Sag BS-44701/2021-ROS

Parter

A

(v/ advokat Rasmus Smith Nielsen)

mod

Skatteministeriet 

(v/ advokat Laura Kristina Schou)

Denne afgørelse er truffet af dommerfuldmægtig Frederik Mathiasen.

Sagens baggrund og parternes påstande

Retten har modtaget sagen den 22. november 2021. 

Sagen vedrører prøvelse af Skatteankestyrelsens afgørelse af 23. august 2021 i sagen med sagsnummer 20-0096777. 

A har nedlagt følgende påstande: 

"…

INDKOMSTÅRENE 2009 - 2011 

PERSONLIG INDKOMST (RESTSKATTER) 

PRINCIPALT:

Gældsstyrelsens afgørelse af 18. marts 2020 og i anden række Skatteankestyrelsens afgørelse af 23. august 2021 hjemvises til fornyet behandling.

SUBSIDIÆRT:

Skatteministeriet skal anerkende, at A’s restskatter for indkomstårene 2009 - 2011 er forældede.

MERE SUBSIDIÆRT:

Skatteministeriet skal anerkende, at A’s restskatter og skatter for indkomstårene 2009 - 2011 ikke er forældede alene vedr. 31.596 kr. i indkomståret 2009, 128.829 kr. i indkomståret 2010 og 199.602 kr. i indkomståret 2011.

MEST SUBSIDIÆRT:

Skatteministeriet skal anerkende, at A’s restskatter og skatter efter Retten i Roskildes skøn for et eller to af indkomstårene 2009 - 2011 ikke er forældede alene henholdsvis vedr. 31.596 kr. i indkomståret 2009, 128.829 kr. i indkomståret 2010 og/eller 199.602 kr. i indkomståret 2011.

ENDELIGT:

Skatteministeriet skal anerkende, at A’s restskatter efter Retten i Roskildes skøn for et eller to af indkomstårene 2009 - 2011 er forældede.

…"

Skatteministeriet har nedlagt følgende påstande:

Principalt: 

Frifindelse

Subsidiært: 

Skatteministeriet skal anerkende, at A’s restskatter for indkomstårene 2009, 2010 og 2011 fra årsopgørelser af 2. november 2012 ikke er retskraftige. 

Oplysningerne i sagen

A’s årsopgørelser for indkomstårene 2009, 2010 og 2011 er fremlagt. Årsopgørelserne, som alle har 2. november 2012 som skattemappedato, viser, at A for disse indkomstår har en samlet restskat på 360.027 kr. 

Den 14. januar 2013 rettede A henvendelse til det daværende SKAT, idet han skrev følgende:

"Vedr. restskat for 2009, 2010 og 2011

Jeg anmoder om udsættelse af betaling af restskat for ovenstående år da jeg har klaget over SKAT’s ændring af mine årsopgørelser, til Skatteankenævnet." 

Der er mellem parterne enighed om, at A’s henvendelse af 14. januar 2013 skal opfattes som en anmodning om henstand. 

A blev ved afgørelse af 14. februar 2013 meddelt henstand med betaling af restskatterne for 2009, 2010 og 2011, indtil sagen klagesagen ved Skatteankenævnet var afgjort. 

Skatteankenævnets afgørelse i klagesagen blev truffet den 11. september 2013, og det fremgår heraf, at A ikke fik medhold i sin klage. A påklagede Skatteankenævnets afgørelse til Landsskatteretten, som den 22. oktober 2014 stadfæstede Skatteankenævnets afgørelse. Landsskatterettens afgørelse af 22. oktober 2014 blev ikke indbragt for domstolene. 

Den 12. januar 2015 sendte SKAT et brev til A med følgende indhold:

"…

Du har den 14. februar 2013 fået lov til at vente med at betale skatten for 2009-2011 i forbindelse med, at du har klaget til Skatteankenævnet over SKAT’s afgørelse, som du har indbragt videre til Landsskatteretten. 

SKAT er blevet orienteret om, at din klagesag er afgjort. 

Har du indbragt afgørelsen for domstolene, skal du ifølge skatteforvaltningslovens § 51, stk. 3 sende en ny ansøgning om henstand til SKAT, hvis du ønsker, at din henstand skal fortsætte.

(…)

Hvis vi ikke har modtaget en ny ansøgning om henstand inden 15 kalenderdage fra brevets dato, vil henstanden blive ophævet. …"

Fordringerne på restskatterne for indkomstårene 2009, 2010 og 2011 blev overdraget til inddrivelse hos restanceinddrivelsesmyndigheden den 9. marts 2015. 

Den 20. november 2019 kontaktede A Gældsstyrelsen, idet han skrev følgende blandt andet:

"Jeg har modtaget en opgørelse om gæld til gældsstyrelsen (J.nr. 11235835). 

Desværre er opgørelsen fejlbehæftet, idet der ikke er taget hensyn til mine mange henvendelser herunder 31-01-2016 som anfægter grundlaget for den gæld jeg måtte have haft. Vedhæftet er udskrift fra én meddelelsestråd på SKAT.dk (bilag 1) samt e-mail til IG (bilag 2). Dermed er der ikke sket sagsbehandlingen i forbindelse med mine henvendelser, hvilket ikke er i overensstemmelse med forvaltningsloven regler om sagsbehandling. 

Sagen er at jeg drev personligt ejet virksomhed frem til foråret 2009. Senere på året 2009 gik jeg personlig konkurs. Min virksomhed opbyggede et driftsmæssigt underskud, ligesom der blev opbygget en virksomhedsskattegæld. 

Da jeg fra 2010 og fremefter var/er lønmodtager gav SKAT mig uberettiget et fradrag for underskuddet i egen virksomhed. Denne praksis er senere ved afgørelse i Landsskatteretten blevet underkendt. Sag J. nr. 13-6499434 er vedlagt (bilag 3). SKAT har hermed fået afgørelse, mod mig, for at denne praksis ikke var lovlig. Sagen drejede sig udelukkende om fradragsretten.

Fradraget som betød at jeg stort set ikke skulle betale skat, blev brugt (tilbageholdt) til at nedbringe virksomhedsskattegælden. Som følge af Landsskatterettens afgørelse, skulle denne nedbringelse så tilbageføres. Det gjorde skat ved fejlagtigt at konvertere gælden til ny personlig skattegæld. Dette er ikke lovligt, da man hermed skifter juridisk status på gælden således at det påvirker forældelse og inddrager min kone som medansvarlig for gælden såfremt jeg ikke betaler. 

Den gæld jeg måtte have haft til SKAT/Gældsstyrelsen var (gammel) virksomhedsskattegæld. Denne gæld har ikke fået afbrudt forældelse siden min personlige konkurs ultimo september 2009, med skiftesamling medio oktober 2010. Dvs. at senest i oktober 2013 er denne gæld derfor forældet. En del af gælden (ca. 110.000 kr.) blev forsøgt inddrevet via lønindeholdelse og efterfølgende via en ordning som blev fremsendt til mig (og som jeg ikke har underskrevet). Dette er tvangsinddrivelse og afbryder ikke forældelse, som det fremgår af afgørelse fra Landsskatteretten sag J. nr. 11-0301237 (bilag 4).

Jeg vil bede Gældsstyrelsen om inden 30 dage at komme med en gennembearbejdet juridisk redegørelse for hændelsesforløbet, herunder også med redegørelse for den manglende sagsbehandling, som j.fr. forvaltningsloven skulle være sket. Ovenstående har ført til at man har overset konverteringsfejlen. Gældstyrelsen bedes også redegøre for hvorfor man så mener at den konverterede gælds retslige status er gyldig og kan gøres til genstand for inddrivelse. Ud fra ovenstående fremlæggelse må jeg konstatere at jeg ikke har gæld til SKAT/Gældsstyrelsen fordi den gæld der måtte have været, blev forældet pr. medio oktober 2013. Inddrivelsen via lønindeholdelse, tilbageholdt restskat, inddrivelse via EFI og tilsvarende systemer m.m., som jeg var udsat for frem til lukningen af EFI er derfor ulovlig inddrivelse og bedes tilbagebetalt. Det fremsendte (J.nr. 11235835) vedr. gæld til inddrivelse er j.fr ovenstående sagsfremstilling ugyldig og bedes tilbagekaldt. Jeg betragter denne henvendelse som havende opsættende virkning, således at de krav og konsekvenser der stilles til mig i skrivelsen J.nr. 11235835 ophæves indtil sagen er fuldt belyst og afgjort. Såfremt jeg ikke modtager svar inden 30 dage betragter jeg sagen som afgjort til min fordel, således at alle krav jfr. J.nr.11235835 bortfalder og ugyldigt inddrevne beløb bliver tilbagebetalt."

Ved afgørelse af 18. marts 2020 fandt Gældsstyrelsen, at A havde overskredet klagefristen for afgørelserne om modregning i gammel virksomhedsgæld, som blev truffet henholdsvis den 29. marts 2011, den 15. marts 2012 og den 23. marts 2012. Gældsstyrelsen fandt endvidere, at A’s tilbagesøgningskrav var forældet, og at restskatterne for indkomstårene 2009, 2010 og 2011 var retskraftige. 

A påklagede Gældsstyrelsens afgørelse til Skatteankestyrelsen. I forbindelse med behandlingen af klagesagen fremsendte Gældsstyrelsen en udtalelse til Skatteankestyrelsen. 

Den 23. august 2021 stadfæstede Skatteankestyrelsen Gældsstyrelsens afgørelse for så vidt angår spørgsmålet om, hvorvidt restskatterne for 2009, 2010 og 2011 er retskraftige. Landsskatteretten undlod at tage stilling til, om A’s tilbagesøgningskrav er forældet, idet Landsskatteretten anførte, at:

"…

Klageren har blandt andet anført, at hans tilbagesøgningskrav ikke er forældet. Et eventuelt krav vedrørende tilbagesøgning vedrører kravets eksistens og størrelse.

Indsigelser vedrørende et kravs eksistens og størrelse, som ikke vedrører restanceinddrivelsesmyndighedens administration, skal efter gældsinddrivelseslovens § 2, stk. 2, rettes til fordringshaver.

Skatteankestyrelsen kan således ikke i nærværende sag tage stilling til, hvorvidt tilbagesøgningskravet er forældet. Indsigelsen skal rettes til fordringshaver - i dette tilfælde Skattestyrelsen.

…"

Ved stævning af 22. november 2021 indbragte A Skatteankestyrelsens afgørelse af 23. august 2021 for retten. 

Forklaringer

Der er afgivet partsforklaring af A. 

A har forklaret blandt andet, at han ikke mener, at han har modtaget et brev fra SKAT vedrørende henstand med betaling af restskat for indkomstårene 2009, 2010 og 2011. Det er korrekt, at han har skrevet til SKAT og bedt om udsættelse med betaling af restskatterne. Det er også korrekt, at han i tiden herefter ikke blev bedt om at betale restskatterne. Han ved ikke, hvorfor han ikke skulle betale restskatterne. Han husker ikke, om han har modtaget et brev indeholdende et varsel om ophævelse af henstanden. Det er korrekt, at han ikke indbragte Landsskatterettens afgørelse af 22. oktober 2014 for domstolene. Han mener fortsat, at han har krav på en del penge fra Skattestyrelsen, fordi Skattestyrelsen uberettiget har konverteret hans virksomhedsgæld til privat gæld. Af samme grund har han gjort et tilbagesøgningskrav gældende i forbindelse med Gældsstyrelsens inddrivelse af restskatterne. Gældsstyrelsen afviste, at han har et tilbagesøgningskrav, og dette påklagede han til Skatteankestyrelsen.  

Parternes synspunkter

A har i sit påstandsdokument anført:

"…

3.1.        BEVISBYRDEN FOR SKATTEKRAVS BERETTIGELSE OG EKSISTENS PÅHVILER SKATTEMINISTERIET V/KAMMERADVOKATEN

Skattestyrelsen har bevisbyrden for skattekravs berettigelse og eksistens, jf. TfS 1984, 259, jf. den deri citerede udtalelse fra Justitsministeriets lovafdeling af 11. december 1979 om bl.a. bevisbyrdens udgangspunkt hos Skattestyrelsen/Skatteministeriet, jf. bl.a. SKM2010.26.HR.

Den bevisbyrde har Skatteministeriet v/Kammeradvokaten ikke løftet.

3.2.        HENSYNENE BAG DEN ALMINDELIGE RETSGRUNDSÆTNING OM UDGANGSPUNKTET OM GENEREL VÆSENTLIGHED VED TILSIDESÆTTELSE ELLER KRÆNKELSE AF GARANTIFORSKRIFTER

Det er et helt grundlæggende hensyn bag reglerne om generel væsentlighed er ubetinget hævdelse af respekt for sagsbehandlings- og procesforskrifter, jf. Rønsholdt, Forvaltningsret, 2018, 5. udgave, Karnov Group, s. 517. Dette hensyn kan tillige overføres til det foreliggende tilfælde. Særligt dette hensyn må være tungtvejende, idet der i modsat fald ellers ikke meningsfyldt vil være tale om et retssystem med mulighed for annullation eller hjemvisning af et skatteankenævns eller Landsskatterettens afgørelser, hvorved risikoen for yderligere retlig erodering væsentligt forstærkes.

Et andet grundlæggende hensyn bag reglerne om generel væsentlighed er håndhævelseshensynet eller den præventive effekt, jf. Rønsholdt, Forvaltningsret, 2018, 5. udgave, Karnov Group, s. 517. Dette hensyn kan tillige overføres til det foreliggende tilfælde. Særligt dette hensyn må tillige være tungtvejende, idet der i modsat fald ellers ikke meningsfyldt vil være tale om et retssystem med mulighed for annullation eller hjemvisning af et skatteankenævns eller Landsskatterettens afgørelser, hvorved risikoen for yderligere retlig erodering væsentligt forstærkes.

Et tredje grundlæggende hensyn bag reglerne om generel væsentlighed vil være muligheden for, at der kan træffes en sikker eller mere sikker retlig afgørelse, jf. Rønsholdt, Forvaltningsret, 2018, 5. udgave, Karnov Group, s. 517. Dette hensyn kan tillige overføres til det foreliggende tilfælde.

Disse hensyn ovenfor i forhold til retsreglernes erosion og retlig vilkårlighed under bl.a. Skatteministeriets afgørelsesvirksomhed er tillige beskrevet i Advokatrådets Retssikkerhedsprogram under formand advokat Jan Erlund fra 1994, s. 27-28, at (mine understregninger):

"…

Man skal være opmærksom på, at befordringen af en pragmatisk retstradition ved domstolene og i forvaltningen ikke opdrager individer, der begår fejl, til at undgå nye fejl. Hertil kommer, at formelle regler i praksis bliver meningsløse, hvis de ikke håndhæves. Domstolene og andre dele af det danske retsvæsen har næppe levet fuldt op til deres ansvar i den henseende.

…"

Desuden har Skattestyrelsen ret vidtgående muligheder for genoptagelse af en annulleret afgørelse, jf. bl.a. skatteforvaltningslovens §§ 26 og 27, jf. bl.a. af Revsbech m.fl., Forvaltningsret - Almindelige emner, 6. udgave, DJØF’s Forlag, s. 439. Også dette hensyn/kriterium skal inddrages i en vurdering af den samlede balance eller afvejning af hensyn/kriterier under en almindelig retsgrundsætning (domstolenes selvstændigt retsskabende virksomhed) på området.

Derfor skal Gældsstyrelsens og Skatteankestyrelsens tilsidesættelser af garantiforskrifter (sagsbehandlingsfejl) bedømmes under en generel væsentlighedsvurdering og ikke under en konkret væsentlighedsvurdering.

Hjemmelsmangler er altid generelt væsentlige.

3.3.        GÆLDSSTYRELSENS HJEMMELSMANGLER OG VÆSENTLIGE SAGSBEHANDLINGSFEJL, OG SKATTEANKESTYRELSENS VÆSENTLIGE SAGSBEHANDLINGSFEJL

SKM 2015.403 ØLR og SKM2006.271.ØLR vedrører lovgivning forud for ikrafttrædelsen af forældelsesloven (1. januar 2008) og ikrafttrædelsen af skatteforvaltningslovens § 51 (1. november 2005) og vedrører derfor andre lovgrundlag og i anden række andre retsprincipper, hvorfor de omhandlede domme ikke i sig selv har præjudikatsværdi vedrørende A fsva. indkomstårene 2009 - 2011.

Det fremgår imidlertid af de specielle bemærkninger til forældelseslovens § 2, stk. 1 (lovforslag nr. 165 af 28. februar 2007), at: "...I tilfælde, hvor forfaldstiden er udskudt ved, at skyldneren efter anmodning har fået henstand, begynder forældelsesfristen først at løbe fra udløbet af henstandsperioden.

Vedrørende tilfælde, hvor der er indrømmet skyldneren løbedage eller i øvrigt en vis frist, inden for hvilken betaling er rettidig, henvises til stk.

2...".

A har tiltrådt, at det fremgår af de specielle bemærkninger til forældelseslovens § 2, stk. 1 (lovforslag nr. 165 af 28. februar 2007), at: "...I tilfælde, hvor forfaldstiden er udskudt ved, at skyldneren efter anmodning har fået henstand, begynder forældelsesfristen først at løbe fra udløbet af henstandsperioden. Vedrørende tilfælde, hvor der er indrømmet skyldneren løbedage eller i øvrigt en vis frist, inden for hvilken betaling er rettidig, henvises til stk. 2...". Og dermed at retstilstanden under lovgivningsmagten er i overensstemmelse hermed.

A skal afgive partsforklaring og fastholder, at han aldrig har modtaget den omhandlede henstandsafgørelse, hvilket tillige bl.a. fremgår af e-mail af 15. marts 2021 (bilag D og bilag J). Men det ændrer ikke på, at A har haft henstand vedr. de omhandlede indkomstår 2009 - 2011 med dele af de omhandlede restskatter (bilag I og bilag H).

I den forbindelse må det angivne i Den Juridiske Vejledning 2022-2, afsnit A.A.9.5.1.9, jf. Den Juridiske Vejledning 2022-2, Om Den Juridiske Vejledning, Bindende Virkning, efter omstændighederne alene være ulovligt (alene praksis og dommen UfR 1930.68 H som præjudikat), hvorfor A kan støtte ret på, at der ikke er lovhjemmel eller hjemmel til den omhandlede nye forældelsesfrist efter udløbet af henstand. Derved angiver Gældsstyrelsen selv en hjemmelsmangel ved sit retsgrundlag. Gældsstyrelsen forkerte angivelse af sit hjemmelsgrundlag må således komme A til gunst i medfør af lighedsgrundsætningen og/eller et princip om retsbeskyttede forventninger. Det samme gælder vedr. forældelseslovens § 2, stk. 2.

Dermed er afgørelsesgrundlaget under Gældsstyrelsens forståelse eller fortolkning ugyldigt (A støtter ret på den fortolkning), hvorved Gældsstyrelsens afgørelse allerede derfor efter omstændighederne skal hjemvises til fornyet behandling (den konkret mulige retsfølge).

Fsva. indholdet af lighedsgrundsætningen henvises til SpO2015.487 og Den Juridiske Vejledning 2025- 2, Om Den Juridiske Vejledning, Bindende Virkning. Anvendelse af lighedsgrundsætningen kræver, at adm. praksis (Den Juridiske Vejledning 2022-2, afsnit A.A.9.5.1.9) ikke angiver nogen lovhjemmel og dermed forudsat hviler på alene adm. praksis, og at det bedømmes af Retten i Roskilde som værende konkret alene ulovligt og ikke klart ulovligt.

Vedr. et princip om retsbeskyttede, berettigede forventninger henvises til Den Juridiske Vejledning 2025-2, afsnit A.A.2.8.1, Hvad er en uformel forhåndsbesked, under "afgrænsning til andre udtalelser", hvor Skatteministeriet alene vil anerkende lighedsgrundsætningens anvendelse vedr. sin generelle adm. praksis. A gør både en lighedsgrundsætning og et princip om retsbeskyttede, berettigede forventninger gælder vedr. Skatteministeriets generelle adm. praksis, hvis et sådant princip efter Retten i Roskildes vurdering skulle give A en konkret bedre beskyttelse end lighedsgrundsætningen. Alle betingelserne for anvendelse af et princip om retsbeskyttede, berettigede forventninger i Den Juridiske Vejledning 2025-2, afsnit 2.8.3, er opfyldt i A’s tilfælde, ligesom et sådant princip også gælder ved klar ulovlighed (i givet fald merbeskyttelse).

Det forhold, at Skatteankestyrelsen ikke taget stilling til hele Gældsstyrelsens afgørelse (bilag nr. 3, side 2, afsnit 1ff. og afsnit 5ff., og bilag nr. 6, side 10) er alene Skatteministeriets problem under anbringenderne og påstandene i det supplerende processkrift nr. 1. Det forhold, at et problem er behandlet og afvist i 1. instans (Gældsstyrelsen og Skatteministeriet selv i processkrift A "Det blev afvist, idet et eventuelt tilbagesøgningskrav var forældet."), gør naturligvis ikke, at det retsspørgsmål om genoptagelse og/eller forældelse ikke skal behandles i klageinstansen (Skatteankestyrelsen).

Der er i anden række alene henstand for den del af restskatterne, som fremgår af afgørelsen om henstand af 14. februar 2013 (bilag I), hvorfor der alene kan påbegyndes en ny forældelsesfrist efter henstand (bilag H) for disse specifikke skattekravs vedkommende. De resterende skattekrav for eller fremført til indkomstårene 2009 - 2011 (bilag F og bilag G) uden henstand kan derfor være forældede. Dette anbringende har allerede været en del af Gældsstyrelsens oprindelige afgørelse (bilag nr. 3) og dermed tillige en del af Skatteankestyrelsens afgørelse (bilag nr. 6). Skatteankestyrelsen skal bl.a. tage stilling til eller prøve Gældsstyrelsens afgørelse, herunder vedr. forældelse. Det har Skatteankestyrelsen fsva. forældelse ikke gjort (bilag nr. 6, side 10). A har ikke frafaldet nogen del af sagen i sin stævning eller via sin retssagsførelse ved Retten i Roskilde.

Uanset om genoptagelses- og tilbagesøgningskravet behandles under forældelsesloven og/eller skatteforvaltningsloven, er det et selvstændigt materielt klagepunkt, som Skatteankestyrelsen ikke har taget stilling til.

I den forbindelse henvises til det retlige samvirke mellem de skatteretlige genoptagelsesregler og forældelsesloven i bl.a. Tf 2016, 409, som allerede Gældsstyrelsen ikke har prøvet (bilag nr. 3, side 2).

I den forbindelse har genoptagelsesreglerne intet at gøre med overskredne klagefrister eller tilbagesøgning, idet der er fri adgang til anmodning om genoptagelse i medfør af skatteforvaltningslovens §§ 26 og 27 inden for den absolutte forældelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 34 a, stk. 4. Det er således alene disse retsregler, som skal prøves fsva. A’s adgang til genoptagelse, hvilket hverken Gældsstyrelsen eller Skattestyrelsen har gjort.

Derved kan der være et muligt eller ikke-udelukket forældelseskrav og/eller tilbagesøgningskrav over for Gældsstyrelsen for A vedr. indkomstårene 2009 - 2011 for forældet (Gældsstyrelsen) allerede betalt og/eller modregnet skat uden henstand. Kravene fra A vil d.d. forudsat ikke være absolut forældede under skatteforvaltningslovens § 34 a, stk. 4, som følge af ugyldighed med retsfølgen hjemvisning til fornyet behandling (retligt samvirke med afsnit 2.3 - 2.4 nedenfor).

Der er tillige andre muligheder under Gældsstyrelsens egne anvisninger for en ændring af restskatterne til gunst for A ved en genoptagelse i medfør af skatteforvaltningslovens §§ 26 og 27 (bilag nr. 9).

Derfor skal den principale påstand, subsidiære påstand eller mere subsidiære påstand tages til følge af Retten i Roskilde.

3.4.        SKATTEFORVALTNINGSLOVENS § 48, STK. 2, 2. PKT., FINDER ANVENDELSE (I HVERT FALD TO AF TRE MULIGE SELVSTÆNDIGE KRITERIER/HENSYN I FORARBEJDERNE ER OPFYLDT)

Det fremgår af forarbejderne til skatteforvaltningslovens § 48, stk. 2, 2. pkt., jf. lovforslag nr. 95 af 2. juni 1998 med betænkning, at de omhandlede anførte kriterier/hensyn ikke er kumulative for anvendelsen af skatteforvaltningslovens § 48, stk. 2, 2. pkt. Det uforholdsmæssige retstab for A kvalificerer således i sig selv anvendelsen af skatteforvaltningslovens § 48, stk. 2, 2. pkt. Det samme gør det forhold, at Skatteministeriet har haft mulighed for at varetage sine interesser.

3.5.           SKATTEFORVALTNINGSLOVENS § 48, STK. 2, 2. PKT., ER

I STRID MED GRUNDLOVENS § 63, STK. 1, OG GRUNDLOVSÆNDRENDE RETSSÆDVANE HERTIL

Skatteforvaltningslovens § 48, stk. 2, 2. pkt., - også ud fra fortolkningen af bestemmelsen i retspraksis der begrænser prøvelsen af ny jus, eventuelt nyt faktum hertil og subsumptionen heraf inden for skatte, moms- og afgiftsområdet, er således uforenelig med Grundlovens § 63, stk. 1, og tilhørende grundlovsændrende retssædvane.

Og den foreliggende retspraksis vedrørende skatteforvaltningslovens § 48, stk. 2, 2. pkt., er via bl.a. juridisk verifikationsteori under ulovlig reduceret eller begrænset prøvelse, jf. bl.a. retsplejelovens § 129.

Således uretmæssigt juridisk spejlvender skatteforvaltningslovens § 48, stk. 2, 2. pkt., U.2001.861H og krænker dermed formentlig til efter alt at dømme Grundlovens § 63, stk. 1, med tilhørende retssædvane, idet bestemmelsen afskærer ny jus (retsspørgsmål) og ikke nyt faktum, jf. Grundlovens § 3, 3. pkt. (den dømmende magt er hos domstolene, jf. U.2001.861H).

Adgangen efter omstændighederne til at forsøge sig med en ny selvstændig sag via de ordinære og/eller ekstraordinære genoptagelsesregler i skatteforvaltningslovens §§ 26 og 27, jf. § 34 a, stk. 4, der i sig indeholder væsentlige begrænsninger, har ingen betydning vurdering af, hvorvidt der foreligger en endelighedsbestemmelse eller en afart heraf, bl.a. fordi der tillige er mulighed for sagsgenoptagelse under de udlændingeretlige regler, jf. bl.a. udlændingelovens § 52 c, stk. 6 (ensartet tilfælde med Udlændingenævnet og den gældende endelighedsbestemmelse).

3.6.        A HAR FORETAGET GRÆNSEOVERSKRIDENDE AKTIVITET UNDER EU-RETTEN, JF. EU-CHARTERETS ART. 51, STK. 1, 1. PKT.

Det fremgår af EU-charterets art. 51, stk. 1, 1. pkt. (mine understregninger), at:

"Bestemmelserne i dette charter er rettet til Unionens institutioner, organer, kontorer og agenturer under iagttagelse af nærhedsprincippet samt til medlemsstaterne, dog kun når de gennemfører EU-retten."

Grænseoverskridende aktivitet skal fortolkes i EU-retlig forstand, og A har via ferierejser, arbejdsrejser, køb af varer og tjenesteydelser mv. under sit Unionsborgerskab, jf. TEUF art. 20 - 25, handlet grænseoverskridende i de omhandlede indkomstår, jf. bl.a. EU-domstolens dom af 8. marts 2011 i sag C-34/09, Zambrano.

Derfor finder EU-charterets art. 51, stk. 1, 1. pkt. anvendelse, og dermed EU-charteret.

3.7.           SKATTEFORVALTNINGSLOVENS § 48, STK. 2, 2. PKT., ER

I STRID MED EMRK TP 1, ART. 1, JF. EMRK-LOVEN, OG EUC ART. 17, JF. ART. 52, STK. 3

Skatteforvaltningslovens § 48, stk. 2, 2. pkt., er i strid med EMRK TP 1, art. 1, jf. EMRK-loven, og EUC art. 17, jf. art. 52, stk. 3.

For så vidt angår EMD’s dom i Hentrich vs. France af 22. september 1994, jf. bl.a. præmis 43 og 44 samt 49, så er det anvendelse af skatteforvaltningslovens § 48, stk. 1, 1. og 2. pkt. (en disproportional processuel eksklusionsbestemmelse), der udgør krænkelsen af EMRK TP 1, art. 1, og EUC art. 17, jf. art. 52, stk. 3.

Ordlyden til EMRK TP 1, art. 1, er følgende (mine understregninger):

"Art. 1

Beskyttelse af ejendom

1.                                  Enhver fysisk eller juridisk person er berettiget til uforstyrret nydelse af sin ejendom. Ingen må berøves sin ejendom undtagen i samfundets interesse og i overensstemmelse med de ved lov og folkerettens almindelige principper fastsatte betingelser.

2.                                  Foranstående bestemmelser skal imidlertid ikke på nogen måde gøre indgreb i statens ret til at håndhæve sådanne love, som den anser for nødvendige for at overvåge, at ejendomsretten udøves i overensstemmelse med almenhedens interesse, eller for at sikre betaling af skatter, andre afgifter og bøder."

EMRK TP 1, art. 1, stk. 2, vedrører alene sikring af betaling af skatter (inddrivelse af skat eller formel skatteret) og ikke pålæg, forandring og ophævelse af skat (materiel skatteret). Sondringen kendes i øvrigt fra bl.a. dansk skatteret.

Anvendelsen af EMRK TP 1, art. 1, i skatte-, moms- og afgiftssager er i overensstemmelse med fast, righoldig og sikker retspraksis fra EMD, jf. bl.a. EMD’s dom Darby af 9. maj 1989, EMD’s dom Hentrich af 22. september 1994, EMD’s dom National & Provincial af 23. oktober 1997, EMD’s dom NKM af 14. maj 2013 og EMD’s dom R.Sz. af 2. juli 2013 samt administrativ praksis og retspraksis fra de øvrige medlemsstater og litteraturen, herunder EMD’s egen forklaring af indholdet af de gældende friheds-, menneske- og grundrettigheder.

Det samme gælder EUC art. 17, jf. art. 52, stk. 3.

For så vidt angår EMD’s dom i Hentrich vs. France af 22. september 1994, jf. bl.a. præmis 43 og 44 samt 49, så er det anvendelse af skatteforvaltningslovens § 48, stk. 2, 1. og 2. pkt. (en disproportional processuel eksklusionsbestemmelse), der udgør krænkelsen af EMRK TP 1, art. 1, og EUC art. 17, jf. art. 52, stk. 3.

Den fortolkning af skatteforvaltningslovens § 48, stk. 2, 2. pkt., som Skatteministeriet v/Kammeradvokaten har anført, må tillige være i modstrid med TP 1, art. 1, jf. EMD’s dom i Hentrich vs. France af 22. september 1994, jf. bl.a. præmis 43 og 44 samt 49.

Dette gælder således også i forhold til EU´s Charter om Grundlæggende Rettigheder art. 17, jf. art. 52, stk. 3. Og i anden række vil en udvidet adgang for Skatteministeriet under fx en doktrin om "equality of judicial arms" kunne stride imod EU-Charterets art. 47 (retten til en retfærdig rettergang), jf. art. 52, stk. 3 (adgang til udvidet beskyttelse) jf. dog EMRK art. 6, jf. Ferrazzini vs. Italien (EMRK art. 6 gælder ikke med den fornødne sikkerhed i skattesager).

Den omhandlede bestemmelse ekskluderer tillige, at A’s sag kan behandles inden for gældende ret, således bliver hans sag ikke behandlet efter de gældende regler i givet fald på grund af en disproportional processuel eksklusionsbestemmelse.

Løsningen af denne problemstilling er således under EMRK TP 1, art. 1, og ikke art. 6, jf. EMD’s dom af 12. juli 2001, Ferrazzini vs. Italien (EMRK art. 6 gælder ikke i skattesager). Dette gælder således i første række tillige i forhold til EU´s Charter om Grundlæggende Rettigheder art. 17, jf. art. 52, stk. 3.

3.8.        SKATTESTYRELSENS, GÆLDSSTYRELSENS OG SKATTEANKESTYRELSEN HAR TILSIDESAT OFFICIAL-

MAKSIMEN OG/ELLER BEGRUNDELSESPLIGTEN MED AFGØRELSENS UGYLDIGHED OG ANNULLATION ELLER HJEMVISNING TIL RETSFØLGE

Skattestyrelsen, Gældsstyrelsen og Skatteankestyrelsen har tilsidesat officialmaksimen og/eller begrundelsespligten, jf. forvaltningslovens § 24 (en sag skal oplyses tilstrækkeligt faktisk og/eller retligt, inden en afgørelse træffes) med afgørelsens ugyldighed og annullation eller hjemvisning til retsfølge, jf. bl.a. afsnit 3.1 og 3.3 ovenfor.

Disse mangler/fejl er under en garantiforskrift og er derfor i sig selv eller i anden række samlet generelt væsentlige.

I anden række kan det ikke afvises eller udelukkes, at afgørelsen ville have fået et andet resultat, hvis sagens faktum var blevet tilstrækkeligt undersøgt og/eller sagens afgørelse korrekt begrundet, jf. bl.a.

U.1996.1462H, U.2005.1780H og U.2015.3233H (konkret væsentlighedsvurdering). Skatteministeriet v/Kammeradvokaten har bevisbyrden for, jf. bl.a. U.1996.1462H, at det ikke kan afvises eller udelukkes (meget høje og svære krav), at afgørelsen ikke ville have fået et andet resultat.

Skattestyrelsens afgørelse er således behæftet med flere væsentlige sagsbehandlingsfejl, der i sig selv eller samlet skal medføre afgørelsens ugyldighed, jf. bl.a. U.2008.2596H, e.c.

Afgørelserne skal derfor annulleres og/eller i anden række hjemvises til fornyet behandling.

3.9.        DE OMHANDLEDE VÆSENTLIGE SAGSBEHANDLINGSFEJL HOS GÆLDSSTYRELSEN ER TILLIGE UNDER REFLEKSVIRKNING BEGÅET AF SKATTEANKESTYRELSEN

De omhandlede væsentlige sagsbehandlingsfejl hos Gældsstyrelsen er tillige begået af Skatteankestyrelsen (bl.a. afsnit 3.3 ovenfor).

Skatteankestyrelsen skal bl.a. tage stilling til Gældsstyrelsens afgørelse, herunder vedr. forældelse af tilbagesøgningskrav.

Skatteankestyrelsens behandling af Gældsstyrelsens væsentlige sagsbehandlingsfejl vil medføre en refleksvirkning eller afsmitning på Skatteankestyrelsens afgørelse.

Således at væsentlige sagsbehandlingsfejl i 1. instans (bilag nr. 3) med retsvirkningen ugyldighed med retsfølgen annullation og i anden række hjemvisning, der ikke er korrekt behandlet hos Skatteankestyrelsen (bilag nr. 6), medfører samme ugyldighed af Skatteankestyrelsens afgørelse.

Den manglende anvendelse af (officialmaksimen) og i anden række angivelse af (begrundelsespligten) skatteforvaltningslovens §§ 26 og 27 er en væsentlig sagsbehandlingsfejl hos både Gældsstyrelsen og Skatteankestyrelsen, hvorfor de retsregler allerede er en del af sagen.

Derfor er skatteforvaltningslovens § 48, stk. 2, 2. pkt., slet ikke relevant vedr. sagsbehandlingsfejl hos Gældsstyrelsen og Skatteankestyrelsen (er allerede en del af sagen).

Gældsstyrelsen er således ikke via U.2023.5413H retligt immuniseret, exterritorialiseret eller renset/helbredt via 2. instansens (Skatteankestyrelsen som forudsat Landsskatteretten) i givet fald forkerte behandling af sagens aspekter vedr. sagsbehandling hos 1. instans (Gældsstyrelsen), bl.a. fordi Skatteministeriet i givet fald, jf. U.55.13H, vil være selvprøvende vedr. sagsbehandlingsfejl, medmindre overspring af det administrative prøvelsessystem vælges af skattesubjekterne.

Den vurdering skal tillige vurderes i sammenhæng med retspraksis til skatteforvaltningslovens § 48, stk. 2, 2. pkt., som i sig selv er en retsstridig endelighedsbestemmelse, jf. U.2001.861H.

I modsat fald vil der foreligge en krænkelse af EMD TP 1, art. 1, jf. bl.a. EMD’s dom i Hentrich vs. France af 22. september 1994, jf. bl.a. præmis 43 og 44 samt 49, EUC art. 17, jf. art. 52, stk. 3, samt EUC art. 41 (usikkerhed om hjemmel herfor eller med sikkerhed i en EU-retlig almindelig retsgrundsætning/alene EU-dommerskabt menneskerettighed), jf. dog U.2017.824H) og EUC art. 47, jf. art. 52, stk. 3 (mulighed for beskyttelse modsat EMRK art. 6, jf. EMD’s dom af 12. juli 2001, Ferrazzini mod Italien).

Hertil kommer, at U.1999.1408H (almindelig retsgrundsætning) medfører, at der alene kan nedlægges påstand om hjemvisning af Skatteankestyrelsens afgørelse - som i denne sag, idet 1. instans’/Gældsstyrelsens afgørelse i modsat fald står ved magt. Derved er Skatteankestyrelsens afgørelse tillige immuniseret mod annullation, hvorved Skatteforvaltningslovens regler for så vidt angår Skatteministeriet, herunder §§ 27, stk. 2, og 32, stk. 2, er sat ud af kraft contra legem.

Derfor skal den principale påstand tages til følge af Retten i Roskilde.

3.10.      GÆLDSSTYRELSENS AFGØRELSE STÅR IKKE VED JURIDISK MAGT VED EN ANNULLATION AF SKATTEANKESTYRELSEN AFGØRELSE

TfS 1999, 486/U.1999.1408H er præjudikat for, at Gældsstyrelsens ikkemangelbehæftede afgørelse står ved magt ved Landsskatterettens annullation af skatteankenævnets afgørelse. Det var almindelige forvaltningsretlige principper for så vidt angår administrativ rekurs, som lå til grund for dommens resultat, hvilken dom derfor specifikt vedrørte det administrative klage/rekurssystem. Dette fremgår tillige af Bonde Eriksen m.fl., Skatteforvaltningsloven, 2. udgave, DJØF’s Forlag, p. 950. Dommen vedrører specifikt alene det forhold, at anden instansens afgørelse bliver ugyldiggjort og annulleret af tredjeinstansen, og det tidligere administrative rekurssystem er nu afløst af et to-instanssystem (enten et skatteankenævn inden for deres kompetencer eller Landsskatteretten).

Der er således ikke længere mulighed for prøvelse af et skatteankenævns afgørelser ved Landsskatteretten. Og TfS 1999, 486/U.1999.1408H er tillige præjudikat for, at ugyldighed på formalitet i hvert fald har hjemvisning som retsfølge. Derfor rejses spørgsmålet om retsfølgevirkningen i forhold til ugyldighed af Gældsstyrelsens afgørelse, hvis Landsskatterettens afgørelse er ugyldig (har generelt væsentlige eller konkret væsentlige retlige mangler) ved en prøvelse ved domstolene eller uden for det administrative klagesystem. Derfor gøres det tillige gældende, at Skattestyrelsens afgørelse er ugyldig og skal annulleres alene som følge af Landsskatterettens afgørelses ugyldighed og annullation.

Spørgsmålet/det retlige problem til prøvelse er således grundlæggende, om det administrative rekurssystems almindelige forvaltningsretlige grundsætninger tillige gælder ved domstolsprøvelse, eller om der gælder særlige for den udøvende magt (Skatteministeriet) bebyrdende regler ved underkendelse af en rekursmyndigheds afgørelse ved domstolene. Således at Landsskatterettens eller skatteankenævnets afgørelses ugyldighed som 2. instans under domstolsprøvelse får afsmittende, pønal effekt på Gældsstyrelsens oprindelige afgørelse.

Det gøres gældende, at sagsbehandlingsfejl og mangler hos en endelig administrativ rekursmyndighed (nu alene to-instansbehandling på skatte-, moms- og afgiftsområdet hos enten et skatteankenævn eller hos Landsskatteretten), skal medføre, at samtlige afgørelser i rekurssystemet, herunder 1.-instansens, annulleres. I modsat fald vil det ikke have en retlig effekt/virkning med annullation af et skatteankenævns eller Landsskatterettens afgørelse, hvorfor disse instanser reelt er exterritoriale i forhold til sagsbehandlingsfejl/sagsbehandlingsmangler. Der vil således ikke være nogen direkte rationel årsag for en klient (fysisk eller juridisk person) til at betale en advokat for at få en afgørelse hos et skatteankenævn eller Landsskatteretten annulleret, hvis det har nul retlig betydning/virkning for vedkommende klient. Derved skabes der "skjult" via almindelige retsgrundsætninger en mulig afart endelighedsbestemmelse på jus (afskærelse af en retsfølge/retsvirkning som annullation) for rekursmyndighederne på skatte-, moms- og afgiftsområdet (skatteankenævn eller Landsskatteretten) ud over muligheden for hjemvisning som retsfølge. Dette vil klart ligge uden for domstolenes kompetence at regulere imod Grundloven og retssædvaner hertil (retssædvaner kan dog efter omstændighederne ændres tilbage eller annulleres), jf. også U.2017.824H.

Såfremt retten måtte finde modsat, gøres alene hjemvisning gældende som retsfølge i forhold til Skatteankestyrelsens afgørelses ugyldighed.

…"

Skatteministeriet Departementet har i sit påstandsdokument anført:

"…

3.1 Restskattekravet - prøvelsesgrundlaget

A har i sin stævning anført, at restskattekravene slet ikke består (stævningen, s. 2, 4. afsnit). Det er ikke en del af den indbragte afgørelse, og det kan derfor ikke prøves under sagen, jf. skatteforvaltningslovens § 48.

Opgørelsen af A’s restskatter blev afgjort, da Landsskatteretten traf afgørelse den 22. oktober 2014 om den materielle beskatning (bilag G). Idet Landsskatterettens afgørelse efter det oplyste ikke blev indbragt, er den endelig og må lægges uprøvet til grund. Afgørelsen kan i øvrigt ikke anfægtes nu, fordi indbringelsesfristen på tre måneder for længst er overskredet, jf. skatteforvaltningslovens § 48.

Videre skal indsigelser om et kravs eksistens og størrelse rettes mod fordringshaveren, jf. gældsinddrivelseslovens § 2, stk. 2, dvs. Skattestyrelsen for så vidt angår restskatter. Genoptagelse af restskatterne kan kun ske efter anmodning, jf. skatteforvaltningslovens §§ 26, stk. 2, men genoptagelsesfristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, er for længst udløbet for de pågældende indkomstår, og der er ikke oplyst om grunde til ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk.1.

På denne baggrund er skattekravene for 2009-2011 endeligt opgjort og skal lægges til grund under denne sag.

3.2 Fordringerne fra 2009-2011 er retskraftige

Skatteministeriet gør overordnet gældende, at fordringerne, der opstod i forbindelse med, at SKAT udskrev tre nye årsopgørelser den 2. november 2011 (bilag A, B og C), fortsat er retskraftige.

3.2.1 Den oprindelige forældelsesfrist

 Det er i denne sag ikke bestridt, at den almindelige forældelsesfrist på 3 år, jf. forældelseslovens § 3, stk. 1, finder anvendelse på A’s restskatter for indkomstårene 2009-2011. Forældelse af restskatterne ville derfor tidligst indtræde henholdsvis den 20. september 2013, den 20. september 2014 og den 20. september 2015, hvilket følger af den dagældende kildeskattelovs § 61, stk. 4, 1. pkt., jf. forældelseslovens § 2, stk. 1.

3.2.2 Udskudt begyndelsestidspunkt: Henstand

Forældelsesfristen får et nyt begyndelsestidspunkt, hvis skyldner får henstand med betalingen, idet forældelsesfristens tidspunkt udskydes indtil udløbet af henstandsperioden, jf. de specielle bemærkninger til § 2 i LFF nr. 165 af 28. februar 2007 om forældelse af fordringer:

"I tilfælde, hvor forfaldstiden er udskudt ved, at skyldneren efter anmodning har fået henstand, begynder forældelsesfristen først at løbe fra udløbet af henstandsperioden."

Lovforarbejderne til § 2, stk. 1, viser således, at forældelsesfristen får nyt begyndelsestidspunkt, hvis en skyldner får henstand med betalingen.

Det er også fastslået i retspraksis, jf. f.eks. SKM 2006.271 ØLR og SKM 2015.403 ØLR, SKM2015.403.ØLR og SKM2006.271.ØLR viser, at henstand udskyder forældelsesfristens begyndelsestidspunkt i henhold til den dagældende lov om forældelse af visse fordringer fra 1908 (1908-loven). Der er ikke tilsigtet nogen ændring af denne praksis ved 2007loven, jf. lovforslag nr. 165 af 28. februar 2007, bemærkningerne til § 2.

Det er derfor forkert, når A anfører, at dommene vedrører andre lovgrundlag og i anden række andre retsprincipper, og derfor ikke har præjudikatsværdi (processkrift 1, s. 3, 3. afsnit).

A indgav en henstandsanmodning den 14. januar 2013 (bilag D), hvori han anførte, at han havde klaget til Skatteankenævnet over SKAT’s ændring af hans årsopgørelser. Den 14. februar 2013 fik han bevilget henstand i henhold til anmodningen (bilag I). Forældelsesfristens begyndelsestidspunkt blev dermed udskudt.

Skatteankenævnet traf afgørelse i sagen den 11. september 2013 (bilag F), og forældelsen på alle restskatterne ville således tidligst indtræde den 11. september 2016.

A har til støtte for sin påstand om fordringernes forældelse i sin stævning anført, at det "ikke er bevist, at Skat skulle have sendt den påståede henstand, hvilket klar fremgår af deres svar til SANST." (stævningen, s. 3, 5. afsnit). Indsigelsen angår således, om der er aftalt henstand. Tvistepunktet er, om skattemyndighederne har sendt brevet om henstand til A, idet bevilget henstand udskyder forældelsestidspunktet (bilag 6, s. 31).

Skatteministeriet fastholder, at et sådant brev er afsendt og kommet frem.

Sager med bevisførelse om afsendelse og fremkomst af breve hos den enkelte adressat forekommer på mange forskellige retsområder. Når der træffes afgørelse i sådanne sager, må der i overensstemmelse med hidtidig højesteretspraksis tages udgangspunkt i de forhold, der kendetegner det enkelte område, jf. UfR 2013.165 H.

Hvis offentlige myndigheder kan godtgøre afsendelse af brevet, f.eks. ved beskrivelse af postrutiner, må det antages, at brevet er kommet frem med almindelig postgang, medmindre der foreligger oplysninger, der kan sandsynliggøre, at det ikke er tilfældet, jf. UfR 2007.2791 H og UfR 2000.1771 H.

A’s ansøgning om henstand (bilag D) er fremlagt i sagen, og der er videre fremlagt en udkast-udgave af afgørelsen om henstand (bilag 5, s. 31 f.). Udkastet er dateret den 14. februar 2013. Derudover er der fremlagt korrespondance, som viser en systemudskrift fra systemet SKAT Ligning (bilag E, s. 4), som viser, at brevet er registreret som afsendt netop den 14. februar 2013. Idet brevet er fremsendt med almindelig post, er der ikke dokumentation for fremsendelsen (bilag E, s. 1).

Til gengæld foreligger afgørelsen om henstand uden nogen kommentar (bilag I), idet kommentaren forsvinder, når brevet udskrives fra SKAT Ligning. En sådan kommentar fremkommer alene, når filen gemmes lokalt ned fra systemet. Der fremgår "kopi" på brevet, fordi der er tale om en kopi af de breve, der er sendt med fysisk post til A.

Brevet er ikke modtaget retur.

Skatteministeriet har dermed løftet bevisbyrden for, at brevet er afsendt, og det må derfor antages, at brevet er kommet frem, idet A ikke har fremlagt nogen oplysninger, der sandsynliggør, at det skulle forholde sig anderledes.

Hertil kommer jo, A blev varslet den 12. januar 2015 om, at SKAT ville ophæve den bevilgede henstand, hvis ikke SKAT modtog en ny ansøgning om henstand (bilag H). SKAT kan selvsagt ikke ophæve henstand, såfremt der ikke i første omgang forelå en afgørelse om meddelt henstand.

Af bilag J fremgår det også, at A fik tilsendt et fysisk brev om bevilget henstand.

At brevet er sendt og derfor må formodes at være kommet frem, understøttes videre af, at skattemyndighederne jo netop ikke inddrev kravet, selvom der havde været inddrivelsesskridt i gang i 2011 og 2012. På samme vis er der ikke nogen rykkerskrivelser eller lignende fra A angående manglende stillingtagen til ansøgningen om henstand.

Også disse forhold viser, at A har modtaget en afgørelse om henstand.

På denne baggrund må det lægges til grund, at A har modtaget brevet om henstand, jf. SKM2017.141.ØLR, idet han ikke har løftet bevisbyrden for, at brevet, trods afsendelse, ikke skulle være kommet frem.

Det bemærkes, at A ikke har besvaret Skatteministeriets opfordring (A) om at oplyse, om han bestrider at have ansøgt om henstand. Den manglende opfyldelse må tillægges processuel skadevirkning, jf. retsplejelovens § 344, stk. 2. Det kan derfor lægges til grund som ubestridt, at A har søgt om den henstand, han har fået bevilget.

Forældelse indtrådte pga. henstand tidligst den 11. september 2016.

3.2.3 Udskydelsesloven: Gældsinddrivelseslovens § 18 a

Den 9. marts 2015 blev A’s restskatter overdraget til inddrivelse ved restanceinddrivelsesmyndigheden (i dag Gældsstyrelsen) (bilag 6, s. 11, 6. afsnit).

Det følger af gældsinddrivelseslovens § 18 a, stk. 1, at forældelsesfristen tidligst løber fra den 20. november 2021 for fordringer inklusive renter, gebyrer og andre omkostninger, der er under inddrivelse hos restanceinddrivelsesmyndigheden den 19. november 2015 eller senere.

Idet A’s restskatter blev sendt til inddrivelse den 9. marts 2015 og først ville forælde i 2016, var fordringerne under inddrivelse den 19. november 2015.

I henhold til forældelseslovens § 3, stk. 1, jf. gældsinddrivelseslovens § 18 a, forældes fordringen mod A således tidligst fra den 20. november 2021, og fordringerne var derfor ikke forældede, da Gældsstyrelsen den 18. marts 2020 traf afgørelse om, at fordringerne var retskraftige (bilag 3).

3.3 Tilbagebetalingskrav - prøvelsesgrundlaget

A har henvist til, at han har et tilbagesøgningskrav vedrørende tidligere inddrevne skatter.

Tilbagesøgningskravet er ikke en del af den indbragte afgørelse fra Skatteankestyrelsen (bilag 6), og spørgsmålet kan derfor ikke prøves, jf. skatteforvaltningslovens § 48.

Videre kan spørgsmålet ikke prøves i denne sag, fordi et civilretligt tilbagesøgningskrav skal rettes imod den myndighed, der har modtaget pengene, i dette tilfælde Skattestyrelsen.

Det er ikke en fejl, at tilbagesøgningskravet ikke indgår i Skatteankestyrelsens afgørelser, for det er et spørgsmål mellem A og Skattestyrelsen, og det skal ikke omfattes af en afgørelse fra Gældsstyrelsen.

Subsidiært gøres det gældende, at der ikke er noget tilbagebetalingskrav, for ethvert eventuelt tilbagebetalingskrav var forældet, da kravet blev fremsat, jf. forældelseslovens 3-årsfrist.

Endelig bemærkes, at afgørelserne om modregning den 29. marts 2011, 15. marts 2012 og 23. marts 2012 ikke kan prøves, da indbringelsesfristen på 3 måneder i skatteforvaltningslovens § 48 var overskredet på tidspunktet for sagsanlæg.

3.4 A’s øvrige indsigelser

3.4.1 At der ikke er lovhjemmel til forældelsesfristen

A har med henvisning til afsnit A.A.9.5.1.9 i Den juridiske vejledning 2022-2 anført, at han kan støtte ret på, "at der ikke er lovhjemmel eller hjemmel til den omhandlede nye forældelsesfrist efter udløbet af henstand" (processkrift 1, s. 3, fjerdesidste afsnit).

Hertil bemærkes, at der var hjemmel til at udskyde forældelsesfristen som følge af bevilget henstand i medfør af forældelseslovens regler, jf. afsnit 3.2.2, ovenfor. Den juridiske vejledning ændrer ikke herpå.

Det bestrides, at lighedsgrundsætningen og/eller princippet om retsbeskyttede forventninger finder anvendelse under disse konkrete omstændigheder, eller at disse principper skulle kunne føre til et andet resultat. A har da heller ikke redegjort for, at det skulle være tilfældet.

3.4.2 Sagsbehandlingsreglerne er overholdt, og der er ikke begået sagsbehandlingsfejl

A har i replikken, s. 6, afsnit 3.7, gjort gældende, at Skattestyrelsen og Skatteankestyrelsen "har tilsidesat officialmaksimen og/eller begrundelsespligten, jf. forvaltningslovens § 24".

Skattestyrelsen har ikke truffet nogen afgørelse i sagen, som er til prøvelse, og kan således i sagens natur ikke have tilsidesat de forvaltningsretlige sagsbehandlingsregler.

A’s anbringende om, Skattestyrelsen og Skatteankestyrelsen har tilsidesat officialmaksimen og/eller begrundelsespligten er uden nogen støtte i de faktiske forhold, og han har ikke fremsat nogen anbringender til støtte her for. Han har således end ikke forsøgt at argumentere for, hvordan hverken officialmaksimen og/eller begrundelsespligten skulle være tilsidesat, og han har dermed ikke løftet bevisbyrden for, at der skulle foreligge sagsbehandlingsfejl.

Det bestrides, at Skatteministeriet skulle have bevisbyrden for, at reglerne ikke er tilsidesat.

For en ordens skyld gør Skatteministeriet gældende, at de formelle sagsbehandlingsregler er overholdt. Skatteankestyrelsen og Gældsstyrelsen har i sine afgørelser anført en begrundelse for, hvorfor A’s restskatter under inddrivelse ikke er forældede. Derudover er de relevante oplysninger medtaget i afgørelsen, jf. også det af ministeriet anførte i svarskriftet samt Gældsstyrelsens afgørelse (bilag 3) og Skatteankestyrelsens afgørelse (bilag 6).

Officialmaksimen er derfor iagttaget.

Videre har A har anført, at Gældsstyrelsen og Skatteankestyrelsen har tilsidesat garantiforskrifter (processkrift 1, s. 5, 4. afsnit), og at sagsbehandlingsfejl hos Gældsstyrelsen tillige er begået hos Skatteankestyrelsen (processkrift 1, s. 5, 6. afsnit).

Det bestrides, at der er begået sagsbehandlingsfejl.

Spørgsmålet om, hvorvidt der er tilsidesat garantiforskrifter, og/eller begået sagsbehandlingsfejl skal afgøres i forhold til Skatteankestyrelsens afgørelse og ikke Gældsstyrelsens afgørelse, jf. UfR 2023.5431 H. Eventuelle sagsbehandlingsfejl ved Gældsstyrelsens afgørelse er netop repareret af Skatteankestyrelsen.

Skatteankestyrelsen har ikke tilsidesat nogen garantiforskrifter, og afgørelsen lider ikke af sagsbehandlingsfejl. A har da heller ikke - udover begrundelsesmangler og officialmaksimen - anført, hvilke sagsbehandlingsfejl Skatteankestyrelsen skulle have begået.

Selv hvis der måtte være begået sagsbehandlingsfejl, skal de ikke føre til ugyldighed, idet de ikke er konkret væsentlige, jf. UfR 2007.225/2 H og UfR 2008.2538 H. Afgørelsen om, at fordringerne er retskraftige, er jo materielt korrekt.

3.4.3 De bagvedliggende skattekrav

A har i processkrift 1, s. 3, sidste afsnit, anført, at "De resterende skattekrav for eller fremført til indkomstårene 2009 - 2011 (..) uden henstand kan være forældede" (processkrift 1, s. 3, sidste afsnit), og at "anbringendet har været en del af Gældsstyrelsens oprindelige afgørelse (bilag nr. 3) og dermed tillige en del af Skatteankestyrelsens afgørelse (bilag nr. 6)" (processkrift 1, s. 3, sidste afsnit).

Det er uklart, hvilke fordringer anbringendet dækker over. Ministeriet henholder sig til, at restskattekravet er endeligt fastslået, jf. afsnit 3.1, ovenfor, og ikke er forældet, jf. afsnit 3.2, ovenfor. Herudover bemærkes:

Gældsstyrelsens og Skatteankestyrelsens afgørelser omhandlede ikke nogen "resterende skattekrav for eller fremført til indkomstårene 2009 - 2011". Det er derfor ikke et spørgsmål, der kan prøves ved domstolene, for der foreligger ikke nogen administrativ afgørelse om spørgsmålet, jf. skatteforvaltningslovens § 48, stk. 1.

Spørgsmålet om eventuelle, resterende restskattekrav kan heller ikke inddrages i denne retssag i medfør af skatteforvaltningslovens § 48, stk. 2, 2. pkt., idet betingelserne herfor ikke er opfyldt, ligesom det bestrides, at skatteforvaltningslovens § 48, stk. 2, 2. pkt., skulle være en retsstridig endelighedsbestemmelse (processkrift 1, s. 5, sidste afsnit).

Denne sag angår heller ikke - i modsætning til det anførte i processkrift 1, s. 4, 2. afsnit - et spørgsmål om skattemyndighedernes og skattepligtiges adgang til genoptagelse af skatteansættelser i medfør af reglerne i skatteforvaltningslovens §§ 26 og 27. Hvis A ønsker, at andre skatteansættelser genoptages, kan en anmodning efter reglerne i skatteforvaltningslovens §§ 26 og 27 ikke rejses ved domstolene, men skal i stedet rettes til skattemyndighederne.

3.4.4 Skatteforvaltningslovens § 48 er ikke grundlovsstridig

A har gjort gældende, at skatteforvaltningslovens § 48, stk. 1, 2. pkt., er i strid med grundlovens § 63, stk. 1, og "tilhørende grundlovsændrende retssædvane hertil, idet bestemmelsen afskærer ny jus (retsspørgsmål) og ikke nyt faktum." (replikken, s. 3, 2. afsnit).

Skatteministeriet formoder, at A mener skatteforvaltningslovens § 48, stk. 2, 2. pkt., om mulighed for at inddrage nye spørgsmål i forbindelse med indbringelsen af en afgørelse, der først har været påklaget til en administrativ klageinstans, idet skatteforvaltningslovens 48, stk. 1, 2. pkt., vedrører om vurdering efter reglerne i lov om landets faste ejendomme og afgørelse efter samme lov. Stk. 1, 2. pkt., er ikke relevant for A’s sag.

Det bestrides under alle omstændigheder, at § 48 skulle være grundlovsstridig.

Skatteforvaltningslovens § 48 fastsætter, hvordan skatteydere kan indbringe administrative afgørelser for domstolene. Den afskærer ikke prøvelse, men sætter en tidsfrist for, hvor en afgørelse truffet af skattemyndighederne kan indbringes for domstolene. Ligeledes fastsættes det, at spørgsmål skal være prøvet administrativt, før de kan indbringes for domstolene. Det er ikke en "endelighedsbestemmelse".

3.4.5 EU-chartret og EMRK

A har gjort en række synspunkter gældende om, at skatteforvaltningslovens § 48, stk. 1, 2. pkt., er i strid med beskyttelsen af ejendomsretten i EMRK TP 1, artikel 1, og princippet i EU-chartrets artikel 17 om beskyttelse af ejendomsretten, jf. replikken, s. 4, næstsidste afsnit.

Skatteforvaltningslovens § 48 udgør hverken generelt eller konkret i denne sag en krænkelse af EMRK TP 1, art. 1, eller EU-chartret, jf. også bemærkningerne i afsnit 2.1.1, ovenfor.

Som det fremgår af EMRK TP 1, art. 1, stk. 2, begrænser beskyttelsen i artikel 1, stk. 1, på ingen måde "statens ret til at håndhæve sådanne love, som den anser nødvendige [bl.a.] for at sikre betaling af skatter".

Ligeledes fremgår det af EU-chartrets artikel 17, sidste pkt., at: "Anvendelsen af ejendommen [ejendomsretten] kan reguleres ved lov, i det omfang det er nødvendigt af hensyn til almenvellet." 

Der er altså ikke grundlag for, at lovgivningsmagten på nogen måde er afskåret fra at vedtage lovgivning om ejendomsretten.

Herudover gælder, at EU-chartrets bestemmelser er rettet mod EU’s institutioner og organer og kun de nationale myndigheder, hvis de gennemfører EU-lovgivningen. EU-chartret anvendes, når EU-landene vedtager eller anvender en national lov, der gennemfører et EU-direktiv, eller når deres myndigheder anvender en EU-forordning direkte.

Denne sag angår et spørgsmål om, hvorvidt A’s restskatter efter dansk ret er retskraftige. A kan derfor ikke påberåbe sig EU-rettens regler, da der ikke er et grænseoverskridende element i sagen. Han er derfor ikke beskyttet eller omfattet af EU-retten, og han har i øvrigt ikke godtgjort, at det skulle være tilfældet, jf. det anførte i replikken, s. 4, afsnit 3.5.

Ex tuto bestrides, at reglerne skulle være tilsidesat.

3.4.6 Bevisbyrde

A har gjort gældende, at det er skattemyndighederne, som skal bevise skattekravets eksistens og berettigelse (replikken, s. 2, afsnit 3.1). Det er ikke til prøvelse under denne sag, der alene angår spørgsmålet om forældelse.

3.5 Skatteministeriets subsidiære påstand

Til støtte for den subsidiære påstand gøres det gældende, at såfremt Retten måtte finde, at A skal have medhold i, at de omtvistede restskattekrav er forældede, kan han ikke få medhold i sin subsidiære påstand, der er for bred og uspecificeret. I stedet bør der gives dom efter ministeriets subsidiære påstand, som præciserer restskatterne.

…"

Parterne har under hovedforhandlingen nærmere redegjort for deres opfattelse af sagen.

Rettens begrundelse og resultat

Om restskatterne for indkomstårene 2009, 2010 og 2011

A har gjort gældende, at restskatterne for 2009, 2010 og 2011, som er under inddrivelse hos Gældsstyrelsen, skal anses som forældede. 

Det fremgår af oplysningerne i sagen, at restskatterne for indkomstårene 2009-2011 fremkom ved, at SKAT den 2. november 2012 udskrev tre nye årsopgørelser for A. 

Retten finder, at kravet på betaling af restskatterne er omfattet af den almindelige forældelsesfrist på 3 år, jf. forældelseslovens § 3, stk. 1. 

Efter forældelseslovens § 2, stk. 1, regnes forældelsesfristerne fra det tidligste tidspunkt, til hvilket fordringshaveren kunne kræve at få fordringen opfyldt, medmindre andet følger af andre bestemmelser. Som anført af Skatteankestyrelsen finder retten, at forældelsesfristen for en restskat, som udspringer af en ændret årsopgørelse, skal regnes fra det tidspunkt, hvor restskatten skulle være betalt, såfremt restskatten havde været omfattet af den første årsopgørelse.

Henset hertil, og til indholdet af den dagældende kildeskattelovs § 61, stk. 4, 1. pkt., jf. stk. 3, 1. pkt., finder retten, at den ældste af A’s restskatterater for indkomståret 2009 forfaldt til betaling den 20. september 2010. Dette indebærer, at forældelsen for den første del af A’s restskatter for indkomstårene 2009-2011 ville indtræde den 20. september 2013, medmindre forældelsen forinden er afbrudt, eller forældelsesfristen skal regnes fra et andet tidspunkt. 

Det følger af forældelseslovens § 2, stk. 2, at forældelsesfristen først regnes fra betalingsfristens udløb, hvis der er indrømmet skyldneren løbedage eller i øvrigt en frist, inden for hvilken betaling anses for rettidig. Efter forarbejderne til forældelseslovens § 2, stk. 2, gælder dette også i tilfælde, hvor forfaldstiden er udskudt ved, at skyldneren efter anmodning har fået henstand med betalingen. 

Efter bevisførelsen lægger retten til grund, at A den 14. januar 2013 anmodede om henstand med betaling af restskatterne i forbindelse med sin klage vedrørende de ændrede årsopgørelser. Det kan som ubestridt lægges til grund, at A den 14. februar 2013 blev meddelt henstand med betaling af restskatterne. Videre kan det lægges til grund, at Skatteankenævnet traf afgørelse i sagen den 11. september 2013, og at Landsskatteretten stadfæstede Skatteankenævnets afgørelsen den 22. oktober 2014. Ved brev af 12. januar 2015 varslede SKAT, at den bevilligede henstand ville blive ophævet efter 15 kalenderdage fra brevets dato, medmindre SKAT modtog en ny anmodning om henstand, hvilket ikke skete. 

Henset hertil finder retten, at betalingsfristen for alle restskatterne blev udskudt ved den henstand, som A blev meddelt efter anmodning herom, og at forældelsesfristen således først skal regnes fra udløbet af den udskudte betalingsfrist. 

Det er ubestridt, at fordringerne vedrørende restskatterne for indkomstårene 2009-2011 den 9. marts 2015 blev overdraget til inddrivelse ved restanceinddrivelsesmyndigheden, som nu er Gældsstyrelsen.  

Det følger af gældsinddrivelseslovens § 18 a, stk. 1, at forældelsesfristen for fordringer inklusive renter, gebyrer og andre omkostninger, der er under inddrivelse hos restanceinddrivelsesmyndigheden den 19. november 2015 eller senere tidligst løber fra den 20. november 2021.     

På denne baggrund finder retten, at kravet på betaling af restskatter for indkomstårene 2009-2011 ikke var forældet, da Gældsstyrelsen den 18. marts 2020 traf afgørelse herom. Det af A anførte, herunder om hjemmelsmangler, lighedsgrundsætningen og sagsbehandlingsfejl, kan ikke føre til anden vurdering. 

A’s tilbagesøgningskrav

Det fremgår af oplysningerne i sagen, at Skatteankestyrelsen ved afgørelsen af 23. august 2021 afviste at tage stilling til A’s tilbagesøgningskrav, herunder om kravet er forældet. 

Spørgsmålet er herefter, om retten er afskåret fra at tage stilling til tilbagesøgningskravet, herunder om der - mod Skatteministeriets protest - er grundlag for at inddrage spørgsmålet under denne sag, jf. skatteforvaltningslovens § 48, stk. 2, 2. pkt. 

Retten bemærker, at det er en følge af gældsinddrivelseslovens § 2, stk. 2, at indsigelser om kravets eksistens og størrelse som det klare udgangspunkt skal afklares ved fordringshaverens foranstaltning, uanset om kravet er overdraget til inddrivelse hos restanceinddrivelsesmyndigheden. 

A’s tilbagesøgningskrav relaterer sig ikke til selve Gældsstyrelsens inddrivelse eller administration af kravet, og retten finder derfor, at tilbagesøgningskravet skulle være rettet mod Skattestyrelsen, som er fordringshaver for kravet vedrørende restskatterne.  

Retten bemærker desuden, at A’s restskatter for indkomstårene 2009-2011 blev opgjort endeligt ved Skatteankenævnets afgørelse af 22. oktober 2014, som ikke blev indbragt for domstolene, og som derfor er endelig. Det bemærkes endvidere, at A’s tilbagesøgningskrav relaterer sig til tre afgørelser om modregning af henholdsvis 29. marts 2011, 15. marts 2013 og 23. marts 2012, som heller ikke blev påklaget, inden udløbet af fristerne herfor. 

På denne baggrund finder retten, at Skatteankestyrelsen med rette har afvist at behandle spørgsmålet om tilbagesøgningskravet. A’s mulige tilbagesøgningskrav er ikke en del af den afgørelse, der er indbragt for retten, og retten kan som følge heraf ikke tage stilling til spørgsmålet, jf. skatteforvaltningslovens § 48. Under de foreliggende omstændigheder finder retten endvidere, at der ikke er grundlag for undtagelsesvist at tillade, at spørgsmålet om tilbagesøgningskravet inddrages under denne sag, jf. skatteforvaltningslovens § 48, stk. 2, 2. pkt. Det af A anførte om Grundlovens § 63, Den Europæiske Menneskerettighedskonvention, Tillægsprotokol nr. 1, samt EU’s charter om grundlæggende rettigheder kan ikke føre til anden vurdering.  

Retten finder herefter, at Skatteministeriet skal frifindes for de af A nedlagte påstande. 

Sagsomkostninger

Sagsomkostningerne er efter sagens værdi, forløb og udfald fastsat til dækning af advokatudgift med 55.000 kr. Skatteministeriet er ikke momsregistreret.

THI KENDES FOR RET:

Skatteministeriet frifindes. 

A skal inden 14 dage til Skatteministeriet betale sagsomkostninger med 55.000 kr.  

Sagsomkostningerne bliver forrentet efter rentelovens § 8 a.