Sag BS-9004/2023-OLR
(24. afdeling)
Parter
Skatteministeriet
(v/ advokat Steffen Sværke)
mod
A
(v/ advokat Søren Aagaard)
og
Sag BS-9008/2023-OLR
(24. afdeling)
Parter
Skatteministeriet
(v/ advokat Steffen Sværke)
mod
B
(v/ advokat Søren Aagaard) og
H1-virksomhed
(v/ advokat Arne Møllin Ottosen)
Landsdommerne Thomas Lohse, Jesper Jarnit og Mie Vinkel Sørensen (kst.) har deltaget i sagens afgørelse.
Sagen mod B og H1-virksomhed er anlagt ved Københavns Byret den 16. november 2021. Den 15. august 2022 blev A adciteret af Skatteministeriet. Ved kendelse af 16 januar 2023 er sagerne henvist til behandling ved Østre Landsret, jf. retsplejelovens § 226, stk. 1.
Sagerne drejer sig om, hvorvidt A’s, B’s og H1-virksomhed’s eventuelle krav om tilbagebetaling af udbytteskat og royaltyskat er forældet.
Påstande
Skatteministeriet har i BS-9004/2023-OLR nedlagt påstand om, at A skal anerkende, at hans krav om tilbagebetaling af royaltyskat omhandlet af Landsskatterettens afgørelse af 18. maj 2022 er forældet.
A har nedlagt påstand om frifindelse.
Skatteministeriet har i BS-9008/2023-OLR nedlagt påstand om, at B og H1-virksomhed hver især skal anerkende, at deres krav om tilbagebetaling af udbytteskat omhandlet af Landsskatterettens afgørelser af 16. august 2021 er forældet.
B og H1-virksomhed har nedlagt påstande om frifindelse.
Sagsfremstilling
Den 28. november 2017 traf daværende SKAT afgørelse om ikke at udbetale udbytteskat til B, fordi kravet var forældet. B påklagede SKAT’s afgørelse til Landsskatteretten, som ved afgørelse af 16. august 2021 hjemviste SKAT’s afgørelse til fornyet behandling ved Skattestyrelsen, idet kravet ikke ansås for at være fremsat for sent.
Af Landsskatterettens afgørelse fremgår følgende bl.a.:
"…
SKAT har givet afslag på anmodning om refusion af udbytteskat på [] kr.
Landsskatteretten hjemviser SKAT’s afgørelse til fornyet behandling ved Skattestyrelsen, idet kravet ikke anses fremsat for sent.
Møde mv.
Der har været afholdt møde med B’s (herefter klageren) repræsentant.
Faktiske oplysninger
På klagerens vegne har R1-revision indsendt anmodning om at få refunderet udbytteskat for klageren for indkomståret 2013. Anmodningen blev modtaget i det daværende SKAT den 15. marts 2017.
R1-revision's ansøgning vedrørte tilbagebetaling af indeholdt udbytteskat vedrørende danske aktier fra en udlodning i et dansk selskab. Den påklagede afgørelse omhandler refusion af indeholdt udbytteskat på [] kr.
…
SKAT’s afgørelse
SKAT har givet afslag på anmodning om refusion af udbytteskat på i alt [] kr.
SKAT har til støtte for afgørelsen anført:
"(...).
Det er vores opfattelse, at B ikke opfylder de betingelser, der står i kildeskattelovens § 69 b, stk. 1, 1. pkt., for at få betalt dansk udbytteskat tilbage.
Det er fordi anmodning om refusion af udbytteskat er modtaget senere end 3 år efter betalingsdatoen den []. Krav om refusion af udbytteskat er derfor forældet, jf. SKAT’s styresignal - SKM2016.263.SKAT.
Forældelse
Efter forældelseslovens § 3, stk. 1, er forældelsesfristen 3 år, medmindre andet følger af andre bestemmelser.
Det har i tidligere udgaver af Den juridiske vejledning været anført, at der gælder en 5-årig forældelsesfrist for krav på refusion af for meget indeholdt udbytteskat. Denne praksis har været baseret på en fortolkning af kildeskattelovens § 67 A, hvorefter bestemmelsen også omfatter krav på refusion af indeholdt udbytteskat.
Det fremgår af kildeskattelovens § 67 A, at - "Fristen efter forældelseslovens § 3, stk. 1, er 5 år for krav omfattet af §§ 65-65 D".
§§ 65-65 D er omfattet af kildeskattelovens afsnit VI - om indeholdelse i aktieudbytte m.m.
• § 65 A omhandler begrænset skattepligtiges betaling af udbytteskat i de tilfælde, hvor der ikke indeholdes kildeskat.
• § 65 B omhandler begrænset skattepligtige selskabers skat ved arbejdsudleje.
• § 65 C omhandler indeholdelse af royaltyskat.
• § 65 D omhandler renteskat.
Indsættelse af kildeskattelovens § 67 A sker som nævnt ved lovforslag L 75 af 17. november 2010. Under bemærkninger til lovforslagets enkelte bestemmelser fremgår det bl.a. af § 3 nr. 3, at "Krav på tilbagesøgning af for meget indeholdt kildeskat vil ligeledes kunne ske inden for den foreslåede 5 års frist".
Det er SKAT’s klare opfattelse, at sætningen - "Krav på tilbagesøgning af for meget indeholdt kildeskat vil ligeledes kunne ske inden for den foreslåede 5 års frist" - relaterer sig til for meget indeholdt kildeskat jf. bestemmelserne i kildeskattelovens §§ 65-65 D. Det gælder f.eks. hvis et selskab har indeholdt for meget i udbytteskat, jf. § 65. I den situation vil selskabet være berettiget til at tilbagesøge den for meget indeholdte udbytteskat indenfor en 5 års frist, hvilket er i fuld overensstemmelse med indholdet i kildeskattelovens § 67 a - "Fristen efter forældelseslovens § 3, stk. 1, er 5 år for krav omfattet af §§ 65-65 D".
Som det fremgår af ovenstående omhandler §§ 65-65 D ikke reglerne om refusion af udbytteskat.
Reglerne om refusion af udbytteskat for begrænset skattepligtige personer og selskaber findes i kildeskattelovens § 69 b, som er omfattet af lovens afsnit VII - om hæftelsesbestemmelser m.v. Da reglerne om refusion af udbytteskat ikke er omfattet af kildeskattelovens § 67 A, finder bestemmelsen om en 5 års forældelse ikke anvendelse ved fastlæggelsen af forældelsesfristen for krav på refusion af indeholdt udbytteskat. Dette betyder, at krav på refusion af indeholdt udbytteskat forældes efter 3 år, jf. forældelseslovens § 3, stk. 1.
SKAT har derfor med virkning fra den 14. september 2016 ændret praksis jf. SKM2016.263.SKAT. Krav på refusion af indeholdt udbytteskat forældes således ifølge styresignalet:
"Krav på refusion af indeholdt udbytteskat forældes således:
• efter 5 år, hvis anmodningen om refusion af kravet er modtaget hos
SKAT inden offentliggørelsen af dette styresignal,
• efter 5 år, hvis anmodningen om refusion af kravet er modtaget hos
SKAT i perioden fra offentliggørelsen af dette styresignal og senest
3 måneder efter offentliggørelsen, og
• efter 3 år, hvis anmodningen om refusion af kravet er modtaget hos SKAT senere end 3 måneder efter offentliggørelsen af dette styrsignal.
Praksisændringen kan ikke føre til, at forældelsesfristen forlænges ud over de 5 år, der fulgte af hidtidig praksis. Dette gælder dog ikke, hvis en anden forældelsesfrist følger af en dobbeltbeskatningsoverenskomst.
SKM2016.263.SKAT blev offentliggjort den 13. juni 2016 på www.SKAT.dk.
Forældelsesfristens begyndelsestidspunkt fremgår af forældelseslovens § 2, stk. 1, som lyder:
"Forældelsesfristerne regnes fra det tidligste tidspunkt, til hvilket fordringshaveren kunne kræve at få fordringen opfyldt, medmindre andet følger af andre bestemmelser".
Forældelsesfristen regnes fra det tidspunkt hvor den endelige udbyttemodtager har modtaget udbyttet (betalingsdatoen). Iflg. foreliggende registreringer er nettoudbytte indsat på aktionærens konto den 14. juni 2013.
Fordi anmodningen om refusion af udbytteskat er modtaget den 15. marts 2017 er refusion for året 2013 forældet, da anmodningen er modtaget senere end 3 år efter betalingsdatoen. Jeres anmodning kan dermed ikke imødekommes for det pågældende år.
(....)".
…
Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens kontorindstilling
Skatteankestyrelsen udsendte kontorindstilling den 9. marts 2021.
Den 19. april 2021 er Skattestyrelsen fremkommet med følgende bemærkninger:
"3. Skattestyrelsens udtalelse 3.1
Skatteankestyrelsen har i indstillingen anført, at
Forældelsesfristen på 5 år i kildeskattelovens § 67 A anses i kraft af henvisningen til kildeskattelovens § 65 at vedrøre både krav på indeholdelse af udbytteskat og krav på refusion af for meget indeholdt udbytteskat. Der er herved henset til, at krav på refusion af for meget indeholdt udbytteskat anses at være et krav omfattet af kildeskattelovens § 65, idet kravet udspringer af indeholdelsen. At den endelige udbytteskat ikke fremgår af kildeskattelovens § 65 og at der ved vurderingen af, om der skal ske refusion, tillige skal henses til andre bestemmelser, anses ikke for afgørende.
Skattestyrelsen kan ikke tiltræde denne fortolkning af kildeskattelovens § 67 a, hverken efter en ordlydsfortolkning, eller en formålsfortolkning af bestemmelsen. Dette er nærmere begrundet i følgende:
Efter forældelseslovens § 3, stk. 1, er forældelsesfristen 3 år, medmindre andet følger af andre bestemmelser.
Kildeskattelovens § 67 A har følgende ordlyd:
"Fristen efter forældelseslovens § 3, stk. 1, er 5 år for krav omfattet af §§ 65-65 D"
Kildeskattelovens §§ 65-65 D angår indeholdelse af udbytteskat (§ 65), begrænset skattepligtiges betaling af udbytteskat i de tilfælde, hvor der ikke indeholdes kildeskat (§ 65 A), begrænset skattepligtige selskabers skat ved arbejdsudleje (§ 65 B), samt indeholdelse af royaltyskat (§ 65 C) og renteskat (§ 65 D).
De nævnte bestemmelser indeholder således ikke regler om tilbagebetaling af indeholdt udbytteskat, jf. herom i stedet kildeskattelovens § 67, stk. 3, og § 69 B.
Efter ordlyden af kildeskattelovens § 67 A er det derfor alene
Skatteforvaltningen krav mod
• den indeholdelsespligtige (§§ 65, 65 C samt 65 D) og
• den begrænset skattepligtige (§§ 65 A og 65 B), der er undergivet en 5-års forældelse.
Kildeskattelovens § 67 A blev indsat ved lov nr. 1560 af 21. december 2010, § 3, nr. 3.
Af de almindelige bemærkninger i lovforslaget til bestemmelsen, jf. lovforslag nr. 75 af 17. november 2010, afsnit 2.8.2, fremgår følgende om kildeskattelovens § 67 A gengivet i sin helhed): "Da fremskaffe/sen af oplysninger og behandling af sager om indeholdelse af kildeskat af udbytter, renter og royalties ofte er komplicerede og meget tidskrævende, er det skattemyndighedernes erfaring, at en 3-årig forældelsesfrist kan betyde, at det i en række tilfælde ikke vil være muligt rettidigt at rejse krav overfor de indeholdelsespligtige selskaber. Det gælder især, når modtageren af beløbet er begrænset skattepligtig.
Med henblik på at forebygge et provenutab og give skattemyndighederne bedre muligheder for at foretage de ofte meget vanskelige og tidskrævende vurderinger i disse bevistunge sager foreslås det, at 3 års fristen udvides til en 5 års frist vedrørende krav på indeholdelse omfattet af kildeskattelovens §§ 65-65D. Dermed bliver disse krav sidestil/et med krav afledt af ansættelser om kontrollerede transaktioner (TP-sager) samt krav afledt af ansættelser i omstruktureringssager, hvor der allerede i dag gælder en 5-årig forældelsesfrist."
Som det fremgår, angår disse bemærkninger alene Skatteforvaltningens krav mod den indeholdelsespligtige samt behovet for en 5-års forældelsesfrist for disse krav, idet henvisningen til kildeskattelovens §§ 65-65 D dog også omfatter krav mod de begrænset skattepligtige, jf. §§ 65 A og 65 B. Det er også Skatteforvaltningens krav mod den indeholdelsespligtige, der er det centrale i de almindelige bemærkningers afsnit om gældende ret (afsnit 2.8.1). Dette er i overensstemmelse med, at skattekravet opkræves og forfølges hos den indeholdelsespligtige.
Tilsvarende bemærkninger findes i de specielle bemærkninger til lovforslagets § 3, nr. 3. I det sidste afsnit i de specielle bemærkninger, der modsvarer det andet og sidste afsnit i de almindelige bemærkninger (citeret ovenfor), er der imidlertid tillige indsat en bemærkning om forældelsesfristen for tilbagesøgningskrav:
"Med henblik på at forebygge provenutab og give skattemyndighederne bedre mulighed for at foretage de vanskelige vurderinger af betingelserne for suspension foreslås det, at 3 års fristen ændres til en 5 års frist vedrørende krav på indeholdelse omfattet af kildeskattelovens afsnit VI, hvor modtagerne er begrænset skattepligtige selskaber.
Krav på tilbagesøgning af for meget indeholdt kildeskat vil ligeledes kunne ske inden for den foreslåede 5 års frist.
Dermed bliver disse krav sidestillet med krav afledt af ansættelser om kontrollerede transaktioner (TP-sager) samt krav afledt af ansættelser i omstruktureringssager." (Skattestyrelsens understregning)"
Det fremgår ikke direkte, hvorvidt bemærkningen om, at krav på tilbagesøgning af for meget indeholdt kildeskat ligeledes vil kunne ske inden for den foreslåede 5 års frist, angår tilbagesøgningskrav fra det indeholdende selskab og/eller fra den begrænset skattepligtige.
Idet bemærkningen angår "tilbagesøgning af for meget indeholdt kildeskat", må bemærkningen imidlertid umiddelbart anses for omhandlende den indeholdelsespligtiges tilbagesøgningskrav.
Tilbagesøgning af for meget indeholdt kildeskat kommer således alene på tale, hvis den indeholdelsespligtige har indeholdt og betalt mere, end hvad der følger af kildeskattelovens §§ 65- 65 D. I de situationer vil den indeholdelsespligtige have et tilbagesøgningskrav over for Skatteforvaltningen.
Den begrænset skattepligtiges tilbagesøgningskrav af indeholdt kildeskat over for Skatteforvaltningen beror derimod ikke på, at der er indeholdt for meget kildeskat, men på at den begrænset skattepligtige alene er forpligtet til at betale et mindre beløb end det, som den indeholdelsespligtige har indeholdt og betalt.
Indeholdelsen og betalingen er således korrekt, men den begrænset skattepligtige har krav på tilbagebetaling, fordi udbytteskatten er lavere end det indeholdte beløb, f.eks. fordi det følger af en dobbeltbeskatningsoverenskomst eller af reglerne i kildeskattelovens § 2, stk. 6, 2. pkt., og selskabsskattelovens § 2, stk. 3, 3. pkt., om en skattesats på 15 pct. i visse situationer.
Derudover fokuseres der i forarbejderne alene på den indeholdelsespligtige (og Skatteforvaltningens krav imod denne) og ikke på den begrænset skattepligtige. Dette fokus støtter efter Skattestyrelsens opfattelse, at det er den indeholdelsespligtiges og ikke den begrænset skattepligtiges tilbagesøgningskrav, som bemærkningen i forarbejderne om tilbagesøgning angår.
Hertil kommer, at ordlyden af kildeskattelovens § 67 A ikke efterlader et sådant rum for fortolkning, at forlængelsen af forældelsesfristen fra 3 år til 5 år tillige dækker den begrænset skattepligtiges krav på tilbagebetaling af udbytteskat, jf. det indledningsvis anførte om bestemmelsens ordlyd.
Kildeskattelovens § 67 A henviser alene til krav "omfattet af" af kildeskattelovens §§ 65-65 D og således ikke til krav, der udspringer af de nævnte bestemmelser. Der er således ikke i ordlyden af kildeskattelovens § 67 a, grundlag for den fortolkning som anføres af Skatteankestyrelsen i indstillingen, hvorefter kildeskattelovens § 67 A også anses at vedrøre krav på refusion af for meget indeholdt fordi kravet udspringer af indeholdelsen.
Kildeskattelovens § 67 A henviser endvidere ikke til de bestemmelser i kildeskattelovens afsnit VI, der vedrører den begrænset skattepligtiges krav på tilbagebetaling af udbytteskat, jf. kildeskattelovens § 67, stk. 3, og § 69 B.
Det er på denne baggrund Skattestyrelsen opfattelse, at en fortolkning af kildeskattelovens § 67 A, hvorefter den begrænset skattepligtiges krav på tilbagebetaling af udbytteskat er undergivet en 5 års forældelse, rækker ud over ordlyden. Der er ikke holdepunkter for en sådan udvidende fortolkning. Udsagnet i forarbejderne om, at "Krav på tilbagesøgning af for meget indeholdt kildeskat vil ligeledes kunne ske inden for den foreslåede 5 års frist" må således anses for uklart og i hvert fald udgør det ikke en klart støtte for, at også den begrænset skattepligtiges krav på tilbagebetaling af udbytteskat er undergivet en 5-års forældelsesfrist.
Der foreligger derfor efter Skattestyrelsens opfattelse ikke et tilstrækkeligt grundlag for at fravige udgangspunktet i forældelseslovens § 3, stk. 1, om en forældelsesfrist på 3 år.
3.2
Skatteankestyrelsen har i indstillingen anført, at det af Skatteministerens svar til Skatteudvalget af 3. december 2015 (svar på spørgsmål 43 af 9. november 2015 (alm. del)) vedrørende fordeling af kildeskat på udbytter på danske selskaber mv. og udenlandske aktionærer blandt andet fremgår:
"Derudover bemærkes det, at andelen af bruttoindtægter fra den danske kildeskat på udbytter fra danske aktier og investeringsforeningsbeviser, der dækker over kildeskat på udbytter til udenlandske aktionærer, ikke kan sammenholdes med beløbene vedr. refunderet udbytteskat, som fremgår af tabel 7. 1 i rapporten "SKAT’s administration af udbytteskat og refusion af udbytteskat". Det skyldes, at den refunderede udbytteskat kan vedrøre tidligere år. Frem til den 31. december 2010 var der således en treårig forældelsesfrist til at tilbagesøge udbytteskat, jf. forældelseslovens § 3. Fra og med den 31. december 2010 er der en femårig forældelsesfrist til at tilbagesøge udbytteskat, jf. kildeskattelovens § 67a."
Skattestyrelsen skal hertil bemærke, at:
Ved spørgsmålet blev skatteministeren anmodet om at skønne over, hvor stor en andel af bruttoindtægterne fra den danske kildeskat på udbytter fra danske aktier og investeringsforeningsbeviser mv., der dækker over beskatning af udbytter fra danske selskaber til danske selskaber, samt foretage et skøn over den andel af bruttoindtægterne fra den danske kildeskat på udbytter fra danske aktier og investeringsforeningsbeviser i tabel 7.1 i "SKAT’s administration af udbytteskat og refusion af udbytteskat", side 15, der dækker over kildeskat på udbytter til udenlandske aktionærer.
Skatteministerens svar indeholder oplysninger om størrelsen af udlodninger fra danske selskaber og investeringsforeninger til danske selskaber, samt størrelsen af kildeskat på udbytter til udenlandske aktionærer. Skatteministerens svar afsluttes med nogle bemærkninger om de foretagne skøn og tabel 7.1 i rapporten "Skats administration af udbytteskat og refusion af udbytteskat". Det anføres i den forbindelse, at "Frem til den 31. december 2010 var der [...] en treårig forældelsesfrist til at tilbagesøge udbytteskat, jf.
forældelseslovens § 3. Fra og med den 31. december 2010 er der en femårig forældelsesfrist til at tilbagesøge udbytteskat, jf. kildeskattelovens § 67a."
Henset til at det stillede spørgsmål ikke vedrørte en fortolkning af kildeskattelovens § 67 a, men derimod økonomisk opgørelse af hvor stor en andel af bruttoindtægterne fra den danske kildeskat på udbytter fra danske aktier og investeringsforeningsbeviser mv., der dækker over beskatning af udbytter fra danske selskaber til danske selskaber, og et skøn over den andel af bruttoindtægterne fra den danske kildeskat på udbytter fra danske aktier og investeringsforeningsbeviser, finder Skattestyrelsen ikke, at skatteministerens slutbemærkning i svaret kan tillægges betydning i forhold til forståelsen af kildeskattelovens § 67 a.
Skatteministerens slutbemærkninger i svaret er således heller ikke en klar støtte for, eller et tilstrækkeligt fortolkningsbidrag til, at også den begrænset skattepligtiges krav på tilbagebetaling af udbytteskat er undergivet en 5-års forældelsesfrist.
3.3
Skatteankestyrelsen anfører, at
"SKAT udsendte den 13. juni 2016 styresignal SKM2016.263.SKAT, om ændring af praksis vedrørende forældelse af krav på refusion af indeholdt udbytteskat. Ifølge styresignalet vil forældelsesfristen for sådanne krav fremadrettet være 3 år, jf forældelseslovens § 3, stk. 1. Det fremgår, at det er SKAT’s opfattelse, at kildeskattelovens § 67 A ikke finder anvendelse ved fastlæggelsen af forældelsesfristen for krav på refusion af indeholdt udbytteskat. Ifølge styresignalet har praksisændringen virkning fra 3 måneder efter offentliggørelsen af styresignalet.
Indtil praksisændringen ved SKM2016.263.SKAT fremgik det af Den Juridiske Vejledning, at der gjaldt en 5-årig forældelsesfrist for krav på refusion af for meget betalt udbytteskat."
og
"...... En lovmæssig frist kan ikke ændres ved styresignal. Det nævnte styresignal ændrer derfor ikke på, at fristen er 5 år."
Skattestyrelsen skal hertil bemærke, at
Som det fremgår ovenfor af afsnit 3.1 og 3.2, er det Skattestyrelsens opfattelse, at en fortolkning af kildeskattelovens § 67 A, hvorefter den begrænset skattepligtiges krav på tilbagebetaling af udbytteskat er undergivet en 5-års forældelse, rækker ud over ordlyden. Der foreligger derfor efter Skattestyrelsens opfattelse ikke et tilstrækkeligt grundlag for at fravige udgangspunktet i forældelseslovens § 3, stk. 1, om en forældelsesfrist på 3 år.
Det angives derfor også i pkt. 2 "baggrund og problemstilling" i styresignalet SKM2016.263.SKAT, at
"Det har i tidligere udgaver af Den juridiske vejledning været anført, at der gælder en 5- årig forældelsesfrist for krav på refusion af for meget indeholdt udbytteskat. Denne praksis har været baseret på en fortolkning af kildeskattelovens § 67 A, hvorefter bestemmelsen også omfatter krav på refusion af indeholdt udbytteskat.
I forbindelse med sagen om refusion af indeholdt udbytteskat har SKAT genovervejet denne fortolkning af anvendelsesområdet for kildeskattelovens § 67 A."
Der er således ikke tale om, at Skattestyrelsen ved SKM2016.263.SKAT ændrer en lovmæssig fastsat frist. Der er derimod tale om at Skattestyrelsen ændrer sin fortolkning af bestemmelsen og i overensstemmelse med offentlighedslovens § 17, hvorefter en forvaltningsmyndighed på myndighedens hjemmeside skal give borgerne information om sin virksomhed og forvaltningslovens § 7, om den generelle vejledningspligt, opfylder sin forpligtelse til offentliggøre den ændrede fortolkning af bestemmelsen.
Skattestyrelsen skal i den forbindelse henvise til følgende om en forvaltningsmyndigheds vejledningspligt af Myndighedsguiden på Ombudsmandens hjemmeside:
Vejledningspligten efter forvaltningslovens § 7, stk. 1, gælder som nævnt kun i sager, hvori der er eller vil blive truffet afgørelse af en myndighed. En myndighed er dermed ikke efter forvaltningsloven forpligtet til generelt at informere offentligheden -f.eks. via myndighedens hjemmeside - om regler og praksis inden for myndighedens område.
En pligt til at give generel information kan dog følge af den øvrige lovgivning. Det kan bl.a. være i form af bestemmelser om, at myndigheden skal afgive en årsberetning. Se eksempelvis § 2, stk. 3, i lov om Institut for Menneskerettigheder, hvorefter der årligt afgives en beretning til Folketinget om institutionens virksomhed og udviklingen i menneskerettighedssituationen i Danmark.
Departementer, styrelser og direktorater, uafhængige nævn og råd samt den centrale forvaltning i kommunerne og regionerne skal på deres hjemmeside give borgerne information om deres virksomhed. Det følger af offentlighedslovens § 17.
Det følger desuden af god forvaltningsskik, at en myndighed i et vist omfang bør informere borgerne om praksis på myndighedens område, f.eks. via myndighedens hjemmeside eller på anden lettilgængelig måde som f.eks. pjecer.
En myndighed, der informerer offentligheden om f.eks. en ny praksis via sin hjemmeside, bør sikre, at den offentliggjorte information er let tilgængelig, korrekt, opdateret og tilstrækkeligt detaljeret til, at borgeren kan få et overblik over sin retsstilling og dermed sine muligheder. Se f.eks. FOB 2020-3, hvor ombudsmanden fandt, at Gældsstyrelsens planlagte information til offentligheden om fejl i klagevejledningen i ca. 71.000 afgørelser ikke levede op til de nævnte krav.
Ved ændringer af en eksisterende praksis gælder der en særlig forpligtelse til at informere offentligheden om den nye praksis.
Der skal samtidigt henvises til SKM2018.348.SKTST, der beskriver anvendelsesområdet for styresignaler og SKM-meddelelser, som udstedes af de enkelte styrelser i Skatteforvaltningen. Endvidere beskrives styresignaler og SKM-meddelelsers retlige status samt disses forhold til Den juridiske vejledning.
Styresignalet SKM2016.263.SKAT, ligger således indenfor Skattestyrelsens kompetenceområde og er en opfyldelse af vejledningsforpligtelsen i offentlighedslovens § 17 og forvaltningslovens § 7."
…
Landsskatterettens afgørelse
Forældelsesfristen på fordringer er 3 år, medmindre andet følger af andre bestemmelser. Det fremgår af forældelseslovens § 3, stk. 1.
Fristen efter forældelseslovens § 3, stk. 1, er 5 år for krav omfattet af kildeskattelovens §§ 65-65 D. Det fremgår af kildeskattelovens § 67 A.
De omfattede krav vedrører indeholdelse af kildeskat på udbytte (§ 65), udbytteskat i tilfælde, hvor der ikke indeholdes kildeskat (§ 65 A), begrænset skattepligtige selskabers skat ved arbejdsudleje (§ 65 B), indeholdelse af kildeskat på royalty (§ 65 C) og indeholdelse af kildeskat på renter (§ 65 D). Kildeskattelovens § 67 A blev indsat ved lov nr. 1560 af 21/12 2010. Ændringen trådte i kraft den 31. december 2010. Af de specielle bemærkninger til § 3, nr. 3 i lovforslag L 75 af 17. november 2010, fremgår blandt andet:
"Med henblik på at forebygge provenutab og give skattemyndighederne bedre mulighed for at foretage de vanskelige vurderinger af betingelserne for suspension foreslås det, at 3 års-fristen ændres til en 5 års-frist vedrørende krav på indeholdelse omfattet af kildeskattelovens afsnit VI, hvor modtagerne er begrænset skattepligtige selskaber. Krav om tilbagesøgning af for meget indeholdt kildeskat vil ligeledes kunne ske inden for den foreslåede 5 års-frist. Dermed bliver disse krav sidestillet med krav afledt af ansættelser om kontrollerende transaktioner (TP-sager) samt krav afledt af ansættelser i omstruktureringssager."
Er der efter kildeskattelovens § 65 indeholdt kildeskat på udbytte, som overstiger modtagerens endelige udbytteskat, kan den for meget indeholdte udbytteskat tilbagesøges. For begrænset skattepligtige fremgår modtagerens endelige udbytteskat af enten kildeskattelovens § 2, selskabsskattelovens § 2, en dobbeltbeskatningsoverenskomst eller direktiv 2011/96/EU om en fælles beskatningsordning for moder- og datterselskaber fra forskellige medlemsstater.
Har nogen, der er skattepligtige efter kildeskattelovens § 2 eller selskabsskattelovens § 2, modtaget udbytte, royalty eller renter, hvori der efter §§ 65-65 D er indeholdt kildeskat, som overstiger den endelige skat efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst, direktiv 2011/96/EU om en fælles beskatningsordning for moder- og datterselskaber fra forskellige medlemsstater eller direktiv 2003/49/EU om en fælles ordning for beskatning af renter eller royalties, tilbagebetales beløbet inden 6 måneder fra told- og skatteforvaltningens modtagelse af anmodning om tilbagebetaling. Sker tilbagebetaling efter dette tidspunkt, tilkommer der den skattepligtige en rente svarende til renten efter opkrævningslovens § 7, stk. 2, med tillæg af 0,4 procentpoint pr. påbegyndt måned. Det fremgår af kildeskattelovens § 69 B, stk. 1. Af bestemmelsens stk. 2 og 3 fremgår regler om suspension af fristen og krav om sikkerhedsstillelse.
Kildeskattelovens § 69 B blev indsat ved lov nr. 591 af 18. juni 2012. Bestemmelsen har virkning for anmodninger om tilbagebetaling af kildeskatter, der ikke er afgjort af told- og skatteforvaltningen senest den 30. juni 2012.
Af Skatteministerens svar til Skatteudvalget af 3. december 2015 (svar på spørgsmål 43 af 9. november 2015 (alm. del)) vedrørende fordeling af kildeskat på udbytter på danske selskaber mv. og udenlandske aktionærer fremgår blandt andet:
"Derudover bemærkes det, at andelen af bruttoindtægter fra den danske kildeskat på udbytter fra danske aktier og investeringsforeningsbeviser, der dækker over kildeskat på udbytter til udenlandske aktionærer, ikke kan sammenholdes med beløbene vedr. refunderet udbytteskat, som fremgår af tabel 7.1 i rapporten "SKATS administration af udbytteskat og refusion af udbytteskat". Det skyldes, at den refunderede udbytteskat kan vedrøre tidligere år. Frem til den 31. december 2010 var der således en treårig forældelsesfrist til at tilbagesøge udbytteskat, jf. forældelseslovens § 3. Fra og med den 31. december 2010 er der en femårig forældelsesfrist til at tilbagesøge udbytteskat, jf. kildeskattelovens § 67a."
SKAT udsendte den 13. juni 2016 styresignal SKM2016.263.SKAT, om ændring af praksis vedrørende forældelse af krav på refusion af indeholdt udbytteskat. Ifølge styresignalet vil forældelsesfristen for sådanne krav fremadrettet være 3 år, jf. forældelseslovens § 3, stk. 1. Det fremgår, at det er SKAT’s opfattelse, at kildeskattelovens § 67 A ikke finder anvendelse ved fastlæggelsen af forældelsesfristen for krav på refusion af indeholdt udbytteskat. Ifølge styresignalet har praksisændringen virkning fra 3 måneder efter offentliggørelsen af styresignalet.
Indtil praksisændringen ved SKM2016.263.SKAT fremgik det af Den Juridiske Vejledning, at der gjaldt en 5-årig forældelsesfrist for krav på refusion af for meget betalt udbytteskat.
Forældelsesfristen på 5 år i kildeskattelovens § 67 A anses i kraft af henvisningen til kildeskattelovens § 65 at vedrøre både krav på indeholdelse af udbytteskat og krav på refusion af for meget indeholdt udbytteskat. Der er herved henset til, at krav på refusion af for meget indeholdt udbytteskat anses at være et krav omfattet af kildeskattelovens § 65, idet kravet udspringer af indeholdelsen. At den endelige udbytteskat ikke fremgår af kildeskattelovens § 65 og at der ved vurderingen af, om der skal ske refusion, tillige skal henses til andre bestemmelser, anses ikke for afgørende. Der er herved også henset til, at det fremgår af lovforarbejderne til kildeskattelovens § 67 A, at krav om tilbagesøgning af for meget indeholdt kildeskat vil kunne ske inden for den foreslåede 5 årsfrist. I den forbindelse anses det at være udbyttemodtageren, der er den berettigede i forhold til tilbagesøgning af for meget indeholdt udbytteskat. Endvidere bemærkes, at bestemmelsen i kildeskattelovens § 69 B, der er indsat senere end § 67 A, ikke indeholder hjemmel til refusion af for meget indeholdt udbytteskat, men alene vedrører bestemmelser om frist for udbetaling, renter og sikkerhedsstillelse.
Herefter anses forældelsesfristen at være 5 år, jf. kildeskattelovens § 67 A. En lovmæssig frist kan ikke ændres ved styresignal. Det nævnte styresignal ændrer derfor ikke på, at fristen er 5 år.
Fristen er ikke forlænget ved dobbeltbeskatningsoverenskomst.
Anmodning om refusion er derfor fremsat inden for forældelsesfristen.
Da SKAT ikke har taget stilling til betingelserne for refusion, hjemvises SKAT’s afgørelse til Skattestyrelsen til fornyet behandling.
…"
Den 21. december 2017 traf daværende SKAT afgørelse om ikke at udbetale royaltyskat til A for perioden fra 28. april 2012 til 27. april 2014, fordi kravet var forældet. A påklagede SKAT’s afgørelse til Landsskatteretten, som ved afgørelse af 18. maj 2022 ændrede SKAT’s afgørelse.
Af Landsskatterettens afgørelse fremgår følgende bl.a.:
"…
Landsskatterettens afgørelse
Det lægges til grund, at klageren i de påklagede indkomstår havde bopæl i Italien og ikke var fuldt skattepligtig til Danmark.
Af kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 8, fremgår, at personer, der ikke er omfattet af fuld skattepligt til Danmark, anses for begrænset skattepligtige til Danmark, hvis de erhverver royalty, som hidrører fra kilder her i landet, jf. kildeskattelovens § 65 C, stk. 4.
Det fremgår af art. 12, stk. 3, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten af 5. maj 1999 mellem Danmark og Italien, at royalties, som hidrører fra en kontraherende stat og betales til en person, der er hjemmehørende i den anden kontraherende stat, for anvendelsen af, eller retten til at anvende videnskabeligt arbejde, kun kan beskattes i denne anden stat, hvis den retmæssige ejer er hjemmehørende i denne anden stat.
I perioden fra 24. februar 2011 til 17. marts 2016 betalte klageren i alt [] i kildeskatter vedrørende royaltybetalinger modtaget fra Danmark. Da klageren er hjemmehørende i Italien, tilkommer beskatningsretten til de udbetalte royalties dog Italien.
Klageren anmodede den 28. april 2017 om refusion af indeholdt royaltyskat på i alt [] for perioden fra 28. april 2012 til 17. marts 2016.
Det følger af forældelseslovens § 3 stk. 1, vedrørende de almindelige forældelsesfrister, at der gælder en forældelsesfrist for fordringer på 3 år, medmindre andet følger af andre bestemmelser.
Det fremgår af kildeskattelovens § 67 A, at fristen efter forældelseslovens § 3, stk. 1, er 5 år for krav omfattet af kildeskattelovens §§ 65-65 D. Bestemmelsen blev indsat ved lov nr. 1560 af 21. december 2010. Ændringen trådte i kraft den 31. december 2010.
Af de specielle bemærkninger til § 3, nr. 3 i lovforslag nr. 75 af 17. november 2010 fremgår bl.a. følgende:
"(…)
Til nr. 3
Krav på indeholdelse af skat er generelt omfattet af forældelseslovens 3 års frist, der regnes fra det tidspunkt, hvor kravet tidligst kan kræves betalt. Denne frist suspenderes ved utilregnelig uvidenhed om kravet eller skyldneren. Krav på tilbagesøgning af for meget indeholdt kildeskat er ligeledes omfattet af forældelseslovens 3 års frist.
(…)
Med henblik på at forebygge provenutab og give skattemyndighederne bedre mulighed for at foretage de vanskelige vurderinger af betingelserne for suspension foreslås det, at 3 års fristen ændres til en 5 års frist vedrørende krav på indeholdelse omfattet af kildeskattelovens afsnit VI, hvor modtagerne er begrænset skattepligtige selskaber. Krav på tilbagesøgning af for meget indeholdt kildeskat vil ligeledes kunne ske inden for den foreslåede 5 års frist.
(…)"
Hvis nogen, der er skattepligtige efter kildeskattelovens § 2 eller selskabsskattelovens § 2, har modtaget udbytte, royalty eller renter, hvori der efter §§ 65-65 D er indeholdt kildeskat, som overstiger den endelige skat efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst, direktiv 2011/96/EU om en fælles beskatningsordning for moder- og datterselskaber fra forskellige medlemsstater eller direktiv 2003/49/EU om en fælles ordning for beskatning af renter eller royalties, tilbagebetales beløbet inden 6 måneder fra told- og skatteforvaltningens modtagelse af anmodning om tilbagebetaling, jf. kildeskattelovens § 69 B, stk. 1. Sker tilbagebetaling efter dette tidspunkt, tilkommer der den skattepligtige en rente svarende til renten efter opkrævningslovens § 7, stk. 2, med tillæg af 0,4 procentpoint pr. påbegyndt måned. Det fremgår af kildeskattelovens § 69 B, stk. 1. Af bestemmelsens stk. 2 og 3 fremgår regler om suspension af fristen og krav om sikkerhedsstillelse.
Kildeskattelovens § 69 B blev indsat ved lov nr. 591 af 18. juni 2012. Bestemmelsen har virkning for anmodninger om tilbagebetaling af kildeskatter, der ikke er afgjort af told- og skatteforvaltningen senest den 30. juni 2012.
Forældelsesfristen på 5 år i kildeskattelovens § 67 A anses i kraft af henvisningen til kildeskattelovens § 65 C at vedrøre både krav på indeholdelse af royaltyskat og krav på refusion af for meget indeholdt royaltyskat. Der er herved henset til, at krav på refusion af for meget indeholdt royaltyskat anses at være et krav omfattet af kildeskattelovens § 65 C, idet kravet udspringer af indeholdelsen. At den endelige royaltyskat ikke fremgår af kildeskattelovens § 65
C og at der ved vurderingen af, om der skal ske refusion, tillige skal henses til andre bestemmelser, anses ikke for afgørende. Der er herved også henset til, at det fremgår af lovforarbejderne til kildeskattelovens § 67 A, at krav om tilbagesøgning af for meget indeholdt kildeskat vil kunne ske inden for den foreslåede 5 årsfrist. I den forbindelse anses det at være royaltymodtageren, der er den berettigede i forhold til tilbagesøgning af for meget indeholdt royaltyskat.
Endvidere bemærkes, at bestemmelsen i kildeskattelovens § 69 B, der er indsat senere end § 67 A, ikke indeholder hjemmel til refusion af for meget indeholdt royaltyskat, men alene vedrører bestemmelser om frist for udbetaling, renter og sikkerhedsstillelse.
Der henvises samtidig til Landsskatterettens afgørelse af 16. august 2021, offentliggjort i SKM2021.650.LSR, hvor Landsskatteretten fandt, at forældelsesfristen på 5 år i kildeskattelovens § 67 A, jf. kildeskattelovens § 65, måtte vedrøre både krav på indeholdelse af udbytteskat og krav på refusion af for meget indeholdt udbytteskat.
Herefter anses forældelsesfristen at være 5 år for krav på refusion af for meget indeholdt royaltyskat, jf. kildeskattelovens § 67 A.
Fristen er ikke forlænget ved dobbeltbeskatningsoverenskomst.
Anmodning om refusion er derfor fremsat inden for forældelsesfristen.
Landsskatteretten finder således, at klageren er berettiget til refusion af for meget indeholdt royaltyskat for perioden fra 28. april 2012 til 17. marts 2016.
Landsskatteretten ændrer SKAT’s afgørelse.
…"
Den 4. januar 2018 traf daværende SKAT afgørelse om ikke at udbetale udbytteskat til H1-virksomhed, fordi kravet var forældet. H1-virksomhed påklagede SKAT’s afgørelse til Landsskatteretten, som ved afgørelse af 16. august 2021 hjemviste SKAT’s afgørelse til fornyet behandling ved Skattestyrelsen, idet kravet ikke ansås for at være fremsat for sent.
Af Landsskatterettens afgørelse fremgår følgende bl.a.:
"…
Landsskatterettens afgørelse
Forældelsesfristen på fordringer er 3 år, medmindre andet følger af andre bestemmelser. Det fremgår af forældelseslovens § 3, stk. 1.
Fristen efter forældelseslovens § 3, stk. 1, er 5 år for krav omfattet af kildeskattelovens §§ 65-65 D. Det fremgår af kildeskattelovens § 67 A.
De omfattede krav vedrører indeholdelse af kildeskat på udbytte (§ 65), udbytteskat i tilfælde, hvor der ikke inde holdes kildeskat (§ 65 A), begrænset skattepligtige selskabers skat ved arbejdsudleje (§ 65 B), indeholdelse af kildeskat på royalty (§ 65 C) og indeholdelse af kildeskat på renter (§ 65 D).
Kildeskattelovens § 67 A blev indsat ved lov nr. 1560 af 21/12 2010. Ændringen trådte i kraft den 31. december 2010. Af de specielle bemærkninger til § 3, nr. 3 i lovforslag L75 af 17. november 2010, fremgår blandt andet:
"Med henblik på at forebygge provenutab og give skattemyndighederne bedre mulighed for at foretage de vanskelige vurderinger af betingelserne for suspension foreslås det, at 3 års-fristen ændres til en 5 års-frist vedrørende krav på indeholdelse omfattet af kildeskattelovens afsnit VI, hvor modtagerne er begrænset skattepligtige selskaber. Krav om tilbagesøgning af for meget indeholdt kildeskat vil ligeledes kunne ske inden for den foreslåede 5 års-frist. Dermed bliver disse krav sidestillet med krav afledt af ansættelser om kontrollerende transaktioner (TP-sager) samt krav afledt af ansættelser i omstruktureringssager."
Er der efter kildeskattelovens § 65 indeholdt kildeskat på udbytte, som overstiger modtagerens endelige udbytteskat, kan den for meget inde holdte udbytteskat tilbagesøges. For begrænset skattepligtige fremgår modtagerens endelige udbytteskat af enten kildeskattelovens § 2, selskabsskattelovens § 2, en dobbeltbeskatningsoverenskomst eller direktiv 2011/96/EU om en fælles beskatningsordning for moder- og datterselskaber fra forskellige medlemsstater.
Har nogen, der er skattepligtige efter kildeskattelovens § 2 eller selskabsskattelovens § 2, modtaget udbytte, royalty eller renter, hvori der efter §§ 65- 65 D er inde holdt kildeskat, som overstiger den endelige skat efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst, direktiv 2011/96/EU om en fælles beskatningsordning for moder- og datterselskaber fra forskellige medlemsstater eller direktiv 2003/49/EU om en fælles ordning for beskatning af renter eller royalties, tilbagebetales beløbet inden 6 måneder fra told- og skatteforvaltningens modtagelse af anmodning om tilbagebetaling. Sker tilbagebetaling efter dette tidspunkt, tilkommer der den skattepligtige en rente svarende til renten efter opkrævningslovens § 7, stk. 2, med tillæg af 0,4 procentpoint pr. påbegyndt måned. Det fremgår af kildeskattelovens § 69 B, stk. 1. Af bestemmelsens stk. 2 og 3 fremgår regler om suspension af fristen og krav om sikkerhedsstillelse.
Kildeskattelovens § 69 B blev indsat ved lov nr. 591 af 18. juni 2012. Bestemmelsen har virkning for anmodninger om tilbagebetaling af kildeskatter, der ikke er afgjort af told- og skatteforvaltningen senest den 30. juni 2012.
Af Skatteministerens svar til Skatteudvalget af 3. december 2015 (svar på spørgsmål 43 af 9. november 2015 (alm. del)) vedrørende fordeling af kildeskat på udbytter på danske selskaber mv. og udenlandske aktionærer fremgår blandt andet:
"Derudover bemærkes det, at andelen af bruttoindtægter fra den danske kildeskat på udbytter fra danske aktier og investerings-foreningsbeviser, der dækker over kildeskat på udbytter til udenlandske aktionærer, ikke kan sammenholdes med beløbene vedr. refunderet udbytteskat, som fremgår af tabel 7.1 i rapporten "SKAT’s administration af udbytteskat og refusion af udbytteskat". Det skyldes, at den refunderede udbytteskat kan vedrøre tidligere år. Frem til den 31. december 2010 var der således en treårig forældelsesfrist til at tilbagesøge udbytteskat, jf. forældelseslovens § 3. Fra og med den 31. december 2010 er der en femårig forældelsesfrist til at tilbagesøge udbytteskat, jf. kildeskattelovens § 67a."
SKAT udsendte den 13. juni 2016 styresignal SKM2016.263.SKAT, om ændring af praksis vedrørende forældelse af krav på refusion af indeholdt udbytteskat. Ifølge styresignalet vil forældelsesfristen for sådanne krav fremadrettet være 3 år, jf. forældelseslovens § 3, stk. 1. Det fremgår, at det er SKAT’s opfattelse, at kildeskattelovens § 67 A ikke finder anvendelse ved fastlæggelsen af forældelsesfristen for krav på refusion af indeholdt udbytteskat. Ifølge styresignalet har praksisændringen virkning fra 3 måneder efter offentliggørelsen af styresignalet.
Indtil praksisændringen ved SKM2016.263.SKAT fremgik det af Den Juridiske Vejledning, at der gjaldt en 5-årig forældelsesfrist for krav på refusion af for meget betalt udbytteskat.
Forældelsesfristen på 5 år i kildeskattelovens § 67 A anses i kraft af henvisningen til kildeskattelovens § 65 at vedrøre både krav på indeholdelse af udbytteskat og krav på refusion af for meget indeholdt udbytteskat. Der er herved henset til, at krav på refusion af for meget indeholdt udbytteskat anses at være et krav omfattet af kildeskattelovens § 65, idet kravet udspringer af indeholdelsen. At den endelige udbytteskat ikke fremgår af kildeskattelovens § 65 og at der ved vurderingen af, om der skal ske refusion, tillige skal henses til andre bestemmelser, anses ikke for afgørende. Der er herved også henset til, at det fremgår af lovforarbejderne til kildeskattelovens § 67 A, at krav om tilbagesøgning af for meget indeholdt kildeskat vil kunne ske inden for den foreslåede 5 årsfrist. I den forbindelse anses det at være udbyttemodtageren, der er den berettigede i forhold til tilbagesøgning af for meget indeholdt udbytteskat. Endvidere bemærkes, at bestemmelsen i kildeskattelovens § 69 B, der er indsat senere end § 67 A, ikke indeholder hjemmel til refusion af for meget indeholdt udbytteskat, men alene vedrører bestemmelser om frist for udbetaling, renter og sikkerhedsstillelse.
Herefter anses forældelsesfristen at være 5 år, jf. kildeskattelovens § 67 A. En lovmæssig frist kan ikke ændres ved styresignal. Det nævnte styresignal ændrer derfor ikke på, at fristen er 5 år.
Anmodning om refusion er derfor fremsat inden for forældelsesfristen.
Da SKAT ikke har taget stilling til betingelserne for refusion, hjemvises SKAT’s afgørelse til Skattestyrelsen til fornyet behandling.
…"
Retsgrundlaget
Kildeskattelovens § 67 A, er sålydende:
"Fristen efter forældelseslovens § 3, stk. 1, er 5 år for krav omfattet af §§ 65-65 D."
Bestemmelsen blev indført ved lov nr. 1560 af 21. december 2010, der trådte i kraft den 31. december 2010. Det fremgår af de almindelige og specielle bemærkninger i forarbejderne til lovændringen (lovforslag nr. L 75 af 17. november 2010) bl.a.:
"Bemærkninger til lovforslaget Almindelige bemærkninger
…
2.8. Ændring af forældelsesbestemmelser for krav på kildeskat vedrørende udbytter, royalties og renter omfattet af kildeskattelovens §§ 65-65D
2.8.1. Gældende ret
Krav på indeholdelse af skat er fra og med den 1. januar 2011 omfattet af forældelseslovens 3 årsfrist. En overgangsbestemmelse i forældelsesloven har dog betydet, at den tidligere gældende 5 års frist har haft virkning til og med d. 31. december 2010.
Forældelsesfristen løber fra det tidspunkt, hvor kravet tidligst kan kræves betalt, dog tidligst fra det tidspunkt, hvor kreditor har fået tilstrækkeligt kendskab til kravet eller skyldneren. De indeholdelsespligtige selskaber, der er omfattet af kildeskattelovens §§ 65-65D - herunder selskaber, der ejes af kapitalfonde - vil i udgangspunktet være omfattet af den 3 årige forældelsesfrist. Fristen løber fra det tidspunkt, hvor skattemyndigheden modtager indberetning om det indeholdte beløb, dvs. senest den 10. i den måned, der følger efter den måned, hvor indeholdelsespligten er udløst ved udbetaling af udbytte eller renter.
Hvad angår royalties er fristen for indsendelse af erklæring som udgangspunkt en måned efter udlodningen eller godskrivningen af royalty. Efter tilladelse fra SKAT kan erklæring om royalty indsendes én gang årligt, når der ifølge en dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og en fremmed stat ikke skal indeholdes royalty. Erklæringen for de foregående regnskabsår skal indsendes senest ved udgangen af den måned, der følger efter regnskabsårets afslutning.
Hvis det indeholdelsespligtige selskab ikke har angivet beløbet og/eller slet ikke har foretaget indeholdelse, vil forældelsesfristen være suspenderet og først begynde at løbe på det tidspunkt, hvor skattemyndigheden på anden måde modtager tilstrækkelige oplysninger til at kunne gøre kravet gældende.
2.8.2. Lovforslaget
Da fremskaffelsen af oplysninger og behandling af sager om indeholdelse af kildeskat af udbytter, renter og royalties ofte er komplicerede og meget tidskrævende, er det skattemyndighedernes erfaring, at en 3 årig forældelsesfrist kan betyde, at det i en række tilfælde ikke vil være muligt rettidigt at rejse krav overfor de indeholdelsespligtige selskaber. Det gælder især, når modtageren af beløbet er begrænset skattepligtig.
Med henblik på at forebygge et provenutab og give skattemyndighederne bedre muligheder for at foretage de ofte meget vanskelige og tidskrævende vurderinger i disse bevistunge sager foreslås det, at 3 års fristen udvides til en 5 års frist vedrørende krav på indeholdelse omfattet af kildeskattelovens §§ 65-65D. Dermed bliver disse krav sidestillet med krav afledt af ansættelser om kontrollerede transaktioner (TP-sager) samt krav afledt af ansættelser i omstruktureringssager, hvor der allerede i dag gælder en 5 årig forældelsesfrist.
…
Bemærkninger til lovforslagets enkelte bestemmelser
…
Til § 3
…
Til nr. 3
Krav på indeholdelse af skat er generelt omfattet af forældelseslovens 3 års frist, der regnes fra det tidspunkt, hvor kravet tidligst kan kræves betalt. Denne frist suspenderes ved utilregnelig uvidenhed om kravet eller skyldneren. Krav på tilbagesøgning af for meget indeholdt kildeskat er ligeledes omfattet af forældelseslovens 3 års frist.
Vedrørende de indeholdelsespligtige selskaber, der er omfattet af kildeskattelovens §§ 65-65D - herunder selskaber, der ejes af kapitalfonde - vil udgangspunktet være, at den 3-årige forældelsesfrist løber fra det tidspunkt, hvor skattemyndigheden modtager indberetning om det indeholdte beløb, dvs. senest den 10. i den måned, der følger efter den måned, hvor indeholdelsespligten er udløst ved udbetaling af udbytte eller renter. Hvad angår royalties er fristen for indsendelse som udgangspunkt en måned efter udlodningen eller godskrivningen af royalty. Efter tilladelse fra SKAT kan erklæring om royalty indsendes én gang årligt, når der ifølge en dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og en fremmed stat ikke skal indeholdes royalty. Erklæringen for de foregående regnskabsår skal indsendes senest ved udgangen af den måned, der følger efter regnskabsårets afslutning.
Hvis det indeholdelsespligtige selskab ikke har angivet beløbet og/eller slet ikke har foretaget indeholdelse, vil forældelsesfristen normalt være suspenderet og først begynde at løbe på det tidspunkt, hvor skattemyndigheden på anden måde modtager tilstrækkelige oplysninger til at kunne gøre kravet gældende. I mange tilfælde vil det være nødvendigt at foretage yderligere undersøgelser, fordi modtagerne af udbytte, renter eller royalties er hjemmehørende i udlandet. Det gælder især i de såkaldte gennemstrømningssager, hvor indeholdelsespligten udløses, hvis det viser sig, at modtageren af beløbet ikke er den retmæssige ejer.
Selv om forældelsesfristen i mange tilfælde kan være suspenderet, vil det som følge af disse sagers karakter ofte give anledning til tvivl, i hvilket omfang betingelserne for suspension er opfyldt. Vurderingerne heraf er tidskrævende og medfører risiko for, at disse sager efter gældende regler vil være forældede, inden de endeligt kan afsluttes.
Med henblik på at forebygge provenutab og give skattemyndighederne bedre mulighed for at foretage de vanskelige vurderinger af betingelserne for suspension foreslås det, at 3-års fristen ændres til en 5-års frist vedrørende krav på indeholdelse omfattet af kildeskattelovens afsnit VI, hvor modtagerne er begrænset skattepligtige selskaber. Krav på tilbagesøgning af for meget indeholdt kildeskat vil ligeledes kunne ske inden for den foreslåede 5-års frist. Dermed bliver disse krav sidestillet med krav afledt af ansættelser om kontrollerede transaktioner (TP-sager) samt krav afledt af ansættelser i omstruktureringssager.
…"
Den 9. november 2015 har Folketingets Skatteudvalg som spørgsmål nr. 43 (alm. del) stillet følgende spørgsmål til skatteministeren:
"Vil ministeren skønne over, hvor stor en andel af bruttoindtægterne fra den danske kildeskat på udbytter fra danske aktier og investeringsforeningsbeviser mv., der dækker over beskatning af udbytter fra danske selskaber til danske selskaber? Vil ministeren i forlængelse heraf samt i forlængelse af besvarelsen af spørgsmål 41 til 42 foretage et skøn for den andel af bruttoindtægterne fra den danske kildeskat på udbytter fra danske aktier og investeringsforeningsbeviser i tabel 7.1 i "SKAT’s administration af udbytteskat og refusion af udbytteskat", side 15, der dækker over kildeskat på udbytter til udenlandske aktionærer."
Af skatteministerens svar af 3. december 2015 på spørgsmålet fremgår følgende bl.a.:
"…
Derudover bemærkes det, at andelen af bruttoindtægter fra den danske kildeskat på udbytter fra danske aktier og investeringsforeningsbeviser, der dækker over kildeskat på udbytter til udenlandske aktionærer, ikke kan sammenholdes med beløbene vedr. refunderet udbytteskat, som fremgår af tabel 7.1 i rapporten "SKAT’s administration af udbytteskat og refusion af udbytteskat". Det skyldes, at den refunderede udbytteskat kan vedrøre tidligere år. Frem til den 31. december 2010 var der således en treårig forældelsesfrist til at tilbagesøge udbytteskat, jf. forældelseslovens § 3. Fra og med den 31. december 2010 er der en femårig forældelsesfrist til at tilbagesøge udbytteskat, jf. kildeskattelovens § 67a.
…"
Af skatteministerens svar af 27. maj 2016 til Folketingets Skatteudvalg, Skatteudvalget 2015-16, alm. del, bilag 208, fremgår følgende:
"…
I mit svar til Skatteudvalget af 3. december 201[5] på spørgsmål 43 (alm. del) 2015/16 har jeg anført, at der fra og med 31. december 2010 er en femårig forældelsesfrist for at tilbagesøge udbytteskat, jf. kildeskattelovens § 67 A. Svaret var baseret på SKAT’s praksis, som byggede på forarbejderne til bestemmelsen.
Imidlertid har Kammeradvokaten i en udtalelse af 18. marts 2016 til SKAT vurderet, at udbyttemodtagerens tilbagesøgning af udbytteskat ikke er omfattet af kildeskattelovens § 67 A. Dette indebærer, at fristen er den normale frist efter forældelsesloven på tre år, medmindre der følger andet af en dobbeltbeskatningsoverenskomst. Kammeradvokaten anfører dog, at denne vurdering ikke er sikker. Endvidere anfører Kammeradvokaten, at der er en praksis for, at udbyttemodtagernes tilbagesøgning var omfattet af fristen på fem år i kildeskattelovens § 67 A, og at denne praksis ikke er klart i modstrid med bestemmelsen. Derfor forudsætter en ændring af praksis, at SKAT udmelder en sådan praksisændring.
SKAT har orienteret mig om, at SKAT på baggrund af udtalelsen fra Kammeradvokaten vil udsende et styresignal, der fremadrettet ændrer praksis i overensstemmelse med Kammeradvokatens udtalelse.
…"
Anbringender
Skatteministeriet har i sit påstandsdokument af 19. maj 2025 anført bl.a.:
"…
3.1 Skatteministeriets hovedsynspunkter
Det følger udtrykkeligt af kildeskattelovens § 67 A (…), at den forlængede forældelsesfrist efter bestemmelsen alene gælder for "…krav omfattet af §§ 65-65 D".
Ingen af de sagsøgtes tilbagebetalingskrav er omfattet af kildeskattelovens §§ 65-65 D (…). Disse bestemmelser omfatter derimod forpligtelser til at indeholde og betale nærmere angivne typer af skatter. Krav om tilbagebetaling følger af moder-/datterselskabsdirektivet, rente/royaltydirektivet samt navnlig forskellige dobbeltbeskatningsoverenskomster og er i kildeskatteloven omfattet af § 67, stk. 3 (…), og § 69 B (…). Disse regler er der ikke henvist til i kildeskattelovens § 67 A, og tilbagebetalingskrav på grundlag heraf er derfor ikke omfattet af kildeskattelovens § 67 A.
Allerede som følge heraf er der ikke grundlag for at give de sagsøgte medhold i deres synspunkter og opretholde Landsskatterettens afgørelser (…).
Både forarbejderne til kildeskattelovens § 67 A (…) og betragtninger om symmetriske forældelsesfrister støtter også, at de sagsøgtes krav ikke er omfattet af den forlængede forældelsesfrist og giver dermed på ingen måde det fornødne sikre grundlag for at fravige den klare ordlyd af kildeskattelovens § 67 A.
Forarbejderne viser, at kildeskattelovens § 67 A blev indført med henblik på at styrke skattemyndighedernes muligheder for at rette krav mod indeholdelsespligtige selskaber - altså selskaber der skal inde- holde kildeskat og dermed sikre skattebetalingen - og at det var relationen mellem de indeholdelsespligtige og skattemyndighederne, der var omdrejningspunktet for lovforslaget.
Udsagnet i forarbejderne (…) om, at "Krav på tilbagesøgning af for meget indeholdt kildeskat vil ligeledes kunne ske inden for den foreslåede 5 års frist" (min understregning) angår derfor også forholdet mellem de indeholdelsespligtige og skattemyndighederne. De sagsøgtes tilbagebetalingskrav skyldes ikke "for meget indeholdt kildeskat", idet de foretagne indeholdelser har været i fuld overensstemmelse med kildeskattelovens §§ 65 (…) og 65 C (…). Udsagnet i forarbejderne er alene udtryk for, at en indeholdelsespligtig kan tilbagesøge for meget indeholdt kildeskat, som den pågældende har indeholdt efter §§ 65, 65 C og 65 D (…). Dette er i overensstemmelse med ordlyden af kildeskattelovens § 67 A, idet sådanne indeholdelseskrav netop er omfattet af kildeskattelovens §§ 65-65 D.
Der er dermed også fuld symmetri i forældelsesfristen for skattemyndigheders, de indeholdelsespligtiges og de begrænset skattepligtiges respektive krav. Det afgørende er således ikke, hvem kravet tilkommer, men om det er omfattet af §§ 65-65 D; akkurat som ordlyden af kildeskattelovens § 67 A viser. De symmetribetragtninger, som de sagsøgte har påberåbt sig, er dermed baseret på et forkert grundlag og kan ikke udgøre grundlaget for en fravigelse af den klare ordlyd af kildeskattelovens § 67 A. I stedet støtter symmetribetragtninger også Skattestyrelsens og Skatteministeriets fortolkning.
3.2 Fortolkningen af kildeskattelovens § 67 A
3.2.1 Ordlyden
Kildeskattelovens § 67 A har følgende ordlyd (…):
"Fristen efter forældelseslovens § 3, stk. 1, er 5 år for krav omfattet af §§ 65-65 D."
Efter sin ordlyd gælder den 5-årige forældelsesfrist for "…krav omfattet af §§ 65-65 D". Medmindre et krav er omfattet af kildeskattelovens §§ 65-65 D, gælder den almindelige 3-årige forældelsesfrist, jf. forældelseslovens § 3, stk. 1.
Kildeskattelovens §§ 65-65 D indeholder regler om indeholdelse og betaling af særlige typer skatter.
§ 65 (…) indeholder regler om selskabers og andre juridiske personers indeholdelse af udbytteskat.
§ 65 A (…) indeholder regler om begrænset skattepligtiges betaling af skat af udbytter mv. i de tilfælde, hvor der ikke indeholdes kildeskat efter § 65.
§ 65 B (…) indeholder en regel om begrænset skattepligtige selskabers betaling af skat ved indkomst fra arbejdsudleje.
§ 65 C (…) indeholder regler om den indeholdelse af royaltyskat ved udbetaling eller godskrivning af royalty til begrænset skattepligtige personer, der skal foretages af "…den, for hvis regning udbetalingen eller godskrivningen foretages" eller alternativt en fuldmægtig.
§ 65 D (…) indeholder regler om indeholdelse af renteskat, der på samme måde som royaltyskat skal foretages af "…den, for hvis regning udbetalingen eller godskrivningen foretages" eller alternativt en fuldmægtig.
Det følger også udtrykkeligt af definitionsbestemmelserne i § 65, stk. 1, sidste pkt. og § 65 C, stk. 1, sidste pkt., at bestemmelserne er rettet mod indeholdte beløb, jf. udtrykkene "Det indeholdte beløb benævnes »udbytteskat«" henholdsvis "Det indeholdte beløb benævnes »royaltyskat«" (mine understregninger).
Det er disse skattekrav, der er omfattet af kildeskattelovens §§ 65-65 D. Det er dermed alene relationen mellem på den ene side skattemyndighederne og på den anden side indeholdelsespligtige omfattet af §§ 65, 65 C og 65 D samt begrænset skattepligtige omfattet af §§ 65 A og 65 B, der er reguleret af bestemmelserne.
Ingen af bestemmelserne i selskabsskattelovens §§ 65-65 D regulerer forholdet mellem begrænset skattepligtige, der har fået indeholdt udbytteskat, royaltyskat eller renteskat, og skattemyndighederne. Forholdet mellem skattemyndighederne og disse skattepligtige er derimod reguleret navnlig i kildeskatteloven reguleret af § 2, stk. 6 og 7 (…), for fysiske personers vedkommende og selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra c-e og g, samt § 2, stk. 3 (…), for juridiske personers vedkommende. Dertil kommer regulering i § 69 B samt direktiver og dobbeltbeskatningsoverenskomster. Kildeskattelovens §§ 65-65 D indeholder så meget desto mindre grundlaget for krav om tilbagebetaling for disse skattepligtige.
Reguleringen af - og grundlaget for - tilbagebetaling af indeholdt og betalt skat findes i stedet i de nævnte bestemmelser i kildeskattelovens § 67, stk. 3, og § 69 B samt i direktiver i form af moder-/datterselskabsdirektivet, rente-/royaltydirektivet og navnlig dobbeltbeskatningsoverenskomster.
Til illustration følger det af OECD’s modeloverenskomst (…), som de fleste dobbeltbeskatningsoverenskomster er baseret på, at udbytteskatten ikke kan overstige 15 %, jf. art. 10, stk. 2 (…). Dette er betydeligt mindre end de 27 %, der skal indeholdes efter kildeskattelovens § 65, stk. 1, og kan derfor danne grundlag for et tilbagebetalingskrav.
At grundlaget for tilbagebetalingskrav dermed ikke findes i kildeskattelovens §§ 65-65 D er også afspejlet i den tidligere (og dagældende) formulering af kildeskattelovens § 69 B, stk. 1 (…):
"Har nogen, der er skattepligtige efter § 2 eller selskabsskattelovens § 2, modtaget udbytte, royalty eller renter, hvori der efter §§ 65-65 D er indeholdt kildeskat, som overstiger den endelige skat efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst, direktiv 2011/96/EU om en fælles beskatningsordning for moder- og datterselskaber fra forskellige medlemsstater eller direktiv 2003/49/EU om en fælles ordning for beskatning af renter eller royalties, tilbagebetales beløbet inden 6 måneder fra told- og skatteforvaltningens modtagelse af anmodning om tilbagebetaling." (min understregning)
Forældelsesreglen i kildeskattelovens § 67 A henviser imidlertid ikke til nogen af disse kilder, der angår tilbagebetaling af kildeskat.
Den omstændighed, at kildeskattelovens § 69 B "…er indsat senere end § 67 A, [og] ikke indeholder hjemmel til refusion af for meget indeholdt udbytteskat, men alene vedrører bestemmelser om frist for udbetaling, renter og sikkerhedsstillelse", som Landsskatteretten henviser til (…), ændrer ikke ved, at bestemmelsen angår krav om tilbagebetaling af kildeskat (og ikke "for meget indeholdt udbytteskat"), og at § 67 A burde indeholde en henvisning til § 69 B, såfremt den forlængede forældelsesfrist skulle omfatte sådanne tilbagebetalingskrav. Det gælder uafhængigt af, hvornår kildeskattelovens § 69 B er indsat, idet § 67 A i så fald burde være konsekvensrettet.
Kildeskattelovens § 67 A indeholder heller ikke en henvisning til kildeskattelovens § 67, stk. 3, som også angår tilbagebetaling af kildeskat (nærmere bestemt indeholdt udbytteskat). I modsætning til kildeskattelovens § 69 B har § 67, stk. 3, været medtaget i kildeskatteloven siden lovens vedtagelse, jf. den oprindelige kildeskattelovs § 67, stk. 4 (…). Den eneste holdbare forklaring på, at kildeskattelovens § 67 A (heller) ikke indeholder en henvisning til kildeskattelovens § 67, stk. 3, er, at den forlængede forældelsesfrist ikke gælder tilbagebetalingskrav. Landsskatteretten og de sagsøgte har da heller ikke forholdt sig til - endsige givet nogen forklaring på - at kildeskattelovens § 67 A ikke indeholder en henvisning til § 67, stk. 3.
Det er desuden hverken relevant, om - eller rigtigt at - de sagsøgtes krav om tilbagebetaling af kildeskat udspringer af kildeskattelovens §§ 65-65 D, som Landsskatteretten har lagt vægt på (…), og de sagsøgte har påberåbt sig (…). Kildeskattelovens § 67 A er efter sin ordlyd alene rettet mod krav, der er omfattet af kildeskattelovens §§ 65-65 D og ikke krav, der måtte udspringe af de pågældende bestemmelser. Krav om tilbagebetaling af eksempelvis udbytte- og royaltyskat udspringer heller ikke af de pågældende bestemmelser. Tilbagebetalingskrav udspringer af dels et konkret tilbagebetalingsgrundlag (som f.eks. en dobbeltbeskatningsoverenskomst), dels den faktiske indeholdelse eller betaling af kildeskat.
Det følger dermed udtrykkeligt af ordlyden af kildeskattelovens § 67 A, at bestemmelsen ikke omfatter krav som de sagsøgtes.
Konsekvensen heraf er, at der skal findes et sikkert grundlag i andre fortolkningsfaktorer, herunder særligt forarbejderne, for at komme til et andet resultat, end at den forlængede forældelsesfrist ikke finder anvendelse på krav som de sagsøgtes, jf. herved f.eks. UfR 2024.4183 H (…). I sagen havde flertallet indledningsvis fastslået, at en overdragelse mellem forældre og børn efter lovens ordlyd skulle værdiansættes til markedsprisen. Om muligheden for at fravige ordlyden udtalte Højesterets flertal herefter følgende (…):
"Spørgsmålet er, om denne henvisning til principperne i cirkulæret og den daværende praksis indeholder det fornødne sikre grundlag for at anvende 15 %reglen i cirkulærets punkt 6, 2. afsnit, også på næringsejendomme med den virkning, at boafgiftslovens bestemmelse om, at en gaves værdi skal fastsættes til handelsværdien, fraviges." (mine understregninger)
Denne udtalelse er udtryk for samme retsanvendelse som de forudgående (og enstemmige) domme i UfR 2024.3867 H (M 71) og UfR 2011.2218 H (…).
3.2.2 Forarbejderne
Forarbejderne til kildeskattelovens § 67 A findes i lovforslag nr. 75 af 17. november 2010 (…).
Indsættelsen af kildeskattelovens § 67 A er behandlet i de almindelige bemærkningers afsnit 2.8, der er benævnt "Ændring af forældelsesbestemmelser for krav på kildeskat vedrørende udbytter, royalties og renter omfattet af kildeskattelovens §§ 65-65D" (…)
De almindelige bemærkninger indledes med et udsagn om, at "Krav på indeholdelse af skat er fra og med den 1. januar 2011 omfattet af forældelseslovens 3 års frist" (min understregning).
Fokuseringen på indeholdelseskrav er et generelt kendetegn ved lovforslaget. De specielle bemærkninger til den foreslåede affattelse af § 67 A (lovforslagets § 3, nr. 3; …) indledes tilsvarende med et udsagn om, at "Krav på indeholdelse af skat er generelt omfattet af forældelseslovens 3 års frist, der regnes fra det tidspunkt, hvor kravet tidligst kan kræves betalt" (min understregning).
Det er endvidere karakteristisk, at lovforslaget næsten udelukkende er fokuseret på indeholdelsespligtige selskaber.
I de almindelige bemærkninger, afsnit 2.8.2 om lovforslaget (…), fremgår eksempelvis følgende:
"Da fremskaffelsen af oplysninger og behandling af sager om indeholdelse af kildeskat af udbytter, renter og royalties ofte er komplicerede og meget tidskrævende, er det skattemyndighedernes erfaring, at en 3 årig forældelsesfrist kan betyde, at det i en række tilfælde ikke vil være muligt rettidigt at rejse krav overfor de indeholdelsespligtige selskaber." (mine understregninger)
De specielle bemærkninger beskriver tilsvarende situationer relateret til "de indeholdelsespligtige selskaber" og "det indeholdelsespligtige selskab".
Endelig er det karakteristisk, at lovforslaget er båret af et ønske om at sikre skattemyndighedernes muligheder for at rejse krav mod indeholdelsespligtige selskaber og undgå provenutab, jf. til illustration den afsluttende bemærkning i de almindelige bemærkninger, afsnit 2.8.2 om lovforslaget (…), der angiver intentionen med lovforslaget:
"Med henblik på at forebygge et provenutab og give skattemyndighederne bedre muligheder for at foretage de ofte meget vanskelige og tidskrævende vurderinger i disse bevistunge sager foreslås det, at 3 års fristen udvides til en 5 års frist vedrørende krav på indeholdelse omfattet af kildeskattelovens §§ 65-65D." (mine understregninger)
Efter de ovenfor citerede bemærkninger er forlængelsen af forældelsesfristen altså rettet mod skattemyndighedernes indeholdelseskrav over for indeholdelsespligtige selskaber, jf. til illustration passussen i sidste citat om "…krav på indeholdelse" (min understregning).
De specielle bemærkninger indeholder afslutningsvis en formålsangivelse, som grundlæggende modsvarer formålsangivelsen i de almindelige bemærkninger (citeret lige ovenfor), men dog med en anderledes formulering og herunder en bemærkning om tilbagesøgning (fremhævet med fed i det følgende):
"Med henblik på at forebygge provenutab og give skattemyndighederne bedre mulighed for at foretage de vanskelige vurderinger af betingelserne for suspension foreslås det, at 3 års fristen ændres til en 5 års frist vedrørende krav på indeholdelse omfattet af kildeskattelovens afsnit VI, hvor modtagerne er begrænset skattepligtige selskaber. Krav på tilbagesøgning af for meget indeholdt kildeskat vil ligeledes kunne ske inden for den foreslåede 5 års frist."
Det er altså fortsat skattemyndighedernes krav, der er udgangspunktet for det anførte. Den omstændighed, at der er henvist til "…krav på indeholdelse omfattet af kildeskattelovens afsnit VI, hvor modtagerne er begrænset skattepligtige selskaber" frem for "…krav omfattet af kildeskattelovens §§ 65-65 D" ændrer ikke herved, idet bemærkningerne udtrykkeligt angår indeholdelseskrav, jf. passussen "krav på indeholdelse", og "krav … omfattet af kildeskattelovens afsnit VI".
Derudover er der afslutningsvis passussen om, at "Krav på tilbagesøgning af for meget indeholdt kildeskat vil ligeledes kunne ske inden for den foreslåede 5 års frist", som skal ses i sammenhæng med indledningen til de specielle bemærkninger, hvor det er anført, at "Krav på tilbagesøgning af for meget indeholdt kildeskat er ligeledes omfattet af forældelseslovens 3 års frist".
Både indledningen og afslutningen på de specielle bemærkninger angår dermed "for meget indeholdt kildeskat" og dermed altså fortsat indeholdelseskrav og nærmere bestemt krav baseret på, at der er indeholdt for meget kildeskat. Der er derfor også fortsat tale om krav mellem skattemyndighederne og indeholdelsespligtige. De sagsøgtes krav har ikke en sådan karakter.
Der er i de sagsøgtes situation heller ikke indeholdt "for meget" kildeskat. Der er indeholdt kildeskat i fuld overensstemmelse med kildeskattelovens §§ 65 og 65 C og netop i det omfang, der følger af loven. De sagsøgtes krav vil efter sædvanlig juridisk sprogbrug heller ikke blive anset for "tilbagesøgningskrav", hvorved forstås "…tilbagebetaling af en ydelse, der er erlagt i den fejlagtige tro, at han eller hun var forpligtet dertil", jf. Mads Bryde Andersens artikel om "tilbagesøgning" i Den Store Danske (…). Dette vil derimod være tilfældet for dén indeholdelsespligtige, der "indeholdt for meget kildeskat" efter kildeskattelovens §§ 65 og 65C-D og derfor betalt mere til skattemyndighederne, end vedkommende burde efter de pågældende bestemmelser og følgelig har et tilbagesøgningskrav.
De sagsøgte har derimod ikke foretaget nogen betalinger. Endnu mindre har de sagsøgte foretaget betalinger i nogen fejlagtig tro om en retlig forpligtelse til betaling. De indeholdelsespligtige har i øvrigt heller ikke foretaget nogen betaling i fejlagtig tro om en retlig forpligtelse; de har indeholdt de pågældende skatter i fuld overensstemmelse med kildeskattelovens §§ 65 og 65 C.
Den bemærkning i forarbejderne (…) om "tilbagesøgning af for meget indeholdt kildeskat", som såvel Landsskatteretten som de sagsøgte tillægger afgørende betydning, angår dermed en anden situation end den, der foreligger for de sagsøgtes vedkommende. Det anførte i forarbejderne giver derfor ikke grundlag for en anden fortolkning end den, der følger af bestemmelsens ordlyd, hvorefter det alene er krav omfattet af kildeskattelovens §§ 65-65 D, der er omfattet af § 67 A.
Dette understøttes også af provenubemærkningerne i lovforslagets almindelige bemærkninger, afsnit 3 (…), hvorefter der alene vil være tale om positive økonomiske konsekvenser for det offentlige forbundet med den forlængede frist. Såfremt der var tale om en generel forlængelse af forældelsesfristen, som Landsskatterettens afgørelser og de sagsøgtes synspunkter er udtryk for, havde det været afspejlet i provenubemærkningerne.
3.2.3 De sagsøgtes symmetribetragtninger og øvrige fortolkningsfaktorer
De sagsøgte har som et centralt element i deres argumentation påberåbt sig betragtninger om symmetriske forældelsesfrister (…), idet de sagsøgte mener, at Skattestyrelsens og Skatteministeriets fortolkning er udtryk for asymmetriske frister.
Virkeligheden er imidlertid, at Skattestyrelsens og Skatteministeriets fortolkning af kildeskattelovens § 67 A indebærer, at der gælder symmetriske frister i de forskellige relationer mellem skattemyndighederne, indeholdelsespligtige og skattepligtige. De sagsøgtes argumenter er derimod baseret på en manglende sondring mellem disse forskellige relationer og tilmed en manglende symmetri mellem skattemyndighedernes og begrænset skattepligtiges frister.
For krav, der er omfattet af kildeskattelovens §§ 65-65 D, gælder en forældelsesfrist på fem år for både skattemyndighederne og de indeholdelses- og skattepligtige, der har krav omfattet af bestemmelserne.
For krav, der ikke er omfattet af kildeskattelovens §§ 65-65 D gælder forældelseslovens almindelige frist på 3 år, jf. lovens § 3, stk. 1, og igen for både skattemyndighederne og de skattepligtige (samt eventuelle indeholdelsespligtige).
Der er dermed fuld symmetri i fristerne.
Eksempelvis er skattekrav efter kildeskattelovens § 65 A mod begrænset skattepligtige omfattet af den forlængede forældelsesfrist, jf. kildeskattelovens § 67 A. Hvis den begrænset skattepligtige undlader at betale skatten, vil skattemyndighedernes krav mod den begrænset skattepligtige dermed være undergivet en forældelsesfrist på 5 år. Omvendt vil den begrænset skattepligtiges krav mod skattemyndighederne i anledning af en forkert skattebetaling tilsvarende være undergivet en forældelsesfrist på 5 år, fordi kravet er omfattet af kildeskattelovens § 65 A.
Kildeskattelovens §§ 65 og 65 C, der er de relevante bestemmelser for de sagsøgtes vedkommende, omfatter alene indeholdelseskrav, jf. afsnit 3.2.1 ovenfor. Som anført i dette afsnit fremgår det udtrykkeligt af definitionsbestemmelserne i § 65, stk. 1, sidste pkt. (…), og § 65 C, stk. 1, sidste pkt. (…), hvorefter "Det indeholdte beløb benævnes »udbytteskat«" henholdsvis "Det indeholdte beløb benævnes »royaltyskat«" (mine understregninger), hvilket tydeligt illustrerer, at de pågældende bestemmelser alene omfatter indeholdelseskrav.
Skattemyndighedernes krav mod de indeholdelsespligtige efter §§ 65 og 65 C henholdsvis de indeholdelsespligtiges krav mod skattemyndighederne i anledning af, at der er indeholdt for lidt henholdsvis for meget udbytteskat eller royaltyskat, er dermed tilsvarende undergivet en forældelsesfrist på 5 år for både skattemyndighedernes krav og de indeholdelsespligtiges krav, jf. kildeskattelovens § 67 A. Der er derfor også her fuld symmetri i forældelsesfristerne.
Der er også symmetri i reglerne for de sagsøgtes krav. Disse krav er ikke omfattet af kildeskattelovens §§ 65-65 D, ligesom et krav fra skattemyndighederne mod de sagsøgte om betaling af skat af udbytte (der er omfattet af indeholdelsespligt, jf. modsat kildeskattelovens § 65 A) eller royalty ikke er. Både hvis skattemyndighederne ønsker at rette et krav om betaling af skat af udbytte eller royalty direkte imod en begrænset skattepligtig frem for en indeholdelsespligtig, og hvis en begrænset skattepligtig ønsker at rette et krav mod skattemyndighederne om tilbagebetaling af indeholdt kildeskat, som overstiger den endelige skat efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst mv., gælder der en frist på tre år, jf. forældelseslovens § 3, stk. 1, og kildeskattelovens § 67 A modsætningsvis. Der er dermed også fuld symmetri i denne sammenhæng.
At der gælder forskellige frister for krav mod og fra dels indeholdelsespligtige, dels begrænset skattepligtige er der desuden intet underligt i. Skattemyndighedernes krav på kildeskat af udbytte mv. udbetalt til begrænsede skattepligtige er - som afspejlet i forarbejderne til kildeskattelovens § 67 A - i virkelighedens verden rettet imod den indeholdelsespligtige og ikke den begrænset skattepligtige. Som ligeledes afspejlet i forarbejderne til kildeskattelovens § 67 A er der ofte tale om komplicerede krav, og det giver derfor god mening med en forældelsesfrist på 5 år. Omvendt består der ikke et sådant behov for eksempelvis tilbagebetalingskrav som de sagsøgtes, der uden videre kan fremsættes, jf. til illustration den ansøgningsblanket for tilbagebetaling af udbytteskat, som var gældende på tidspunktet for vedtagelsen af § 67 A (…).
Sagsøgtes symmetribetragtninger fører derfor til det modsatte af, hvad de sagsøgte hævder, idet Skattestyrelsens og Skatteministeriets retsopfattelse indebærer fuld symmetri i forældelsesfristerne, mens de sagsøgtes retsopfattelse vil indebære asymmetri i forældelsesfristen for skattemyndighedernes og begrænset skattepligtiges krav på skat og tilbagebetaling af skat af bl.a. udbytte og royalties.
Der er herudover ingen fortolkningsfaktorer af betydning for fortolkningen af kildeskattelovens § 67 A, og bestemmelsen skal derfor fortolkes som anført af Skattestyrelsen og Skatteministeriet i overensstemmelse med såvel ordlyd, forarbejder og betragtninger om symmetri i forældelsesfristerne.
…"
A har i sit påstandsdokument af 19. maj 2025 anført bl.a.:
"…
Indledningsvis skal det bemærkes at Skatteministeriets advokat ikke selv er sikker på, at det som påstås under nærværende sag, er hjemlet. Dette fremgår af Skatteministerens svar af den 27. maj 2016 til Skatteudvalget, jf. SAU Alm. del Bilag 208 (…).
Endvidere skal det bemærkes at det er ubestridt, at adciterede havde et betydeligt berettiget krav på tilbagesøgning af royaltyskat, men at Skatteministeriet - trods man altså er usikker på hjemmelsgrundlaget - alligevel har afvist at tilbagebetale dette krav.
Adciterede var i de relevante indkomstår fuldt skattepligtig til Italien. Adciterede var alene begrænset skattepligtig af royalty til Danmark, jf. Kildeskattelovens § 2, stk. 1 nr. 8 (…). Italien havde den fulde beskatningsret til royaltyudbetalingerne, jf. dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Italien, artikel 12, stk.3.
Adciteredes repræsentant anmodede den 28. april 2017 daværende SKAT om refusion af kildeskatten i form af for meget indeholdt royalty for perioden 24. februar 2011 til 12. februar 2016. SKAT afslog dette for så vidt angår royalty for perioden før 28. april 2014 under henvisning til at kravet på tilbagesøgning var forældet, jf. Kildeskattelovens § 69 B og Forældelseslovens § 3, stk. 1 (…).
Adciterede gør gældende at forældelsesfristen efter Forældelseslovens § 3, stk. 1 (…), er 5 år for krav omfattet af Kildeskattelovens §§ 65-65 D (…) og at dette følger af Kildeskattelovens § 67 A (…).
De krav som er omfattet af den 5-årige forældelsesfrist vedrører, jf. Kildeskattelovens § 67 A, indeholdelse af kildeskat på udbytte (§ 65), udbytteskat i tilfælde hvor der ikke indeholdes kildeskat (§ 65 A), begrænset skattepligtige selskabers skat ved arbejdsudleje (§ 65 B), indeholdelse af kildeskat på royalty (§ 65 C) og indeholdelse af kildeskat på renter (§ 65 D).
For adciteredes vedkommende er der altså tale om krav omfattet af Kildeskattelovens § 65 C (…).
Adciteredes tilbagesøgningskrav for perioden 28. april 2012 til 17. marts 2016 var derfor ikke som antaget af Skatteministeriet forældet den 28. april 2017.
Kildeskattelovens § 67 A blev indsat ved lov nr. 1560 af 21/12 2010 (…).
Ændringen trådte i kraft den 31. december 2010. Af de specielle bemærkninger til § 3, nr. 3 i lovforslag L75 af 17. november 2010 (…), fremgår blandt andet:
"Med henblik på at forebygge provenutab og give skattemyndighederne bedre mulighed for at foretage de vanskelige vurderinger af betingelserne for suspension foreslås det, at 3 års-fristen ændres til en 5 års-frist vedrørende krav på indeholdelse omfattet af kildeskattelovens afsnit VI, hvor modtagerne er begrænset skattepligtige selskaber. Krav om tilbagesøgning af for meget indeholdt kildeskat vil ligeledes kunne ske inden for den foreslåede 5 års-frist. Dermed bliver disse krav sidestillet med krav afledt af ansættelser om kontrollerende transaktioner (TP-sager) samt krav afledt af ansættelser i omstruktureringssager."
Lovforarbejderne har en betydelig vægt ved lovfortolkningen, jf. bl.a. Svar 2/12- 03, § 20-spørgsmål om, hvilken status bemærkningerne til en vedtaget lov har (…)
Forældelsesfristen for adciteredes vedkommende i forhold til tilbagesøgning af kildeskat er således 5 år.
***
Skatteministeriet påberåber sig bestemmelsen i Kildeskattelovens § 69 B (…) til støtte for at adciteredes krav er forældet, jf. hovedreglen i Forældelseslovens § 3, stk. 1. Det fremgår af Kildeskattelovens § 69 B, at skattepligtige, der efter kildeskattelovens § 2 eller selskabsskattelovens § 2, har modtaget udbytte, royalty eller renter, hvori der efter §§ 65-65 D er indeholdt kildeskat, som overstiger den endelige skat efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst, direktiv 2011/96/EU om en fælles beskatningsordning for moder- og datterselskaber fra forskellige medlemsstater eller direktiv 2003/49/EU om en fælles ordning for beskatning af renter eller royalties, skal have tilbagebetalt beløbet inden 6 måneder fra told- og skatteforvaltningens modtagelse af anmodning om tilbagebetaling. Sker tilbagebetaling efter dette tidspunkt, skal den skattepligtige godtgøres med en rente svarende til renten efter opkrævningslovens § 7, stk. 2, med tillæg af 0,4 procentpoint pr. påbegyndt måned.
Kildeskattelovens § 69 B blev indsat ved lov nr. 591 af 18. juni 2012 (…) dvs. efter Kildeskattelovens § 67 A. Bestemmelsen har virkning for anmodninger om tilbagebetaling af kildeskatter, der ikke er afgjort af told- og skatteforvaltningen senest den 30. juni 2012. Bestemmelsen indeholder alene reglerne for, hvorledes tilbagebetalingen skal ske, herunder hvornår og hvorledes kravene forrentes. Bestemmelsen indeholder cfr. Skatteministeriets opfattelse ikke hjemmel til refusion af kildeskatter, herunder royaltyskatter.
Af Skatteministerens svar til Skatteudvalget af 3. december 2015 (svar på spørgsmål 43 af 9. november 2015 (alm. del)) vedrørende fordeling af kildeskat på udbytter på danske selskaber mv. og udenlandske aktionærer fremgår blandt andet (…):
"Derudover bemærkes det, at andelen af bruttoindtægter fra den danske kildeskat på udbytter fra danske aktier og investeringsforeningsbeviser, der dækker over kildeskat på udbytter til udenlandske aktionærer, ikke kan sammenholdes med beløbene vedr. refunderet udbytteskat, som fremgår af tabel 7.1 i rapporten "SKATS administration af udbytteskat og refusion af udbytteskat". Det skyl- des, at den refunderede udbytteskat kan vedrøre tidligere år. Frem til den 31. december 2010 var der således en treårig forældelsesfrist til at tilbagesøge udbytteskat, jf. forældelseslovens§ 3. Fra og med den 31. december 2010 er der en femårig forældelsesfrist til at tilbagesøge udbytteskat, jf. kildeskattelovens § 67a."
Adciterede gør således gældende, at forældelsesfristen på 5 år i Kildeskattelovens § 67 A, jf. henvisningen til Kildeskattelovens § 65 C m.v. vedrører såvel krav vedrørende indeholdelse af royaltyskat som krav på refusion af for meget indeholdt royaltyskat. Forældelsesfristen er den samme for samtlige de i §§ 65 - 65D nævnte for meget indeholdte krav, dvs. 5 år for bl.a. udbytter og royalty der tilbagesøges. Praksis m.v., der knytter sig til eksempelvis udbytter m.v., kan således tillige lægges til grund i forhold til royalty og vice versa.
Krav på refusion af for meget indeholdt royaltyskat er således krav omfattet af Kildeskattelovens § 65 C. Kravet udspringer af den indeholdelse, som den indeholdelsespligtige har foretaget efter bestemmelsen og som har medført, at der efter de materielle beskatningsregler, er indeholdt for meget.
Det fremgår af forarbejderne til kildeskattelovens § 67 A, at krav på tilbagesøgning af for meget indeholdt kildeskat, herunder royaltyskat vil kunne ske inden for den foreslåede 5 års-frist. I den forbindelse er det royaltymodtageren, der er den berettigede i forhold til tilbagesøgning af for meget indeholdt royaltyskat.
Havde det været lovgivers hensigt, at krav om tilbagesøgning af for meget indeholdt kildeskat ikke skulle kunne ske indenfor den med Kildeskattelovens § 67 A indførte 5 års forældelsesfrist for selve indeholdelsen mv., jf. §§ 65-65D, ville lovgiver bl.a. ikke, som gjort, have skrevet det modsatte i forarbejderne til lovændringen. Sammenhængen mellem pligten til bl.a. indeholdelse af royaltyskat efter Kildeskattelovens §§ 65 C og de internationale forpligtelser til at sikre, at der kan ske tilbagesøgning af for meget indeholdt kildeskat støtter også, at tilbagesøgningen ligeledes er omfattet af den udvidede forældelsesfrist på 5 år, som præciseret i forarbejderne til Kildeskattelovens § 67 A.
Adciteredes krav på royaltyskat, hvorefter Danmark slet ikke kan beskatte den royalty, som ubestridt er indeholdt og afregnet til daværende SKAT, er endvidere korrekt.
Skatteministeriet har anført at udsagnet: "3 års fristen ændres til en 5 års frist vedrørende krav på indeholdelse omfattet af kildeskattelovens afsnit VI, hvor modtagerne er begrænset skattepligtige selskaber", jf. de ovenfor citerede specielle bemærkninger, skal læses isoleret og ude af sammenhængen. Skatteministeriet påstår tilsyneladende, at det øvrige indhold af forarbejdet, herefter ikke har nogen relevans for nærværende sag.
Den af Skatteministeriet påberåbte passus i forarbejderne vedrører ganske rigtigt isoleret set begrænset skattepligtige selskaber. Den efterfølgende bemærkning i forarbejderne angår "Krav på tilbagesøgning af for meget indeholdt kildeskat", som ligeledes vil kunne ske inden for 5 års fristen. Sidstnævnte bemærkning fra forarbejdernes specielle del vedrører i sagens natur ikke selskaberne, som indeholder kildeskatten, men derimod modtagerne, der har tilbagesøgningskrav henset til, at der er indeholdt for meget kildeskat, som er afregnet til daværende SKAT.
Adciterede er herefter ligesom Landsskatteretten, af den opfattelse, at forældelsesfristen for adciteredes tilbagesøgningskrav er 5 år, jf. Kildeskattelovens § 67 A.
Det fastholdes således - som også anført af Landsskatteretten - at tilbagebetalingskravet udspringer af indeholdelsen, jf. Kildeskattelovens § 65 C og derfor udtrykkeligt er nævnt i forarbejderne til Kildeskattelovens § 67 A. Loven, forarbejderne og skattemyndighedernes egen stillingtagen, herunder bl.a. tilkendegivelserne i Den Juridiske Vejledning, SKM2016.263.SKAT m.v. (…) støtter også adciteredes synspunkter.
Adciteredes repræsentant anmodede den 28. april 2017 daværende SKAT om refusion af kildeskat. På dette tidspunkt var adciteredes krav på tilbagesøgning af royaltyskat for perioden 28. april 2012 til 17. marts 2017 således ikke forældet.
Af ovennævnte årsager, herunder Landsskatterettens enstemmige præmisser, som fremgår af Bilag Adc. 1, (…), bør adciterede frifindes.
…"
B har i sit påstandsdokument af 19. maj 2025 anført bl.a.:
"…
Indledningsvis skal det bemærkes, at Skatteministeriets advokat ikke selv er sikker på, at det som Skatteministeriet påstår under nærværende sag er hjemlet. Dette fremgår af Skatteministerens svar af den 27. maj 2016 til Skatteudvalget, jf. SAU Alm. del Bilag 208 (…).
Endvidere skal det bemærkes at det er ubestridt, at sagsøgte 1 havde et berettiget krav på tilbagesøgning af udbytteskat, men at Skatteministeriet - trods man altså er usikker på hjemmelsgrundlaget - alligevel har afvist at tilbagebetale dette krav.
Sagsøgte 1 var i indkomståret 2013 fuldt skattepligtig til Luxembourg og var alene begrænset skattepligt til Danmark af udbytter, jf. Kildeskattelovens § 2, stk. 1 nr. 6 (…).
Danmark kunne alene beskatte udbyttet med 15%, jf. dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Luxembourg, art. 10. Sagsøgte 1´s repræsentant anmodede derfor den 14. marts 2017 daværende SKAT om refusion af de 12%, der var indeholdt for meget og afregnet til SKAT, af det samlede udbytte (…).
SKAT afslog dette under henvisning til, at kravet på tilbagesøgning var forældet, jf. Kildeskattelovens § 69 B og Forældelseslovens § 3, stk. 1 (…).
Sagsøgte 1 gør gældende, at forældelsesfristen efter Forældelseslovens § 3, stk. 1 (…), er 5 år for krav omfattet af Kildeskattelovens §§ 65-65 D (…) og at dette følger af Kildeskattelovens § 67 A (…).
De krav, som er omfattet af den 5-årige forældelsesfrist, vedrører, jf. Kildeskattelovens § 67 A indeholdelse af kildeskat på udbytte (§ 65), udbytteskat i tilfælde hvor der ikke indeholdes kildeskat (§ 65 A), begrænset skattepligtige selskabers skat ved arbejdsudleje (§ 65 B), indeholdelse af kildeskat på royalty (§ 65 C) og indeholdelse af kildeskat på renter (§ 65 D).
For sagsøgte 1 er der altså tale om krav på de for meget indeholdte 12% af det samlede udbytte, omfattet af Kildeskattelovens § 65 (…).
Kildeskattelovens § 67 A blev indsat ved lov nr. 1560 af 21/12 2010 (…).
Ændringen trådte i kraft den 31. december 2010. Af de specielle bemærkninger til § 3, nr. 3 i lovforslag L75 af 17. november 2010 (…), fremgår blandt andet:
"Med henblik på at forebygge provenutab og give skattemyndighederne bedre mulighed for at foretage de vanskelige vurderinger af betingelserne for suspension foreslås det, at 3 års-fristen ændres til en 5 års-frist vedrørende krav på indeholdelse omfattet af kildeskattelovens afsnit VI, hvor modtagerne er begrænset skattepligtige selskaber. Krav om tilbagesøgning af for meget indeholdt kildeskat vil ligeledes kunne ske inden for den foreslåede 5 års-frist. Dermed bliver disse krav sidestillet med krav afledt af ansættelser om kontrollerende transaktioner (TP-sager) samt krav afledt af ansættelser i omstruktureringssager."
Lovforarbejderne har en betydelig vægt ved lovfortolkningen, jf. bl.a. Svar 2/12- 03, § 20-spørgsmål om, hvilken status bemærkningerne til en vedtaget lov har (…)
Forældelsesfristen for sagsøgte 1´s vedkommende i forhold til tilbagesøgning af kildeskat er således 5 år.
***
Skatteministeriet påberåber sig bestemmelsen i Kildeskattelovens § 69 B (Materialesamlingen side 11) til støtte for at sagsøgte 1´s krav er forældet, jf. hovedreglen i Forældelseslovens § 3, stk. 1. Det fremgår af Kildeskattelovens § 69 B, at skattepligtige, der efter Kildeskattelovens § 2 eller Selskabsskattelovens § 2, har modtaget udbytte, royalty eller renter, hvori der efter §§ 65-65 D er indeholdt kildeskat, som overstiger den endelige skat efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst, direktiv 2011/96/EU om en fælles beskatningsordning for moder- og datterselskaber fra forskellige medlemsstater eller direktiv 2003/49/EU om en fælles ordning for beskatning af renter eller royalties, skal have tilbagebetalt beløbet inden 6 måneder fra told- og skatteforvaltningens modtagelse af anmodning om tilbagebetaling. Sker tilbagebetaling efter dette tidspunkt, skal den skattepligtige godtgøres med en rente svarende til renten efter opkrævningslovens § 7, stk. 2, med tillæg af 0,4 procentpoint pr. påbegyndt måned.
Kildeskattelovens § 69 B blev indsat ved lov nr. 591 af 18. juni 2012 (…) dvs. efter Kildeskattelovens § 67 A. Bestemmelsen har virkning for anmodninger om tilbagebetaling af kildeskatter, der ikke er afgjort af told- og skatteforvaltningen senest den 30. juni 2012. Bestemmelsen indeholder alene reglerne for, hvorledes tilbagebetalingen skal ske, herunder hvornår og hvorledes kravene forrentes. Bestemmelsen indeholder cfr. Skatteministeriets opfattelse ikke hjemmel til refusion af kildeskatter, herunder udbytteskatter.
Af Skatteministerens svar til Skatteudvalget af 3. december 2015 (svar på spørgsmål 43 af 9. november 2015 (alm. del)) vedrørende fordeling af kildeskat på udbytter på danske selskaber mv. og udenlandske aktionærer fremgår blandt andet (…):
"Derudover bemærkes det, at andelen af bruttoindtægter fra den danske kildeskat på udbytter fra danske aktier og investeringsforeningsbeviser, der dækker over kildeskat på udbytter til udenlandske aktionærer, ikke kan sammenholdes med beløbene vedr. refunderet udbytteskat, som fremgår af tabel 7.1 i rapporten "SKATS administration af udbytteskat og refusion af udbytteskat". Det skyldes, at den refunderede udbytteskat kan vedrøre tidligere år. Frem til den 31. december 2010 var der således en treårig forældelsesfrist til at tilbagesøge udbytteskat, jf. forældelseslovens § 3. Fra og med den 31. december 2010 er der en femårig forældelsesfrist til at tilbagesøge udbytteskat, jf. kildeskattelovens § 67a."
Sagsøgte 1 gør således gældende, at forældelsesfristen på 5 år i Kildeskattelovens § 67 A, jf. henvisningen til Kildeskattelovens § 65 m.v. bl.a. vedrører krav på for meget indeholdt udbytteskat. Forældelsesfristen er den samme for samtlige de i §§ 65 - 65D nævnte for meget indeholdte krav, dvs. 5 år for bl.a. udbytter og royalty der tilbagesøges.
Daværende SKAT udsendte den 13. juni 2016 SKM2016.263.SKAT (…), om ændring af praksis vedrørende forældelse af krav på refusion af indeholdt udbytteskat. Ifølge Styresignalet skulle forældelsesfristen for sådanne krav fremadrettet være 3 år, jf. forældelseslovens § 3, stk. 1.
Det var, jf. Styresignalet SKAT’s opfattelse, at Kildeskattelovens § 67 A ikke skulle finde anvendelse ved fastlæggelsen af forældelsesfristen for krav på refusion af indeholdt udbytteskat. Ifølge styresignalet har praksisændringen virkning fra 3 måneder efter offentliggørelsen af Styresignalet.
Indtil SKM2016.263.SKAT fremgik det af Den Juridiske Vejledning, at der gjaldt en 5-årig forældelsesfrist for krav på refusion af for meget betalt udbytteskat, jf. herved pkt. 2 i SKM 2016.263.SKAT.
Styresignaler og SKM-meddelelser m.v. er bindende tjenestebefalinger, der har samme retlige status som cirkulærer, og ligesom cirkulærer rangerer de under lov og bekendtgørelse i den retskildemæssige trinfølge, jf. SKM2014.489.SKAT samt SKM 2018.348 SKTST (…). SKM 2016.263 ændrer således ikke på, at sagsøgte 1´s tilbagesøgningskrav er underlagt den 5-årige forældelsesfrist i Kildeskattelovens § 67 A.
Kravet på refusion af for meget indeholdt udbytteskat er således krav omfattet af Kildeskattelovens § 65. Kravet udspringer af indeholdelsen, som den indeholdelsespligtige har foretaget.
Det fremgår af forarbejderne til Kildeskattelovens § 67 A, at krav på tilbagesøgning af for meget indeholdt kildeskat, herunder udbytteskat vil kunne ske inden for den foreslåede og indførte 5 års-frist. I den forbindelse er det udbyttemodtageren, der er den berettigede i forhold til tilbagesøgning af for meget indeholdt udbytteskat.
Havde det været lovgivers hensigt, at krav om tilbagesøgning af for meget indeholdt kildeskat ikke skulle kunne ske indenfor den med Kildeskattelovens § 67 A indførte 5 års forældelsesfrist for selve indeholdelsen mv., jf. §§ 65-65D, ville lovgiver bl.a. ikke, som gjort, have skrevet det modsatte i forarbejderne til lovændringen. Sammenhængen mellem pligten til bl.a. indeholdelse af udbytteskat efter Kildeskattelovens § 65 og de internationale forpligtelser til at sikre, at der kan ske tilbagesøgning af for meget indeholdt udbytteskat støtter også, at tilbagesøgningen ligeledes er omfattet af den udvidede forældelsesfrist på 5 år, som præciseret i forarbejderne til Kildeskattelovens § 67 A.
Sagsøgte 1´s krav på udbytteskat, er endvidere ubestridt korrekt og der er ubestridt indeholdt og afregnet for meget udbytteskat til Danmark.
Skatteministeriet har anført at udsagnet: "3 års fristen ændres til en 5 års frist vedrørende krav på indeholdelse omfattet af kildeskattelovens afsnit VI, hvor modtagerne er begrænset skattepligtige selskaber", jf. de ovenfor citerede specielle bemærkninger, skal læses isoleret og ude af sammenhængen. Skatteministeriet påstår tilsyneladende, at det øvrige indhold af forarbejdet, herefter ikke har nogen relevans for nærværende sag.
Den af Skatteministeriet påberåbte passus i forarbejderne vedrører ganske rigtigt isoleret set begrænset skattepligtige selskaber. Den efterfølgende bemærkning i forarbejderne angår "Krav på tilbagesøgning af for meget indeholdt kildeskat", som ligeledes vil kunne ske inden for 5 års fristen. Sidstnævnte bemærkning fra forarbejdernes specielle del vedrører i sagens natur ikke selskaberne, som indeholder kildeskatten, men derimod modtagerne, der har tilbagesøgningskrav henset til, at der er indeholdt for meget kildeskat, som er afregnet til daværende SKAT.
Sagsøgte 1 er herefter ligesom Landsskatteretten, af den opfattelse at forældelsesfristen for sagsøgte 1´s tilbagesøgningskrav er 5 år, jf. Kildeskattelovens § 67 A.
Det fastholdes således - som også anført af Landsskatteretten - at tilbagebetalingskravet udspringer af indeholdelsen og derfor udtrykkeligt er nævnt i forarbejderne til Kildeskattelovens § 67A. Loven, forarbejderne og skattemyndighedernes egen stillingtagen, herunder beskrivelser i Den Juridiske Vejledning, SKM2016.263.SKAT m.v. (…) støtter sagsøgte 1´s synspunkter.
SKAT modtog den 15. marts 2017 sagsøgte 1´s repræsentants anmodning om refusion af udbytteskat for indkomståret 2013. På dette tidspunkt var refusionskravet ikke forældet, jf. ovenfor og Landsskatterettens enstemmige præmisser, ….
Sagsøgte 1 bør herefter frifindes.
…"
H1-virksomhed har i sit påstandsdokument af 19. maj 2025 anført bl.a.:
"…
Det er Selskabets opfattelse, at forældelsesfristen for det af sagen omfattede tilbagesøgningskrav er 5 år i medfør af kildeskattelovens § 67 A, og at kravet på tilbagebetaling af udbytteskat dermed ikke er forældet.
2.1 Udgangspunktet - forældelseslovens § 3, stk. 1.
Forældelsesfristen er 3 år, medmindre andet følger af andre bestemmelser, jf. forældelseslovens § 3, stk. 1.
En sådan anden bestemmelse er kildeskattelovens § 67 A
2.2 Modifikation - kildeskattelovens § 67 A
Det fremgår af kildeskattelovens § 67 A, at fristen efter forældelseslovens § 3, stk. 1, er 5 år for krav omfattet af kildeskattelovens §§ 65-65 D om indeholdelse af udbytteskat m.m.
I forarbejderne til bestemmelsen (LFF 2010-11-17 nr. 75) fremgår det af bemærkningerne til de enkelte bestemmelser (§ 3, nr. 3), at (vores understregning):
"Med henblik på at forebygge provenutab og give skattemyndighederne bedre mulighed for at foretage de vanskelige vurderinger af betingelserne for suspension foreslås det, at 3 års fristen ændres til en 5 års frist vedrørende krav på indeholdelse omfattet af kildeskattelovens afsnit VI, hvor modtagerne er begrænset skattepligtige selskaber. Krav på tilbagesøgning af for meget indeholdt kildeskat vil ligeledes kunne ske inden for den foreslåede 5 års frist. Dermed bliver disse krav sidestillet med krav afledt af ansættelser om kontrollerede transaktioner (TP-sager) samt krav afledt af ansættelser i omstruktureringssager."
Det fremgår således klart af bestemmelsens forarbejder, at den femårige forældelsesfrist ikke alene gælder for skattemyndighedernes korrektioner (1. pkt. i citatet), men også gælder for udbyttemodtagers tilbagesøgning af for meget indeholdt udbytteskat (2. pkt.). Det stemmer også overens med denne nævnte sidestilling med reglerne for transfer-pricing-sager. Her er Skattestyrelsen såvel som den skattepligtige underlagt samme udvidede ansættelsesfrist, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, 2 og 5.
Det er et grundlæggende princip i forholdet mellem skattemyndighederne og den skattepligtige, at begge parter som det klare udgangspunkt er underlagt samme fristregler for fremsættelse af krav. Dette gælder såvel ved ordinære som ekstraordinære genoptagelser, jf. skatteforvaltningslovens §§ 26 og 27.
I relation til krav vedrørende udbytteskat for begrænset skattepligtige foreligger der ikke særlige forhold, der skulle begrunde en fravigelse fra dette princip om parallelle frister.
Det har da også formodningen imod sig, at lovgiver har haft til hensigt at indføre asymmetriske frister for henholdsvis myndigheder og udbyttemodtagere uden overhovedet at adressere dette. Dette understreges af, at der på andre områder inden for skattelovgivningen gælder samme frister for myndigheder og skatteyder, jf. eksemplet vedrørende transfer-pricing-sager.
Der henvises i den forbindelse til skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5 og 8, hvor det udtrykkeligt er fastlagt, at der gælder parallelle frister for både skattemyndigheder og skattepligtige. Det følger således af bemærkningerne til lovforslaget, at krav vedrørende udbytteskat skal sidestilles hermed.
Det fremgår da også af forarbejderne til kildeskattelovens § 67 A, at:
"Dermed bliver disse krav sidestillet med krav afledt af ansættelser om kontrollerede transaktioner (TP-sager) samt krav afledt af ansættelser i omstruktureringssager."
Skatteministeriet har i stævningen side 5, med henvisning til "ordlyden af kildeskattelovens § 67 A", anført, at bestemmelsen alene angår "skattemyndighedernes krav mod den indeholdelsespligtige".
Et sådant synspunkt strider direkte imod lovens forarbejder, og Skatteministeriets fortolkning er utvivlsomt urigtig. Skatteministeriet anfører videre (…), at der i de almindelige bemærkninger til lovforslaget alene er omtale af den situation, hvor skattemyndighederne har et krav mod den indeholdelsespligtige og konkluderer derfor modsætningsvist - uden at tillægge det ovenfor anførte de specielle bemærkninger vægt - at bestemmelsen alene må angå skattemyndighedernes krav over for den indeholdelsespligtige og ikke den indeholdelsespligtiges krav over for skattemyndighederne.
Skatteministeriet synes således at tillægge det større vægt, at der i lovforslagets almindelige bemærkninger ikke eksplicit er omtale af indeholdelsespligtiges krav over for skattemyndighederne, end at der i lovforslagets specielle bemærkninger eksplicit er anført, at bestemmelsen også omfatter indeholdelsespligtiges krav over for skattemyndighederne.
Herudover synes Skatteministeriets synspunkt at være (…), at Selskabets tilbagebetalingskrav på udbytteskat ikke er omfattet af kildeskattelovens § 65 (og dermed ikke omfattes af forældelsesfristen i kildeskattelovens § 67 A), idet tilbagebetalingskravet ikke udspringer af indeholdelsen. Dette begrunder Skatteministeriet med, at indeholdelsen er en nødvendig, men ikke tilstrækkelig, betingelse for, at der kan ske tilbagebetaling af indeholdt udbytteskat, og at tilbagebetalingskravet derimod udspringer af "en dobbeltbeskatningsoverenskomst, direktiv 2011/96/EU om en fælles beskatningsordning for moder- og datterselskaber fra forskellige medlemsstater eller direktiv 2003/49/EU om en fælles ordning for beskatning af renter eller royalties".
Selskabet er grundlæggende uenig i Skatteministeriets synspunkt om, at der kan konsekvenssluttes som forsøgt af ministeriet, at et tilbagebetalingskrav på kildeskat ikke udspringer af indeholdelsen. Skatteministeriets synspunkt må således i sin helhed afvises.
Videre anfører Skatteministeriet følgende (…):
"Ud over, at det ikke vil være i overensstemmelse med, hvad der fremgår af ordlyden af kildeskattelovens § 67 A og de almindelige bemærkninger til bestemmelsen, vil det heller ikke være overensstemmelse med formuleringen af kildeskattelovens § 69 B at anse bemærkningen i forarbejderne for møntet på tilbagebetalingskrav som de sagsøgtes."
Dette begrundes af Skatteministeriet med følgende (…):
"I kildeskattelovens § 69 B - der som nævnt netop angår tilbagebetaling af bl.a. udbytteskat - er sådanne tilbagebetalingskrav beskrevet som krav på tilbagebetaling af "efter §§ 65-65 D […] indeholdt kildeskat, som overstiger den endelige skat efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst, direktiv 2011/96/EU om en fælles beskatningsordning for moder- og datterselskaber fra forskellige medlemsstater eller direktiv 2003/49/EU om en fælles ordning for beskatning af renter eller royalties".
Det skal hertil bemærkes, at kildeskattelovens § 69 B - som i øvrigt er indsat ved lov nr. 591 af 18. juni 2012 og dermed senere end kildeskattelovens § 67 A - netop i beskrivelsen af det for bestemmelsen omfattede tilbagebetalingskrav henviser til kildeskattelovens §§ 65-65 D, hvilket tilsiger, at tilbagebetalingskravet udspringer af indeholdelsen omfattet af kildeskattelovens § 65 D. Henvisningen til dobbeltbeskatningsoverenskomsten bruges blot til at definere, hvor stort et potentielt tilbagebetalingskrav kan være ("som overstiger den endelige skat efter en dobbeltbeskatningsoverenskomst, direktiv 2011/96/EU om en fælles beskatningsordning for moder- og datterselskaber fra forskellige medlemsstater eller direktiv 2003/49/EU om en fælles ordning for beskatning af renter eller royalties").
Skatteministeriets synspunkt om, at formuleringen af kildeskattelovens § 69 B taler for, at Selskabets tilbagebetalingskrav ikke er omfattet af kildeskattelovens § 67 A, må derfor i sin helhed afvises.
2.3 Udviklingen i Skattestyrelsens fortolkning(er) af kildeskattelovens § 67 A
Den i nærværende sag anlagte fortolkning af kildeskattelovens § 67 A stemmer endvidere ikke overens med, hvordan bestemmelsen tidligere er blevet fortolket af Skattestyrelsen, og Skatteministeriets nu ønskede fortolkning udgør en uhjemlet praksisændring.
2.3.1 Før SKM2016.263.SKAT
Efter indførelsen af kildeskattelovens § 67 A den 31. december 2010 bekræftede skattemyndighedernes løbende og i fuld overensstemmelse med forarbejderne, at den femårige forældelsesfrist gjaldt for såvel myndighederne som skatteyderne.
Det fremgik af daværende juridiske vejledninger fra SKAT, og blev ligeledes bekræftet af Skatteministeren i svar af 3. december 2015 til Skatteudvalget (2015-16 SAU alm. del, svar på spg. 43) (vores understregning):
"Det skyldes, at den refunderede udbytteskat kan vedrøre tidligere år. Frem til den 31. december 2010 var der således en treårig forældelsesfrist til at tilbagesøge udbytteskat, jf. forældelseslovens § 3. Fra og med den 31. december 2010 er der en femårig forældelsesfrist til at tilbagesøge udbytteskat, jf. kildeskattelovens § 67a."
2.3.2. Udsendelse af SKM2016.263.SKAT
Ved en meddelelse til Skatteudvalget af 27. maj 2016 (2015-16 SAU alm. del, bilag 208) ændrede Skatteministeren holdning (vores understregninger):
"I mit svar til Skatteudvalget af 3. december 2016 [sic] på spørgsmål 43 (alm. del) 2015/16 har jeg anført, at der fra og med 31. december 2010 er en femårig forældelsesfrist for at tilbagesøge udbytteskat, jf. kildeskattelovens § 67 A. Svaret var baseret på SKAT’s praksis, som byggede på forarbejderne til bestemmelsen.
Imidlertid har Kammeradvokaten i en udtalelse af 18. marts 2016 til SKAT vurderet, at udbytte- modtagerens tilbagesøgning af udbytteskat ikke er omfattet af kildeskattelovens §67 A. Dette indebærer, at fristen er den normale frist efter forældelsesloven på tre år, medmindre der følger andet af en dobbeltbeskatningsoverenskomst. Kammeradvokaten anfører dog, at denne vurdering ikke er sikker. Endvidere anfører Kammeradvokaten, at der er en praksis for, at udbyttemodtagernes tilbagesøgning var omfattet af fristen på fem år i kildeskattelovens § 67 A, og at denne praksis ikke er klart i modstrid med bestemmelsen. Derfor forudsætter en ændring af praksis, at SKAT udmelder en sådan praksisændring.
SKAT har orienteret mig om, at SKAT på baggrund af udtalelsen fra Kammeradvokaten vil udsende et styresignal, der fremadrettet ændrer praksis i overensstemmelse med Kammeradvokatens udtalelse."
Notatet er ikke offentliggjort, og Skatteministeriet har ikke fremlagt notatet i sagen her.
Den 13. juni 2016 udsendte Skatteministeriet styresignalet SKM2016.263.SKAT, hvor SKAT "genovervejede" sin fortolkning af anvendelsesområdet for kildeskattelovens § 67 A, således at forældelsesfristen for krav på tilbagesøgning af indeholdt udbytteskat fremadrettet fulgte forældelseslovens almindelige treårige forældelsesfrist.
Der var altså nu tale om en asymmetrisk frist i forholdet mellem indeholdelsespligtige og udbyttemodtagere.
Det fremgår ikke af styresignalet, hvorfor fortolkningen skulle genovervejes. Det fremgår heller ikke, hvordan Skattestyrelsen kom frem til den konklusion, at den tidligere praksis, der var baseret på bestemmelsens klare lovforarbejder, nu ikke længere skulle være gældende.
Fra Skatteministerens udtalelse ved vi dog, at styresignalet er baseret på Kammeradvokatens vurdering. En vurdering, der ifølge Kammeradvokaten selv ikke var sikker, men som ministeriet nu søger domstolsprøvet.
2.3.3 Ulovhjemlet praksisændring
Den ændrede praksis som udtrykt i styresignalet SKM2016.263.SKAT fremstår i det hele uhjemlet og har efter Selskabets opfattelse ingen vægt som fortolkningsbidrag i nærværende sag.
Skattestyrelsen har i dagældende SKM2014.489.SKAT (og i gældende SKM2018.348.SKTST) om anvendelsen af styresignaler og andre juridiske informationstyper i Skatteforvaltningen anført, at:
"Både styresignaler og SKAT-meddelelser er bindende tjenestebefaling, der har samme retlige status som cirkulærer, og ligesom cirkulærer rangerer de under lov og bekendtgørelse i den retskildemæssige trinfølge.
Det er fastslået i domspraksis, at da Den juridiske vejledning og herunder styresignaler og SKAT- meddelelser fastlægger gældende praksis, kan borgere og virksomheder støtte ret herpå i det omfang, at denne praksis ikke klart er i uoverensstemmelse med højere rangerende retskilder."
Det bør derfor også særligt begrundes, hvis en "genovervejelse" fører til en fortolkning, der netop er klar uoverensstemmelse med etableret praksis baseret på den højere rangerede retskilde, loven.
Begrundelsen kunne normalt være uddybet og udfordret under høringsprocessen. Som det beskrives på skat.dk under "Høringsportalen for Skatteforvaltningens styresignaler" (se: https://skat.dk/skat.aspx?oid=2161964), sendes et styresignal om fastlæggelse og/eller præcisering af praksis i høring, f.eks. hvis der er behov for en generel udmelding om lovfortolkning.
Skattestyrelsens "genovervejelse", der førte til en reduktion af forældelsesfristen med 2 år, må som en udmelding om fundamentalt ændret lovfortolkning udløse et behov for en høringsproces. Man skulle også tro, at behovet for høring af styresignalet var særligt oplagt henset til at styresignalet blev tillagt tilbagevirkende kraft for en række "levende" krav, hvor forældelsesfristen allerede løb efter den tidligere praksis.
F.eks. ville et krav, der løb fra marts 2013 ― og altså oprindeligt blev forældet i marts 2018 ― nu være forældet 3 måneder efter offentliggørelsen af styresignalet i juni 2016.
I denne sag var den 5-årige forældelsesfrist for Selskabets tilbagesøgningskrav også allerede sat i gang på tidspunktet for udsendelsen af SKM2016.263.SKAT (13. juni 2016).
SKM2016.263.SKAT blev imidlertid aldrig sendt i høring forud for vedtagelsen, jf. Kjeld Bergenfelt i Skat Udland 2018, 87 (note 26), der anfører, at SKAT som svar på en aktindsigtsanmodning har oplyst, at styresignalet ikke blev sendt i høring.
Der er således ingen tvivl om - hvilket også er tilkendegivet af Skattestyrelsen - at styresignalet i SKM2016.263.SKAT er udtryk for en praksisændring, ligesom denne praksisændring blev gennemført i åbenbar modstrid med lovbestemmelsen og forarbejderne, uden nærmere begrundelse, uden høringsproces og mulighed for input fra eksterne interessenter og alene var baseret på en vurdering fra et advokatfirma, som ifølge eget udsagn ikke var sikker på vurderingen.
…"
Landsrettens begrundelse og resultat
Sagen angår, om A’s, B’s og H1-virksomhed’s eventuelle krav om tilbagebetaling af royalty- og udbytteskat er forældet. Det afgørende herfor er, om kravene er omfattet af den 3-årige forældelsesfrist i forældelseslovens § 3, stk. 1, eller af den 5-årige forældelsesfrist i kildeskattelovens § 67 A.
Det fremgår af forældelseslovens § 3, stk. 1, at forældelsesfristen er 3 år, medmindre andet følger af andre bestemmelser.
Det fremgår af kildeskattelovens § 67 A, at fristen efter forældelseslovens § 3, stk. 1, er 5 år for krav omfattet af §§ 65-65 D. Den 5-årige forældelsesfrist i kildeskattelovens § 67 A omfatter således ifølge bestemmelsens ordlyd "krav omfattet af §§ 65-65 D".
Bestemmelserne i kildeskattelovens §§ 65-65 D vedrører indeholdelse af kildeskat på udbytte (§ 65), udbytteskat i tilfælde, hvor der ikke indeholdes kildeskat (§ 65 A), begrænset skattepligtige selskabers skat ved arbejdsudleje (§ 65 B), indeholdelse af kildeskat på royalty (§ 65 C) og indeholdelse af kildeskat på renter (§ 65 D).
Spørgsmålet er herefter, om kildeskattelovens § 67 A - uanset dens klare formulering - skal forstås således, at forældelsesfristen på 5 år, for krav omfattet af §§ 65-65 D, er begrænset til at gælde for krav mellem skattemyndighederne og det indeholdelsespligtige selskab mv., og dermed ikke omfatter krav mellem skattemyndighederne og den skattepligtige (f.eks. udbyttemodtagerens tilbagesøgning af for meget indeholdt udbytteskat).
Landsretten bemærker, at en sådan fravigelse af lovens klare ordlyd, kun kan ske, hvis det på andet grundlag kan fastslås, at dette har været lovgivers intention.
Den 5-årige forældelsesfrist i kildeskattelovens § 67 A blev indført ved lov nr. 1560 af 21. december 2010. Efter forarbejderne er formålet med den udvidede forældelsesfrist at forebygge et provenutab og give skattemyndighederne bedre muligheder for at foretage de ofte meget vanskelige og tidskrævende vurderinger i disse bevistunge sager om krav på indeholdelse omfattet af kildeskattelovens §§ 65-65 D, jf. lovforslag nr. L 75 af 17. november 2010, de almindelige bemærkninger, afsnit 2.8.2. Det er i de specielle bemærkninger til lovforslagets § 3, nr. 3, anført, at "krav på tilbagesøgning af for meget indeholdt kildeskat vil ligeledes kunne ske inden for den foreslåede 5-års frist."
Landsretten bemærker, at det i praksis anses at være udbyttemodtageren (henholdsvis royaltymodtageren), der er den berettigede i forhold til tilbagesøgning af for meget indeholdt udbytteskat mv.
Forarbejderne understøtter således klart bestemmelsens ordlyd om, at den 5-årige forældelsesfrist gælder for alle krav omfattet af §§ 65-65 D. Det er i den forbindelse uden betydning, at den endelige udbytteskat mv. ikke fremgår direkte af kildeskattelovens §§ 65-65 D, og at der ved vurderingen af, om der skal ske refusion, tillige skal henses til andre bestemmelser f.eks. i en dobbeltbeskatningsoverenskomst.
Landsretten bemærker endvidere, at det af skatteministerens besvarelse af 3. december 2015 på spørgsmål nr. 43 (alm. del) fra Folketingets Skatteudvalg fremgår, at der fra og med den 31. december 2010 er en 5-årig forældelsesfrist til at tilbagesøge udbytteskat, jf. kildeskattelovens 67 A.
På denne baggrund finder landsretten, at A’s, B’s og H1-virksomhed’s eventuelle krav om tilbagebetaling af royaltyskat og udbytteskat er omfattet af den 5-årige forældelsesfrist i kildeskattelovens § 67 A.
Den omstændighed, at kildeskattelovens § 67 A ikke indeholder en henvisning til lovens § 69 B, der bl.a. er en regel om skattemyndighedernes udbetalingsfrist og forrentning i de tilfælde, hvor den skattepligtige kan få udbetalt det beløb, hvormed den indeholdte kildeskat overstiger den endelige skat, kan ikke føre til, at krav omfattet af kildeskattelovens §§ 65-65 D ikke er omfattet af den 5-årige forældelsesfrist i lovens § 67 A.
Lov nr. 1560 af 21. december 2010 trådte i kraft den 31. december 2010, jf. lovens § 7. A anmodede den 28. april 2017 det daværende SKAT om refusion af for meget indeholdt royaltyskat for perioden fra 24. februar 2011 til 17. marts 2016. B anmodede den 14. marts 2017 det daværende SKAT om for meget indeholdt udbytteskat for indkomståret 2013. H1-virksomhed anmodede den 18. januar 2017 det daværende SKAT om for meget indeholdt udbytteskat for perioden fra 29. februar 2012 til 5. december 2013. Herefter var A’s, B’s og H1-virksomhed’s eventuelle krav ikke forældet på det tidspunkt, hvor de pågældende anmodede om refusion.
A’s, B’s og H1-virksomhed’s påstande om frifindelse tages derfor til følge.
I sagsomkostninger skal Skatteministeriet betale 80.000 kr. til A, 80.000 kr. til B og 100.000 kr. til H1-virksomhed. Beløbene er til dækning af udgifter til advokatbistand inkl. moms. Der er herved lagt vægt på sagens udfald, værdi og omfang, herunder at sagen har drejet sig om en enkel problemstilling. Der er endvidere lagt vægt på, at B og A har været repræsenteret af den samme advokat. Det er lagt til grund, at A, B og H1-virksomhed ikke er momsregistreret.
THI KENDES FOR RET:
I sag BS-9004/2023-OLR frifindes A.
I sag BS-9008/2023-OLR frifindes B og H1-virksomhed.
I sagsomkostninger skal Skatteministeriet betale 80.000 kr. til A, 80.000 kr. til B og 100.000 kr. til H1-virksomhed. Beløbene skal betales inden 14 dage og forrentes efter rentelovens § 8 a.