Under hensyn til skattemyndighedernes tavshedspligt, jf. skatteforvaltningslovens § 17, offentliggøres det bindende svar i redigeret form.

Spørgsmål

1. Kan Skatterådet bekræfte, at Spørgers udbudte uddannelse - psykoterapeutuddannelsen - er momsfritaget som faglig uddannelse efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, 1. punktum?
2. Kan Skatterådet bekræfte, at psykoterapeutuddannelsen ikke er lønsumsafgiftspligtig?

Svar

1. Ja
2. Nej

Beskrivelse af de faktiske forhold

H1 A/S - herefter Spørger - er en uddannelsesinstitution som udbyder en 4-årig psykoterapeutuddannelse.

Elever på uddannelsen er primært privatpersoner, som uddanner sig med henblik på at kunne starte egen praksis/virksomhed som psykoterapeut.

På uddannelsen vil der også forekomme deltagere fra virksomheder (overvejede offentlige virksomheder), der ønsker, at medarbejderens faglige egenskaber styrkes.

Psykoterapeutuddannelsen er en 4-årig uddannelse, hvor deltageren uddannes til at kunne etablere selvstændig virksomhed som psykoterapeut.

Uddannelsen består af 8 semestre, og alle 8 semestre består af 3 moduler.

Hver modul består typisk af 4 undervisningsdage sammen med et hold af 15-20 personer, samt 5 supervisionsmøder i mindre grupper.

Uddannelsen er kvalitetsgodkendt af Dansk Psykoterapeutforening efter de tværministerielle kvalitetskrav for private psykoterapeutuddannelser, og eleverne opnår certificering efter endt uddannelse.

Der er adgangskrav for at kunne deltage i uddannelsen, som typisk er uddannelse inden for det psykoterapeutiske område.

Semestrene på uddannelsen er defineret efter læringsmålene på niveau 7 efter den europæiske kvalifikationsramme for livslang læring.

Af Spørgers hjemmeside fremgår, [red. tekst fjernet ift. anonymisering].

Af uddannelsens studieordning fremgår (uddrag):

"Studieordning [red. tekst fjernet]

[…]

Formål med uddannelsen

Formålet med den 4-årige psykoterapeut uddannelse [red. tekst fjernet] er at klæde de kommende psykoterapeuter bedst muligt på fagligt, etisk og personligt til at kunne hjælpe mennesker med de mest almindeligt forekommende følelsesmæssige, sociale og eksistentielle problemer.

På [red. tekst fjernet] psykoterapeutuddannelse får du både teoretisk indsigt og praktiske metoder til at kunne arbejde psykoterapeutisk med almindelige menneskers problemer.

Det er altså ikke en uddannelse, som i sig selv vil klæde dig på til at arbejde med egentlige sindslidelser i psykopatologisk forstand.

[…]

[red. tekst fjernet ift. anonymisering]

[…]"

Af Spørgers hjemmeside fremgår, at prisen er X kr. pr. studieår for alle nye hold med opstart i 2026.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Spørger mener, at begge de stillede spørgsmål skal besvares med "Ja".

Spørgsmål 1

Momslovens § 13, stk. 1, nr. 3 fritager skoleundervisning og faglige uddannelser.

Fra 1. januar 2026 ændres bestemmelsens ordlyd til følgende:

Uddannelse af børn og unge under 30 år, skoleundervisning og undervisning på videregående uddannelsesinstitutioner, faglig uddannelse, herunder omskoling, samt levering af varer og ydelser med nær tilknytning hertil. Fritaget er endvidere privattimer givet af undervisere på skole- eller universitetsniveau. Fritagelsen efter 1. pkt. omfatter ikke kursusvirksomhed, der drives med gevinst for øje, og som primært retter sig mod virksomheder og institutioner mv.

Det er en betingelse for at være omfattet af momsfritagelsen efter bestemmelsen, at uddannelsen er omfattet af 1. punktum.

Det vil sige, at:

1. Undervisning af børn og unge under 30 år er momsfritaget.
2. Skoleundervisning og faglig undervisning, kan være momsfritaget
3. Kompetencegivende undervisning er momsfritaget

Ad 1. Undervisning af børn og unge under 30 år.

Lovforslag 64 C som er vedtaget den 19. december 2025.

Lovforslaget medfører, at undervisning af børn og unge under 30 år er momsfritaget, uanset om undervisningen sker som enkeltfag. Af lovforslaget fremgår, at fx undervisning i legemsøvelser, musik, dans, friluftsliv, skoleskak, samt fag der har karakter af skolemæssig uddannelse - er momsfritaget.

Ad 2. Skoleundervisning / faglig undervisning

Fra 1. januar 2026 ændres momsreglerne til, at undervisning kan være omfattet af momsfritagelsen, hvis:

• Den skolemæssige undervisning indeholder en bred og varierede mængde af emner.

Det betyder, at undervisning i enkeltfag som udgangspunkt bliver momspligtig for deltagere over 30 år.

Praksisændringen fremgår af Skattestyrelsen Styresignal SKM2025.453.SKTST, som har virkning fra 1. januar 2026.

Fra 1. januar 2026 er det en betingelse efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, 1. punktum, at uddannelsen indeholder "en bred og varieret mængde af emner". Dermed vil undervisning i enkeltfag ikke være omfattet af momsfritagelsen, medmindre der undervises børn og unge under 30 år - eller enkeltfaget anses for at være af faglig karakter, jf. nedenfor.

• Faglig undervisning

Fra 1. januar 2026 lempes betingelserne for at være omfattet af momsfritagelsen for faglig undervisning.

Skattestyrelsen har i Styresignal SKM2025.454.SKTST meddelt, at betingelserne for at undervisning kan anses for faglig undervisning fra 1. januar 2026 omfatter aktiviteter, der fører til tilegnelse af viden eller færdigheder, der hovedsageligt anvendes med henblik på en bestemt erhvervsuddannelsesaktivitet. Tidligere var det en betingelse at faglig undervisning udelukkende havde et erhvervsmæssigt sigte.

Praksisændringen betyder, at momsfritagelsen ikke udelukkes af, at undervisningen i mindre grad kan anvendes privat, når undervisningen i øvrigt udbydes, tilrettelægges og gennemføres med det hovedformål, at deltagerne skal anvende undervisningen til brug for udøvelsen af deres erhverv eller til brug for påbegyndelse af en ny faglig aktivitet.

Ad 3. Kompetencegivende undervisning.

Egentlig kompetencegivende undervisning er momsfritaget.

Som kompetencegivende uddannelser forstås faglige grunduddannelser og andre kompetencegivende uddannelser, der har til formål efter bestået eksamen mv. at kvalificere eleven til et bestemt erhverv. Der ses på, om gennemførelse af uddannelsen i sig selv kvalificerer til et bestemt erhverv.

Skattestyrelsen oplister disse momenter for, hvorvidt en uddannelse er kompetencegivende:

• Er det ved lov eller på anden måde en betingelse for at kunne udøve et bestemt erhverv, at uddannelsen er bestået?
• Vil eleven efter gennemførelse af uddannelsen efter uddannelseslovgivningen blive anset for kvalificeret til at udøve et bestemt erhverv?
• Vil eleven efter gennemførelse af uddannelsen ved administrationen af anden lovgivning end uddannelseslovgivningen blive anset for kvalificeret til at udøve et bestemt erhverv?
• Vil eleven efter gennemførelsen af uddannelsen af en relevant brancheorganisation eller efter branchekutyme blive anset for kvalificeret til at udøve et bestemt erhverv?
• Er der tale om en offentligt anerkendt uddannelse?
• Berettiger den uddannelsen til SU?
• Er der tale om en uddannelse med adgangsbetingelser og eksamen?
• Uddannelser, der har som væsentligste formål at kvalificere eleverne til at blive optaget på en anden kompetencegivende uddannelse, anses også for kompetencegivende uddannelser.

Af Den juridiske vejledning om lønsumsafgift fremgår følgende uddannelser som værende kompetencegivende voksenuddannelser:

• akademiuddannelse
• diplomuddannelse
• masteruddannelse.

Det er Spørgers vurdering, at Spørgers uddannelse anses for at være kompetencegivende uddannelse, som er momsfritaget og fritaget for lønsumsafgift, jf. spørgsmål 2.

Det begrundes i, at uddannelsen giver eleverne en kvalitetsgodkendt psykoterapeutuddannelse, som medfører, at eleverne efter endt uddannelse kan udøve selvstændig virksomhed som psykoterapeut. Der er ikke tale om et supplement til et erhverv, men eleverne kan udføre et nyt og selvstændigt erhverv efter endt uddannelse.

Uddannelsens indhold overstiger væsentligt de uddannelseskrav, som Skattestyrelsen har for, at deltageren efter uddannelsen kan udføre momsfri psykoterapi efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 1. Det vil sige, at uddannelsen væsentligt overstiger de krav, der stilles om, at psykoterapeuter skal have gennemgået uddannelse på mindst 660 lektioner i den primære behandlingsform, 100 lektioner i øvrig sundhedsfaglig undervisning samt 10 lektioner i klinikvejledning/klinikbehandling.

Momsmæssigt anses uddannelsen derfor som kompetencegivende.

Det begrundes i:

• Uddannelsen er af længere varighed
• Uddannelsen har en bred og varieret mængde af emner
• Eleverne bliver certificeret til at udøve selvstændigt erhverv som psykoterapeut efter uddannelsen
• Eleverne skal løbende bestå eksamener i hvert semester for at kunne fortsætte uddannelsen
• Der er adgangskrav for at blive optaget på uddannelsen.

Samlet set bliver eleven kvalificeret til at udføre et bestemt erhverv som psykoterapeut efter endt uddannelse.

Længerevarende uddannelser er omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, og dermed forbliver momsfritaget, når der er tale om en faglig uddannelse.

Uddannelsen bliver ikke omfattet af § 13, stk. 1, 3. punktum, som er tilfældet for kursusvirksomhed.

3. punktum gælder kun for kursusvirksomhed som er relativt kortvarige kursusforløb. Det fremgår af Skattestyrelsens juridiske vejledning afsnit D.A.5.3.6, samt af lovbemærkningerne til lovbestemmelsen tilbage i 1994.

Som korterevarende kurser, der er omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, 3. punktum, anses fyraftensmøder, dagskurser og kurser af en uges varighed, jf. Skatterådets bindende svar SKM2017.532.SR, hvor det fremgår, at en efteruddannelse af kørelærer med en varighed på 5 dage var en korterevarende uddannelse, og derfor er omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 3. 3. punktum.

Spørgers uddannelse er som beskrevet oven for en længerevarende 4-årig uddannelse.

Hvert af de 4 år på uddannelsen deltager eleverne i:

• 6 moduler a 4 dage, i alt 24 holdundervisningsdage (ca. 175 lektioner)
• 5-6 supervisionsmøder

En uddannelse af denne varighed anses utvivlsomt for længerevarende.

Hvis Skattestyrelsen skulle anse kurset for værende af kortere varighed, og derfor omfattet af momslovens kursusbestemmelse i § 13, stk. 1, nr. 3, 3. punktum, er kurset fortsat momsfritaget, når kursisterne hovedsageligt er privatpersoner. Hvis kursisterne er virksomheder eller institutioner, bliver kurset momspligtig, hvis kursusvirksomheden drives med gevinst for øje.

Faktum er, at kursisterne overvejende er privatpersoner, og uddannelsen er derfor forsat momsfritaget efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, 3. punktum.

Spørgsmål 2

Uddannelser, som er momsfritaget efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, er lønsumsafgiftspligtige. Det fremgår af lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 1, 1. punktum.

Lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, fritager dog en lang række uddannelser.

§ 1, stk. 2, nr. 11, fritager følgende uddannelser:

11) arbejdsmarkedsuddannelser og enkeltfag optaget i en fælles kompetencebeskrivelse omfattet af lov om arbejdsmarkedsuddannelser m.v., danskuddannelse omfattet af danskuddannelsesloven , særlige kompetencegivende voksenuddannelser omfattet af lov om videregående uddannelse (videreuddannelsessystemet) for voksne, erhvervsrettet uddannelse omfattet af lov om åben uddannelse (erhvervsrettet voksenuddannelse) m.v., uddannelser omfattet af universitetsloven, uddannelser omfattet af lov om videregående kunstneriske uddannelsesinstitutioner, uddannelser omfattet af lov om maritime uddannelser, uddannelser omfattet af lov om erhvervsakademiuddannelser og professionsbacheloruddannelser, uddannelser omfattet af lov om autorisation af sundhedspersoner og om sundhedsfaglig virksomhed, uddannelser omfattet af lov om institutioner for erhvervsrettet uddannelse, uddannelser omfattet af lov om forberedende grunduddannelse og afsøgningsforløb omfattet af lov om kommunal indsats for unge under 25 år.

Spørger vil gerne have Skattestyrelsens svar på, hvorvidt uddannelsen er lønsumsafgiftsfritaget, når uddannelsen momsmæssigt er kompetencegivende på lige fod med uddannelser, som lønsumsafgiftsloven fritager.

Af Den juridiske vejledning fremgår en lang række uddannelser som er fritaget for lønsumsafgift:

• akademiuddannelse
• diplomuddannelse
• masteruddannelse
• sundhedsfaglige uddannelser.

Spørgers uddannelse medfører, at eleverne efter endt uddannelse kan udføre momsfrie behandlinger efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 1, når eleverne har modtaget mindst 660 lektioner indenfor det psykoterapeutiske område - der som minimum omfatter elementerne:

• 550 lektioner i den primære behandlingsform (psykoterapi)
• 100 lektioner i øvrig sundhedsfaglig undervisning
• 10 lektioner i klinikvejledning /klinikbehandling.

Det er derfor Spørgers opfattelse, at Spørgers psykoterapiuddannelse kan være omfattet af lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 11, som fritager visse uddannelser for lønsumsafgift.

Lovhenvisning

Afgiftspligtige personer:

Momslovens § 3.

Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed.

Afgiftspligtige transaktioner/leverancer

Momslovens § 4.

Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering.

Momsfritagelser

Momslovens § 13, stk. 1, nr. 3.

Uddannelse af børn og unge under 30 år, skoleundervisning og undervisning på videregående uddannelsesinstitutioner, faglig uddannelse, herunder omskoling, samt levering af varer og ydelser med nær tilknytning hertil. Fritagelsen omfatter dog ikke kursusvirksomhed, der drives med gevinst for øje, og som primært retter sig mod virksomheder og institutioner m.v.

Lønsumsafgiftsloven § 1.

Der betales en afgift til statskassen af virksomheder, der mod vederlag leverer varer og ydelser, der er fritaget for afgift efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 1, nr. 3, nr. 5 og 6, nr. 10-12, nr. 15 og 16 og nr. 19, jf. dog nedenfor stk. 2 og 3, og af virksomheder med anden økonomisk virksomhed, der mod vederlag leverer ydelser, der ikke er afgiftspligtige efter momsloven. Der betales tillige afgift af virksomheder, der udgiver eller importerer aviser omfattet af momslovens § 34, stk. 1, nr. 18.

Stk. 2. Afgiftspligten efter stk. 1, 1. pkt., omfatter ikke virksomhedens aktiviteter vedrørende

1)      folkeoplysende voksenundervisning og frivilligt folkeoplysende foreningsarbejde, daghøjskoleundervisning og folkeuniversitetsvirksomhed, jf. afsnittene I, II a og III i folkeoplysningsloven, samt amatørsport i øvrigt,

2)      undervisning ved folkehøjskoler, efterskoler og frie fagskoler, når der hertil modtages statstilskud,

3)      undervisning i børnehaveklasse og 1.-10. klasse, når der hertil modtages statslige tilskud,

4)      specialundervisning i et dagbehandlingstilbud eller et anbringelsessted i henhold til folkeskolelovens § 22, stk. 5,

5)      formidlingsvirksomhed ved Videnspædagogiske Aktivitetscentre, der er omfattet af Undervisningsministeriets tilskudsordning for Videnspædagogiske Aktivitetscentre,

6)      persontransport, når transporten sker direkte til eller fra udlandet,

7)      museumsvirksomhed,

8)      gymnasial undervisning,

9)      undervisning på musikskoler omfattet af musikloven,

10)  almen voksenuddannelse omfattet af lov om almen voksenuddannelse og

11)  arbejdsmarkedsuddannelser og enkeltfag optaget i en fælles kompetencebeskrivelse omfattet af lov om arbejdsmarkedsuddannelser m.v., danskuddannelse omfattet af lov om danskuddannelse til voksne udlændinge m.fl., særlige kompetencegivende voksenuddannelser omfattet af lov om videregående uddannelse (videreuddannelsessystemet) for voksne, erhvervsrettet uddannelse omfattet af lov om åben uddannelse (erhvervsrettet voksenuddannelse) m.v., uddannelser omfattet af universitetsloven, uddannelser omfattet af lov om videregående kunstneriske uddannelsesinstitutioner, uddannelser omfattet af lov om maritime uddannelser, uddannelser omfattet af lov om erhvervsakademiuddannelser og professionsbacheloruddannelser, uddannelser omfattet af lov om autorisation af sundhedspersoner og om sundhedsfaglig virksomhed, uddannelser omfattet af lov om institutioner for erhvervsrettet uddannelse, uddannelser omfattet af lov om forberedende grunduddannelse og afsøgningsforløb omfattet af lov om kommunal indsats for unge under 25 år.

Stk. 3. Afgiftspligten efter stk. 1, 1. pkt., omfatter ikke hovedorganisationer inden for folkeoplysende voksenundervisning og frivilligt folkeoplysende foreningsarbejde, daghøjskoleundervisning og folkeuniversitetsvirksomhed, jf. afsnittene I, II a og III i folkeoplysningsloven, for så vidt angår aktiviteter i relation til stk. 2, nr. 1, bortset fra amatørsport i øvrigt.

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at Spørgers udbudte uddannelse - psykoterapeutuddannelsen - er momsfritaget som faglig uddannelse efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, 1. punktum.

Begrundelse

Efter momslovens § 3, stk. 1, er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed, momspligtige personer. Efter momslovens § 4, stk. 1, skal der betales moms af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet.

Udgangspunktet er derfor, at Spørgers udbudte uddannelse - psykoterapeutuddannelsen, der leveres mod vederlag, er momspligtig efter momslovens § 4, stk. 1, medmindre uddannelsen er omfattet af en af fritagelsesbestemmelserne i momslovens § 13.

Momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, 1. punktum, momsfritager bl.a. faglig uddannelse, herunder omskoling.

Momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, 1. punktum, implementerer momssystemdirektivets artikel 132, stk. 1, litra i, i dansk ret.

Hvornår der momsretligt er tale om momsfritaget "faglig uddannelse og omskoling" er uddybet i artikel 44 i Rådets gennemførselsforordning (EU) nr. 282/2011, hvoraf det fremgår, at faglig uddannelse eller omskoling, omfatter undervisning med direkte tilknytning til et erhverv eller en profession samt enhver undervisning med henblik på erhvervelse eller ajourføring af viden med erhvervsmæssigt sigte.

Skattestyrelsen har med styresignalet SKM2025.454.SKTST lempet dansk praksis i relation til momsfritagelsen af faglig undervisning således, at undervisning kan momsfritages som faglig undervisning, herunder omskoling, såfremt undervisningen fører til tilegnelse af viden eller færdigheder, der hovedsageligt anvendes med henblik på en bestemt erhvervsuddannelsesaktivitet. Praksisændringen har virkning fra 1. januar 2026.

Praksisændringen betyder, at momsfritagelsen ikke udelukkes af, at undervisningen i mindre grad kan anvendes privat, når undervisningen i øvrigt udbydes, tilrettelægges og gennemføres med det hovedformål, at deltagerne skal anvende undervisningen til brug for udøvelsen af deres erhverv eller til brug for påbegyndelse af en ny faglig aktivitet.

Betingelsen opfyldes, såfremt der består en direkte sammenhæng mellem indholdet af uddannelsen eller omskolingen og den faglige aktivitet, som allerede udføres af modtageren af undervisningen, eller hvis undervisningen har til formål at give modtageren af undervisningen mulighed for at påbegynde en ny faglig aktivitet.

Spørgers udbudte psykoterapeutuddannelse henvender sig primært til privatpersoner, som uddanner sig med henblik på at kunne starte egen praksis/virksomhed som psykoterapeut. På uddannelsen vil der også forekomme deltagere fra virksomheder (overvejede offentlige virksomheder), der ønsker, at medarbejderens faglige egenskaber styrkes.

Formålet med psykoterapeutuddannelsen er at klæde kommende psykoterapeuter bedst muligt på fagligt, etisk og personligt til at kunne hjælpe mennesker med de mest almindeligt forekommende følelsesmæssige, sociale og eksistentielle problemer. Deltagerne får både teoretisk indsigt og praktiske metoder til at kunne arbejde psykoterapeutisk med almindelige menneskers problemer.

Det er Skattestyrelsens vurdering, at Spørgers psykoterapeutuddannelse kan anses som undervisning med et erhvervsmæssigt sigte og dermed udgør faglig uddannelse efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, 1. punktum.

Skattestyrelsen har lagt vægt på, at psykoterapeutuddannelsen retter sig mod personer, som uddanner sig med henblik på at kunne starte egen virksomhed som psykoterapeut og mod deltagere fra virksomheder, der ønsker, at medarbejderens faglige egenskaber styrkes. Skattestyrelsen har videre lagt vægt på, at den viden som deltagerne opnår i forbindelse med uddannelsen, skal anvendes i forbindelse med deltagerens virksomhed eller ansættelsesforhold.

Undervisning, der efter sit indhold er omfattet af momsfritagelsen i momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, 1. punktum, bliver imidlertid momspligtig efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, 3. punktum, når undervisningen har form af kursusvirksomhed, som primært er rettet mod virksomheder og institutioner mv. og drives med gevinst for øje.

Egentlige kompetencegivende uddannelser anses ikke som kursusvirksomhed. Denne undervisning er derfor ikke omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, 3. punktum, uanset den drives med gevinst for øje og primært retter sig mod virksomheder og institutioner mv., jf. SKM2001.264.TSS.

Om en uddannelse kan anses for en kompetencegivende uddannelse, afhænger af en konkret vurdering. I den vurdering kan blandt andre indgå disse momenter:

• Er det ved lov eller på anden måde en betingelse for at kunne udøve et bestemt erhverv, at uddannelsen er bestået?
• Vil eleven efter gennemførelse af uddannelsen efter uddannelseslovgivningen blive anset for kvalificeret til at udøve et bestemt erhverv?
• Vil eleven efter gennemførelse af uddannelsen ved administrationen af anden lovgivning end uddannelseslovgivningen blive anset for kvalificeret til at udøve et bestemt erhverv?
• Vil eleven efter gennemførelsen af uddannelsen af en relevant brancheorganisation eller efter branchekutyme blive anset for kvalificeret til at udøve et bestemt erhverv?
• Er der tale om en offentligt anerkendt uddannelse?
• Berettiger den pågældende uddannelse til SU?
• Er der tale om en uddannelse med adgangsbetingelser og eksamen?

Uddannelser, der har som væsentligste formål at kvalificere eleverne til at blive optaget på en anden kompetencegivende uddannelse, anses også for kompetencegivende uddannelser.

Det er Skattestyrelsens vurdering, at Spørgers psykoterapeutuddannelse kan anses som kompetencegivende uddannelse. Skattestyrelsen har herved bl.a. lagt vægt på uddannelsens varighed og på, at uddannelsen er godkendt af Dansk Psykoterapeutforening efter de tværministerielle kvalitetskrav for private psykoterapeutuddannelser.

Det er således Skattestyrelsen vurdering, at Spørgers psykoterapeutuddannelse kan anses som faglig uddannelse, der ikke har form af kursusvirksomhed. Uddannelsen er derfor momsfritaget efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, 1. punktum.     

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja".

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at Spørgers psykoterapeutuddannelse ikke er lønsumsafgiftspligtig.

Begrundelse

Skattestyrelsen har i spørgsmål 1 vurderet, at Spørgers psykoterapeutuddannelse er momsfritaget efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, 1. punktum.

Det fremgår af lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 1, at virksomheder, der mod vederlag leverer undervisningsydelser, der er momsfritaget efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, skal betale lønsumsafgift.

Dog omfatter lønsumsafgiftspligten ikke en række aktiviteter, som fremgår af lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 1-12.

Før 2009 var offentlige virksomheder og virksomheder, der overvejende blev finansieret af offentlige midler, fritaget for lønsumsafgift. Denne generelle fritagelse blev ophævet med virkning fra 1. januar 2009 ved lov nr. 526 af 17. juni 2008.

Det fremgår af lovens forarbejder, at formålet med forslaget bl.a. var at styrke konkurrencen ved at skabe afgiftsmæssig ligestilling mellem offentlige og private udbydere af de samme ydelser mod vederlag, herunder uddannelsesaktiviteter i det nationale uddannelsessystem. Endvidere havde lovforslaget til formål at skabe større overensstemmelse i forhold til EU-rettens bestemmelser om statsstøtte.

Ophævelsen af den generelle fritagelse for offentlige virksomheder og virksomheder, der overvejende var finansieret af offentlige midler, blev suppleret med nogle nye specifikke undtagelser gældende for både privat og offentlig virksomhed på udvalgte delområder, herunder erhvervsrettet voksen- og efteruddannelse, hvor det ikke ville give konkurrenceproblemer.

Som følge af lovændringen blev bl.a. lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 10 (nugældende nr. 11) indføjet i lønsumsafgiftsloven.

Lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 11, undtager følgende undervisningsaktiviteter for lønsumsafgift:

• Arbejdsmarkedsuddannelser og enkeltfag optaget i en fælles kompetencebeskrivelse omfattet af lov om arbejdsmarkedsuddannelser m.v. (AMU-loven)
• Danskuddannelse til voksne udlændinge, der er omfattet af danskuddannelsesloven
• Særlige kompetencegivende voksenuddannelser, der er omfattet af lov om videregående uddannelse (videreuddannelsessystemet) for voksne
• Erhvervsrettet voksenuddannelse, der er omfattet af lov om åben uddannelse (erhvervsrettet voksenuddannelse) m.v.
• Uddannelser omfattet af universitetsloven
• Uddannelser omfattet af lov om videregående kunstneriske uddannelsesinstitutioner
• Uddannelser omfattet af lov om maritime uddannelser
• Uddannelser omfattet af lov om erhvervsakademiuddannelser og professionsbacheloruddannelser
• Uddannelser omfattet af lov om autorisation af sundhedspersoner og om sundhedsfaglig virksomhed
• Uddannelser omfattet af lov om institutioner for erhvervsrettet uddannelse
• Uddannelser omfattet af lov om forberedende grunduddannelse og afsøgningsforløb omfattet af lov om kommunal indsats for unge under 25 år.

Skatterådet har i SKM2024.308.SR fastslået, at de lønsumsafgiftsfritagne aktiviteter er udtømmende angivet i lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2.

Højesteret tog i SKM2018.382.HR stilling til, om zoologiske anlæg, der var momsfritaget efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 6, og dermed lønsumsafgiftspligtige efter lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 1, 1. pkt., var omfattet af udtrykket "aktiviteter vedrørende museumsvirksomhed" i lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 7, og dermed fritaget for lønsumsafgift.

Højesteret bemærkede, at de zoologiske anlæg modtog støtte efter zoo-loven, modsat statsanerkendte museer, som modtog støtte efter museumsloven.

På baggrund heraf og en gennemgang af lønsumsafgiftsloven og dens forarbejder fandt Højesteret, at der hverken efter ordlyden af lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 7, sammenholdt med ordlyden af momslovens § 13, stk. 1, nr. 6, eller efter forarbejderne til fritagelsesbestemmelsen var grundlag for generelt at anse den momsfritagne virksomhed, som de zoologiske haver udøvede, for museumsvirksomhed i lønsumsafgiftslovens forstand. De zoologiske anlæg var derfor ikke omfattet af lønsumsafgiftsfritagelsen. De i lønsumsafgiftsloven fastsatte fritagelser kan på denne baggrund ikke fortolkes udvidende.

Spørger har oplyst, at Spørgers psykoterapeutuddannelse ikke er omfattet af nogen af de i lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 11, nævnte love. Det er imidlertid Spørgers opfattelse, at psykoterapeutuddannelsen alligevel er fritaget for lønsumsafgift, da uddannelsen efter Spørgers opfattelse er kompetencegivende på lige fod med en akademi-, diplom-, master- eller sundhedsfaglig uddannelse.

Spørgers psykoterapeutuddannelse er godkendt af Dansk Psykoterapeutforening efter de tværministerielle kvalitetskrav for private psykoterapeutuddannelser.

Skattestyrelsen har under spørgsmål 1 vurderet, at uddannelsen kan anses som en kompetencegivende uddannelse, idet deltagerne efter gennemførelsen af uddannelsen vil være kvalificeret til at udføre et bestemt erhverv som psykoterapeut.

En akademi- eller diplomuddannelse er fritaget for lønsumsafgift efter lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, som særlige kompetencegivende voksenuddannelser, der er omfattet af lov om videregående uddannelse (videreuddannelsessystemet) for voksne.

En akademi- og en diplomuddannelse er begge erhvervsrettede videregående uddannelser, jf. henholdsvis § 4 i bekendtgørelse nr. 911 af 2. juli 2024 om akademiuddannelser og § 4 i bekendtgørelse nr. 912 af 2. juli 2024 om diplomuddannelser. Uddannelserne er således direkte rettet mod et specifikt job i erhvervslivet.

Det er på den baggrund Skattestyrelsens opfattelse, at der er fællestræk mellem en akademi- eller diplomuddannelse og Spørgers psykoterapeutuddannelse.

Med henvisning til ordlyden i lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2 sammenholdt med forarbejderne til bestemmelsen og den nævnte praksis, er det imidlertid Skattestyrelsens vurdering, at det er et krav for at være undtaget for lønsumsafgiftspligten af momsfritaget undervisning, at undervisningen er omfattet af de love, som er oplistet i lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 11.

Undervisning, der alene indeholder fællestræk med de nævnte lovregulerede uddannelser, kan derimod ikke fritages for lønsumsafgift.

Spørgers psykoterapeutuddannelse er ikke omfattet af nogen af de love, der er nævnt i lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 11, og det er derfor Skattestyrelsens vurdering, at Spørgers psykoterapeutuddannelse ikke kan fritages for lønsumsafgift efter lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, men er lønsumsafgiftspligtig efter lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 1.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "Nej".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1

Lovgrundlag

Momslovens § 3, stk. 1

Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed.

Momslovens § 4, stk. 1

Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. […]

Momslovens § 13, stk. 1. nr. 3

Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift:

3)      Uddannelse af børn og unge under 30 år, skoleundervisning og undervisning på videregående uddannelsesinstitutioner, faglig uddannelse, herunder omskoling, samt levering af varer og ydelser med nær tilknytning hertil. Fritaget er endvidere privattimer givet af undervisere på skole- eller universitetsniveau. Fritagelsen efter 1. pkt. omfatter ikke kursusvirksomhed, der drives med gevinst for øje, og som primært retter sig mod virksomheder og institutioner mv.

Momssystemdirektivets artikel 132, stk. 1, litra i

Stk. 1. Medlemsstaterne fritager følgende transaktioner:

i)       uddannelse af børn og unge, skole- og universitetsundervisning, faglig uddannelse eller omskoling samt levering af ydelser og varer med nær tilknytning hertil, som præsteres af offentligretlige organer med disse formål eller af andre organer, der er anerkendt af den pågældende medlemsstat som havende tilsvarende formål.

Rådets Gennemførelsesforordning (EU) nr. 281/2011 artikel 44

Ydelser i form af faglig uddannelse eller omskoling, der præsteres i henhold til artikel 132, stk. 1, litra i, i direktiv 2006/112/EF, omfatter undervisning med direkte tilknytning til et erhverv eller en profession samt enhver undervisning med henblik på erhvervelse eller ajourføring af viden med erhvervsmæssigt sigte. Varigheden af den faglige uddannelse eller omskoling er uden relevans i den forbindelse.

Praksis

SKM2001.264.TSS

Told- og Skattestyrelsen udtaler, at egentlige kompetencegivende uddannelser ikke anses som kursusvirksomhed omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, 2. pkt. (nu 3. pkt.). Derimod anses fx efter- og videreuddannelseskurser for kursusvirksomhed omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 3, 2. pkt. (nu 3 pkt.).

Ved egentlige kompetencegivende uddannelser forstås faglige grunduddannelser og andre kompetencegivende uddannelser, der har til formål efter bestået eksamen mv. at kvalificere eleven til at udøve et bestemt erhverv. Der ses på, om gennemførelse af den pågældende uddannelse i sig selv kvalificerer til at udøve et bestemt erhverv.

Om en uddannelse kan anses for en kompetencegivende uddannelse, afhænger af en konkret bedømmelse.

SKM2025.454.SKTST

Skattestyrelsen ændrer praksis i relation til momsfritagelsen af faglig undervisning i momslovens § 13, stk. 1, nr. 3. Ændringen har baggrund i, at EU’s Momskomité har vedtaget en guideline om momsfritagelsen.

Praksisændringen består i, at undervisning kan momsfritages som faglig undervisning, såfremt undervisningen fører til tilegnelse af viden eller færdigheder, der hovedsageligt anvendes med henblik på en bestemt uddannelsesaktivitet.

Herved ændres kravet om, at faglig undervisning alene må have et erhvervsmæssigt sigte.

Spørgsmål 2

Lovgrundlag

Lønsumsafgiftslovens § 1

Der betales en afgift til statskassen af virksomheder, der mod vederlag leverer varer og ydelser, der er fritaget for afgift efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 1, nr. 3, nr. 5 og 6, nr. 10-12, nr. 15 og 16 og nr. 19, jf. dog nedenfor stk. 2 og 3, og af virksomheder med anden økonomisk virksomhed, der mod vederlag leverer ydelser, der ikke er afgiftspligtige efter momsloven. Der betales afgift af virksomheders aktiviteter vedrørende indenrigspassagerbefordring med fly omfattet af momslovens § 34, stk. 1, nr. 22. Der betales tillige afgift af virksomheder, der udgiver eller importerer aviser omfattet af momslovens § 34, stk. 1, nr. 18.

Stk. 2. Afgiftspligten efter stk. 1, 1. pkt., omfatter ikke virksomhedens aktiviteter vedrørende

1)      folkeoplysende voksenundervisning og frivilligt folkeoplysende foreningsarbejde, daghøjskoleundervisning og folkeuniversitetsvirksomhed, jf. afsnittene I, II a og III i folkeoplysningsloven, samt amatørsport i øvrigt,

2)      undervisning ved folkehøjskoler, efterskoler og frie fagskoler, når der hertil modtages statstilskud,

3)      undervisning i børnehaveklasse og 1.-10. klasse, når der hertil modtages statslige tilskud,

4)      specialundervisning i et dagbehandlingstilbud eller et anbringelsessted i henhold til folkeskolelovens § 22, stk. 5,

5)      formidlingsvirksomhed ved Videnspædagogiske Aktivitetscentre, der er omfattet af Undervisningsministeriets tilskudsordning for Videnspædagogiske Aktivitetscentre,

6)      persontransport, når transporten sker direkte til eller fra udlandet,

7)      museumsvirksomhed,

8)      gymnasial undervisning,

9)      undervisning på musikskoler omfattet af musikloven,

10)  almen voksenuddannelse omfattet af lov om almen voksenuddannelse,

11)  arbejdsmarkedsuddannelser og enkeltfag optaget i en fælles kompetencebeskrivelse omfattet af lov om arbejdsmarkedsuddannelser m.v., danskuddannelse omfattet af danskuddannelsesloven, særlige kompetencegivende voksenuddannelser omfattet af lov om videregående uddannelse (videreuddannelsessystemet) for voksne, erhvervsrettet uddannelse omfattet af lov om åben uddannelse (erhvervsrettet voksenuddannelse) m.v., uddannelser omfattet af universitetsloven, uddannelser omfattet af lov om videregående kunstneriske uddannelsesinstitutioner, uddannelser omfattet af lov om maritime uddannelser, uddannelser omfattet af lov om erhvervsakademiuddannelser og professionsbacheloruddannelser, uddannelser omfattet af lov om autorisation af sundhedspersoner og om sundhedsfaglig virksomhed, uddannelser omfattet af lov om institutioner for erhvervsrettet uddannelse, uddannelser omfattet af lov om forberedende grunduddannelse og afsøgningsforløb omfattet af lov om kommunal indsats for unge under 25 år og

12)  finansielle ydelser i forbindelse med energivirksomheders indefrysning af høje energiregninger efter lov om en indefrysningsordning af høje energiregninger.

Stk. 3. Afgiftspligten efter stk. 1, 1. pkt., omfatter ikke hovedorganisationer inden for folkeoplysende voksenundervisning og frivilligt folkeoplysende foreningsarbejde, daghøjskoleundervisning og folkeuniversitetsvirksomhed, jf. afsnittene I, II a og III i folkeoplysningsloven, for så vidt angår aktiviteter i relation til stk. 2, nr. 1, bortset fra amatørsport i øvrigt.

Forarbejder

Lovforslag nr. L 46, fremsat 14. december 2007, bemærkninger til lovforslaget (uddrag)

"[…]

Forslagets formål er således at styrke konkurrencen ved at skabe afgiftsmæssig ligestilling mellem offentlig og privat virksomhed. Samtidig bringes tvivlen om lønsumsafgiftslovens forenelighed med EF-traktaten ud af verdenen.

Det må således anses for en forbedring af regelkomplekset omkring lønsumsafgift, at der formelt skabes en afgiftsmæssig ligestilling mellem private og offentlige udbydere af de samme ydelser mod vederlag, samt at der skabes en større overensstemmelse i forhold til EU-rettens bestemmelser om statsstøtte.

[…]

Selvejende institutioner, som overvejende finansieres af offentlige midler, vil afhængig af deres virksomhed også kunne blive lønsumsafgiftspligtige. De selvejende overvejende offentligt finansierede institutioner vil bl.a. være uddannelsesinstitutioner. Disse vil dog kun blive afgiftspligtige for en meget begrænset del af deres aktiviteter - f.eks. forskellig ikke momspligtig kursusvirksomhed og uddannelse på et konkurrencemarked.

Almindelige uddannelsesaktiviteter - herunder deltidsuddannelser og arbejdsmarkedsuddannelser - i det nationale uddannelsessystem vil fortsat ikke være lønsumsafgiftspligtig. Dette gælder uanset om udbyderen er offentlig eller ej. Det nye her er blot, at også private udbydere i dette regi vil blive fritaget for lønsumsafgift i fremtiden.

[…]

Det er regeringens vurdering, at løsningen med ophævelse af afgiftsfritagelserne for offentlige virksomheder og overvejende offentligt finansierede virksomheder fremmer reel konkurrencelighed inden for især persontransport- og sundhedsområderne. Løsningen medfører dog også nogle konkrete administrative problemer mv. inden for især en række delområder på kultur- og undervisningsområderne.

Regeringen har derfor besluttet at foreslå ophævelserne af de generelle fritagelser for offentlige virksomheder og virksomheder, der overvejende er offentligt finansieret, suppleret med nogle nye specifikke undtagelser gældende for både privat og offentlig virksomhed på udvalgte delområder, hvor det ikke vil give konkurrenceproblemer.

Således foreslås det at fritage folkeoplysende hovedorganisationer, gymnasial virksomhed, museumsvirksomhed omfattet af museumsloven, undervisning på musikskoler omfattet af musikloven, voksenuddannelse omfattet af lov om almen voksenuddannelse, samt erhvervsrettet voksen- og efteruddannelse. Den erhvervsrettede voksen- og efteruddannelse som foreslås fritaget er arbejdsmarkedsuddannelser og enkeltfag optaget i en fælles kompetencebeskrivelse omfattet af lov om arbejdsmarkedsuddannelser mv., danskuddannelse omfattet af lov om danskuddannelse til voksne udlændinge m.fl., særlige kompetencegivende voksenuddannelser omfattet af lov om erhvervsrettet grunduddannelse og videregående uddannelse (videreuddannelsessystemet) for voksne, erhvervsrettet uddannelse omfattet af lov om åben uddannelse (erhvervsrettet voksenuddannelse) mv.,. deltidsuddannelser omfattet af lov om universiteter, åben uddannelse omfattet af lov om videregående kunstneriske uddannelsesinstitutioner under Kulturministeriet, samt maritime uddannelser omfattet af lov om maritime uddannelser.

[…]

Praksis

SKM2018.382.HR

Højesteret fandt ud fra de foreliggende oplysninger, at de zoologiske anlæg i sagen ikke havde udøvet museumsvirksomhed. De zoologiske anlæg havde heller ikke udøvet en selvstændig museumsaktivitet ved siden af aktiviteten som zoologisk anlæg.

De zoologiske anlæg var derfor ikke omfattet af lønsumsafgiftsfritagelsen.

SKM2024.308.SR

Skatterådet kunne ikke bekræfte, at renteindtægterne fra lån ydet til ikke fællesregistrerede selskaber ikke medførte pligt til registrering og afregning af lønsumsafgift.

Skatterådet udtalte, at finansielle bitransaktioner ikke er omfattet af den række af aktiviteter, der er udtømmende angivet i lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2. Aktiviteterne var derfor ikke fritaget for lønsumsafgift.