Spørgsmål:

1.      Kan Skatterådet bekræfte, at M1 og hermed sambeskattede selskaber vil blive undergivet tonnagebeskatning fra og med indkomståret 20xx ved erhvervelse af alle anparter og dermed stemmerettighe­der i selskabet G1 i december 20xx?

2.      Kan Skatterådet bekræfte, at denne virkning allerede indtræder fra indkomstårets start uanset, at erhvervelsen af anpartskapitalen først sker i løbet af året?

Svar:

1.      Ja

2.      Ja

Beskrivelse af de faktiske forhold

M1 er det øverste moderselskab og derfor udpeget som administrati­onsselskab i en dansk sambeskatningskreds.

Sambeskatningskredsen har udøvet rederivirksomhed gennem investeringer i "Kommanditselskabet", og har derfor haft mulighed for at vælge at opgøre deres skattepligtige indkomst af rederivirksomheden efter bestemmelserne i tonnageskatteloven. Sambeskatningskredsen har dog i et tidligere indkomstår fravalgt tonnagebeskatningen, og er for nuværende derfor under en 10 års peri­ode, hvor tonnagebeskatning er fravalgt.

D1, der er et helejet datterselskab af M1, påtænker at erhverve hele anpartskapitalen i G1. Ved erhvervelsen vil der opstå koncernforbindelse og G1 vil derfor blive en del af sambeskatningskredsen beskrevet ovenfor.

G1 har ligeledes været investor i Kommanditselskabet til og med juni 20xx, og har i for­bindelse hermed haft tilvalgt tonnagebeskatning af aktiviteterne. G1 er for nuværende der­for under en 10 års bindingsperiode, hvor tonnagebeskatning er tilvalgt.

G1 har ikke selv direkte udøvet erhvervsmæssig aktivitet, men har udelukkende haft aktivi­tet gennem deres ejerandele i et K/S, og selskabet har ikke haft ansatte eller ejet øvrige aktiver. Selska­bet vil derfor ikke udøve erhvervsmæssig aktivitet på tidspunktet, når M1 overtager anpartskapitalen.

Selvom G1 i juni 20xx har frasolgt deres andel af Kommanditselskabet, så vil G1 stadig være i deres igangværende bindingsperiode, og vil som udgangspunkt således blive tonnagebeskattet, såfremt selskabet igen påbegynder aktivitet, der kan omfattes af tonnageskatteordningen.

Skattestyrelsen har anmodet om yderligere oplysninger hos rådgiver, der har svaret således:

"(…)

Svar på Skattestyrelsens anmodning om yderligere oplysninger

På vegne af M1 og D1 besvarer vi hermed Skattestyrelsens brev.

Skattestyrelsen har anmodet om følgende oplysninger:

1.      Er der rederivirksomhed i selskabet D1 på tidspunkt for erhvervelsen af hele anpartskapi­talen i G1 dvs. det tidspunkt, hvor koncernforbindelsen opstår i 20xx?

2.      I bekræftende fald med hvilke skibe såvel egne, lejede eller via ejerandele i skib?

3.      Hvis der ikke er rederivirksomhed i selskabet D1 ved erhvervelsen af hele anpartskapita­len i G1 dvs. det tidspunkt, hvor koncernforbindelsen opstår, skyldes det at D1 har afhændet skibe eller skibsandele i 20xx?

4.      Såfremt D1 ved koncernforbindelse bliver omfattet af tonnageskatteloven, vil der, så skibsavancer, som vil blive omfattet af tonnageskattelovens § 10, stk. 2?

5.      Blot for en god ordens skyld, er det rigtigt forstået, at der overhovedet ikke er nogen rederivirksomhed i G1 på tidspunkt for erhvervelsen af hele anpartskapitalen i G1 dvs. det tidspunkt, hvor koncernforbindelsen opstår i 20xx?

Det fremgår af anmodningen, at: "G1 har ikke selv direkte udøvet erhvervsmæssig aktivitet, men har udelukkende haft aktivitet gennem deres ejerandele i et K/S, og selskabet har ikke haft ansatte eller ejet øvrige aktiver. Selskabet vil derfor ikke udøve erhvervsmæssig aktivi­tet på tidspunktet, når M1 overtager anpartskapitalen." (Skattestyrelsens understregning)

6.      Hvad er årsagen til, at sambeskatningskredsen har fravalgt tonnageskatteordningen?

7.      Er der i personsammenfald i ejerkredsen/bestyrelserne i henholdsvis D1 og G1 eller andre i selskaber/koncernselskaber på køber/sælger siden?

8.      Sker erhvervelsen af hele anpartskapitalen i G1 på sædvanlige markedsvilkår?

9.      Foreligger der en skriftlig kontrakt for aftalen mellem for erhvervelsen af hele anpartskapitalen i G1?

10.  Er der taget nogen skatteforbehold ved indgåelsen af aftalen i forbindelse med erhvervelsen af hele anpartskapitalen i G1 og i bekræftende fald hvilke?

Ad spørgsmål 1

Ja, D1 driver aktuelt rederivirksomhed. D1 har rederiaktivitet gennem investeringen i G2, hvor der pt. er 1 skib og forventes yderligere 2-3 skibe i løbet af 2025, og yderligere skibsinve­steringer efterfølgende. D1 har givet et tilsagn til G2 på i alt [beløb udeladt]. D1 ejer desuden x% af G3.

D1 vil også være et naturligt ejerselskab for andre skibsrelaterede investeringer fremover. Det indgår også i overvejelserne om ejerandelene i skibe i regi af G4 på et tidspunkt kan overgå til D1 ejerskab.

Ad spørgsmål 2

Se besvarelse under spørgsmål 1.

Ad spørgsmål 3

D1 er stiftet i 20xx, og har alene foretaget investeringer som nævnt under spørgsmål 1. Selskabet har således ikke afhændet skibe. Se i øvrigt besvarelse under spørgsmål 1.

Ad spørgsmål 4

Se besvarelse under spørgsmål 1 og 3. M1, der er administrationssel­skab i sambeskatningen, vil efter vores opfattelse blive underlagt tonnagebeskatning pr. 1. januar 20xx. Selskabet skal dermed opgøre skibsavancer ved afhændelsen af skibe i Kommanditselskabet, der fin­der sted senere på året. G1 har været investor i Kommanditselskabet til og med juni 20xx og har i forbindelse hermed haft tilvalgt tonnagebeskatning af aktiviteterne.

G1 er for nuværende derfor under en 10 års periode, hvor tonnagebeskatning er tilvalgt.

Selvom G1 i juni 20xx har frasolgt deres andel af Kommanditselskabet - og herved op­hørte med at drive rederivirksomhed - er G1 stadig omfattet af den igangværende bindings­periode, og vil som udgangspunkt således blive tonnagebeskattet, såfremt selskabet igen påbegynder aktivitet, der kan omfattes af tonnageskatteordningen.

Ad spørgsmål 5

På tidspunktet, hvor G1 overdrages, vil selskabet ikke længere drive rederivirksomhed, da Kommanditselskabet har solgt de skibe, der tilhørte selskabet. Det er muligt, at der senere vil blive opstartet ny rederiaktivitet i selskabet, da det erhverves af D1, der aktuelt driver rederivirksomhed.

Ad spørgsmål 6

Sambeskatningskredsen under M1 har i tidligere indkomstår ikke til­valgt tonnagebeskatningen, da selskabet ikke var opmærksomme på den særskilte tilkendegivelse over­for Skattestyrelsen som følger af tonnageskattelovens § 2. Sambeskatningskredsen er derfor for nuvæ­rende under en 10 års periode, hvor tonnagebeskatning er fravalgt.

Sambeskatningskredsen har haft aktiviteter gennem investeringer i Kommanditselskabet, som kunne have været omfattet af tonnagebeskatningen.

Ad spørgsmål 7

Der er ikke personsammenfald i ejerkredsen/bestyrelserne i henholdsvis D1 og G1 eller andre i selskaber/koncernselskaber på køber/sælger siden.

Ad spørgsmål 8

Sambeskatningskredsen under M1 har endnu ikke købt G1, men det vil ske inden årets udgang. Erhvervelsen af hele anpartskapitalen i G1 vil fo­regå på sædvanlige markedsvilkår - se nedenfor.

Ad spørgsmål 9

Der er ved at blive udarbejdet en SPA (Share Purchase Agreement) vedrørende D1’s erhvervelse af alle anparter i G1. Aftalen indgås mellem uafhængige parter, og er udtryk for en handel på almindelige markedsvilkår.

Ad spørgsmål 10

I SPA’en mellem sælgerne af G1 og D1 vil der ikke blive indsat skatteforbehold.

(…)"

Spørgers opfattelse og begrundelse

Spørgsmål 1

Det er vores opfattelse, at spørgsmål 1 skal besvares med "Ja".

Sambeskattede rederiselskaber skal altid træffe samme valg, for så vidt angår anvendelse af tonnageskatteordningen, jf. tonnageskattelovens § 3, stk. 1.

Følgende fremgår af tonnageskattelovens § 3, stk. 1 (lovbekendtgørelse 2021-03-22 nr. 500):

"Når et rederi udøver bestemmende indflydelse over eller hvorover der udøves en bestem­mende indflydelse af et andet rederi, eller når samme fysiske eller juridiske personer udøver be­stemmende indflydelse over flere rederier, skal samtlige således koncernforbundne rederier, herunder udenlandske sambeskattede rederier, jf. selskabsskattelovens §§ 31, 31 A og 32, træffe samme valg, for så vidt angår anvendelse af tonnageskatteordningen. Dog kan rederier undlade at træffe samme valg, når de ikke har fælles ledelse eller driftsorganisation, og de ikke driver virksomhed inden for beslægtede forretningsområder. Ved bestemmende indflydelse for­stås ejerskab eller rådighed over stemmerettigheder som omhandlet i ligningslovens § 2, stk.  2." (Spørgers understregning)

Følgende fremgår endvidere af ligningslovens § 2, stk. 2 (lovbekendtgørelse 2023-01-13 nr. 42):

"Ved bestemmende indflydelse forstås ejerskab eller rådighed over stemmerettigheder, således at der direkte eller indirekte ejes mere end 50 pct. af aktiekapitalen eller rådes over mere end 50 pct. af stemmerne. Ved bedømmelsen af, om den skattepligtige anses for at have bestem­mende indflydelse på en juridisk person, eller om der udøves en bestemmende indflydelse over den skattepligtige af en juridisk eller fysisk person, medregnes aktier og stemmerettigheder, som indehaves af koncernforbundne selskaber, jf. stk. 3, af personlige aktionærer og deres nærtstående, jf. ligningslovens § 16 H, stk. 6, eller af en fond eller trust stiftet af moderselska­bet selv eller af de nævnte koncernforbundne selskaber, nærtstående m.v. eller af fonde eller truster stiftet af disse. Tilsvarende medregnes ejerandele og stemmerettigheder, som indeha­ves af andre selskabsdeltagere, med hvem selskabsdeltageren har en aftale om udøvelse af fæl­les bestemmende indflydelse. Tilsvarende medregnes ejerandele og stemmerettigheder, som indehaves af en person eller et dødsbo, i fællesskab med nærtstående eller i fællesskab med en fond eller trust stiftet af den skattepligtige eller dennes nærtstående eller fonde eller truster stiftet af disse. Som nærtstående anses den skattepligtiges ægtefælle, forældre og bedsteforæl­dre samt børn og børnebørn og disses ægtefæller eller dødsboer efter de nævnte personer. Stedbarns- og adoptivforhold sidestilles med oprindeligt slægtskabsforhold." (Egen understreg­ning)

I medfør af tonnageskattelovens § 3, stk. 1 skal der ved bestemmende indflydelse forstås ejerskab eller rådighed over stemmerettigheder som omhandlet i ligningslovens § 2, stk. 2. Det fremgår af ligningslo­vens § 2, stk. 2, at der ved bestemmende indflydelse forstås ejerskab eller rådighed over stemmeret­tigheder, således at der direkte eller indirekte ejes mere end 50 pct. af aktiekapitalen eller rådes over mere end 50 pct. af stemmerne.

I nærværende situation opnår M1 (eller et andet selskab i sambeskatningskredsen) bestemmende indflydelse i G1 ved at erhverve hele anpartskapitalen i G1, og de sambeskattede selskaber skal derfor træffe samme valg vedrørende anvendelse af tonnageskatteordningen, jf. tonnageskattelovens § 3, stk. 1.

Det er vores vurdering, at den nuværende danske sambeskatningskreds bliver tvunget ind i tonnageskatteordningen som følge af, at der opnås koncernforbindelse med et andet tonnagebeskattet selskab (G1), jf. tonnageskattelovens § 4, stk. 1.

Følgende fremgår af tonnageskattelovens § 4, stk. 1:

"Hvis rederier bliver koncernforbundne, anses bindingsperioden efter § 2 for den samme som bindingsperioden for det rederi, der senest blev omfattet af tonnageskatteordningen. Hvis ikke alle rederier er omfattet af tonnageskatteordningen, er bindingsperioden 10 år fra og med det indkomstår, hvor rederierne bliver koncernforbundne. 1. og 2. pkt. finder tilsvarende anven­delse ved fusion og tilførsel af aktiver. Ved spaltning af selskaber anses bindingsperioden for den samme som for det selskab, der spaltes."

Følgende fremgår endvidere af tonnageskattelovens forarbejder (L 92, Folketingsåret 2001-02, 2. sam­ling) i bemærkningerne til de enkelte bestemmelser:

"Har koncernforbundne rederier truffet forskelligt valg vedr. anvendelse af tonnageskatteordningen, og opfyldes betingelserne herfor på et tidspunkt ikke længere, vil samtlige de rederier, der ikke længere opfylder betingelserne, skulle anvende tonnageskatteordningen. Tonnageskatteordningen vil skulle anvendes fra og med det indkomstår, hvor betingelserne for at træffe for­skelligt valg ikke er opfyldt. Dette vil gælde uanset bestemmelserne om, at valg eller fravalg af tonnagebeskatning er gældende for 10 år."

Samme sted fremgår endvidere følgende:

"Der opstår et særligt problem i tilfælde, hvor eksempelvis to rederier bliver koncernforbundne eller fusionerer, og hvor kun det ene rederi anvender tonnageskatteordningen, eller de begge gør det, men hvor den 10-årige bindingsperiode ikke udløber på samme tidspunkt. Endvidere kan et rederi som nævnt tvinges ind i tonnageskatteordningen, hvis det ikke længere opfylder betingelsen om ikke at have fælles ledelse eller driftsorganisation m.v. med koncernforbundet rederi. 

Det foreslås, at bindingsperioden i sådanne tilfælde som hovedregel fastsættes til bindingsperio­den for det rederi, der senest blev omfattet af tonnageskatteordningen. Hvis ikke alle de pågæl­dende selskaber anvender tonnageskatteordningen, foreslås bindingsperioden fastsat til 10 år regnet fra og med det indkomstår, hvor selskaberne bliver koncernforbundne eller fusionen gen­nemføres. Samme regler skal gælde ved tilførsel af aktiver. Ved spaltning af selskaber foreslås bindingsperioden for de nye selskaber fastsat til det samme som for det selskab, der spaltes."

Tonnageskattelovens § 4 omhandler de tilfælde, hvor rederier bliver koncernforbundne, og hvor der er forskel i enten rederiernes bindingsperiode og/eller til- og fravalg af tonnageskatteordningen. Heraf føl­ger, at hvis rederier bliver koncernforbundne - og ikke alle rederier er omfattet af tonnageskatteordningen - bliver bindingsperioden 10 år fra og med det indkomstår, hvor rederierne bliver koncernfor-bundne.

Vi henviser til SKM2013.351.SR, hvor Skatterådet tiltrådte SKATs indstillinger og begrundelser. SKAT havde i sin begrundelse anført følgende:

"I de bindende svar SKM2008.799.SR og SKM2009.704.SR bekræftede Skatterådet, at der i forbindelse med etablering af koncernforbindelse med et tonnagebeskattet selskab, blev det an­det ikke-tonnagebeskattede selskab tvunget ind i ordningen.

Sammenfattende er det SKATs opfattelse, at A A/S vil blive omfattet af tonnageskatteordningen, da der i forbindelse med erhvervelsen af et tonnagebeskattet selskab opstår en koncernforbindelse, der medfører, at A A/S tillige bliver omfattet af ordningen.

Dette gælder også i den situation, hvor det tonnagebeskattede selskab alene er omfattet af ord­ningen i kraft af en ejerandel i et kommanditselskab. Der ses ikke i tonnageskatteloven eller dens forarbejder at være hjemmel til, at der ved etablering af koncernforbindelse skulle gælde noget andet for den situation, hvor det tonnagebeskattede selskab alene ejer anparter i et kom­manditselskab."

I det bindende svar SKM2013.351.SR blev et selskab, der havde fravalgt tonnageskatteordningen, om­fattet af tonnagebeskatning ved erhvervelse af hele anpartskapitalen i et tonnagebeskattet selskab. Her­under bekræftede Skatterådet også, at denne virkning allerede indtræder fra indkomstårets start uan­set, at erhvervelsen af anpartskapitalen først sker i løbet af året.

I nærværende sag har det tonnagebeskattede selskab (dvs. G1) ikke længere tonnagebeskattede aktiviteter på tidspunktet, hvor anpartskapitalen i selskabet påtænktes erhvervet af det ikke-tonnagebeskattede selskab (dvs. M1 eller et andet selskab i sambeskatningskredsen). Dette forhold bør dog ikke påvirke konklusionen, da G1 ved ophør af de tonnagebeskattede aktiviteter ikke er udtrådt af tonnagebeskatningen, da de stadig er i deres 10 års bindingsperiode.

Det er på baggrund af ovenstående vores vurdering, at sambeskatningskredsen vil blive omfattet af tonnageskattelovens regelsæt, såfremt M1 (eller et andet selskab i sambeskatningskredsen) erhverver hele anpartskapitalen i G1, der allerede har valgt tonnagebeskatning, jf. tonnageskattelovens § 4, stk. 1.

Spørgsmål 2

Det er vores opfattelse, at spørgsmål 2 skal besvares med "Ja".

Det er på baggrund af ovenstående endvidere vores vurdering, at sambeskatningskredsen skal omfattes af tonnageskatteordningen fra begyndelsen af indkomståret, hvor koncernforbindelsen opstår, jf. tonnageskattelovens § 4, stk. 1.

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at M1 og hermed sambeskattede selskaber vil blive undergivet tonnagebeskatning fra og med indkomståret 20xx ved erhvervelse af alle anparter og dermed stemmerettighe­der i selskabet G1 i december 20xx.

Begrundelse

M1 er moderselskab i en koncern, der blandt andet omfatter det helejede datterselskab D1. Koncernen har tidligere haft mulighed for at vælge at blive beskattet efter tonnageskatteloven i forbindelse med investering i Kommanditselskabet.

Det er rådgiverens opfattelse, at den opståede koncernforbindelse med et selskab, der er bundet af en igangværende bindingsperiode i tonnageskatteordningen, vil medføre, at den opkøbende sambeskatningskreds nu bliver omfattet af tonnageskatteordningen, uanset at det opkøbte selskab ikke længere driver rederivirksomhed.

Generelt om tonnageskatteordningen og bindingsperioden

Tonnageskatteordningen kan anvendes af danske selskaber, som driver rederivirksomhed. Se tonnageskattelovens §§ 1 og 6.

Ligeledes kan et selskab, der alene ejer en andel i et skib indgå i tonnageskatteordningen for sin andel uden, at de øvrige andele skal vælge ordningen efter tonnageskattelovens § 3, stk. 3. Det betyder, at der ikke er krav om, at alle ejere vælger tonnageskatteordningen. Det enkelte selskab vælger selv, om det indgår i tonnageskatteordningen med sin andel af det pågældende skib.

Rederier, som opfylder betingelserne i tonnageskatteloven kan vælge tonnagebeskatning fra og med det første indkomstår, hvor betingelserne herfor er opfyldt. Se tonnageskattelovens § 2, stk. 1. Et valg eller fravalg af tonnageskatteordningen binder selskabet i 10 indkomstår, jf. tonnageskattelovens § 2, stk. 2, 1. pkt. 

Koncernforbundne rederier skal som hovedregel træffe samme valg. Reglerne om koncernforbundne rederier, omstruktureringer m.v. fremgår af tonnageskattelovens §§ 3 og 4.

Baggrunden for reglerne om indtræden i tonnageskatteordningen og for de 10-årige bindingsperioder er, at det ikke skal være muligt for rederierne at "pendle" mellem tonnageskatteordningen og beskatning efter de almindelige regler, jf. lovbemærkningerne til tonnageskatteloven (L 92 af 6/2 2002).

I tonnageskattelovens § 3, stk. 1, er det videre fastsat, at når et rederi udøver bestemmende indflydelse over eller hvorover der udøves en bestemmende indflydelse af et andet rederi, eller når samme fysiske eller juridiske personer udøver bestemmende indflydelse over flere rederier, skal samtlige således koncernforbundne rederier, herunder udenlandske sambeskattede rederier, jf. selskabsskattelovens §§ 31, 31 A og 32 træffe samme valg, for så vidt angår anvendelse af tonnageskatteordningen.

Dog kan rederier undlade at træffe samme valg, når de ikke har fælles ledelse eller driftsorganisation, og de ikke driver virksomhed inden for beslægtede forretningsområder, jf. tonnageskattelovens § 3, stk. 1, 2. pkt.

Hvis rederier, som er omfattet af tonnageskattelovens § 3, stk. 1, 2. pkt., ikke længere opfylder betingelserne for ikke at træffe samme valg vedrørende anvendelse af tonnageskatteordningen, skal samtlige rederier uanset bestemmelserne i § 2, stk. 2, vælge beskatning efter tonnageskatteordningen fra og med det indkomstår, hvor betingelserne ikke længere er opfyldt, jf. tonnageskattelovens § 3, stk. 2.

Når tonnageskatteordningen tilvælges, skal alle skibe som udgangspunkt indgå i ordningen, og desuden skal rederierne træffe samme valg med hensyn til bindingsperioden, jf. bemærkningerne i lovens forarbejder (L 92, Folketingsåret 2001-02, 2. samling), hvor det anføres:

"(…)

Når tonnageskatteordningen vælges, skal samtlige de skibe og andre aktiver, som opfylder betingelserne for tonnagebeskatning, indgå i tonnageskatteordningen. Dette er en parallel til kravet om, at samtlige rederier i en koncern skal træffe samme valg vedr. anvendelsen af tonnageskatteordningen. Bestemmelsen har til formål som ovenfor skitseret at hindre, at kun den overskudsgivende del af en rederivirksomhed inddrages under tonnagebeskatningen, mens den underskudsgivende holdes udenfor.

(…)" (Skattestyrelsens understregning)

Om tonnagebeskatning når der opstår koncernforbindelse

Spørgers repræsentant har oplyst, at datterselskabet D1 og dermed sambeskatningskredsen tidligere har fravalgt tonnagebeskatning og derfor er i en 10-årig bindingsperiode uden for tonnageskatteordningen. D1 har i december 20xx erhvervet anpartskapitalen i G1. Ved erhvervelsen opstår der koncernforbindelse og G1 vil derfor blive en del af sambeskatningskredsen. G1 er i en 10-årig bindingsperiode med tilvalg af tonnageskatteordningen, men selskabet har frasolgt sin rederivirksomhed.

Tonnageskattelovens § 4, tager stilling til, hvad der sker i forhold til bindingsperioden, hvis der opstår koncernforbindelse mellem rederier med forskellige bindingsperioder eller hvor ikke alle rederier er omfattet af tonnageskatteordningen. Bestemmelsen har følgende ordlyd:

"(…)

§ 4. Hvis rederier bliver koncernforbundne, anses bindingsperioden efter § 2 for den samme som bindingsperioden for det rederi, der senest blev omfattet af tonnageskatteordningen. Hvis ikke alle rederier er omfattet af tonnageskatteordningen, er bindingsperioden 10 år fra og med det indkomstår, hvor rederierne bliver koncernforbundne. 1. og 2. pkt. finder tilsvarende anvendelse ved fusion og tilførsel af aktiver. Ved spaltning af selskaber anses bindingsperioden for den samme som for det selskab, der spaltes.

(…)" (Skattestyrelsens understregning)

Der kan derfor opstå en situation, hvor et rederi bliver omfattet af tonnageskatteordningen, hvis f.eks. det opkøbende rederi har fravalgt tonnageskatteordningen. Dette fremgår af bemærkningerne i lovens forarbejder (L 92, Folketingsåret 2001-02, 2. samling):

"(…)

Der opstår et særligt problem i tilfælde, hvor eksempelvis to rederier bliver koncernforbundne eller fusionerer, og hvor kun det ene rederi anvender tonnageskatteordningen, eller de begge gør det, men hvor den 10-årige bindingsperiode ikke udløber på samme tidspunkt. Endvidere kan et rederi som nævnt tvinges ind i tonnageskatteordningen, hvis det ikke længere opfylder betingelsen om ikke at have fælles ledelse eller driftsorganisation m.v. med koncernforbundet rederi.

Det foreslås, at bindingsperioden i sådanne tilfælde som hovedregel fastsættes til bindingsperioden for det rederi, der senest blev omfattet af tonnageskatteordningen. Hvis ikke alle de pågældende selskaber anvender tonnageskatteordningen, foreslås bindingsperioden fastsat til 10 år regnet fra og med det indkomstår, hvor selskaberne bliver koncernforbundne eller fusionen gennemføres. Samme regler skal gælde ved tilførsel af aktiver. Ved spaltning af selskaber foreslås bindingsperioden for de nye selskaber fastsat til det samme som for det selskab, der spaltes.

(…)" (Skattestyrelsens understregning)

Tilsvarende formulering ses i Den juridiske vejledning, version 2025-1, afsnit C.D.8.8.2.3:

"(...):

Betydning af valget i forbindelse med etablering af koncernforbindelse mv.

I de tilfælde, hvor

• eksempelvis to rederier bliver koncernforbundne, fusionerer eller ved tilførsel af aktiver, og
• kun det ene rederi anvender tonnageskatteordningen, eller de begge gør det

fastsættes bindingsperioden som hovedregel til bindingsperioden for det rederi, der senest blev omfattet af tonnageskatteordningen.

(…)" (Skattestyrelsens understregning)

Det fremgår dog af tonnageskattelovens § 4, stk. 1, og af lovens forarbejder, at der som hovedregel skal være tale om to rederier for, at retsvirkningen af koncernforbindelsen indtræder. I nærværende situation har det opkøbte selskab, G1, frasolgt sin rederivirksomhed.

Skattestyrelsen bemærker hertil, at et tilvalg af tonnageskatteordningen fortsat har bindende virkning uanset, at selskabet ikke længere har nogle skibe eller andele i skibe, idet tonnageskatteordningen knytter sig til selskabet og ikke selve aktiviteten.

Skattestyrelsen har ved styresignalet i SKM2021.615.SKTST præciseret rækkevidden af reglerne for bindingsperioden i tonnageskatteloven.

For en god ordens skyld bemærker Skattestyrelsen, at det pågældende styresignal ikke længere er gældende, da styresignalet blev ophævet i forbindelse med, at det blev indarbejdet i Den juridiske vejledning 2022-1, afsnittene C.D.8.8.2.3 og C.D.8.8.3.5, men det ændrer ikke på den retlige vurdering på Skattestyrelsens vurdering af forholdet.

Retsvirkningen af et tilvalg fremgår af følgende tekst i styresignalet:

"(…)

Skattestyrelsen begrunder dette med følgende argumentation:

Skattestyrelsen bemærker, at valg eller fravalg af tonnageskatteordningen følger selskabet og ikke den enkelte rederiaktivitet, som selskabet måtte drive. Det følger således af tonnageskattelovens § 2, stk. 3, at når tonnageskatteordningen anvendes, skal samtlige skibe og andre aktiver, som opfylder betingelserne for tonnagebeskatning, indgå i tonnageskatteordningen.

Selskabets øvrige indkomst opgøres efter skattelovgivningens almindelige regler og udgør sammen med tonnageindkomsten selskabets samlede skattepligtige indkomst. Se tonnageskattelovens § 10, stk. 4.

Bindingsperioden løber således, selvom selskabet ikke rent faktisk bliver tonnagebeskattet. Dette er konsekvensen af, at bindingsperioden knytter sig til selskabet og ikke til aktiviteten.

(…)" (Skattestyrelsens understregning)

Dette medfører f.eks., at selv om selskabet indenfor en bindingsperiode under tonnageskatteordningen ophører med al tonnagebeskattet aktivitet, vil selskabet stadig være omfattet af tonnageskatteordningen i den pågældende bindingsperiode. Hvis selskabet indenfor bindingsperioden igen påbegynder aktivitet, der kan tonnagebeskattes, vil aktiviteten derfor blive tonnagebeskattet.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at D1, som følge af koncernforbindelsen med G1, vil blive omfattet af tonnageskatteordningen, jf. tonnageskattelovens § 4, stk. 1.

Skattestyrelsen kan også henvise til lignende sager afgjort af Skatterådet: SKM2008.799.SR, SKM2009.704.SR og SKM2013.351.SR.

Det bemærkes, at efter tonnageskattelovens § 4, 1, stk. 1, 2. pkt., skal bindingsperioden på 10 år regnes fra og med det indkomstår, hvor rederierne bliver koncernforbundne dvs. fra og med indkomståret 20xx, hvor koncernforbindelsen indtræder.

Sambeskattede selskaber skal som udgangspunkt træffe samme valg vedrørende anvendelse af tonnageskatteordningen, jf. tonnageskattelovens § 3, stk. 1.

Skattestyrelsen kan derfor bekræfte, at M1 og hermed sambeskattede selskaber vil blive undergivet tonnagebeskatning fra og med indkomståret 20xx ved erhvervelse af alle anparter og dermed stemmerettighe­der i selskabet G1 i december 20xx.

Skattestyrelsen har herved ikke taget stilling til, i hvilket omfang sambeskatningskredsens indkomst fra rederivirksomhed kan blive tonnagebeskattet, jf. tonnageskattelovens bestemmelser herom.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja".

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at denne virkning allerede indtræder fra indkomstårets start uanset, at erhvervelsen af anpartskapitalen først sker i løbet af året.

Begrundelse

Skattestyrelsen har i besvarelsen til spørgsmål 1 indstillet til Skatterådet, at der svares "Ja" til, at M1 og hermed sambeskattede selskaber vil blive undergivet tonnagebeskatning fra og med indkomståret 20xx ved erhvervelse af alle anparter og dermed stemmerettighe­der i selskabet G1 i december 20xx.

Dette indebærer, at sambeskatningskredsen med M1 og tilhørende selskaber bliver omfattet af tonnageskatteordningen umiddelbart, da de pågældende selskaber opfylder betingelserne efter tonnageskattelovens § 4, stk. 1.

Det er Skattestyrelsen opfattelse, at selskaberne bliver omfattet af tonnageskatteordningen fra begyndelsen af det indkomstår, hvor der opstår koncernforbindelse med datterselskabet, jf. bemærkningerne i lovens forarbejder (L 92, Folketingsåret 2001-02, 2. samling), hvor det anføres:

"(…)

Hvis ikke alle de pågældende selskaber anvender tonnageskatteordningen, foreslås bindingsperioden fastsat til 10 år regnet fra og med det indkomstår, hvor selskaberne bliver koncernforbundne eller fusionen gennemføres. Samme regler skal gælde ved tilførsel af aktiver. Ved spaltning af selskaber foreslås bindingsperioden for de nye selskaber fastsat til det samme som for det selskab, der spaltes.

(…)"

Samme resultat kom Skatterådet også frem til i det bindende svar SKM2013.351.SR, hvor Skatterådet bekræftede, at selskaberne blev omfattet af tonnageskatteordningen fra begyndelsen af det indkomstår, hvor det opkøbende selskab erhvervede anpartskapitalen i det selskab, der var omfattet af tonnageskatteordningen. Skattestyrelsen kan også henvise til SKM2009.704.SR.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "Ja".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1 og 2

Lovgrundlag

Tonnageskatteloven, lovbekendtgørelse nr. 500 af 22. marts 2021:

§ 1. Selskaber m.v., som er skattepligtige efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1 og 2, eller stk. 6, og som udøver rederivirksomhed som omhandlet i § 6, kan vælge at opgøre deres skattepligtige indkomst af rederivirksomheden efter bestemmelserne i denne lov (tonnagebeskatning). Det samme gælder for selskaber, som er skattepligtige efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra a, og som driver rederivirksomhed, når disse er hjemmehørende i en EU-medlemsstat. 1. pkt. gælder ikke selskaber omfattet af selskabsskattelovens § 2 C, medmindre dette selskab er koncernforbundet, jf. § 3, stk. 1, med et selskab omfattet af tonnageskatteordningen.

Stk. 2. Stk. 1 finder tilsvarende anvendelse på indkomst ved virksomhed som nævnt i § 8 a.

…

§ 3. Når et rederi udøver bestemmende indflydelse over eller hvorover der udøves en bestemmende indflydelse af et andet rederi, eller når samme fysiske eller juridiske personer udøver bestemmende indflydelse over flere rederier, skal samtlige således koncernforbundne rederier, herunder udenlandske sambeskattede rederier, jf. selskabsskattelovens §§ 31, 31 A og 32, træffe samme valg, for så vidt angår anvendelse af tonnageskatteordningen. Dog kan rederier undlade at træffe samme valg, når de ikke har fælles ledelse eller driftsorganisation, og de ikke driver virksomhed inden for beslægtede forretningsområder. Ved bestemmende indflydelse forstås ejerskab eller rådighed over stemmerettigheder som omhandlet i ligningslovens § 2, stk. 2.

Stk. 2. Hvis rederier, som er omfattet af stk. 1, 2. pkt., ikke længere opfylder betingelserne for ikke at træffe samme valg vedrørende anvendelse af tonnageskatteordningen, skal samtlige rederier uanset bestemmelserne i § 2, stk. 2, vælge beskatning efter tonnageskatteordningen fra og med det indkomstår, hvor betingelserne ikke længere er opfyldt.

Stk. 3. Når skibe m.v., som kan omfattes af denne lov, ejes eller lejes af flere rederier, kan de enkelte rederiers andele af sådanne skibe m.v. indgå i tonnageskatteordningen for de pågældende rederier.

§ 4. Hvis rederier bliver koncernforbundne, anses bindingsperioden efter § 2 for den samme som bindingsperioden for det rederi, der senest blev omfattet af tonnageskatteordningen. Hvis ikke alle rederier er omfattet af tonnageskatteordningen, er bindingsperioden 10 år fra og med det indkomstår, hvor rederierne bliver koncernforbundne. 1. og 2. pkt. finder tilsvarende anvendelse ved fusion og tilførsel af aktiver. Ved spaltning af selskaber anses bindingsperioden for den samme som for det selskab, der spaltes.

Stk. 2. Bliver et rederi omfattet af tonnageskatteordningen i medfør af § 3, stk. 2, eller begynder et koncernforbundet selskab, der ikke hidtil har drevet rederivirksomhed, at drive sådan virksomhed, uden at bestemmelserne i § 3, stk. 1, 2. pkt., finder anvendelse, anses bindingsperioden efter § 2 for at være den samme som for det eller de koncernforbundne selskaber.

…

§ 6. Skattepligtig indkomst i forbindelse med erhvervsmæssig virksomhed med transport af passagerer eller gods (rederivirksomhed) mellem forskellige destinationer med

1) skibe ejet af rederiet, jf. dog stk. 2,

2) skibe, som lejes uden besætning (bareboat-charter), og

3) skibe, som lejes med besætning (time-charter),

opgøres efter reglerne i §§ 9-15. Det er en betingelse, at skibene har en bruttotonnage på 20 t eller derover, og at skibene strategisk og forretningsmæssigt drives fra en eller flere stater, der er medlem af EU eller EØS. Det er endvidere en betingelse, at registreringsbetingelsen i § 6 a, stk. 1, jf. dog § 6 a, stk. 2 og 3, er opfyldt.

Forarbejder

Lovforslag nr. 92/2002 fremsat 6. februar 2002 om beskatning af rederivirksomhed (Tonnageskatteloven):

"(…)

2. Hvad kan omfattes af tonnageskatteordningen? (Lovforslagets §§ 6-7 og §§ 10-11.)

2.1. Hvilke indkomster?

Indkomst ved erhvervsmæssig transport af passagerer eller gods mellem forskellige destinationer vil kunne omfattes af tonnageskatteordningen, når transporterne udføres med egne eller lejede skibe efter de regler, der er redegjort for under pkt. 2.2.

Indkomst ved visse former for virksomhed, som foregår i nær tilknytning til levering af transportydelser, kan også omfattes af ordningen. Sådan virksomhed skal således være en del af almindelig rederivirksomhed. Det drejer sig om indkomst ved anvendelse af containere, drift af havne- og vedligeholdelsesfaciliteter, drift af passagerterminaler, billetkontorer og andre kontorfaciliteter samt endelig salg af varer til forbrug om bord på skib.

…

Baggrunden for de foreslåede frister for indtræden i tonnageskatteordningen og for de 10-årige bindingsperioder er, at det ikke skal være muligt for rederierne at »pendle« mellem tonnageskatteordningen og beskatning efter de almindelige regler. Ved anvendelse af de almindelige skatteregler vil et eventuelt underskud ved rederivirksomhed kunne modregnes i andet overskud. Dette kan ikke lade sig gøre i tonnageskatteordningen, idet skattebetalingen i tonnageskatteordningen er uafhængig af det faktiske driftsresultat. Til gengæld er tonnagebeskatningen lavere end den almindelige selskabsbeskatning. Formålet med tidsfristerne er således at hindre, at rederierne vil kunne anvende tonnageskatteordningen i år, hvor rederidriften giver overskud, og de almindelige skatteregler i de år, hvor rederidriften måtte give underskud.

…

Har koncernforbundne rederier truffet forskelligt valg vedr. anvendelse af tonnageskatteordningen, og opfyldes betingelserne herfor på et tidspunkt ikke længere, vil samtlige de rederier, der ikke længere opfylder betingelserne, skulle anvende tonnageskatteordningen. Tonnageskatteordningen vil skulle anvendes fra og med det indkomstår, hvor betingelserne for at træffe forskelligt valg ikke er opfyldt. Dette vil gælde uanset bestemmelserne om, at valg eller fravalg af tonnagebeskatning er gældende for 10 år.

Når tonnageskatteordningen vælges, skal samtlige de skibe og andre aktiver, som opfylder betingelserne for tonnagebeskatning, indgå i tonnageskatteordningen. Dette er en parallel til kravet om, at samtlige rederier i en koncern skal træffe samme valg vedr. anvendelsen af tonnageskatteordningen. Bestemmelsen har til formål som ovenfor skitseret at hindre, at kun den overskudsgivende del af en rederivirksomhed inddrages under tonnagebeskatningen, mens den underskudsgivende holdes udenfor.

Der opstår et særligt problem i tilfælde, hvor eksempelvis to rederier bliver koncernforbundne eller fusionerer, og hvor kun det ene rederi anvender tonnageskatteordningen, eller de begge gør det, men hvor den 10-årige bindingsperiode ikke udløber på samme tidspunkt. Endvidere kan et rederi som nævnt tvinges ind i tonnageskatteordningen, hvis det ikke længere opfylder betingelsen om ikke at have fælles ledelse eller driftsorganisation m.v. med koncernforbundet rederi.

Det foreslås, at bindingsperioden i sådanne tilfælde som hovedregel fastsættes til bindingsperioden for det rederi, der senest blev omfattet af tonnageskatteordningen. Hvis ikke alle de pågældende selskaber anvender tonnageskatteordningen, foreslås bindingsperioden fastsat til 10 år regnet fra og med det indkomstår, hvor selskaberne bliver koncernforbundne eller fusionen gennemføres. Samme regler skal gælde ved tilførsel af aktiver. Ved spaltning af selskaber foreslås bindingsperioden for de nye selskaber fastsat til det samme som for det selskab, der spaltes.

(…)"

Praksis

SKM2021.615.SKTST

Skattestyrelsen ønsker med dette styresignal at præcisere reglerne i tonnageskatteloven om bindingsperiodens rækkevidde. Desuden tydeliggøres tonnageskattelovens regler om måletidspunkt for flagandelens indgangsværdi.

SKM2013.351.SR

A A/S, der har fravalgt tonnageskatteordningen, påtænker at erhverve hele anpartskapitalen i et tonnagebeskattet selskab. I forbindelse med denne erhvervelse vil A A/S blive tvunget ind i tonnageskatteordningen. Denne virkning indtræder allerede fra indkomstårets start uanset, at erhvervelsen af aktiekapitalen først sker i løbet af året. Skatterådet bekræftede dette bl.a. med henvisning til Skatterådets hidtidige praksis på området.

SKM2010.770.LSR

Salg af rederivirksomhed i et K/S til koncernforbundent selskab, der som følge af salget blev skattepligtigt til Danmark efter selskabsskatteloven § 2, stk. 1, litra a, gav ikke adgang til at vælge tonnagebeskatning fra salgstidspunktet, da det i 2002 var besluttet, at rederivirksomheden ikke skulle beskattes efter tonnageskatteloven

SKM2010.208.SR

Skatterådet bekræfter, at A A/S kan fortsætte under tonnageskatteordningen, såfremt der i indeværende indkomstår eller i indkomståret 2011 erhverves en ny færge eller indgås bindende kontrakt om levering inden for højst 3 år af en ny færge med en bruttotonnage på 20 tons eller derover og denne udlejes på time-charter basis til besejling af færgeruten xx.

Endvidere bekræftes det, at der ikke i indeværende indkomstår sker beskatning af en negativ overgangssaldo i forbindelse med afståelsen af færgen Y.

SKM2009.704.SR

Skatterådet svarer bekræftende til, at A A/S under de i sagsfremstillingen givne omstændigheder vil blive omfattet af tonnageskattelovens regelsæt fra og med begyndelsen af det indkomstår, hvori A A/S fra et koncerneksternt selskab måtte erhverve aktierne i et rederi, der er omfattet af tonnageskatteordningen

SKM2008.799.SR

Forespørger, der er et ikke-tonnagebeskattet selskab, ønsker svar på om det bliver omfattet af tonnageskatteordningen, som følge af enten en koncernforbindelse via et moderselskab eller en fusion med et nystiftet selskab, der indtræder i tonnageskatteordningen. Skatterådet tiltrådte SKATs indstilling om, at der kunne svares bekræftende hertil.

Den juridiske vejledning, version 2025-1, afsnit C.D.8.8.2.3 Bindingsperiode:

"(…)

Om præcisering af reglerne for bindingsperioden

Skattestyrelsen har udsendt styresignalet SKM2021.615.SKTST, der præciserer reglerne i TSL § 2 om bindingsperioden.

Denne præcisering beskriver den situation, hvor et tonnagebeskattet selskab, inden for en igangværende bindingsperiode, ophører med aktivitet, der kan omfattes af tonnageskatteordningen. Selskabet opløses ikke, men fortsætter eventuelt med anden virksomhed.

Eksempel Et selskab er indtrådt i tonnageskatteordningen fra og med den 1. januar 2015. Valget af tonnagebeskatning er dermed bindende til og med den 31. december 2024. Pr. 1. januar 2021 sælger selskabet alle sine skibe og ophører dermed med al aktivitet, der kan tonnagebeskattes. Selskabet påbegynder samtidig anden aktivitet, der ikke kan omfattes af tonnageskatteordningen. Ved udløbet af den igangværende bindingsperiode pr. 31. december 2024 har selskabet fortsat ikke aktiviteter, der kan tonnagebeskattes. Selskabet har derfor ikke mulighed for at tilvælge tonnageskatteordningen ved udløbet af bindingsperioden, jf. TSL § 2, stk. 2. Selskabet fortsætter derfor med beskatning af indkomst efter skattelovgivningens almindelige regler. Pr. 1. januar 2027 køber selskabet nye skibe og påbegynder igen aktivitet, der kan omfattes af tonnageskatteordningen.

Spørgsmålet er, om selskabet ved tilkøb af skibe kan genindtræde i tonnageskatteordningen eller om et selskab fortsat er bundet af en igangværende bindingsperiode på 10 år med beskatning efter skattelovgivningens almindelige regler.

Det er Skattestyrelsen opfattelse, at selskabet fortsat er bundet af den igangværende 10-årige bindingsperiode med beskatning efter skattelovgivningens almindelige regler.

Selskabet kan derfor ikke ved køb af skibe genindtræde i tonnageskatteordningen. Selskabet kan tidligst ved udløbet af den igangværende periode tilvælge tonnageskattebeskatning for en ny 10-års-periode.

Dette begrundes med, at TSL § 2, stk. 2, 3. pkt., anvender ordet "udtræden" og ikke ordene "valg" eller "fravalg" som de øvrige dele af TSL § 2. Efter Skattestyrelsens opfattelse betyder det, at enhver situation, hvor der sker udtræden af ordningen ved udløbet af en bindingsperiode, er omfattet af bestemmelsen, hvorefter selskabet skal beskattes efter skattelovgivningens almindelige regler i den næste 10-årige periode.

…

Betydning af valget i forbindelse med etablering af koncernforbindelse mv.

I de tilfælde, hvor

• eksempelvis to rederier bliver koncernforbundne, fusionerer eller ved tilførsel af aktiver, og
• kun det ene rederi anvender tonnageskatteordningen, eller de begge gør det

fastsættes bindingsperioden som hovedregel til bindingsperioden for det rederi, der senest blev omfattet af tonnageskatteordningen.

Hvis ikke alle de pågældende selskaber anvender tonnageskatteordningen, fastsættes bindingsperioden til 10 år regnet fra og med det indkomstår, hvor selskaberne bliver koncernforbundne eller fusionen gennemføres.

Samme regler gælder ved tilførsel af aktiver. Ved spaltning af selskaber fastsættes bindingsperioden for de nye selskaber til den samme som for det selskab, der spaltes.

I det bindende svar SKM2008.799.SR, blev et ikke-tonnagebeskattet selskab omfattet af ordningen som følge af etablering af en koncernforbindelse. Desuden kunne Skatterådet bekræfte, at det ikke-tonnagebeskattede selskab blev tvunget ind i ordningen ved en fusion med et nystiftet selskab, der var omfattet af tonnageskatteordningen. Samme resultat nåede Skatterådet til i SKM2013.351.SR. Her bekræftede Skatterådet endvidere at indtræden i ordningen skal regnes fra indkomstårets start, uanset at erhvervelsen af aktiekapitalen først sker i løbet af det pågældende år.

Hvis et rederi bliver omfattet af tonnageskatteordningen, fordi det får fælles ledelse eller driftsorganisation med koncernforbundne rederier og ikke driver virksomhed inden for beslægtede forretningsområder, fastsættes bindingsperioden til den samme, som gælder for de øvrige selskaber i koncernen.

Det samme er tilfældet, hvis et koncernforbundet selskab, der ikke tidligere har drevet rederivirksomhed, begynder at drive sådan virksomhed.

(…)"