Klagepunkt	Skattestyrelsens afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Forhøjelse af gaveafgiften for de gaver klageren har givet til sine børn.	1.284.772 kr.	0 kr.	Hjemvisning

 

Faktiske oplysninger
Som led i et generationsskifte af H1 ApS, CVR-nr. […], overdrog klageren [A] ved to enslydende gavebreve af 22. august 2018 samtlige B-kapitalandele i selskabet, i alt nominelt 75.000 kr., til sine to døtre B og C. Døtrene modtog hver nominelt 37.500 kr. B-anparter i selskabet. 

Forud for overdragelsen ejede klageren den fulde anpartskapital i selskabet. Kort tid forud for gaveoverdragelsen blev selskabskapitalen opdelt i nominelt 125.000 kr. A-kapitalandele, svarende til 62,5 % af kapitalen, og 75.000 kr. B-kapitalandele, svarende til 37,5 % af kapitalen. 

H1 ApS ejede på gaveoverdragelsestidspunktet 100 % af datterselskaberne H2, H3, H4 A/S og H5 ApS. Følgende fremgik bl.a. af […]s hjemmeside i august 2018: 

“[…]." 

og

“[…]." 

H1 ApS har kalenderårsregnskab. Af selskabets årsrapport for 2018 fremgår følgende af balancen: 

Kapitalandele i tilknyttede virksomheder	Note	2018 kr.         13.388.630	2017 kr.   15.388.655
Finansielle anlægsaktiver	2	13.388.630	15.388.655
Anlægsaktiver		13.388.630	15.388.655
Andre tilgodehavender		200.000	0
Tilgodehavende selskabsskat		305.348	0
Tilgodehavende sambeskatningsbidrag		977.317	847.136
Tilgodehavender		1.482.665	847.136
Andre værdipapirer og kapitalandele		10.227.149	11.050.631
Værdipapirer og kapitalandele		10.227.149	11.050.631
Likvide beholdninger		279.241	94.338
Omsætningsaktiver		11.989.055	11.992.105
Aktiver		25.377.685	27.380.760

 

H1 ApS havde en egenkapital på 23.551.457 kr. pr. 31. december 2018. 

H1 ApS har i perioden fra 2012 til 2018 haft følgende udvikling i resultatet: 

	2012	2013	2014	2015	2016	2017	2018
Årets resultat i kr. (afrundet til nærmeste tusind)	1.435.000	910.000	481.000	3.307.000	4.651.000	4.279.000	2.611.000

 

Gaveanmeldelsen og sagens behandling ved Skattestyrelsen
Der er uenighed om, hvornår gaveanmeldelsen er modtaget i Skattestyrelsen. Uenigheden vedrører nærmere, om gaveanmeldelserne er modtaget den 30. august 2018 eller først den 5. april 2019. 

Følgende fremgår af et skærmprint af en mail modtaget af Skattestyrelsen den 30. august 2018: 

"Fra: Person1
Sendt: 30. august 2018 13:44
Til: raadgiver@skat.dk
Emne: Secure Messaging Notification 

(…)

R1

Secure Messaging
Notification 

You have been sent a secure message by R1. 

View the message by clicking here. It has been classified as sensitive and may only be accessed from within this Secure Messaging service. 

Need help? If this is the first time you have received a secure message from this company, a password will be emailed to you separately. 

If you did not receive your password or are experiencing trouble logging in, click here to request a new password." 

Den 30. august 2018 modtog klagerens repræsentant følgende mail fra SKTST-NoReply@sktst.dk:

"Fra: SKTST-NoReply <SKTST-NoReply@sktst.dk>
Sendt: 30. august 2018 13:45
Til: Person1
Emne: Tak for din henvendelse til Skatteforvaltningen. Den har fået nummer
RQH000016553282

Prioritet: Høj

Tak for din henvendelse til Skatteforvaltningen. Vi har modtaget din henvendelse den 30-08-2018
13:44:23

Vi har i øjeblikket meget travlt. Derfor kan det tage os længere tid end de 5 dage, vi normalt forsøger at besvare mails på. Vi beklager ventetiden.

NB: Denne mail kan ikke besvares.

Venlig hilsen
Skattestyrelsen
Skattestyrelsen er en del af Skatteforvaltningen" 

Repræsentanten fremsendte den 5. april 2019 en mail til Skattestyrelsen med følgende indhold:

"Vi har den 30. august 2018 på vegne af A, cpr-nr. […], anmeldt to gaveoverdragelser til As to døtre, B og C, og indbetalt gaveafgiften. Jeg vedhæfter anmeldelse og bekræftelse på modtagelse fra Skat.

Ifølge boafgiftslovens § 27 har Skat 6 måneder til efterprøvelse og godkendelse af gavens værdi regnet fra tidspunktet for gaveanmeldelsens modtagelse. Denne frist er efter vores opfattelse udløbet senest pr. 2. marts 2019, idet Skat ikke har efterspurgt yderligere materiale, der har suspenderet fristen.

Vi beder derfor Skat bekræfte, at de gaveanmeldte værdier nu er godkendt, så sagen kan afsluttes endeligt."

Den 11. april 2019 besvarede Skattestyrelsen repræsentantens henvendelse af 5. april 2019 således:

"Tak for din henvendelse, jeg kan i vores systemer se, at I har forsøgt at sende en henvendelse til os.

Jeres henvendelse af 30. august 2018 er ifølge vores system blevet afsluttet, da henvendelsen er blevet anset som spam.

Jeres anmodning af 5. maj 2019 vil behandlet så hurtigt som muligt og så vidt muligt inden 6 måneder.

Såfremt der skal indkaldelse yderligere materiale kan sagsbehandlingstiden blive forlænget."

Dagen forinden, det vil sige den 10. april 2019, noterede Skattestyrelsens sagsbehandler følgende:

"Kontaktet Person2 angående mail visitering, hun oplyser at såfremt mailen ikke kan åbnes / læses, sendes henvendelsen til IT, som undersøger hvor mailen er kommet fra, hvis dette ikke kan spores, formodes det at være spam og henvendelsen bliver herefter afsluttet. /Person3."

Den 12. april 2019 rettede repræsentanten via SKAT Remedy henvendelse til Skattestyrelsen. Repræsentanten anførte:

"Vi har den 30. august 2018 på vegne af A, cpr-nr. […], anmeldt to gaveoverdragelser til As to døtre, B og C, og samtidig indbetalt gaveafgiften. Jeg vedhæfter anmeldelse og bekræftelse på modtagelse fra Skat - begge af 30. august 2018.

Ifølge boafgiftslovens § 27 har Skat 6 måneder til efterprøvelse og godkendelse af gavens værdi regnet fra tidspunktet for gaveanmeldelsens modtagelse. Denne frist er efter vores opfattelse udløbet senest pr. 2. marts 2019, idet Skat ikke har efterspurgt yderligere materiale, der har suspenderet fristen.

Da hverken vi eller A har hørt fra Skat vedrørende gaveanmeldelserne, kontaktede vi telefonisk Skat tirsdag den 9. april 2019 for en status. Kontormedarbejderen henviste til, at en jurist ville kontakte os.

Vi modtog den 11. april 2019 vedhæftede svar fra Skat. Gaveanmeldelsen af 30. august 2018 er ifølge Skat havnet i et spam-filter, hvorfor man tilsyneladende har afsluttet sagen uden at behandle den. Skat vil derfor først nu begynde sagsbehandlingen vedrørende gaveanmeldelserne. Dette er kritisabelt og uden retsgrundlag.

Gaveanmeldelserne er korrekt indsendt via Skats rådgiveradgang (raadgiver@skat.dk<mailto:raadgiver@skat.dk>) med de nødvendige og relevante bilag og med samtidig indbetaling af gaveafgiften. Skat har endvidere sendt en bekræftelse på, at anmeldelserne er modtaget i Skattestyrelsen. Der har derfor på intet tidspunkt været anledning til, at vi eller vores klient skulle foretage sig yderligere, eller at vi burde have formodet/vidst, at anmeldelserne ikke var "nået frem".

Skats 6-måneders frist er således begyndt at løbe den 30. august 2018 og derfor udløbet den 2. marts 2019. Det kan under ingen omstændigheder være skatteyderens ansvar eller komme ham til skade, at anmeldelserne på grund af en teknisk fejl hos Skat er havnet i et spam-filter, når anmeldelsen er sket gennem de normale og korrekt kanaler hos Skat. Dette gælder særligt, når vi modtager bekræftelse på, at henvendelserne er modtaget i styrelsen. Risikoen herfor påhviler naturligvis kun Skat.

Fristen for Skats efterprøvelse af gaveanmeldelsen er derfor udløbet den 2. marts 2019 og gaveværdierne er som følge heraf godkendt.

Jeg beder venligst Skat bekræfte dette, så vi kan videreformidle til vores klient."

Den 14. april 2019 besvarede Skattestyrelsen repræsentantens henvendelse af 12. april 2019 således:

"Vi fastholder, at vi ikke har modtaget de omhandlede gaveanmeldelser den 30. august 2018.

Vi modtog den 30. august 2018 en mail med emnet 'Secure Messaging Notification', hvor indholdet består af henvisning til link.

Bekræftelsen modtaget i R1 i den forbindelse er en autogenereret svarmail.

R1 indsender hyppigt gaveanmeldelser på vegne af klienter. I alle tilfælde uden undtagelser bliver der sendt en bekræftelse på modtagelse af gaveanmeldelse, der sendes elektronisk, fra vores Dødsbo/Gaver-enhed. Enheden har ikke modtaget de pågældende gaveanmeldelser og har heller ikke sendt bekræftelse på modtagelse til R1 i dette tilfælde.

Vi er af den opfattelse, på baggrund af kopi af R1 mailen fra den 30. august 2018, at den ikke er sendt som sikker mail, som den burde, men gennem R1s installerede Mimecastapplikation, som betyder, at mailen er blevet tilbageholdt i vores spam-filter. Vi henviser til jeres mail, hvor der øverst står følgende : "Mimecast Secure Message - Highly Sensitive Content Maintain message security by replying via the Mimecast Secure Messaging web app, or selecting the 'Send Secure' option in Mimecast for Mac or Mimecast for Outlook."

Den originale mail med bilag kom således aldrig Skattestyrelsen i hænde.

Den 6-måneders frist i boafgiftslovens § 27, stk. 2, begynder derfor først at løbe fra det tidspunkt, hvor Skattestyrelsens har modtaget gaveanmeldelser med bilag i april 2019."

Den 25. april 2019 fremsendte repræsentanten følgende mail til Skattestyrelsen:

"Vi har modtaget Skats svar af 14. april 2019 på vores henvendelse af 12. april 2019 vedrørende As gaveanmeldelse med ovenstående henvendelsesnummer.

Vi er ikke enige med Skat i, at 6-måneders fristen først er begyndt at løbe i april 2019. Det er vores opfattelse, at 6-måneders fristen er udløbet den 2. marts 2019 som følge af, at Skat har modtaget gaveanmeldelserne den 30. august 2018, og at Skat bærer risikoen for, at anmeldelserne er havnet i Skats spamfilter.

Ifølge boafgiftslovens § 27, stk. 2, skal Skat korrigere værdiansættelsen "inden 6 måneder efter anmeldelsens modtagelse". Det er ikke et krav for fristens igangsættelse, at Skat skal have læst eller behandlet gaveanmeldelsen. Der er ikke formkrav til, hvordan gaveanmeldelsen skal indleveres eller sendes til Skat, for at den kan anses for modtaget i bestemmelsens forstand. Dette skal derfor afgøres ud fra almindelige obligationsretlige principper.

Det følger af almindelige regler om forsendelsesrisiko, at en e-mail er "kommet frem" og dermed "modtaget", når e-mailen er modtaget af adressatens server. At modtagerens interne IT-opsætning medfører, at e-mailen havner i en uønsket indbakke eller et spamfilter er således ikke afgørende for, om e-mailen anses for at være modtaget. Afgørende er alene, at e-mailen er sendt til den korrekte adressat. Den af Skat afsendte svarmail siger da også tydeligt, at henvendelsen er "modtaget den 30.08.18".

Det følger i øvrigt af skatteforvaltningslovens § 35, stk. 5 om digital kommunikation med Skat, at "en digital meddelelse anses for at være kommet frem, når den kan gøres tilgængelig for told- og skatteforvaltningen (..)". Gaveanmeldelsen af 30. august 2018 har været gjort tilgængelig for Skat, selvom den på grund af Skats interne IT-systemer er havnet i et spamfilter. At gaveanmeldelsen er sendt via Mimecast ændrer ikke herpå, da indholdet i gaveanmeldelsen notorisk har været tilgængeligt for Skat via det i mailen indeholdte link.

Det er i øvrigt vores opfattelse, at Skat helt naturligt bærer risikoen for, om henvendelser til Skat havner i uønskede indbakker som følge af Skats interne IT-opsætning, når henvendelsen i øvrigt er indsendt via den korrekte rådgiveradgang, og når der ikke på forhånd er fastsat regler for, hvordan henvendelser til Skat skal sendes.

Gaveanmeldelsen med tilhørende bilag er indsendt korrekt via Skats rådgivermailadresse med henblik på viderevisitering den 30. august 2018. Det fremgår hverken af lovgivningen eller Skats hjemmeside i øvrigt, at henvendelser eller dokumenter, der sendes til Skat via rådgivermailen, skal sendes på en særlig måde, eller kun kan modtages ved fremsendelse på en særlig krypteret måde - herunder ved brug af sikker mail-funktion. Det bemærkes, at det også er muligt at sende almindelige/ikke-krypterede mails til Skats rådgive mail. En afsender må derfor selvfølgelig kunne gå ud fra, at Skat kan modtage henvendelser ved brug af flere forskellige programmer til afsendelse af krypteret post, når der ikke på forhånd er fastsat regler eller begrænsninger. Hvis Skat ønsker et andet udgangspunkt, må man eksplicit redegøre for, hvordan henvendelser skal - og ikke skal - sendes.

Heller ikke efterfølgende forhold kan bevirke, at vi som afsendere kunne eller burde have reageret eller handlet anderledes i relation til at sikre, at gaveanmeldelsen var kommet korrekt frem i Skats ITsystem. Vi modtager samme dag en svarmail fra Skat - som i øvrigt ligner øvrige autogenerede svarmails fra Skat - som indeholder besked om, at vores henvendelse "er modtaget" hos Skat, og at der er længere sagsbehandlingstid end normalt. Der er derfor intet i svarmailen, der giver anledning til, at en afsender burde have fulgt op overfor Skat eller på anden måde sikret sig, at Skat har modtaget henvendelsen på den ønskede måde.

Igen må det bemærkes, at indholdet i en autogenereret svarmail til henvendelser, der havner i Skats spamfilter, bør have et indhold, der bevirker, at en afsender ikke er i tvivl om, at man skal gøre andet eller mere før Skat kan modtage henvendelsen på den ønskede måde. Det er meget misvisende, når svarmailens indhold er, at henvendelsen er "modtaget", og dette medfører netop, at en situation som den nærværende opstår. Det kan og skal Skat bære ansvaret for.

Vi afventer herefter venligst Skats tilbagemelding. Hvis Skat fortsat ikke er enige med os, foreslår jeg, at spørgsmålet drøftes telefonisk med henblik på en afklaring af et eventuelt videre forløb"

Den 6. maj 2019 ringede Skattestyrelsens sagsbehandler til repræsentanten. Af sagsnotatet fremgår:

"Jeg har ringet til adv.fuldmægtig Person4 fra R1 og sagt, at vi stadig ikke mener, at vi har modtaget gaveanmeldelsen. Vi har modtaget link, men ikke dokumenter.

Det er han ikke enig i. Han mener, at Skattestyrelsen autogeneret svar vidner om, at Skattestyrelsen modtog gaveanmeldelsen.

Jeg gentager, at vi ikke modtaget dokumenter, men link. Dokumenter har aldrig tilgået Skattestyrelsens mailsystem. De var i skyen i Mimecast-applikation.

Person4 siger, at vi skal ændrer vores autogeneret svar, da den er misvisende og det er Skattestyrelsens ansvar, at R1 mail ender i spamfilter. Jeg svarer, at der ikke er tale om, at mail med vedhæftede dokumenter havner i spamfilter. Vi fik aldrig mail med dokumenter, men alene link til et sted på nettet, hvor dokumenterne lå og dette link blev vurderet som spam."

Repræsentanten fremsendte den 9. maj 2019 følgende mail til Skattestyrelsen:

"Vi er fortsat ikke enige i Skattestyrelsens betragtninger eller konklusion og fastholder vores synspunkt som skitseret i vores mail af 25. april 2019. Efter vores opfattelse er Skats 6-måneders frist i henhold til boafgiftslovens § 27, stk. 2 udløbet den 2. marts 2019.

Vores synspunkt er blevet bestyrket af vores telefonsamtale af 6. maj 2019, hvor du oplyste, at vores anmeldelse af As gaveoverdragelser faktisk blev visiteret af Skat, som herefter selv valgte at kassere anmeldelsen som spam uden yderligere advisering af R1. Dette til trods for, at det tydeligt fremgår af e-mailen, at den er sendt som sikker meddelelse fra en R1 medarbejder. Når Skat gør den vurdering, bærer Skat helt naturligt også risikoen for rigtigheden heraf."

Den 5. september 2019 oversendte Skattestyrelsens sagsbehandler spørgsmålet om forsendelsesrisikoen til Skattestyrelsens afdeling for "Jura, Skatteproces og Forvaltningsret". Afdelingen fremsendte følgende svar til Skattestyrelsens sagsbehandler:

"Du har på baggrund af en konkret sag spurgt Jura om, hvem der bærer forsendelsesrisikoen ved e-mail.

I den konkrete sag, har en advokat den 30. august 2018 til raadgiver@skat.dk sendt en e-mail, der indeholder et link til cloud tjenesten Mimecast. E-mailen, som er på engelsk, er afsendt fra Person1 og indeholder oplysninger om, at der var tale om forsendelse af fortrolige oplysninger fra R1. Skattestyrelsen har kunnet ikke åbne linket og henvendelsen er blevet anset for spam.

Jura bemærker følgende:

Det følger af boafgiftslovens § 27, stk. 2, at ændringer af værdiansættelse af gaver skal ske inden 6 måneder efter gaveanmeldelsen modtagelse.

Indgivelse af gaveanmeldelse er ikke omfattet af regler bekendtgørelsen om obligatorisk digital kommunikation på skatteministeriets område (BEK nr. 14. november 2018).

Hvor der i lovgivningen ikke [er] fastsat særlige formkrav har borgere, virksomheder og deres repræsentanter ret til at henvende sig til forvaltningen i den form, de selv ønsker, forudsat at forvaltningen teknisk er i stand til at modtage henvendelser i denne form. Se de specifikke bemærkninger til forvaltningslovens § 32 a (LSF 72 fremsat den 30. januar 2002).

Det følger af vejledningspligten forvaltningslovens § 7, stk. 1, at Skattestyrelsen har pligt til at vejlede en borger eller virksomhed, hvis "en ansøgning, anmodning, meddelelsesform mv. er mangelfuld, samt om, hvorledes manglerne kan afhjælpes. Kun hvis borgeren, for eksempel inden for en fastsat frist, ikke har rettet op på de mangler, den pågældende ved vejledning er gjort opmærksom på, kan henvendelsen, meddelelsen mv. afvises eller oplysningerne anses for ikke at være modtaget." Se afsnit 2.2.1.2 i Justitsministeriets bemærkninger til lovforslag til ændring af forvaltningsloven (Klare rammer for effektiv digital forvaltning), som er sendt i høring den 21. december 2018 (https://hoeringsportalen.dk/Hearing/Details/62638).

Det er Juras vurdering, at Skattestyrelsen ikke har opfyldt vejledningspligten i forvaltningslovens § 7, stk. 1, da styrelsen har anset e-mail af 30. august 2018 for at være spam. Vi lægger vægt på, at e-mailen er sendt fra en R1 e-mail adresse, og at det fremgår af beskeden i e-mailen, at den er sendt fra R1. Skattestyrelsen har derfor ikke med tilstrækkelig sikkerhed kunne anses e-mail for at være spam. Styrelsen skulle derfor R1 med vejledning om, hvordan de kan sende deres meddelelse.

Det forhold, at e-mailen er på engelsk og adskiller sig fra den måde, R1 ellers sender henvendelser til Skattestyrelsen på, medfører i vores vurdering ikke, at der er grundlag for anses e-mailen for at være spam. Vi bemærker i denne sammenhæng, at hvis afsender adressen [Person1] mistænkes for at være fejlagtet eller hacket, kan Skattestyrelsen på anden måde rette henvendelse til R1 med vejledning om, at linket ikke kan åbnes.

Jura vurderer dog, at Skattestyrelsen ikke kan anses at have modtaget gaveanmeldelsen den 30. august 2018. Vi lægger herved vægt på, at der denne dag alene er modtaget en e-mail om, at vi gennem et link kan modtage en meddelelse, at meddelelsen kræver en nøgle (password) at tilgå, og at det ikke fremgår af e-mailen, at der er tale om en gaveanmeldelse. Uagtet, at Skattestyrelsen burde have vejledt R1 om, at deres link ikke kunne åbnes, har kundskab til gaveanmeldelsen ikke tilgået Skattestyrelsen som følge af R1s e-mail af 30. august 2018.

Fristen i boafgiftslovens § 27, stk. 2, regnes derfor fra den dato, vi efterfølgende modtager gaveanmeldelsen."

Den 11. september 2019 fremsendte Skattestyrelsen forslag til afgørelse.

Såfremt Skattestyrelsen havde trykket på linket og indtastet adgangskoden, ville følgende dokumenter være fremkommet:

"Fra: Person1 
Sendt: 30. august 2018 13:44
Til: raadgiver@skat.dk
Cc: Person1
Emne: Anmeldelse af gaveoverdragelser

(…)

Mimecast Secure Message - Highly Sensitive Content
Maintain message security by replying via the Mimecast Secure Messaging web app, or selecting the 'Send Secure' option in Mimecast for Mac or Mimecast for Outlook.

Til SKAT
Jeg anmelder herved, at A, cpr.nr. […], Adresse Y1, By Y1, har ydet gaver til sine to børn (B og C) og vedhæfter:
• Anmeldelsesblanketter.
• Gavebreve med bilag 1 (værdiansættelse).
• Vedtægter for H1 ApS, CVR-nr. […].
• To styk goodwill-beregninger.

Såfremt SKAT har behov for yderligere oplysninger, skal jeg anmode om at blive kontaktet herom snarest muligt og inden 14 dage.

Til dækning af gaveafgifter er der samtidig dags dato overført 2 x 1.500,00 kr. til SKATs konto (kortartkode +73, kreditornummer 8140 6731).

Endelig skal jeg bede om at modtage SKATs bekræftelse på modtagelsen af denne anmeldelse.
Med venlig hilsen

Person1
Sekretær"

Af gaveanmeldelsesskemaerne fremgår bl.a.:

"

	I alt	10.000
	7. Herfra trækkes modydelser, herunder overtagne gældsforpligtelse (specifikation vedlægges)	0
	Gavebeløb (overføres til afgiftsberegningen nedenfor)	10.000
8. Gaveafgiftsberegning	Gavebeløb (fra rubrik 7)	10.000
	Afgiftsfrit bundbeløb
Evt. passivpost (specifikation vedlægges)
	Afgiftsgrundlag	10.000
	Gaveafgift heraf	1.500
	Evt. tinglysningsafgift (ikke fast afgift - dokumentation vedlægges)
	Gaveafgiften skal betales SKAT samtidig med indsendelse af denne anmeldelse	1.500

"

I bunden af gaveanmeldelsesskemaerne fremgår følgende standardtekst:

"Du kan nemmest betale gaveafgiften via din netbank. Du skal bruge betalingslinjen: +73 og 8140 6731 og skrive, at betalingen er gaveafgift. Givers og modtagers cpr-nr, skal stå i meddelelsen på indbetalingen.

Du kan også betale gaveafgiften i dit pengeinstitut til vores kreditornummer 8140 6731. Du skal oplyse, at indbetalingen er gaveafgift, og givers og modtagers cpr-nr, skal stå i meddelelsen på indbetalingen."

Ifølge gavebrevene er der bl.a. aftalt:

"2.2 Gaven ydes fri for afgift, idet Gavegiver betaler gaveafgiften.

(…)

3. Værdiansættelse

3.1 Værdien af Kapitalandelene er opgjort til i alt 10.000 kr.

3.2 Værdien er fastsat i overensstemmelse med TSS-cirkulære 2000-09, jf. bilag 1. Ifølge gavebrevene er værdien af nominelt 37.500 kr. B-kapitalandele ansat til 10.000 kr. efter TSS-cirkulære 2000-09.

(…)

4.1 Gavemodtager skal modtage gaven med vilkår om særeje og successionsrækkefølge, jf. pkt. 5-6. Senere modtagere af Gaven i henhold til successionsrækkefølgen i pkt. 6 overtager endvidere Gaven i overensstemmelse med værgemålslovens § 42, stk. 1, nr. 2, med vilkår om båndlæggelse, jf. pkt. 7.

4.2 Gavemodtager forpligter sig til at tiltræde en ejeraftale for Selskabet med bestemmelser, der afspejler, at Selskabet har karakter af et familieselskab, der skal ejes og drives af familien. Ejeraftalen skal derfor indeholde bestemmelser om blandt andet følgende: (1) flertalsledelse, (2) pantsætningsforbud, (3) omsætningsbegrænsning, (4) dødsfald og (5) spaltning.

4.3 Gavegiver har intet materiale udleveret og afgiver ingen garanti i forbindelse med gaveoverdragelsen.

(…)

6. Successionsrækkefølge
6.1 Da Gavegiver ønsker at sikre Gavens forbliven i Gavegivers slægt mindst til og med Gavegivers børnebørn, skal Gaven, og det der træder i stedet for Gaven, ("Successionsaktiverne"}, men ikke afkast i form af udbytte, ikke falde i arv, men skal ved Gavemodtagers død overgå til følgende personer i en successionsrækkefølge, jf. princippet i arvelovens § 60:

6.1.1 Ved Gavemodtagers død skal Successionsaktiverne tilfalde Gavemodtagers livsarvinger til lige deling.

(…)

8. Skattemæssige vilkår

(…)

Hvis SKAT i henhold til en endelig og upåanket afgørelse skattemæssigt korrigerer den fastsatte værdi af Gaven, skal, jf. dog pkt. 8.3 og 8.4, korrektionen efter Gavegivers valg udlignes ved regulering af (a) A-kapitalandelenes forlods udbytteret i henhold til Selskabets vedtægter eller (b) tilskrivningsprocenten i henhold til Selskabets vedtægter, alternativt en kombination af (a) og (b), så værdien af Gaven herved fastholdes til den gaveanmeldte værdi."

Klageren har værdiansat H1 ApS efter TSS-cirkulære 2000-09 og 2000-10 til 30.532.194 kr. tillagt 75.000 kr., der blev indbetalt kontant i forbindelse med den efterfølgende kapitaludvidelse i selskabet.

Forskellen mellem kapitalklasserne er ifølge selskabets vedtægter:

"3.2 Forskellen på kapitalklasserne er følgende:

3.2.1 A-kapitalandelene har ret til forlods udbytte, indtil der er udbetalt udbytte på 30.553.861 kr. ("Den Forlods Udbytteret"). Den Forlods Udbytteret nedskrives med udbyttebeløb, der udbetales til A-kapitalandelene. Den til enhver tid resterende Forlods Udbytteret reguleres med et tillæg på 2 pct. p.a. regnet fra 22. august 2018 og herefter med virkning fra ethvert udbetalingstidspunkt.

3.2.2 B-kapitalandelene har ret til udbytte med respekt af pkt. 3.2.1. Generalforsamlingen kan bestemme, at der skal udloddes udbytte til B-kapitalandelene, forudsat at Selskabets værdier på udlodningstidspunktet giver dækning for Den Forlods Udbytteret, jf. pkt. 6.

3.3 Herudover har ingen kapitalandele særlige rettigheder."

Sagens behandling i Skatteankestyrelsen
Repræsentanten har den 22. marts 2024 haft møde med Skatteankestyrelsens sagsbehandlere.

Under sagens behandling hos Skatteankestyrelsen har Skatteankestyrelsen modtaget følgende skærmprint af SKM.dk fra Skattestyrelsen. Under overskriften "Sikker kommunikation med Skatteministeriet" fremgår følgende:

"Har du behov for at kommunikere med os - eksempelvis hvis du vil sende noget, der indeholder personfølsomme oplysninger - kan du enten bruge digital post eller sende os en sikker e-mail

Digital post: Som ansat i en virksomhed kan du sende digital post til os fra virk.dk. Som borger kan du bruge digital post på borger.dk

Sikker e-mail: Du kan også sende Skatteministeriet en sikker e-mail, som er krypteret med NemID, til adressen skm@skm.dk. Dit e-mail-program skal understøtte sikker e-mail, og du skal bruge Skatteministeriets certifikat til at kryptere e-mailen. Læs mere om sikker e-mail på nemid.nu."

Af et skærmprint fra skat.dk fremgår bl.a. under overskriften "Skriv til os":

"Med autorisationsadgang

(…)

Hvis du ikke kan bruge autorisationsadgang
Mailen skal krypteres, hvis den indeholder personhenførbare oplysninger som CPR-nummer eller CVR/SE-numre for enkeltmandsvirksomheder, da mailen ellers er ulovlig. Kryptering kan være enten tunnelkryptering, TLS krypteret forbindelse eller kryptering med NemID.
raadgiver@sktst.dk"

I forbindelse med sagens behandling i Skatteankestyrelsen har Skatteankestyrelsen fremsendt følgende forespørgsel til Skattestyrelsen den 17. marts 2023:

"Vedrørende ovennævnte sag kan jeg se, at klageren har oplyst, at der er indbetalt 2 gange 1.500 kr. i gaveafgift. Det fremgår af klagens side 2, 3. afsnit, samt af bilag 9 til klagen.

Har du mulighed for at oplyse, hvordan denne indbetaling har været konteret og behandlet i Skattestyrelsens systemer?"

Skattestyrelsens sagsbehandler besvarede Skatteankestyrelsens henvendelse samme dag således:

"Vedlagt udtræk fra SAP 38 på begge gavemodtagere.

Som du kan se, står gaveafgifterne som indbetalt den 30. august 2018, men de er ikke indtægtsført, da der ikke er indkommet en gavesag på det tidspunkt, se udtræk fra vores sagslog, hvoraf der fremgår, at sagen først oprettes den 12. april 2019."

Den 21. marts 2023 besvarede Skatteankestyrelsens sagsbehandler Skattestyrelsens mail som følger:

"Jeg har et enkelt supplerende spørgsmål: Jeg kan se af filerne vedrørende C og B, at indbetalingerne er konteret den 30/8 2018 - er det konteringer, der er foretaget efterfølgende, altså efter, at I oprettede sagerne i april 2019 - og hvordan har indbetalingerne været konteret i perioden fra indbetalingerne i august 2018 indtil maj 2019, hvis de ikke er konteret på C og Bs sager før i april 2019 -?

En sidste ting. Det fremgår af udtalelsen af den 20. januar 2020 side 2, 3. afsnit, at mailen blev slettet efter kontakt med IT-afdelingen, har du mulighed for at sende dialogen med IT vedrørende denne henvendelse? "

Den 22. marts 2023 fremsendte Skattestyrelsens sagsbehandler følgende svar:

"1. Ad. Indbetalinger
Beløbene, der var indbetalt den 30. august 2018, var en del af såkaldte åbne poster, dvs., indbetalte beløb, der ikke har et modkrav, og hvor stamdata mangler.

Skattestyrelsen modtager jo hver dag en del indbetalinger på den konto, der fremgår af gaveanmeldelsesblanket, og disse beløb bliver stående på denne midlertidige konto (interrimkonto) indtil bogholderiet, der er ansvarlig for SAP 38 (altså, det system, hvor man bogfører bl.a. gaveafgift), modtager såkaldte stamdata, dvs., oplysninger/bekræftelse på, at der er tale om gaveafgift, hvem er giver og modtager og hvornår kravet er opstået samt hvornår det forældes. Først på dette tidspunkt bliver beløbene indtægtsført og sendt videre til statskassen.

Disse beløb stod således på interrimkonto og afventede stamdata/modkrav for at blive indtægtsført.
Gaveenheden fik ikke advisering fra bogholderiet, at de pågældende havde indbetalt beløb. Der er også oplyst på blanketten, at vi som regel behandler sager om gaveafgift inden for 6 måneder. Dvs., at bogholderiet havde på det tidspunkt heller ingen grund til at advisere gaveenheden, at de har disse beløb som åbne poster, da gaveenheden kan behandle gaveanmeldelser i længere tid.

Dvs., at den omstændighed, at der var indbetalt et beløb medførte ikke i sig selv, at gaveenheden straks ville efterlyse gaveanmeldelser: for det første på grund af, at sagsbehandling af gaveanmeldelser sker i gaveenheden, og indbetalinger af gaveafgift behandles hos bogholderiet. For det andet er bogholderiet klar over, at gaveanmeldelser har en sagsbehandlingstid, og som udgangspunkt afventer de blot, at gaveenheden sender stamdata vedrørende indbetalingen.

Først i forbindelse med afgørelse af 27. september 2019 har vi indsendt vedlagte stamdata til bogholderiet/SAP 38.

Vi kan dog oplyse, at vi siden har ændret vores praksis og modtager nu advisering om åbne poster, som er indbetalt som gaveafgift, efter et par måneder.

2. Ad. Dialogen med IT-afdelingen
Den oprindelige henvendelse fra R1 var indsendt til Skattestyrelsens mailadresse, der hedder raadgiver@skat.dk.

Dette er en fælles mail, som kan benyttes af advokater, revisorer, osv. De henvendelser der kommer ind via raadgiver@sktst.dk (tidligere: raadgiver@skat.dk) kommer i mailslusen VV ikkevisiteret (KC Andet på
daværende tidspunkt), hvor der sidder medarbejdere, som visiterer henvendelserne videre derfra til rette sluser eller andre medarbejdere i Skattestyrelsen.

Det er således vores kolleger fra visiteringsteamet, der var i kontakt med IT-Afdelingen og har vurderet, at henvendelsen ikke umiddelbart så ud til at indeholde noget, der var tiltænkt daværende SKAT: se emne på
mail, som hedder Secure Messaging Notifikation. Mailen indeholdt alene et link til en eller anden cloud-tjeneste - det indeholdt ikke dokumenter, hvorfor Skattestyrelsen aldrig har haft dokumenter at behandle.
Mailen fortæller også at et password vil blive fremsendt, men dette ses ikke modtaget.

Den var også alene kvitteret med autosvar, se vedlagte.

Vores medarbejder fra gaveenheden talte således ikke med IT-afdelingen, men med vores kolleger, der har behandlet raadgivermailen dengang. Dette sker først i april 2019, efter R1 har kontaktet os telefonisk, se sagsnotat af 10. april 2019.

Det fremgår af sagsnotat skrevet af vores administrative medarbejder den 10. april 2019:
Kontaktet Person2 angående mail visitering, hun oplyser at såfremt mailen ikke kan åbnes / læses, sendes henvendelsen til IT, som undersøger hvor mailen er kommet fra. Hvis dette ikke kan spores, formodes det at være spam og henvendelsen bliver herefter afsluttet. /Person3.

Så hvis jeg skal opsummere forløbet, så ser det sådan ud:

·         R1 sender en mail til raadgiver@skat.dk i august 2018
·         Mail fremstår som spam eller phishing-mail, og da den ikke indeholder oplysninger, men alene link, bliver den slettet ved slusen, hvilket er helt i overensstemmelse med instrukser om ikke at tilgå link, som man ikke kan vide, hvor kommer fra.
·         R1 indbetaler samtidig beløb på 1.500 kr. i gaveafgift.
·         Disse beløb bliver stående som åbne poster på interrimkonto i bogholderiet helt frem til den 27. september 2019
·         Der er ingen i Skattestyrelsen, der kunne vide, at den slettede mail, som alene indeholdt et link, har noget som helst at gøre med de indbetalte beløb."

Skattestyrelsens sagsbehandler fremsendte den 24. marts 2023 en mail til Skatteankestyrelsen. Af mailen fremgår:

"Jeg har drøftet sagen yderligere med en medarbejder fra Opkrævning Øvrige 2, der arbejder med gaveafgift i SAP 38.

Den pågældende har oplyst følgende:

Beløbene på de 2 x 1.500,00 kr. er indbetalt den 30.08.2018 og da Skattestyrelsen modtog pengene på kontoen er de placeret på gavemodtager til videre behandling. Der kan i bogholderiet ikke foretages indtægtsførsel af indbetalinger, før der til bogholderiet er fremsendt et kravskema fra sagsbehandling, som har gennemgået borgers beregning af gaveafgift.

Dermed bliver der i regnskabet kun bogført, hvad der i sagsbehandling er den korrekte gaveafgift. Derfor har indbetalingerne stået på gavemodtagerne ind til den 30.09.2019, hvor der er oprettet et forhøjet krav på 643.886,00 kr. efter anvisning fra sagsbehandling.

Der er bevilget henstand på kravet og tilhørende renter den 4. august 2020."

Skatteankestyrelsens sagsbehandler fremsendte den 22. februar 2024 følgende mail til Skattestyrelsen:

"Kan du oplyse, hvor mange mails Skattestyrelsen modtager årligt, og som slettes som SPAM?"

Den 29. februar 2024 svarede Skattestyrelsen følgende:

"Skattestyrelsen, Borger- og Virksomhedskontakt oplyser, at der er modtaget 47.670 mails på raadgiver@sktst.dk i 2018.

Systemejer oplyser, at det er ca. 3.300 mails, som er lukket som spam i 2018, men kan ikke specificere, hvor de er kommet fra (om det er mail, web eller andet), eller om det er medarbejdere, der har lukket dem som spam, eller om det er systemet, der automatisk har sorteret dem fra som spam."

Skattestyrelsens afgørelse
Skattestyrelsen har forhøjet gaveafgiften med 642.386 kr. for gaven givet til hver af døtrene, i alt 1.284.772 kr. 

Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført: 

"Begrundelse
En gaves værdi skal fastsættes til dens handelsværdi på tidspunktet for modtagelsen, jf. boafgiftslovens § 27, stk. 1.

Udgangspunktet er herefter det beløb, som gaven kunne indbringe ved et salg på markedsvilkår mellem uafhængige parter.

Skattestyrelsen har gennemgået det fremsendte materiale og finder ikke, at værdiansættelse af de overdragne B- kapitalandele svarer til deres handelsværdi.

Skattestyrelsen foreslår, at værdien af de overdragne B-kapitalandele forhøjes med nutidsværdien af den del af den fremtidige værdistigning, som tilfalder B-kapitalandele i kraft af, at den forlods udbytteret opskrives med et lavere afkastkrav end det afkastkrav, som en uafhængig køber af A-kapitalandele må antages at ville forlange.

I kraft af, at den vedtægtsbestemte opskrivning er på 2 pc. p. a. og dermed lavere end den markedsbaserede afkastkrav, vil A-kapitalandele modtage en lavere opskrivning end der ville kræves under markedsbaserede forhold. Derved har A-kapitalandele givet afkald på en del af den fremtidige værdistigning, som ville være forlangt af en uafhængig køber. Den opskrivning, som ejeren af A-kapitalandele har givet afkald på, vil i stedet tilfalde alle anpartshaverne, fordelt efter deres nominelle andel af den samlede anpartskapital.

Når A-kapitalandele er tillagt en opskrivning af den forlods udbytteret, der er mindre en det afkastkrav, som måtte antages at blive krævet af en uafhængig køber, er det Skattestyrelsens opfattelse, at den vedtægtsbestemte udbytteret er fastsat som udslag af interessesammenfald mellem giver og modtager af de overdragne B-kapitalandele.

Den del af værdistigning, som ejeren af A-kapitalandele har valgt at give afkald på, og som tilfalder ejerene af B-kapitalandele, er anset for at være en yderligere gave til modtagerne af B-kapitalandele.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at afkastkravet af den forlods udbytteret skal afspejle det niveau, som må antages at ville blive krævet af en uafhængig investor, og som svarer til markedets afkastkrav til en tilsvarende investering under hensyn til den individuelle risiko, som er knyttet til selskabets kapitalandele og det på det givne tidspunkt eksisterende renteniveau i markedet.

Fastsættelse af værdi af forlods udbytteret skal således tages højde for den økonomiske risiko, som ejer af A-kapitalandele påtager sig, da man ikke på forhånd er sikker på, at selskabet kan generere et overskud, der gør det i stand til at udbetale det forlods udbytte samt forrentning af beløbet, da der vil gå en årrække, før det forlods udbytte er udbetalt, jf. SKM2003.66.LR.

Det er vores vurdering, at ved fastsættelse af nutidsværdien af den oplyste forlods udbytte kan der lægges til grund, at den årlige opskrivning af forlods udbytte skal ske med 8 pc. p. a., som antages at være en passende opskrivning henset til selskabets risikoprofil og det lave renteniveau på overdragelsestidspunktet, jf. principperne i SKM2016.219.SR, hvor SKAT har udtalt, at

"Med det lave renteniveau i dag, vil afkastkravet på en unoteret aktie med gennemsnitlig risiko, kunne beregnes til ca. 8-12 %..."

Vi har vurderet, at der er tale om overdragelse af kapitalandele i et holdingselskab med gennemsnitlig risikoprofil, som investerer i helejede driftsselskaber, der beskæftiger sig salg af […], der anvendes i forskellige produkter.¹(¹ Det fremgår af hjemmesiden, at "[…]." Og ydermere: “[…].") 

Holdingselskabet udviser ifølge de tilgængelige årsrapporter for perioden 2011-2017 et stabilt resultat. Produkter, som sælges af de to største driftsselskaber, H4 A/S og H3, kan heller ikke betragtes som særlig konjunkturfølsomme.

Der er ikke oplyst tidshorisont for fuld udbetaling af den forlods udbytteret, og vi lægger derfor til grund den uendelige annuitet ved beregning af kursværdien.

Kursværdien af den forlods udbytteret der er tillagt ejeren af A-kapitalandele kan herefter beregnes til: 7.638.465 kr., som er kurs 25 (30.553.861 kr. x 2 % /8%).

Værdien af nom. 75.000 kr, B-kapitalandelene udgør således 8.585.148 kr."

Udtalelse fra Skattestyrelsen
I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 20. januar 2020 udtalt følgende: 

"1. Påstand om ugyldighed

Vi fastholder, at afgørelsen er truffet rettidig indenfor 6 måneders frist. Fristen beregnes fra modtagelse af gaveanmeldelser den 5. april 2019.

Det fremgår af boafgiftslovens § 27, stk. 2, at Skattestyrelsen efter modtagelse af en gaveanmeldelse har 6 måneder til at ændre den selvanmeldte værdi.

Vi har netop ikke modtaget gaveanmeldelsen den 30. august 2018, men først den 5. april 2019.

Mailen af 30. august 2018 er sendt til mailadresse, der hedder raadgiver@skat.dk.

Disse mails modtages og visiteres af Skattestyrelens Kundecenter, som dagligt modtager 300-400 mails til visitering. Alle mails, der modtages, kvitteres med en automatisk NoReply kvittering.

Denne kvittering betyder selv sagt ikke, at Skattestyrelsen har forholdt sig til indholdet. Spam-mails bliver således også kvitteret med sådan NoReplay-mail.

Når en medarbejder i Kundecenter har åbnet mail og identificeret problematikken eller afdeling/enheden, som behandler disse problematikker, overfører Kundecenter mailen videre til de særskilte "sluser", herunder til Dødsbo/Gaver-enheden-sluse.

Ifølge Skattestyrelsens Informationssikkerhedshåndbog må medarbejderne ikke åbne link i mail, hvis de ikke er sikre på afsenderen: I det tilfælde skal IT-afdelingen kontaktes. Den indeholdte link kunne ikke åbnes og efter kontakt med IT-afdelingen har man slettet mailen, da man har vurderet, at der er tale om spam.

Vi henviser til mail modtaget den 30. august 2018, hvor selve teksten er på engelsk og der alene henvises til link, som kan åbnes, hvis man er i besiddelse af 'nøgler'.

Skattestyrelsen kunne således ikke konkludere ud af overskriften eller indholdet af mailen, at der er tale om gaveanmeldelser. Gaveanmeldelserne var ikke forbi Skattestyrelsens server den 30. august 2018.

Gaveanmeldelserne kan dermed ikke betragtes som modtaget i boafgiftslovens § 27, stk. 2-forstand, da de alene var placeret i en Cloud-tjeneste hos afsenderen, og ikke indsendt til Skattestyrelsen.

Vi skal ydermere bemærke, at Dødsbo/Gaver særskilt kvitterer for alle elektronisk indkomne gaveanmeldelser når de kommer i vores sluse, hvor vi ligeledes oplyse om sagsbehandlingstid. Dette er ikke tilfældet i forhold til mail fremsendt den 30. august 2019. R1 indsender flere gaveanmeldelser og er bekendt med proceduren. Partsrepræsentanten kan derfor heller ikke være i god tro vedrørende den omstændighed, at den gaveanmeldelserne var modtaget den 30. august 2018.

Vi vedlægger kopi af efterfølgende korrespondance med repræsentanten, hvor vi ligeledes har påpeget, at gaveanmeldelsen ikke var modtaget den 30. august 2018. Sagsforløbet er skitseret i sagsnotat.

Skattestyrelsen har ydermere forelagt problemstillingen til Jura, Skatteproces og Forvaltningsret, forinden vi traf en afgørelse i sagen. Jura har vurderet, at Skattestyrelsen med rette har lagt til grund, at gaveanmeldelsen først er modtaget den 5. april 2019. Vi vedlægger Juras svar af 9. september 2019.

2. Forrentning af forlods udbytteret

Vi er ikke enige med partrepræsentanten i, at den påklagede afgørelse ikke er begrundet, og henviser til sider 3 og 4 i afgørelsen.

Markedsbaseret afkastskrav er fastsat i overensstemmelse med SKM2016.219.SR.

Partsrepræsentanten har ikke ønsket at sende bemærkninger til Skattestyrelsens forslag. Det fremgår heller ikke af klagen, at der er særlig risikoprofil i selskabet, som ville betyde et anderledes afkastkrav, end det fremgår af SKM2016.219.SR.

Kursværdien af forlods udbytteret er beregnet efter den metode, der anvendes i de sager, hvor vi ændrer det selvangivne afkastskrav."

I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 7. september 2020 udtalt følgende: 

"Skatteankestyrelsen har ved mail af 4. september 2020 bedt om kommentarer til klagerens bemærkninger.

Vi har anmodet Jura, Skatteproces og Forvaltningsret om eventuelle bemærkninger, og Jura har udtalt følgende:

Selvom borgere og virksomheder har ret til at rette henvendelse til Skatteforvaltningen i den form, de selv ønsker, kan digitale meddelelser, der af tekniske grunde ikke er tilgængelige for Skatteforvaltningen, ikke anses at være nået frem til Skatteforvaltningen. Vi henviser herved til de principper for afsendelse af digital post fra og til offentlige myndigheder, som fremgår af de specielle bemærkninger til § 10 til lov om Digital Post (se Lovforslag 160 fremsat den 13. april 2012).

Da det ikke har været muligt for Skattestyrelsen at åbne meddelelsen i denne sag, er meddelelsen ikke tilgængelig for eller modtaget af Skattestyrelsen. Det, som Skattestyrelsen har modtaget, er en e-mail med et link et link til Mimecast. Dette kan ikke sidestilles med modtagelsen af selve meddelelsen.

Det forhold, at Skattestyrelsen ikke har vejledt afsenderen om, at meddelelsen ikke er modtaget, kan ikke medføre, at Skattestyrelsen kan anses at have modtaget meddelelsen.

Det er Juras vurdering, at Skattestyrelsen ikke har overholdt vejledningspligten i forvaltningslovens § 7, stk. 1, da henvendelsen i denne sag er henlagt som spam og afsender ikke vejledt herom. Se Juras e-mail af 9. september 2019. Dette gælder også selvom e-mailen er ubehjælpelig, dvs. uden oplysninger om, hvad henvendelsen vedrører, og uden afsenders navn, signatur eller lignende.

Manglende overholdelse af vejledningspligten kan i ganske særlige tilføre medføre, at en person får materiale retskrav, eller at person skal stilles som om, vejledningen har været fyldestgørende. Det kan f.eks. være, når en person har fået en berettiget forventning på grund af vejledningen, eller fordi den mangelfulde vejledning har medført et retstab for personen (se bl.a.FOB.1998.240 og FOB.2008.92).

Jura vurderer, at i klageren i denne sag ikke har fået en retsbeskyttet forventning eller retstab. Jura lægger herved vægt på, at:

-          den modtagne e-mail ikke indeholder oplysninger om, at der er tale om gaveanmeldelse,
-          Skattestyrelsen ikke har givet klageren en positiv tilkendegivelse om, at gaveanmeldelsen er modtaget,
-          klageren ikke kan antages at have modtaget en bekræftelse i Mimecast på, at gaveanmeldelsen er modtaget af Skattestyrelsen,
-          den manglende vejledning ikke har medført, at fristen i boafgiftslovens § 26, til at foretage gaveanmeldelse senest den 1. maj i efterfølgende år, er overskredet. Anmeldelsen er dermed modtaget rettidigt.
-          klageren ikke har godtgjort, at klageren har handlet i forventning om, at gavemodtagelsen er modtaget." 

I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 28. april 2023 udtalt følgende: 

"Vi har den 12. april 2023 modtaget anmodning om supplerende udtalelse til ovenstående sag, da repræsentanten bl.a. har kommenteret Skattestyrelsens udtalelse.

Der er således tale om breve af 12. marts 2022 og 4. april 2023 samt PP-fremstilling, der skulle dokumentere, at Skattestyrelsen havde modtaget de omhandlede gaveanmeldelser den 30. august 2018.

Indledningsvis skal vi bemærke, at klagerens skrivelser efter vores opfattelse ikke indeholder nye oplysninger, som kan give os anledning til at ændre vores vurdering.

Vi har opdelt vores besvarelse i enkelte punkter, som vi mener er vigtige at fremhæve i vores supplerende udtalelse.

1. Vi fastholder, at Skattestyrelsen har modtaget mail uden et emne, der kunne tyde på, at der var tale om gaveanmeldelser. Mailen var heller ikke vedhæftet dokumenter.
Mailens eneste indhold var således et link.
Vi fastholder, at filerne med gaveanmeldelser ikke var modtaget den 30. august 2018.

Det skal ydermere bemærkes, at Skattestyrelsen anbefaler forsendelse af dokumenter krypteret ved anvendelse af tre forskellige muligheder:

-          fremsendelse af sikkermail til bl.a. raadgiver@sktst.dk og gaver@sktst.dk, 

-          ved anvendelse af NemId (nu MitId), 

-          BlueWhale, som altid initieres af Skattestyrelsen efter anmodningen fra skatteyder eller rådgiver.

Hvis filerne er store, anbefales BlueWhale benyttet.

Der kan også nævnes den stadigt eksisterende mulighed for fremsendelse med almindelig brevpost.

Mimecast, som afsender benytter i dette tilfælde, indgår således ikke som en af de anbefalede mulige varianter af krypterede forsendelser. Vi henviser til to vedlagte dokumenter: printscreen fra skm.dk og skat.dk dateret den 29. august 2018.

R1, som ofte fremsender forskellige dokumenter til Skattestyrelsen, burde være bekendt med de muligheder, som Skattestyrelsen anbefaler at anvende for fremsendelse af dokumenter.

Man må ligeledes konstatere, at fremsendelse gennem Mimecast heller ikke er den almindelige fremsendelsesmåde hos R1 ved kommunikation med Skattestyrelsen, da der alene er 2 eksempler herpå, som rådgiveren har dokumenteret. Heraf har den ene resulteret i renteopkrævningen pga manglende gaveanmeldelse, se også vores bemærkninger under pkt. 7.

2. Skattestyrelsen som forvaltningsmyndighed er forpligtet at være tilgængelig til borgerne og rådgivere.
Vi mener, at tilgængelighed er sikret gennem de ovenfor anførte muligheder. Gaveenheden modtager i gennemsnit ca. 4.000 gaveanmeldelser årligt, og det hører til absolut undtagelse (under 1 om året), at forsendelsen ikke lykkes.

3. SKM2019.651.BR er ikke sammenlignelig ved nuværende sag
Ifølge resume af dommen, er der tale om et dokument, som var sendt digitalt ved mail til en borger.

Spørgsmålet var, hvornår mailen var kommet frem til modtageren.

I denne påklagede sag anfægter vi ikke, at mailen med et link er modtaget hos Skattestyrelsen.

Mailen indeholder alene et link, og ikke vedhæftede dokumenter. Mailen indeholder ikke en gaveanmeldelse.

4. ’Nøglen’ for at åbne linket
For at hente mailens indhold, både teksten skrevet af afsenderen i mailbody og de dertil hørende vedhæftninger, skal Skattestyrelsens medarbejder aktivere linket, men Skattestyrelsens mailsystem er bygget op om sikkerhedsprocedurer, hvor al mistænkelig mail undersøges og derfor behandles efter specifikke protokoller.

IT-sikkerhedsprocedurerne fastslår, at medarbejderne ikke må åbne ukendte links.

Se yderligere under pkt. 6.

5. Skærmklip af kvitteringer
De skærmprint, som rådgiveren henviser til i brev af 4. april 2023 viser af god grund alene skærmprint fra rådgiverens eget system og er meget forskelligt fra det, der modtages i Skattestyrelsen.

Vi henviser til skærmprint fra Skattestyrelsens systemer, som er vedlagt.

Det, der ses i repræsentantens mailboks, er således meget forskelligt fra den meddelelse, der tilgår Skattestyrelsens mailboks på raadgiver@sktst.dk.

Som det ses på Skattestyrelsens skærmprint, er der ikke tilgået Skattestyrelsen nogen meddelelse om, at mailen er vedlagt dokumenter, eller at der er tale om gaveanmeldelse. Hvilket der heller ikke er.

Vi er ikke enige med rådgiveren, se pkt. 1. brev af 4. april 2023, at der pga ’dokumentation’ i bilag 13’ kan lægges til grund, at R1 (v/medarbejder Person1) sendte gaveanmeldelser med bilag via Mimecast den 30. august 2018, at gaveanmeldelserne er sendt til Skats mailadresse raadgiver@skat.dk, som er en almindeligt anerkendt postadresse til fremsendelse af gaveanmeldelser, hvilket er ubestridt, og at R1s gaveanmeldelser straks efter fremsendelsen er modtaget og accepteret på Skats mailserver (bilag 13, s. 6). 

Skats IT-system har altså teknisk accepteret modtagelsen af de fremsendte gaveanmeldelser uden fejlmeldinger eller begrænsninger i øvrigt, og gaveanmeldelserne har således været almindeligt tilgængelig for Skat. Den eneste årsag til, at Skat ikke har behandlet gaveanmeldelserne er, at Skats medarbejder valgte at kassere som spam.

Som det fremgår af pkt. 1, indeholder notifikationen til Skattestyrelsen alene et link til ’noget’ ude i skyen. Der er ikke vedlagt dokumenter, og det fremgår ikke af mailen indhold eller emne, at der tale om gaveanmeldelser eller andre dokumenter, der er tiltænkt Skattestyrelsen. Gaveanmeldelserne er ikke sendt til Skattestyrelsen, men til en tjeneste ved navn Mimecast.

Selve mailen med gaveanmeldelser var således aldrig inde på Skattestyrelsens servere. Den server, som R1s mail var placeret på er følgende (R1s fremsendte skærmprint):

From (Envelope)                 [Person1]
From (Header)                    [Person1]
To                                      raadgiver@skat.dk
ansmission Event                Email Received via SysEmail Loopback
Processing Server               uk-mta-158.uk.mimecast.Ian
Message Route                   No data is available

Der er heller aldrig hentet de nødvendige ’nøgler’ i denne sag, hvilket R1 også anerkender, se også pkt. 6.

Forsendelsesdetaljer fra Mimecast ses således alene af afsenderen, R1, og ikke af modtageren, Skattestyrelsen.

6. Det er afsenderen, der er forpligtet til at sikre, at dokumenter kommer frem.
Vi mener ikke, at afsenderen (R1) i det foreliggende tilfælde kan være i god tro om, at meddelelsens indhold sendt med Mimecast var modtaget hos Skattestyrelsen, jf. følgende:
Skat har imidlertid ikke fået tilsendt adgangskode/nøgle tilknyttet den pågældende mail, men dette er en følge af, at Skats medarbejder ikke tilgik indholdet ved at klikke på "View the message by clicking here", jf. skærmprintet i bilag 12. 

Fremsendelse af krypteret indhold via Mimecast fungerer således, at der skal anvendes adgangskode/ nøgle, første gang en e-mailadresse modtager indhold via Mimecast. Adgangskoden sendes straks til samme mailadresse, når der klikkes på linket ("View the message by clicking here").
Hvis linket ikke tilgås, sendes koden ikke frem.1 

Som det fremgår af ovenstående, er afsender (R1) klar over, at linket ikke var tilgået og nøglen ikke var hentet af Skattestyrelsen. Det kunne afsenderen konstatere efter mailen var sendt den 30. august 2018.

Det ses således i afsenderens systemer, når nøgle hentes.

Raadgiver@sktst.dk visiteres af et hold af erfarne medarbejdere, som behandler mange forskellige mails, og som antageligt ikke tidligere havde modtaget Mimecast-meddelelser, og derfor havde håndteret mailen i overensstemmelse med den regel, at de ukendte links ikke skal tilgås.

At R1 i en anden situation havde kommunikeret med en bestemt medarbejder i Skattestyrelsen ved anvendelse af Mimecast viser blot, at der sandsynligvis var aftalt med den pågældende på forhånd, så man har været klar over, hvad linket i mail betyder.

Det vil sige, at afsender ikke er i god tro om, at meddelelsen med gaveanmeldelse er kommet frem, da den pågældende selv kunne konstatere, at nøgle ikke er hentet.

7. Vedrørende eksempel på en afgørelse om renteopkrævning
Skattestyrelsen kommenterer som udgangspunkt ikke konkrete sager, hvor der alene er tale om en enkeltstående konkret begrundet afgørelse.

Heller ikke den vedlagte afgørelse kan anses at værende udtryk for praksis eller danne grundlag for videregående konklusioner om forsendelsesrisiko.

Vi har dog konstateret, at der er tale om en mail sendt til en anden adresse, gaver@sktst.dk, og ikke raadgiver@skat.dk. Det vil sige, at mailen med link er direkte sendt til den enhed, der behandler gaveanmeldelser, og ikke fælles mail raadgiver@sktst.dk.

Desuden fremgår der af afgørelsen, at
Den 20. december 2018 indsender din advokat en krypteret mail til Skattestyrelsens journalpostkasse gaver@sktst.dk. Det fremgår ikke af den krypterede mail, hvilke gaveanmeldelser, som er vedhæftet. Det er uforklarligt, hvorfor Skattestyrelsen ikke kan se den fremsendte mail i journalpostkassen, som kan bevise, hvad der er vedhæftet.2 

Man kan således konstatere, at heller ikke i den sag er dokumenter sendt med Mimecast tilgængelige. De ses ikke som vedhæftninger hos modtageren.

8. Om Mimecast
S/MIME er end-to-end kryptering, men for læsning hos modtager kræves en ’nøgle’. Som der står på Datatilsynets hjemmeside 3, er tjenesten populær internt hos større virksomheder, idet man der internt kan udstede disse ’nøgler’ til begge parter.

Når R1 sender en S/MIME til raadgiver@sktst.dk er det ikke internt, og raadgiver@sktst.dk har brug for en ’nøgle’ til at låse filen op. Den har vi ikke, og ville i øvrigt kun kunne rekvireres hos R1. Det svarer til, at man afleverer en låst kasse og selv beholder nøglen til låsen. Kun mod behørig henvendelse kan du (måske) få udleveret nøglen. I dette tilfælde har vi simpelthen ikke haft nøglen, som R1 ikke har sørget for at aflevere til os.

BlueWhale-løsningen, som anvendes af Skattestyrelsen, fungerer principielt på samme måde: Vi sender en mail med link, og nøglen sender vi som pinkode til en mobiltelefon, som vi ved tilhører mailmodtager. Denne løsning anvendes alene efter aftale med modtager.

Skattestyrelsen har, som en del af det offentlige, anvendt en anden løsning i end-to-end kryptering: NemId, og R1 kunne ikke være uvidende om dette, se vedlagte printscreens fra hjemmesiderne skat.dk og skm.dk fra den 29. august 2018.

9. Ret til ligebehandling
Vedlagte afgørelse kan ikke betragtes som udtryk for praksis i sagen om forsendelsesrisiko. Skattestyrelsen kan således ikke i den påklagede sag se bort fra det faktum, at gaveanmeldelse ikke var modtaget den 30. august 2018. Den vedlagte afgørelse viser også, at heller ikke i den konkrete sag om renteopkrævning har Skattestyrelsen modtaget dokumenter sendt med Mimecast."

Klagerens opfattelse
Klagerens repræsentant har fremsat påstand om, at gaveafgiften skal nedsættes til det allerede angivne beløb. 

Til støtte for påstanden er bl.a. anført: 

"4. Anbringender

Klager gør i første række gældende, at Afgørelsen af 30. september 2019 er ugyldig som følge af fristoverskridelse, da fristen for Skats adgang til ændring af de anmeldte gaveværdier var udløbet den 2. marts 2019.

Ifølge BAL § 27, stk. 2, kan Skat inden 6 måneder efter modtagelsen af en gaveanmeldelse ændre den anmeldte værdi, hvis Skat finder, at værdien ikke svarer til handelsværdien. Det er selve modtagelsen af gaveanmeldelsen og den tilhørende gaveafgift, der er afgørende for, hvornår fristen i BAL § 27, stk. 2 skal regnes fra. Det er ikke afgørende, om Skat har læst eller behandlet den pågældende gaveanmeldelse.

Det er Klagers opfattelse, at gaveanmeldelserne er indsendt korrekt til Skat, og at Skat derfor skal anses for at have modtaget gaveanmeldelserne (samt gaveafgiften) den 30. august 2018, jf. bilag 9. Skats 6-måneders frist er derfor udløbet den 2. marts 2019. Skat har ikke i perioden mellem 30. august 2018 og 2. marts 2019 udsendt fristsuspenderende materialeindkaldelser eller truffet afgørelse om forhøjelse af gaveværdierne.

Skat gør i Afgørelsen, s. 2-3, gældende, at gaveanmeldelserne af 30. august 2018 ikke kan anses for at være modtaget denne dag, da der denne dag kun er modtaget en e-mail med link til en meddelelse, der kræver en nøgle (password) for at tilgå, og hvor det ikke klart fremgår af henvendelsen, at der er tale om en gaveanmeldelse. Skat diskvalificerer dermed levering/indsendelse af gaveanmeldelser via Mimecast-funktionen, som derfor rent teknisk medfører, at Skat ikke vil anse gaveanmeldelserne for at være modtaget denne dag.

Skat anser på den baggrund først Klagers gaveanmeldelser for at være modtaget den 5. april 2019, hvor R1 i forbindelse med henvendelsen til Skat genfremsendte e-mailen til Skat med bilag af 30. august 2018.

Klager er ikke enig i, at gaveanmeldelserne på det anførte grundlag kan anses for ikke at være modtaget af Skat den 30. august 2018.

Der findes ikke i lovgivningen særlige regler for indsendelse af gaveanmeldelser til Skat, og indsendelse af gaveanmeldelser er ikke omfattet af BEK nr. 1301 af 14. november 2018 om obligatorisk digital kommunikation på Skatteministeriets område, hvor der anvises særlige kanaler til digital kommunikation.

Skat har heller ikke administrativt anvist, hvordan Skat ønsker gaveanmeldelser indsendt, eller hvordan gaveanmeldelser rent teknisk kan modtages af Skat - herunder om gaveanmeldelser skal indsendes til Skats rådgiveradgang (raadgiver@skat.dk), som viderevisiterer henvendelser til Skats enkelte afdelinger, eller direkte til Skats gaveenhed (gaver@skat.dk).

Borgere, virksomheder og deres repræsentanter kan herefter indrette sig i tillid til, at gaveanmeldelser kan indsendes til Skat på en hvilken som helst måde, og det må anses for Skats ansvar at sikre, at Skats IT- systemer og arbejdsgang mv. er sat op til at modtage henvendelser på den måde, borgeren eller dennes repræsentant ønsker at indsende. Dette gælder uanset, om borgeren henvender sig på Skats rådgivermail eller direkte til Skats gaveenhed.

Da der hverken i lovgivningen eller administrativt af Skat er fastsat retningslinjer for, hvordan gaveanmeldelser ønskes modtaget eller teknisk kan modtages af Skat, er Klagers gaveanmeldelser af 30. august 2018 derfor indsendt korrekt, og Skat skal anses for at have modtaget gaveanmeldelserne denne dag.

Det er oplyst af Skat pr. e-mail den 11. april 2019 (bilag 11), at der i Skats system er modtaget en henvendelse den 30. august 2018, men at henvendelsen er blevet kasseret som spam. Dette er således årsagen til, at gaveanmeldelserne ikke blev behandlet hos Skat.

Det kan ikke komme Klager til skade, at Skat som led i visiteringen gør den vurdering, at gaveanmeldelserne af 30. august 2018 må anses for spam og derfor vælger at kassere henvendelsen. Dette gælder særligt, når R1 samme dag modtager bekræftelsesmail fra Skat på, at henvendelsen er "modtaget", jf. bilag 10, og når Skat ikke efterfølgende retter henvendelse til hverken Klager eller R1 for yderligere oplysninger om henvendelsen, hvis Skat har været i tvivl om indholdet. Det fremgår tydeligt af en henvendelse via Mimecast-funktionen, som R1 har anvendt til at sende materialet med, at henvendelsen kommer fra en R1 medarbejders arbejdsmail, og Skat kunne derfor have rettet henvendelse til R1 for nærmere afklaring. Hertil kommer, at der i forbindelse med gaveanmeldelserne er indbetalt gaveafgift på i alt 3.000 kr. til Skat med angivelse af Klagernes CPR-numre, hvilket Skat heller ikke efterfølgende har rettet henvendelse til Klager eller R1 om.

Klager kunne derfor kun antage, at gaveanmeldelserne var indsendt korrekt, og at Skat vil påbegynde sagsbehandlingen. Hverken Klager eller R1 kan med rimelighed forlanges at have gjort yderligere for at sikre dette.

Risikoen og ansvaret for, at der ved henvendelsen den 30. august 2018 reelt var tale om Klagers gaveanmeldelser (og ikke spam) kan derfor kun påhvile Skat - særligt når der ikke i lovgivningen eller på anden vis er givet instruks i, hvordan Skat ønsker eller kan modtage henvendelser.

Gaveanmeldelserne af 30. august 2018 skal af de anførte grunde anses for at være indsendt korrekt til Skat og derfor modtaget af Skat samme dato, hvorfor 6-måneders fristen i BAL § 27, stk. 2 var udløbet den 30. september 2019, da Skat traf Afgørelsen.

For det tilfælde, at Landsskatteretten måtte lægge til grund, at Klagers indsendelse af gaveanmeldelser via Mimecast funktionen ikke er korrekt/er mangelfuld, gør Klager i anden række gældende, at Skat ikke har opfyldt vejledningspligten i henhold til FL § 7, stk. 1. Gaveanmeldelserne af 30. august 2018 skal på det grundlag anses for at være modtaget af Skat samme dato, og Afgørelsen er herefter ugyldig som følge af fristoverskridelse, jf. BAL § 27, stk. 2.

Det følger af 2.2.1.2 i Lovforslag til ændring af forvaltningsloven (klare rammer for effektiv digital forvaltning) af 21. december 2018, at;

"En myndighed har efter forvaltningslovens § 7, stk. 1, pligt til at vejlede borgeren, hvis en ansøgning, anmodning, meddelelsesform mv. er mangelfuld, samt om, hvorledes manglerne kan afhjælpes. Kun hvis borgeren, for eksempel inden for en fastsat frist, ikke har rettet op på de mangler, den pågældende ved vejledning er gjort opmærksom på, kan henvendelsen, meddelelsen mv. afvises eller oplysningerne anses for ikke at være modtaget." (mine understregninger).

Skat har som nævnt ikke på noget tidspunkt henvendt sig til Klager eller R1 efter fremsendelse af gaveanmeldelserne den 30. august 2018.

Skat kunne og burde have kontaktet R1, hvis der var tvivl om indholdet i henvendelsen, så Klager eller R1 fik mulighed for at berigtige de mangler, som Skat måtte mene, gaveanmeldelserne led af.

Det kan ikke komme Klager til skade, at Skat ikke har vejledt korrekt, og gaveanmeldelserne skal herefter anses for at være modtaget ved fremsendelsen den 30. august 2018. Fristen i BAL § 27, stk. 2 er derfor udløbe den 2. marts 2019, og Afgørelsen er dermed ugyldig som følge af fristoverskridelse.

For det tilfælde, at Landsskatteretten måtte lægge til grund, fristen i BAL § 27, stk. 2 ikke er overskredet, og at Afgørelsen derfor er rettidig, gør Klager i tredje række gældende, at afgiftsforhøjelsen hviler på et forkert og mangelfuldt hjemmelsgrundlag.

Da Skats afgørelse er ugyldig som følge af fristoverskridelse, finder jeg imidlertid foreløbigt ikke grund til at redegøre nærmere for det materielle værdiansættelsesspørgsmål."

Klagerens bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse
Klagerens repræsentant har den 2. april 2020 fremsat følgende bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse af 21. januar 2020: 

"Jeg har modtaget Skats udtalelse af 21. januar 2020 vedrørende klage af 24. december 2019 ("Klagen").

Klagers påstand ifølge Klagen er, at Skats afgørelser af 30. september 2019 er ugyldige som følge af fristoverskridelse, jf. boafgiftslovens ("BAL") § 27, stk. 2.

Klager har til støtte herfor overordnet gjort gældende, at fristen i BAL § 27, stk. 2 regnes fra Skats modtagelse af gaveanmeldelserne, og at Skats interne behandling af gaveanmeldelsen er uden betydning for fristberegningen.

Det er i Klagen uddybende gennemgået, at gaveanmeldelserne af 30. august 2018 utvivlsomt er modtaget hos Skat ved fremsendelse til- og aflevering på den mailkonto, som Skat generelt anviser anvendelse af. Dette er der enighed om. Der er på den baggrund ikke hjemmel til eller grundlag for at anse anmeldelserne for ikke-modtaget.

Skat har oplyst, at man ved modtagelsen havde tekniske udfordringer med at åbne indholdet af mailen, og at man som følge heraf valgte at kvalificere og kassere gaveanmeldelserne som spam. Klager har i Klagen uddybende begrundet, at Skats interne håndtering selvfølgelig ikke kan føre til, at anmeldelserne skal anses som ikke-anmeldt. Klager/R1 har således indleveret gaveanmeldelserne korrekt og indrettet sig i tillid hertil efter modtagelse af kvitteringsmail (bilag 10) og uden at høre andet fra Skat.

For det tilfælde, at Landsskatteretten måtte finde, at indleveringen af gaveanmeldelserne var mangelfuld/forkert, har Klager slutteligt i Klagen redegjort for, at Skat som forvaltningsmyndighed ikke har opfyldt sin vejledningspligt i henhold til forvaltningslovens ("FL") § 7, stk. 1.

Når Skat som offentlig myndighed modtager en henvendelse, som vurderes mangelfuld i indhold eller meddelelsesform, kan Skat alene efter behørig vejledning af borgeren/borgerens repræsentant kvalificere henvendelsen (herunder gaveanmeldelse) for ikke-modtaget. Skat har ikke i den konkrete sag vejledt eller på anden måde gjort opmærksom på de interne udfordringer med at tilgå gaveanmeldelserne, og gaveanmeldelserne skal også af denne årsag anses for at være modtaget på det oprindelige fremsendelsestidspunkt den 30. august 2018.

Skats udtalelse til Klagen indeholder følgende overordnede synspunkter:

1.        De fremsendte gaveanmeldelser af 30. august 2018 kunne teknisk ikke åbnes eller identificeres af Skats Kundecenter og kan derfor ikke anses for modtaget i BAL § 27, stk. 2’s forstand.
2.        Skat sender tilsvarende bekræftelsesmails (bilag 10) til alle henvendelser, og bekræftelsesmailen har ingen selvstændig betydning.
3.        Skat Jura har vurderet, at gaveanmeldelserne først er modtaget den 5. april 2019.

Det er min opfattelse, at Skats synspunkter i det hele må afvises.

Ad 1. Skat kunne teknisk ikke åbne gaveanmeldelserne

Som anført i Klagen påhviler det Skat som forvaltningsmyndighed at indrette sine interne systemer, herunder IT-systemer, sådan, at man er i stand til at modtage og behandle enhver henvendelse på adækvat måde. Det gælder særligt, når gaveanmeldelser kan indleveres til Skat på enhver måde, borgeren ønsker. Elektronisk post, der er fremsendt til Skats mailadresser, skal således generelt anses for at være kommet frem straks, når det er afleveret på den pågældende mailkonto.

Dette gælder i særdeleshed konkret i lyset af, at Skat har valgt at udforme en standard svarmail, der bekræfter, at den elektroniske post er kommet frem. I denne sag afsendte Skat således følgende svarmail (jf. bilag 10):

"Vi har modtaget din henvendelse den 30-08-2018 13:44:23" (min understregning).

Det ligger derfor i denne sag fast, at Skat rent faktisk modtog den elektroniske post på det angivne tidspunkt, og Skat har således med virkning fra dette tidspunkt det fulde ansvar for den videre sagsbehandling.

Det bemærkes herved, at borgeren/borgerens repræsentant naturligvis skal kunne indrette sig i tillid til, at henvendelser vil blive behandlet af Skat, og at der ikke skal foretages yderligere, medmindre Skat selv henvender sig herom. Som anført i Klagen har Skat ikke foretaget nogen sådan henvendelse til hverken klageren eller R1.

Skat hævder i udtalelsen (s. 2), at indsendelse ved brug af Mimecast ikke er en adækvat fremsendelsesmetode, og at gaveanmeldelserne alene var placeret i en Cloud-tjeneste, hvorfor gaveanmeldelserne ikke er indsendt til Skat eller "modtaget" i BAL § 27, stk. 2’s forstand.

Jeg må afvise dette synspunkt.

Mimecast er et krypterings-/mailprogram tilknyttet Outlook, som benyttes til sædvanlig kryptering af mails ved fremsendelse af dokumenter med følsomme personoplysninger. Ved fremsendelse modtager adressaten en mail med oplysninger om, at de krypterede dokumenter kan tilgås via et link, der fremgår af mailen med en instruks. Dette svarer fuldstændigt til den sikring, som Skat selv anvender, når man via Bluewhale fremsender pinkodebeskyttede mails.

Den omstændighed, at Skats medarbejder valgte ikke at tilgå de krypterede dokumenter via link men valgte at kassere mailen som spam, er udelukkende et internt anliggende for Skat og ændrer ikke på, at Klagers anmeldelse til Skat var kommet frem.

Den pågældende medarbejders begrundelse for blot at smide mailen ud (at vedkommende ikke var sikker på afsenderen, og at indholdet af den modtagne mail var på engelsk, jf. Skats udtalelse s. 2), har ingen betydning i forhold til Klager. Klager kan og skal ikke bære ansvaret for eventuel mangelfuld instruktion internt hos Skat. Det bemærkes herved, at udtalelsen fra Skat Jura jo fastslår, at det tydeligt fremgik af gaveanmeldelsesmailen, at den var sendt fra en R1 medarbejders mailadresse [...]. Skats medarbejder kunne og burde derfor blot have henvendt sig til R1 for nærmere afklaring.

Jeg bemærker i øvrigt, at R1 generelt kommunikerer med Skat ved brug af Mimecast, og at dette ikke tidligere har voldt Skat tekniske problemer. Forholdene i sagen er ikke anderledes end den situation, hvor gaveanmeldelserne leveres fysisk i Skats postkasse. Skat vil tilsvarende i denne situation have ansvaret for gaveanmeldelserne - uanset om man har smidt nøglen til postkassen væk, lader gaveanmeldelserne ligge i postkassen, smider dem i papirkurven eller fordeler dem til et forkert sted i huset.

Klagers gaveanmeldelser er både faktisk og i juridisk forstand kommet frem ved afleveringen på Skats mailkonto, og Skats interne håndtering af anmeldelsen er herefter uden betydning i relation til fristspørgsmålet. Dette gælder, hvad enten den interne håndtering beror på IT-forhold eller på fysiske ekspeditioner og/eller menneskelige fejl.

Ad 2. Skats bekræftelsesmail har ingen selvstændig betydning.
Skat anfører, at Skats kundecenter angiveligt modtager 300 - 400 mails til visitering dagligt på mailadressen, raadgiver@skat.dk (Skats udtalelse, s. 1), og at den afsendte kvitteringsmail derfor ikke har nogen betydning.

Jeg må afvise dette synspunkt.

Antallet af henvendelser begrænser eller lemper ikke Skats forpligtelse som offentlig myndighed til at behandle borgernes henvendelser i overensstemmelse med de offentligretlige regler. En mail, der er leveret til Skats mailkonto, er kommet frem, når den er afleveret på kontoen.

Det forhold, at Skat ved kvitteringsmail bekræfter, at man har modtaget den leverede mail, giver samtidig afsenderen en konkret berettiget forventning om, at den leverede mail er kommet frem.

Hvis Skat skulle have grundlag for at hævde, at en mail ikke er kommet frem, skulle man udforme en standard kvitteringsmail, der udtrykkeligt angiver dette. Men den blotte tanke herom er vel i sig selv illustrerende for, at det ville være meningsløst at have en officielt anvist postkasse, hvis man til enhver aflevering skulle meddele, at "posten er ikke kommet frem".

Ad 3. Skat Jura’s vurdering.
Skat henviser i sin udtalelse (s. 2) til en vurdering foretaget af Skat Jura forud for Skats afgørelse i sagen.

Det fremgår af Skat Juras vurdering, at Skat i den konkrete sag ikke har opfyldt sin forvaltningsmæssige vejledningspligt, at Skat ikke havde tilstrækkeligt grundlag for blot at kassere henvendelsen som spam, og at Skat (med henvisning til de i Klagen nævnte forarbejder til forvaltningsloven) kun kan anse henvendelsen for ikke-modtaget, hvis borgeren efter behørig vejledning ikke har berigtiget den pågældende mangel. Skat Jura anfører samtidig, at Skat burde have taget kontakt til R1 omkring gaveanmeldelserne, da det tydeligt fremgik af Mimecast-mailen, at den var sendt fra en R1 medarbejders arbejdsmail [...].

Klager er enig med Skat Jura i disse basale forvaltningsretlige betragtninger.

Det savner herefter logisk kobling, at Skat Jura kan nå til den vurdering, at Skat ikke kan anses for at have modtaget gaveanmeldelsen den 30. august 2018, fordi "kundskab til gaveanmeldelsen ikke er tilgået Skattestyrelsen [denne dag]". Hvis Skat havde opfyldt den henvendelsespligt, som Skat Jura selv fastslår, ville Skat jo netop fået kundskab til de krypterede dokumenter."

Klagerens yderligere bemærkninger til sagen
Klagerens repræsentant har den 12. marts 2021 fremsat følgende bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse af 7. september 2020: 

"Jeg har modtaget Skats bemærkninger af 7. september 2020 ("Skats 2. Indlæg") vedrørende Klagers indlæg af 2. april 2020 ("Klagers 2. indlæg").

Skats 2. Indlæg giver ikke Klager anledning til ændring af synspunkterne i Klagen og/eller Klagers 2. indlæg. Klager fastholder således, at Skats Afgørelse af 30. september 2019 er ugyldig som følge af fristoverskridelse, og at dette i første række begrundes med, at Skat har modtaget Klagers gaveanmeldelser den 30. august 2018, og at afgørelsesfristen løber fra dette tidspunkt.

Hvis Landsskatteretten måtte lægge til grund, at Skat ikke skal anses at have modtaget gaveanmeldelserne ved Klagers e-mail-fremsendelse, så fastholder Klager i anden række, at Skats Afgørelse er ugyldig som følge af, at Skat ikke har opfyldt sin vejledningspligt i henhold til forvaltningslovens ("FL") § 7, stk. 1, og at dette i sig selv skal føre til, at Klager skal stilles, som om gaveanmeldelserne var modtaget hos Skat den 30. august 2018.

Skats 2. Indlæg indeholder to overordnede synspunkter:

i.Gaveanmeldelserne kan ikke anses for modtaget hos Skat, fordi Skat "ikke kunne åbne meddelelsen", som derfor "ikke var gjort tilgængelig" for Skat 

ii.Skats manglende opfyldelse af vejledningspligten kan ikke konkret føre til, at Afgørelsen er ugyldig

Skats synspunkter må i det hele afvises:

Ad i) Meddelelserne er ikke gjort tilgængelig for Skat og kan derfor ikke anses for modtaget

Klager gør i første række gældende, at Skat som forvaltningsmyndighed er ansvarlig for at indrette sine interne systemer, herunder IT-systemer, samt arbejdsgang, så man kan modtage og behandle enhver henvendelse på adækvat måde.

Det kan lægges til grund, at Skats medarbejder modtog og behandlede Klagers/R1s e-mail manuelt. Den pågældende medarbejder hos Skat besluttede imidlertid at kassere e-mailen den. Dette faktiske forløb er Skat enig i.

Klager gør gældende, at alt, hvad der i øvrigt måtte kunne anføres af synspunkter om faktum og jura, herefter er underordnet; Skat modtog og behandlede og kasserede e-mailen.

Det kan derfor kun være faktuelt ukorrekt, når Skat efterfølgende i klagesagen har valgt det synspunkt, at man ikke kunne "åbne" e-mailen:7

"Da det ikke har været muligt for Skattestyrelsen at åbne meddelelsen i denne sag, er meddelelsen ikke tilgængelig for eller modtaget af Skattestyrelsen. Det, som Skattestyrelsen har modtaget, er en email med et link et link til Mimecast." 

Det er et meget bekvemt synspunkt, som Skat er blevet inspireret til af forarbejderne til Lov om Digital Post fra offentlige afsendere (jf. § 10 i LFF 2012,160):

"(..) kan digitale meddelelser, der af tekniske grunde ikke er tilgængelige for Skatteforvaltningen, ikke anses at være nået frem til Skatteforvaltningen. Vi henviser herved til de principper for afsendelse af digital post fra og til offentlige myndigheder, som fremgår af de specielle bemærkninger til § 10 til lov om Digital Post (..) 

Da Skat selv har oplyst, at den pågældende medarbejder "har vurderet, at der er tale om spam" (Skats Udtalelse af 21. januar 2020, s. 2), må det imidlertid lægges til grund, at Skat overhovedet ikke har forsøgt at "åbne" den fremsendte e-mail. Det er derfor ganske underordnet at gå ind i en nærmere diskussion af, om Skat kunne åbne eller ikke åbne. Skat har kasseret posten, efter at man har modtaget og behandlet den.

Derfor er Skats forsøg på at inddrage Lov om Digital Post fra offentlige afsendere et "røgslør". Det skal dog for god ordens skyld bemærkes, at loven kun finder anvendelse på digital kommunikation, der skal foregå specifikt via Offentlig Digital Post-kanaler (e-Boks):

"Lovforslaget regulerer således ikke digital kommunikation, der foregår på anden måde end via Offentlig Digital Post, herunder almindelig e-mail kommunikation mellem det offentlige og en borger (..)." (min understregning) 

Også af denne grund er Skats henvisning til Lov om Digital Post fra offentlige afsendere uden betydning for denne sag.

Som anført i Klagen og i Klagers 2. indlæg, og som Skat Jura har tilsluttet sig (bilag 3 i Skats Udtalelse samt Skats 2. Indlæg, s 1, 3. afsnit), er der ikke i lovgivningen eller administrativt af Skat er fastsat særlige regler, begrænsninger eller anvisninger for borgerens fremsendelse af gaveanmeldelser (herunder digitalt) til Skat. Derfor skal Skat sikre, at Skats IT-systemer og manuelle arbejdsgange kan modtage og behandle elektroniske gaveanmeldelser uden at kassere disse.

Som anført ovenfor er det en fordrejning af de faktiske forhold, at Skat nu under klagesagen er blevet inspireret til at hævde, at man ikke kunne "åbne" den elektroniske post.

Jeg har fra R1s IT-afdeling fået fremskaffet den faktiske afsendte e-mail og vedlægger et skærmprint heraf (bilag 12). Det ses tydeligt af skærmprintet, at der er tale om en "secure" mail fra R1, og at den kunne tilgås ved et klik. Der er intet teknisk besværligt ved mailen.

Den omstændighed, at Skats medarbejder blot uden videre vælger at kassere mailen, kan aldrig blive afsenderens problem.

Det bemærkes i den forbindelse, at Skats medarbejder end ikke forsøgte at kontakte R1 for at afklare eventuelle spørgsmål i anledning af mailen. Den blev blot kasseret.

Klager fastholder således, at gaveanmeldelserne er modtaget af Skat på det faktiske fremsendelsestidspunkt den 30. august 2018, og at Skats Afgørelse af 30. september 2019 derfor er ugyldig som følge af fristoverskridelse.

Ad 2) Skats manglende vejledning af Klager kan konkret ikke føre til ugyldighed

Klager gør i anden række gældende, at Skat ikke har opfyldt sin forvaltningsretlige vejledningspligt, og at Klager derfor skal stilles, som om Skat har modtaget gaveanmeldelserne på det faktiske fremsendelsestidspunkt den 30. august 2018.

Det kan lægges til grund, at Skat er enig i, at Skat ikke har opfyldt sin vejledningspligt i henhold til FL § 7, stk. 1:

"Det er Juras vurdering, at Skattestyrelsen ikke har overholdt vejledningspligten i forvaltningslovens § 7, stk. 1, da henvendelsen i denne sag er henlagt som spam og afsender ikke vejledt herom." (Skats 2. Indlæg, s. 1) 

Skat hævder imidlertid nu det synspunkt, at den manglende vejledning af Klager konkret ikke kan tillægges betydning: 

"Manglende overholdelse af vejledningspligten kan i ganske særlige tilføre medføre, at en person får materiale retskrav, eller at person skal stilles som om, vejledningen har været fyldestgørende. Det kan f.eks. være, når en person har fået en berettiget forventning på grund af vejledning, eller fordi den mangelfulde vejledning har medført et retstab for personen (..). 

Jura vurderer, at i klageren i denne sag ikke har fået en retsbeskyttet forventning eller retstab" 

Som det fremgår, er Skats synspunkt logisk usammenhængende:

Skat er enig i, at vejledningspligten er tilsidesat, og man er enig i, at dette kan føre til, at en borger skal stilles som om, vejledningen havde været fyldestgørende - men man vælger så at mene, at dette ikke gør sig gældende i den aktuelle sag, fordi Klager "ikke har fået en retsbeskyttet forventning eller retstab".

Der er tale om en helt meningsløs begrundelse, der ikke har betydning for den juridiske vurdering af den tilsidesatte vejledningspligt. De juridiske konsekvenser af tilsidesat vejledningspligt er uafhængige af "retsbeskyttet forventning" og "retstab".

Det følger således udtrykkeligt af lovforslag til ændring af forvaltningsloven af 21. december 2018 (pkt. 2.2.1.2), at en borger-henvendelse skal anses som modtaget, hvis myndigheden tilsidesætter sin vejledningspligt: 

"En myndighed har efter forvaltningslovens § 7, stk. 1, pligt til at vejlede borgeren, hvis en ansøgning, anmodning, meddelelsesform mv. er mangelfuld, samt om, hvorledes manglerne kan afhjælpes. Kun hvis borgeren, for eksempel inden for en fastsat frist, ikke har rettet op på de mangler, den pågældende ved vejledning er gjort opmærksom på, kan henvendelsen, meddelelsen mv. afvises eller oplysningerne anses for ikke at være modtaget." (mine understregninger)

Det er således ganske underordnet, om der kan godtgøres en "retsbeskyttet forventning" eller et "retstab". Den juridiske konsekvens af tilsidesat vejledningspligt i en situation som den foreliggende er helt enkelt, at borger-henvendelsen skal anses som modtaget. Forvaltningsloven efterlader ikke rum til et andet resultat.

Da det i denne sag ligger fast, at Skat har tilsidesat sin vejledningspligt, er retsfølgen den enkle, at R1s e-mail på vegne af Klager skal anses som modtaget, så afgørelsesfristen i sagen regnes fra den 30. august 2018, og at Skats Afgørelse også af denne grund er ugyldig." 

Klagerens repræsentant har den 4. april 2023 fremsat følgende bemærkninger i forbindelse med mødet med Skatteankestyrelsen: 

"Jeg har modtaget Skatteankestyrelsens mødereferat af 24. marts 2023 med anmodning om supplerende oplysninger.

1.        Om Skats modtagelse af gaveanmeldelser af 30. august 2018

Skat hævder i sagen, at man ikke har modtaget Klagers oprindelige gaveanmeldelse af 30. august 2018 indsendt af R1 via Mimecast til trods for, at der i sagen er enighed om, at Skats medarbejder modtog R1s e-mail, som man så kasserede i den tro, at der var tale om spam.

Jeg har nu fra R1s IT-afdeling fået udarbejdet en række skærmprints, der vedlægges som et samlet bilag 13 i sagen, og som teknisk og objektivt dokumenterer, at de oprindelige gaveanmeldelser er kommet frem og modtaget hos Skat den 30. august 2018.

Det kan med dokumentationen i bilag 13 lægges til grund som faktum:

at R1 (v/medarbejder Person1) sendte gaveanmeldelser med bilag via Mimecast den 30. august 2018,

at gaveanmeldelserne er sendt til Skats mailadresse raadgiver@skat.dk, som er en almindeligt anerkendt postadresse til fremsendelse af gaveanmeldelser, hvilket er ubestridt, og

at R1s gaveanmeldelser straks efter fremsendelsen er modtaget og accepteret på Skats mailserver (bilag 13, s. 6).

Skats IT-system har altså teknisk accepteret modtagelsen af de fremsendte gaveanmeldelser uden fejlmeldinger eller begrænsninger i øvrigt, og gaveanmeldelserne har således været almindeligt tilgængelig for Skat. Den eneste årsag til, at Skat ikke har behandlet gaveanmeldelserne er, at Skats medarbejder valgte at kassere som spam.

De faktiske og tekniske omstændigheder er derfor fuldt ud svarende til forholdene i SKM2019.651.BR, og gaveanmeldelserne i denne sag skal derfor også anses for at være modtaget hos Skat den 30. august 2018.

Jeg bemærker i den forbindelse, at det i SKM2019.651.BR rent teknisk ikke var muligt for borgeren at tilgå det tilsendte indhold fra Ombudsmanden, fordi meddelelsen var sendt med et andet certifikat. Alligevel skulle borgeren anses for at have modtaget materialet, fordi det under sagen blev dokumenteret, at henvendelsen var accepteret på borgerens server.

I denne sag var gaveanmeldelserne ikke blot accepteret på Skats server - det var ovenikøbet teknisk muligt for Skat at tilgå det tilsendte materiale, jf. nærmere nedenfor punkt 2, hvis henvendelsen ikke var blevet kasseret.

Det fastholdes derfor, at Skats afgørelser er ugyldige som følge af fristoverskridelse, jf. boafgiftslovens § 27, stk. 2.

2.        Om Skats modtagelse af "nøgler" ved fremsendelse 30. august 2018:

Skatteankestyrelsen beder om at få oplyst, om der ved Skats modtagelse af gaveanmeldelsen den 30. august 2018 samtidig blev medsendt adgangskode/nøgle i relation til Skats mulighed for at "åbne" meddelelsen og indholdet.

Jeg har fra R1s IT-afdeling fået bekræftet, at det vedhæftede materiale var tilgængeligt for Skat, og at det var muligt for Skat at åbne indholdet. Hverken Skats mailserver eller R1 har modtaget nogen former for fejlmelding.

Skat har imidlertid ikke fået tilsendt adgangskode/nøgle tilknyttet den pågældende mail, men dette er en følge af, at Skats medarbejder ikke tilgik indholdet ved at klikke på "View the message by clicking here", jf. skærmprintet i bilag 12.

Havde Skats medarbejder tilgået linket, var det imidlertid sandsynligvis ikke nødvendigt med adgangskode, idet indholdet blot ville have været vist for medarbejderen uden behov for indtastning af kode.

Fremsendelse af krypteret indhold via Mimecast fungerer således, at der skal anvendes adgangskode/ nøgle, første gang en e-mailadresse modtager indhold via Mimecast. Adgangskoden sendes straks til samme mailadresse, når der klikkes på linket ("View the message by clicking here"). Hvis linket ikke tilgås, sendes koden ikke frem.

Næste gang den samme e-mailadresse (fx raadgiver@skat.dk) modtager en e-mail via Mimecast, vil man igen skulle tilgå linket, men det vil så med overvejende sandsynlighed ikke være nødvendigt med en ny adgangskode, fordi oplysningerne som oftest vil være gemt i webbrowseren, så systemet kan huske første gang, man modtog indhold via Mimecast.

Hvis webbrowseren ikke er sat op til at huske koden i Mimecast, vil man imidlertid straks få tilsendt en ny kode, eller også vil man kunne fremkalde endnu en adgangskode ved at klikke straks nedenfor under overskriften "Need help?", jf. også bilag 12. Dette skridt kan også anvendes, hvis man allerede har modtaget en kode, som man så efterfølgende glemmer og har behov for genfremsendelse.

Årsagen til, at der ikke blev sendt en adgangskode til raadgiver@skat.dk den 30. august 2018 er altså under alle omstændigheder, at medarbejderen valgte ikke at tilgå linket.

Jeg bemærker, at vi i andre sammenhænge har kommunikeret med medarbejdere hos Skat via Mimecast, som uden problemer tilgik det fremsendte materiale, efter at have bedt systemet om fornyet adgangskode, jf. bilag 14, der viser et eksempel, hvor den pågældende medarbejder hos Skat bad om at få tilsendt en adgangskode fra Mimecast kort efter modtagelsen af mailen (fordi vedkommende tilgik linket), og så ca. 1 måned senere bad Mimecast sende en ny adgangskode (formentligt fordi vedkommende skulle se på materialet igen og havde glemt den oprindelige kode).

Som bilag 15 vedlægges endnu et eksempel, som udgør en korrespondance mellem R1 og en medarbejder hos Skat, hvor besvarelse af en materialeindkaldelse foregik via Mimecast af hensyn til at beskytte og komprimere det sendte materiale, og hvor den pågældende medarbejder (efter "vejledning") tilgik materialet via den tilsendte kode (fordi vedkommende tilgik linket og fik tilsendt adgangskode).

Dette blot for at illustrere, at "teknikken" omkring Mimecast fungerer, og at øvrige medarbejdere hos Skat ikke har haft vanskeligheder eller mistanke om spam.

Afslutningsvist vil jeg imidlertid gentage, at selv hvis der måtte være tekniske mangler forbundet med de fremsendte gaveanmeldelser den 30. august 2018, så har Skat som forvaltningsmyndighed en forpligtelse til at vejlede om, at der er en mangel ved det fremsendte, og hvordan manglen kan afhjælpes. I modsat fald skal Skat anses for at have modtaget henvendelsen. Det er i sagen ubestridt, at Skat ikke har vejledt Klager eller R1.

Jeg henviser til redegørelsen af det juridiske grundlag herfor i Klagen og senere indlæg.

3.        Om kommunikation med Skat via Mimecast i øvrigt

Skatteankestyrelsen har bedt om at modtage eksempler på tidligere gaveanmeldelser via Mimecast.

Som nævnt ovenfor, har vi i andre sammenhænge kommunikeret med Skat via Mimecast uden problemer, og hvor materialet er gået fint "igennem".

Derudover har vi i en anden sag indleveret gaveanmeldelse via Mimecast til Skat den 20. december 2018 (godt 4 måneder efter gaveanmeldelsen i denne sag), hvor Skat tilsvarende heller ikke tilgik det sendte materiale, og hvor man så efterfølgende anser gaveafgift og gaveanmeldelse for ikke at være kommet frem samtidig, hvorfor man beregner og opkræver renter af gaveafgiften, jf. boafgiftslovens § 38.

Efterfølgende indsender vi dokumentation fra R1s IT-afdeling for, at gaveanmeldelsen er indleveret samme dag, som gaveafgiften er betalt (fuldstændigt svarende til bilag 13 i denne sag), hvorefter Skat træffer afgørelse om at ophæve de opkrævede renter af gaveafgiften.

Altså erkender man, at gaveanmeldelsen var modtaget hos Skat på det oprindelige tidspunkt den 20. december 2018 via Mimecast.

Jeg vedlægger som bilag 16 Skats afgørelse i den nævnte sag samt det indleverede dokumentationsbilag, som Skat henviser til i afgørelsen. Den konkrete afgørelse fra Skat er imidlertid delvist anonymiseret.

Forholdene i den nævnte sag er helt identiske med forholdene i denne sag, og der er intet grundlag for at hævde, at gaveanmeldelserne i denne sag er "mindre modtaget", end gaveanmeldelsen i den anden nævnte sag, eller at denne sag i øvrigt skal behandles anderledes.

Klager har ret til ligebehandling.

Også af denne årsag skal gaveanmeldelserne anses for modtaget hos Skat den 30. august 2018, og Skats Afgørelse er således ugyldig som følge af fristoverskridelse." 

Klagerens repræsentant har den 10. maj 2023 fremsat følgende bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse af 28. april 2023: 

"Jeg har modtaget Skats udtalelse af 28. april 2023 ("Udtalelsen").

Skats forskellige betragtninger i Udtalelsen er grundlæggende adresseret i Klagers tidligere indlæg, og jeg vil derfor alene kommentere kortfattet på visse af Skats betragtninger, så de ikke står uimodsagt.

Udtalelsen har ikke givet anledning til ændring af Klagers påstande eller anbringender i tidligere indlæg.

1.        Om Skats afsnit 1-4 i Udtalelsen 

Skats forskellige betragtninger om, hvilke fremsendelsesmetoder/-services, man anbefaler eller typisk modtager fra, er grundlæggende uden betydning for den juridiske vurdering i sagen:

(I)       Skat har ikke fastsat nogen begrænsninger for, hvordan man kan eller ønsker at modtage gaveanmeldelser.

(II)      Skat er ansvarlig for at indrette sine It-systemer og interne retningslinjer derefter.

(III)    Det er dokumenteret, at Skat teknisk i stand til at modtage henvendelser via Mimecast.

Hvis der er fremsendelsesløsninger, som Skat teknisk ikke kan håndtere, eller hvor der er risiko for, at Skats medarbejdere som følge af interne IT-retningslinjer vil kassere modtaget indhold som spam, må Skat kommunikere dette offentligt.

Indtil dette tidspunkt skal Skat naturligvis anses for at have modtaget materiale, der teknisk er tilgængeligt for Skat, og Skat bærer ansvaret for, om de henvendelser, man kasserer, rent faktisk er spam.

Er Skat usikker på modtagne henvendelser, eller er henvendelsen i øvrigt mangelfuld, er man forpligtet til at vejlede, da man i modsat fald skal anses for at have modtaget henvendelsen.

2.        Om Skats afsnit 5-8 i Udtalelsen 

Det er ukorrekt, at Skats interne skærmprint afviger fra det skærmprint, der er fremlagt på s. 4 i bilag 13. Disse er ens, og derfor er der grundlæggende ikke uenighed om, hvordan R1s henvendelse til Skat fremstod ved modtagelsen.

Jeg er ikke enig i Skats forskellige betragtninger om, at man ikke har "modtaget" gaveanmeldelsen og de vedhæftede filer, at man ikke har fået "udleveret nøgler", og at dette skulle svare til at modtage en låst kasse uden nøgler.

Det er med bilag 13 dokumenteret, at gaveanmeldelsen med vedlagte bilag er modtaget og accepteret af Skats server den 30. august 2018. Hvis Skats medarbejder havde tilgået linket som beskrevet i Klagers indlæg af 4. april 2023, var materialet blevet vist for medarbejderen - enten ved en automatisk fremsendelse af den nødvendige "nøgle" fra Mimecast, eller uden behov for adgangskode. Skat har misforstået teknikken omkring Mimecast, når man anfører, at "R1 ikke havde afleveret nøglen til Skat".

Det fremsendte materiale var derfor utvivlsomt tilgængeligt for Skat.

Skats medarbejder valgte imidlertid at kassere gaveanmeldelsen uden undersøgelse i den tro, at der var tale om spam - uden forudgående eller efterfølgende henvendelse til R1, selvom der helt åbenbart var tale om en henvendelse fra en R1 medarbejder.

Den korrekte analogi er derfor, at Skat modtog en kasse med nøgler og valgte at smide begge dele ud.

Det er udtryk for en konstruktion, når Skat anfører, at R1 ikke var "i god tro" omkring fremsendelse af gaveanmeldelsen.

Afsenderen af en meddelelse via Mimecast modtager ikke automatiske statusopdateringer på udviklingen med den fremsendte besked - herunder om modtageren anmoder om nøgler eller i øvrigt åbner meddelelsen. De med bilag 13 fremlagte skærmprints fra Mimecast er alene og ekstraordinært indhentet via R1s IT-afdeling.

R1 indleverede en gaveanmeldelse den 30. august 2018 via en almindeligt anerkendt krypteringstjeneste, som man tidligere succesfuldt har anvendt i kommunikationen med Skat, og hvor man ikke efterfølgende modtog tekniske fejlmeldinger eller henvendelser fra Skat om, at noget var galt, eller at man havde kasseret materialet.

Både Klager og R1 var derfor i god tro."

Retsmøde

Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling
Skattestyrelsen har udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling: 

"Skattestyrelsens vurdering
Skattestyrelsen er enig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse dateret 20. august 2024. 

Faktiske forhold
Klageren overdrog ved to gavebrev dateret 22. august 2018 til sine børn nom. 2 gange 37.500 kr. B-anparter i selskabet H1 ApS (herefter selskabet). 

Den samlede selskabskapital blev kort tid forud for overdragelsen fordelt på nom. 125.000 kr. A-anparter og nom. 75.000 kr. B-anparter. Jf. vedtægterne havde A-anparterne tilknyttet en forlods udbytteret på 30.553.861 kr. med en forrentning på 2 % årligt. 

Gaveanmeldelsen blev afsendt af klagerens repræsentant pr. mail (herefter den første mail) den 30. august 2018, som indeholdte et link og ingen vedhæftet gaveanmeldelse. 

Skattestyrelsen har i sin afgørelse af 30. september 2019 ændret gaveafgiften for gaverne klageren har givet sine børn, som følge af Skattestyrelsen ikke har anset den aftalte forrentning på markedsvilkår, hvorfor den forlods udbytteret er vurderet til en kursværdi på 25 og kurs nedskrivning på 75 er anset overført til B-anparterne.
Skattestyrelsen har ligeledes anset gaveanmeldelsen for modtaget 5. april 2019. 

Formelt
Klageren har gjort gældende, at afgørelsen er ugyldig, da fristen for Skattestyrelsens adgang til ændring af de anmeldte gaveværdier jf. klageren er udløbet den 2. marts 2019. 

Overholdelse af 6 måneders fristen
Skattestyrelsen finder forsat med enighed i Skatteankestyrelsens indstilling, at Skattestyrelsens afgørelse er gyldig og boafgiftslovens (herefter BAL) § 27, stk. 2 dermed er overholdt. 

Skatteforvaltningslovens (herefter SFL) § 35, stk. 5 har følgende ordlyd: 

"En digital meddelelse anses for at være kommet frem, når den kan gøres tilgængelig for told- og skatteforvaltningen…" 

Bestemmelsen omfatter også gaveanmeldelser og det er vigtigt at bemærke de egne understregede ord, hvor særligt tilgængelighed er af væsentlig betydning i vurderingen af, på hvilket tidspunkt Skattestyrelsen har modtaget den omhandlende gaveanmeldelse. 

Det må efter Skattestyrelsens opfattelse gælde, at tilgængelighed ikke omfatter den blotte meddelelse i form af mail indeholdende et link uden nogen overskrift eller sigende tekst om, hvad denne meddelelse omhandler og indeholder af filer. 

Forholdet er understøttet af en uddybning af ordet tilgængelighed i bemærkninger til lovforslag nr. 149 af 3. marts 2010, hvor følgende fremgår udtrykkeligt herom ved indførelse af nævnte bestemmelse: 

"… Meddelelsen vil normalt være tilgængelig for SKAT på det tidspunkt, hvor SKAT kan behandle meddelelsen…" 

Ovenstående udfolder indholdet af begrebet og at der pr. definition skal foreligge adgang for Skattestyrelsen at behandle den enkelte meddelelse. 

En sådan behandling er efter Skattestyrelsens opfattelse ikke selve visiteringen af den første mail repræsentanten afsender, idet der samtidigt ikke er sket en tilgængelighed af omhandlende gaveanmeldelser, som først kan tilgås ved indhentning af en digital adgangsnøgle hos repræsentanten. 

En sagsbehandling af gaveanmeldelserne må her være betinget af, at denne er gjort tilgængelig for Skattestyrelsen, hvilket det må afvises i nærværende klagesag, idet dette rent faktuelt ikke er sket i modtagelsen af den første mail.
Der fremgår ikke nogen gaveanmeldelser af den første mail. 

Videre udledes det ud fra bestemmelsens ordlyd, at det her påhviler klageren at løfte bevisbyrden for, at gaveanmeldelserne er afsendt og herefter modtaget af Skattestyrelsen, idet tilgængeligheden af mailen netop er et forhold afsenderen er herre over og ikke modtageren. 

Dermed påhviler forsendelsesrisikoen som udgangspunkt klageren som afsender, der skal sikre, at Skattestyrelsen dels reelt har modtaget gaveanmeldelserne og dels rettidigt har modtaget gaveanmeldelserne. 

Skattestyrelsen finder, at det utvivlsomt må vurderes passivitet fra repræsentantens side af, når der først sker henvendelse til Skattestyrelsen den 5. april 2019 for sikring af Skattestyrelsens modtagelse af gaveanmeldelserne. 

Passiviteten understøttes ved den manglende reaktion på autogenereret mail fra Skattestyrelsen dateret 30. august 2018 kl. 13.45 indeholdende, at der kan gå over 5 dage for besvarelse af repræsentantens mail. Det må formodes, at det vil vække en undren hos repræsentanten som professionel rådgiver, at Skattestyrelsen aldrig henvendte sig til repræsentanten. Dette dels med viden om, at adgangsnøglen ikke blev indhentet af Skattestyrelsen og dels med oplysningen om, at der vil gå mere end 5 dage for besvarelse af afsendt mail. 

På dette grundlag finder Skattestyrelsen derfor ikke, at afsenderen har sikret sig at Skattestyrelsen har modtaget gaveanmeldelserne. For en yderligere uddybning henvises der særligt til Skattestyrelsens supplerende udtalelse dateret 28. april 2023. 

Til trods for Skattestyrelsen fastholder gyldigheden af afgørelsen, erkender Skattestyrelsen dog også, at visiteringsmedarbejderen i Skattestyrelsen, forinden mailen fra repræsentanten blev anset som spam, burde havde undersøgt mailen nærmere ved henvendelse til IT-support hos Skattestyrelsen. Denne erkendelse sker, henset til oplysninger om afsender er påført mailen og fra et velkendt advokatfirma samt at advokatfirmaets logo ligeledes fremgår af samme mail. 

Vi finder dog ikke at ovenstående forhold, er tilstrækkelig i medfør af SFL § 35, stk. 5 at vurdere, at gaveanmeldelserne er gjort tilgængelig for Skattestyrelsen. 

På det foreliggende grundlag fastholder Skattestyrelsen, at gaveanmeldelserne først er modtaget 5. april 2019 og at 6-måneders fristen jf. BAL § 27, stk. 2 skal regnes fra denne dato, hvorfor afgørelsen er gyldig. 

Materielt
Klageren har nedlagt påstand om, at gaveafgiften skal nedsættes til de gaveanmeldte beløb og i klageskrivelsen dateret 24. december 2019 er det gjort gældende, at afgiftsforhøjelsen hviler på et forkert og mangelfuldt hjemmelsgrundlag. 

Med udgangspunkt i, at forrentningen af den vedtægtsbestemt forlods udbytteret ved overdragelse af anparter i selskabet fra klagerens far skal ske på markedsvilkår, fastholder Skattestyrelsen forrentningen ansættes til 8 %. 

Forrentningen er fastlagt på baggrund af forudsætningen om, at den forlods udbytteret skal være forrentet på markedsvilkår jf. SKM2003.66.LR og heri med tanken om hvad en uafhængig investor vil kræve i afkast ved investering i anparter i selskabet med henvisning til SKM2016.219.SR. 

Den af klageren anvendte forrentning på 2 %, anses for at være lavere i forhold til en forrentning på markedsvilkår og medfører en lavere kurs på den forlods udbytteret, som Skattestyrelsen fastholder at være kurs 25. 

Skattestyrelsen finder herefter, at der er overdraget en værditilvækst til B-anparterne, hvorfor der er tale om gaveoverdragelse og en forhøjelse af gaveafgiften om konsekvens. 

Herefter ses det ikke klageren har fremlagte andet skønsgrundlag eller et skønsresultat, der kan tilsidesætte Skattestyrelsens skøn. Ligeledes ses det ikke klageren har gjort brug af muligheden for afholdelse af syn og skøn, der vil kunne be- eller afkræfte Skattestyrelsens skønsfastsættelse. 

Skattestyrelsen er enig i de begrundelser, der er anført herfor i Skatteankestyrelsens indstilling samt at der skal ske en hjemvisning af den talmæssig opgørelse med henblik på korrektion af differencen på 75.000 kr. 

Lovhjemmel til ændring af forrentning
Skattestyrelsen skal henvise til Landsskatterettens afgørelse offentliggjort som SKM2024.578.LSR, hvori Landsskatteretten udtaler i denne sammenlignelige sag, at der er hjemmel i BAL § 27, stk. 1 og stk. 2 til, at Skattestyrelsen kan fastsætte værdien af en gave til dens handelsværdi, der også omfatter fastsættelsen af værdien af en gave, som består af del-elementer i den samlede fastsættelse af værdien af en gave. 

Skattestyrelsen finder herefter, at der forligger hjemmel til den foretagne afgiftsforhøjelse."

Indlæg under retsmødet
Klagerens repræsentant fastholdt påstanden om, at gaveafgiften skal nedsættes til det gaveanmeldte beløb og gennemgik og uddybede sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg og det materiale, der blev udleveret på retsmødet. Repræsentanten anførte bl.a., at sagens omdrejningspunkt er ugyldighed, idét den påklagede afgørelse er truffet efter udløbet af 6-månedersfristen i boafgiftslovens § 27, stk. 2. Det blev videre anført, at fremsendelse af en gaveanmeldelse via krypteringsprogrammet Mimecast opfylder betingelsen om, at meddelelsen "kan gøres tilgængelig", jf. skatteforvaltningslovens § 35, stk. 5. Repræsentanten gjorde desuden gældende, at Skattestyrelsen ikke havde opfyldt sin vejledningspligt efter forvaltningslovens § 7, og at retsvirkningen heraf er, at gaveanmeldelsen må anses som modtaget.  

Adspurgt svarede repræsentanten, at Skattestyrelsen - såfremt mailen af 30. august 2018 ikke var blevet slettet - ved at trykke på linket enten ville have opnået adgang til gaveanmeldelsen via en tidligere indtastet adgangskode eller ville have modtaget en ny adgangskode, hvorefter anmeldelsen kunne tilgås. 

Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelse, at sagen skal afgøres i overensstemmelse med Skatteankestyrelsens indstilling om at hjemvise den beløbsmæssige opgørelse af gaveafgiften. Skattestyrelsen anførte, at begrebet "tilgængelig" i skatteforvaltningslovens § 35, stk. 5, er uddybet i bemærkningerne til lovforslag nr. 149 af 3. marts 2010, hvorefter en meddelelse normalt vil være tilgængelig, når Skattestyrelsen kan behandle meddelelsen.

Landsskatterettens afgørelse
Sagen angår værdiansættelsen af en gave i form af B-anparter i selskabet, herunder værdiansættelsen af en forlods udbytteret, som tilkommer klageren som ejer af samtlige A-anparter i selskabet. 

Sagen angår desuden, om Skattestyrelsens ændring af værdiansættelsen af gaven er ugyldig som følge af overskridelse af fristen i boafgiftslovens § 27, stk. 2. Spørgsmålet er således, om 6-månedersfristen skal regnes fra den 30. august 2018 eller den 5. april 2019. Besvarelsen heraf beror på, hvornår gaveanmeldelsen under de foreliggende omstændigheder må anses for at være modtaget af Skattestyrelsen.

Retsgrundlaget
Af boafgiftslovens § 27, stk. 1 og stk. 2, fremgår:

"En gaves værdi fastsættes til dens handelsværdi på tidspunktet for modtagelsen. Værdiansættelsen er bindende for gavegiver og gavemodtager.

Stk. 2. Finder told- og skatteforvaltningen, at en værdiansættelse ikke svarer til handelsværdien på tidspunktet for gavens modtagelse, kan den ændre værdiansættelsen inden 6 måneder efter anmeldelsens modtagelse. Har told- og skatteforvaltningen ikke de oplysninger, der er nødvendige for at tage stilling til værdiansættelsen, suspenderes fristen i den periode, der forløber, fra told- og skatteforvaltningen anmoder om disse oplysninger, og indtil oplysningerne modtages. Har det betydning for den afgiftspligtiges mulighed for at varetage sine interesser, at fristen for at foretage værdiansættelsen forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes."

Det fremgår af boafgiftslovens § 32, stk. 1: 

"Skatteministeren kan efter forhandling med justitsministeren fastsætte nærmere regler om boets og den afgiftspligtiges boopgørelse eller anmeldelse." 

Med hjemmel i bl.a. boafgiftslovens § 32, stk. 1, er udstedt bekendtgørelse nr. 928 af 4. oktober 2005 om boafgifter og gaveafgift mv. Af bekendtgørelsens § 16, stk. 1, fremgår: 

"Anmeldelse af afgiftspligtige gaver skal indgives på et af told- og skatteforvaltningen udarbejdet skema." 

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 35, stk. 5:

"En digital meddelelse anses for at være kommet frem, når den kan gøres tilgængelig for told- og skatteforvaltningen, skatteankeforvaltningen, skatteankenævnene, vurderingsankenævnene, motorankenævnene, Landsskatteretten, spillemyndigheden eller Tilsynet med told- og skatteforvaltningens it-område henholdsvis den skattepligtige eller indberetningspligtige."

Skatteforvaltningslovens § 35, stk. 5, blev indsat ved lov nr. 545 af 26. maj 2010. Af lovbestemmelsens forarbejder fremgår (LFF nr. 149 af 3. marts 2010):

"(…)

Stk. 5 fastlægger, hvornår en digital meddelelse må anses for at være kommet frem til told- og skatteforvaltningen henholdsvis den skatte- eller afgiftspligtige. Det foreslås, at det afgørende er, hvornår meddelelsen kan gøres tilgængelig for SKAT (den skattepligtige), mens det er uden betydning, hvornår SKAT rent faktisk gør sig bekendt med indholdet. Det samme tidspunkt er lagt til grund ved digital kommunikation i retsplejen, jf. retsplejelovens § 148 a, stk. 3, der blev indsat ved lov nr. 447 af 9. juni 2004 (L 180 FT 2003-2004). Tidspunktet for, hvornår meddelelsen kan gøres tilgængelig for SKAT, vil afhænge af, hvilken form for digital kommunikation, der anvendes.

Meddelelsen vil normalt være tilgængelig for SKAT på det tidspunkt, hvor SKAT kan behandle meddelelsen. Dette tidspunkt vil normalt blive registreret automatisk i en modtagelsesanordning eller et datasystem. En meddelelse, der først er tilgængelig efter kl. 24.00, anses normalt først for modtaget den følgende dag. Kan modtagelsestidspunktet for en digital meddelelse ikke fastlægges som følge af problemer med SKATs It-systemer eller andre lignende problemer, må meddelelsen anses for at være kommet frem på det tidspunkt, hvor meddelelsen blev afsendt, hvis der kan fremskaffes pålidelige oplysninger om afsendelsestidspunktet.

IT-problemer (nedbrud, midlertidig kapacitetsnedgang m.v.) kan betyde, at en meddelelse ikke kan afleveres til SKAT. Opstår problemerne tæt på fristen for indgivelse af meddelelsen, og kan problemerne føre til, at fristen med rimelighed ikke kan overholdes, anses meddelelsen for at være kommet frem inden for fristen, hvis den gøres tilgængelig for SKAT inden for en rimelig tid efter, at forhindringen er ophørt." 

Vestre Landsret fandt i dom af 13. maj 2024, offentliggjort som SKM2024.364.VLR, at boafgiftslovens § 27, stk. 2, efter en naturlig læsning og forståelse umiddelbart skal forstås således, at 6-månedersfristen alene gælder for værdiansættelsen af selve gaven, og at der ikke var sikre holdepunkter i bestemmelsens forarbejder for en anden forståelse af bestemmelsen. Højesteret stadfæstede i dom af 14. februar 2025 Vestre Landsrets dom. 

Landsskatteretten har i afgørelse af 13. december 2022, der er offentliggjort som SKM2023.157.LSR, stadfæstet Skattestyrelsens afgørelse om, at den vedtægtsbestemte opskrivningssats på 2 % p.a. på A- og B-kapitalandelenes forlods udbytteret var lavere end markedsrenten, som Skattestyrelsen skønsmæssigt havde fastsat til 4,75 % på baggrund af CAPM-modellen (Capital Asset Pricing Model). Den forlods udbytteret udgjorde 24.542.000 kr. Selskabets samlede handelsværdi var 24.781.564 kr. Den forlods udbytteret udgjorde derfor 99,03 % af selskabets handelsværdi. Skattestyrelsen ændrede kursværdien af den forlods udbytteret fra 24.542.000 kr. til 10.333.473 kr., svarende til kurs 42. Retten fandt videre, at det var med rette, at Skattestyrelsen ved udøvelsen af skønnet over handelsværdien af C-anparterne havde taget højde for C-anparternes ret til udbytte. 

I Landsskatterettens afgørelse af 14. juni 2024, offentliggjort som SKM2024.478.LSR, stadfæstede Landsskatteretten Skattestyrelsens forhøjelse af gaveafgiften og dermed den skønsmæssige ansættelse af forrentningsprocenten på en forlods udbytteret på 8,16 %, svarende til en kurs på 25. 

Ligningsrådet har i SKM2003.66.LR godkendt den såkaldte A/B-model anvendt som generationsmodel i skattemæssig henseende under forudsætning af, at rente- og risikofaktorer indgik ved beregningen af A-aktionærernes forlods udbytteret. 

Skatterådet fandt i SKM2016.219.SR, at afkastkravet under hensyntagen til det lave renteniveau efter CAPM kunne fastsættes til ca. 8-12 % 

Af Den juridiske vejledning 2023-2, afsnit C.B.2.1.4.8.1, fremgår bl.a.:

"En A/B-model er normalt kendetegnet ved, at A-aktionæren får en forlods udbytteret, og at der sker en opskrivning af den forlods udbytteret.

Der skal foretages en vurdering af, hvordan den enkelte aktieklasse med eller uden forlods udbytteret påvirkes af forlods udbytteretten. Hvis aktieklasserne har andre rettigheder eller begrænsninger, skal disse også indgå i værdiansættelsen.

Hvis der ikke sker udbetaling af den forlods udbytteret med det samme, skal der ske en årlig opskrivning af den forlods udbytteret svarende til, hvad en uafhængig investor vil kræve for at skyde kapitalen ind i selskabet.

Den årlige opskrivning skal svare til, hvad en uafhængig investor ville kræve."

Landsskatterettens begrundelse og resultat
Sagens materielle problemstilling
Skattestyrelsen har i sin talmæssige opstilling indregnet selskabet til en værdi på 30.532.194 kr. Det fremgår af repræsentantens beregninger og den fremsendte klage, at værdien af selskabet er 30.607.194 kr. Differencen på 75.000 kr. skyldes, at Skattestyrelsen ikke har været opmærksom på den kontante kapitalforhøjelse på 75.000 kr., der blev gennemført forud for gaveoverdragelsen. 

Ved fordelingen af den samlede værdi af H1 ApS på henholdsvis A- og B-anparter skal der foretages en vurdering af, hvilken betydning den forlods udbytteret, herunder opskrivningen på 2 %, og udbytterettighederne i øvrigt har for værdien af de respektive anpartsklasser. 

Efter praksis skal den årlige opskrivningssats fastsættes til den sats, som en uafhængig investor vil kræve ved at investere i A-kapitalandelene. Det beror på en konkret vurdering, hvilket afkastkrav en uafhængig investor ville kræve. 

Opdelingen af selskabskapitalen i A- og B-kapitalandele den 22. august 2018 blev ikke foretaget med det formål at sælge A- eller B-kapitalandelene til en uafhængig tredjemand, men for at gennemføre et delvist generationsskifte af selskabet ved overdragelse af B-kapitalandelene. Der eksisterer ikke et marked for salg af de pågældende A-kapitalandele, ligesom der ikke eksisterer et marked for salg af B-kapitalandele på de vilkår, som er indgået i sagen. Fastsættelsen af handelsværdien af de overdragne B-anparter beror herefter på en konkret vurdering. 

Der skal i den forbindelse tages hensyn til den asymmetri i de økonomiske rettigheder, der er knyttet til henholdsvis A- og B-anparterne. Der henvises til Landsskatterettens afgørelser, der er offentliggjort som SKM2024.478.LSR og SKM2023.157.LSR. Der skal desuden tages hensyn til, hvor stor en procentuel andel, som den forlods udbytteret udgør af selskabets samlede handelsværdi. 

I en situation som den foreliggende, hvor den forlods udbytteret, der tilkommer A-kapitalandelene, udgør cirka 99 % af selskabets handelsværdi, vil der ske en betydelig og hurtig værdiforskydning for B-kapitalejerne, såfremt den forlods udbytteret forrentes med en rente, der er lavere end markedsrenten. 

Der er ikke udarbejdet udbytteplaner. Den forlods udbytteret løber derfor tidsubegrænset. Der er som følge heraf betydelig usikkerhed om, hvornår den forlods udbytteret kommer til udbetaling. Desuden er det i henhold til vedtægterne muligt at udlodde udbytte til B-kapitalejerne, forudsat at selskabets værdier giver dækning for den forlods udbytteret. Der var på gaveoverdragelsestidspunktet ikke frie midler i selskabet til at udlodde den forlods udbytteret. Det har i øvrigt formodningen imod sig, at klageren vil beslutte i strid med selskabets og børnenes interesse at udhule selskabets kapitalberedskab. Hvis den årlige inflation er større end 2 %, mister den forlods udbytteret sin realværdi. 

H1 ApS ejede primært selskaber, der driver virksomhed med salg af […]. Landsskatteretten finder, at opskrivningsrenten skal afspejle koncernens karakter. På baggrund af de foreliggende oplysninger om koncernen er Landsskatteretten enig med Skattestyrelsen i, at den konkrete markedsrisiko er forholdsvis lav. 

Klagerens repræsentant har ikke anfægtet grundlaget for Skattestyrelsens skøn. 

På baggrund af en samlet vurdering af sagens oplysninger finder Landsskatteretten, at Skattestyrelsen har godtgjort, at den forlods udbytteret ikke er forrentet på markedsvilkår. Spørgsmålet er herefter, om Skattestyrelsens skøn på ca. 8 % svarer til den forrentning, som en uafhængig tredjemand vil kræve. 

Der er ikke for Landsskatteretten, f.eks. ved afholdelse af syn og skøn med henblik på at få fastsat den markedsbestemte opskrivningsprocent, tilvejebragt et grundlag for at tilsidesætte Skattestyrelsens skøn, og Landsskatteretten tiltræder derfor Skattestyrelsens skøn. 

Landsskatteretten hjemviser sagen til Skattestyrelsen med henblik på, at Skattestyrelsen foretager en fornyet beregning af gaveafgiften, hvori indgår, at der forud for gaveoverdragelsen blev gennemført en kontant kapitalforhøjelse i selskabet på 75.000 kr. 

Sagens formelle problemstilling
Landsskatteretten lægger ved sagens afgørelse til grund, at Skattestyrelsens visiteringsenhed den 30. august 2018 modtog en mail via krypteringsprogrammet Mimecast med emnet "Secure Messaging Notification". Mailen indeholdt ingen oplysninger om gaveanmeldelsen, men alene en besked om, at der var blevet sendt en sikker meddelelse. Indholdet af meddelelsen kunne tilgås ved først at trykke på et link og derefter indtaste en adgangskode, som ville blive fremsendt i en separat mail. 

To retsmedlemmer, herunder retsformanden, udtaler:
Retsmedlemmerne finder, at Skattestyrelsen ikke modtog en gaveanmeldelse den 30. august 2018. 

En gaveanmeldelse er bl.a. fremsendelse af det skema, som gaveanmelder i henhold til § 16, stk. 1, i bekendtgørelse nr. 928 af 4. oktober 2005 om boafgifter og gaveafgift mv. er forpligtet til at anvende. 

Klagerens repræsentant har ikke fremsendt et sådant skema eller andre dokumenter vedrørende en gaveanmeldelse til Skattestyrelsen den 30. august 2018. Klagerens repræsentant har den 30. august 2018 således alene fremsendt en notifikationsmail til Skattestyrelsen med en generisk besked om, at der var blevet sendt en sikker meddelelse fra repræsentanten, samt en opfordring til at trykke på et link, der ville gøre det muligt at tilgå den sikre meddelelse. Hvis det var første gang, at Skattestyrelsen havde modtaget en sikker meddelelse fra repræsentanten, så ville Skattestyrelsen - efter at have trykket på linket - få tilsendt en adgangskode, som Skattestyrelsen herefter skulle indtaste for at få adgang til den sikre meddelelse. 

Retsmedlemmerne finder, at fremsendelse af en sådan notifikationsmail, hvor selve gaveanmeldelsen, herunder det krævede skema, ikke fremsendes, ikke kan anses for fremsendelse af en gaveanmeldelse, og at det ved sagens afgørelse derfor kan lægges til grund, at Skattestyrelsen ikke modtog gaveanmeldelsen den 30. august 2018. 

Dette ændres ikke af, at klagerens repræsentant den 30. august 2018 modtog en bekræftelse fra Skattestyrelsen på, at Skattestyrelsen havde modtaget repræsentantens henvendelse af 30. august 2018. Bekræftelsen fra Skattestyrelsen var således alene en bekræftelse på, at Skattestyrelsen havde modtaget repræsentantens henvendelse, der ikke kunne anses for fremsendelse af en gaveanmeldelse. 

Henset til indholdet af repræsentantens notifikationsmail af 30. august 2018 til Skattestyrelsen finder retsmedlemmerne, at Skattestyrelsen ikke tilsidesatte sin vejledningspligt ved ikke at foretage sig videre i anledning af modtagelsen af notifikationsmailen. 

Notifikationsmailen indeholdt - udover at den angav at være sendt fra en navngiven medarbejder hos repræsentanten - ingen oplysninger om, hvad henvendelsen angik. I notifikationsmailens emnefelt var således blot angivet "Secure Messaging Notification", og der var i øvrigt ingen oplysninger i notifikationsmailen om, hvad henvendelsen drejede sig om, for eksempel ved angivelse af, at den vedrørte en gaveanmeldelse. 

Under disse omstændigheder påhvilede der ikke Skattestyrelsen en vejledningspligt over for repræsentanten. 

Fristen i boafgiftslovens § 27, stk. 2, løb derfor fra den 5. april 2019, hvor klagerens repræsentant fremsendte gaveanmeldelsen til Skattestyrelsen. 

Herefter, og da den påklagede afgørelse om ændring af værdiansættelsen er dateret den 30. september 2019, finder retsmedlemmerne, at afgørelsen er truffet rettidigt, jf. boafgiftslovens § 27, stk. 2. 

Et retsmedlem udtaler:
Retsmedlemmet finder, at Skattestyrelsen modtog en gaveanmeldelse den 30. august 2018. Dette ændres ikke af, at klagerens repræsentant anvendte krypteringsprogrammet Mimecast, der er et almindeligt anerkendt program til at kryptere indholdet af digitale meddelelser. Gaveanmeldelsen var således umiddelbart tilgængelig for Skattestyrelsen ved modtagelsen af mailen den 30. august 2018, og Skattestyrelsen har hverken anfægtet, at Skattestyrelsen modtog mailen den 30. august 2018, eller at Skattestyrelsen kunne behandle indholdet af mailen. 

Retsmedlemmet finder derfor, at fristen i boafgiftslovens § 27, stk. 2, løber fra den 30. august 2018, hvorfor den påklagede afgørelse ikke er foretaget rettidigt. 

Der træffes afgørelse efter stemmeflertallet. 

Landsskatteretten hjemviser herefter sagen til Skattestyrelsen med henblik på, at Skattestyrelsen foretager en fornyet beregning af gaveafgiften, hvori indgår, at der forud for gaveoverdragelsen blev gennemført en kontant kapitalforhøjelse i selskabet på 75.000 kr.