A
(advokat Edith Nikoline Sørensen)

mod

Skatteministeriet
(advokat Maja Højholt-Nielsen)

Denne afgørelse er truffet af dommer Mette Vinding, dommer Charlotte Schrøder og dommerfuldmægtig Rasmus Vestberg Petersen.

Sagens baggrund og parternes påstande
Retten har modtaget sagen den 24. september 2024.

Landsskatteretten har ved afgørelse af 25. juni 2024 værdiansat A's ejendom beliggende Y1-adresse, Y2-postnr. Y3-by til 22.471.400 kr. med en grundværdi på 21.653.600 kr. pr. 1. oktober 2020. I værdiansættelsen indgår et delareal på 58.463 m2, som A har frasolgt.

Sagen drejer sig for det første om, hvorvidt dette delareal skal indgå i grundlaget for ansættelsen af ejendommens grund- og ejendomsværdi. Stillingtagen hertil indebærer en fortolkning af dagældende vurderingslovs § 8, stk. 4. Hvis det skal indgå i grundlaget, skal der tages stilling til om, der i øvrigt er grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens fastsættelse af grund- og ejendomsværdien.

A har nedlagt påstand om, at Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at grundværdien af ejendommen beliggende Y1-adresse, Y2-postnr. Y3-by pr. 1. oktober 2020 udgjorde 724.702 kr. og den samlede ejendomsværdi af ejendommen beliggende Y1-adresse, Y2-postnr. Y3-by udgjorde 1.542.535 kr.

A's værdiansættelse er opgjort ved, delvist det bebyggelige areal med en værdiansættelse på 3.420 m2 x 68,42 kr. = 233.996 kr., delvist det rekreative område med en værdiansættelse på 0 kr. og delvist et ikke påklaget areal med en værdiansættelse på 490.706 kr. Hvilket samlet udgør grundværdien på 724.702 kr.

Skatteministeriet har nedlagt påstand om frifindelse, og subsidiært hjemvisning til fornyet behandling ved Vurderingsstyrelsen.

Sagens oplysninger
Af Landsskatterettens afgørelse fremgår følgende faktiske oplysninger:

"...

Faktiske oplysninger
Ejendommen er vurderet som en landbrugsejendom mellem 30 ha og 60 ha (BK 05) og er beliggende i landzone i Y4-kommune. Ejendommen er vurderet efter hektarprincippet.

Ejendommen har på vurderingstidspunktet pr. 1. oktober 2020 et vurderet grundareal på 368.847 m2, heraf 8.955 m2 vejareal, og bestod af 21 matrikler. Flere af matriklerne lå adskilt fra hinanden i Y5-by.

Ejendommens påklagede delareal er beliggende i et sommerhusområde med en afstand på ca. 0,9 km fra Y15-sted målt i lige linje. Delarealet udgør et grundareal på 78.329 m2 og omfatter matrikel nr. (red. …e) som udgør 7.703 m2, matrikel nr. (red. …i) som udgør 111 m2 og matrikel nr. (red. …p) som udgør 70.515 m2.

Det påklagede delareal er omfattet af lokalplan (red. lokalplan 1 udeladt) "Rekreativt område og sommerhusområde ved Y5-by", som er vedtaget den 18. februar 2020.

Det fremgår bl.a. af lokalplanens formål, at formålet med lokalplanen er at sikre, at området kan anvendes til sommerhusområde med sommerhusbebyggelse, grønt areal, feriecenterfaciliteter og hotel.

Matrikel nr. (red. …e) og (red. …i) er omfattet af lokalplanens (red. tekst 2 udeladt). Et areal på ca. 7.537 m2 af matrikel nr. (red. …p) er ifølge lokalplanen omfattet af (red. tekst 1 udeladt), mens matriklens resterende areal er omfattet af delområde B. (red. tekst 2 udeladt) udgør således 70.792 m2, og (red. tekst 1 udeladt) udgør således 7.537 m2.

Lokalplanen udlægger (red. tekst 2 udeladt) til sommerhusområde. I området må der kun etableres sommerhuse, miljøstationer, opholdsarealer, legepladser, tekniske anlæg til områdets lokale forsyning, veje og stier, parkering samt anlæg til håndtering af overfladevand. Sommerhusbebyggelse skal etableres inden for de enkelte grunde som i princippet vist på kortbilag 5. De fælles friarealer for beboerne udlægges som i princippet vist på kortbilag 3. Sommerhusbebyggelsen må opføres med et maksimalt etageareal på 130 m2 og i maksimalt 1 etage. Der må i forbindelse med bebyggelsen ikke opføres garager, carporte, udhuse og drivhuse eller lignende. Opholds- og parkeringsarealer skal placeres i umiddelbar tilknytning til sommerhuset, så bebyggelsen fremstår som én samlet helhed.

Inden for (red. tekst 2 udeladt) må ejendomme ikke udstykkes med en mindre grundstørrelse end 175 m2. Udstykning må kun foretages i overensstemmelse med den på bilag 3 viste udstykningsplan. Ifølge lokalplanens kortbilag 3 kan der udstykkes 62 sommerhuse på det påklagede delareal. Der må ikke udstykkes nye sommerhusgrunde inden for områder beskyttet af naturbeskyttelseslovens § 3 eller strandbeskyttelseslinjen. Det fælles friareal kan udstykkes.

Lokalplanen udlægger (red. tekst 1 udeladt) til et rekreativt grønt område. Området skal henligge som naturareal og skal derfor friholdes for bebyggelse. Inden for området må der etableres stier og regnvandsbassiner til håndtering af overfladevand. Eksisterende manøvreareal til pumpestation ved Y14-vej kan fortsat forefindes og vedligeholdes. Der må i området ikke etableres bebyggelse, udsigtstårne eller udsigtsplatforme, og der må desuden ikke opsættes master.

(red. tekst 1 udeladt) må kun udstykkes som en helhed i princippet svarende til delområdets afgræsning.

Det fremgår af Danmarks Miljøportal (Arealinformation), at der på den del af matrikel nr. (red. …p), som er omfattet af (red. tekst 2 udeladt), er registreret beskyttede naturtyper efter naturbeskyttelseslovens § 3 i form af sø. Ifølge Skatteankestyrelsens opmåling på Arealinformation udgør areal vedrørende søen 8.000 m2.

Det påklagede delareal på 78.329 m2 kan på baggrund af ovenstående plangrundlag og areal vedrørende sø fordeles således arealmæssigt:

-   Areal udlagt til sommerhuse udgør 62.792 m2.

-   Areal udlagt til rekreative formål, herunder areal vedrørende sø, udgør 15.537 m2.

Det fremgår af Y4-kommunes byggesagsarkiv, at der er givet byggetilladelser til opførelse af sommerhuse på det påklagede delareal henholdsvis den (red. dato 1 udeladt), (red. dato 2 udeladt), (red. dato 2 udeladt) og (red. dato 3 udeladt). Det ses på luftfoto fra foråret 2020, at der er igangsat byggemodning på det påklagede delareal.

..."

A indgik den 15. april 2019 en betinget købsaftale med NK eller ordre om deloverdragelse af ejendommen Y1-adresse, Y2-postnr. Y3-by, med overdragelse af ca. 75 procent af jorden beliggende på matrikelnumre (red. …i), (red. …e) og (red. …p), svarende til 58.463 m2, mod betaling ved byttehandel i form af opførsel af 6 feriehuse på A's ikke overdragne del af ejendommen til en angivet værdi af 4.000.000 kr. Der blev aftalt overtagelse den 1. marts 2020. A var ifølge den betingede købsaftale pligtig til at acceptere, at bestemmelserne blev tinglyst servitutstiftende, og handlen var betinget af endelig udstykning samt endelig godkendelse af ny lokalplan for G1 samt godkendelse af landsplandirektiv for projektet.

Ejendommen beliggende Y1-adresse, Y2-postnr. Y3-by blev den 1. oktober 2019 værdiansat til 1.750.000 kr. med en grundværdi på 612.100 kr.

G2 vedtog den 15. april 2020 vedtægter omfattende ejendommen på Y1-adresse, Y2-postnr. Y3-by.

Der blev den 9. juni 2020 foretaget en prøvetinglysning af skødet vedrørende deloverdragelsen af ejendommen af 14. april 2019 med resultatet tinglyst med frist.

A underskrev den 10. juli 2020 en erklæring om arealoverførsel vedrørende arealoverførsel af delnr. 17 og 18 (7.703 m2) af matr.nr. (red. …e) Y6-sted, delnr. 20 (1.688 m2) af matr.nr. (red. …p) Y6-sted, delnr. 22 (5.288 m2) af matr.nr. (red. …p) Y6-sted og delnr. 23 (43.784 m2) af matr.nr. (red. …p) Y6-sted, til matr.nr. (red. …v) Y6-sted.

Skødet vedrørende deloverdragelsen af ejendommen blev den 29. juli 2020 tinglyst med henholdsvis status "udslettet" og "endelig indført", hvor vedtægterne for G2 også blev tinglyst. Af Tingbogen fremgår, at "Skødet begæres tinglyst med frist til matrikulær berigtigelse, samt noteret på modtagende ejendom", og "Nærværende handel er betinget af Geodatastyrelsens godkendelse af den endelige matrikulære arealoverførsel jf. de vedhæftede bilag."

"Landsskatterettens afgørelse
Sagen angår ansættelsen af grundværdien pr. 1. oktober 2020.

Når der i det følgende henvises til ejendomsvurderingsloven, er dette en henvisning til lov om vurdering af landets faste ejendomme, jf. lovbekendtgørelse nr. 1449 af 1. oktober 2020.

Når der i det følgende henvises til vurderingsloven, er dette en henvisning til den tidligere gældende lov om vurdering af landets faste ejendomme, jf. lovbekendtgørelse nr. 1067 af 30. august 2013 som ændret ved lov nr. 1635 af 26. december 2013, lov nr. 1535 af 27. december 2014, lov nr. 1883 af 29. december 2015, lov nr. 1887 af 29. december 2015, lov nr. 60 af 16. januar 2017 og lov nr. 61 af 16. januar 2017.

Når der i det følgende henvises til tinglysningsloven, er dette en henvisning til lov om tinglysning, jf. lovbekendtgørelse nr. 1075 af 30. september 2014 som ændret ved lov nr. 573 af 4. maj 2015, lov nr. 580 af 4. maj 2015, lov nr. 1721 af 27. december 2016, lov nr. 80 af 24. januar 2017, lov nr. 550 af 30. maj 2017 og lov nr. 1722 af 27. december 2018.

Når der i det følgende henvises til udstykningsloven, er dette en henvisning til lov om udstykning og anden registrering i matriklen, jf. lovbekendtgørelse nr. 769 af 7. juni 2018 som ændret ved lov nr. 80 af 24. januar 2017 og lov nr. 1711 af 27. december 2018.

Når der i det følgende henvises til forarbejderne til udstykningsloven, er dette en henvisning til forslag til lov om ændring af lov om udstykning og anden registrering i matriklen, lov om Geodatastyrelsen, lov om tinglysning og forskellige andre love, jf. lovforslag nr. 65 af 9. november 2016.

Årsomvurderingsgrunden
Den påklagede ejendom er årsomvurderet pr. 1. oktober 2020, jf. vurderingslovens § 3, stk. 1, nr. 6, idet (red. lokalplan 1 udeladt) "Rekreativt område og sommerhusområde ved Y5-by" er vedtaget den 18. februar 2020.

Det fremgår af ejendomsvurderingslovens § 88, stk. 3, at der foretages omvurdering af andre ejendomme, som pr. 1. oktober 2020 opfylder betingelserne herfor efter § 3 i vurderingsloven.

Af vurderingslovens § 3, stk. 1, nr. 6, fremgår følgende:

"§ 3 Året efter den almindelige vurdering foretages der omvurdering

...

6) af ejendomme, for hvilke ejendomsværdien eller grundværdien må antages at være steget eller faldet som følge af ændrede planforhold,"

Før vedtagelsen af (red. lokalplan 1 udeladt) "Rekreativt område og sommerhusområde ved Y5-by" var ejendommen omfattet af (red. lokalplan 2 udeladt) "Område til ferie- og fritidsformål ved Y7-vej, Y5-by" og var beliggende i landzone. Matrikel nr. (red. …p) var hovedsageligt omfattet af (red. tekst 3 udeladt) og (red. tekst 4 udeladt), som var udlagt til rekreative formål, men også omfattet af (red. tekst 5 udeladt), som var udlagt til fritidsformål og ferieboliger, men hvor arealet ifølge dets placering i kortbilag 2 skulle anvendes til parkeringsarealer. Matrikel nr. (red. …e) var omfattet af (red. tekst 3 udeladt), som var udlagt til rekreative formål. Matrikel nr. (red. …i) var omfattet af (red. tekst 5 udeladt), som var udlagt til fritidsformål og ferieboliger, hvoraf matriklen ifølge dennes placering i kortbilag 2 skulle anvendes til parkeringsarealer, vej og sti.

Det fremgår af (red. lokalplan 1 udeladt) "Rekreativt område og sommerhusområde ved Y5-by", at matrikel nr. (red. …p) hovedsageligt er omfattet af (red. tekst 2 udeladt), der udlægger området til sommerhusområde, men også (red. tekst 1 udeladt), der udlægger området til rekreativt grønt område, samt at matrikel nr. (red. …e) og nr. (red. …i) er omfattet af (red. tekst 2 udeladt), der udlægger området til sommerhusområde. Det fremgår af lokalplanen, at matriklerne overføres til sommerhusområde.

På baggrund af ovenstående finder Landsskatteretten, at ejendommens grundværdi må antages at være ændret som følge af vedtagelsen af (red. lokalplan 1 udeladt) "Rekreativt område og sommerhusområde ved Y5-by".

Den påklagede ejendom skal således omvurderes pr. 1. oktober 2020, jf. vurderingslovens § 3, stk. 1, nr. 6, jf. ejendomsvurderingslovens § 88, stk. 3.

Ejendommens grundareal på vurderingstidspunktet
Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at det frasolgte delareal på 58.463 m2 ikke skal indgå i årsomvurderingen pr. 1. oktober 2020. Det er repræsentantens opfattelse, at årsomvurderingen pr. 1. oktober 2020 er ansat på baggrund af et for stort grundareal. Repræsentanten har til støtte for påstanden gjort gældende, at 58.463 m2 af det påklagede delareal, som er fordelt på matrikel nr. (red. …e) og (red. …p), er frasolgt den 1. marts 2020.

Klageren har frasolgt et areal på 58.463 m2 ved betinget købsaftale af 15. april 2019. Det fremgår af købsaftalen, at overtagelsen er pr. 1. marts 2020, men at handlen er betinget af den endelige udstykning. Af skødet fremgår det ligeledes, at køber og sælger erklærede, at handlen er betinget af Geodatastyrelsens godkendelse af den endelige matrikulære arealoverførsel.

Vurderingsstyrelsen har ved omvurderingen pr. 1. oktober 2020 ansat grundværdien på baggrund af et vurderet areal på 368.847 m2, heraf 8.955 m2 vej.

Vurderingsstyrelsen har oplyst, at det frasolgte areal er frastykket ved approbation af (red. dato 8 udeladt).

Af registreringsmeddelelse dateret den (red. dato 8 udeladt), fremgår, at det påklagede delareal efter arealoverførslerne udgør et grundareal på 310.308 m2.

Vurderingsstyrelsen har således ved vurderingen pr. 1. oktober 2020 vurderet ejendommen med udgangspunkt i ejendommens grundareal forud for overdragelsen af arealet på 58.463 m2 som er fordelt på matrikel nr. (red. …e) og (red. …p).

Af vurderingslovens § 8, stk. 4, fremgår følgende:

"Når en fast ejendom eller en del af en sådan overdrages, kan det overdragne areal først vurderes som tilhørende den nye ejer, når denne har fået tinglyst adkomst på det overdragne, medmindre overdragelsen finder sted i forbindelse med en ekspropriation af arealet."

Skødet for de overdragne matrikler på i alt 58.463 m2 er anmeldt til tinglysning den (red. dato 4 udeladt), mens den matrikulære ændring først blev anmeldt til tinglysning den (red. dato 9 udeladt) på baggrund af den foreløbige registreringsmeddelelse af den (red. dato 9 udeladt). Den endelige registreringsmeddelelse for arealoverførslen er dateret den (red. dato 8 udeladt).

I forbindelse med sagens behandling har Tinglysningsretten oplyst, at skødet endeligt er indført i tingbogen den (red. dato 8 udeladt) i forbindelse med tinglysning af den matrikulære ændring.

Skødet vedrørende overdragelsen af matriklerne er således anmeldt til Tinglysningsretten forud for vurderingstidspunktet pr. 1. oktober 2020, mens den matrikulære forandring og endelig indførelse i tingbogen først er sket efter vurderingstidspunktet. Den endelige registreringsmeddelelse for arealoverførslen er ligeledes dateret efter vurderingstidspunktet.

Hvorvidt matriklerne skal indgå i det vurderede areal for den påklagede ejendom, må efter vurderingslovens 8, stk. 4, bero på, om matriklerne var overdraget på vurderingstidspunktet, herunder om den nye ejer havde fået tinglyst adkomst på matriklerne forud for vurderingstidspunktet.

Det kan ikke klart ud fra bestemmelsen udledes, hvordan begrebet tinglyst adkomst skal forstås i vurderingsmæssig sammenhæng.

Af tinglysningslovens § 14, stk. 1, fremgår følgende:

"Dokumenter, der anmeldes til tinglysning, indføres ved modtagelsen i tingbogen. Dokumenterne anses for modtaget på det tidspunkt, hvor de er kommet frem til retten, og retsvirkningerne regnes fra dette tidspunkt. 1. og 2. pkt. finder ikke anvendelse, hvis dokumenterne ikke opfylder de i henhold til denne lov fastsatte tekniske specifikationer. Dokumenter, der modtages samtidig, ligestilles."

Af tinglysningslovens § 25 fremgår:

"Et dokument anses for tinglyst, når det er indført i tingbogen og der er afsendt meddelelse om, at dokumentet er tinglyst."

Ifølge tinglysningslovens § 25 anses et dokument således for tinglyst, når det er indført i tingbogen, og der er afsendt meddelelse om, at dokumentet er tinglyst. Af tinglysningslovens § 14 fremgår, at dokumenter, der anmeldes til tinglysning indføres i tingbogen ved modtagelsen, og at retsvirkningerne regnes fra tidspunktet for modtagelsen.

I tinglysningslovens § 21 og udstykningsloven § 25 er fastsat en række bestemmelser, der har til formål at undgå, at der ved tinglysning og registrering af matrikulære forandringer opstår uoverensstemmelser mellem tinglyste rettigheder og registreringer i matriklen.

Af tinglysningslovens § 21 fremgår:

"Inden Geodatastyrelsen kan notere udstykning, matrikulering, arealoverførsel, sammenlægning eller fraskillelse af fælleslod, skal retten godkende, at der ikke i tingbogen er rettigheder, der er til hinder for dette, samt fastlægge eventuelle rettigheders indbyrdes prioritet."

Af udstykningslovens § 25 fremgår:

"Matrikulære forandringer kan kun registreres i matriklen, hvis de kan tinglyses.

Stk. 2. Er registrering af udstykning, matrikulering, arealoverførsel, sammenlægning eller fraskillelse af andel i fælleslod ikke i strid med denne lov eller regler fastsat i medfør af loven, underretter Geodatastyrelsen Tinglysningsretten om de påtænkte matrikulære forandringer. De matrikulære forandringer indføres foreløbigt i tingbogen, hvis tinglyste rettigheder ikke hindrer tinglysning.

Stk. 3. Når de matrikulære forandringer er indført foreløbigt i tingbogen, registrerer Geodatastyrelsen umiddelbart herefter forandringerne i matriklen. Tinglysningsretten indfører umiddelbart herefter forandringerne endeligt i tingbogen.

Stk. 4. Klima-, energi- og forsyningsministeren kan efter forhandling med justitsministeren fastsætte regler om, at andre matrikulære forandringer end nævnt i stk. 2 skal være omfattet af stk. 2 og 3, og nærmere regler om fremgangsmåden ved tinglysning af matrikulære forandringer."

Af forarbejderne til udstykningsloven fremgår blandt andet følgende:

"...

3.3. Tinglysningssløjfen

3.3.1 Gældende ret

Tinglysningsloven og udstykningsloven indeholder hver især bestemmelser, der tager sigte på at undgå, at der ved tinglysning og registrering af matrikulære forandringer opstår uoverensstemmelse mellem tinglyste rettigheder og registreringen i matriklen.

...

3.3.3. Den foreslåede ordning

Det foreslås at ændre sagsgangen mellem Tinglysningsretten og Geodatastyrelsen med henblik på at minimere risikoen for, at der opstår uoverensstemmelse mellem tinglyste rettigheder og registreringen i matriklen. Forslaget indebærer en forenklet og mere digital sagsgang mellem matrikelmyndigheden (Geodatastyrelsen) og Tinglysningsretten.

Efter forslaget skal Geodatastyrelsen som det første undersøge, om der efter udstykningsloven er noget, der hindrer en ønsket matrikulær forandring. Når Geodatastyrelsen har konstateret, at det ikke er tilfældet, underretter den Tinglysningsretten om den påtænkte matrikulære forandring. Tinglysningsretten undersøger herefter, om der er tinglyste rettigheder, der er til hinder for, at de påtænkte matrikulære forandringer tinglyses. Hvis det ikke er tilfældet, indføres de matrikulære forandringer foreløbigt i tingbogen, og Geodatastyrelsen underrettes. Umiddelbart efter underretningen registrerer Geodatastyrelsen den matrikulære forandring i matriklen, hvorefter forandringen indføres endeligt i tingbogen. Viser Tinglysningsrettens undersøgelse derimod, at den matrikulære forandring ikke kan tinglyses, kan forandringen ikke registreres i matriklen, før hindringen for dens tinglysning er fjernet.

..."

Det følger således af udstykningslovens § 25, stk. 1., at matrikulære forandringer kun kan registreres i matriklen, hvis de kan tinglyses. Ligeledes fremgår det af tinglysningslovens § 21, stk. 1, at Tinglysningsretten ved en arealoverførelse skal godkende, at der ikke i tingbogen er rettigheder, der er til hinder for arealoverførelsen inden Geodatastyrelsen kan notere arealoverførelsen.

I udstykningslovens § 25, stk. 2 og stk. 3, reguleres processen for registrering af forandringer i matriklen, herunder processen for registrering af en arealoverførelse.

Det følger således af udstykningslovens § 25, stk. 2, at såfremt en arealoverførelse ikke er i strid med reglerne i udstykningsloven eller regler fastsat i medfør af loven, underretter Geodatastyrelsen Tinglysningsretten om de påtænkte matrikulære forandringer, hvorefter de matrikulære forandringer indføres foreløbigt i tingbogen, hvis tinglyste rettigheder ikke hindrer tinglysning.

Af udstykningslovens § 25, stk. 3, fremgår endvidere, at Geodatastyrelsen umiddelbart efter de matrikulære forandringer er indført foreløbigt i tingbogen, registrerer forandringerne i matriklen, hvorefter Tinglysningsretten umiddelbart herefter indfører forandringerne endeligt i tingbogen.

På baggrund af bestemmelserne i udstykningslovens § 25 og tinglysningslovens § 21 sammenholdt med oplysningerne i skødet og de aftalte betingelser mellem parterne, finder retten, at overdragelsen af matriklerne med et samlet areal på 58.463 m2, først er tinglyst som adkomst, og den nye ejer først har fået tinglyst adkomst til arealet, i vurderingssammenhæng efter vurderingstidspunktet pr. 1. oktober 2020, jf. vurderingslovens § 8, stk. 4.

Retten har herved lagt vægt på, at formålet med reglerne i udstykningslovens § 25 og tinglysningslovens § 21 er at undgå, at der opstår uoverensstemmelser mellem de tinglyste rettigheder og registreringer i matriklen.

Retten finder således, at matriklerne med et samlet areal på 58.463 m2 først kan anses for at være afhændet den påklagede ejendom i vurderingsmæssig sammenhæng efter vurderingstidspunktet pr. 1. oktober 2020, hvorved arealet skal medtages i vurderingen pr. 1. oktober 2020.

Det af klagerens repræsentant i øvrigt anførte, kan ikke føre til et andet resultat.

Landsskatteretten bemærker, at retten tillige i en afgørelse af den 19. december 2023 (SKM2024.150.LSR) har taget stilling til, hvornår et solgt areal i vurderingsmæssig sammenhæng efter vurderingslovens § 3, stk. 1 sammenholdt med § 8, stk. 4 overgår til en anden ejendom, samt hvad der forstås ved tinglyst adkomst. Retten fandt, at et areal er endelig afhændet fra en ejendom i vurderingsmæssig sammenhæng, når erhvervelsesdokumentet for overdragelsen er endeligt indført i tingbogen og ændringen er registreret i matriklen.

Retten finder på baggrund af ovenstående, at det vurderede areal på vurderingstidspunktet pr. 1. oktober 2020 udgør 368.847 m2, heraf udgør vej 8.955 m2.

Grundværdiansættelsen
Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om at grundværdien skal nedsættes, herunder at det lokalplanbelagte delareal på 78.329 m2, som omfatter matrikel nr. (red. …e), (red. …i) og (red. …p), er ansat for højt.

Det er repræsentantens opfattelse, at det areal som kan bebygges, skal vurderes til 68,42 kr. pr. m2, da det er svarende til handelsprisen for det solgte dealreal, som er omfattet af det lokalbelagte delareal. Derudover er det repræsentantens opfattelse, at det delareal, som er udlagt til rekreativt formål, herunder regnvandsbassin og fællesareal, skal vurderes til 0 kr.

Vurderingsstyrelsen har ved årsomvurderingen pr. 1. oktober 2020 ansat grundværdien for delarealet på 78.329 m2 efter en kvadratmeterpris på 90 kr.

Vurderingsstyrelsen har anvendt en råjordspris på 90 kr. pr. m2 for hele arealet, fordi arealet endnu ikke er anset for byggemodnet, og fordi arealerne ikke er endeligt udstykket. Råjordsprisen er en gennemsnitspris for hele arealet, uanset anvendelsesmuligheder.

Ejendommens tilstand på vurderingstidspunktet lægges til grund ved omvurderingen, jf. vurderingslovens § 3, stk. 4, og omvurderingen foretages efter prisforholdene pr. 1. oktober 2012, jf. ejendomsvurderingslovens § 88, stk. 4.

Af vurderingslovens § 14, stk. 4, fremgår følgende:

"Stk. 4. Hvis benyttelse til andet end landbrug og lign. for dele af ejendommen må anses for at være den i økonomiske henseende gode anvendelse, må værdien af jorden for disse dele ansættes skønsmæssigt efter de priser, som antages at kunne opnås ved salg af den til den pågældende anvendelse, jf. § 16"

Grundværdien ansættes til det beløb, som efter de gældende handelspriser antages at kunne opnås for den pågældende ejendom i ubebygget stand ved salg til en efter samtlige forhold økonomisk god anvendelse, i hvilken henseende hensyn må tages såvel til ejendommens form og størrelse som til udstyknings- og omlægningsmuligheder, jf. vurderingslovens § 16.

Bestemmende for denne handelsværdi er bl.a. den retlige udnyttelsesmulighed af grundarealet og prisniveauet på ejendomsmarkedet på vurderingstidspunktet.

Det følger af vurderingslovens § 6, 1. pkt., at vurderingen skal foretages på grundlag af værdien i handel og vandel. Af vurderingslovens § 13, stk. 1 og 2, fremgår endvidere:

"§ 13. Ved grundværdien forstås værdien af grunden (med grundforbedringer) i ubebygget stand under hensyn til beskaffenhed og beliggenhed og til en i økonomisk henseende god anvendelse.

Stk. 2. Ved ansættelsen af grundværdien skal der tages hensyn til de til grunden knyttede rettigheder og byrder af offentligretlig karakter."

Det påklagede delareal er omfattet af (red. lokalplan 1 udeladt) "Rekreativt område og sommerhusområde ved Y5-by", som er vedtaget den 18. februar 2020. Matrikel nr. (red. …e) og (red. …i) er omfattet af (red. tekst 2 udeladt). Et areal på 7.537 m2 af matrikel nr. (red. …p) er omfattet af (red. tekst 1 udeladt), mens matriklens resterende areal er omfattet af (red. tekst 2 udeladt). (red. tekst 2 udeladt) udgør således 70.792 m2, og (red. tekst 1 udeladt) udgør således 7.537 m2.

Lokalplanen udlægger (red. tekst 2 udeladt) til sommerhusområde. I området må der kun etableres sommerhuse, miljøstationer, opholdsarealer, legepladser, tekniske anlæg til områdets lokale forsyning, veje og stier, parkering samt anlæg til håndtering af overfladevand. Sommerhusbebyggelse skal etableres inden for de enkelte grunde som i princippet vist på lokalplanens kortbilag. De fælles friarealer for beboerne udlægges som i princippet vist på lokalplanens kortbilag. Sommerhusbebyggelsen må opføres med et maksimalt etageareal på 130 m2 og i maksimalt 1 etage. Der må i forbindelse med bebyggelsen ikke opføres garager, carporte, udhuse og drivhuse eller lignende. Opholds- og parkeringsarealer skal placeres i umiddelbar tilknytning til sommerhuset, så bebyggelsen fremstår som én samlet helhed.

Inden for (red. tekst 2 udeladt) må ejendomme ikke udstykkes med en mindre grundstørrelse end 175 m2. Udstykning må kun foretages i overensstemmelse med udstykningsplanen. Ifølge lokalplanens kortbilag kan der udstykkes 62 sommerhuse på det påklagede delareal. Der må desuden ikke udstykkes nye sommerhusgrunde inden for områder beskyttet af naturbeskyttelseslovens § 3 eller strandbeskyttelseslinjen. Dog kan det fælles friareal udstykkes.

Lokalplanen udlægger (red. tekst 1 udeladt) til rekreativt grønt område, hvor området skal henligge som naturareal og derfor skal friholdes for bebyggelse. Inden for området må der etableres stier og regnvandsbassiner til håndtering af overfladevand. Eksisterende manøvreareal til pumpestation ved Y14-vej kan fortsat forefindes og vedligeholdes. Der må i området ikke etableres bebyggelse, udsigtstårne eller udsigtsplatforme, og der må desuden ikke opsættes master.

(red. tekst 1 udeladt) må kun udstykkes som en helhed i princippet svarende til delområdets afgræsning.

Af Arealinformation fremgår, at en del af det påklagede delareal beliggende i (red. tekst 2 udeladt), er registreret som beskyttede naturtyper efter § 3 i form af sø. Ifølge Skatteankestyrelsens opmåling udgør arealet vedrørende søen 8.000 m2.

Retten finder, at delarealet på 78.329 m2, som er udlagt til henholdsvis sommerhusområde og rekreativt område, må anses for at være den bedst økonomiske anvendelse, og derfor skal delarealet ansættes efter de priser, som antages at kunne opnås ved salg af den til den pågældende anvendelse, jf. vurderingsloven § 14, stk. 4.

Det påklagede delareal på 78.329 m2 kan på baggrund af ovenstående plangrundlag og areal vedrørende sø fordeles således arealmæssigt, at arealet udlagt til sommerhuse udgør 62.792 m2, og arealet udlagt til rekreative formål, herunder arealet vedrørende sø, udgør 15.537 m2.

Det fremgår af Y4-kommunes byggesagsarkiv, at der er givet byggetilladelser til opførelse af sommerhuse på det påklagede delareal henholdsvis den (red. dato 1 udeladt), (red. dato 2 udeladt), (red. dato 2 udeladt) og (red. dato 3 udeladt). Det ses på luftfoto fra foråret 2020, at der foregår byggemodning på det påklagede delareal i (red. tekst 2 udeladt).

På baggrund af delarealets retlige anvendelse og fordeling finder Landsskatteretten, at de 62.792 m2, på baggrund af placeringen i (red. tekst 2 udeladt), kan vurderes efter byggeretsværdiprincippet, mens det resterende delareal på 15.537 m2, hvoraf 7.537 m2 er placeret i (red. tekst 1 udeladt) og de resterende 8.000 m2 vedrører søarealet, kan vurderes efter kvadratmeterprincippet.

Efter byggeretsværdiprincippet beregnes grundværdien som summen af en byggeretsværdi og en arealværdi. Byggeretsværdiprincippet hviler på den betragtning, at en grunds værdi kan deles op i en del, der vedrører retten til at opføre boligenheder (byggeretterne), og en anden del der afhænger af arealstørrelsen (arealværdien).

Ved anvendelsen af byggeretsværdiprincippet tages der udgangspunkt i værdien af en såkaldt normalgrund. Ved fastsættelse af antallet af byggeretter anses en normalgrund i et sommerhusområde at have en gennemsnitlig grundstørrelse på 1.200 m².

På baggrund af ejendomshandler i det pågældende område kan der beregnes en områdepris, hvilket udtrykker kvadratmeterprisen for en normalgrund i et sommerhusområde på 1.200 m². Med udgangspunkt i områdeprisen kan der foretages en beregning af værdien, som hviler på henholdsvis byggeretterne (halv områdepris × normalgrundstørrelsen × antallet af byggeretter) og arealværdien (halv områdepris × grundens faktiske areal i kvadratmeter).

Princippet er anerkendt ved domstolene som et vurderingsteknisk hjælpemiddel, men bedømmelsen af grundens værdi beror på et konkret skøn. Der henvises til Højesterets dom af 11. januar 2005, offentliggjort som SKM2005.63.HR.

Udstykningen af ejendomme i (red. tekst 2 udeladt) må kun foretages i overensstemmelse med den på bilag 3 viste udstykningsplan, jf. (red. lokalplan 1 udeladt). Retten finder på baggrund heraf, at der ved beregningen af byggeretter efter byggeretsværdiprincippet kan tages udgangspunkt i den retlige udnyttelse, som ifølge lokalplanen viser, at der kan udstykkes 62 sommerhuse på det påklagede delareal.

Retten finder efter et konkret skøn ud fra plangrundlaget og de faktiske oplysninger om byggemodningen, at der ved vurderingen pr. 1. oktober 2020 kan tages udgangspunkt i 62 byggeretter.

Retten lægger på baggrund af ovenstående til grund, at dette skal indgå i skønnet af prisniveauet der vurderes efter byggeretsværdiprincippet på vurderingstidspunktet pr. 1. oktober 2020.

For så vidt angår kvadratmeterprincippet, beregnes grundværdien som summen af kvadratmeterprisen × grundens faktiske areal i kvadratmeter.

Princippet er et vurderingsteknisk hjælpemiddel, men bedømmelsen af grundens værdi beror på et konkret skøn.

Der er ifølge Vurderingsstyrelsens statistik over ejendomssalg i perioden 1. januar 2012 - 31. december 2012 ikke registreret frie salg af ubebyggede grunde i Y4-kommune, som er udlagt til sommerhuse i sommerhusområde efter kvadratmeterprincippet.

Ifølge Vurderingsstyrelsens statistik over ejendomssalg er der dog i perioden 1. januar 2012 - 31. december 2012 handlet 6 frie salg af ubebyggede i Y4-kommune, som er beliggende med en afstand af maksimalt 5 km fra den påklagede ejendom, og er udlagt til sommerhuse i sommerhusområde, og er vurderet efter byggeretsværdiprincippet.

Med kendskabet til den gennemsnitlige handelspris og gennemsnitlige grundstørrelse kan områdeprisen (gennemsnitlige handelspris / (gennemsnitlige grundstørrelse + normalgrundstørrelse) x 2) for de handlede enkeltparceller beregnes således:

Ejendommene på Y8-adresse, Y9-adresse og Y10-adresse er alle udlagt til sommerhuse og har en afstand på ca. 0,4-0,5 km fra Y15-sted målt i lige linje. Grundene må ikke udstykkes med en mindre arealstørrelse end 1.200 m2.

Ejendommene på Y16-adresse, Y11-adresse og Y12-adresse er udlagt til sommerhuse med tilhørende udhus og garage. Ejendommene ligger med en afstand på hhv. ca. 0,5 km, 2,6 km og 1,5 km fra Y15-sted målt i lige linje. Grundene må ikke udstykkes med en mindre arealstørrelse end 2.000 m2.

Retten finder, at det påklagede delareal er sammenlignelig med de handlede ejendomme i forhold til de opstillede kriterier. Retten finder dog, at når der henses til beliggenhed, de solgte grundstørrelser, den retlige anvendelse i lokalplanen samt udstykningsmuligheder, at det påklagede delareal er mindre sammenlignelig med de handlede ejendomme.

I forhold til delarealet på 58.463 m2, som er omfattet af det påklagede delareal og er solgt til en kvadratmeterpris svarende til 68,42 kr., bemærker retten udover forholdet omkring byggemodning, at vurderingen af prisniveauet pr. 1. oktober 2020 skal foretages efter 2012-niveau. Desuden bemærker retten, at der ikke er tale om et almindeligt frit salg, men et delsalg, hvor betalingen i dette tilfælde erlægges som en modydelse i form af opførelse af seks feriehuse, som bliver afleveret "nøglefærdige", hvilket er en omstændighed, der kan have påvirkning på købesummen.

Efter en samlet konkret vurdering af 62.792 m2 af det påklagede delareals beliggenhed, retlige anvendelses- og udnyttelsesmuligheder, grundstørrelse, forholdet omkring byggemodning samt det konstaterede prisniveau af de handlede ubebyggede grunde udlagt til sommerhuse i perioden 1. januar 2012 - 31. december 2012, finder retten, at en områdepris på 350 kr. er udtryk for et realistisk skønnet prisniveau på vurderingstidspunktet pr. 1. oktober 2020.

Ifølge Landsskatterettens praksis kan der i beregningen af grundværdien efter byggeretsværdiprincippet indgå et nedslag for manglende udstykningsomkostninger og stor grund med 12,5 %, såfremt grundens areal overstiger 3.000 m². Hermed tages der højde for, at de sammenlignelige handlede ejendomme har en gennemsnitlig grundstørrelse på 1.793 m2, hvorimod det påklagede delareal i (red. tekst 2 udeladt) udgør 62.792 m2. Retten finder på baggrund af det påklagede delareals størrelse, at der i skønnet over det påklagede delareals grundværdi skal indgå et sådant nedslag.

I forhold til den del af det påklagede delareal, som er udlagt til rekreative formål, herunder regnvandsbassin og fællesareal, finder retten, at arealet repræsenterer en værdi, uanset at arealet har retlige begrænsninger. Retten har ikke fundet grundlag for at vurdere arealet til 0 kr.

Der har ifølge Vurderingsstyrelsens statistik over ejendomssalg i perioden 2010 - 2014 ikke været nogen frie salg af ubebyggede grunde, som er udlagt til rekreative formål, offentlige formål eller andet byformål efter kvadratmeterprincippet eller ubebyggede grunde, som er udlagt til rekreative formål eller andet byformål efter hektarprincippet.

Der har dog ifølge Vurderingsstyrelsens statistik over ejendomssalg i perioden 2010 - 2014 været 1 frit salg af ubebyggede grunde i Y4-kommune, som er udlagt til offentlige formål og er vurderet efter hektarprincippet.

Ejendommen på Y13-adresse er handlet til en købesum, der svarer til en kvadratmeterpris på 11 kr. Ejendommen har en grundstørrelse på 36.640 m2 og er beliggende i landzone med en afstand på ca. 36,1 km fra den påklagede ejendom målt i lige linje. Ejendommen er udlagt til offentlige formål i form af vandværk, og i området må der kun opføres bebyggelse, som har direkte tilknytning til områdets anvendelse.

Efter en samlet konkret vurdering af 15.537 m2 af det påklagede delareals beliggenhed, retlige anvendelses- og udnyttelsesmuligheder, grundstørrelse, samt det konstaterede prisniveau af den handlede ubebyggede grund udlagt til offentligt formål, finder retten, at en kvadratmeterpris på 10 kr. pr. m², er udtryk for et realistisk skønnet prisniveau på vurderingstidspunktet pr. 1. oktober 2020.

Som følge af det påklagede delareals beskaffenhed, beliggenhed samt anvendelses- og udnyttelsesmuligheder, nedslaget for udstykningsomkostninger og prisniveauet for de handlede ejendomme, finder retten, at grundværdien passende kan beregnes således:

På baggrund af ovenstående ændring af grundværdien kan ejendomsværdien som konsekvens deraf beregnes således:

Landsskatteretten ændrer således den af Vurderingsstyrelsens ansatte grundværdi pr. 1. oktober 2020 til 21.653.600 kr. og den af Vurderingsstyrelsen ansatte ejendomsværdi pr. 1. oktober 2020 til 22.471.400 kr."

Parternes synspunkter

A har i sit påstandsdokument anført:

"...

3. ANBRINGENDER:

A gør overordnet gældende, at den fastsatte grundværdi er for høj.

A gør i den forbindelse overordnet gældende, at det frasolgte areal på 58.463 m2 ikke skal indgå i vurderingsgrundlaget for vurderingen den 1. oktober 2020.

A gør i den forbindelse tillige gældende, at arealet udlagt til rekreativt område og vej, ikke udgør nogen værdi.

A gør endeligt gældende, at den fastsatte ejendomsværdi - som en følge af den for højt fastsatte grundværdi - er for høj.

3.1. Størrelsen af det vurderede areal på vurderingstidspunktet den 1. oktober 2020

Vurderingsstyrelsen har ved omvurderingen pr. 1. oktober 2020 ansat grundværdien på baggrund af et vurderet areal på 368.847 m2. Landsskatteretten har lagt samme areal til grund for vurderingen.

Klager frasolgte imidlertid et areal på 58.463 m2 ved betinget købsaftale af 15. april 2019. Overtagelsesdagen var den 1. marts 2020.

Retten skal derfor i nærværende sag i første omgang tage stilling til, hvorvidt det frasolgte på 58.463 m2 skal indgå i vurderingsgrundlaget pr. 1. oktober 2020.

3.1.1. Retsgrundlaget

Følgende fremgår af den dagældende vurderingslovs § 8, stk. 4, som havde følgende ordlyd (min fremhævning):

"Når en fast ejendom eller en del af en sådan overdrages, kan det overdragne areal først vurderes som tilhørende den nye ejer, når denne har fået tinglyst adkomst på det overdragne, medmindre overdragelsen finder sted i forbindelse med en ekspropriation af arealet."

Bestemmelsen fastlægger således det vurderingsretlige ejerskifteprincip:

Spørgsmålet om, hvorvidt det af Klager frasolgte areal på 58.463 m2 skal indgå i vurderingsgrundlaget for vurderingen den 1. oktober 2020 afhænger således af, hvorvidt køber af arealet havde fået tinglysningsmæssig adkomst til arealet forud for vurderingstidspunktet - og således inden den 1. oktober 2020.

Bestemmelsen er en sikringsakstregel, der fastlægger tidspunktet for, hvornår den nye ejer kan anses som ejer i vurderingsmæssig henseende.

Efter ordlyden kræves alene, at der foreligger tinglyst adkomst - ikke, at den matrikulære ændring er endeligt registreret i Matriklen.

Landsskatteretten har imidlertid i sin afgørelse anført følgende:

"Det kan ikke klart ud fra bestemmelsen udledes, hvordan begrebet tinglyst adkomst skal forstås i vurderingsmæssig sammenhæng.

Af tinglysningslovens § 14, stk. 1, fremgår følgende:

"Dokumenter, der anmeldes til tinglysning, indføres ved modtagelsen i tingbogen. Dokumenterne anses for modtaget på det tidspunkt, hvor de er kommet frem til retten, og retsvirkningerne regnes fra dette tidspunkt. 1. og 2. pkt. finder ikke anvendelse, hvis dokumenterne ikke opfylder de i henhold til denne lov fastsatte tekniske specifikationer. Dokumenter, der modtages samtidig, ligestilles."

Af tinglysningslovens § 25 fremgår:

"Et dokument anses for tinglyst, når det er indført i tingbogen og der er afsendt meddelelse om, at dokumentet er tinglyst."

Ifølge tinglysningslovens § 25 anses et dokument således for tinglyst, når det er indført i tingbogen, og der er afsendt meddelelse om, at dokumentet er tinglyst. Af tinglysningslovens § 14 fremgår, at dokumenter, der anmeldes til tinglysning indføres i tingbogen ved modtagelsen, og at retsvirkningerne regnes fra tidspunktet for modtagelsen.

I tinglysningslovens § 21 og udstykningsloven § 25 er fastsat en række bestemmelser, der har til formål at undgå, at der ved tinglysning og registrering af matrikulære forandringer opstår uoverensstemmelser mellem tinglyste rettigheder og registreringer i matriklen.

[...]

På baggrund af bestemmelserne i udstykningslovens § 25 og tinglysningslovens § 21 sammenholdt med oplysningerne i skødet og de aftalte betingelser mellem parterne, finder retten, at overdragelsen af matriklerne med et samlet areal på 58.463 m2, først er tinglyst som adkomst, og den nye ejer først har fået tinglyst adkomst til arealet, i vurderingssammenhæng efter vurderingstidspunktet pr. 1. oktober 2020, jf. vurderingslovens § 8, stk. 4.

Retten har herved lagt vægt på, at formålet med reglerne i udstykningslovens § 25 og tinglysningslovens § 21 er at undgå, at der opstår uoverensstemmelser mellem de tinglyste rettigheder og registreringer i matriklen.

Retten finder således, at matriklerne med et samlet areal på 58.463 m2 først kan anses for at være afhændet den påklagede ejendom i vurderingsmæssig sammenhæng efter vurderingstidspunktet pr. 1. oktober 2020, hvorved arealet skal medtages i vurderingen pr. 1. oktober 2020."

Landsskatteretten har altså i sin afgørelse fundet, at det er afgørende for, hvornår den pågældende køber havde opnået tinglysningsmæssig adkomst, at skødet var endeligt tinglyst - således at betingelsen om den endelige frastykning var godkendt af Geodatastyrelsen.

Landsskatterettens fortolkning af tinglysningslovens § 25 har imidlertid hverken harmoni i forarbejder eller øvrig retspraksis, jf. straks i det følgende.

3.1.2. Lovens ordlyd og systematik:

“Adkomst" betyder ifølge Den Danske Ordbog “besiddelse af ret til noget".

Det er skødet, der ændrer/overdrager adkomst.

Når bestemmelsen henviser til “tinglyst adkomst", må dette derfor helt naturligt forstås som et tinglyst dokument, der overdrager ejendomsretten til en fast ejendom eller del deraf; det vil sige et tinglyst skøde. Dette er tillige bekræftet i tinglysningslovens § 6, hvorefter ejendomsret til fast ejendom overgår ved tinglysning af skøde:

"Ved et skøde forstås ethvert dokument, der overdrager ejendomsretten til en bestemt fast ejendom eller en del af en sådan, være sig ubetinget eller betinget af købesummens betaling eller andet."

Den dagældende vurderingslov er alene bundet op på en præmis om "tinglyst adkomst". Der er intet krav i bestemmelsens ordlyd om, at matrikulær registrering skal være gennemført før tinglyst adkomst kan konstateres. Landsskatterettens - og nu Skatteministeriets - egen præmis anerkender uklarhed om begrebets forståelse i vurderingsmæssig sammenhæng - hvilket taler for, at man følger tinglysningslovens klare regime.

Udstykningslovens § 25 og TL § 21 vedrører sløjfens koordinering og sikring mod uoverensstemmelser; de regulerer ikke adkomstens stiftelse. Forarbejderne understreger netop, at sløjfen er indført for at sikre tidstro overensstemmelse - ikke for at gøre matrikulær registrering til betingelse for adkomst, jf. nedenfor.

3.1.3. Tinglysningsafgiftslovens § 23, stk. 1, nr. 6

Tinglysningsafgiftslovens § 23, stk. 1, nr. 6 har følgende ordlyd (min fremhævning):

" Afgift, som er indbetalt ved tinglysning eller registrering, godtgøres af told- og skatteforvaltningen efter anmodning. Den del af afgiftsbeløb vedrørende tinglysning, der ikke er beregnet som en procentdel, godtgøres ikke. Godtgørelse finder sted, når følgende dokumenteres:

[...]

6) Et ejerskifte af fast ejendom er tinglyst med henblik på at korrigere en åbenbart fejlagtig identifikation af den faste ejendom, som er sket ved en tidligere tinglysning. Anmodning om godtgørelse skal indgives, senest 1 måned efter at den korrigerende tinglysning er sket."

Baggrunden for, at tinglysningsafgiftslovens § 23, stk. 1, nr. 6 er relevant skyldes, at Landsskatteretten i to tidligere afgørelser vedrørende anmodning om godtgørelse af tinglysningsafgiftslovens har taget stilling til forståelsen af tinglysningslovens § 25, og Landsskatteretten har således taget stilling til, hvornår er dokument anses for tinglyst.

A henviser i den forbindelse blandt andet til journalnr. (red. tekst 6 udeladt), som angik spørgsmålet om, hvorvidt en klager var berettiget til at modtage godtgørelse af en tinglysningsafgift i medfør af tinglysningsafgiftslovens § 23, stk. 1, nr. 6. I den pågældende afgørelse tog Landsskatteretten stilling til spørgsmålet om, hvornår et dokument anses for tinglyst i tinglysningslovens § 25s forstand.

I den pågældende sag var det betingede skøde tinglyst den (red. dato 5 udeladt) med frist til den 1. marts 2020 til opfyldelse af dokumentets betingelse.

Klager var af den opfattelse, at fristen i tinglysningsafgiftsloven ikke kunne løbe forud for, at dokumentet var endeligt indført i tingbogen. Præcis som Vurderingsstyrelsen argumenterede for, og Landsskatteretten ukritisk også lagde til grund.

Skattestyrelsen anførte i den pågældende sag følgende:

"Et dokument, f.eks. et skøde anses efter tinglysningslovens § 25 for tinglyst, når det er indført i tingbogen og der er afsendt meddelelse om, at dokumentet er tinglyst. Det er således uden betydning, hvorvidt et dokument er tinglyst betinget eller endeligt, jf. ordlyden."

Flertallet af Landsskatterettens medlemmer udtalte i overensstemmelse med Skattestyrelsen følgende:

"Det fremgår af tingbogsudskriften af det betingede skøde under "Status", at det betingede skøde vedrørende mageskiftet blev "Tinglyst med frist" og under "Tinglysningsdato" "(red. dato 5 udeladt) 12:01.28". Disse retsmedlemmer lægger til grund, at meddelelse om, at det betingede skøde var tinglyst, blev afsendt i denne forbindelse.

Det betingede skøde vedrørende mageskiftet blev derfor tinglyst den (red. dato 5 udeladt), jf. tinglysningslovens § 25."

Klagers argumentation i den pågældende sag, var således fuldstændig i tråd med Vurderingsstyrelsens argumentation i nærværende sag, der nu tages under prøvelse, hvor Vurderingsstyrelsen gjorde gældende, at det afgørende for den tinglysningsmæssige adkomst er opfyldelse af betingelsen om Geodatastyrelsens godkendelse af den endelige matrikulære arealoverførsel, som skete den (red. dato 8 udeladt).

Landsskatteretten slog imidlertid i den omtalte afgørelse (red. tekst 6 udeladt) klart fast, at det er helt uden betydning for den tinglysningsmæssige adkomst i tinglysningslovens § 25s forstand, hvorvidt skødet er tinglyst betinget eller endeligt.

Tilsvarende tog Landsskatteretten stilling til ordlyden af tinglysningslovens § 25 i journal (red. tekst 7 udeladt),

Sagen vedrørte ligeledes spørgsmålet om hvornår fristen i tinglysningsafgiftslovens § 23, stk. 1, nr. 6 skulle regnes fra.

Klager gjorde i den forbindelse gældende, at (min fremhævning):

"Efter min opfattelse er et dokument, herunder et skøde, først tinglyst når tinglysningen er endelig. Det ligger i selve ordet.

Så længe et dokument er betinget tinglyst har den korrigerende tinglysning ikke fundet sted.

Det vil i øvrigt give anledning til uklar tilstand såfremt en borger for at kunne opnå retten til tilbagesøgning skal indgive anmodning om tilbagesøgning så længe et betinget dokument ikke er endeligt registreret. Det sker jo ikke så sjældent at betingelserne i et betinget dokument ikke opfyldes eller ikke opfyldes inden for de frister man havde forventet. I så fald vil hele fundamentet for den afgørelse der træffes vedrørende tilbagebetaling af for meget erlagt tinglysningsafgift være forkert og må derfor skulle rettes op ved en ny sagsbehandling."

Landsskatteretten udtalte i den pågældende sag følgende:

"Det fremgår af tingbogsudskriften af det betingede skøde under "Status", at det betingede skøde vedrørende mageskiftet blev "Tinglyst med frist" og under "Tinglysningsdato" "(red. dato 6 udeladt) 12:01.28". Disse retsmedlemmer lægger til grund, at meddelelse om, at det betingede skøde var tinglyst, blev afsendt denne forbindelse.

Det betingede skøde vedrørende mageskiftet blev derfor tinglyst den (red. dato 6 udeladt) jf. tinglysningslovens § 25."

Landsskatteretten har således i disse to refererede sager taget klart stilling til, hvordan tinglysningslovens § 25 skal forstås; herunder at et dokument anses for tinglyst på tidspunktet for Tinglysningsrettens modtagelse af skødet, og når meddelelsen herom er afsendt - uanset om skødet er betinget eller ej. Landsskatterettens afgørelser er således helt i tråd med tinglysningslovens § 14.

Landsskatterettens fortolkning i ovennævnte refererede sager understøttes tillige af den juridiske litteratur. Det fremgår således af Digital tinglysning, 3. udgave, s. 82, at (min fremhævning):

"Det er en betingelse, for at et dokument kan opnå retsvirkninger efter tinglysningsloven, at det kan anses for tinglyst i TL § 25’s forstand. Efter TL § 25 anses et dokument for tinglyst, når det er indført i tingbogen, og der er afsendt meddelelse om, at dokumentet er tinglyst. Bestemmelsen skal dog ses i sammenhæng med Til § 14, stk. 1. hvorefter "[d]okumenter, der anmeldes til tinglysning, indføres ved modtagelsen i tingbogen. Dokumenterne anses for modtaget på det tidspunkt, hvor de er kommet frem til retten, og retsvirkningerne regnes fra dette tidspunkt. 1. og 2. pkt. finder ikke anvendelse, hvis dokumenterne ikke opfylder de i henhold til denne lov fastsatte tekniske specifikationer. Dokumenter, der modtagers samtidig ligestilles".

Dette indebærer, at såfremt det anmeldte dokument efter prøvelsen ender med at blive tinglyst og ikke senere bliver afvist fra tingbogen, samt meddelelse om tinglysningen er afsendt, regnes retsvirkningerne fra anmeldelsestidspunket, dvs. fra det tidspunkt, dokumenteret er kommet frem til Tinglysningsretten (klokkeslæt). Det har således derfor ingen betydning, om den tinglysningsmæssige prøvelse kan ske straks eller kræver en mere tidskrævende manuel behandling hos Tinglysningsretten."

Det understøttes således også af den juridiske litteratur, at der er opnået tinglysningsmæssig adkomst, når et dokument er tinglyst i henhold til tinglysningslovens § 25.

3.1.4. Tinglysningslovens § 21 og udstykningslovens 25

Landsskatteretten har i sin afgørelse lagt stor vægt på udstykningslovens § 25 og tinglysningslovens § 21. Landsskatteretten har i den forbindelse i sin afgørelse anført, at:

"Det følger således af udstykningslovens § 25, stk. 1., at matrikulære forandringer kun kan registreres i matriklen, hvis de kan tinglyses. Ligeledes fremgår det af tinglysningslovens § 21, stk. 1, at Tinglysningsretten ved en arealoverførelse skal godkende, at der ikke i tingbogen er rettigheder, der er til hinder for arealoverførelsen inden Geodatastyrelsen kan notere arealoverførelsen.

I udstykningslovens § 25, stk. 2 og stk. 3, reguleres processen for registrering af forandringer i matriklen, herunder processen for registrering af en arealoverførelse.

Det følger således af udstykningslovens § 25, stk. 2, at såfremt en arealoverførelse ikke er i strid med reglerne i udstykningsloven eller regler fastsat i medfør af loven, underretter Geodatastyrelsen Tinglysningsretten om de påtænkte matrikulære forandringer, hvorefter de matrikulære forandringer indføres foreløbigt i tingbogen, hvis tinglyste rettigheder ikke hindrer tinglysning.

Af udstykningslovens § 25, stk. 3, fremgår endvidere, at Geodatastyrelsen umiddelbart efter de matrikulære forandringer er indført foreløbigt i tingbogen, registrerer forandringerne i matriklen, hvorefter Tinglysningsretten umiddelbart herefter indfører forandringerne endeligt i tingbogen.

På baggrund af bestemmelserne i udstykningslovens § 25 og tinglysningslovens § 21 sammenholdt med oplysningerne i skødet og de aftalte betingelser mellem parterne, finder retten, at overdragelsen af matriklerne med et samlet areal på 58.463 m2 , først er tinglyst som adkomst, og den nye ejer først har fået tinglyst adkomst til arealet, i vurderingssammenhæng efter vurderingstidspunktet pr. 1. oktober 2020, jf. vurderingslovens § 8, stk. 4.

Retten har herved lagt vægt på, at formålet med reglerne i udstykningslovens § 25 og tinglysningslovens § 21 er at undgå, at der opstår uoverensstemmelser mellem de tinglyste rettigheder og registreringer i matriklen."

Landsskatteretten har således - rigtigt nok - fundet, at reglerne i tinglysningslovens § 21 og udstykningslovens § 25 er indført med henblik på at undgå, at der ved tinglysning og registrering af matrikulære forandringer opstår uoverensstemmelse mellem tinglyste rettigheder og registreringen i matriklen.

Tinglysningslovens § 21, stk. 1 har således følgende ordlyd:

"Inden Geodatastyrelsen kan notere udstykning, matrikulering, arealoverførsel, sammenlægning eller fraskillelse af fælleslod, skal retten godkende, at der ikke i tingbogen er rettigheder, der er til hinder for dette, samt fastlægge eventuelle rettigheders indbyrdes prioritet."

Bestemmelsen vedrører alene det forhold, at Tinglysningsretten skal godkende, at der ikke i tingbogen er rettigheder til hinder for udstykning, matrikulering, arealoverførsel, sammenlægning eller fraskillelse af fælleslod, inden Geodatastyrelsen kan notere matrikulære ændringer. Tinglysningsretten skal således godkende, at der ikke er nogle tinglyste rettigheder, der hindrer den matrikulære ændring.

Retten fastlægger videre eventuelle rettigheders indbyrdes prioritet.

Udstykningslovens § 25 har følgende ordlyd:

"Matrikulære forandringer kan kun registreres i matriklen, hvis de kan tinglyses."

Bestemmelsen angår således det forhold, at Tinglysningsretten foretager den tinglysningsmæssige prøvelse af de matrikulære forandringer og undersøger om adkomstforhold, servitutter eller lignende vil være til hinder for tinglysningen. Såfremt dette ikke er tilfældet indføres Geodatastyrelsens meddelelse om de påtænkte matrikulære forandringer foreløbigt i tingbogen.

Reglen er altså alene udtryk for, at man fra Geodatastyrelsens side ikke kan foretage ændringer i matrikelsystemet, førend Tinglysningsretten har afklaret hvorvidt udstykningen, matrikuleringen eller lignende faktisk kan foretages, eller om der foreligger modstridende rettigheder, der er til hinder herfor.

Der er således alene tale om selve den praktiske matrikulære forandring, og ikke et spørgsmål om den tinglysningsmæssige adkomst til det relevante areal.

Ovenstående understøttes tillige af Karnovs noter til bestemmelsen, hvoraf fremgår (min fremhævning):

"Med de nye bestemmelser i udstykningsloven og tinglysningsloven sikres det, at der forinden registrering af en matrikulær forandring er taget stilling til, at tinglyste rettigheder ikke er til hinder herfor. Bestemmelsen sikrer en tidstro overensstemmelse mellem tingbogen og matriklen.

Dette samvirke mellem Geodatastyrelsen og Tinglysningsretten kaldes tinglysningssløjfen."

Bestemmelsen må altså forstås således, at muligheden for tinglysning af udstykningen (eller manglen på modstridende rettigheder) må kræves førend der kan foretages ændringer i matrikuleringen, og altså ikke omvendt, hvor den faktiske ændring af matrikelkortet ville være at betragte, som en betingelse for tinglysningen.

Formålet bag den såkaldte tinglysningssløjfe uddybes yderligere i bemærkningerne til bestemmelsen.

Det følger i den forbindelse, at idet tinglyste rettigheder kan være til hinder for nogle typer af matrikulære forandringer skal disse forandringer altid igennem tinglysningssløjfen, førend disse kan registreres i matriklen, hvilket sker med sigte på, at der ikke opstår uoverensstemmelser mellem tinglyste rettigheder og registreringen i matriklen.

Yderligere fremgår heraf, at når Geodatastyrelsen sender sin meddelelse om den påtænkte registrering til Tinglysningsretten, er registreringen i matriklen alene betinget af at forandringerne kan tinglyses.

Man har altså fra lovgivers side blot ønsket at skabe et system, hvor matrikulære ændringer i matrikelsystemet ikke skal tilbageføres, såfremt det senere viser sig, at disse ikke kunne tinglyses.

Det påhviler derfor Geodatastyrelsen at påse, at den ønskede matrikelændring ikke er i strid med udstykningsloven, mens det omvendt ikke lægges til grund at styrelsens endelige effektuering af matrikelændringen er en betingelse for at der er opnået endelig adkomst.

Med henvisning til ovenstående skulle Tinglysningsretten således i nærværende sag godkende, at den matrikulære ændring vedrørende det frasolgte areal kunne gennemføres i henhold til de tinglyste rettigheder. I den forbindelse har Tinglysningsretten netop kunne godkende den matrikulære ændring, idet den pågældende køber havde opnået tinglysningsmæssig adkomst til det pågældende areal. De tinglyste rettigheder var således ikke til hinder for den matrikulære ændringer, tværtimod. Det var imidlertid de tinglyste rettigheder, der var de afgørende.

Der er således intet grundlag for - som Landsskatteretten har gjort - at lægge en anden fortolkning af tinglysningslovens § 25 i vurderingsmæssig sammenhæng i forhold til enhver anden sammenhæng.

For så vidt angår henvisningen til SKM.2024.150.LSR er det A's opfattelse, at denne ikke kan tages til indtægt for, at der i vurderingsmæssig sammenhæng skulle foretages en anden fortolkning af tinglysningslovens § 25. A bemærker i den forbindelse særligt, at Landsskatterettens afgørelse ikke i den pågældende sag blev prøvet ved de almindelige domstole, ligesom at tinglysningslovens § 25 slet ikke var et tema i den pågældende sag.

Dette er også baggrunden for, at det er væsentligt at få nærværende sag prøvet, idet det retssikkerhedsmæssigt tillige er problematisk, hvis Landsskatteretten i én sammenhæng fortolker tinglysningslovens 25 på én måde og på en anden måde i en anden sammenhæng.

3.1.5 Tinglysningsmæssig adkomst i nærværende sag

Der har gennem hele den administrative klagesag været enighed om, at skødet vedrørende overdragelsen af det påklagede delareal blev anmeldt til tinglysning den (red. dato 4 udeladt).

Det fremgår i overensstemmelse med ovenstående af skødet, at skødet blev tinglyst den (red. dato 4 udeladt) klokken 12:50:40. Den tinglysningsmæssige adkomst overgik således til køber af det omtvistede delareal på dette tidspunkt - og således 2 måneder forud for vurderingstidspunktet den 1. oktober 2020.

Med henvisning til det af Skatteministeriet anførte i svarskriftets afsnit 4.1.1, forekommer det ikke klart, om Skatteministeriet reelt gør gældende, at der 1. oktober 2020 ikke var sket overdragelse af ejendomsretten af det frasolgte areal.

Det må under alle omstændigheder bestrides. Det forekommer åbenbart, at der var indgået bindende aftale mellem den pågældende køber og A. Dette understøttes så meget desto mere af, at køber af det omtvistede areal overtog ejendommen den 1. marts 2020.

Begge parter havde således disponeret i henhold til aftalen.

Der var således både civilretligt - og skatteretligt - indgået aftale om salg af det omtvistede areal. Dette understøttes i øvrigt tillige af U.1998.1098 H og U.1983.111/2H.

A bemærker i den forbindelse tillige, at tinglysning reelt ikke er en betingelse for, at en konkret person anses for den konkrete ejendoms ejer.

Det afgørende for nærværende sag, og det Retten i denne forbindelse skal tage stilling til, er derfor, hvorvidt den pågældende køber havde tinglyst adkomst til det frasolgte areal.

Det er som bekendt skødet, der i henhold til tinglysningssystemet ændrer/overdrager adkomsten til (en del af) en fast ejendom, jf. ligeledes § tinglysningslovens § 6.

Det følger da også af, at formålet med tinglysning af et skøde er at opnå tinglysningsmæssig adkomst, hvorfor det afgørende bliver, hvornår skødet om den ændrede adkomst anses for endeligt tinglyst.

Skatteministeriet har derudover anført følgende:

"I overensstemmelse hermed følger det udtrykkeligt af tinglysningslovens § 10, stk. 4, at et skøde ikke må være knyttet til andre betingelser end købesummens berigtigelse indenfor en nærmere angiven frist, hvis det skal tinglyses som adkomst. Er der knyttet andre betingelser til skødet end købesummens berigtigelse, skal skødet tinglyses som en byrde."

Det forekommer ikke klart, hvad Skatteministeriet reelt gør gældende. Faktum er, at skødet ikke blev tinglyst som en byrde men som adkomst. Dertil kommer, at hvad enten skødet tinglyses som en byrde eller som adkomst, da er retsvirkningen af tinglysningen den samme.

A henviser endvidere til TfS1986, 609.

I den pågældende sag var der indgået aftale om køb den (red. dato 10 udeladt) med overtagelse den 1. april 1983. Salget vedrørte en ejendom, som blev udskilt fra en anden af sælgeren tilhørende ejendom, og derfor er afgørelsen tillige særligt relevant.

Skødet i den pågældende sag blev tinglyst den (red. dato 7 udeladt).

Landsskatteretten bemærkede i den pågældende sag, at:

"Det fremgik af sagen, at klageren ved skøde af (red. dato 10 udeladt) til overtagelse den 1. april 1983 købte klageejendommen, der ved skødet blev udskilt fra en anden sælgeren tilhørende ejendom. Skødet blev tinglyst den (red. dato 7 udeladt)."

Og endeligt:

enhver selvstændig ejendom i henhold til vurderingslovens § 8 som hovedregel vurderes særskilt. Når en fast ejendom eller en del af en sådan overdrages, kan det overdragne areal ifølge lovens § 8, stk. 4, først vurderes som tilhørende den nye ejer, når denne har fået tinglyst adkomst på det overdragne, medmindre overdragelsen finder sted i forbindelse med ekspropriation af arealet eller en foreløbig kendelse i henhold til lov om jordfordeling mellem landejendomme. Denne regel anses dog ikke at være til hinder for, at en person i vurderingsmæssig henseende betragtes som ejer, inden hans adkomst er endelig lyst, såfremt parterne er indforstået hermed, og betingelserne for selvstændig vurdering i øvrigt er opfyldt.

Da køberen af klageejendommen først erhvervede tinglyst adkomst til ejendommen den (red. dato 7 udeladt), og da parterne ikke var indforstået med at bortse herfra, fandt landsskatteretten, at ejendommen med urette var optaget til årsomvurdering pr. 1/4 1983, og klagerens påstand blev herefter taget til følge."

I den konkrete sag var skødet således ikke tinglyst inden selve vurderingstidspunktet, hvorfor det i den sag var afgørende, hvorvidt parterne var indforstået med, at køberen så i vurderingsmæssig sammenhæng ansås som ejer på et tidspunkt forud for endelig tinglysning af skødet.

Afgørelsen er således relevant af flere årsager. Dels illustrerer afgørelsen direkte, at den tinglysningsmæssige adkomst relaterer sig til tinglysningen af skødet. Selve udskillelsen af ejendommen bliver slet ikke behandlet i den konkrete sag. Dermed slår TfS 1986,609 i øvrigt også fast, at den vurderingsmæssige sammenhæng er helt i overensstemmelse med den tinglysningsmæssige sammenhæng.

Foruden ovenstående gøres det tillige gældende, at vurderingsprincipperne, der fulgte af ejendomsvurderingslovens (lovbekendtgørelse m. 1067 af 30. august 2013 med senere ændringer) i øvrigt støtter sagsøgers synspunkt om, at det frasolgte areal ikke skal indgå i vurderingsgrundlaget.

Det fulgte af den dagældende ejendomsvurderingslovs § 6, at:

"Vurderingen foretages på grundlag af værdien i handel og vandel, såfremt købesummen skulle erlægges kontant, jf. nærmere bestemmelserne i afsnit B og C. For ejerboliger, jf. § 1, 2. pkt., fastlægges vurderingen med udgangspunkt i den gennemsnitlige handelspris for ejendomme af samme størrelse, alder, stand og beliggenhed i et sammenligneligt område"

En køber ville utvivlsomt ikke have erlagt en købesum svarende til vurderingen, idet en væsentlig del af ejendommen netop var frasolgt.

TfS 1986,609 er ydermere relevant fordi, afgørelsen er i overensstemmelse med tinglysningslovens § 25, (red. tekst 6 udeladt) og (red. tekst 7 udeladt).

Afgørelsen er i overensstemmelse med ovenstående omtalt i Ejendomsvurderingsloven med kommentarer, s. 95ff af Majbrit Davidsen og Claus Pedersen. Det fremgår heraf, at:

"Ejerbegrebet har relevans i forhold til fastlæggelsen af, fra hvilken vurderingstermin en samvurdering kan foretages eller ophøre. Af TfS 1986, 609 fremgår, at når en fast ejendom eller en del af en sådan overdrages, kan det overdragne areal ifølge VUL § 8, stk. 4, først vurderes som tilhørende den nye ejer, når denne har fået tinglyst adkomst på det overdragne, medmindre overdragelsen finder sted i forbindelse med ekspropriation af arealet eller en foreløbig kendelse i henhold til lov om jordfordeling mellem landejendomme. Denne regel anses dog ikke at være til hinder for, at en person i vurderingsmæssig henseende betragtes som ejer, inden hans adkomst er endelig lyst, såfremt parterne er indforstået hermed, og betingelserne for selvstændig vurdering i øvrigt er opfyldt.

Det er således som udgangspunkt afgørende for vurderingsmyndighedens mulighed for at foretage en samvurdering eller for den sags skyld en omvurdering, jf. § 6, stk. 1, nr. 10, at den formelle sikringsakt er blevet foretaget inden eller efter den pågældende vurderingstermin. Efter praksis antages indholdet af reglen ikke tidligere at have været til hinder for, at vurderingsmyndigheden, når parterne var indforstået hermed, og betingelserne for vurdering i øvrigt var opfyldt, betragtede den som ejer, der har erhvervet ejendommen, uanset at hans adkomst endnu ikke var tinglyst. Tinglysning må således formentlig udelukkende anses som en tilstrækkelig, men ikke absolut betingelse i relation til, om en konkret juridisk eller fysisk person anses som ejendommens ejer i forhold til § 2, stk. 3. Afgørende vil heroverfor være, om der i øvrigt måtte være indgået en dokumenterbar bindende aftale omkring overdragelse af ejendommen. Se hertil også Mette Houborg m.fl., der i forhold til ejendomsvurderingslovens tidligere § 12 - der efter lov nr. 291 af 27. februar 2021 er blevet korrigeret og indsat i § 10, nr. 6 - angiver, at man »når man skal afgrænse, om der er en sådan relevant ejer, sådan at indledningen i EVL § 12, stk. 1, er opfyldt, må tages afsæt i det tinglyste ejerskab«. I praksis vil den tinglyste adkomst dog være det forhold der udløser omvurderingen (herunder en samvurdering eller ophør af samme). Alternativt må oplysning om en handels bindende karakter, indbringes af ejer selv i forbindelse med deklarationsproceduren, eller i forbindelse med en efterfølgende klage- eller genoptagelsessag. Dette må være tilfældet, på trods af at ordlyden i VUL § 8, stk. 4 ikke er videreført i den nye vurderingsordning"

Skatteministeriets henvisning til tinglysningslovens § 21 og udstykningslovens § 25 savner derfor i det hele mening, jf. ligeledes ovenfor samt direkte i det følgende.

Tinglysningslovens § 21 har følgende ordlyd (min fremhævning):

"Stk. 1. Inden Geodatastyrelsen kan notere udstykning, matrikulering, arealoverførsel, sammenlægning eller fraskillelse af fælleslod, skal retten godkende, at der ikke i tingbogen er rettigheder, der er til hinder for dette, samt fastlægge eventuelle rettigheders indbyrdes prioritet.

[...]"

Udstykningslovens § 25 har følgende ordlyd (mine fremhævninger):

"Matrikulære forandringer kan kun registreres i matriklen, hvis de kan tinglyses.

Stk. 2. Er registrering af udstykning, matrikulering, arealoverførsel, sammenlægning eller fraskillelse af andel i fælleslod ikke i strid med denne lov eller regler fastsat i medfør af loven, underretter Geodatastyrelsen Tinglysningsretten om de påtænkte matrikulære forandringer. De matrikulære forandringer indføres foreløbigt i tingbogen, hvis tinglyste rettigheder ikke hindrer tinglysning.

Stk. 3. Når de matrikulære forandringer er indført foreløbigt i tingbogen, registrerer Geodatastyrelsen umiddelbart herefter forandringerne i matriklen. Tinglysningsretten indfører umiddelbart herefter forandringerne endeligt i tingbogen.

[...]"

Det fremgår således udtrykkeligt, at udstykningslovens § 25 vedrører de matrikulære forandringer vedrørende in casu arealoverførslen - og således ikke adkomsten til det pågældende areal.

De matrikulære forandringers endelige indførsel er således ikke afgørende for den tinglysningsmæssige adkomst. Det følger desuden allerede af, at Tinglysningsretten håndterer adkomstforholdene mens Geodatastyrelsen - som matrikelmyndighed - håndterer matrikulære forandringer.

3.1.6. Skatteministeriet har allerede anerkendt, at skødet blev tinglyst som adkomst forud for den 1. oktober 2020

Faktum i sagen er, at skødet blev tinglyst som adkomst den (red. dato 4 udeladt).

Når et skøde er tinglyst betinget, fremgår det klart af skødet (bilag 10). Bilag 10 er et anonymiseret betinget skøde, blot for at illustrere, hvordan et betinget skøde ser ud.

Herom anfører Skatteministeriet i sin duplik:

"Det er videre uden betydning (modsat replikken, s. 3, 1. afsnit), om skødet - fejlagtigt - blev tinglyst som adkomst, når det i henhold til tinglysningslovens § 10, stk. 4, skulle have været tinglyst som byrde, eftersom der knyttede sig "andre betingelser end købesummens berigtigelse indenfor en nærmere angiven frist" til skødet. Et skøde tinglyst som byrde udgør ikke en "tinglyst adkomst" i vurderingslovens § 8, stk. 4’s forstand."

Skatteministeriet har således direkte anerkendt, at skødet rent faktisk blev tinglyst med adkomst forud for vurderingstidspunktet.

Vurderingsstyrelsen skal lægge de på vurderingstidspunktet aktuelle forhold til grund.

Da vurderingsstyrelsen skulle foretage omvurderingen pr. 1. oktober 2020, fremgik det udtrykkeligt, at skødet var endeligt tinglyst med adkomst den (red. dato 4 udeladt).

Det er således de forhold, der er afgørende.

Vurderingsstyrelsen har ikke kompetence til at vurdere, at et tinglyst dokument, ikke burde have været tinglyst med adkomst. Vurderingsstyrelsen er forpligtet til at lægge officielle registreringer til grund.

Tinglysningsretten har kompetencen til at vurdere, herunder tinglyse de i Tinglysningsretten modtagne dokumenter. Ingen andre.

Tinglysningsretten har faktuelt tinglyst skødet som adkomst på ejendommen den (red. dato 4 udeladt) - som Skatteministeriet også selv har anført i sin duplik, s. 3.

Den omstændighed, at Skatteministeriet har et synspunkt om, at skødet ikke burde have været tinglyst som adkomst, vedkommer ikke A.

Det vil i sagens natur være et spørgsmål mellem myndighederne og Tinglysningsretten. Dette skal ikke belaste A.

Det bemærkes i den forbindelse ligeledes, at reglen i tinglysningslovens § 10, stk. 4 har karakter af en ordensforskrift og ikke en garantiforskrift.

Peter Mortensen anfører således i Digital tinglysning for studerende, 2. udgave, s. 120, at:

"Det er alene af ordensmæssig betydning om et betinget skøde lyses i adkomst- eller byrderubrikken. Sondringen har ingen betydning for købers og sælgers adgang til materielt at disponere over deres respektive rettigheder efter det bingede skøde."

Det betyder derfor også, at selv hvis der hypotetisk ikke burde være tinglyst adkomst, da vil dette ikke medføre, at der ikke forelå en gyldig tinglyst adkomst.

3.2. Grundværdiansættelsen i øvrigt

Landsskatteretten har i sin afgørelse vurderet grundværdien for delarealet for så vidt angår 62.792 m2 til kr. 175 pr. m2. For så vidt angår arealet på 16.446 m2 (som udgør området udlagt til rekreative formål og vej) har Landsskatteretten lagt en værdi på kr. 10 pr. m2 til grund.

Landsskatteretten har i det konkrete afsnit, som Skatteministeriet henviser til, anført følgende:

"I forhold til delarealet på 58.463 m2, som er omfattet af det påklagede delareal og er solgt til en kvadratmeterpris svarende til 68,42 kr., bemærker retten udover forholdet omkring byggemodning, at vurderingen af prisniveauet pr. 1. oktober 2020 skal foretages efter 2012-niveau. Desuden bemærker retten, at der ikke er tale om et almindeligt frit salg, men et delsalg, hvor betalingen i dette tilfælde erlægges som en modydelse i form af opførelse af seks feriehuse, som bliver afleveret

"nøglefærdige", hvilket er en omstændighed, der kan have påvirkning på købesummen."

Landsskatteretten lægger altså vægt på, at der er tale om et "delsalg", hvor betalingen erlægges som en modydelse i form af opførelse af seks feriehuse.

Skatteministeriet har ikke selv forholdt sig til, hvordan dette skulle have påvirket købesummen, idet Skatteministeriet blot har henvist til Landsskatterettens afgørelse herom.

Det har imidlertid formodningen imod sig, at A skulle have en interesse i, at købesummen ikke skulle afspejle den reelle værdi.

Dertil kommer, at Skatteministeriet ikke på nogen måde har forholdt sig til, hvordan handelsværdien skulle være over 5 gange så høj, som den købesum, som to uafhængige parter havde aftalt.

Det forekommer i sig selv usandsynligt, at dette skulle være tilfældet.

Begrundelsen for, at Landsskatteretten har lagt - en råjordspris på 175 kr. pr. m2 for arealet på 62.792 m2 er, at "arealet endnu ikke er anset for byggemodnet, og fordi arealerne ikke er endeligt udstykket. Råjordsprisen er en gennemsnitspris for hele arealet, uanset anvendelsesmuligheder."

Der kan imidlertid ikke blot anvendes en råjordspris på kr. 175 pr. m2 for hele arealet og henvise til, at arealet endnu ikke er byggemodnet, og at der ikke er sket endelig udstykning

Arealet på 78.329 m2 omfatter matrikel nr. (red. …e), (red. …i) og (red. …p).

Det påklagede delareal er omfattet af (red. lokalplan 1 udeladt) "Rekreativt område og sommerhusområde ved Y5-by", som blev vedtaget den 18. februar 2020. Matrikel nr. (red. …e) og (red. …i) er omfattet af (red. tekst 2 udeladt). Et areal på 7.537 m2 af matrikel nr. (red. …p) er omfattet af (red. tekst 1 udeladt), mens matriklens resterendeareal er omfattet af (red. tekst 2 udeladt). (red. tekst 2 udeladt) udgør således 70.792 m2 og (red. tekst 1 udeladt) udgør således 7.537 m2 hvortil kommer 8000 m2 sø.

Det fremgår i den forbindelse også af Danmarks Miljøportal, at der på en del af matrikel (red. …p) - som er omfattet af (red. tekst 2 udeladt) - er registreret beskyttede naturtyper efter naturbeskyttelseslovens § 3 i form af sø.

Det er derfor åbenbart, at hele matr. (red. …p) ikke skal vurderes ud fra en kvadratmeterpris på kr. 175, når der henses til indholdet i (red. lokalplan 1 udeladt) (bilag 5), den betingede købsaftale (bilag 3) og de tinglyste vedtægter (bilag 6).

Det frasolgte delareal på 58.463 m2, jf. afsnit 3.1 er omfattet af (red. tekst 2 udeladt). Ud af de samlede 58.463 m2 som blev solgt ved betinget købsaftale af 15. april 2019, var 50.760 m2 omfattet af matrikel nr. (red. …p), hvor Landsskatteretten nu har antaget en værdiansættelse på kr. 175 pr. m2.

Allerede fordi dette areal var frasolgt, og fordi køber af arealet havde opnået tinglysningsmæssig adkomst til arealet, skal dette areal ikke indgå i vurderingen.

Når det frasolgte areal på 58.463 m2 samt arealet på 3.420 m2 fratrækkes arealet på 78.329 m2, som er vurderet med en kvadratmeterpris på kr. 175,00, resterer der et areal på 16.446 m2, og det er dette areal, hvorpå der skal være et regnvandsbassin, og offentligheden skal have ret til at færdes på. Det er således dette areal, som Aer uenig om værdien af. Dette til trods for, at Landsskatteretten nu har lagt en m2 pris på kr. 10 til grund for dette område.

Konsekvensen af, at Landsskatteretten i den fastlagte vurdering medtager det frasolgte areal er, at vurderingsgrundlaget bliver tillagt 62 byggeretter. 62 byggeretter á kr. 210.000,00, og konsekvensen af at medtage det frasolgte areal er således udover den nu fastlagte meget høje m2 pris tillige samlet kr. 13.020.000. Konsekvensen af at medtage arealet er således reelt kr. 23.251.025 (58.463 m2 á kr. 175 + 62 byggeretter á kr. 210.000). Det forekommer helt absurd, henset til, at A aldrig har haft nogen rådighed over disse byggeretter.

At medtage arealet og de 62 byggeretter er således en urigtig forudsætning for vurderingen, og medfører et åbenbart urimeligt resultat for A.

Dette særligt med henvisning til, at A og Vurderingsstyrelsen gennem hele den administrative klagesag har været enige om, at byggeretterne de facto ikke var en del af A's ejendom og rådighed.

Tilsvarende medfører Landsskatterettens afgørelse, at der med udgangspunkt i Landsskatterettens værdiansættelse er medtaget kr. 10.231.025,00 for meget. Alene vedrørende det frasolgte areal medfører

Landsskatterettens afgørelse således en fejlvurdering på mindst 23.251.025,00 (forud for nedslag for udstykning på 12,5 %).

Skatteministeriet skal derfor anerkende, at værdien skal korrigeres i henhold til hertil, således vurderingen afspejler de korrekte faktiske omstændigheder.

A bemærker samtidig, at Vurderingsstyrelsen tidligere i den administrative klagesag anerkendte, at de retlige udnyttelsesmuligheder vedrørende området udlagt til regnvandsbassin, fællesarealer mv. og således den resterende del af matrikel nr. (red. …p) er begrænsede, idet Skatteankestyrelsen i sit forslag til afgørelse foreslog, at dette område værdiansættes til kr. 10,00 pr. m2.

Dette tiltrådte Vurderingsstyrelsen ligeledes ved sine bemærkninger til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, Landsskatteretten har tillige ved sin afgørelse tiltrådt, at anvendelsesmulighederne er begrænsede.

Det gøres i den forbindelse gældende, at rådigheden over dette areal er så begrænset, at det skal indgå med kr. 0,00 i vurderingen pr. 1. oktober 2020.

Det er endeligt A’s opfattelse, at den resterende del af det påklagede areal på 3420 m2 (som kan bebygges) skal vurderes i henhold til den pris, som jorden blev handlet til ved frasalget af de 58.463 m2 og således en pris på 68,42 pr. m2.

3.2.1. Delarealet udlagt til sommerhusområde

Landsskatteretten baserer områdeprisen på seks handler fra 2012 i Y4-kommune og fastsætter herefter en områdepris på 350 kr/m² under henvisning til, at handlerne er “mindre sammenlignelige" (gennemsnit 603 kr/m² → 350 kr/m²).

Det anførte dokumenterer imidlertid, at vurderingsstyrelsen også selv er af den opfattelse, at de udvalgte handler afviger markant fra det omhandlede areal i beliggenhed, udnyttelsesgrad og planforhold, og at den efterfølgende “halvering" ikke er metodeunderbygget.

Der redegøres ikke for, hvorfor 350 kr/m² netop skulle være markedskonformt for dette særlige udviklingsareal i forhold til prisniveauet i 2012, men blot at 603 kr/m² er reduceret “skønsmæssigt".

Skønnet savner således et sagligt og kontrollerbart holdepunkt og hviler på et mangelfuldt grundlag.

Det fremgår af vurderingslovens § 6, at vurderingen skal foretaget på grundlag af værdien i handel og vandel.

Landsskatteretten har lagt byggeretsværdiprincippet til grund i forbindelse med vurderingen af området på 62.792 m2.

Landsskatteretten har i den forbindelse opgjort værdien af dette areal til samlet kr. 21.007.525.

Værdien hænger imidlertid langt fra sammen med virkeligheden af den vurderede ejendom, jf. straks i det følgende.

Skatteministeriet har i sit svarskrift tilmed anført, at:

"Byggeretsværdiprincippet er et vurderingsteknisk hjælpemiddel til at fastsætte grundes handelsværdi. Princippet er anerkendt ved domstolene, men den endelige ansættelse af grundværdien beror på et konkret skøn, jf. UfR 2005.1164 H."

Der er altså enighed om, at vurderingen skal foretages på grundlag af handelsværdien, og at værdiansættelsen beror på et konkret skøn.

Landsskatteretten har altså som hjælpemiddel anvendt dette byggeretsprincip med henblik på at fastslå handelsværdien.

Handelsværdien forstået som "den almindelige pris, der må antages at kunne opnås ved salg på det frie marked til en fornuftig køber."

Det kan derfor undre, at Landsskatteretten overhovedet ikke har taget udgangspunkt i det konkrete salg af en betydelig del af netop det konkrete areal.

Det fremgår af købsaftalen (bilag 3, s. 1), at det frasolgte areal overdrages til en købesum på kr. 4.000.000 inklusiv moms. Det frasolgte areal udgjorde som bekendt 58.463 m2 svarende til en m2 på kr. 68,42.

Det fremgår tilmed af købsaftalen (bilag 3, s. 2), at der i købsaftalen - og dermed tillige i købesummen - var taget højde for den nye lokalplan, herunder den nye lokalplans muligheder.

Det kan således objektivt konstateres, at det frasolgte areal havde en handelsværdi på 4.000.000,00 hvori der er taget højde for vurderingslovens § 13, stk. 2.

Selvom vurderingen sker med henvisning til 2012-niveau, er der altså ikke grundlag for at tro, at handelsværdien i 2012 skulle have været næsten 4 gange så høj som handelsværdien dokumenterbart var i 2019/2020.

Det bestrides i den forbindelse, at handelen ikke skulle være udtryk for en almindelig handel. Dette særligt med henvisning til, at handelen skete mellem uafhængige parter.

Der er således intet belæg for, at den købesummen ikke svarede til grundens faktiske værdi i handel og vandel - tværtimod. Synspunktet fremstår i det hele uden nogen form for belæg, og såfremt et sådant synspunkt fremsættes må det som minimum kræve, at der fremlægges klare holdepunkter for, at den aftalte købesum - mellem to uafhængige parter - ikke skulle udgør handelsværdien.

Det fastholdes derfor, at salget burde have indgået som et væsentligt moment i det konkrete skøn, netop med henblik på at sikre, at vurderingen ikke medførte et hverken forkert eller åbenbart urimeligt resultat.

Med henvisning til ovenstående og det tidligere fremførte fremkommer Landsskatterettens vurdering på samlet kr. 21.007.525 både fejlagtig og åbenbart urimelig for A.

3.2.2. Delarealet som er udlagt til rekreativt formål og regnvandsbassin

3.2.2.1 Ikke-sammenlignelige reference

Landsskatteretten støtter en kvadratmeterpris på kr. 10 for 15.537 m² rekreativt areal (samt 8.000 m² regnvandsbassin/fællesareal) på ét køb (Y13-adresse) udlagt til offentlige formål i landzone og med bebyggelsesmulighed.

Den pågældende ejendom er beliggende med en afstand på 36,1 km "i lige linje", hvorved må forstås, at den reelle afstand er væsentlig mere.

En ejendom hvorpå, der må opføres bebyggelse er oplagt mere værd end en ejendom uden mulighed for nogen bebyggelse.

Dette areal er således kvalitativt uforeneligt med et internt rekreativt areal/sø og et regnvandsbassin, som ikke kan bebygges og ikke omsættes selvstændigt på et frit marked. Sammenligningen er derfor metode-fremmed og kan ikke bære skønnet.

A gør for så vidt arealet udlagt til rekreativt formål og regnvandsbassin gældende, at Landsskatteretten heller ikke har taget højde for, at det på dette areal er tillagt byrder af offentligretlig karakter, jf. vurderingslovens § 13, stk. 2.

3.2.2.2 Værdien bør fastsættes til kr. 0

Ifølge (red. lokalplan 1 udeladt) (bilag 5, side 38, side 39 og side 54) er de retlige udnyttelsesmuligheder af matr.nr. (red. …p) begrænset, da det fremgår, at der skal være et regnvandsbassin på matr.nr. (red. …p). Der er tale om et allerede etableret regnvandsbassin. Desuden fremgår det, at matr.nr. (red. …p) skal fungere som et fællesareal, som offentligheden har ret til at færdes på. Der er således tale om, at lokalplanens bestemmelser indebærer, at matr.nr. (red. …p) ikke kan bebygges, hvorfor værdien af dette areal udgør kr. 0,00.

At der skal være etableret et regnvandsbassin på matr.nr. (red. …p), og at matriklen derudover skal fungere som fællesareal, fremgår ligeledes af den betingede købsaftale (bilag 3, side 2) samt af de tinglyste vedtægter for G2 (bilag 6, side 7).

Eftersom Y4-kommune er påtaleberettigede i forhold til (red. lokalplan 1 udeladt), er der tale om, at lokalplanens bestemmelser vedrørende matr.nr. (red. …p) udgør byrder af offentligretlig karakter. Byrderne knytter sig til ejendommen i ubebygget stand, hvorfor der ved ansættelsen af grundværdien for påklagede ejendom skal tages hensyn til disse byrder, jf. vurderingslovens § 13, stk. 2.

Y4-kommune er ligeledes anført som påtaleberettigede i forhold til vedtægterne for G2 (bilag 6, side 12), som er tinglyst servitutstiftende på ejendommen. Vedtægterne fremhæver lokalplanens bestemmelser om regnvandsbassin og ret til offentlig færden på matr.nr. (red. …p). Der er således tale om, at bestemmelserne i vedtægterne understøtter, at matr.nr. (red. …p) er tillagt byrder af offentligretlig karakter, som der skal henses til i forbindelse med grundværdiansættelsen.

Rekreative fællesarealer og tekniske anlæg (regnvandsbassin) udgør efter deres funktion nødvendige byrder for realisering af bebyggelse andetsteds i projektet og har ingen selvstændig salgs- eller udnyttelsesværdi.

Derimod er det et område, hvor A har vedligeholdelsesforpligtelsen. A har således blot en byrde ved at eje dette areal.

Den økonomisk optimale anvendelse, jf. vurderingslovens § 13, tilsiger derfor en værdiansættelse på kr. 0 - alternativt en rent symbolsk værdi - idet værdibidraget allerede forudsættes afspejlet i en lavere pris for det byggelige areal. Landsskatterettens fastsættelse af 10 kr/m² udgør såleles en dobbeltindregning til skade for sagsøger.

Det fastholdes derfor, at området udlagt til rekreativt område og regn-vandsbassin udgør kr. 0,00

3.2.3. Manglende helhedsøkonomi:

Landsskatteretten prisfastsætter det byggelige areal uden at gennemføre en helhedsøkonomisk korrektion for de byrder, som projektets fællesfunktioner og rekreative arealer pålægger det sælgende areal.

En korrekt vurdering må afspejle, at værdien af de byggelige grunde kun kan realiseres på bekostning af etablering og vedligehold af omfattende fællesanlæg (bl.a. regnvandsbassin og grønne arealer), hvilket reducerer nettohandelsværdien for det byggelige areal væsentligt. Den manglende helhedsjustering medfører en systematisk overvurdering af grunden.

Landsskatteretten har altså vurderet de “byggelige arealer" (sommerhusområdet), som om de kunne sælges frit og uden omkostninger.

Men i virkeligheden kunne disse grunde alene sælges eller udnyttes, hvis der samtidig etableres og drives fællesanlæg — fx et regnvandsbassin, stier, grønne områder, teknisk infrastruktur mv.

Disse fællesanlæg er ikke valgfri, men følger som en byrde eller omkostning af projektets planbestemmelser og funktion. De har ingen selvstændig omsættelig værdi, men de reducerer alt andet lige nettoindtjeningen (og dermed markedsværdien) af de byggelige grunde.

Når Landsskatteretten alligevel har vurderet de byggelige arealer isoleret uden at korrigere for den økonomiske belastning fra fællesarealerne, får man en for høj samlet grundværdi.

Det er derfor en metodisk fejl, hvilket medfører, at "skønnet" mangler en helhedsøkonomisk korrektion.

3.2.3.1 Der er grundlag for at tilsidesætte skønnet

Skatteministeriet anfører, at der ikke er anvendt en råjordspris på 175 kr/m². Uanset terminologi føres kombinationen af (i) 350 kr/m², (ii) byggeretsmodellens opgørelse og (iii) et reduceret 12,5 %-nedslag til et prisniveau, som ikke er dokumenteret markedskonformt for et uopdelt, ikke-færdigmodnet udviklingsareal. Skønnet fremstår derfor fortsat vilkårligt og mangelfuldt.

Det af sagsøger fremlagte køb - uanset vederlagets sammensætning - er indgået mellem uafhængige parter og udgør den eneste konkrete transaktion i umiddelbar tilknytning til projektet. Landsskatteretten afviser at tillægge den vægt med den begrundelse, at der ikke er tale om et “almindeligt frit salg". Dette er en retlig fejl: købsvederlag aftalt mellem uafhængige parter er en væsentlig markedsindikator, som skal indgå i skønnet. At se helt bort fra - som Landsskatteretten defacto gør - denne indikator understøtter, at skønnet er udøvet på et mangelfuldt grundlag.

Ejendomsværdien er alene forhøjet som følge af den forhøjede grundværdi. Da grundværdiansættelsen er ugyldig, kan ejendomsværdiforhøjelsen ikke opretholdes.

Hvis retten ikke direkte nedsætter værdierne i overensstemmelse med påstanden, bør hjemvisning ske med følgende bindende præmisser:

1) sammenligningshandler, der afspejler projektets udviklingsstadie og lokale plan- og udnyttelsesvilkår,

2) fradrag/justering for fulde modnings- og fællesanlægsbyrder (helhedsøkonomi), og

3) værdiansættelse af rekreative arealer/regnvandsbassin til kr. 0 eller rent symbolsk beløb, idet værdien allerede er indregnet i de byggelige arealer.

Sammenfattende er det A's opfattelse, at ejendomsvurderingen pr. 1. oktober 2020 (bilag 8) for det første er foretaget med udgangspunkt i et forkert areal.

Dette får ligeledes den konsekvens, at der fejlagtigt er medregnet 62 byggeretter á kr. 210.000,00 i alt kr. 13.020.000.

Det er for det andet A's opfattelse, at der ikke i forbindelse med ejendomsvurderingen er taget tilstrækkelig højde for, at matr.nr. (red. …p) ikke repræsenterer nogen værdi.

Der skal i denne forbindelse særligt henses til, at det af Vurderingsstyrelsen vurderede areal til en kvadratmeterpris på nu kr. 175,00 primært udgøres af matr.nr. (red. …p). Efter overdragelsen af jordstykket pr. 1. marts 2020 udgør matr.nr. (red. …p) imidlertid kun 16.446 m2, hvilket der ikke er taget højde for ved den fastlagte vurdering pr. 1. oktober 2020.

Desuden følger det af betinget købsaftale (bilag 3, side 2), vedtægterne for grundejerforeningen (bilag 6, side 7) samt (red. lokalplan 1 udeladt) (bilag 5, side 39 og side 54), at der skal være et regnvandsbassin på matr.nr. (red. …p) samtidig med at offentligheden skal have ret til at færdes på matriklen.

Matriklen kan således ikke bebygges. På baggrund heraf kan det fastslås, at handelsværdien af matr.nr. (red. …p) reelt udgør kr. 0,00.

Den resterende del af det påklagede areal på 3420 m2 skal værdiansættes i henhold til den seneste salgspris på 68,42 pr. m2.

På baggrund heraf er det A's opfattelse, at Skatteministeriet skal anerkende, at ejendomsværdiansættelse pr. 1. oktober 2020 skal ændres fra kr. 22.471.400 til kr. 1.542.530 og grundværdiansættelsen pr. 1. oktober 2020 skal ændres fra kr. 21.653.600 til kr. 724.702.

..."

Skatteministeriet har i sit påstandsdokument anført:

"...

3. ANBRINGENDER

3.1 Det frasolgte areal skal indgå i vurderingen af ejendommen

Skatteministeriet gør overordnet gældende, at Landsskatteretten ved sin ansættelse af ejendommens grundværdi pr. 1. oktober 2020 med rette har ladet det frasolgte areal indgå i vurderingen.

3.1.1 Den retlige ramme

Den retlige ramme for vurderingen af, om det frasolgte areal skal indgå i grund- og ejendomsværdiansættelsen, er den dagældende lov om vurdering af landets faste ejendomme (vurderingsloven), jf. lovbekendtgørelse nr. 1067 af 30. august 2013 med senere ændringer (M 5), hvilket er uomtvistet mellem parterne.

Vurderingslovens § 8, stk. 4 (M 6), regulerer, hvilke dele af en ejendom som skal medtages i vurderingen på en given dato. Af bestemmelsen fremgår følgende:

"Når en fast ejendom eller en del af en sådan overdrages, kan det overdragne areal først vurderes som tilhørende den nye ejer, når denne har fået tinglyst adkomst på det overdragne, medmindre overdragelsen finder sted i forbindelse med en ekspropriation af arealet." (mine understregninger)

Det følger dermed udtrykkeligt af ordlyden, at et overdraget areal først kan vurderes som tilhørende den nye ejer, når der foreligger en "tinglyst adkomst på det overdragne". Efter en naturlig sproglig forståelse skal der altså for det første foreligge en overdragelse, jf. navnlig ordene "det overdragne areal" og "det overdragne", og for det andet skal der foreligge en tinglyst adkomst på det overdragne.

En overdragelse af et areal forudsætter, at ejendomsretten til et areal overgår fra den oprindelige ejer til den nye ejer. Vurderingslovens § 8, stk. 4 (M 6), bruger også udtrykket "den nye ejer". Man er ikke ejer af et areal, før man har ejendomsret til arealet. Er der tale om en betinget overdragelse, sker overdragelsen af ejendomsretten først, når betingelserne er opfyldt, og først på dette tidspunkt overgår ejendomsretten fra den oprindelige ejer til den nye ejer.

Ud over at der skal foreligge en overdragelse, skal der foreligge en tinglyst adkomst på det overdragne. Ifølge Den Danske Ordbog forstås ved "adkomst" en "besiddelse af rettighed til noget". At der efter ordlyden skal foreligge en tinglyst adkomst, understreger dermed, at besiddelsen af ejendomsretten til det overdragne areal er overgået fra den oprindelige ejer til den nye ejer.

I overensstemmelse hermed følger det udtrykkeligt af tinglysningslovens § 10, stk. 4 (M 13), at et skøde ikke må være knyttet til andre betingelser end købesummens berigtigelse indenfor en nærmere angiven frist, hvis det skal tinglyses som adkomst. Er der knyttet andre betingelser til skødet end købesummens berigtigelse, skal skødet tinglyses som en byrde.

I Vurdering og beskatning af fast ejendom, 4. udgave, 1997, af Flemming Paludan m.fl., s. 54 (M 42), er der i overensstemmelse hermed anført følgende:

"Som ejer anses i vurderingsmæssig henseende den, der har tinglyst adkomst til ejendommen, dvs. ubetinget eller betinget skøde, hvor betingelsen alene vedrører købesummens betaling. Er skødet betinget af andet, f.eks. udstykningstilladelse anses det ikke som adkomst" (min understregning).

Som afspejlet i Landsskatterettens begrundelse (bilag A, s. 29, 1. afsnit ff.) skal vurderingslovens § 8, stk. 4 (M 6), desuden ses i sammenhæng med tinglysningslovens § 21 (M 14) og udstykningslovens § 25 (M 22). Disse bestemmelser indeholder en række regler, som har til formål at undgå, at der ved tinglysning og registrering af matrikulære forandringer opstår uoverensstemmelser mellem tinglyste rettigheder og registreringer i Matriklen. Tinglysningslovens § 21 (M 14) og udstykningslovens § 25 (M 22) udgør tilsammen "tinglysningssløjfen".

Tinglysningssløjfens formål og indhold er nærmere beskrevet i forarbejderne til disse bestemmelser (lovforslag nr. 65, fremsat den 9. november 2016; M 19 f.), hvoraf det fremgår af de almindelige bemærkninger (afsnit 3.3.3), at ordningen skal "...minimere risikoen for, at der opstår uoverensstemmelse mellem tinglyste rettigheder og registreringen i matriklen". I forarbejderne er det endvidere udtrykkeligt beskrevet, hvordan forholdene skal undersøges af både Geodatastyrelsen og Tinglysningsretten, før forandringer kan indføres endeligt i tingbogen.

Formålet med tinglysningssløjfen understreger, at der først opnås en "tinglyst adkomst", når processen i tinglysningssløjfen er gennemført, og det er sikret, at der ikke er uoverensstemmelser mellem tinglyste rettigheder og matrikelregistreringer.

I overensstemmelse hermed fandt Landsskatteretten i sin afgørelse af 19. december 2023 (SKM2024.150.LSR; M 29) under henvisning til vurderingslovens § 8, stk. 4, og § 3, stk. 1, nr. 1, at erhvervelsesdokumentet først var tinglyst som adkomst, og den nye ejer først havde fået tinglyst adkomst til arealet i vurderingsmæssig henseende, da erhvervelsesdokumentet for overdragelsen var endeligt indført i tingbogen og ændringen registreret i Matriklen.

3.1.2 Den konkrete sag

Det frasolgte areal blev solgt ved betinget købsaftale af 15. april 2019 (bilag 3). Det fremgår af købsaftalen (bilag 3, s. 2), at den aftalte overtagelsesdato var den 1. marts 2020, men at handlen var "betinget af endelig udstykning samt endelig godkendelse af ny lokalplan for G1 samt godkendelse af landsplansdirektiv for projektet".

Skødet vedrørende denne overdragelse blev tinglyst den (red. dato 4 udeladt) (bilag B) med frist til matrikulær berigtigelse, hvorved bemærkes, at A's bilag 8 ikke angår den relevante overdragelse (modsat stævningen, s. 4, sidste afsnit). I overensstemmelse med købsaftalen (bilag 3) fremgik det af skødet (bilag B, s. 3), at "Nærværende handel er betinget af Geodatastyrelsens godkendelse af den endelige matrikulære arealoverførsel jf. de vedhæftede bilag". Det var således alene en betinget ret, der blev tinglyst den (red. dato 4 udeladt), og på dette tidspunkt var hverken betingelsen i den betingede købsaftale eller det betingede skøde opfyldt, idet fremgangsmåden, der følger af tinglysningssløjfen, ikke var gennemført.

Den matrikulære arealoverførsel blev anmeldt til tinglysning den (red. dato 9 udeladt) på baggrund af den foreløbige registreringsmeddelelse samme dag, jf. Landsskatterettens afgørelse (bilag A, s. 3, 3. afsnit). Allerede på dette tidspunkt var vurderingstidspunktet pr. 1. oktober 2020 passeret.

Den endelige registreringsmeddelelse for arealoverførslen (godkendelsen fra Geodatastyrelsen) er dateret den (red. dato 8 udeladt) (bilag C), jf. også Landsskatterettens afgørelse (bilag A, s, 28, 6. afsnit). Tinglysningsretten har i e-mail af 27. oktober 2023 (bilag D) oplyst, at skødet blev endeligt indført i tingbogen med den matrikulære ændring samme dag; den (red. dato 8 udeladt), jf. også Landsskatterettens afgørelse (bilag A, s. 3, 6. afsnit).

Det var først på dette tidspunkt - den (red. dato 8 udeladt) - at betingelserne i den betingede købsaftale (bilag 3) og skødet lyst med frist (bilag B) om henholdsvis "endelig udstykning" og "Geodatastyrelsens godkendelse af den endelige matrikulære arealoverførsel" var opfyldt.

Det var også først på dette tidspunkt, at et skøde efter tinglysningslovens § 10, stk. 4 (M 13), kunne tinglyses som adkomst, og at fremgangsmåden i tinglysningssløjfen - som betingelserne i den betingede købsaftale (bilag 3) og skødet lyst med frist (bilag B) netop harmonerer med - var gennemført.

I henhold til vurderingslovens § 8, stk. 4 (M 6), forelå "tinglyst adkomst på det overdragne" dermed først efter vurderingen foretaget pr. 1. oktober 2020, jf. i den forbindelse det anførte i afsnit 3.1.1 ovenfor.

Det er følgelig korrekt, at det frasolgte areal indgik i årsomvurderingen pr. 1. oktober 2020 af A's ejendom.

3.1.3 A's indsigelser

3.1.3.1 Tinglyst adkomst på det overdragne forudsætter ikke blot tinglysning af et skøde

Det er uholdbart, når A anfører (replikken, s. 2, 8. afsnit ff., og processkrift 1, s. 3, 10. afsnit), at fordi overdragelse af fast ejendom sker ved et skøde, er tinglysning af skødet - uafhængigt af, om dette er betinget eller ubetinget - tilstrækkeligt til, at der foreligger "tinglyst adkomst" efter vurderingslovens § 8, stk. 4 (M 6). A’s synspunkt tager ikke højde for, at den tinglyste adkomst i vurderingslovens § 8, stk. 4 (M 6), er udtrykkeligt knyttet til "det overdragne", og tinglyst adkomst forudsætter dermed, at der rent faktisk er sket en overdragelse, som er ubetinget (for så vidt angår andre betingelser end købesummens berigtigelse inden for en nærmere angivet frist, jf. tinglysningslovens § 10, stk. 4; M 13).

A's synspunkter tager dermed heller ikke højde for, at overdragelsen af det frasolgte areal konkret var betinget af dels "endelig udstykning", jf. den betingende købsaftale (bilag 3), dels "Geodatastyrelsens godkendelse af den endelige matrikulære arealoverførsel", jf. skødet lyst med frist (bilag B). Overdragelsen af det frasolgte areal var således udtrykkeligt betinget af, at Geodatastyrelsen i overensstemmelse med udstykningslovens § 20, stk. 1 (M 22), påså, at arealoverførslen ikke ville være i strid med anden lovgivning og dermed suspensivt betinget (dvs. suspenderet indtil opfyldelsen af betingelsen i form af godkendt arealoverførsel). Ejendomsretten til det frasolgte areal overgik derfor også først, da disse betingelser var opfyldt, jf. også UfR 1996.1058/2H (M 26).

Det er uden betydning, om der forud herfor var indgået en (betinget) "bindende aftale", og om køberen havde overtaget ejendommen (modsat replikken, s. 2, 3. afsnit). Hverken UfR 1998.1098 H eller UfR 1983.111/2 H støtter en sådan fortolkning (modsat replikken, s. 2, 5. afsnit).

3.1.3.2 Det er uden betydning, at skødet fejlagtigt blev tinglyst som adkomst og ikke som byrde

I modsætning til, hvad A anfører (replikken, s. 3, 1. afsnit), er det uden betydning, at skødet på det frasolgte areal - fejlagtigt - blev tinglyst som adkomst, når det i henhold til tinglysningslovens § 10, stk. 4 (M 13), skulle have været tinglyst som byrde, fordi der knyttede sig "andre betingelser end købesummens berigtigelse indenfor en nærmere angiven frist" til skødet. Et skøde tinglyst som byrde udgør ikke en "tinglyst adkomst" i vurderingslovens § 8, stk. 4’s forstand, og blot fordi skødet på det frasolgte areal fejlagtigt blev tinglyst som adkomst, har A ikke dermed fået adkomst.

Det er derfor heller ikke i overensstemmelse med vurderingslovens § 8, stk. 4 (M 6), og tinglysningslovens § 10, stk. 4 (M 13), når A anfører (processkrift 1, s. 5, sjette sidste afsnit), at Vurderingsstyrelsen var forpligtet til at lægge vægt på den fejlagtige tinglysning af skødet som adkomst, når der netop i henhold til skødets ordlyd var tale om en åbenbar fejl.

3.1.3.3 Parterne i en ejendomshandel kan ikke selv aftale vurderingsmæssige virkninger

TfS 1986, 609 (M 35) og det anførte i Ejendomsvurderingsloven med kommentarer, som A henviser til (replikken, s. 3, 2. afsnit ff.), kan ikke føre til, at parterne i en ejendomshandel kan aftale, at en betinget ejendomsoverdragelse skal have vurderingsmæssig virkning forud for, at betingelserne er opfyldt, og at der dermed kan ses bort fra vurderingslovens § 8, stk. 4’s udtrykkelige krav om, at der skal foreligge en "tinglyst adkomst".

Hverken den pågældende landsskatteretsafgørelse eller den pågældende bog indeholder nogen påvisning af et grundlag for at fravige den udtrykkelige bestemmelse om tinglysning i vurderingslovens § 8, stk. 4 (M 6), og et sådant - særligt - grundlag er i sagens natur en forudsætning for at fravige en lovbestemmelse. Der er heller ikke i A’s processkrifter nogen påvisning af et grundlag for at fravige vurderingslovens § 8, stk. 4 (M 6), idet der blot er refereret til de pågældende kilder uden nogen bemærkninger om deres (manglende) retskildemæssige værdi over for vurderingslovens § 8, stk. 4 (M 6).

3.1.3.4 A's imødegåelse af tinglysningssløjfens betydning er udtryk for en misforståelse

A’s synspunkt (replikken, s. 4, 3. afsnit) om, at ministeriets henvisning til tinglysningssløjfen "i det hele [savner] mening" er udtryk for en misforståelse af meningen med tinglysningssløjfen, herunder sammenhængen mellem tinglyste rettigheder og matrikelregistreringer. Konkret var overdragelsen af det frasolgte areal i den betingende købsaftale (bilag 3) og skødet (bilag B) netop betinget af endelige matrikelregistreringer, som tinglysningssløjfen angår. Det er derfor heller ikke rigtigt, når A anfører (replikken, s. 5, 3. afsnit), at "[d]e matrikulære forandringers endelige indførsel er således ikke afgørende for den tinglysningsmæssige adkomst", hvilket også illustreres af, at det betingede skøde (bilag B) var tinglyst med frist.

3.1.3.5 A's øvrige indsigelser

Der er ikke noget grundlag for A’s uunderbyggede synspunkt (processkrift 1, s. 4, 2. afsnit) om, at Skatteministeriets synspunkter strider imod "tinglysningslovens klare regime". Tværtimod er Skatteministeriets synspunkter i fuld overensstemmelse med tinglysningsloven, herunder tinglysningslovens § 25 (M 15), som imidlertid ikke indeholder fortolkningsbidrag til nærværende sags afgørelse (modsat replikken, s. 6, 4. afsnit), idet der ikke er nogen uenighed om, at "[e]t dokument anses for tinglyst, når det er indført i tingbogen og der er afsendt meddelelse om, at dokumentet er tinglyst", men om hvilket dokument - og navnlig hvilken indeholdt rettighed - der skal tinglyses for at opfylde kravet i vurderingslovens § 8, stk. 4 (M 6).

Tilsvarende har vurderingslovens § 6’s (M 5 f.) beskrivelse af, at "vurderingen foretages på grundlag af værdien i handel og vandel" ingen betydning for fortolkningen af vurderingslovens § 8, stk. 4 (modsat processkrift 1, s. 5, 1, afsnit ff.).

Der er heller ikke grundlag for at tillægge A’s henvisning (stævningen, s. 8, 1. og 10. afsnit) til to afgørelser fra Landsskatteretten, som vedrører tinglysningsafgift, nogen vægt. Begge afgørelser (j.nr. 21­0019951 og (red. tekst 7 udeladt)) omhandler, hvorvidt klageren kunne modtage godtgørelse af tinglysningsafgiften ved tinglysning af et ejerskifte som følge af en åbenbart fejlagtig identifikation af den faste ejendom i henhold til tinglysningsafgiftslovens § 23, stk. 1, nr. 6. Landsskatteretten forholdt sig i afgørelserne alene til, hvad der skal forstås ved en "korrigerende tinglysning" i en situation omfattet af tinglysningsafgiftslovens § 23, stk. 1, nr. 6, og ikke til, hvornår der foreligger "tinglyst adkomst" efter vurderingslovens § 8, stk. 4 (M 6), endsige hvornår der foreligger en overdragelse i vurderingslovens § 8, stk. 4’s forstand. Afgørelserne - og tinglysningsafgiftslovens § 23, stk. 1, nr. 6 - er derfor ikke relevante for nærværende sag og indeholder ikke fortolkningsbidrag til vurderingslovens § 8, stk. 4 (M 6).

Videre er A’s synspunkt om, at SKM2024.150.LSR (M 29) "ikke kan tages til indtægt for, at der i vurderingsmæssig sammenhæng skulle foretages en anden fortolkning af tinglysningslovens § 25" i forhold til enhver anden sammenhæng (stævningen, s. 12, 3.-4. afsnit), en forkert og ubegrundet udlægning af den pågældende landsskatteretsafgørelse. Der er desuden intet belæg for at antage, at Landsskatteretten i SKM2024.150.LSR (M 29) skulle have truffet en anden afgørelse, såfremt klageren under dén sag havde påberåbt sig de ovenfor nævnte afgørelser vedrørende tinglysningsafgiftslovens § 23, stk. 1, nr. 6, som end ikke vedrører problemstillingen i dén (eller nærværende) sag (modsat stævningen, s. 12, 5. afsnit). Det er både ubegrundet og usagligt, når A hævder (replikken, s. 5, 5. afsnit), at "Skatteministeriet ukritisk læner sig op ad de argumenter, der fremgår - og som også ukritisk - blev lagt til grund af Landsskatteretten" i SKM2024.150.LSR (M 29). Den omstændighed, at Aer uenig i afgørelsen (og ministeriets argumentation) indebærer desuden ikke, at "argumentationen for holdepunkterne savner juridisk substans" (replikken, s. 5, 6. afsnit). Dette gør sig til gengæld gældende for A's bortforklaring af afgørelsen med henvisning til spekulationer om, at resultatet kan have været påvirket af, at klagerens anbringender i sagen ifølge A var "sparsomme" (replikken, s. 6, 5. afsnit).

Der er tilsvarende intet belæg for at antage, at Landsskatteretten i nærværende sag skulle have forholdt sig "tilbageholden[de]" (modsat stævningen, s. 12, 5. afsnit).

3.2 Der er ikke grundlag for at tilsidesætte grund- og ejendomsværdiansættelsen

Skatteministeriet gør overordnet gældende, at Landsskatterettens skøn over grund- og ejendomsværdien af A’s ejendom er korrekt, og at der derfor ikke er grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens afgørelse (bilag A) som følge af mangler i skønsudøvelsen.

3.2.1 Den retlige ramme

Den retlige ramme for ejendommens grund- og ejendomsværdiansættelse er vurderingsloven (lovbekendtgørelse nr. 1067 af 30. august 2013 med senere ændringer; M 5) samt ejendomsvurderingsloven (lovbekendtgørelse nr. 1449 af 1. oktober 2020 med senere ændringer; M 46). Også på dette punkt er det retlige grundlag uomtvistet mellem parterne.

Vurderingen skal foretages på grundlag af værdien i handel og vandel, jf. vurderingsloven § 6 (M 5 f.). Vurderingen skal foretages efter prisforholdene pr. 1. oktober 2012, jf. ejendomsvurderingslovens § 88, stk. 4, jf. stk. 3 og stk. 1 (M 47 f.), mens ejendommens tilstand pr. omvurderingstidspunktet den 1. oktober 2020 skal lægges til grund for værdiansættelsen, jf. vurderingslovens § 3, stk. 4 (M 5).

Efter vurderingslovens § 9, stk. 1 (M 6), forstås ved ejendomsværdien værdien af den faste ejendom i dens helhed. Ejendomsværdien udgør dermed værdien af både grunden og bygningerne, der hører til ejendommen.

Ved grundværdien forstås grundens værdi i ubebygget stand (med grundforbedringer) under hensyntagen til grundens beskaffenhed, beliggenhed og til en i økonomisk henseende god anvendelse, jf. vurderingslovens § 13, stk. 1 (M 6). Der skal tages hensyn til både ejendommens form og størrelse samt til udstyknings- og omlægningsmuligheder, jf. vurderingslovens § 13, stk. 2 (M 6).

For landbrugsejendomme gælder, at hvis benyttelse til andet end landbrug og lign. for dele af ejendommen må anses for at være den i økonomisk henseende gode anvendelse, må værdien af jorden for disse dele ansættes skønsmæssigt efter de priser, som antages at kunne opnås ved salg af den til den pågældende anvendelse, jf. vurderingslovens § 14, stk. 4, jf. § 16 (M 7).

Det følger af fast retspraksis, at en ejendomsejer alene kan få tilsidesat en grundværdiansættelse, såfremt han godtgør, at skønnet hviler på et forkert eller mangelfuldt grundlag, og dette er egnet til at påvirke værdiansættelsen, eller hvis det godtgøres, at værdiansættelsen er åbenbart urimelig, jf. f.eks. UfR 2016.191 H (M 49). En tilsidesættelse forudsætter desuden, at ejendomsejeren fremlægger et sikkert bevis, jf. UfR 2000.1071 H (M 80).

A har ikke over for Landsskatterettens grundige og saglige skønsudøvelse påvist, at der er grundlag for at tilsidesætte skønnet ved fremlæggelse af et sikkert bevis for, at skønnet baserer sig på et mangelfuldt eller urigtigt grundlag, der er egnet til at påvirke værdiansættelserne, eller at værdiansættelserne er åbenbart urimelige.

3.2.2 Landsskatterettens skøn over grundværdien er rigtigt

Tvisten om tilsidesættelsen af grund- og ejendomsværdiansættelsen angår det påklagede areal, der er genstand for Landsskatterettens afgørelse.

Som anført af Landsskatteretten (bilag A, s. 31, sidste afsnit) er det påklagede delareal samlet omfattet af (red. tekst 2 udeladt) og C i lokalplanen for ejendommen. Lokalplanens (red. tekst 2 udeladt) er udlagt til sommerhusbebyggelse og omfatter bl.a. 8.000 m2 sø, jf. lokalplanens punkt 3.3 (bilag 5, s. 31) og opmålingen omtalt i Landsskatterettens afgørelse (bl.a. bilag A, s. 2, fjerdesidste afsnit). Lokalplanens (red. tekst 1 udeladt) er udlagt til rekreativt grønt område, jf. lokalplanens punkt 3.4 (bilag 5, s. 31).

Landsskatteretten har på baggrund af områdernes forskellige karakter underopdelt det påklagede areal i to delarealer (bilag A, s. 32, tredjesidste afsnit): Det ene delareal på 62.729 m2 udgør den del af lokalplanens (red. tekst 2 udeladt), der kan bebygges med sommerhuse (dvs. det påklagede areal i lokalplanens (red. tekst 2 udeladt) uden søen), mens det andet delareal på 15.537 m2 udgør arealet i lokalplanens (red. tekst 1 udeladt) udlagt til rekreativt grønt område med tillæg af søen fra lokalplanens (red. tekst 2 udeladt), idet søen i sagens natur ikke kan bebygges.

Landsskatteretten har med udgangspunkt i denne opdeling ansat grundværdien for A's ejendom pr. 1. oktober 2020 til 21.653.600 kr. (bilag A, s. 35, nederst) på baggrund af et skøn over værdien af de to delarealer, jf. afsnit 3.2.2.1 og 3.2.2.2 nedenfor.

3.2.2.1 Delarealet på 62.792 m2 udlagt til sommerhusområde

For delarealet udlagt til sommerhusområde har Landsskatteretten fundet, at arealet kan vurderes efter byggeretsværdiprincippet (bilag A, s. 32, sidste afsnit f.).

Som anført af Landsskatteretten (bilag A, s. 33, 5. afsnit) er byggeretsværdiprincippet et vurderingsteknisk hjælpemiddel til at fastsætte grundes handelsværdi. Princippet er anerkendt ved domstolene, men den endelige ansættelse af grundværdien beror på et konkret skøn, jf. UfR 2005.1164 H (også offentliggjort som SKM2005.63.HR; M 54).

Efter byggeretsværdiprincippet beregnes grundværdien som summen af en byggeretsværdi og en arealværdi, jf. Landsskatterettens afgørelse (bilag A, s. 33, 2. afsnit) og Den juridiske vejledning 2017-2, afsnit

H.A.3.2.2.1 (M 109). Der kan således fortages en beregning af grundværdien, som hviler på værdien af byggeretterne (halv områdepris x normalgrundstørrelsen x antallet af byggeretter) og arealværdien (halv områdepris x grundens faktiske areal i kvadratmeter).

Landsskatteretten har på baggrund af en konkret og grundig vurdering af plangrundlaget samt den igangværende byggemodning lagt til grund, at der ved vurderingen pr. 1. oktober 2020 skulle tages udgangspunkt i 62 byggeretter (bilag A, s. 33, 7. afsnit). Det er ubestridt, at denne vurdering er i overensstemmelse med både det antal byggegrunde, der dels fremgår af kortbilag 3 til lokalplanen (bilag A, s. 2, 5. afsnit), dels modsvarer den faktiske bebyggelse (bilag A, s. 18, sidste afsnit).

Til brug for fastsættelsen af områdeprisen har Landsskatteretten undersøgt sammenlignelige salg af ubebyggede grunde udlagt til sommerhusformål i Y4-kommune, beliggende højst fem kilometer fra ejendommens delareal i perioden fra den 1. januar 2012 til den 31. december 2012. Der er identificeret seks frie salg, som opfylder disse kriterier (bilag A, s. 33, sidste afsnit), og der blev ved de pågældende salg handlet til en gennemsnitlig områdepris på 603 kr. (bilag A, s. 34, tabellen øverst). Landsskatteretten har herefter inddraget, at sammenligningsejendommene set i forhold til beliggenhed, grundstørrelse, den retlige anvendelse i lokalplanen samt udstykningsmulighederne er mindre sammenlignelige med delarealet på A’s ejendom (bilag A, s. 34, 4, afsnit).

På baggrund af en konkret vurdering af delarealets beliggenhed, retlige anvendelse og udnyttelsesmuligheder, grundstørrelse, byggemodnings-forhold samt prisniveauet for ubebyggede grunde udlagt til sommerhuse i perioden 1. januar 2012 - 31. december 2012, har Landsskatteretten fastsat en områdepris på 350 kr. som et realistisk skønnet prisniveau pr. 1. oktober 2020 (bilag A, s. 34, tredjesidste afsnit).

Beregningen af grundværdien efter byggeretsværdiprincippet resulterer i en byggeretsværdi på 13.020.000 kr. og en arealværdi på 10.988.600 kr., jf. Landsskatterettens afgørelse (bilag A, s. 35).

Landsskatteretten har herefter fastsat et nedslag på 12,5 % for manglende udstykningsomkostninger (dvs. udstykningsomkostninger, der ikke er afholdt) og for stor grund under henvisning til, at sammenligningsejendommene havde en gennemsnitlig grundstørrelse på 1.793 m2, hvorimod det påklagede delareal i (red. tekst 2 udeladt) udgør 62.792 m2.

På baggrund heraf er delarealets grundværdi ansat til 21.007.525 kr., jf. Landsskatterettens afgørelse (bilag A, s. 35). Denne ansættelse er i fuld overensstemmelse med byggeretsværdiprincippet, og A har ikke påvist nogen fejl i ansættelsen, jf. afsnit 3.2.3 nedenfor.

3.2.2.2 Delarealet på 15.537 m2 udlagt til rekreativt grønt område med tillæg af søen

For delarealet udlagt til rekreativt grønt område med tillæg af søen frasommerhusområdet har Landsskatteretten fundet, at arealet kan vurderes efter kvadratmeterprincippet (bilag A, s. 32, sidste afsnit f.).

Efter kvadratmeterprincippet beregnes grundværdien som summen af kvadratmeterprisen x grundens faktiske areal i kvadratmeter, jf. Landsskatterettens afgørelse (bilag A, s. 33, fjerdesidste afsnit) og Den juridiske vejledning 2017-2, afsnit H.A.3.2.2.4 (M 116). På samme måde som byggeretsværdiprincippet fungerer kvadratmeterprincippet som et vurderingsteknisk hjælpemiddel, hvor den endelige bedømmelse af grundens værdi afhænger af et konkret skøn.

Landsskatteretten har ved fastsættelsen af kvadratmeterprisen undersøgt mulige sammenlignelige handler baseret på Vurderingsstyrelsens statistik over ejendomssalg i perioden 2010-2014 (bilag A, s. 35, 1. afsnit ff.). Der er ikke fundet nogen frie salg af ubebyggede grunde, der er udlagt til rekreative formål, offentlige formål eller andet byformål efter kvadratmeterprincippet. Der er endvidere ikke fundet ubebyggede grunde, der er udlagt til rekreative formål eller andet byformål efter hektarprincippet. Ifølge Vurderingsstyrelsens statistik har der dog været ét frit salg af en ubebygget grund i Y4-kommune udlagt til offentlige formål i form af vandværk, som Landsskatteretten har inddraget i sit skøn over kvadratmeterprisen.

Med henvisning til delarealets beliggenhed, retlige anvendelses- og udnyttelsesmuligheder, grundstørrelse samt det konstaterede prisniveau for den handlede ubebyggede grund udlagt til vandværk, fandt Landsskatteretten, at en kvadratmeterpris på 10 kr. er et realistisk skønnet prisniveau (bilag A, s. 33, 4. afsnit). Denne ansættelse er i fuld overensstemmelse med kvadratmeterprincippet, og A har heller ikke på dette punkt påvist nogen fejl i ansættelsen, jf. afsnit 3.2.3 nedenfor.

3.2.3 A har ikke godtgjort, at der er grundlag for at tilsidesætte skønnet

A har anført en række indsigelser over for Landsskatterettens skønsudøvelse, hvoraf de mest udførligt behandlede imødegås i afsnit 3.2.3.1-3.2.3.5 nedenfor. Fælles for A’s indsigelser er imidlertid, at ingen af dem tilnærmelsesvis er baseret på det sikre grundlag, som er påkrævet for at tilsidesætte en skønsmæssig afgørelse. I stedet er indsigelserne udtryk for faktiske og retlige misforståelser eller fejludlægninger samt rent subjektive og uunderbyggede opfattelser fra A's side.

3.2.3.1 Grundværdiansættelsen er ikke fastsat ud fra en samlet råjordpris

A hævder (stævningen, s. 13, 2. afsnit), at "Begrundelsen for, at Landsskatteretten har lagt - en råjordspris på 175 kr. pr. m2 for arealet på 62.792 m2 er, at "arealet endnu ikke er anset for byggemodnet, og fordi arealerne ikke er endeligt udstykket. Råjordsprisen er en gennemsnitspris for hele arealet, uanset anvendelsesmuligheder."

Landsskatteretten har imidlertid intetsteds anført ovennævnte som begrundelse for sin grundværdiansættelse, men alene anført det citerede som begrundelse for det nedslag, der er givet i grundværdien.

Derudover er det ikke korrekt, at Landsskatteretten har anvendt en råjordspris på 175 kr. pr. m² for hele matrikel (red. …p), som A også hævder (stævningen, s. 13, 6. afsnit).

Landsskatteretten anfører udtrykkeligt i sin begrundelse (bilag A, s. 32, 1. afsnit), at "Et areal på 7.537 m2 af matrikel nr. (red. …p) er omfattet af (red. tekst 1 udeladt)", og dette areal blev alene vurderet til 10. kr. pr. m2, jf. afsnit 3.2.2.2 ovenfor med henvisninger til Landsskatterettens afgørelse.

Landsskatteretten har ved udøvelsen af skønnet over grundværdien af delarealet udlagt til sommerhusområde ikke benyttet en råjordspris, men har i stedet - under hensyntagen til plangrundlaget og den konstaterede igangsættelse af byggemodning - anvendt byggeretsværdiprincippet og ansat en områdepris på 350 kr. pr. m2 for delarealet og skønnet, at der var mulighed for 62 byggeretter, jf. Landsskatterettens afgørelse (bilag A, s. 35, 7. afsnit, og s. 2, sidste afsnit). Den omstændighed, at Vurderingsstyrelsen ikke anvendte byggeretsværdiprincippet, viser i sagens natur ikke, at Landsskatterettens anvendelse af dette princip udgør en fejl i skønsgrundlaget (tilsyneladende modsat stævningen, s. 14, 2. afsnit). De faktiske omstændigheder tilsiger også, at byggeretsværdiprincippet anvendes frem for en råjordspris.

3.2.3.2 Skønnet over områdeprisen er ikke udøvet på et mangelfuldt grundlag

Der er ikke grundlag for A’s synspunkt om, at "[s]kønnet savner [...] et sagligt og kontrollerbart holdepunkt og hviler på et mangelfuldt grundlag" (processkrift 1, s. 7, 7. afsnit) som følge af, at Landsskatteretten har fastsat områdeprisen til 350 kr. fremfor de 603 kr., der var den gennemsnitlige handelspris for de sammenligningsejendomme, som Landsskatteretten inddrog i skønnet, jf. Landsskatterettens afgørelse (bilag A, s. 34, 1. afsnit f.).

Som anført i Landsskatterettens afgørelse (bilag A, s. 34, tredjesidste afsnit) er områdeprisen ansat skønsmæssigt, hvilket indebærer, at der i sagens natur ikke kan eller skal foretages en eksakt beregning, eller at der er grundlag for at stille krav om, at skønnet skal være "metodeunderbygget" (processkrift 1, s. 7, 4. afsnit). Landsskatterettens skøn er velunderbygget og inddrager de relevante hovedhensyn i form af "det påklagede delareals beliggenhed, retlige anvendelses- og udnyttelsesmuligheder, grundstørrelse, forholdet omkring byggemodning samt det konstaterede prisniveau af de handlede ubebyggede grunde udlagt til sommerhuse i perioden." (bilag A, s. 34, tredjesidste afsnit).

A har ikke påvist, at dette skøn hviler på et mangelfuldt grundlag, endsige hvad Landsskatteretten i stedet skulle have lagt vægt på; tværtimod synes hans indsigelse alene at bygge på, at Landsskatteretten rent faktisk har foretaget et skøn.

3.2.3.3 Der er ikke mangler ved Landsskatterettens anvendelse af byggeretsværdiprincippet

A's angivelse af, at "[f]orudsætningen om 62 byggeretter er en maksimal planmulighed - ikke en dokumenteret realiserbarhed pr. 1. oktober 2020" (processkrift 1, s. 7, 9. afsnit) strider imod, at A under den administrative sagsbehandling selv oplyste, at "[d]e 62 sommerhuse er blevet udstykket af Lalandia og solgt til private personer, de 62 sommerhuse har deres egne forløbige vuderinger og ejendomsskattebilletter" (Landsskatterettens afgørelse; bilag A, s. 18, sidste afsnit). Der er derfor intet grundlag for A's bestridelse af, at der var 62 byggeretter.

Dertil kommer tilmed, at det er uden betydning, om husene rent faktisk blev opført som forudsat i lokalplanen, idet Landsskatteretten under alle omstændigheder skulle tage udgangspunkt i de retlige udnyttelsesmuligheder angivet i lokalplanen, jf. vurderingslovens § 13, stk. 1 (M 6). Dette var netop, hvad Landsskatteretten gjorde, jf. afgørelsen (bilag A), s. 33, 6. afsnit.

Nedslaget på 12,5 % givet for manglende udstykningsomkostninger og stor grund, jf. Landsskatterettens afgørelse (bilag A, s. 34, næstsidste afsnit), er hverken "utilstrækkeligt eller vilkårligt" (processkrift 1, s. 7, 10. afsnit), men derimod - som også anført i Landsskatterettens afgørelse - udtryk for fast praksis, jf. Den juridiske vejledning 2017-2, afsnit H.A.3.2.2.2 (M 113). Ahar da heller ikke påvist, at det pågældende nedslag var utilstrækkeligt i en sådan grad, at der er grundlag for at tilsidesætte grundværdiansættelsen.

Der er i øvrigt ikke grundlag for A's synspunkt (stævningen, s. 14, 2. afsnit) om, at A og Vurderingsstyrelsen gennem hele den administrative klagesag har været enige om, at byggeretterne de facto ikke var en del af A's ejendom og rådighed, jf. modsat Vurderingsstyrelsens udtalelse af 17. januar 2024 til Skatteankestyrelsen (bilag A, s. 6, 3. afsnit ff.). Under alle omstændigheder er synspunktet uden retlig relevans, jf. f.eks. UfR 2018.3603 H (M 23).

3.2.3.4 Kvadratmeterprisen for det frasolgte areal er ikke udtryk for markedsprisen

Der er ikke grundlag for A's synspunkt om, at delarealet udlagt til sommerhusområde skal værdisættes til 68,42 kr. frem for 350 kr. pr. m2, svarende til købesummen for det frasolgte areal (stævningen, s. 14, 8. afsnit).

Som det fremgår af Landsskatterettens afgørelse (bilag A, s. 34, 5. afsnit), var Landsskatteretten ved skønsudøvelsen bekendt med den nævnte købsaftale. Landsskatteretten afviste - med rette - at lægge vægt på købesummen, dels fordi købsaftalen indgået i april 2019 ikke udtrykker prisniveauet for 2012, dels fordi der ikke var tale om et almindeligt frit salg, men derimod en deloverdragelse af ca. 75 % af jorden beliggende på matrikelnummer (red. …i), (red. …e) og (red. …p) (bilag 3, s. 1), hvor betalingen blev erlagt på anden vis end kontant betaling. Som betaling forpligtede køberen sig således til at opføre seks "nøglefærdige" feriehuse af typen A med fuld inventarpakke på det jordareal, som Abeholdt. Værdien af disse seks feriehuse fastsatte parterne i den betingede købsaftale (bilag 3, s. 1) selv til 4.000.000 kr., hvilket dermed udgjorde købesummen.

Til belysning af denne værdiansættelse har Skatteministeriet opfordret A til henholdsvis at oplyse og dokumentere, på hvilket grundlag parterne ansatte værdien af det frasolgte areal til 4.000.000 kr., og til at oplyse og dokumentere, om de opførte seks sommerhuse siden har været anvendt til udlejning, og hvad indtægten herfra i givet fald har udgjort, jf. opfordring A-B (duplikken, s. 4, 2. afsnit). A har imidlertid ikke opfyldt disse opfordringer, hvilket skal tillægges processuel skadevirkning for A, jf. retsplejelovens § 344, stk. 2.

Det skal derfor lægges til grund, at den fastsatte købesum for det frasolgte areal ikke svarede til grundens faktiske værdi i handel og vandel.

Det beror i øvrigt på en misforståelse fra A’s side, når det tilsyneladende gøres gældende (replikken, s. 8, 3. afsnit), at det påhviler Skatteministeriet at bevise, at den af parterne ansatte værdi af de seks nøglefærdige huse ikke kan lægges til grund for delarealets grund- og ejendomsværdiansættelse. Det er tværtimod A's bevisbyrde at godtgøre, at der er grundlag for at tilsidesætte skønnet, jf. f.eks. UfR 2016.191 H (M 49).

3.2.3.5 Det er hverken bevist, at fællesarealer var værdiløse eller var en byrde

Der er ikke grundlag for A’s synspunkt (stævningen, s. 14, 7. afsnit) om, at delarealet udlagt til rekreativt grønt område med tillæg af søen skal indgå med en værdi på 0 kr. i årsomvurderingen pr. 1. oktober 2020. A har således ikke bevist, at delarealerne - uanset de er udlagt til rekreative grønne områder og har karakter af sø - ikke repræsenterer en værdi. Landsskatteretten var da også netop opmærksom på, at området var underlagt retlige begrænsninger, jf. Landsskatterettens afgørelse (bilag A, s. 34, sidste afsnit).

Så meget desto mindre har A bevist, at arealerne skulle udgøre en egentlig byrde (processkrift 1, s. 8, sidste afsnit), og at der var grundlag for - eller hjemmel til - at foretage en såkaldt "helhedsøkonomisk korrektion" som følge af denne byrde (processkrift 1, s. 8, 4. og 6. afsnit).

A's indsigelse synes alene at være udtryk for, at han er uenig i Landsskatterettens skønsmæssige vurdering af, at arealet ikke skal ansættes til en værdi på 0 kr. eller - som han senest har gjort gældende - endda som en såkaldt byrde, der skulle reducere grundværdien.

3.2.4 Der er ikke grundlag for at tilsidesætte ejendomsværdiansættelsen

A har ikke godtgjort, at der er grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens ejendomsværdiansættelse pr. 1. oktober 2020.

Landsskatteretten har som følge af den ændrede ansættelse af grundværdien for ejendommen forhøjet ejendomsværdien med samme beløb, hvorved ejendomsværdien for ejendommen ved årsomvurderingen pr. 1. oktober 2020 er fastsat til 22.471.400 kr. (bilag A, s. 35, sidste afsnit).

A har alene anført (stævningen, s. 5, sidste afsnit), at den ansatte værdi er for høj som følge af den fastsatte grundværdi. Skatteministeriet henviser i det hele til afsnit 3.1 og 3.2.2 om, hvorfor der ikke er grundlag for at tilsidesætte Landsskatterettens ansættelse af grundværdien.

3.3 Sagen skal subsidiært hjemvises

Det følger af fast højesteretspraksis, at domstolene ikke sætter sit eget skøn i stedet for skattemyndighedernes, jf. f.eks. UfR 2000.2039 H (M 74) og UfR 1975.196 H (M 93).

Såfremt retten tilsidesætter Landsskatterettens værdiansættelser, skal værdiansættelserne af grunden derfor hjemvises til Vurderingsstyrelsen i overensstemmelse med Skatteministeriets subsidiære påstand, så Vurderingsstyrelsen kan foretage skønnet over grund- og ejendomsværdien på ny i lyset af rettens præmisser. Idet der alene er tvist om en del af grund- og ejendomsværdiansættelsen, er Skatteministeriets hjemvisningspåstand begrænset til den omtvistede del, nærmere bestemt matrikel nr. (red. …e), matrikel nr. (red. …i) og matrikel nr. (red. …p).

Det følger heraf, at der ikke er grundlag for at ansætte grund- og ejendomsværdien i overensstemmelse med A's påstand, som indeholder konkrete alternative ansættelser af grund- og ejendomsværdien.

Der er tilsvarende heller ikke grundlag for at foretage en hjemvisning med nogen af de af A angivne "bindende præmisser" (processkrift 1, s. 9, 5. afsnit f.), jf. i det hele afsnit Fejl! Henvisningskilde ikke fundet.

..."

Parterne har under hovedforhandlingen nærmere redegjort for deres opfattelse af sagen.

Rettens begrundelse og resultat

Det omtvistede areal består af (red. tekst 2 udeladt) bestående af matrikel nr. (red. …e) på 7.703 m2, matrikel nr. (red. …i) på 111 m2 og del af matrikel nr. (red. …p) på 62.978 m2, i alt 70.792 m2 inklusiv sø på 8.000 m2 og (red. tekst 1 udeladt) bestående af del af matrikel nr. (red. …p) på 7.537 m2.

Landsskatteretten har foretaget vurderingen af (red. tekst 2 udeladt) eksklusiv søen efter byggeretsværdiprincippet, og (red. tekst 1 udeladt) og søen efter kvadratmeterprincippet.

Det fremgår af betinget købsaftale af 15. april 2019, at overdragelsesdatoen for det frasolgte areal var aftalt til at være den 1. marts 2020, at der var tale om en byttehandel, at køber erhvervede ca. 75% af jorden beliggende på de tre ovenfor angivne matrikler mod opførelse af 6 feriehuse til en værdi på 4.000.000 kr., og at handlen var betinget af endelig udstykning, godkendelse af ny lokalplan samt godkendelse af landplansdirektiv for projektet. Skødet vedrørende overdragelsen blev tinglyst den (red. dato 4 udeladt). Det fremgår af tingbogen, at "Skødet begæres tinglyst med frist til matrikulær berigtigelse, samt noteret på modtagende ejendom", og "Nærværende handel er betinget af Geodatastyrelsens godkendelse af den endelige matrikulære arealoverførsel jf. de vedhæftede bilag." Det fremgår af tingbogen: "Status: Endelig indført" og "(red. dato 4 udeladt) 12:50:40".

Af den foreløbige registreringsmeddelelse af (red. dato 9 udeladt), fremgår, at del nr. 17 og 18 af matrikel nr. (red. …e) udgår og arealoverføres til matrikel nr. (red. …v) (købers ejendom), og at del nr. 20, 22 og 23 af matrikel nr. (red. …p) arealoverføres til matrikel nr. (red. …v). De matrikulære ændringer fra den foreløbige registreringsmeddelelse af (red. dato 9 udeladt) er endeligt anmeldt af Geodatastyrelsen til Tinglysningsretten den (red. dato 9 udeladt). Den endelige registreringsmeddelelse er dateret (red. dato 8 udeladt). Af registreringsmeddelelsen fremgår, at ejendommen herefter udgør et grundareal på 310.308 m2. Tinglysningsretten har i forbindelse med sagens behandling oplyst, at skødet vedrørende overdragelsen af matriklerne endeligt er indført på ejendommen i forbindelse med den matrikulære ændring, tinglyst den (red. dato 8 udeladt). Det overdragne areal i henhold til parternes købsaftale udgjorde endeligt 58.463 m2.

Den påklagede ejendom er årsomvurderet pr. 1. oktober 2020 som følge af, at (red. lokalplan 1 udeladt) "Rekreativt område og sommerhusområde ved Y5-by" blev vedtaget den 18. februar 2020. Omvurderingen blev foretaget efter dagældende ejendomsvurderingslovens § 88, stk. 3, jf. tidligere gældende vurderingslovens § 3, stk. 1, nr. 6, hvorefter der skal ske omvurdering, når ejendomsværdien eller grundværdien må antages at være steget eller faldet som følge af ændrede planforhold. Efter dagældende ejendomsvurderingslovens § 88, stk. 3, skulle omvurdering foretages efter reglerne i den tidligere gældende vurderingslov.

Skal det frasolgte areal indgå i vurderingen

A har under denne sag gjort gældende, at det frasolgte areal på 58.463 m2 ikke skal indgå i vurderingsgrundlaget.

Af den tidligere gældende vurderingslovs § 8, stk. 4, fremgår:

"Når en fast ejendom eller en del af en sådan overdrages, kan det overdragne areal først vurderes som tilhørende den nye ejer, når denne har fået tinglyst adkomst på det overdragne, medmindre overdragelsen finder sted i forbindelse med en ekspropriation af arealet."

Om "tinglyst adkomst" er der i tinglysningslovens § 10, stk. 4, anført:

"Et skøde må, for at kunne tinglyses som adkomst, ikke være knyttet til andre betingelser end købesummens berigtigelse indenfor en nærmere angiven frist. Tinglysningspåtegningen på et skøde skal angive, om skødet er betinget eller endeligt, og når købesummen efter et betinget skøde senere af sælgeren erkendes at være berigtiget, skal det ved tinglysningen heraf udtrykkelig i tinglysningspåtegningen tilkendegives, at skødet nu er endeligt."

Spørgsmålet er herefter, hvornår en overdraget ejendom skal "vurderes som tilhørende den nye ejer" i vurderingsmæssig sammenhæng. Ud fra en ordlyds fortolkning er det forudsat, at ejendommen eller en del heraf allerede er overdraget, og at den pågældende har fået tinglyst adkomst. Det må videre efter ordlyden af tinglysningslovens § 10, stk. 4, lægges til grund, at et skøde efter loven først skal tinglyses som adkomst, når der ikke er tilknyttet andre betingelser end købesummens berigtigelse indenfor en nærmere angiven frist, idet skødet i modsat fald tinglyses som byrde.

I vurderingsmæssig sammenhæng må en naturlig sproglig fortolkning af begrebet "tinglyst adkomst" i den tidligere gældende vurderingslovs § 8, stk. 4, fortolkes i overensstemmelse med tinglysningslovens § 10, stk. 4, således at det overdragne areal først "vurderes som tilhørende den nye ejer", når der er tinglyst et skøde, hvortil der ikke er knyttet andre betingelser end købesummens berigtigelse indenfor en nærmere angiven frist.

Denne fortolkning understøttes også af systematikken i "tinglysningssløjfen", således som den er beskrevet i forarbejderne til udstykningsloven, hvorefter matrikulære forandringer kun kan registreres i matriklen, hvis de kan tinglyses, jf. udstykningslovens § 25, stk. 1, og hvorefter Tinglysningsretten ved en arealoverførelse skal godkende, at der ikke i tingbogen er rettigheder, der er til hinder for arealoverførelsen, inden Geodatastyrelsen kan notere arealoverførelsen, jf. tinglysningslovens § 21, stk. 1.

I vurderingsmæssig sammenhæng lægger retten herefter til grund, at arealet på 58.463 m2 omfattet af købsaftalen, først kan anses for at være endeligt frasolgt den påklagede ejendom den (red. dato 8 udeladt) og således efter vurderingstidspunktet den 1. oktober 2020. Det forhold, at det af udskrift fra tingbogen af skødet under status fremgår: "endelig indført" og "Tinglysningsdato: 29.07.2020 kl. 12.50.40", kan ikke føre til et andet resultat. Arealet skal derfor indgå i vurderingen af A's ejendom pr. 1. oktober 2020.

Værdifastsættelsen

Som anført i Højesterets afgørelse af 22. september 2015 (UfR2016.191 H), kan domstolene - i overensstemmelse med almindelige principper for prøvelse af forvaltningsafgørelser - tilsidesætte værdiansættelsen, hvis skatteyderen godtgør, at vurderingsmyndighederne ikke har foretaget et skøn, eller at den skønsmæssige ansættelse af grundens værdi hviler på et forkert eller mangelfuldt grundlag, og dette er egnet til at påvirke værdiansættelsen. Værdiansættelsen kan dog ikke tilsidesættes, hvis Skatteministeriet under retssagen godtgør, at fejlen eller manglen ikke har betydning for værdiansættelsen. Værdiansættelsen kan ligeledes tilsidesættes, hvis skatteyderen godtgør, at den ansatte værdi ligger uden for rammerne for det skøn, som tilkommer vurderingsmyndighederne, dvs. hvis værdiansættelsen må anses for åbenbart urimelig.

Landsskatteretten har om fastsættelsen af værdien af det omtvistede delareal på 78.329 m2, som er udlagt til henholdsvis sommerhusområde og rekreativt område, anført, at det må anses for at være den bedst økonomiske anvendelse, og at delarealet derfor skal ansættes efter de priser, som antages at kunne opnås ved salg af den til den pågældende anvendelse, jf. tidligere gældende vurderingsloven § 14, stk. 4.

Landsskatteretten har herefter fastsat værdien af det omtvistede areal ud fra arealets retlige anvendelse og fordeling, således, at de 62.792 m2, der er udlagt til sommerhusområde i (red. tekst 2 udeladt), er vurderet efter byggeretsværdiprincippet, mens det resterende delareal på 15.537 m2, hvoraf 7.537 m2 er placeret i (red. tekst 1 udeladt) og de resterende 8.000 m2 vedrørende søarealet i (red. tekst 2 udeladt), er vurderet efter kvadratmeterprincippet.

A har ikke gennem syn og skøn eller på anden måde sandsynliggjort, at Landsskatterettens vurdering eller anvendelse af de vurderingstekniske principper er forkert, ligesom han ikke har efterkommet Skatteministeriets opfordringer til dels at oplyse og dokumentere, på hvilket grundlag parterne har ansat værdien af det frasolgte areal til 4.000.000 kr. i købsaftalen, og til dels at oplyse og dokumentere, om de opførte seks sommerhuse siden har været anvendt til udlejning, og hvad indtægten herfra i givet fald har udgjort.