2
Appelliste	09-03562

Parter

H1
(advokat Kristine Martin Berg)

mod

Skatteministeriet
(kammeradvokaten v/advokatfuldmægtig Amalie Giødesen Thystrup)

Afsagt af byretsdommer

Ole Høyer

Sagens baggrund og parternes påstande

Under denne sag, der er anlagt den 28. november 2012, har sagsøgeren, H1, nedlagt påstand om at sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at sagsøgeren i henhold til vurderingslovens § 17 er berettiget til et fradrag i grundværdien for forbedringer ved vurderingen pr. 1. januar 2001 af ejendoms nr. ...10, beliggende ...1 for tilslutningsafgift til kloak og vand, og at sagen hjemvises til vurderingsmyndigheden til foretagelse af den beløbsmæssige opgørelse.

Sagsøgte har nedlagt påstand om frifindelse.

Dommen indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218a, stk. 2.

Sagen vedrører prøvelse af fradrag for forbedringer efter vurderingslovens § 17, jf. Landsskatterettens kendelse af 31. august 2012, hvoraf fremgår

"...

Klagen vedrører fastsættelse af fradrag for forbedringer for genoptagelsesårene 2001, 2002, 2004 og 2006. Der klages over, at vurderingsankenævnet ikke har godkendt fradrag for en række byggemodningsudgifter.

Vurderingsankenævnet har godkendt fradrag for udgifter til forbedringer med 835.000 kr.

Der klages endvidere over fremskrivningen af det af vurderingsankenævnet godkendte nedslag for ekstrafundering på 4.285.000 kr.

Landsskatterettens afgørelse

Fradrag for forbedringer

	Vurderingsankenævnets afgørelse:	Repræsentantens påstand:	Landsskatterettens afgørelse:
Tilslutningsafgifter:
Kloak	0 kr.	433.600 kr.	0 kr.
Vand	0 kr.	323.549 kr.	0 kr.
El	0 kr.	806.477 kr.	337.875 kr.
Varme	0 kr.	188.040 kr.	94.020 kr.

Landsskatteretten forhøjer fradrag for forbedringer med i alt 431.895 kr. Det samlede fradrag udgør herefter 835.000 kr. + 431.895 kr., i alt 1.266.895 kr.

Nedslaget for ekstrafundering udgjorde i 1998 4.285.000 kr. og fremskrives fra 1999 efter SKATs fremskrivningsfaktorer.

Møde

Klagerens repræsentant har afholdt telefonisk møde med Landsskatterettens sagsbehandler. Repræsentanten har desuden anmodet om at udtale sig for retten under et retsmøde.

I henhold til bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 44, stk. 3, kan retten undlade at imødekomme en sådan begæring, hvor denne behandlingsform efter forholdene må anses for overflødig. Under henvisning til denne bestemmelse har Landsskatteretten ikke imødekommet begæringen om retsmøde, idet sagen på det foreliggende grundlag, må anses for oplyst i det omfang, det er muligt.

Sagens oplysninger

Klagen vedrører 3 lejligheder til forretninger samt en boligforening med lejligheder til beboelse.

Ejendommen er omfattet af lokalplan ...2, der udlægger området til boligformål og erhverv. Lokalplan ...2 erstatter lokalplan ...3.

Ejerlejlighederne 1 til 3 er udlagt til erhverv og ejes af G1 I/S. I ejendommens ejerlejlighed 4 er der opført 106 ejerlejligheder ejet af H1. Ejendommen har et etageareal på 9.915 m2.

Ejendommen er tidligere byggemodnet, jf. lokalplan nr. ...2.

Overtagelse skete i henhold til skøde 15. december 1998 for 5.540.000 kr. Det fremgår af skødet, at købesummen indeholder byggefeltets andel i byggemodningen af området, herunder tilslutningsbidrag til kloaksystemet. Købesummen indeholder ikke tilslutningsafgifter og udgifter forbundet med tilslutning, ledningsetablering og stik, idet samtlige udgifter af denne art skal betales af køber udenfor købesummen.

Vurderingsankenævnets afgørelse

Der er ikke godkendt fradrag for udgifter til tilslutningsafgifter til kloak samt el, vand, og varme, jf. vurderingslovens §§ 17 og 18.

Som begrundelse for ikke at godkende fradrag for tilslutningsafgifter til kloak er anført:

"...

6.1. Kloak, regnvand og spildevand samt tilslutningsafgift til kloakforsyning

Der er anmodet om fradrag for udgifter til kloakanlæg, regnvand og spildevand på i alt 454.613 kr. samt tilslutningsafgift til kloak på 1.193.898 kr. (inkl. moms).

Etableringsudgifter, kloakanlæg, regnvand og spildevand på i alt 454.613 kr., er ifølge tilbudsliste afd. 46 og 47.

R1 anfører, at tilslutningsafgift kloak, er indeholdt i købesummen, ifølge købsaftalen, således: 30.000/bolig ved indeks 147/1. kvt. 1999 ind. 156.

I henhold til det endelige skøde punkt 8 er købesummen 5.540.000 kr. og heri er indeholdt jfr. punkt 9 byggefeltets andel i byggemodningen af området, herunder vejbidrag og tilslutningsbidrag til kloaksystemet. Købesummen omfatter ikke tilslutningsafgifter og udgifter forbundet med tilslutning, ledningsetablering og stik, idet samtlige udgifter af denne art skal betales af køberen uden for købesummen. Når ejendommen tilsluttes kloakken, betales et vandafledningsbidrag, der for 1999 udgør kr. 9,90 excl. moms pr. m3 forbrug vand.

SKAT har ikke godkendt fradrag for udgifter til kloak og tilslutningsafgift, idet området tidligere har været byggemodnet, hvorfor der ikke i forbindelse med byggeriet anses at være afholdt en udgift af materiel karakter, der har medført en stigning i grundens handelsværdi, hvorfor der heller ikke indrømmes fradrag for tilslutningsafgifter.

Vurderingsankenævnet finder, at der ikke er noget der sandsynliggør, hvor stort tilslutningsbidraget er, udover at det fremgår af skødet. Det er heller ikke dokumenteret, hvad tilslutningsbidrag dækker.

Vurderingsankenævnet finder, at der ikke er fradrag for udgift til etablering af kloak m.v. på 454.613 kr. samt tilslutningsbidrag på 1.193.898 kr.

Dette begrundes med, at det ikke er dokumenteret, at der er afholdt udgifter til tilslutningsafgift kloak, hvorfor udgiften allerede af den grund ikke er fradragsberettiget. Nævnet finder, at såfremt der er afholdt udgifter til stamledning (hovedanlæg), der ikke erstatter tidligere, så kan der være fradrag herfor, jfr. Landsskatterettens afgørelse af 17. december 2008. Klager har ikke dokumenteret, at der har været afholdt udgifter hertil samt om disse vedrører stamledninger (hovedanlæg), som anført i afgørelsen ovenfor.

Nævnet har henset til, at klager selv skal afholde udgiften til interne stik, der ikke er fradragsberettiget, samt at den eksterne kloak er mere end 30 år gammel, hvorfor denne heller ikke er fradragsberettiget, jfr. Vurderingslovens §§ 17 og 18 stk. 1.

R1's indsigelse har ikke givet anledning til ændring af nævnets stillingtagen til sagen.

..."

Vedrørende udgiften til tilslutningsafgifter til el, vand og varme er følgende anført:

"...

6.2. Forsyningsnet og tilslutningsafgifter til el, vand og varmeforsyning

Der er anmodet om fradrag for udgifter til:

Elforsyningsnet
Afd. 46, skema C, ledninger i jord 10 % af 1.886.000	188.600
Afd. 47, skema C, ledninger i jord 10 % af 2.037.000	203.700	392.300
Vandforsyningsnet
Afd. 46, skema C, ledninger i jord 15 % af 830.000	124.500
Afd. 47, skema C, ledninger i jord 15 % af 815.000	122.250	246.750
Varmeforsyningsnet
Inklusive i tilslutningsafgift		0
I alt		639.050
		(incl. moms)

Tilslutningsbidrag til el-, vand og varmeværk

Der er anmodet om fradrag for:

Tilslutningsafgifter til el
Jfr. tilbudsblanket Kommunen	837.375
Tilslutningsafgifter til vand
Afd. 46 og 47, skema C (minus tilslutning el 837.375 kr.)	1.055.625
Tilslutningsafgifter til varme
Kommunes forsyningsvirksomheder	201.540
	(incl. moms)

Det bemærkes, at der aldrig kan godkendes fradrag for stikledninger, målere m.v. på de enkelte boligenheder samt til tilslutningsbidrag, der er gået til vedligeholdelse eller drift af værket og som ikke vedrører forsyningsnettet. Såfremt der i tilslutningsbidraget er betalt for forsyningsanlæg uden for grunden (hovedanlæg) kan der være fradrag herfor. Der kan ikke godkendes fradrag for etableringsudgifter samt tilslutningsbidrag, der dækker arbejder, der er udført for mere end 30 år siden.

På baggrund af Vestre Landsrets dom af 21. april 2009, er der ikke grundlag for at behandle tilslutningsafgiften anderledes end byggemodningsafgiften i forhold til spørgsmålet om fradrag i grundværdien for forbedringer, jf. herved vurderingslovens § 17.

Vurderingsankenævnet finder, at der ikke er fradrag for etableringsudgifter samt tilslutningsbidrag til el-, vand- og varmeforsyning som fradrag for forbedringer, jfr. vurderingslovens §§ 17 og 18.

Dette begrundes med, at ejendommen tidligere har været byggemodnet, samt at det ikke er dokumenteret hvad tilslutningsudgifterne er gået til, herunder om udgifterne er til hovedanlæg, der ikke erstatter tidligere, i øvrigt som anført ovenfor under forsyningsnet til el, vand og varme.

Nævnet er hermed enigt med Vurderingsmyndigheden i, at udgifter til el, vand og varme ikke er omfattet at fradrag for forbedringer, hvorfor fradragene ikke indgår i fradraget for grundforbedringer.

R1's indsigelse har ikke givet anledning til ændring af nævnets stillingtagen til sagen.

..."

Vedrørende nedslag for ekstrafundering har Vurderingsankenævnet anført:

"...

6.5. Nedslag for ekstra pilotering og funderingsudgifter i grundværdien.

R1 har anmodet om nedslag for ekstrafundering, idet såvel udgift som georapport er fremlagt.

Ifølge rapport fra G2 A/S skal der anvendes 330 jernbetonpæle under bygningerne og 165 pæle under P-kælderen.

I byggeprogram for ejendommen gennemføres fundering på basis af geoteknisk rapport 1 af 1. februar 1995, der er udarbejdet af Geoteknisk Institut, suppleret med G2's erfaringer.

Ekstra fundering og pilotering består af:
Afd. 46, skema C, fundering og pilotering	2.061.000
Afd. 47, skema C, fundering og pilotering	2.224.000
I alt incl. moms	4.285.000

SKAT har ikke godkendt nedslag for udgift til ekstra fundering/ pilotering.

Da det af skema C, der er indsendt til Boligministeriet (modtaget i By og Miljø den 29. juni 2001), fremgår, at der har været ekstraudgifter til funderingsudgifter/pilotering på 4.285.000 kr. samt at det af geoteknisk rapport fremgår, at det har været en nødvendig forudsætning for udnyttelse af arealet, at afholde disse udgifter finder nævnet at der gives et nedslag i grundværdien på 4.285.000 kr.

Nedslag for ekstra fundering og pilotering fordeles således:

Ejerlejlighed 1	ejd.nr. ...11	4.285.000 x (12/1000)	=	51.420
Ejerlejlighed 2	ejd.nr. ...12	4.285.000 x (15/1000)	=	64.275
Ejerlejlighed 3	ejd.nr. ...13	4.285.000 x (15/1000)	=	64.275
Ejerlejlighed 4	ejd.nr. ...10	4.285.000 x (958/1000)	=	4.105.030
Fradrag for vejanlæg i alt				4.285.000

Nedslag for ekstra fundering skal fremskrives, hvilket fremgår af ovenstående, pkt. 1.

..."

Det fremgår af pkt. 1, at:

"...

Udgiften til ekstrafundering fremskrives jf. Vurderingsvejledningen 2009-2. udgave. Ifølge byggeregnskabet er byggeriet påbegyndt ultimo 1998 og afsluttet 1. november 2000, hvorfor udgiften til ekstrafundering anses for afholdt i 1999, som R1 anfører.

..."

Ejerens påstand og argumenter

Klagerens repræsentant har fremsat påstand om fradrag for følgende udgifter;

Tilslutningsafgift, kloak	433.600 kr.
Tilslutningsafgift, vand	323.549 kr.
Tilslutningsafgift, el	806.477 kr.
Tilslutningsafgift, varme	188.040 kr.

I alt	1.751.666 kr.

Yderligere er der fremsat påstand om, at nedslag for ekstrafundering på 4.285.000 kr. indsættes og fremskrives fra 1998.

Subsidiært er der fremsat påstand om, at fradrag i grundværdien for grundforbedrende udgifter, jf. vurderingslovens §§ 17 og 18, hæves mest muligt efter Landsskatterettens skøn.

Til støtte for påstanden er anført:

"...

Den retlige vurdering og anbringender

Vurderingsloven § 17 har følgende ordlyd:

"...

§ 17. Såfremt de fornødne oplysninger foreligger, skal der ved vurderingen med de af §§ 18 og 21 følgende begrænsninger gives fradrag i grundværdien for forbedringer, der bevirker en stigning i grundværdien, hvad enten forbedringen består i kapitalanvendelse eller i ejers arbejde.

..."

Hvad der forstås ved en grundforbedring er således uomtalt i loven. Det overordnede formål med § 17 er, at der skal ske friholdelse af grundforbedringer for beskatning. Dette har været formålet med loven siden indførelsen i 1922. Formålet er således at fremme, at der sker sådanne grundforbedringer.

Højesteret synes at have skærpet kravet om klar hjemmel til beskatning i lovgivningen. Dette er hovedkonklusionen i Skatteministeriets undersøgelse af legalitetskrav til skattemyndighedernes afgørelser. Undersøgelsen er offentliggjort i TfS1998,137, og synspunktet er, at tvivl om hjemmelsgrundlaget ubetinget er myndighedernes problem. Heri ligger ikke blot, at der ikke kan fortolkes i skærpende retning, ud over hvad lovens tekst - og eventuelt klare lovmotiver - berettiger til; men tillige, at usikkerhed om rækkevidden af en hjemmel trækker i retning af en udvidende fortolkning, hvor dette er til gunst for skatteyderen. Der henvises også til Jørgen Nørgaards artikel i Juristen nr. 2, 2001, side 65.

Der ses ikke at være hjemmel eller støtte i lovens forarbejder til den indskrænkende fortolkning af begrebet "forbedringer", som er lagt til grund ved ansættelsen. Der er i den konkrete sag tvist om, hvorvidt nedenstående udgifter berettiger til fradrag i grundværdien:

Arbejdets karakter	Tilkendt af VAN	Påstand
Tilslutningsafgift, kloak	0	433.600
Tilslutningsafgift, vand	0	323.549
Tilslutningsafgift, el	0	806.477
Tilslutningsafgift, varme	0	188.040
I alt	0	1.751.666
Difference		1.751.666

Nedslaget for ekstrafundering påklages ikke, hvad beløbet angår, men Landsskatteretten anmodes om at indsætte og fremskrive nedslaget fra 1998 i stedet for 1999. Der henvises nærmere til nedenstående afsnit herom.

For så vidt angår fradrag for forbedringer henvises i øvrigt til påstandsspecifikationen (bilag 3) for en nærmere opgørelse af de enkelte poster. Af påstandsspecifikationen fremgår også hvilke fradrag, der er indrømmet af vurderingsankenævnet og ikke påklages til Landsskatteretten.

Er fradrag udelukket, allerede fordi grunden var bebygget, da klager erhvervede den?

Vurderingsmyndigheden og ankenævnet har i sagen afvist at indrømme fradrag for grundforbedrende udgifter ud fra den betragtning, at grunden er placeret i et allerede byggemodnet område. Vurderingsmyndigheden anfører således blot, at "da området har været byggemodnet langt tilbage i tiden, er der ikke i forbindelse med opførslen af byggeriet foretaget foranstaltninger af materiel karakter for så vidt angår el-, vand-, og kloakforsyning, der har medført en stigning i grundens handelsværdi...." (bilag 1, s. 7).

Heroverfor skal det for det første bestrides, at vurderingslovens § 17 og § 18 giver hjemmel til den indskrænkning i fradragsretten, at kun ejendomme, som ikke tidligere har været byggemodnet, kan opnå fradrag for forbedringer. Sådan indskrænkning følger hverken af lovens ordlyd eller forarbejder og strider i øvrigt imod hensigten med bestemmelserne: At fritage grundejere for beskatning af den værdistigning, der følger af de foretagne grundforbedringer. Det ville udgøre en urimelig forskelsbehandling af grundejere, hvis den samme foranstaltning var fradragsberettigende for et tidligere ubebygget areal, men ikke kunne give fradrag i grundværdien for en ejendom, som tidligere har været bebygget.

Landskatteretten indrømmer da også fradrag for byggemodningsforanstaltninger, selvom de er foretaget på ejendomme, som tidligere har været bebygget. Der henvises herved til Landsskatterettens afgørelse af 17. december 2008 om ...20. I sagen havde ankenævnet afslået fradrag med begrundelsen, at

"...

Ankenævnet finder ikke, at der i medfør af vurderingslovens §§ 17 og 18 kan gives fradrag for grundforbedringer, når der allerede er afholdt udgifter til grundforbedringer i 1962. De forbedringsarbejder, der er foretaget på grunden efterfølgende må antages at vedrøre byggeriet, hvortil der ikke gives fradrag.

..."

Dette afviste Landsskatteretten med følgende begrundelse:

"...

Under hensyn til, at storparcellen er nybebygget i 1979/1980, og at der herpå er opført 4 boligblokke, er Retten af den opfattelse, at der foreligger nye oplysninger i forhold til det i 1962 fastsatte fradrag for forbedringer, der ifølge vurderingsoplysningerne i SVUR er bortfaldet ved vurderingen pr. 1. januar 1996, og derfor ikke kan antages at have vedrørt den nye bebyggelse.

Uanset der allerede var forsyningsledninger i området ved opførelsen af bebyggelsen i 1979/80, finder Retten ikke, at det udelukker, at en del af de interne anlæg på ejendommen ville kunne karakteriseres som hovedanlæg til betjening af dele af ejendommen i tilfælde af udstykning. Retten har herved bl.a. lagt vægt på, at der er tale om ny bebyggelse, af fire boligblokke, hvor ikke alle har direkte adgang til ekstern vej.

..."

Med en stort set identisk begrundelse har Landsskatteretten indrømmet fradrag for forbedringer i en afgørelse af 4. november 2009 vedrørende ...21.

Skønt vurderingsankenævnet i nærværende sag er bekendt med afgørelsen vedrørende ...20, nægtes fradrag under henvisning til den tidligere byggemodning, idet det efter nævnets opfattelse "ikke er dokumenteret... om udgifterne er til hovedanlæg, der ikke erstatter tidligere..."

Herved overser ankenævnet, at området fuldstændig har ændret anvendelse, og at der ikke tidligere har været bygninger på ejendommen, som har haft behov for samme hovedanlæg som de nuværende. Det fremgår således af kortbilagene til lokalplan ...3 (bilag 4), som gjaldt for ejendommen frem til den nuværende lokalplan ...2 (bilag 5), at arealet i hovedsagen tidligere var ubebygget. Den bebyggelse, der var, bestod af ældre lagerbygninger, som blev anvendt i forbindelse med havnen. Forskellen på ejendommen tidligere og i dag fremgår endvidere af luftfotos fra henholdsvis 1995 (bilag 6) og 2008 (bilag 7). Det er således ikke tale om, at den ny bebyggelse blot erstatter en tilsvarende ældre bebyggelse. Det kan derfor heller ikke forholde sig således, at de nye hovedanlæg blot erstatter tidligere anlæg.

Derfor må hele den byggemodning, der fandt sted i 2000, berettige til fradrag for forbedringer i overensstemmelse med ovennævnte Landsskatteretskendelser.

For den beløbsmæssige opgørelse af fradraget henvises til nedenstående afsnit om de enkelte udgiftsarter.

Overordnet om forsyningsanlæg og tilslutningsafgifter

Det er fast antaget, at udgifter til etablering af forsyningsanlæg er grundforbedrende og dermed omfattet af vurderingsloven § 17, jf. Landsskatterettens kendelser af 26. marts 1986 og SKM2008.143.LSR, hvor Landsskatteretten anså udgifter til etablering af varmeforsyningsanlæg i en parcelhusudstykning for fradragsberettigende. Af nyere praksis kan henvises til Landsskatterettens kendelser vedrørende ...22 (SKM2009.70.LSR) og ...23 (afsagt 29. maj 2009 - ikke offentliggjort).

Det gøres i overensstemmelse med nævnte praksis gældende, at etablering af forsyningsanlægget på og omkring grunden har haft til formål som hovedanlæg at betjene flere, og at anlægget derfor har virket værdiforøgende på grunden i ubebygget stand. De afholdte udgifter må følgelig berettige til fradrag i grundværdien for forbedringer.

Det er ved Landsrettens afgørelse af 21. april 2009 vedrørende ...24 (SKM2009.323.VLR) fastslået, at tilslutningsafgifter ikke skal behandles anderledes end byggemodningsafgifter i forbindelse med fradrag for forbedringer. Det fastsloges endvidere i afgørelsen, at hverken betalings- eller opkrævningstidspunkt har betydning for, om afgiften kan berettige til fradrag for forbedringer. Det gøres gældende, at de betalte tilslutningsafgifter finansierer etablering af forsyningsledninger med det formål at skabe forbindelse til det eksisterende forsyningsnet, og at der følgelig er fradrag for forbedringer for de afholdte udgifter.

Kloakforsyning

Kloakforsyningen er etableret således, at den følger vejføringen og rundkørslen på ...4, jf. kloakledningskort (bilag 8). Den må derfor være blevet etableret i forbindelse med anlæggelsen af den nuværende vej og dermed i forbindelse med opførelse af klagers ejendom i 1999 - 2000. At kloakforsyningen på ledningskortet blev etableret på dette tidspunkt, understøttes også af den store rørdimensionering (Ø 200 - Ø 560), der ville være unødvendig til lagerhaller mv., men som er nødvendig på grund af det store antal beboelsesenheder, der i dag er etableret i etageejendommene på det tidligere havneareal.

Det fremgår af betalingsvedtægten for kommunens kloakforsyning, 1998 (bilag 9), at det dagældende tilslutningsbidrag var 27.375 kr. excl. moms pr. boligenhed. Skulle klager have betalt kloakforsyningsbidrag, ville det således udgøre 27.375 kr. x 106 boligenheder + 25 % moms = 3.627.188 kr. Det fremgår af imidlertid af skødet på ejendommen (bilag 10), pkt. 9, at "Købesummen indeholder byggefeltets andel i byggemodningen af området, herunder vejbidrag og tilslutningsbidrag til kloaksystemet." Sælger afholdt altså umiddelbart denne omkostning, hvilket klager betalte for som en del af købesummen.

Eftersom ejendommen blev solgt til klager af Kommunen, blev der formentlig ikke afregnet tilslutningsbidrag, idet kommunen som byggemodner i stedet afholdt omkostningen direkte. Der foreligger derfor ikke dokumentation for udgiftens størrelse, men på baggrund af ledningskortet (bilag 8) kan denne opgøres til 433.660 kr. ved hjælp af V&S prisbogen (bilag 11). Det bemærkes, at ledningskortet ikke omfatter stikledninger, som derfor heller ikke er omfattet af V&S beregningerne.

Der anmodes på ovenstående baggrund om fradrag for tilslutningsbidrag for kloak med 433.660 kr.

Vandforsyning

Klager har afholdt 1.893.000 kr. i tilslutningsafgift til el og vand. Der henvises herved til byggeregnskabet (bilag 12), som består af to dele, idet de 106 boligenheder er fordelt på to regnskaber - et for de 49 familieboliger og et for de 57 ældreboliger. Af regnskaberne fremgår, at der er betalt tilslutningsafgifter med henholdsvis 880.000 kr. og 1.013.000 kr. svarende til samlet 1.893.000 kr. Ingen del af dette beløb kan henføres til kloaktilslutningsbidrag, da dette som nævnt ovenfor er indeholdt i købesummen. Tilslutningsbidraget må derfor dele sig på el-, vand- og varmetilslutningsbidrag. Fordelingen herimellem kan udledes af vedlagte tilbudsblanketter for el (bilag 13) og fjernvarme (bilag 14). Det fremgår af tilbudsblanketterne, at tilslutningsafgiften for el har været 837.375 kr. inkl. moms, mens tilslutningsafgiften for fjernvarme var 161.332 kr. med tillæg af moms svarende til 201.665 kr. Tilslutningsafgiften for vand må dermed have været 1.893.000 kr. - 837.375 kr. - 201.665 kr. = 853.960 kr.

Af vandledningskortet (bilag 15) ses, at vandforsyningen følger den vej, som blev anlagt i forbindelse med byggemodningen i 1999 - 2000 og har en dimensionering, som indikerer, at anlægget må være udført på et tidspunkt, hvor man vidste, at der på arealet skulle etableres etageejendomme. Vandforsyningsnettet, som det fremgår af ledningskortet, må derfor være etableret i 2000 og derfor berettige til fradrag for forbedringer, bortset fra den del af udgiften som vedrører stikledninger.

Klager har på baggrund af vandledningskortet og via V&S prisbogen (bilag 12) opgjort udgiften til etablering af vandforsyningsnettet eksklusiv stikledninger til 323.549 kr. Der anmodes om fradrag herfor som den del af tilslutningsafgiften, der har medført en fradragsberettiget grundforbedring.

Elforsyning

Af el-ledningskortet (bilag 16) fremgår, at det etablerede el-forsyningsnet består af en del, der kan betragtes som et hovedanlæg til betjening af dele af ejendommen og de omkringliggende bygninger, og en del, der må betragtes som stikledninger. Placeringen og dimensioneringen af ledningerne viser, at disse må være blevet nedgravet på et tidspunkt, hvor bygningerne har været under opførelse eller i hvert fald projekteret. El-ledningsnettet er dermed blevet etableret i forbindelse med byggemodningen af klagers ejendom i 1999 - 2000.

Som det fremgår af tilbudsblanket el (bilag 13), har klager afholdt udgifter på 837.375 kr. til tilslutningsbidrag el. På baggrund af el-ledningskortet (bilag 16) er det via V&S prisbogen beregnet (bilag 12), hvor stor en del af udgiften til etablering af el-forsyningsnettet, der forholdsmæssigt er medgået til etablering af de ikke fradragsberettigede stikledninger, og hvor stor en del, der er medgået til de øvrige fradragsberettigede dele af el-forsyningsnettet. Som det ses svarer den fradragsberettigede del af tilslutningsafgiften for el til 806.477 kr. Der anmodes om fradrag herfor.

Varmeforsyning

Fra G3 har klager modtaget vedlagte ledningskort (bilag 17), som illustrerer, at fjernvarmeledningerne må være blevet anlagt i forbindelse med opførelsen af bebyggelsen i 1999 - 2000, idet ledningerne følger vejen rundt om bygningen. Det fremgår da også af lokalplan ...2 fra 2000 (bilag 5), s. 7, at "Ny bebyggelse skal tilsluttes Den kommunale fjernvarmeforsyning", mens tilsvarende bemærkninger ikke var at finde i lokalplan ...3 (bilag 4) fra 1992. Varmeforsyningsnettet må dermed være blevet etableret i forbindelse med byggemodningen af klagers ejendom i 1999 - 2000.

Det er på tilbudsblanketten (bilag 14) opgjort, hvor stor en del af tilslutningsbidraget, der angår stikledninger, 10.800 kr. ex. moms, og hvor stor en del, der angår investeringsbidraget, 150.432 kr. ex. moms. Der anmodes om fradrag for sidstnævnte svarende til 188.040 kr. inkl. moms.

Nedslag for ekstrafundering

Nedslaget for ekstrafundering påklages ikke, hvad beløbet angår, men Landsskatteretten anmodes om at indsætte og fremskrive nedslaget fra 1998 i stedet for 1999. Det fremgår af byggeregnskabet (bilag 12), at byggeriet påbegyndtes i 1998 og afsluttedes i 2000. Da ekstrafunderingsarbejdet nødvendigvis må have været det først udførte, må det være blevet udført i 1998.

..."

Repræsentanten har derudover oplyst til Landsskatteretten, at:

"...

Ad påstandsbeløbene vedrørende tilslutningsbidragene

Det eksterne ledningsnet er blevet etableret af forsyningsselskaberne på samme tidspunkt, som klager har byggemodnet den påklagede ejendom.

V&S-beregningerne er udarbejdet for at dokumentere de faktiske udgifter, som forsyningsselskaberne har haft i forbindelse med etablering af det omhandlede eksterne ledningsnet.

På baggrund af beregningerne er der således anmodet om fradrag for tilslutningsbidrag svarende til forsyningsselskabernes faktiske etableringsomkostninger, og påstandsbeløbene svarer derfor til de faktiske etableringsomkostninger. Beregningerne medtager ikke udgifter til stikledninger.

..."

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse Vurderingslovens §§ 17 og 18 har følgende ordlyd:

"...

§ 17. Såfremt de fornødne oplysninger foreligger, skal der ved vurderingen med de af §§ 18 og 21 følgende begrænsninger gives fradrag i grundværdien for forbedringer, der bevirker en stigning i grundværdien, hvad enten forbedringerne består i kapitalanvendelse eller i ejers arbejde.

§ 18. Fradrag i grundværdien for forbedringer må kun gives i det omfang, hvori forbedringerne må antages at virke værdiforøgende ved ansættelse af grundværdien, og må ikke overstige de af ejeren anvendte bekostninger, heri medregnet værdien af ejers eget arbejde.

Stk. 2. Fradrag må ikke gives for forbedringer, som er fuldført længere tilbage end 30 år - for skov, der vurderes i henhold til § 15, stk. 1-3, dog 60 år - før vurderingen.

..."

For at en forbedring kan karakteriseres som en grundforbedring, skal der være tale om en foranstaltning af materiel karakter, som har øget den almindelige handelsværdi af grunden i ubebygget stand.

Desuden bemærker Retten, at det ifølge gældende praksis er den, der ønsker et fradrag, der har bevisbyrden for fradragets berettigelse. Dette følger bl.a. af Højesterets afgørelse af den 19. marts 2009, offentliggjort i SKM2004.162.HR.

Tilslutningsafgifter

Det er ubestridt, at der efter praksis kan opnås fradrag for udgifterne til tilslutning til forsyningsværkerne. Dette følger bl.a. af Vestre Landsrets dom af 21. april 2009, offentliggjort i SKM2009.323.VLR.

Af dommen følger, at det ikke forlods kan lægges til grund, at tilslutningsafgiften er gået til dækning af grundforbedrende arbejder. Det er en forudsætning for at opnå et fradrag, at tilslutningsafgiften vedrører betaling for foranstaltninger, som sikrer forsyning af den konkrete ejendom.

Der skal endvidere henvises til dom af 29. maj 2012 ved Byretten, hvoraf det fremgår, at:

"...

Størrelsen af tilslutningsbidraget er fastsat uafhængigt af omkostningerne ved det pågældende anlæg, men fastsat i overensstemmelse med betalingsvedtægt (....) som et standardbidrag. Uanset at omkostningerne ved anlægget overstiger tilslutningsbidraget, er der derfor ikke grundlag for at fastslå, at bidraget i et større omfang end af Landsskatteretten skønnet, er gået til dækning af udgifter, der specifikt vedrører den pågældende ejendom.

..."

Repræsentanten har oplyst, at det generelt for påstandsbeløbene vedrørende tilslutningsafgift skal gøres gældende, at:

"...

Det eksterne ledningsnet er blevet etableret af forsyningsselskaberne på samme tidspunkt, som klager har byggemodnet den påklagede ejendom.

V&S-beregningerne er udarbejdet for at dokumentere de faktiske udgifter, som forsyningsselskaberne har haft i forbindelse med etablering af det omhandlende eksterne ledningsnet.

..."

Tilslutningsafgifter, kloak

Retten har lagt til grund, at det fremgår af skødets pkt. 9, at købesummen på 5.540.000 kr. indeholder byggefeltets andel i byggemodningen af området, herunder tilslutningsbidrag til kloaksystemet.

Det er endvidere lagt til grund, at repræsentanten har fremlagt "Betalingsvedtægt for kloakforsyningen i Kommunen af 1998" og oplyst, at den samlede tilslutningsafgift jf. oversigten udgør 3.627.188 kr., som således skulle være indeholdt i købesummen og afholdt af sælger direkte, som var Kommunen.

På baggrund heraf har repræsentanten ved ledningskort beregnet, at udgiften til anlæg af det eksterne kloakanlæg udgør 433.660 kr., som der nedlægges påstand om fradrag for tilslutningsafgift for.

Retten har på baggrund af de fremlagte oplysninger ikke fundet det tilstrækkeligt belyst, hvilket beløb der er afholdt til betaling af tilslutningsafgifter.

På baggrund heraf, og med henvisning til dom af 29. maj 2012 ved Byretten finder Retten ikke grundlag for at godkende fradrag.

Tilslutningsafgift, vand

Retten har lagt til grund, at repræsentanten har oplyst, at det afholdte beløb for tilslutningsafgifter, vand, kan genfindes i byggeregnskabet og det samlede beløb for afholdte udgifter til tilslutningsafgifter på 1.893.000 kr. Repræsentanten har skønnet, at:

"...

Ingen del af dette beløb kan henføres til kloaktilslutningsbidrag, da dette som nævnt ovenfor er indeholdt i købesummen. Tilslutningsbidraget må derfor dele sig på el-, vand- og varmetilslutningsbidrag. Fordelingen herimellem kan udledes af vedlagte tilbudsblanketter for el og fjernvarme. Det fremgår af tilbudsblanketterne, at tilslutningsafgiften for el har været 837.375 kr. inkl. moms, mens tilslutningsafgiften for fjernvarme var 161.332 kr. med tillæg af moms svarende til 201.665 kr. Tilslutningsafgiften for vand må dermed have været 1.893.000 kr. - 837.375 kr. - 201.665 kr. = 853.960 kr.

Af vandledningskortet ses, at vandforsyningen følger den vej, som blev anlagt i forbindelse med byggemodningen i 1999 - 2000 og har en dimensionering, som indikerer, at anlægget må være udført på et tidspunkt, hvor man vidste, at der på arealet skulle etableres etageejendomme. Vandforsyningsnettet, som det fremgår af ledningskortet, må derfor være etableret i 2000 og derfor berettige til fradrag for forbedringer, bortset fra den del af udgiften som vedrører stikledninger.

Klager har på baggrund af vandledningskortet og via V&S prisbogen opgjort udgiften til etablering af vandforsyningsnettet eksklusiv stikledninger til 323.549 kr. Der anmodes om fradrag herfor som den del af tilslutningsafgiften, der har medført en fradragsberettiget grundforbedring.

..."

Retten finder ikke, at repræsentanten med de fremlagte oplysninger har dokumenteret, at klageren har afholdt udgifter til tilslutningsafgifter til vand, og at disse skulle være afholdt med det af repræsentanten påståede beløb. På baggrund heraf og i mangel af egentlig dokumentation for udgiftens afholdelse samt med henvisning til dom af 29. maj 2012 ved Byretten kan fradrag for tilslutningsafgift, vand, ikke godkendes.

Tilslutningsafgift, el

Retten har lagt til grund, at det fremgår af tilbudsblanket til el, at den samlede udgift til tilslutningsafgift, el, udgør 837.375 kr. Supplerende har repræsentanten beregnet, hvor stor en del af udgiften til etablering af el-forsyningsnettet, der forholdsmæssigt er medgået til etablering af de ikke fradragsberettigede stikledninger, og hvor stor en del, der er medgået til de øvrige fradragsberettigede dele af el-forsyningsnettet. Der nedlægges af repræsentanten påstand om fradrag for tilslutningsafgift, el, på 806.477 kr.

Retten har endvidere lagt til grund, at det fremgår af tilbudsblanketten, at investeringsbidrag for 106 stk. lejligheder á 5.100 kr. udgør 540.600 kr. ekskl. moms. Det fremgår ikke med tilstrækkelig tydelighed, hvad de øvrige poster på tilbudsblanketten dækker.

Retten finder ikke, at indholdet af dette investeringsbidrag med tilstrækkelig tydelighed er beskrevet i tilbudsblanketten. Det kan således ikke udelukkes, at der heri er indeholdt udgifter, som dækker værkets generelle investeringer uden øremærkning til specielle, nødvendige udgifter til den omhandlede ejendom.

Klageren har efter rettens opfattelse ikke fremlagt fornøden dokumentation for, hvilke arbejder tilslutningsafgiften konkret dækker over. Fremlæggelsen af ledningskort findes efter rettens vurdering ikke at være tilstrækkelig dokumentation for, at hele udgiften er gået til grundforbedrende arbejder på udstykningen, idet der henvises til dom af 29. maj 2012 ved Byretten.

Således godkendes skønsmæssigt og i overensstemmelse med rettens hidtidige praksis 50 %, svarende til 337.875 kr. i fradrag for tilslutningsafgift til el.

Tilslutningsafgift, varme

Repræsentanten har fremlagt dokumentation i form af tilbudsblanket, hvoraf det fremgår, at investeringsbidrag udgør 150.432 kr. ekskl. moms. Repræsentanten har nedlagt påstand om 188.040 kr. inkl. moms for denne post.

Retten finder ikke, at indholdet af dette investeringsbidrag med tilstrækkelig tydelighed er beskrevet i tilbuddet eller i øvrig dokumentation. Det kan således ikke udelukkes, at der heri er indeholdt udgifter, som dækker værkets generelle investeringer uden øremærkning til specielle, nødvendige udgifter til den omhandlede ejendom. Således godkendes skønsmæssigt 50 % af beløbet, svarende til 94.020 kr. i fradrag for tilslutningsafgift til varme.

Landsskatteretten forhøjer fradrag for forbedringer med i alt 431.895 kr. Det samlede fradrag udgør herefter 835.000 kr. + 431.895 kr., i alt 1.266.895 kr.

Landsskatteretten bemærker, at der ved afgørelsen ikke er taget stilling til de af vurderingsankenævnet godkendte fradrag.

Nedslag for ekstrafundering

Retten har lagt til grund, at vurderingsankenævnet har godkendt et nedslag på 4.285.000 kr. i forbindelse med ekstrafundering. Nedslaget er ikke påklaget til behandling i Landsskatteretten, men alene fremskrivningen heraf.

Retten har endvidere lagt til grund, at ekstrafundering påbegyndtes i 1998, da der var konstateret dårlige jordbundsforhold. Der er således grundlag for at fremskrive det afholdte beløb fra 1999 efter Skats fremskrivningsfaktorer.

..."

Der er ikke afgivet forklaringer under hovedforhandlingen.

Parternes synspunkter

Sagsøgeren har under hovedforhandlingen uddybet anbringenderne i påstandsdokument af 19. december 2013, hvoraf fremgår:

"...

Den retlige vurdering og anbringender

Vurderingslovens § 17 har følgende ordlyd:

"...

§ 17 Såfremt de fornødne oplysninger foreligger, skal der ved vurderingen med de af §§ 18 og 21 følgende begrænsninger gives fradrag i grundværdien for forbedringer, der bevirker en stigning i grundværdien, hvad enten forbedringen består i kapitalanvendelse eller i ejers arbejde.

..."

Det overordnede formål med § 17 er, at der skal ske friholdelse af grundforbedringer for beskatning. Dette har været formålet med loven siden indførelsen i 1922. Formålet er således at fremme, at der gennemføres sådanne grundforbedringer.

Det er fast antaget, at udgifter til etablering af forsyningsanlæg er grundforbedrende og dermed omfattet af vurderingsloven § 17, jf. SKM2008.143.LSR, hvor Landsskatteretten anså udgifter til etablering af varmeforsyningsanlæg i en parcelhusudstykning for fradragsberettigende.

Som det fremgår af bilag 1 side 2, har Landskatteretten godkendt fradrag for intern el - og varmeforsyning.

Det er med Vestre Landsrets dom af 21. april 2009 (SKM2009.323.VLR) fastslået, at tilslutningsafgifter ikke skal behandles anderledes end byggemodningsafgifter i forbindelse med fradrag for forbedringer. Landsretten fandt, at tilslutningsafgiften måtte anses for betaling af en konkret investering til sikring af fjernvarmeforsyningen til den grund, som sagen angik. Der var herefter ikke grundlag for at behandle tilslutningsafgiften anderledes end udgiften til anlæg af varmeforsyning internt på grunden i forhold til spørgsmålet om fradrag for forbedringer. Da det var oplyst at tilslutningsafgiften foruden fremføring af forsyningsledning også var anvendt til betaling af udgifter, der ikke indebar en forbedring af grunden blev sagen hjemvist til vurderingsmyndighederne til beløbsmæssig opgørelse.

I vurderingsvejledningen 2012-1 afsnit C.3 er anført følgende om tilslutningsafgifter:

"...

Udgifter til anlæg af forsyningsledninger til vand, gas, el og fjernvarme uden for grunden dækkes ofte - navnlig ved offentlige værker - gennem betaling for de leverede enheder, og anlæggene kan i så fald ikke betragtes som fradragsberettigende grundforbedringer. Hyppigt opkræves der dog for disse anlæg et mindre beløb i tilslutningsafgift samtidig med købet af den ubebyggede grund eller i forbindelse med bebyggelse. Vedrører tilslutningsafgiften eller en del heraf foranstaltninger, som har medført en stigning i den ubebyggede grunds værdi, gives der et fradrag i grundværdien for forbedringer herfor.

..."

"...

Såfremt tilslutningsafgiften ikke vedrører en materiel foranstaltning, der er foretaget med henblik på forsyning / betjening af en konkret ejendom, medfører udgiften ikke en stigning i den ubebyggede grunds værdi, og der kan derfor ikke gives et fradrag i grundværdien for sådanne udgifter.

..."

Det gøres gældende, at de afholdte tilslutningsafgifter til vand og kloakforsyning vedrører materielle foranstaltninger, der er foretaget med henblik på forsyning af sagsøgers ejendom, og at udgifterne har medført en stigning i grundens værdi i ubebygget stand, og at sagsøger derfor efter gældende praksis har krav på fradrag for de afholdte tilslutningsafgifter.

Ifølge Landsskatterettens praksis godkendes fradrag med 50 % af tilslutningsafgiften, når der ikke foreligger dokumentation for i hvilket omfang tilslutningsafgiften er gået til grundforbedrende foranstaltninger.

Det gøres gældende, at tilslutningsafgifterne til varme og kloak fuldt ud er gået til grundforbedrende foranstaltninger, hvorfor de afholdte udgifter er fradragsberettigede. Sagsøger har etableret den interne, hvorfor tilslutningsbidraget ikke som i SKM2009.323.VLR inkluderer stikledninger.

Tilslutning til kommunens vandforsyning

Sagsøger har i forbindelse med tilslutning til det kommunale vandværk betalt tilslutningsafgift fastsat i overensstemmelse med betalingsvedtægt samt efter konkret udført arbejde på grunden.

Kommunens forsyning har ved mail af 7. november 2013 bilag 7 oplyst at have omlagt forsyningsledningerne i hele området omkring havnen, i forbindelse med at denne blev omlagt fra et traditionelt havneområde med virksomheder, frysehuse, kornfirmaer og lignende til et område, der i dag består af primært beboelse, og liberale erhverv samt uddannelsesinstitutioner.

Det har blandt andet til formål at forsyne sagsøgers ejendom, at forsyningsledninger omlægges.

Af Landsskatterettens kendelse fremgår det

Retten finder ikke, at repræsentanten med de fremlagte oplysninger har dokumenteret, at klageren har afholdt udgifter til tilslutningsafgifter til vand, og at disse skulle være afholdt med det af repræsentanten påståede beløb. På baggrund heraf og i mangel af egentlig dokumentation for udgiftens afholdelse, samt med henvisning til dom af 29. maj 2012 ved Byretten kan fradrag for tilslutningsafgift, vand ikke godkendes.

Det er utvivlsomt med de fremlagte oplysninger, at sagsøger nu har dokumenteret, at de påståede udgifter er afholdt. Det fremgår med tydelighed af de af forsyningsselskabet udleverede oplysninger.

Landsskatteretten har dermed foretaget et skøn på et åbenbart forkert grundlag. Allerede derfor bør sagsøgte anerkende, at der er afholdt fradragsberettigende udgifter på den konkrete ejendom, og sagen hjemvises til Vurderingsmyndigheden med henblik på beløbsmæssig fastsættelse af et fradrag.

Af SKM2009.323.VLR. fremgår det, at det ikke forlods kan lægges til grund, at tilslutningsafgiften er gået til dækning af grundforbedrende arbejder.

Det fremgår videre, at det er en forudsætning for at opnå et fradrag, at tilslutningsafgiften vedrører betaling for foranstaltninger, som sikrer forsyning af den konkrete ejendom.

Efter det oplyste jf. vedlagte skærmprint fra forsyningsselskabets system bilag 12 er der medgået i alt 822.687 kr. inkl. moms til forsyningsselskabet i forbindelse med tilslutningen på en engangsbetaling til værket.

Dette beløb opdeles herefter i 4650 kr. ex. moms til afholdelse af udgifter til ledningsførelse fra den større hovedledning i den nyanlagte vej til sagsøgers grund.

Det resterende beløb 653.500 kr. ex. moms er medgået til investeringsbidrag.

I nærværende sag er det således jf. forsyningsværkets oplysninger utvivlsomt at der er afholdt udgifter til ledningsførelse, som sikrer forsyning af den konkrete ejendom.

Allerede derfor bør sagsøgte anerkende, at der er afholdt fradragsberettigende udgifter, og sagen hjemvises til Vurderingsmyndigheden med henblik på en beløbsmæssig opgørelse.

Investeringsbidraget er i henhold til forsyningsværkets besvarelse af sagsøgtes henvendelse gået til udvidelsen af ledningsnettet og værkets investeringer (Bilag B).

Sagsøgers grund er beliggende i et større havneområde, der er omlagt fuldstændigt. Herunder er hele infrastrukturen for området omlagt. I den forbindelse er den vandledning, der forsyner sagsøgers grund anlagt. Dette fremgår da også af mail af 7. november 2013 (Bilag 17), hvorved forsyningsværket oplyser, at der er sket betragtelige udvidelser af forsyningsnettet herunder renoveringer af eksisterende ledninger i nettet.

Området er i perioden således gået fra at være et traditionelt havneområde med virksomheder, frysehuse, kornfirmaer mv. til i dag at bestå primært af boliger, liberale erhverv, uddannelsesinstitutioner samt rekreative omgivelser.

I forbindelse med omdannelsen af området har forsyningsselskabet anlagt helt nye ledninger samtidig med, at der er foretaget en del renoveringer på det tilstødende ledningsnet. Ledningerne er i henhold til forsyningsværkets oplysninger (bilag 17) anlagt i årene 1994-1996.

Altså i forbindelse med den eksterne byggemodning af sagsøgers grund. Udgiften hertil kan efter det oplyste ikke separeres ud på de enkelte matrikler, men er indeholdt i en samlet projektøkonomi for ændring af og udvikling af området.

Den store udvidelse af ledningsnettet er utvivlsomt konkrete grundforbedrende foranstaltninger af sagsøgers grund.

Det er således dokumenteret, at der er afholdt udgifter til tilslutning, og at der er afholdt udgifter til konkrete foranstaltninger til forsyning af den konkrete ejendom. Slutteligt er det dokumenteret, at der er afholdt udgifter til konkrete grundforbedrende foranstaltninger for sagsøgers grund igennem et investeringsbidrag indeholdt i den samlede projektøkonomi omkring ændringen af området omkring sagsøgers grund.

Vedr. tilslutning til kloak

Sagsøger er berettiget til et fradrag for afholdelse af udgifter vedr. betaling af tilslutningsafgift.

Størrelsen af den konkret afholdte udgift ikke er relevant i den konkrete sag, idet det alene er fradragsretten der indbringes for Byretten.

Det er dokumenteret af ledningskort (bilag 9), at der er anlagt kloakering til sagsøgers grund.

Sagsøgte har som besvarelse på sagsøgers opfordring 4 oplyst, at sagsøgte kan tiltræde, at der er betalt tilslutningsbidrag for kloak, i overensstemmelse med skødets ordlyd. Sagsøgte finder imidlertid ikke, at Vurderingsmyndigheden på baggrund af de fremlagte takstblade (bilag 8) vil kunne foretage et skøn over den afholdte udgift.

Af Lov om ændring af vurderingsloven og skatteforvaltningslovens § 3 stk. 6, 3. pkt. at

"...

Ønskes fradrag for tilslutningsafgifter, skal der fremsendes takstblade, vedtægter, fakturaer eller anden dokumentation, der indeholder en beskrivelse af, hvilke grundforbedrende arbejder tilslutningsafgiften indeholder for den pågældende ejendom på byggemodningstidspunktet

..."

Det er således i det nye og skærpede lovgrundlag fastslået, at Vurderingsmyndigheden på baggrund af takstblade kan træffe afgørelse om et fradrag.

Der kan endvidere henvises til den meget omfattende praksis på området - herunder den fremlagte kendelse af bilag 15, Landsskatterettens kendelse af 18. december 2012, der blandt andet vedrørte tilslutningsafgift for varme. Her gives der fradrag for afholdte udgifter til tilslutningsbidraget via købesummen. Det fremgår af kendelsens side 11, at

"...

I mangel af oplysninger om, hvilke grundforbedrende arbejder, der er indeholdt i tilslutningsafgiften samt størrelsen heraf, godkender Retten et skønsmæssigt fradrag på 50.000 kr. Der er henset til, at det fremlagte takstblad er fra 1987 og bebyggelsen er opført tidligere.

..."

I denne sag har Landsskatteretten således fundet det tilstrækkeligt, at der er fremlagt et takstblad for at kunne foretage et skøn i sagen.

Det bemærkes, at det i denne sag fremlagte takstblad er fra bebyggelsesåret, og dermed må antages at give et endnu bedre indblik i forholdene omkring den konkrete ejendom.

Der kan endvidere henvises til det fremlagte bilag 16, Vurderingsankenævnets afgørelse af 31. januar 2013. Det fremgår heraf, at Vurderingsankenævnet i denne sag har fundet det muligt at foretage et skøn på baggrund af takstblade.

Der findes utallige eksempler på, at Vurderingsmyndigheden i medfør af de lovhjemlede dokumentationskrav samt praksis har kompetence til at fremkomme med et skøn over de afholdte udgifter til tilslutning på baggrund af de fremlagte takstblade.

Det bemærkes, at der både for el og varme er givet fradrag for etableringsomkostningerne. Dette er sket uden, at der er fremlagt konkret dokumentation for, hvilke tilslutningsarbejder tilslutningsudgiften konkret dækker over, helt i overensstemmelse med Landsskatterettens praksis.

Sagsøger har således dokumenteret, at der er anlagt kloakledninger jf. ledningskortet. Det er via det fremlagte skøde dokumenteret, at der er afholdt en udgift til tilslutningen. Klager mener på den baggrund, at det er dokumenteret, at der er afholdt en udgift og skal således i overensstemmelse med påstanden anmode om, at påstanden hjemvises til vurderingsmyndigheden med henblik på, at denne kan tage stilling til den beløbsmæssige opgørelse.

Klager fastholder på det ovennævnte grundlag påstanden, hvorefter sagsøgte tilpligtes at anerkende, at sagsøger er berettiget til fradrag i grundværdien.

..."

Sagsøgte har under hovedforhandlingen uddybet anbringenderne i påstandsdokument af 19. december 2013, hvoraf fremgår:

"...

Anbringender

Denne sag handler om, hvorvidt sagsøgeren er berettiget til fradrag for forbedringer efter vurderingslovens dagældende § 17 for udgifter til tilslutningsafgift til kloak og vand.

Sagsøgeren erhvervede den omhandlede ejendom for en kontant købesum på kr. 5.540.000,- af Kommunen i december 1998. Af det endelige skøde af 19. januar 1999, pkt. 9 (bilag 2) fremgår det:

"...

Købesummen indeholder byggefeltets andel i byggemodningen af området, herunder vejbidrag og tilslutningsbidrag til kloaksystem. Købesummen omfatter ikke tilslutningsafgifter og udgifter forbundet med tilslutning, ledningsetablering og stik, idet samtlige udgifter af denne art skal betales af køberen uden for købesummen.

..."

Ved kendelse af 31. august 2012 (bilag 1, side 11ff) afviste Landsskatteretten at indrømme sagsøgeren fradrag for en række byggemodningsudgifter, herunder tilslutningsafgifter for kloak og vand med følgende begrundelse:

"...

Tilslutningsafgifter

Der skal endvidere henvises til dom af 29. maj 2012 ved Byretten, offentliggjort i SKM2012.553.BR, hvoraf det fremgår, at:

"...

..."

(...).

Tilslutningsafgifter, kloak

Det er endvidere lagt til grund, at repræsentanten har fremlagt "Betalingsvedtægt for kloakforsyning i Kommunen af 1998" og oplyst, at den samlede tilslutningsafgift, jf. oversigten udgør 3.627.188 kr., som således skulle være indeholdt i købesummen og afholdt af sælger direkte, som var Kommunen.

(...)

Retten har på baggrund af de fremlagte oplysninger ikke fundet det tilstrækkeligt belyst, hvilket beløb der er afholdt til betaling af tilslutningsafgifter.

På baggrund heraf, og med henvisning til dom af 29. maj 2012 ved Byretten finder retten ikke grundlag for at godkende fradrag.

Tilslutningsafgift, vand

(...)

..."

Til støtte for frifindelsespåstanden gøres det overordnet gældende, at der ikke er grundlag for at indrømme sagsøgeren fradrag for udgifter til tilslutningsafgifter.

Det fremgår af vurderingslovens dagældende § 17, at:

"...

Såfremt de fornødne oplysninger foreligger, skal der ved vurderingen med de af §§ 18 og 21 følgende begrænsninger gives fradrag i grundværdien for forbedringer, der bevirker en stigning i grundværdien, hvad enten forbedringerne består i kapitalanvendelse eller i ejers arbejde.

..."

Af vurderingslovens dagældende § 18, stk. 1 fremgår det, at:

"...

Fradrag i grundværdien for forbedringer må kun gives i det omfang, hvori forbedringerne må antages at virke værdiforøgende ved ansættelse af grundværdien, og må ikke overstige de af ejeren anvendte bekostninger, heri medregnet værdien af ejers eget arbejde.

..."

Fradrag efter vurderingslovens dagældende § 17 er således betinget af, at der foreligger en forbedring, og at denne forbedring bevirker en stigning i grundværdien. Det er alene foranstaltninger, der påvirker værdien af den ubebyggede grund, som indgår i grundværdiansættelsen, jf. vurderingslovens § 13, stk. 1, og det er derfor også kun sådanne foranstaltninger, der er omfattet af vurderingslovens dagældende § 17.

Fradrag forudsætter, at der foreligger en foranstaltning af materiel karakter, jf. U.2012.350.H [SKM2012.350.HR.red.SKAT].

Udgifter i form af tilslutningsbidrag, som ikke dækker foranstaltninger vedrørende den konkrete ejendom, medfører ingen stigning i grundværdien, og sådanne udgifter er følgelig ikke fradragsberettigede. Det er altså en forudsætning for at opnå fradrag, at tilslutningsafgiften vedrører betaling for foranstaltninger, som sikrer forsyning af den konkrete ejendom.

I Den juridiske vejledning 2013-2, afsnit H.A.3.3.2 fremgår det:

"...

Forsyningsledninger vand, gas, el og fjernvarme betales løbende

Anlæg af forsyningsledninger til vand gas, el og fjernvarme uden for grunden dækkes ofte - navnlig ved offentlige værker - gennem betaling for de leverede enheder/forbrug. Anlæggene kan i de tilfælde ikke betragtes som fradragsberettigede grundforbedringer.

..."

Stikledninger

Udgifter til stikledninger betragtes altid som en del af byggeomkostningerne og giver ikke grundlag for fradrag.

(...)

Særligt om udgifter til anlæg af forsyningsledninger til vand, gas, el og fjernvarme

Ofte opkræves der dog for disse anlæg et beløb i tilslutningsafgift samtidig med købet af den ubebyggede grund eller i forbindelse med bebyggelse. Vedrører tilslutningsafgiften eller en del heraf foranstaltninger, som har medført en stigning i den ubebyggede grunds værdi, gives det et fradrag i grundværdien.

Såfremt tilslutningsafgiften ikke vedrører en materiel foranstaltning, der er foretaget med henblik på forsyning eller betjening af den konkrete ejendom, medfører udgiften ikke en stigning i den ubebyggede grunds værdi, og der kan derfor ikke gives et fradrag i grundværdien for sådanne udgifter, jf. SKM2012.553.BR som stadfæstet ved SKM2013.387.VLR, jf. den tidligere Vurderingsvejledning 2012-2, afsnit C.3.

Bevisbyrden for, at der er afholdt fradragsberettigede udgifter, påhviler sagsøgeren, jf. bl.a. SKM2004.162.HR, og denne bevisbyrde er ikke løftet.

Ad tilslutningsafgift for kloak

Landsskatteretten fandt det ikke tilstrækkeligt belyst, hvilket beløb der var afholdt til betaling af kloaktilslutningsafgifter, hvorfor Landsskatteretten nægtede fradrag, jf. Landsskatterettens kendelse af 31. august 2012 (bilag 1), side 13.

Sagsøgte kan således tiltræde, at der er betalt tilslutningsbidrag for kloak, jf. skødets pkt. 8. Sagsøgte gør gældende, at sagsøgeren ikke har dokumenteret, hvilket beløb der er afholdt til kloaktilslutningsafgift. Sagsøgeren har fortsat ikke fremlagt dokumentation, der kan udgøre et grundlag for et skøn over de udgifter, der er fradragsberettigede.

Sagsøgte gør overordnet gældende, at sagsøgeren ikke har dokumenteret, hvilket beløb der er afholdt til betaling af kloaktilslutningsafgift.

Af pkt. 8 i skøde af 19. januar 1999 (bilag 2) fremgår det, at sagsøgeren har betalt en kontant købesum på kr. 5.540.000,-. Af pkt. 9 fremgår det, at byggefeltets andel i blandt andet tilslutningsbidrag til kloak er indeholdt i købesummen. Det fremgår ikke af skødet (bilag 2), hvor stor en del af købesummen kloaktilslutningsbidraget udgør.

Sagsøgeren har med henvisning til betalingsvedtægt for kloakforsyning i Kommunen (bilag 8) gjort gældende, at denne skulle have betalt kr. 3.627.188,-, såfremt sagsøgeren skulle have betalt kloakforsyningsbidrag, jf. stævningen, side 3, midtfor.

Dette bestrides som udokumenteret. Af betalingsvedtægten fremgår alene, at tilslutningsbidraget er maksimeret til kr. 27.375,- ekskl. moms pr. boligenhed. Det kan ikke lægges til grund, at den faktiske udgift til tilslutningsbidrag til kloak var af en sådan størrelse.

Det er som nævnt en forudsætning for at opnå fradrag, at tilslutningsafgiften vedrører betaling for foranstaltninger, som sikrer forsyning af den konkrete ejendom, jf. herved også SKM2012.553.BR.

Sagsøgte gør gældende, at sagsøgeren ikke har godtgjort, at det i skødet (bilag 2), pkt. 9, omtalte kloaktilslutningsbidrag helt eller delvist er gået til dækning af udgifter, der specifikt vedrører den i sagen omhandlede ejendom, hvorfor der heller ikke på den baggrund kan tilkendes sagsøgeren et fradrag efter vurderingslovens dagældende § 17.

Da der hverken foreligger dokumentation for størrelsen af den afholdte udgift til tilslutningsbidrag eller for, hvad tilslutningsbidraget dækker, er der ikke grundlag for at indrømme sagsøgeren et skønsmæssigt fradrag.

Tilslutningsafgift for vand

Sagsøgte gør overordnet gældende, at sagsøgeren ikke har dokumenteret, at der er afholdt et beløb til tilslutningsafgifter for vand.

Som dokumentation for udgiftens afholdelse har sagsøgeren fremlagt byggeregnskab (bilag 3), e-mail af 22. november 2012 (bilag 10) og e-mail af 7. november 2013 (bilag 17).

Af byggeregnskabet (bilag 3, side 12 og 29) fremgår det alene, at sagsøgeren har afholdt udgifter til tilslutningsafgifter. Det fremgår ikke af bilaget, at posterne "Tilslutningsafgifter" i regnskabet indeholder tilslutningsafgifter for vand.

Den fremlagte e-mail af 22. november 2012 (bilag 10) dokumenterer heller ikke i sig selv, at sagsøgeren har afholdt en udgift til tilslutningsafgift for vand. Det fremgår ikke af e-mailen, om oplysningerne er baseret på faktiske, objektivt konstaterbare oplysninger, som eksempelvis specificeret regnskabsmateriale, fakturaer eller lignende. E-mail af 7. november 2013 fra Kommunens Forsyning (bilag 17) ændrer ikke herpå.

Selv hvis det lægges til grund, at sagsøgeren har dokumenteret, at der er afholdt et beløb til tilslutningsafgifter for vand, gøres det gældende, at dette ikke er tilstrækkeligt til at indrømme sagsøgeren fradrag for det pågældende beløb.

Det er en forudsætning for at opnå fradrag for udgifter til tilslutningsafgifter efter vurderingslovens dagældende § 17, at tilslutningsafgiften vedrører betaling for foranstaltninger, der sikrer forsyning af den konkrete ejendom, jf. herved også SKM2013.387.VLR.

Sagsøgeren gør gældende, at en del af tilslutningsafgiften utvivlsomt er gået til foranstaltninger, der sikrer den konkrete ejendom. Dette bestrides som udokumenteret.

Sagsøgeren har ikke godtgjort, at en eventuelt afholdt udgift til tilslutningsafgift helt eller delvist er gået til dækning af udgifter, der specifikt vedrører den i sagen omhandlede ejendom. E-mail af 7. november 2013 fra Kommunens Forsyning (bilag 17) ændrer ikke herpå. Tværtimod fremgår det, at

"...

Ad.3

I forbindelse med omdannelsen af området har vi anlagt helt nye ledninger samtidig med, at vi har foretaget en del renoveringer på det tilstødende ledningsnet.

Udgiften kan ikke separeres ud på enkelte matrikler, men er indeholdt i projektøkonomien omkring ændring af området.

..."

Tilsvarende fremgår det af e-mail af 18. juli 2013 fra Kommunens Forsyning (bilag B), at:

"Tilslutningsafgiften på 653.000 kr. + moms er til dækning af vores generelle investeringer."

Hvis retten således måtte finde, at sagsøgeren har dokumenteret, at denne har afholdt udgifter til tilslutningsafgifter for vand, gør sagsøgte gældende, at sagsøgeren alligevel ikke er berettiget til et fradrag efter vurderingslovens dagældende § 17, idet det må lægges til grund, at en eventuelt afholdt udgift til tilslutningsbidrag for vand er gået til dækning af forsyningsselskabets generelle investeringer, og således ikke er gået til sikring af forsyning til den konkrete ejendom, jf. bilagene 17 og B.

..."

Rettens begrundelse og afgørelse

Indledningsvis bemærkes, at det også for retten er ubestridt, at der efter praksis kan opnås fradrag efter vurderingslovens § 17 for udgifter til tilslutning til forsyningsværkerne, herunder til kloak og vandtilslutning som omhandlet i denne sag.

Efter praksis er det dog en forudsætning for at opnå et sådant fradrag, at det dokumenteres, at en sådan tilslutningsafgift er betalt af ejeren og er anvendt til dækning af grundforbedrende arbejder, der sikrer forsyning af den enkelte ejendom, uden at der er tale om udgifter der omfatter stikledninger fra hovedanlægget til de enkelte boliger eller udgifter, der i øvrigt må anses for en del af byggeomkostningerne.

Efter sagens oplysninger, herunder mail af 7. november 2013 fra G4 A/S, kan det lægges til grund, at Kommunen har etableret ledningsnettet omkring den omhandlede ejendom i årene 1994-1996 i forbindelse med omdannelse af området fra traditionelt havneområde til bolig og liberale erhverv m.v.

Det kan efter skødet af januar 1999 endvidere lægges til grund, at sagsøgeren herefter erhvervede det dengang ubebyggede grundareal med overtagelse 15. december 1998, og at sagsøgeren herefter har opført et byggeri på grunden, der omfatter 3 erhvervsejerlejligheder og 106 ejerlejligheder til beboelse.

Vedrørende de enkelte udgiftsarter bemærkes herefter:

Udgiften til kloaktilslutning.

Det fremgår af skødets pkt. 8 og 9, at købesummen på 5.540.000 kr. indeholder byggefeltets andel i byggemodningen af området, herunder vejbidrag og tilslutningsbidrag til kloaksystemet, men ikke tilslutningsafgifter og udgifter forbundet med tilslutning, ledningsetablering og stik, idet samtlige udgifter af denne art skal betales af køberen udenfor købesummen.

Det er ikke nærmere i skødet angivet, hvilken del købesummen, der vedrører tilslutningsbidraget til kloaksystemet, eller hvad det tilslutningsbidrag, der omtales i skødet, nærmere dækker.

De oplysninger, der er tilvejebragt fra betalingsvedtægten for kloakforsyningen i Kommunen om størrelsen af tilslutningsbidrag kan ikke nærmere belyse størrelsen af det tilslutningsbidrag, der konkret er betalt i denne sag, navnlig da der i betalingsvedtægten er tale om maksimaltakster, og da det ud fra købesummen på 5.540.000 kr. sammenholdt med det oplyste om, at kloaktilslutningsbidraget fastsat efter maksimaltaksterne kunne have udgjort 3.627.188 kr., må fremstå som åbenbart ud fra forholdet mellem købesummen og maksimalbidraget, at det konkrete tilslutningsbidrag ikke er fastsat til det maksimale beløb.

Selvom det ikke kan udelukkes, at en del af det tilslutningsbidrag, der omtales i skødet, kan indeholde udgifter, der ville kunne fradrages efter vurderingslovens § 17, finder retten, at der på grund af den usikkerhed, der både er om størrelsen af det konkret betalte tilslutningsbidrag og den andel af det betalte bidrag, der vedrører udgifter, der kan fradrages efter vurderingslovens § 17, at der ikke er grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens afgørelse vedrørende dette punkt.

Udgiften til vandtilslutning.

Under sagens behandling ved retten er der fra Kommunen tilvejebragt nærmere oplysninger om denne udgift ved e-mails fra kommunen af 22. november 2012, 16. maj 2013, 25. juni 2013, 18. juli 2013 og 7. november 2013.

Heraf fremgår nærmere bl.a., at tilslutningsafgiften for ejendommen udgør 653.500 kr. med tillæg af moms, at det i kommunens database er noteret, at sagsøgeren den 24. januar 2000 er blevet faktureret for dette beløb vedrørende den omhandlede ejendom, at beløbet vedrører tilslutningsafgift for at få vandforsyning til bebyggelsen, at de 653.500 kr. er til dækning af generelle investeringer, at kommunen i forbindelse med omdannelsen af området har anlagt helt nye ledninger samtidig med, at man har foretaget en del renoveringer på det tilstødende ledningsnet og at udgiften ikke kan separeres på de enkelte matrikler, men er indeholdt i projektøkonomien omkring ændring af området.

Retten finder på baggrund af de foreliggende oplysninger, at sagsøgeren på tilstrækkelig måde har dokumenteret, at sagsøgeren rent faktisk har betalt en tilslutningsafgift for vand på det nævnte beløb, uanset at selve fakturaen for tilslutningsafgiften samt sagsøgerens betalingsbilag for den ikke er fremlagt.

Retten finder endvidere, at sagsøgeren efter de foreliggende oplysninger har godtgjort, at i hvert fald en del af det beløb, der er betalt i tilslutningsafgift til vand, vedrører udgifter, der vil kunne fradrages efter vurderingslovens § 17.

Som følge af det anførte tager retten vedrørende denne udgift sagsøgerens påstand om hjemvisning af sagen til vurderingsmyndighederne til nærmere størrelsesmæssig fastsættelse af fradraget til følge.

Sagsomkostninger.

Efter sagens udfald sammenholdt med de nedlagte påstande, hvorefter sagsøgte har fået medhold i sagens ene hovedspørgsmål og sagsøgeren i sagens andet hovedspørgsmål, finder retten, at ingen af parterne skal betale sagsomkostninger til den anden part.

T h i k e n d e s f o r r e t

Sagsøgte, Skatteministeriet, tilpligtes at anerkende, at sagsøgeren, H1, i henhold til Vurderingslovens § 17 er berettiget til et fradrag i grundværdien for forbedringer ved vurderingen af 1. januar 2001 af ejendoms nr. ...10, beliggende ...1 for tilslutningsafgift til vand, og at sagen hjemvises til vurderingsmyndigheden til foretagelse af den beløbsmæssige opgørelse.

Ingen af parterne skal betale sagsomkostninger til den anden part.