1. Baggrund for ændring af praksis
I dette styresignal beskrives Motorstyrelsens ændring af praksis på baggrund af en afgørelse fra Landsskatteretten af 28. oktober 2022 (SKM2023.39.LSR). Afgørelsen underkender Motorstyrelsens praksis vedrørende ejerskabsdokumentation i forhold til eksportsalg til herboende købere.
Landsskatteretten afgjorde den 28. oktober 2022 en klage over, at Motorstyrelsen havde genopkrævet eksportgodtgørelse, som en selvanmelder havde angivet på selskabets månedsangivelse, fordi køretøjet i forbindelse med eksporten var solgt til en køber med adresse i Danmark.
Sagen handlede om, hvorvidt Motorstyrelsen var berettiget til at kræve tilbagebetaling af udbetalt godtgørelse i forbindelse med eksport af et køretøj, da det var Motorstyrelsens opfattelse, at selskabet ikke var den retmæssige ejer af køretøjet.
Landsskatteretten udtalte i afgørelsen, at selvanmeldere i realiteten ikke kan være civilretlig ejer af et køretøj, som der er indgået en salgsaftale om, på det tidspunkt, hvor køretøjet udføres, uanset hvordan køretøjet udføres, fordi ejendomsretten til køretøjet overgår til køberen fra aftalens indgåelse.
Landsskatteretten fandt herefter, at der ikke var det fornødne grundlag for genopkrævning af den udbetalte eksportgodtgørelse, fordi selskabet dels havde sikret sig, at køretøjet rent faktisk blev udført af køberen, og dels i tilstrækkelig grad havde sikret sig retten til eksportgodtgørelsen.
Det forhold, at selskabet havde angivet køretøjet på den forkerte månedsangivelse, kunne ikke føre til et andet resultat, jf. Østre Landsrets dom af 8. juli 2022 (SKM2022.448.ØLR). Landsskatteretten lagde herved vægt på, at der alene var forløbet ca. 1½ måned mellem værdifastsættelsen af køretøjet og udførslen af køretøjet, og at der i forbindelse med enkeltanmodninger om eksportgodtgørelse er en frist på 3 måneder, før der skal foretages en ny værdifastsættelse. Den oplyste afgiftspligtige værdi for køretøjet kunne derfor fortsat lægges til grund.
Landsskatteretten har med afgørelsen af 28. oktober 2022 underkendt Motorstyrelsens hidtidige praksis med at genopkræve eller give afslag på eksportgodtgørelse, hvis et køretøj i forbindelse med eksporten er solgt til en køber med adresse i Danmark.
Landsskatteretten har med afgørelsen også underkendt Motorstyrelsens hidtidige praksis med at genopkræve eksportgodtgørelse hos selvanmeldere, som har angivet eksportgodtgørelse på en forkert månedsangivelse.
Motorstyrelsen ændrer derfor praksis, så eksportører fremadrettet ikke mister retten til udbetaling af eksportgodtgørelse, alene fordi et køretøj anmeldt til eksport er solgt til en køber med adresse i Danmark.
Selvanmelderordningen på eksportområdet ophørte pr. 1. juli 2020. Afgørelsen fra Landsskatteretten og ændringen af praksis har derfor alene betydning fremadrettet i sager, hvor borgere og virksomheder anmelder et køretøj til eksport via Motorregistret.
2. Det retlige grundlag
Det følger af registreringsafgiftslovens (REGAL) § 7 b, at afgiften af et brugt køretøj, der er afgiftsberigtiget i henhold til REGAL §§ 4-5 e, 29 eller 29 a, kan godtgøres, hvis køretøjet afmeldes og udføres af landet.
Det fremgår af REGAL § 7 c, stk. 2, at godtgørelsen skal udbetales til køretøjets ejer, og at Motorstyrelsen har en frist på 9 uger til at udbetale godtgørelsen. Fristen på 9 uger regnes fra det tidspunkt, hvor Motorstyrelsen har modtaget fyldestgørende dokumentation for, at betingelserne for udbetaling af eksportgodtgørelse er opfyldt.
3. Hidtidig praksis
3.1 Salg til køber med adresse i Danmark
Motorstyrelsen har i sager om kontrol af selvanmelderes værdifastsættelser af køretøjer anmeldt til eksport (pristjeksager) hidtil genopkrævet eksportgodtgørelsen, hvis det blev konstateret, at køretøjet var solgt til en køber, som var registreret med en dansk adresse i Det Centrale Personregister (CPR).
Også i sager hvor borgere eller virksomheder har anmodet Motorstyrelsen om værdifastsættelse af et køretøj med henblik på eksport (enkeltanmodninger), har Motorstyrelsen hidtil givet afslag på eksportgodtgørelse, hvis køretøjet i forbindelse med eksporten var solgt til en køber, som var registreret med en dansk adresse i CPR.
Det har således været Motorstyrelsens opfattelse, at ejendomsretten til køretøjet ved salg til en herboende køber overgik til denne med den virkning, at den, der anmodede om eksportgodtgørelse, ikke længere kunne anses for at være ejer af køretøjet og dermed som berettiget til udbetaling af eksportgodtgørelse. Eksportgodtgørelse udbetales til køretøjets ejer, jf. REGAL § 7 c, stk. 2.
3.2 Angivelse på forkert månedsangivelse
Motorstyrelsen har i sager om kontrol af selvanmelderes værdifastsættelser af køretøjer anmeldt til eksport (pristjeksager) hidtil genopkrævet eksportgodtgørelsen, hvis det blev konstateret, at køretøjet var angivet til eksport på en forkert månedsangivelse.
Det har således været Motorstyrelsens opfattelse, at et køretøj først skulle angives til eksport på en selvanmelders månedsangivelse, når der var sket et salg til eksport. Dette fordi virksomheden forud for et sådant salg ikke kunne være berettiget til udbetaling af eksportgodtgørelse og dermed ville opnå en uberettiget kredit ved at angive eksportgodtgørelse for det pågældende køretøj på månedsangivelsen. Motorstyrelsen har i den forbindelse henvist til reglerne i opkrævningsloven.
4. Ændring af Motorstyrelsens praksis
4.1 Salg til køber med adresse i Danmark
Som beskrevet i afsnit 1 om baggrunden for praksisændringen giver Landsskatterettens afgørelse anledning til, at Motorstyrelsen ændrer praksis vedrørende dokumentation for ejerskab.
Motorstyrelsen har til og med den 4. januar 2023 genopkrævet eller givet afslag på udbetaling af eksportgodtgørelse, hvis et køretøj i forbindelse med eksport blev solgt til en køber registreret med en adresse i Danmark. Det var Motorstyrelsens opfattelse, at anmelderen i den situation ikke længere kunne anses for at være ejer af køretøjet og dermed berettiget til udbetaling af eksportgodtgørelse.
Ændringen af praksis indebærer, at en eksportør fremadrettet ikke vil miste retten til eksportgodtgørelse, alene fordi køretøjet er solgt til en herboende køber i forbindelse med eksporten.
De øvrige betingelser for udbetaling af eksportgodtgørelse er uændrede. Anmelder skal fortsat dokumentere, at der er sammenhæng mellem ejerskab og udførsel.
Hvis et køretøj sælges til eksport, er det afgørende, at sælger sikrer sig, at køretøjet faktisk udføres. Sælger skal også sikre sig, at retten til eksportgodtgørelse efter aftale forbliver hos sælger, fx ved at lade det fremgå af salgsaftalen, at køretøjet er solgt uden afgift. Det gælder, selvom ejerskabet overgår i Danmark, inden køretøjet er udført. Det afgørende i forbindelse med salg til eksport er, at der er sammenhæng i dokumentationen for, at udførslen sker som en del af salget.
Landsskatteretten har ved afgørelse af 6. december 2023 (offentliggjort som SKM2024.27.LSR) slået fast, at det som dokumentation for udførsel ikke er en betingelse, at der sker et salg af køretøjet. Ændringen af praksis beskrevet i dette styresignal har således betydning i de tilfælde, hvor der i forbindelse med anmodningen om eksportgodtgørelse er sket et salg af køretøjet til en herboende køber, og Motorstyrelsen har givet afslag, med henvisning til at ejerskabet ikke er dokumenteret.
Motorstyrelsen har den 4. januar 2023 udsendt et nyhedsbrev om praksisændringen i forbindelse med udbetaling af eksportgodtgørelse, når køretøjet i forbindelse med eksporten sælges til en køber med adresse i Danmark. Praksisændringen er sket inden offentliggørelse af dette styresignal, da der er tale om en ændring, som er til gunst for eksportørerne.
Som nævnt i afsnit 1 ophørte selvanmelderordningen på eksportområdet pr. 1. juli 2020. Ændringen af praksis har derfor alene betydning fremadrettet i sager, hvor borgere og virksomheder anmelder et køretøj til eksport via Motorregistret.
4.2 Angivelse på forkert månedsangivelse
Da problemstillingen med angivelse på en forkert månedsangivelse alene vedrører selvanmeldersager, har underkendelsen ikke betydning i sager, hvor Motorstyrelsen behandler enkeltanmodninger om eksportgodtgørelse.
Selvanmelderordningen på eksportområdet ophørte pr. 1. juli 2020. Motorstyrelsen udfører derfor ikke længere pristjek på eksportområdet, hvorfor underkendelsen af praksis ikke har betydning fremadrettet.
Underkendelsen af praksis kan dog give anledning til genoptagelse af sager, hvor Motorstyrelsen har genopkrævet eksportgodtgørelse på grund af periodeforskydning i forhold til salg. Se afsnit 5 om genoptagelse.
5. Genoptagelse
Da Landsskatterettens afgørelse af 28. oktober 2022 medfører en ændring af Motorstyrelsens praksis, er der adgang til genoptagelse efter skatteforvaltningslovens §§ 31 og 32.
Motorstyrelsen har hidtil genopkrævet eller givet afslag på eksportgodtgørelse, hvis et køretøj i forbindelse med eksport blev solgt til en køber med adresse i Danmark.
Adgangen til genoptagelse omfatter derfor alle sager, hvor Motorstyrelsen har genopkrævet eller nægtet udbetaling af eksportgodtgørelse, alene fordi et køretøj anmeldt til eksport er solgt til en køber med adresse i Danmark, og betingelsen om ejerskab derfor ikke blev anset for at være opfyldt.
Der vil således være mulighed for genoptagelse af både pristjeksager og sager om enkeltanmodninger om eksportgodtgørelse, hvor køretøjet er solgt til en herboende køber, og hvor de øvrige betingelser for eksportgodtgørelse i øvrigt er opfyldt.
Motorstyrelsen har hidtil også genopkrævet eksportgodtgørelse i pristjeksager, hvis et køretøj var angivet til eksport på en forkert månedsangivelse.
Adgangen til genoptagelse omfatter derfor også alle pristjeksager, hvor Motorstyrelsen har genopkrævet eksportgodtgørelse, alene fordi et køretøj er angivet til eksport på en forkert månedsangivelse.
5.1 Ordinær genoptagelse
I henhold til skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2, kan afgiften godtgøres i indtil 3 år efter det tidspunkt, hvor kravet om godtgørelse tidligst kunne gøres gældende, hvis der fremlægges oplysninger af faktisk eller retlig karakter, som begrunder godtgørelse af afgiften.
Der kan således ske genoptagelse i sager, hvor der er givet afslag på udbetaling af eksportgodtgørelse, hvis der fremlægges dokumentation for, at betingelserne for godtgørelse er opfyldt.
Reaktionsfrist
Fristen for genoptagelse på 3 år efter skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2, regnes fra det tidspunkt, hvor kravet om godtgørelse tidligst kunne gøres gældende. Dvs. fra det tidspunkt, hvor køretøjet er udført, og alle betingelserne for udbetaling af eksportgodtgørelse er opfyldt.
5.2 Ekstraordinær genoptagelse
Hvis fristen i skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2, er udløbet, kan der, i henhold til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 1, efter anmodning ske ekstraordinær genoptagelse til gunst for den godtgørelsesberettigede, når hidtidig praksis er underkendt ved fx dom.
I disse tilfælde kan der ske genoptagelse til gunst for den godtgørelsesberettigede fra og med det tidspunkt, der var til prøvelse i den sag, der resulterede i underkendelse af praksis, eller 3 år forud for underkendelsen af praksis.
Den afgørelse fra Motorstyrelsen, som blev underkendt af Landsskatteretten ved afgørelsen af 28. oktober 2022, vedrører selvanmelders månedsangivelse for marts 2018. Hvis betingelserne i øvrigt er opfyldt, kan der derfor, i henhold til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 1, efter anmodning ske ekstraordinær genoptagelse af sager, hvor godtgørelse af afgift tidligst kunne gøres gældende fra og med 1. marts 2018.
Reaktionsfrist
Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, at en anmodning om ekstraordinær genoptagelse skal fremsættes senest 6 måneder efter, at anmelder har fået kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristen i skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2.
Anmodning om ekstraordinær genoptagelse skal således ske senest 6 måneder efter dette styresignals offentliggørelse.
5.3 Hvilke sager kan genoptages?
Genoptagelse kan kun ske efter anmodning fra den, der har fået genopkrævet godtgørelse eller fået afslag på udbetaling af godtgørelse, da det af ressourcemæssige hensyn ikke er muligt for Motorstyrelsen at genoptage afgørelserne af egen drift.
Det skyldes, at Motorstyrelsen ikke har mulighed for at udsøge de afgørelser om genopkrævning af eller afslag på eksportgodtgørelse, hvor kravet på godtgørelse tidligst kunne gøres gældende i perioden fra 1. marts 2018 til og med 4. januar 2023, som alene er begrundet med, at køretøjet i forbindelse med eksport er solgt til en køber med adresse i Danmark eller alene med, at køretøjet er angivet til eksport på en forkert månedsangivelse.
Det ville kræve en egentlig fornyet sagsbehandling af alle sager, hvor der er genopkrævet eller givet afslag på udbetaling af eksportgodtgørelse med henblik på en vurdering af, om betingelserne på baggrund af Landsskatterettens afgørelse er opfyldt. Motorstyrelsen vil derfor ikke uden væsentlige administrative vanskeligheder kunne identificere de sager, som vil kunne genoptages på baggrund af afgørelsen.
Hvem kan anmode om genoptagelse?
Man kan anmode Motorstyrelsen om genoptagelse, hvis man har fået en afgørelse fra Skatteforvaltningen om genopkrævning af eller afslag på eksportgodtgørelse, og
- afgørelsen alene er begrundet med, at køretøjet i forbindelse med eksport er solgt til en køber med adresse i Danmark, og betingelsen om ejerskab derfor ikke blev anset for at være opfyldt, eller
- afgørelsen alene er begrundet med, at køretøjet er angivet til eksport på en forkert månedsangivelse.
Dokumentation
Det er en betingelse for genoptagelse, at anmelder kan identificere den sag eller de sager, der ønskes genoptaget.
Motorstyrelsen vil som udgangspunkt kunne træffe en ny afgørelse på grundlag af de oplysninger, der allerede forelå i forbindelse med den oprindelige afgørelse om genopkrævning eller afslag på eksportgodtgørelse. Hvis anmelder er i besiddelse af nye oplysninger af betydning for sagen, skal disse oplysninger dog vedlægges genoptagelsesanmodningen.
Påklagede afgørelser
Hvis den afgørelse, som ønskes genoptaget, er påklaget, skal anmelder tilbagekalde klagen fra klageinstansen, før Motorstyrelsen kan genoptage sagen, jf. skatteforvaltningslovens § 35 a, stk. 5.
Der kan dog anmodes om genoptagelse, hvorefter Motorstyrelsen vil tilkendegive om styrelsen vurderer, at betingelserne for genoptagelse er opfyldt. Hvis det er tilfældet, skal klagen tilbagekaldes, før sagen kan genoptages af Motorstyrelsen.
5.4 Anmodning om genoptagelse
Anmodning om genoptagelse skal indgives til Motorstyrelsen via XX
6. Gyldighed
Dette styresignal er gyldigt fra den [dato]
Den ændrede praksis, som er beskrevet i styresignalet, vil blive indarbejdet i Den juridiske vejledning, 2025-1, afsnit I.A.1.6. Styresignalet ophæves automatisk, når reaktionsfristen i pkt. 5.2 er udløbet, og indholdet er blevet indarbejdet i Den juridiske vejledning.