Sag BS-47689/2023-ALB

Parter

A

(v/ advokat Claus Hedegaard Eriksen)

og

B

(v/ advokat Claus Hedegaard Eriksen)

mod

Skatteministeriet Departementet

(v/ advokat Tim Holmager)

Denne afgørelse er truffet af dommer Helle Dietz, dommer Mette Kølln og dommerfuldmægtig Marie Hansen.

 

Sagens baggrund og parternes påstande

Retten har modtaget sagen den 26. september 2023.  

Sagen drejer sig om værdiansættelsen af en ejerlejlighed ved gaveafgiftsberegningen i forbindelse med, at A overdrog ejerlejligheden til datteren, B. Sagen angår nærmere, om værdiansættelsen kan ske på grundlag af 15%-reglen, der følger af punkt 6 i værdiansættelsescirkulæret af 17. november 1982, eller om der foreligger særlige omstændigheder, som medfører, at den ikke kan. Sagen er en prøvelse af afgørelser fra Landsskatteretten af 27. juni 2023.

Sagsøgerne, A og B, har fremsat følgende påstand:  

Skatteministeriet tilpligtes at anerkende, at den ved Skattestyrelsens afgørelser af den 20. juli 2021 vedrørende A og B fastsatte yderligere gaveafgift nedsættes fra 363.719 kr. til 0 kr.

Sagsøgte, Skatteministeriet Departementet (herefter Skatteministeriet), har fremsat påstand om frifindelse.  

Oplysningerne i sagen

Ved aftale af 20. marts 2019 købte A i fri handel en ejerlejlighed beliggende Y1-adresse for 4.200.000 kr. med overtagelse den 1. maj 2019. A’s datter, B, har boet i ejerlejligheden siden overtagelsen.

Ved aftale af 26. november 2020 overdrog A ejerlejligheden til B med overtagelse den 1. december 2020 for en købesum på 1.782.500 kr., der blev berigtiget ved en gave på 77.100 kr., udstedelse af gældsbrev på 1.205.400 kr. samt kontant betaling på 500.000 kr.  

Den offentlige ejendomsværdi for ejerlejligheden var på overdragelsestidspunktet 2.050.000 kr. i henhold til den seneste almindelige offentlige vurdering pr. 1. oktober 2011. Købesummen svarer til ejendomsværdien fratrukket ca. 13 %.

Den 3. december 2020 modtog Skattestyrelsen en gaveanmeldelse vedrørende overdragelse af ejendommen, og der blev betalt en gaveafgift på 1.500 kr.  

Efter Skattestyrelsens anmodning afgav Vurderingsstyrelsen den 11. marts 2021 en udtalelse om handelsværdien af ejerlejligheden. Heraf fremgår, at handelsværdien blev vurderet til 4.250.000 kr. på tidspunktet for A’s overdragelse af ejerlejligheden til B.

Den 20. juli 2021 traf Skattestyrelsen i forhold til henholdsvis A og B afgørelser om, at gaveafgiften blev ændret til 365.219 kr., således at der skulle betales yderligere 363.719 kr. i gaveafgift, idet Skattestyrelsen fandt, at værdien af ejerlejligheden ved opgørelsen skulle fastsættes til 4.250.000 kr., svarende til Vurderingsstyrelsens udtalelse om handelsværdien.   

   

A og B påklagede sagen til Landsskatteretten, der den 27. juni 2023 stadfæstede Skattestyrelsens afgørelser. Af Landsskatterettens afgørelse vedrørende A, som indholdsmæssigt svarer til afgørelsen vedrørende B, fremgår følgende:

"…

Landsskatterettens afgørelse

…

Landsskatterettens bemærkninger

Klageren købte den 20. marts 2019 ejerlejligheden Y1-adresse, i almindelig fri handel for 4.200.000 kr. med overtagelse den 1. maj 2019.

Den 1. maj 2019 flyttede klagerens datter ind i lejligheden, og den 26. november 2020 overdrog klageren ejendommen til sin datter for 1.782.500 kr. svarende til den offentlige ejendomsvurdering - 15 %.

Vurderingsstyrelsen har i udtalelse af 11. marts 2021 vurderet handelsværdien af ejerlejligheder på overdragelsestidspunktet til 4.250.000 kr.  

Da der for Landsskatteretten ikke foreligger oplysninger, der sandsynliggør, at den betydelige forskel mellem ejerlejlighedens handelsværdi på 4.200.000 kr. ved klagerens køb den 20. marts 2019 og videresalgsprisen til datteren den 26. november 2020 på 1.782.500 kr., kan forklares med prisfald på den pågældende ejerlejlighed i den pågældende periode, finder Landsskatteretten, at der foreligger sådanne særlige omstændigheder, at skattemyndighederne ikke skal acceptere en værdiansættelse inden for 15 %-reglen.

Landsskatteretten finder ikke grundlag for at tilsidesætte Skattestyrelsens afgørelse om, at handelsværdien ved overdragelsen til datteren den 26. november 2020 udgjorde 4.250.000 kr. Det er derfor denne værdi, som skal lægges til grund ved beregningen af gaveafgift.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.

…"

Forklaringer

A har forklaret, at hun er (red.fjernet.erhverv) og har en praksis i Y2-by. Hun købte ejerlejligheden, fordi B pludselig stod uden bolig. De forsøgte først forgæves at finde en lejelejlighed i området. Hun havde tidligere købt en ejendom, som hun videreoverdrog til sin søn. Det foregik på samme måde, herunder at der skete overdragelse til ejendomsværdien minus 15 % og blev indgivet gaveanmeldelse. Hun hørte aldrig fra skattemyndighederne i den anledning. Overdragelsesaftalen til B lavede hun selv på grundlag af den overdragelsesaftale, hun havde anvendt til sønnen. Hun modtog ikke rådgivning i forbindelse med overdragelsen. Hverken B eller hun har optaget lån i ejendommen.

Parternes synspunkter

A og B har procederet i overensstemmelse med deres påstandsdokument. Heraf fremgår følgende:

"…

Anbringender

Til støtte for den nedlagte påstand gøres det gældende, at ved overdragelse af formuegoder, herunder fast ejendom, mellem forældre og børn, vil parterne være omfattet af boafgiftslovens § 22 således, at reglerne om værdiansættelse i boafgiftslovens § 27 finder anvendelse.

Ved familieoverdragelser kan fast ejendom, der handles mellem forældre og børn, værdiansættes efter bestemmelserne i cirkulære nr. 185 af 17. november 1982.

Hovedreglen i cirkulærets pkt. 2 er, at det er værdien i handel og vandel, det vil sige fri handel mellem uafhængige parter på det åbne marked, der skal danne grundlag for værdiansættelsen af det overdragne aktiv.  

I cirkulærets pkt. 6 findes en undtagelse til værdien i handel og vandel, idet parterne ved overdragelse af fast ejendom kan handle indenfor plus/minus 15 % af den seneste offentliggjorte kontante ejendomsvurdering.

Af Den Juridiske Vejledning afsnit C.A.6.2 fremgår følgende:

"En gaves værdi skal fastsættes tildens handelsværdi på tidspunktet for modtagelsen. Se BAL §27. 

Værdiansættelsen er bindende for gavegiver og gavemodtager. 

Parterne kan anvende skattedepartementets cirkulære nr. 185 af 17. november 1982".

 

I SKM 2007.431 LSR blev parternes værdiansættelse ikke tilsidesat, uanset at markedsværdien for den omhandlede ejendom måtte antages være højere end den seneste offentlige vurdering fratrukket 15 %.

Landsskatteretten slår helt utvetydigt fast, at Skattestyrelsen skal acceptere en værdiansættelse efter + / - 15 %-reglen - uagtet at det måtte antages, at markedsprisen for den i sagen omhandlende ejendom var markant højere end den senest offentlige ejendomsvurdering - 15%.

Afgørelse gav anledning til diskussion i Folketingets Skatteudvalg. Som en opfølgning på afgørelsen udtalte Skatteministeren følgende i et svar på spørgsmål nr. 325 af 21. august 2007, SAU alm. del:

"Som jeg i adskillige tidligere svar har redegjort for, skal skattemyndighederne ved ejendomshandler mellem forældre og børn respektere den værdiansættelse, de to parter er kommet frem til, når denne ikke afviger mere end 15 pct. fra den seneste offentliggjorte vurdering. 

... 15 pct. reglen er en regel, som har fungeret godt i mange år, og som er let at forstå og håndtere. Tankegangen er, at den offentlige vurdering er objektiv konstaterbar, og man har så valgt ikke at lade den enkelte skatteyder bære risikoen for, at vurderingen er sat for lavt eller højt i forhold til den aktuelle markedsværdi. Fordelen ved enkle firkantede regler er, at skatteyderne ved, hvad de har at holde sig til. Omvendt må det accepteres, at beskatningen ikke altid svarer til det resultat, en mere millimeterretfærdig regel ville føre til."

I UfR 2016.2126 H (SKM 2016.279 H) fastslog Højesteret, at der skal foreligge særlige omstændigheder, hvis en værdiansættelse foretaget efter 15 %-reglen skal kunne tilsidesættes. Højesteret har således i UfR 2016.2126 H (SKM 2016.279 H) fastslået, at skattemyndighederne skal acceptere en værdiansættelse foretaget efter 15 %-reglen i cirkulære nr. 185 af 17. november 1982 om værdiansættelse af aktiver og passiver i dødsboer m.m. og ved gaveafgiftsberegning, medmindre der foreligger særlige omstændigheder.

I SKM 2018.551 LSR fandt Landsskatteretten, at fastsættelsen af handelsværdien ved en gaveoverdragelse af fast ejendom kunne ske efter bestemmelserne i værdiansættelsescirkulæret, selv om der var stor forskel på ejendomsvurderingen og værdien i fri handel.

Landsskatteretten fandt ikke, at det var en særlig omstændighed, der begrundede en fravigelse fra 15 %-reglen, at ejendomsvurderingerne havde været suspenderet siden 2013.

I Landsskatteretten afgørelse af den 22. marts 2021, j.nr. 20-0051920, hvor de faktiske omstændigheder i store træk er lig nærværende sag, fandt Landsskatteretten, at det forhold, at ejendommens handelsværdi var kendt forud for familieoverdragelsen, ikke var en særlig omstændighed. Sagen blev efter følgende indbragt for Retten i Lyngby, som afsagde dom den 22. januar 2024 (SKM 2024.73 BR). Retten i Lyngby gav Skatteministeriet medhold i, at der forelå særlige omstændigheder.

Det gøres i forlængelse af det ovenfor anførte gældende, at Skatteministeriet skal acceptere en værdiansættelse, der ligger indenfor de i cirkulære nr. 185 af 17. november 1982 angivne retningslinjer, medmindre der foreligger særlige omstændigheder.

Det følger af Højesterets kendelse i UfR 2021.2382 H, at særlige omstændigheder kræver, at der er tale om særlige konkrete forhold vedrørende den pågældende faste ejendom.

Højesterets flertal har samtidig i sine præmisser i UfR 2024.4183 H fastslået følgende relevante fortolkningsprincip i relation til formålet med 15 %-reglen:

"Det må antages, at 15 %-reglen i værdiansættelsescirkulæret har til formål at sikre forudsigelighed og tryghed ved overdragelse af fast ejendom inden for familien, således at hverken gavegiveren eller gavemodtageren skal bære risikoen for den usikkerhed, der er forbundet med, at den offentlige ejendomsvurdering ikke er i overensstemmelse med ejendommens aktuelle handelsværdi".

Det af Højesteret fastslåede princip blev gentaget i UfR 2024.5361 H (SKM 2024.479 H), hvor Højesteret fastslog, at 15 %-reglen ikke fandt anvendelse ved beregning af gaveafgift for investeringsejendomme, der var værdiansat til dagsværdi i årsregnskaber. I Højesterets præmisser gentages følgende vigtige fortolkningsbidrag:

"Det følger af Højesteretspraksis, jf. senest Højesterets dom af 20. juni 2024 (UfR 2024.4183), at skattemyndighederne skal acceptere en værdiansættelse foretaget efter 15 %-reglen, medmindre der foreligger særlige omstændigheder. Særlige omstændigheder kræver, at der er tale om særlige, konkrete forhold vedrørende den pågældende ejendom. 15 %-reglen skal anvendes på samme måde, uanset om der er tale om beregning af arveafgift eller gaveafgift".

Som det videre fremgår af Højesterets dom af 20. juni 2024, må det antages, at 15 %- reglen i værdiansættelsescirkulæret har til formål at sikre forudsigelighed og tryghed ved overdragelse af fast ejendom inden for familien, således at hverken gavegiveren eller gavemodtageren skal bære risikoen for den usikkerhed, der er forbundet med, at den offentlige ejendomsvurdering ikke er i overensstemmelse medejendommens aktuelle handelsværdi".

Det gøres i forlængelse heraf gældende, at den omstændighed, at A har købt ejendommen beliggende Y1-adresse, til en højere pris end ejendommen overdrages til efterfølgende, ikke er en særlig omstændighed, som begrunder, at de i cirkulære nr. 185 af 17. november 1982 angivne retningslinjer skal fraviges.

Såfremt det forhold, at A har købt ejendommen beliggende Y1-adresse, til en højere pris end ejendommen overdrages til efterfølgende (20 måneder senere), betegnes som en særlig omstændighed, bevirker dette - modsat det af Højesteret anførte - at A bærer risikoen for den usikkerhed, der er forbundet med, at den offentlige ejendomsvurdering ikke er i overensstemmelse med ejendommens aktuelle handelsværdi på overdragelsestidspunktet.

Det gøres endeligt gældende, at der ikke er sket faktiske eller retlige ændringer ved ejendommen, som nævnt i cirkulære nr. 185 af 17. november 1982 pkt. 8, som kan føre til, at cirkulærets pkt. 6 ikke finder anvendelse.

…"

Skatteministeriet har procederet i overensstemmelse med deres påstandsdokument. Heraf fremgår følgende:

"…

Anbringender

Skatteministeriet gør overordnet gældende, at der foreligger særlige omstændigheder, som indebærer, at skattemyndighederne ikke skal acceptere, at ejendommen overdrages til en værdi svarende til den offentlige vurdering fratrukket ca. 13 %.

Det følger af boafgiftslovens § 27, at værdien af en gave skal fastsættes til dens handelsværdi, og Højesteret har fastslået, at bestemmelsen skal fortolkes sådan, at skattemyndighederne skal acceptere en værdi på +/- 15 % af den offentlige ejendomsvurdering.  

Højesteret har 6 gange taget stilling til sager om 15 %-reglen, og i den seneste dom af 23. september 2024 (UfR 2024.5461 H) anføres om de hidtidige afgørelser:

"Det følger af højesteretspraksis, jf. senest Højesterets dom af 20. juni 2024 (UfR 2024.4183), at skattemyndighederne skal acceptere en værdiansættelse foretaget efter 15 %-reglen, medmindre der foreligger særlige omstændigheder. Særlige omstændigheder kræver, at der er tale om særlige, konkrete forhold vedrørende den pågældende ejendom. 15 %-reglen skal anvendes på samme måde, uanset om der er tale om beregning af arveafgift eller gaveafgift."

Det beror på en konkret vurdering, om der foreligger særlige omstændigheder.

En tredjemandshandel kan indebære, at der foreligger særlige omstændigheder, hvis handelsprisen ved købet fra tredjemand viser, at den offentlige vurdering er for lav, jf. herved bl.a. UfR 2023.307 H, SKM2022.3.ØLR, SKM2024.73.BR og senest Retten i Hernings dom af 18. december 2024 (endnu utrykt). De sidstnævnte to sager, som begge blev afgjort med deltagelse af 3 dommere, angik ligeledes almindelige forældrekøb.

Det sikreste grundlag for at fastsætte en ejendoms handelsværdi er en faktisk handel af den samme ejendom foretaget mellem uafhængige parter. I den foreliggende sag er forholdet netop det, at ejendommen blev købt af tredjemand forud for familiehandlen, som derimod blev gennemført til en markant lavere pris end ved købet fra tredjemand.

Som beskrevet ovenfor købte A ejendommen af tredjemand i marts 2019 for 4.200.000 kr., og hun overdrog den til sin datter, B, i november 2020 for 1.782.500 kr.

Handelsprisen på 4.200.000 kr. ved det forudgående køb fra tredjemand, dvs. mellem uafhængige parter, er et konkret holdepunkt, som viser, at handelsværdien er væsentligt højere end den offentlige vurdering, som uændret udgjorde 2.050.000 kr. Der foreligger dermed særlige omstændigheder.

Sagsøgerne har ikke gjort gældende, endsige godtgjort, at den markante prisforskel kan forklares med faldende priser i markedet. Tværtimod fremgår det af statistik fra (red.fjernet.hjemmeside) om priser for ejerlejligheder i Y3-by (bilag C), at den gennemsnitlige pris pr. m2 for ejerlejligheder udgjorde 35.695 kr. pr. 1. kvartal 2019 og 38.726 kr. pr. 4. kvartal 2020, dvs. svarende til en generel prisstigning på ca. 8,5 % i perioden.

Den omstændighed, at der gik 1 år og 8 måneder fra tredjemandshandlen og indtil familiehandlen, medfører ikke, at der så ikke foreligger særlige omstændigheder. Der er som nævnt ingen holdepunkter for, at ejendommen skulle have tabt værdi i perioden, endsige at værdien blev mere end halveret.

I relation til det tidsmæssige aspekt fastslog Højesteret i sagen om realkreditbelåning, UfR 2024.880 H, at en realkreditbelåning i sig selv kan begrunde fravigelse af 15 %-reglen, hvis belåningen viser, at den offentlige ejendomsvurdering er for lav. Højesteret anførte herved, at dette må bero på en samlet konkret vurdering i det enkelte tilfælde af bl.a. forskellen mellem realkreditvurderingen og den offentlige ejendomsvurdering og den tidsmæssige sammenhæng mellem belåningen og overdragelsen af ejendommen. Højesteret udtalte videre, at det ikke er afgørende, om belåningen er sket før eller efter den offentlige vurdering. I den konkrete sag forelå der særlige omstændigheder som følge af bl.a. realkreditbelåning, som var foretaget i op til 25 måneder forud for familiehandlen.

Når der foreligger særlige omstændigheder, er Skattestyrelsen berettiget til at fastsætte handelsværdien skønsmæssigt som sket, jf. boafgiftslovens § 27.

Ejendommens skønnede handelsværdi på 4.250.000 kr. skal derfor lægges til grund for beregningen af gaveafgift, og herefter skal B betale en gaveafgift på 365.219 kr., jf. boafgiftslovens § 23, stk. 1, som opgjort i Skattestyrelsens afgørelser (bilag 2-3). A hæfter solidarisk for gaveafgiften som gavegiver, jf. boafgiftslovens § 30, stk. 1. Sagsøgerne har som nævnt ikke anfægtet skønnet som sådan eller beregningen af gaveafgiften.

…"

Parterne har under hovedforhandlingen nærmere redegjort for deres opfattelse af sagen.

  

Rettens begrundelse og resultat

Efter boafgiftslovens § 27, stk. 1, fastsættes en gaves værdi til handelsværdien på tidspunktet for modtagelsen. Skattemyndighederne kan efter § 27, stk. 2, ændre værdiansættelsen, hvis de finder, at værdiansættelsen ikke svarer til handelsværdien ved gavens modtagelse.

Efter værdiansættelsescirkulærets punkt 2, ansættes de aktiver, der omfattes af skatte- og afgiftsberegningen, normalt til deres værdi i handel og vandel på det tidspunkt, der er afgørende for afgiftsberegningen. Efter punkt 6, 2. afsnit skal værdiansættelsen af en ejendom lægges til grund, hvis parternes ansættelse omregnet til kontantværdi højst er 15 % højere eller lavere end den kontante ejendomsværdi. Af cirkulærets punkt 48 fremgår, at anvisningerne i cirkulæret er vejledende ved efterprøvelsen af værdiansættelser i den enkelte anmeldelse.

Det følger af højesteretspraksis, at skattemyndighederne skal acceptere en værdiansættelse efter 15 %-reglen, medmindre der foreligger særlige omstændigheder. Dette kræver, at der er tale om særlige, konkrete forhold vedrørende den pågældende ejendom.  

Den 20. marts 2019 erhvervede A ejerlejligheden som led i en uafhængig handel for 4.200.000 kr., og ca. 20 måneder herefter, den 26. november 2020, overdrog hun ejerlejligheden til B for 1.782.500 kr., der svarede til den seneste offentlige ejendomsvurdering fratrukket ca. 13 %.

Det er ubestridt, at Vurderingsstyrelsens udtalelse, hvorefter ejerlejlighedens handelsværdi på tidspunktet for overdragelsen til B udgjorde 4.250.000 kr., kan lægges til grund.  

På baggrund af den betydelige difference mellem den offentlige ejendomsvurdering og handelsværdien på overdragelsestidspunktet, sammenholdt med det tidsmæssige forløb, foreligger der sådanne særlige, konkrete omstændigheder, at skattemyndighederne var berettiget til at ændre værdiansættelsen af ejerlejligheden.  

Herefter, og idet gaveafgiftsberegningen på 365.219 kr. ikke er bestridt, hvis Skattemyndighedernes værdiansættelse af ejendommen til 4.250.000 kr. lægges til grund, tager retten Skatteministeriets påstand til følge.  

Konklusion

Skatteministeriet frifindes.

Sagens omkostninger

Efter sagens værdi, forløb og udfald skal A og B betale sagsomkostninger med 50.000 kr. Beløbet angår advokatudgift og er inklusive moms, da det er oplyst, at Skatteministeriet ikke er momsregistreret.  

THI KENDES FOR RET:

Skatteministeriet Departementet frifindes.  

A og B skal i fællesskab betale sagsomkostninger med 50.000 kr. til Skatteministeriet Departementet.

Sagsomkostningerne skal betales inden 14 dage.

Sagsomkostningerne bliver forrentet efter rentelovens § 8 a.