(v/ advokat Rasmus Smith Nielsen)
(v/ advokat Mathias Brønden Berg)
Denne afgørelse er truffet af dommer Kristin Bergh.
Sagens baggrund og parternes påstande
Retten har modtaget sagen den 12. november 2024.
Sagen drejer sig om Skatteministeriets adgang til ekstraordinær fastsættelse af afgiftstilsvar efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3 og fristen herfor i efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 1. pkt.
Sagsøger A har nedlagt følgende påstand:
MOMSPERIODEN 1. JANUAR 2013 - 31. DECEMBER 2013
Skattestyrelsens afgørelse af 21. marts 2023 og i anden række Landsskatterettens afgørelse af 4. november 2024 skal annulleres.
Skattestyrelsens afgørelse af 21. marts 2023 og i anden række Landsskatterettens afgørelse af 4. november 2024 skal hjemvises til fornyet behandling.
MOMSPERIODEN 1. JANUAR 2014 - 31. DECEMBER 2014
Skattestyrelsens afgørelse af 21. marts 2023 og i anden række Landsskatterettens afgørelse af 4. november 2024 skal annulleres.
Skattestyrelsens afgørelse af 21. marts 2023 og i anden række Landsskatterettens afgørelse af 4. november 2024 skal hjemvises til fornyet behandling.
MOMSPERIODEN 1. JANUAR 2015 - 31. DECEMBER 2015
Skattestyrelsens afgørelse af 21. marts 2023 og i anden række Landsskatterettens afgørelse af 4. november 2024 skal annulleres.
Skattestyrelsens afgørelse af 21. marts 2023 og i anden række Landsskatterettens afgørelse af 4. november 2024 skal hjemvises til fornyet behandling.
MOMSPERIODEN 1. JANUAR 2016 - 31. DECEMBER 2016
Skattestyrelsens afgørelse af 21. marts 2023 og i anden række Landsskatterettens afgørelse af 4. november 2024 skal annulleres.
Skattestyrelsens afgørelse af 21. marts 2023 og i anden række Landsskatterettens afgørelse af 4. november 2024 afgørelse skal hjemvises til fornyet behandling.
MOMSPERIODEN 1. JANUAR 2017 - 31. DECEMBER 2017
Skattestyrelsens afgørelse af 21. marts 2023 og i anden række Landsskatterettens afgørelse af 4. november 2024 skal annulleres.
Skattestyrelsens afgørelse af 21. marts 2023 og i anden række Landsskatterettens afgørelse af 4. november 2024 skal hjemvises til fornyet behandling.
Sagsøgte Skatteministeriet har nedlagt påstand om frifindelse.
A har siden (red.fjernet.år) som enkeltmandvirksomhed drevet firmaet H1, der har beskæftiget sig med reparation af computere mv.
Skattestyrelsen behandlede skatteopgørelsen for virksomheden for perioden 2018 til 2020 og besluttede i den forbindelse at udvide kontrollen til at gælde for perioden 2013 til 2017. Skattestyrelsen anmodede derfor den 5. april 2022 om yderligere oplysninger fra A. Skattestyrelsen anførte som begrundelse, at Skattestyrelsen kunne se, at der var uoverensstemmelser mellem den indberettede moms og den oplyste omsætning.
Advokat Rasmus Smidt Nielsen fremsendt den 14. december 2022 på vegne af A momsopgørelser for de ønskede perioder.
Den 24. februar 2023 fremsendte Skattestyrelsen forslag til afgørelse.
Den 21. marts 2023 sendt Skattestyrelsen afgørelse om ændring af moms for perioden 1. januar 2023 til 31. december 2017, således at momstilsvaret for perioden blev forhøjet med i alt 652.213 kr. i overensstemmelse med det udsendte forslag.
Denne opgørelse er ikke bestridt, men A har bestridt, at betingelserne for ekstraordinær fastsættelse af afgiftstilsvar efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3, jf. stk. 2, 1. pkt. var til stede, da Skattestyrelsen afgav sit forslag til afgørelse den 24. februar 2023. A indbragte derfor spørgsmålet for Landsskatteretten.
Landsskatteretten stadfæstede den 4. november 2024 Skattestyrelsens afgørelse. Af begrundelsen fremgår:
Retten finder, at uoverensstemmelserne mellem de fremsendte momsopgørelser og virksomhedens momsangivelser, de oplyste EU-salg, som virksomheden ikke har angivet eller fremsendt transportdokumentation for, og det forhold, at virksomheden ikke har angivet moms ved køb af varer og ydelser fra afgiftspligtige personer i andre EU-lande, som virksomheden er betalingspligtig af, samlet kan tilregnes virksomheden som mindst groft uagtsomt. Der er lagt vægt på, at virksomhedens manglende angivelse af moms har bevirket, at momstilsvaret for de enkelte momsperioder har været fastsat på et urigtigt og ufuldstændigt grundlag.
Betingelserne for ekstraordinær fastsættelse af virksomhedens momstilsvar efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3, er dermed opfyldt.
Udøvelse af momspligtig virksomhed indebærer en påtagelse af pligter og ansvar i henhold til gældende lov. Dette gælder også virksomheder, der ikke anser sig som regnskabskyndige eller er usikre på den momsmæssige kvalifikation af virksomhedens indtægter og udgifter. Det påhviler således de momspligtige virksomheder at opgøre og angive korrekt momstilsvar efter momslovens §§ 46 og 47. Det af repræsentanten anførte om virksomhedens indehavers forhold kan dermed ikke føre til et andet resultat.
Retten finder, at fristen på 6 måneder for varsling af ændringen af virksomhedens momstilsvar i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 1. pkt., også er iagttaget.
Retten har herved lagt vægt på, at Skattestyrelsen har modtaget regnskabsoplysninger med tilhørende momsopgørelser den 14. december 2022. Skattestyrelsen er dermed tidligst den 14. december 2022 kommet i besiddelse af relevante og tilstrækkelige oplysninger til at kunne forholde sig til, hvorvidt virksomheden faktisk havde eller ikke havde angivet korrekt moms for de omhandlede momsperioder. Det er først på dette tidspunkt, at Skattestyrelsen har oplysninger, som gør det muligt at kontrollere og forholde sig til det af virksomheden angivne for de omhandlede perioder, og dermed om der rent faktisk forelå en situation, hvor virksomhedens momstilsvar ikke var korrekt, og det kunne tilregnes virksomheden som mindst groft uagtsomt, at tilsvaret var angivet på et ufuldstændigt og urigtigt grundlag, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3. Forud for dette tidspunkt har Skattestyrelsen ikke haft virksomhedens egne momsopgørelser og virksomhedens egne eventuelle nærmere oplysninger om det angivne tilsvar og grundlaget for det, og det har derfor heller ikke forud for dette tidspunkt været muligt at forholde sig på tilstrækkelig kvalificeret grundlag hertil. Skattestyrelsen kan således ikke blot uden videre og uden at forsøge at inddrage virksomhedens eget materiale antage, at betingelserne for at fastsætte virksomhedens momstilsvar ekstraordinært er opfyldt eller varsle ændring af tilsvaret. Der kan herved også henvises til Østre Landsrets dom af 19. december 2023, offentliggjort som SKM 2024.140.ØLR.
Det forhold, at Skattestyrelsen på et tidligere tidspunkt har haft kundskab om indberetningerne fra VIES vedrørende virksomhedens køb af varer og ydelser fra andre EU-lande, kan ikke føre til et andet resultat. Det i øvrigt anførte af repræsentanten, herunder om officialmaksimen, kan heller ikke føre til et andet resultat.
Skattestyrelsen har fremsendt forslag til afgørelse den 24. februar 2023, hvilket er mindre end 6 måneder efter, at Skattestyrelsen modtog oplysningerne fra virksomheden, hvorfor fristen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 1. pkt., er overholdt
Denne afgørelse er indbragt for retten.
A (H1 v/A) har i sit påstandsdokument anført:
3.1. MANGLENDE FORMEL BESKATNINGS(LOV-)HJEMMEL
3.1.1. BEVISBYRDEREGLER (LOVHJEMMEL/DIREKTIVHJEMMEL UNDER EU-DOMSTOLENS RETSPRAKSIS ELLER ALMINDELIGE RETSGRUNDSÆTNINGER)
3.1.1.1. BEVISBYRDEN FOR SKATTEMINISTERIETS FORMELLE LOVHJEMMEL TIL ÆNDRING AF MOMSTILSVAR PÅHVILER SKATTESTYRELSEN, OG DENNE BEVISBYRDE ER IKKE LØFTET
Der er ingen regulering af bevisbyrden i skatteforvaltningslovens § 31, herunder i forarbejderne til bestemmelsen (ordinær genoptagelse).
Bevisbyrden for Skatteministeriets formelle lovhjemmel (genoptagelseslovhjemmel) til ændring af momstilsvar påhviler Skattestyrelsen under udgangspunktet i en almindelig retsgrundsætning og ingen fravigelse heraf i skatteforvaltningslovens § 32, jf. herom i TfS 1984, 259 V (Justitsministeriets Lovafdelings udtalelse af 11. december 1979), jf. SKM2020.561.VLR.
Skatteministeriet har ikke løftet denne bevisbyrde.
3.1.1.2. DET RETLIGE SAMVIRKE MELLEM BEVISBYRDEREGLERNE OG OFFICIALMAKSIMEN
Officialmaksimen er primær til bevisbyrdereglerne, jf. bl.a. FOU.2014.0006. Medmindre andet konkret er bestemt i lovgivningen, hvilket ikke er tilfældet på momsrådet (både formel og materiel momsregulering/fastsættelse af momstilsvar).
Bevisbyrdereglerne retter sig således i bebyrdende retning for skattesubjektet alene til retssagsbehandling under forhandlingsmaksimen i retsplejelovens § 338 og reglerne om processuel skadevirkning i retsplejelovens § 344, stk. 2.
Der er i den forbindelse således udtalt af Ombudsmanden vedrørende det retlige samvirke mellem bevisbyrdereglerne og officialmaksimen i FOB.2018-31:
Ombudsmanden var enig med Ankestyrelsen i, at aktivlovens § 11, stk. 7, var en "skærpet bevisbyrderegel" for borgeren, men at reglen ikke ændrede på, at myndighederne efter officialprincippet havde pligt til at oplyse sagen.
Det er således i alle tilfælde Skatteministeriets byrde, hvis Skatteministeriet ikke tilstrækkeligt kan bevise sine anvendte kriterier/hensyn og sin subsumption under forvaltningslovens § 24, stk. 1 og 2, i hvilken forbindelse princippet i retsplejelovens § 344, stk. 2, ikke kan anvendes, da der er taget forbehold om strafforfølgning af Skattestyrelsen (bilag nr. 1, side 11 - 12), jf. retssikkerhedslovens § 10.
3.1.2. INGEN GROV UAGTSOMHED I SKATTEFORVALTNINGSLOVENS 32, STK. 1, NR. 3’S FORSTAND HOS H1 V/A OG DERMED INGEN FORMEL BESKATNINGS(LOV-)HJEMMEL FOR MOMSPERIODEN 1. JANUAR 2013 - 31. DECEMBER 2017 (I SIG SELV DISKVALIFICERENDE FOR FORHØJELSE AF DET OMHANDLEDE MOMSTILSVAR)
H1 v/A har ikke handlet groft uagtsomt i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3’s forstand.
Bedømmelsen af den momsretlige uagtsomhed, jf. bl.a. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, samt § 32, stk. 1, nr. 3, og den skattestrafferetlige uagtsomhed er den samme, jf. bl.a. de specielle bemærkninger til lovforslag nr. 175 af 12. marts 2003 og Den Juridiske Vejledning 2023-1, afsnit A.A.8.2.2.1.2.5 (forsæt eller grov uagtsomhed).
Det, som adskiller bedømmelsen af den grove uagtsomhed civilretligt og skattestrafferetligt, er alene kravene til bevisernes styrke. Derfor har retspraksis i strafferetlige sager vedr. grov uagtsomhed med inddragelse af det fornævnte forhold tillige præjudikatsværdi i civile sager. Det er alene dele af den omhandlede retspraksis, som vedrører skattestrafferetlige sager. Der kan i den forbindelse henvises til bl.a. TfS 1992,19 Ø og TfS 1994,690.
Samme retsanvendelse af præjudikater vedr. skattestrafferetlige sager ift. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3 (grov uagtsomhed) findes i øvrigt i Skatteforvaltningsloven med kommentarer, 2. udgave, 2017, DJØFs Forlag, bl.a. side 542ø, med deltagelse af den ledende retsformand fra Landsskatteretten samt en anden retsformand fra Landsskatteretten og i Skatteministeriets egen retssagsførelse.
Det fremgår af Jan Pedersen, Skattestrafferet, 4. udgave, 2019, DJØFs Forlag, side 76 - 77, vedrørende sondringen mellem simpel og grov uagtsomhed, at (mine understregninger):
Også konkrete forhold hos lovovertræderens person i henseende til uddannelse, baggrund og intellektuelle habitus etc. vil have betydning. Generelt gælder, at normen for opfyldelsen af skatte- og afgiftslovgivningens pligter er højere for erhvervsdrivende end privatpersoner, idet selve det forhold, at en person påbegynder selvstændig erhvervsvirksomhed, indebærer, at den pågældende undergiver sig et sæt af regler og forpligtelser.
Selve den konkrete situation, hvorunder uagtsomheden er foregået, er naturligvis også af stor betydning. Gentagne tilsidesættelser af retsforskrifter vil således i højere grad kunne bedømmes som udslag af grov uagtsomhed end enkeltstående tilsidesættelser.
Med andre ord er hændelige eller blot simpelt uagtsomme overtrædelser straffrie. Navnlig afgrænsningen mellem simpel og grov uagtsomhed er vanskelig at foretage i praksis, idet denne er resultatet af afvejningen af en række konkrete og individuelle omstændigheder. Kendetegnende for den simple uagtsomhed er, at overtrædelsen burde være undgået, men dog er af mindre graverende karakter."
Det fremgår videre af Jan Pedersen, Skattestrafferet, 4. udgave, 2019, DJØFs Forlag, side 161 - 162, vedrørende sondringen mellem simpel og grov uagtsomhed i forhold til rådgivning fra fx statsautoriseret revisor, at (mine understregninger):
I praksis tages dog hensyn til, at den skattepligtige ofte antager professionel bistand netop for at sikre sig mod ansvar. Det angives således i Jur. Vejl. A.C.3.5.5, at bøden til klienten kan nedsættes, hvis der foreligger revisorfejl. Har rådgiveren begået væsentlige fejl, er der ifølge praksis ofte hverken grundlag for at statuere forsæt eller grov uagtsomhed hos skatteyderen. Retsstillingen ved bedømmelse af klientens ansvar for fejl i skatte- og afgiftsangivelser kan vel sammenfattes således, at klienten ved sin underskrift på angivelsen eller sin bemyndigelse til revisorens underskrift er underlagt en kontrolpligt. Klienten bør herefter indestå for, at angivelsen har et sådant indhold, at den ikke på forhånd kan afvises som klart urigtig. Den manglende korrektion af åbenbare fejlagtige angivelser bør således kunne strafsanktioneres også over for klienten, medens mindre og ikke i sig selv åbenbare fejlangivelser ikke kan tilregnes klienten som groft uagtsomme.
Uanset revisor- og rådgiverfejl skal der dog i alle tilfælde foretages en individuel bedømmelse af skatteyderens subjektive tilregnelse, hvori sagens konkrete omstændigheder og skatteyderens forudsætninger og baggrund indgår.
Professor, dr.jur. Jan Pedersen har i SR-Skat 2015.160 ff. ud fra retspraksis udledt følgende retstilstand:
Almindeligvis vil den rent juridiske kvalifikation af en indkomst eller en udgift ikke blive bedømt som udslag af grov uagtsomhed, hvis skatteyderens retlige kvalifikation og dermed de afgivne oplysninger er sket efter bedste evne.
H1 v/A har ikke noget dybere og/eller bredere kendskab til momsreglerne, herunder VIES-indberetningssystemet og EU-varekøb rubrik A, idet A var og er ekspert i IT og ikke moms og lignende. Han har således ingen uddannelse i jura og/eller regnskab samt ingen praktisk viden herom.
Derfor har H1 v/A under simpel uagtsomhed været uvidende om, at Skattestyrelsen ville have en anden vurdering af de konkrete momsregler. H1 v/A har selv ingen viden haft om, at de omhandlede momsregler ville blive fortolket anderledes af Skattestyrelsen (både subjektiv og objektiv del).
I forhold til manglende viden om de konkrete momsregler er det et lovligt kriterie/hensyn at inddrage ved anvendelsen af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3, idet bestemmelsen er subjektivt rettet eller rettet mod det konkrete afgiftssubjekts uagtsomhed. Og derfor ikke generelt eller objektivt rettet mod fx en skatteadvokats momsretlige viden hos Kammeradvokaten (hverken bonus pater eller vir optimus). SKM2001.575.LSR er kongruent hermed, da Landsskatteretten anførte "i sig selv" herom.
De omhandlede præcise forhold eller momstilsvar var netop ikke A bekendt, da han og virksomheden ikke havde det korrekte overblik om momstilsvarene. Så derfor indberettedes der efter bedste evne og/eller viden, hvormed der ikke er handlet med større uagtsomhed end simpel.
H1 v/A har således hverken subjektivt og under en objektiv vurdering for tilsvarende G1-virksomhed har haft anden tilregnelse end simpel uagtsomhed under Skattestyrelsens og Landsskatterettens afgørelse.
Derfor har H1 v/A i første række handlet og selvangivet ud fra de afgivne faktiske oplysninger, sin viden og kunnen samt efter bedste evne.
I anden række, herunder i sammenhæng med ovennævnte, beror H1 v/A’s angivne og senere igen tilrettede moms i momsperioderne 1. januar 2013 - 31. december 2017 på sagkyndig rådgivning eller i anden række faglig rådgivning, som H1 v/A på et meget svært tilgængeligt område under sammenholdelse af kompliceret faktum og jus ikke havde nogen subjektiv mulighed for at kontrollere, ligesom andre tilsvarende selskaber (objektivt) heller ikke ville kunne efterprøve en rådgivers råd under Skattestyrelsens materielle afgørelse.
Men H1 v/A har efter det oplyste d.d. eller de foreliggende oplysninger selv momsindberettet eller opgjort sine momstilsvar til Skattestyrelsen eller i den forbindelse handlet på egne vegne.
H1 v/A har således alene under en subjektiv og objektiv bedømmelse handlet simpelt uagtsomt under Skattestyrelsens afgørelse i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3’s forstand, hvilken vurdering skal foretages konkret og individuelt i forhold til H1 v/A og begrundes konkret, jf. bl.a. TfS 1989.148 Ø, TfS 1989.616 Ø, TfS 1994, 690, TfS 1998.710 V, SKM2008.702.HR, SKM2003.248.ØLD og SKM 2014.405.BR.
Derfor er momsperioderne 1. januar 2013 - 31. december 2017 forældede, hvorfor de principale påstande skal tages til følge.
3.1.3. LOVGIVNINGSMAGTENS BESTEMMELSE (FOLKETING OG REGERING I FORENING) VIA ORDLYD OG FORARBEJDER TIL SKATTEFORVALTNINGSLOVENS § 32, STK. 2, 4. PKT. (I HVERT FALD TO HOVEDKRITERIER/HOVEDHENSYN UNDER "HERUNDER" FOR ADGANG TIL EKSTRAORDINÆR GENOPTAGELSE UDEN FOR 6 MÅNEDERS FRISTEN)
Det fremgår af de almindelige bemærkninger til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, 1. pkt., jf. lovforslag nr. 110 af 24. februar 2005, jf. bl.a. skattestyrelseslovens § 35, stk. 2, 1. pkt., jf. § 35 C (lovforslag nr. 175 af 12. marts 2003), at (mine understregninger):
Det er regeringens målsætning at forbedre borgernes retssikkerhed, herunder at gennemføre forenklinger på skatteområdet. Forslaget om forbedrede fristregler skal ses i sammenhæng med den række af initiativer til styrkelse af borgernes retssikkerhed, regeringen allerede har iværksat.
Forældelsesfrister og frister for ansættelsesændringer er nødvendige for at skabe retsafklaring, af bevismæssige årsager og af hensyn til en hensigtsmæssig tilrettelæggelse af administrationen og en rimelig anvendelse af de til rådighed værende ressourcer.
Disse hensyn ligger bag såvel de generelle forældelsesregler som de specifikke fristregler i skattelovgivningen.
Fristreglerne udsættes imidlertid ofte for kritik, hvilket hænger sammen med, at reglerne kan afskære borgerne fra krav, som de uden fristregler havde kunnet oppebære. Fristregler strider således grundlæggende imod hensynet til at opnå de materielt rigtige afgørelser, hvilket betyder, at borgeren kan føle sig udsat for et retstab.
På grund af denne indbyggede konflikt mellem det materielt rigtige resultat på den ene side og fristreglerne på den anden side er det vigtigt, at reglerne er helt rigtigt afbalanceret.
3.1.4. SKATTESTYRELSEN HAR HAFT KUNDSKAB I SKATTEFORVALTNINGSLOVENS § 32, STK. 2, 1. PKT.’S FORSTAND ALLEREDE I FORBINDELSE MED INDBERETNINGER TIL VIES-SYSTEMET OG ADGANGEN HERTIL I SIG SELV ELLER I ANDEN RÆKKE I SAMMENHÆNG MED/UNDER SAMMENHOLDELSE MED H1 V/A’S INDBERETNING AF MOMS (I SIG SELV DISKVALIFICERENDE FOR FORHØJELSE AF DET OMHANDLEDE MOMSTILSVAR)
Skattestyrelsen har haft tilstrækkeligt kundskab i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 1. pkt.’s forstand allerede i forbindelse 1) med indberetninger til VIES-systemet i sig selv (bilag 1, side 15 - 19/underbilag nr. 1) eller sammenholdt med/under sammenholdelse med 2) H1 v/A’s momsangivelser for momsperioderne 1. januar 2013 - 31. december 2017 (bilag 1, side 7 - 10), hvilke materiale Skattestyrelsen har haft adgang til mindst 6 måneder forud for 5. april 2022 og 24. februar 2023 (Skattestyrelsens forslag til afgørelse), jf. bl.a. SKM2020.561.VLR, U.2022.820H og SKM2022.360.BR.
Det er de to hovedkriterier (1 - 2), som Skattestyrelsens afgørelse (bilag nr. 1) baserer sig på.
Det følger af § 27, stk. 2, 1. pkt., jf. stk. 1, nr. 5, at varslingsfristen på 6 måneder begynder at løbe fra det tidspunkt, hvor SKAT er kommet til kundskab om, at en skatteansættelse er urigtig eller ufuldstændig, og at dette skyldes groft uagtsomt eller forsætligt forhold hos den skattepligtige eller dennes repræsentant. Højesteret finder herefter, at kundskabstidspunktet må anses for at være det tidspunkt, hvor SKAT er kommet i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til, at der forelå grundlag for ekstraordinær ansættelse efter § 27, stk. 1, nr. 5.
Under fortolkningen af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 1. pkt., i retspraksis eller bl.a. SKM2018.481.HR (ordlyden af præmisserne) har Skattestyrelsen derfor under sine egne oplysninger og egen adgang har haft adgang til at foretage en ekstraordinær ansættelse af H1 v/A allerede 1) som følge af VIES-oplysningerne/indberetningerne i sig selv (bilag 1, side 15 - 19/underbilag nr. 1) eller sammenholdt/under sammenholdelse med med 2) H1 v/A’s momsangivelser vedrørende momsperioderne 1. januar 2013 - 31. december 2017 (bilag 1, side 7 - 10).
Dette vil være tilfældet allerede for EU-varekøb i sig selv sammenholdt med det over for Skattestyrelsen opgjorte af H1 v/A under Skattestyrelsens afgørelse, jf. Skattestyrelsens afgørelse af 21. marts 2023, bl.a. side 1 og 2 (bilag nr. 1). Det er de to hovedkriterier (1 - 2), som Skattestyrelsens afgørelse (bilag nr. 1) baserer sig på, jf. bl.a. SKM2020.561.VLR, U.2022.820H og SKM2022.360.BR.
Skattestyrelsens tilstrækkelige oplysninger mindst 6-måneder forud for 5. april 2022 fremgår også af Skattestyrelsens udtalelse af 6. maj 2024, hvori man angiver, at der er foretaget korrektioner i H1 fra momsperioden 1994 og frem. Dette oplyste kriterie/hensyn accentuerer kundskabstidspunktet via de ovenfor anførte retningsgivende kriterier/hensyn.
Fristen kan ikke deles op under en samlet afgørelse fra Skattestyrelsen (bilag nr. 1).
I anden række kunne Skattestyrelsen under de foreliggende oplysninger på allerede det første tidspunkt for materialeindkaldelse den 5. pril 2022 og forud for 24. februar 2023 (Skattestyrelsens forslag til afgørelse) have foretaget en skønsmæssig ansættelse af de omhandlede momstilsvar i henhold til opkrævningslovens § 5, stk. 2, uanset at anvendelse af denne lovbestemmelse må anses for subsidiær til en præcis opgørelse af et momstilsvar.
SKM2024.140.ØLR må således nødvendigvis forstås på den måde, at opkrævningslovens § 5, stk. 2, og/eller skatteforvaltningslovens § 74 ikke er sat ud af kraft inden for området for ekstraordinære genoptagelser i medfør af skatteforvaltningslovens §§ 27 (skat) og 32 (moms), jf. § 34 a, stk. 4 (absolut forældelse), jf. bl.a. Højesteretspræsident Jens Peter Christensen i U.2013B.15 om domsfortolkning i kontekst.
SKM2024.140.ØLR er i øvrigt sententia inferior til bl.a. U.2022.820H, hvorfor de af Højesteret fast anførte kriterier/hensyn er ufravigelige.
En skønsmæssig indkomstansættelse, der aldrig må være pønal eller bevidst skønsmæssigt ikkeretvisende, kan og skal netop lovligt under sit formål ved et forslag til afgørelse eller afgørelse fremprovokere en opgørelse af et mere præcist moms- og/eller skattetilsvar fra moms- og/eller skattesubjektet.
Skattestyrelsen skulle derfor på grundlag af sammenholdelse af sine allerede eksisterende VIES indberetninger, oplysninger om tidligere mangler ved momstilsvarene og oplysningerne om tidligere om senere momsperioders momstilsvar i H1 v/A have skønsmæssigt momsansat H1 v/A i medfør af opkrævningslovens § 5, stk. 2, jf. jf. bl.a. SKM2020.561.VLR, U.2022.820H og SKM2022.360.BR.
Også derfor er momsperioderne 1. januar 2013 - 31. december 2017 forældede, hvorfor de principale påstande skal tages til følge.
Endeligt fremgår det af forarbejderne til opkrævningslovens § 5, stk. 2, jf. lovforslag nr. 19 af 6. oktober 1999, at:
Bestemmelsen i stk. 2 viderefører hjemlen til at foretage en skønsmæssig ansættelse, når tilsvaret ikke kan opgøres som følge af mangler ved virksomhedens regnskaber."
Af Skatteministeriets egen bindende praksis i Den Juridiske Vejledning 2023-1, afsnit A.B.5.2, jf. Om Den Juridiske Vejledning, Bindende Virkning, jf. SKM2015.479 og SpO2015.487, at:
Det er en forudsætning for gennemførelse af en skønsmæssig ansættelse, at virksomhedens regnskabsgrundlag ikke er modtaget eller kan tilsidesættes.
Ved ansættelse efter skøn har Skatteforvaltningen som udgangspunkt ikke pligt til at indhente oplysninger fra andre end virksomheden selv. Der er som udgangspunkt heller ikke pligt til at indhente oplysninger fra tredjemand, hverken fra en anden offentlig myndighed eller fra en privat virksomhed.
Grundlaget for skønnet er derfor typisk tidligere års indberettede oplysninger, angivelser, skatteansættelser, oplysninger fra tredjemand, mv. ..."
Opkrævningslovens § 5, stk. 2, (skønsmæssig ansættelse af momstilsvar) kan således anvendes, når regnskaberne ikke er modtaget, hvilket i øvrigt er kongruent med den dagældende skattekontrollovs § 5, stk. 3, og praksis hertil sig selv (skønsmæssig ansættelse af skat).
Skattestyrelsen kunne fx alene have anvendt tidl. års/momsperioders momstilsvar som lovligt kriterie/hensyn i sit skøn.
Også derfor har Skattestyrelsen tilsidesat skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 1. pkt.
Det er således, at almindelige retsgrundsætninger skabt af den dømmende magt (fx officialmaksimen) viger for modstridende lovgivning (lovgivningsmagten) som følge af de kvalitative og kvantitative grænser for omfordeling af magt i Grundlovens § 3. Den dømmende magt kan således ikke som selvstændigt lovgivende magt tilsidesætte lovgivningsmagtens bestemmelse.
Derfor skal lovreglerne, herunder kundskabstidspunktet i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 1. pkt., anvendes i sig selv og forud for alle almindelige retsgrundsætninger.
Tillige derfor skal de principale påstande tages til følge.
3.2. MATERIEL MOMSPÅLÆGSLOVHJEMMEL
3.2.1. MOMSRETTEN ER ET EU-HARMONISERET OMRÅDE
Momsretten er et EU-harmoniseret område, hvorfor EU-retten som følge heraf finder anvendelse inden for momsretten uden for såkaldte fastfrysningsbestemmelser, jf. momssystemdirektivet (Rådets direktiv 2006/112/EF af 28. november 2006 i konsolideret udgave) og implementeringen heraf i momsloven.
3.2.2. BEVISBYRDEN FOR, AT SELVSTÆNDIG ØKONOMISK VIRKSOMHED (AFGIFTSPLIGTIG PERSON) FORELIGGER, PÅHVILER H1 V/A, OG DENNE BEVISBYRDE ER LØFTET
Det fremgår af EUD i dom af 26. september 1996 i sag C-230/94, Renate Enkler, præmis 24, at (mine understregninger):
Hertil bemærkes, at det påhviler den, der anmoder om momsfradrag, at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldt, herunder at den pågældende opfylder betingelserne for at anses for afgiftspligtig. Sjette direktivs artikel 4 er således ikke til hinder for, at afgiftsmyndighederne kræver den erklærede hensigt bestyrket af objektive momenter (jf. Rompelman-dommen, præmis 24). Den administrative eller retlige instans, som skal tage stilling til problemet, skal følgelig vurdere samtlige konkrete omstændigheder ved afgørelsen af, om formålet med den pågældende virksomhed — i den foreliggende sag udnyttelse af et gode i form af udlejning — er at tilvejebringe indtægter af en vis varig karakter.
H1 v/A har løftet denne bevisbyrde, idet det er ubestridt, at H1 v/A drev selvstændig økonomisk virksomhed i momslovens § 3, stk. 1’s forstand.
3.2.3. BEVISBYRDEN FOR DE OMHANDLEDE MOMSFRADRAG ER H1 V/A, OG DENNE BEVISBYRDE ER LØFTET
Det fremgår af EU-domstolen i dom af 15. september 2016, Barlis vs. Portugal, præmis 46, hvilken dom vedrører fortolkning af bl.a. momssystemdirektivets art. 168 og dermed momslovens § 37, at:
I denne sammenhæng skal det for det første fremhæves, at det påhviler den afgiftspligtige person, som anmoder om momsfradrag, at godtgøre, at denne opfylder de betingelser, der er fastsat for at opnå dette (jf. i denne retning dom af 18.7.2013, Evita-K, C-78/12, EU:C:2013:486, præmis 37). Skattemyndighederne kan følgelig af den afgiftspligtige person selv kræve de beviser, som de finder nødvendige for at kunne afgøre, om det krævede fradrag skal indrømmes (jf. i denne retning dom af 27.9.2007, Twoh International, C-184/05, EU:C:2007:550, præmis 35).
A har løftet denne bevisbyrde under faktum vedrørende de omhandlede momsfradrag, herunder i sammenhæng med officialmaksimen under hvilken officialmaksime i overensstemmelse med EU-retspraksis Skattestyrelsen selv kan anmode om supplerende oplysninger.
3.2.4. DET RETLIGE SAMVIRKE MELLEM BEVISBYRDEREGLERNE OG OFFICIALMAKSIMEN
Officialmaksimen er primær til bevisbyrdereglerne, jf. bl.a. FOU.2014.0006. Medmindre andet konkret er bestemt i lovgivningen, hvilket ikke er tilfældet på momsrådet (både formel og materiel momsregulering/fastsættelse af momstilsvar).
Bevisbyrdereglerne retter sig således i bebyrdende retning for skattesubjektet alene til retssagsbehandling under forhandlingsmaksimen i retsplejelovens § 338 og reglerne om processuel skadevirkning i retsplejelovens § 344, stk. 2.
Der er i den forbindelse således udtalt af Ombudsmanden vedrørende det retlige samvirke mellem bevisbyrdereglerne og officialmaksimen i FOB.2018-31:
Ombudsmanden var enig med Ankestyrelsen i, at aktivlovens § 11, stk. 7, var en "skærpet bevisbyrderegel" for borgeren, men at reglen ikke ændrede på, at myndighederne efter officialprincippet havde pligt til at oplyse sagen.
Det er således i alle tilfælde Skattestyrelsen byrde, hvis Skattestyrelsen ikke tilstrækkeligt kan bevise lovligheden af anvendte kriterier/hensyn og sin subsumption under forvaltningslovens § 24, stk. 1 og 2, i hvilken forbindelse princippet i retsplejelovens § 344, stk. 2, ikke kan anvendes, da der er taget forbehold om strafforfølgning af Skattestyrelsen (bilag nr. 1, side 11 - 12), jf. retssikkerhedslovens § 10.
3.2.5. GRUNDLOVENS § 43, 1. LED, INDEHOLDER ET LOVHJEMMELSKRAV OG ET DELEGATIONSFORBUD, OG OPGØRELSE AF MOMSTILSVAR HENHØRER UNDER DENNE GRUNDLOVSBESTEMMELSE MED HJEMMELSMANGLER TIL FØLGE
Skønsmæssig ansættelse af moms er materiel skatteretlig regulering, der henhører under Grundlovens § 43, 1. led, og ikke formel skatteretlig regulering, som henhører under Grundlovens § 3.
Al regulering vedrørende ansættelse af moms og momstilsvar skal således foretages ved lov.
Delegationsforbuddet har efter retspraksis varierende styrke, men der foretages for kvantitativ og kvalitativ momsretlig regulering via delegation i dette tilfælde, jf. bl.a. U.1999.230/2H, e.c. (lighedsgrundsætningen), og SKM2007.28.HR, e.c.
Derfor kan momsbekendtgørelsen ikke anvendes som hjemmelsgrundlag og i anden række kan de omhandlede konkrete bestemmelser i momsbekendtgørelsen § 54 a, stk. 2, nr. 1, og § 54 a, stk. 3, ikke anvendes som hjemmelsgrundlag.
Skattestyrelsens afgørelse lider således af hjemmelsmangler og er ugyldig på det grundlag i sig selv.
U.2017.824H, må kræve en procedure efter Grundlovens § 88 (grundlovsgivende magt).
3.2.6. SKATTESTYRELSENS MOMSOPGØRELSER TILTRÆDES (SALGSMOMS OG KØBSMOMS)
Skattestyrelsens momsopgørelser tiltrædes (salgsmoms og købsmoms), jf. bilag nr. 1, side 7, jf. bilag nr. 2 - bilag nr. 6. De omhandlede opgørelser er således ikke bestridte.
3.2.7. HENSYNENE BAG DEN ALMINDELIGE RETSGRUNDSÆTNING OM GENEREL VÆSENTLIG AF TILSIDESÆTTELSE ELLER KRÆNKELSE AF GARANTIFORSKRIFTER, DER ER UDGANGSPUNKTET
Det er et helt grundlæggende hensyn bag reglerne om generel væsentlighed er ubetinget hævdelse af respekt for sagsbehandlings- og procesforskrifter, jf. Rønsholdt, Forvaltningsret, 2018, 5. udgave, Karnov Group, p. 517. Dette hensyn kan tillige overføres til det foreliggende tilfælde. Særligt dette hensyn må være tungtvejende, idet der i modsat fald ellers ikke meningsfyldt vil være tale om et retssystem med mulighed for annullation eller hjemvisning af et skatteankenævns eller Landsskatterettens afgørelser, hvorved risikoen for yderligere retlig erodering væsentligt forstærkes.
Et andet grundlæggende hensyn bag reglerne om generel væsentlighed er håndhævelseshensynet eller den præventive effekt, jf. Rønsholdt, Forvaltningsret, 2018, 5. udgave, Karnov Group, p. 517. Dette hensyn kan tillige overføres til det foreliggende tilfælde. Særligt dette hensyn må tillige være tungtvejende, idet der i modsat fald ellers ikke meningsfyldt vil være tale om et retssystem med mulighed for annullation eller hjemvisning af et skatteankenævns eller Landsskatterettens afgørelser, hvorved risikoen for yderligere retlig erodering væsentligt forstærkes.
Et tredje grundlæggende hensyn bag reglerne om generel væsentlighed vil være muligheden for, at der kan træffes en sikker eller mere sikker retlig afgørelse, jf. Rønsholdt, Forvaltningsret, 2018, 5. udgave, Karnov Group, p. 517. Dette hensyn kan tillige overføres til det foreliggende tilfælde.
Disse hensyn ovenfor i forhold til retsreglernes erosion og retlig vilkårlighed under bl.a. Skatteministeriets afgørelsesvirksomhed er tillige beskrevet i Advokatrådets Retssikkerhedsprogram under formand advokat Jan Erlund fra 1994, p. 27-28, at (mine fremhævninger):
Man skal være opmærksom på, at befordringen af en pragmatisk retstradition ved domstolene og i forvaltningen ikke opdrager individer, der begår fejl, til at undgå nye fejl. Hertil kommer, at formelle regler i praksis bliver meningsløse, hvis de ikke håndhæves. Domstolene og andre dele af det danske retsvæsen har næppe levet fuldt op til deres ansvar i den henseende.
Desuden har Skattestyrelsen ret vidtgående muligheder for genoptagelse af en annulleret afgørelse, jf. bl.a. skatteforvaltningslovens §§ 26 og 27, jf. bl.a. af Revsbech m.fl., Forvaltningsret - Almindelige emner, 6. udgave, DJØF’s Forlag, p. 439. Også dette hensyn/kriterium skal inddrages i en vurdering af den samlede balance eller afvejning af hensyn/kriterier under en almindelig retsgrundsætning (domstolenes selvstændigt retsskabende virksomhed) på området.
Derfor skal Skattestyrelsens tilsidesættelser af garantiforskrifter bedømmes under en generel væsentlighedsvurdering og ikke under en konkret væsentlighedsvurdering.
3.2.8. LANDSKATTERETTENS AFGØRELSE LIDER AF VÆSENTLIGE SAGSBEHANDLINGSFEJL I SIG SELV OG SOM RETLIG REFLEKSVIRKNING ELLER SOM FØLGE AF RETLIG AFSMITNING AF DE VÆSENTLIGE SAGSBEHANDLINGSFEJL HOS SKATTESTYRELSEN
U.2023.5413H kan ikke omfatte hjemmelsmangler, jf. Grundlovens § 63, stk. 1, 1. pkt., og grundlovsændrende retssædvane hertil, jf. også Højesteretsretspræsident Jens Peter Christensen om fortolkning af domme i U.2013B.15. Legalitetsprøvelse er kernen i Grundlovens § 63, stk. 1, hvilken grundlovsbestemmelse alene er udvidet via retssædvane, jf. Højesteretspræsident Jens Peter Christensen m.fl. i The Supreme Court of Denmark, DJØF Publishing, 2015.
Det må med styrke antages, at den omhandlede udvidelse via retssædvane af Grundlovens § 63, stk. 1, både omfattede 1. og 2. instans administrativt.
I anden række er det alene almindelige retsgrundsætninger vedr. prøvelse under Grundlovens § 3 (kvantitative og kvalitative grænser for omfordeling af magt). Hvis der ikke er en udvidelse af Grundlovens § 63, stk. 1, 1. pkt., via retssædvane.
Landsskatterettens behandling af Skattestyrelsen væsentlige sagsbehandlingsfejl vil medføre en refleksvirkning eller afsmitning på Landsskatterettens afgørelse.
Således at væsentlige sagsbehandlingsfejl i 1. instans (bilag nr. 1) med retsvirkningen ugyldighed med retsfølgen annullation og i anden række hjemvisning, der ikke er korrekt behandlet hos Landsskatteretten (bilag nr. 7), medfører samme ugyldighed af Landsskatterettens afgørelse.
Skattestyrelsen er således ikke retligt immuniseret, exterritorialiseret eller renset/helbredt via 2. instansens (Landsskatteretten) i givet fald forkerte behandling af sagens aspekter vedr. sagsbehandling hos 1. instans (Skattestyrelsen), bl.a. fordi Skatteministeriet i givet fald, jf. U.55.13H, vil være selvprøvende vedr. sagsbehandlingsfejl, medmindre overspring af det administrative prøvelsessystem vælges af skattesubjekterne.
Den vurdering skal tillige vurderes i sammenhæng med retspraksis til skatteforvaltningslovens § 48, stk. 2, 2. pkt., som i sig selv er en retsstridig endelighedsbestemmelse, jf. U.2001.861H.
I modsat fald vil der foreligge en krænkelse af EMD TP 1, art. 1, jf. bl.a. EMD’s dom i Hentrich vs. France af 22. september 1994, jf. bl.a. præmis 43 og 44 samt 49, EUC art. 17, samt EUC art. 41 (usikkerhed om hjemmel herfor eller med sikkerhed i en EU-retlig almindelig retsgrundsætning/selvskabt menneskerettighed), jf. dog U.2017.824H) og EUC art. 47, jf. art. 52, stk. 3 (mulighed for beskyttelse modsat EMRK art. 6, jf. EMDs dom af 12. juli 2001, Ferrazzini mod Italien).
Prøvelsen af væsentlige sagsbehandlingsfejl af den dømmende magt antages at være udviklet via en udvidende retssædvane til Grundlovens § 63, stk. 1, eller i anden række via almindelige retsgrundsætninger under Grundlovens § 3, hvorfor den udøvende magt (Skatteministeriet via anbringender) og den dømmende magt (via U.2023.5413H) som udgangspunkt selv kan ændre i denne retssædvane via almindelige retsgrundsætninger uden den lovgivende magts accept og ultimativt grundlovsgivende magts accept, jf. vedr. ændring af retssædvaner på grundlovsniveau i bl.a. TfS 2013, 651.
Retspolitisk er U.2023.5413H stærkt betænkelig i forhold til Grundlovens § 63, stk. 1, og grundlovsændrende retssædvane hertil. Det kan således ikke udelukkes via en senere Højesteretsdom herom, at ændring af retssædvaner på grundlovsniveau efter en mere nutidig retsopfattelse, jf. bl.a. princippet i U.2017.824H, må kræve en procedure efter Grundlovens § 88 (grundlovsgivende magt).
Hertil kommer, at U.1999.1408H (almindelig retsgrundsætning) medfører, at der alene kan nedlægges påstand om hjemvisning af Landsskatterettens afgørelse - som i denne sag, idet 1. instans’/Skattestyrelsens afgørelse i modsat fald står ved magt. Derved er Landsskatterettens afgørelse tillige immuniseret mod annullation, hvorved Skatteforvaltningslovens regler for så vidt angår Skatteministeriet, herunder §§ 27 og 32, stk. 2, er sat ud af kraft contra legem.
3.2.9. SKATTESTYRELSEN HAR TILSIDESAT OFFICIALMAKSIMEN MED AFGØRELSENS UGYLDIGHED OG ANNULLATION ELLER HJEMVISNING TIL RETSFØLGE
Skattestyrelsen har tilsidesat officialmaksimen (en sag skal oplyses tilstrækkeligt faktisk og/eller retligt, inden en afgørelse træffes) med afgørelsens ugyldighed og annullation eller hjemvisning til retsfølge.
Skattestyrelsen har ikke tilstrækkeligt oplyst og/eller begrundet afsnit 3.1 - 3.2.5 ovenfor (både formel og materielt momspålæg).
Disse mangler/fejl er i sig selv eller samlet under en garantiforskrift og er derfor generelt væsentlige, jf. U.2015.3233H.
I anden række kan det ikke afvises eller udelukkes, at afgørelsen ville have fået et andet resultat, hvis sagens faktum var blevet tilstrækkeligt undersøgt, jf. bl.a. U.1996.1462H og U.2005.1780H (konkret væsentlighedsvurdering).
Skattestyrelsens afgørelse er således behæftet med flere væsentlige sagsbehandlingsfejl, der i sig selv eller samlet skal medføre afgørelsens ugyldighed, jf. bl.a. U.2008.2538H, e.c.
Afgørelsen skal derfor annulleres og/eller i anden række hjemvises til fornyet behandling.
Skatteministeriet Departementet har i sit påstandsdokument anført:
Skatteministeriet gør overordnet gældende, at sagsøger med sin ukorrekte momsindberetning for perioden 2013-2017 har handlet mindst groft uagtsomt. Skattestyrelsen har derfor været berettiget til at genoptage momsfastsættelserne for de relevante momsperioder ekstraordinært, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3.
Skattestyrelsen har desuden overholdt varslingsfristen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 1. pkt., idet der ikke er grundlag for at regne varslingsfristen på seks måneder fra et tidligere tidspunkt end den 14. december 2023. Først på dette tidspunkt, hvor Skattestyrelsen modtog virksomhedens regnskabsmateriale og momsopgørelser, kunne Skattestyrelsen vurdere, om der var grundlag for ekstraordinær ansættelse efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3.
3.1 De materielle momsregler
Momsregistrerede virksomheder skal for hver afgiftsperiode opgøre den udgående og den indgående afgift, jf. momslovens § 56, stk. 1, og skal efter udløbet af hver afgiftsperiode angive størrelsen af virksomhedens udgående og indgående afgift i perioden, jf. momslovens § 57, stk. 1. Forskellen mellem den udgående og indgående afgift er virksomhedens afgiftstilsvar, jf. momslovens § 56, stk. 1, 2. pkt.
Det følger derudover af momslovens § 55, at momsregistrerede virksomheder skal føre et regnskab, der kan danne grundlag for opgørelsen af afgiftstilsvaret og for kontrollen heraf. Såfremt størrelsen af det tilsvar, som påhviler virksomheden, ikke kan opgøres på grundlag af virksomhedens regnskaber, kan skattemyndighederne ansætte virksomhedens tilsvar skønsmæssigt, jf. den dagældende opkrævningslovs § 5, stk. 2, 1. pkt.
Det er ubestridt, at sagsøger har drevet momspligtig virksomhed i hele den relevante periode og derfor også havde pligt til at indberette i overensstemmelse med de ovenstående bestemmelser. Sagsøger har i stævningen forklaret, at det var ham selv personligt, der stod for at foretage momsindberetningerne, jf. stævningen, side 8, 3. afsnit.
Sagsøger har derudover anført, at han er enig i de opgørelser, der danner grundlag for den samlede forhøjelse af virksomhedens momstilsvar på 652.2213 kr., jf. stævningen, side 13. Dette må ligeledes betyde, at sagsøger er enig i, at han for alle de relevante momsperioder har foretaget urigtige og ufuldstændige momsindberetninger.
3.2 Sagsøger har handlet mindst groft uagtsomt
Der er enighed om, at fristerne for ordinær fastsættelse af momstilsvaret, jf. skatteforvaltningslovens § 31, var udløbet, da Skattestyrelsen fremsendte forslag til afgørelse den 24. februar 2023. Uanset den ordinære frist kan der ske ekstraordinær fastsættelse af afgiftstilsvaret, hvis den afgiftspligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at afgiftstilsvaret er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3.
Ifølge retspraksis er der som udgangspunkt handlet mindst groft uagtsomt, hvis den afgiftspligtige ikke har selvangivet i overensstemmelse med de faktiske forhold, og disse faktuelle forhold var den afgiftspligtige bekendt, jf. f.eks. UfR 2018.3845 H og SKM2013.127.ØLR.
I denne sag har sagsøger erkendt, at han har foretaget urigtige indberetninger for alle de relevante momsperioder, idet hans indberetninger ikke er i overensstemmelse med hans egne regnskaber, hvilket i sig selv indebærer, at sagsøger som minimum har handlet groft uagtsomt.
Bestemmelserne i momsloven og momsbekendtgørelsen, herunder pligten til at angive størrelsen af virksomhedens udgående og indgående afgift i perioden, jf. momslovens § 57, stk. 1, gælder for alle momsregistrerede virksomheder - også sagsøger.
Som det fremgår af sagens faktiske forhold, kunne det ved Skattestyrelsens kontrol konstateres, at virksomhedens indberettede salgsmoms ikke stemte overens med de oplysninger, der fulgte af virksomhedens regnskab. Det har altså været ganske lige til at konstatere, at der var fejl i de momsangivelser, sagsøger foretog for de relevante momsperioder.
Yderligere - som beskrevet under afsnit 2 - foretog Skattestyrelsen de nye fastsættelser på baggrund af regnskabsmateriale og momsopgørelser, sagsøger selv udleverede til Skattestyrelsens den 14. december 2023. Sagsøger var altså i besiddelse af alt det materiale, der var nødvendigt for at foretage korrekte momsindberetninger, men indberettede alligevel ikke i overensstemmelse med sin egen bogføring.
Det må ved vurdering af grov uagtsomhed videre lægges til grund - i overensstemmelse med sagsøgers indrømmelse - at han har foretaget salg, som han har bogført som momsfrie EU-salg, men som retteligt var momspligtige salg, og at han har undladt at afregne købsmomsen af varer og ydelser købt uden moms i andre EU-lande.
Sagsøger er i sagens natur bekendt med sin egen virksomheds køb og salg, og han er altså i besiddelse af alle faktiske oplysninger, der er relevant for en korrekt momsangivelse. Under disse omstændigheder har sagsøger handlet mindst groft uagtsomt.
Sagsøger har i stævningen anført, at der alene er handlet simpelt uagtsomt, idet sagsøger "… ikke [har] noget dybere og/eller bredere kendskab til momsreglerne, herunder VIES-indberetningssystemet og EU varekøb rubrik A, idet A var og er ekspert i IT og ikke moms og lignende." jf. stævningen, side 8, mens det af replikken, side 3 følger, at "De omhandlede præcise forhold eller momstilsvar netop ikke [var] A bekendt, da han og virksomheden ikke havde det korrekte overblik om momstilsvarene".
En erkendelse af, at sagsøger ikke havde overblik om virksomhedens momstilsvar, er ikke formildende i forhold til vurderingen af sagsøgerens uagtsomhed, men må tværtimod ses som et udtryk for, at sagsøgeren netop har handlet groft uagtsomt.
Der er ingen holdepunkter i hverken forarbejderne til bestemmelsen eller i retspraksis for, at sagsøger som hævdet skal vurderes efter en lempeligere uagtsomhedsvurdering, fordi han ikke er "momsekspert" Når han driver momspligtig virksomhed, må han således sætte sig ind i de relevante regler eller søge den nødvendige rådgivning.
Manglende kendskab til loven medfører således ikke i sig selv, at sagsøger alene kan anses for at have handlet simpelt uagtsomt, jf. også SKM2001.575.LSR. Skatteministeriet bemærker hertil, at de domme sagsøger henviser til i stævningens side 8, ikke er relevante for bedømmelsen i denne sag, idet de nævnte sager enten er straffesager eller vedrører begrundelsesmangler, og dermed ikke angår situationer, der er sammenlignelige med denne sag.
3.3 Reaktionsfristen er iagttaget
Det følger af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 1. pkt., at en ansættelse kun kan foretages i de i stk. 1 nævnte tilfælde, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen senest seks måneder efter, at told- og skatteforvaltningen er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 31.
Efter fast højesteretspraksis er kundskabstidspunktet det tidspunkt, hvor skattemyndighederne er kommet til kundskab om, at en skatteansættelse er urigtig eller ufuldstændig, og at dette skyldes et groft uagtsomt eller forsætligt forhold hos den skattepligtige eller dennes repræsentant, jf. fx UfR 2023.5413 H, UfR 2022.820 H, UfR 2018.3603 H, UfR 2018.3845 H.
Skattemyndighederne skal således både være i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til at foretage en korrekt beløbsmæssig ændring af skatteansættelsen og til at vurdere, om der er grundlag for at foretage en ekstraordinær genoptagelse som følge af mindst grov uagtsomhed efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3.
Skattestyrelsen modtog først materiale fra sagsøger den 14. december 2022, og kundskabstidspunktet må derfor regnes fra denne dato.
Sagsøger gør for det første gældende, at Skattemyndighederne allerede med indberetningerne i VIES systemet var kommet til kundskab om de oplysninger, der begrundede en fravigelse af de ordinære frister jf. stævningen, side 9-10.
Det følger imidlertid af Skattestyrelsens afgørelse, at det ændrede momstilsvar blev foretaget på baggrund af dels indberetninger til VIES og dels virksomhedens egne momsopgørelser, jf. Skattestyrelsens afgørelse, side 6 øverst, side 6 nederst og side 7. Af det sidstnævnte sted fremgår:
"Det er vores opfattelse, at der for opgørelse af virksomhedens momstilsvar for perioden 1. januar 2013 - 31. december 2017 kan tages udgangspunkt i det modtagne regnskabsmateriale, samt de oplysninger vi har fra VIES." (min understregning).
I øvrigt var Skattestyrelsen nødt til at afvente et eventuelt svar på materialeindkaldelsen, idet det først herefter kunne vurderes, om sagsøgeren havde en god begrundelse for, hvorfor VIES indberetningerne afveg fra sagsøgerens egne angivelser.
Sagsøger gør for det andet gældende, jf. stævningen side 10, at Skattemyndighederne under alle omstændigheder kunne have holdt sig inden for de ordinære frister i skatteforvaltningslovens § 31, idet de blot kunne have fastsat virksomhedens momstilsvar skønsmæssigt efter opkrævningslovens § 5, stk. 2.
Hertil bemærkes, at opkrævningslovens § 5, stk. 2, hjemler en skønsmæssig ansættelse, når størrelsen af momstilsvaret ikke kan fastsættes på grundlag af virksomhedens regnskaber. Bestemmelsen forudsætter således, at Skattestyrelsen i hvert fald har forsøgt at indhente virksomhedens regnskaber.
Skattestyrelsen kunne derfor under de foreliggende omstændigheder ikke have truffet afgørelsen tidligere uden at afvente sagsøgers eventuelle udtalelse til de oplysninger, der fremgik af VIES systemet. Der henvises herved også til SKM2024.140.ØLR.
Skattestyrelsens indkaldelse af virksomhedens regnskabsoplysninger og momsopgørelser må ses som en iagttagelse af officialprincippet, som sagsøger selv flere gange har påpeget, at skattemyndighederne er underlagt. Af samme årsag er det meget besynderligt og selvmodsigende, at sagsøger på den ene side gør gældende, at reaktionsfristen er sprunget, fordi Skattestyrelsen kunne have udsendt forslag til afgørelse på et tidligere tidspunkt, og samtidigt gør gældende, at Skattestyrelsen ved sin afgørelse tilsidesatte officialmaksimemen, fordi Skattestyrelsen skulle have belyst sagen endnu bedre, før styrelsen måtte træffe afgørelse. Skatteministeriet bestrider under alle omstændigheder, at Skattestyrelsen har tilsidesat officialmaximen.
Idet reaktionsfristen skal regnes fra den 14. december 2022, og idet forslaget til afgørelse er afsendt den 24. februar 2023, er 6-måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 1. pkt., således overholdt.
Den endelige afgørelse blev sendt den 21. marts 2023, hvorfor 3-måneders fristen i lovens § 32, stk. 2, 2. pkt., ligeledes er overholdt.
Sagsøgers øvrige indsigelser medfører ikke ugyldighed
Sagsøger har fremsat en række anbringender til støtte for et hovedanbringende om, at Landsskatterettens afgørelse af 4. november 2024 (bilag 7) er ugyldig.
I den forbindelse gør sagsøger blandt andet gældende, at det er grundlovsstridigt for skattemyndighederne at træffe afgørelser som de i sagen omhandlende, jf. stævningen, side 12f. Skatteministeriet bestrider dette synspunkt. Det ligger inden for både Skattestyrelsens og Landsskatterettens kompetence at træffe afgørelser som den foreliggende om forhøjelse af virksomheders momstilsvar.
Sagsøger gør yderligere gældende, at Landsskatterettens og Skattestyrelsens afgørelse lider af væsentlige sagsbehandlingsfejl, jf. stævningen, side 14-15. Sagsøger beskriver ikke konkret, hvilke sagsbehandlingsfejl der skulle være tale om. Skatteministeriet gør dog under alle omstændigheder overordnet gældende, at der ikke er begået sagsbehandlingsfejl, og at der under alle omstændigheder ikke er begået væsentlige sagsbehandlingsfejl, der kan føre til afgørelsernes ugyldighed.
Parterne har under hovedforhandlingen nærmere redegjort for deres opfattelse af sagen.
Rettens begrundelse og resultat
A har ikke været mødt under sagens behandling og har således ikke afgivet forklaring under sagen. Det er ubestridt, at A ikke har indberettet momstilsvar korrekt for perioden 2013 til 2017, og at det af SKAT’s opgjorte momstilsvar på 652.213 kr. i afgørelse af 21. marts 2023 er korrekt.
Det fremgår af Skattestyrelsens afgørelse, at der er uoverensstemmelser mellem den angivne salgsmoms, og den omsætning der er oplyst i virksomhedens regnskabsoplysninger for perioden 2013 til 2017. Af skriftvekslingen fremgår, at det er A, der selv har indberettet moms.
A har ikke indberettet moms i overensstemmelse med sin egne regnskaber, ligesom han har bogført salg som momsfrie EU-salg, selv om de retteligt var momspligtige, ligesom han har undladt at afregne købsmoms for varer og ydelser købt uden moms i andre EU-lande. A, der er erhvervsdrivende, findes på den baggrund som minimum at have handlet groft uagtsomt i forbindelse med de fejlagtige momsindberetninger.
Betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3 er derfor til stede.
Skattestyrelsen findes ikke at være kommet til kundskab om det forhold, der begrunder en fravigelse af fristen i skatteforvaltningslovens § 31, før A’s advokat den 14. december 2022 fremsendte regnskabsoplysninger til SKAT, i det SKAT først herefter på et tilstrækkeligt kvalificeret grundlag kunne vurdere, om der var indberettet korrekt moms, og om der i modsat fald var udvist grov uagtsomhed af A. Det bemærkes, at den ændrede opgørelse af A’s momstilsvar ikke alene er sket på baggrund af VIES oplysninger, som SKAT var i besiddelse af forud for den 14. december 2022, men også er sket på baggrund af A’s regnskabsmateriale, der først blev modtaget den 14. december 2022.
Idet SKAT har fremsendt forslag til afgørelse den 24. februar 2023, er fristen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 1. pkt. overholdt.
Herefter og da der ikke ses at foreligge en tilsidesættelse af officialmaksimen eller væsentlige sagsbehandlingsfejl som anført af sagsøgeren, frifindes Skatteministeriet.
A skal betale sagsomkostninger til Skatteministeriet Sagsomkostningerne er efter sagens værdi, forløb og udfald fastsat til dækning af advokatudgift med 53.750 kr. Retten har lagt vægt på sagens værdi, og at der har været tale om en kortvarig hovedforhandling uden afhøring af parter eller vidner. Skatteministeriet er ikke momsregistreret.
Skatteministeriet frifindes.
A skal betale sagsomkostninger til Skatteministeriet med 53.750 kr.
Beløbene skal betales inden 14 dage.
Sagsomkostningerne bliver forrentet efter rentelovens § 8 a.