Sag BS-14678/2023-ARH
Parter
H1
(v/ advokat Maria Hygum Fleischer)
mod
Skatteministeriet
(v/ advokat Malthe Gade Jeppesen ved advokatfuldmægtig Cecilie Vina Begg)
Denne afgørelse er truffet af dommer Anne Segato.
Sagens baggrund og parternes påstande
Sagen drejer sig om, hvorvidt skattemyndighederne med rette har bestemt, at H1’s skattepligtige indkomst skal forhøjes med 6.639.522 kr. i indkomståret 2016 og med 636.000 kr. i indkomståret 2017, samt at H1’s momstilsvar for perioden fra den 1. januar 2016 til den 31. december 2017 skal forhøjes med 1.818.880 kr.
Sagen drejer sig nærmere om, hvorvidt H1 er berettiget til et skattemæssigt fradrag for påståede udgifter (fakturaer) til en underleverandør, G1-virksomhed, på 5.179.522 kr. og købsmomsen på 1.294.880 kr. relateret hertil, herunder om H1 har godtgjort, at de pågældende, påståede udgifter angår reelle leverancer af underleverandørydelser.
Sagen drejer sig endvidere om, hvorvidt der er grundlag for at forhøje H1’s indtægt for 2016 med 2.096.000 kr. samt selskabets salgsmoms med 524.000 kr. som følge af materialesalg til selskabet G6-virksomhed, herunder om H1 allerede har indtægtsført det pågældende materialesalg i 2016.
H1 har principalt nedlagt påstand om, at Skatteministeriet skal tilpligtes at anerkende, at H1’s skattepligtige indkomst skal nedsættes med 6.639.522 kr. i indkomståret 2016 og med 636.000 kr. i indkomståret 2017, samt at H1’s momstilsvar for perioden fra den 1. januar 2016 til den 31. december 2017 skal nedsættes med 1.818.880 kr.
H1 har subsidiært nedlagt påstand om, at Skatteministeriet skal tilpligtes at anerkende, at H1’s skatteansættelse i indkomstårene 2016 og 2017, og momsansættelse for perioden den 1. januar 2016 til den 31. december 2017, hjemvises til fornyet behandling ved Skattestyrelsen.
Skatteministeriet har nedlagt påstand om frifindelse.
Oplysningerne i sagen
Sagen angår en prøvelse af Landsskatterettens afgørelser af 20. december 2022 om forhøjelse af H1’s skattepligtige indkomst henholdsvis momstilsvar i de skatteår, der fremgår af sagsøgerens påstand.
Retten har modtaget sagen den 17. marts 2023.
H1 (herefter H1) er et udviklings- og projekteringsselskab, der forestår udførelse af bygge- og entreprisearbejder samt hermed beslægtet virksomhed. Selskabet er stiftet den (red.dato.nr.1.fjernet) af G2-virksomhed og G1-virksomhed. Direktører i selskabet er IA og IC. Selskabets legale ejere var i 2016 og 2017 G3-virksomhed og G4-virksomhed, og de reelle ejere var og er IA og IC, som også hver især ejer henholdsvis G4-virksomhed og G3-virksomhed.
G2-virksomhed blev stiftet den (red.dato.nr.1.fjernet) af G4-virksomhed, som er selskabets legale ejer. Reel ejer af og direktør i selskabet er og var IA.
G1-virksomhed (herefter G1-virksomhed) blev ligeledes stiftet den (red.dato.nr.1.fjernet) af G4-virksomhed. Selskabets legale ejer var i 2016 og 2017 G3-virksomhed, og den reelle ejer var således IC, som også var og er selskabets direktør.
G5-virksomhed blev stiftet den (red.dato.nr.2.fjernet). Selskabets legale ejere har siden da været G3-virksomhed og G4-virksomhed, og de reelle ejere, som også er selskabets direktører, har således været IC og IA.
G6-virksomhed blev stiftet den (red.dato.nr.3.fjernet) med det formål at drive byggevirksomhed samt dermed beslægtet virksomhed efter ledelsens skøn. Selskabet blev taget under konkursbehandling ved dekret afsagt den 28. december 2017, og konkursbehandlingen blev afsluttet den 21. august 2018.
G7-virksomhed blev stiftet den (red.dato.nr.4.fjernet) med det formål at eje, opføre og sælge fast ejendom og drive anden hertil beslægtet virksomhed. Selskabets legale ejere var fra stiftelsestidspunktet og indtil 9. marts 2018 F1-forsikring forsikringsaktieselskab, fra stiftelsestidspunktet og indtil 16. november 2017 G5-virksomhed og fra (red.dato.nr.2.fjernet) og indtil 9. marts 2018 G8-virksomhed af 17. november 2017.
Den del af H1’s påstand, som angår spørgsmålet om fradrag for udgifter til G1-virksomhed, relaterer sig til 13 fakturaer og en kreditnota udstedt af G1-virksomhed til H1. Hertil kommer to posteringer, for hvilke der ikke er fremlagt fakturaer. Fakturabeløbene og beløbene for de to yderligere posteringer udgør med fradrag af kreditnotaen 4.543.522 kr. for 2016 og 636.000 kr. for 2017, i alt 5.179.522 kr. og moms heraf 1.294.880 kr. To af fakturaerne er alene benævnt "Aconto", mens de øvrige er benævnt "Acontofaktura Levering" og ifølge fakturateksten angår 1,00 enhed. Betalingsbetingelserne er i nogle af fakturaerne anført som "G9-virksomhed kontant" og i andre som "G9-virksomhed 8 dage".
Det er til sagen oplyst, at der ikke er udarbejdet skriftlige aftaler vedrørende H1’s og G1-virksomheds samarbejde.
Vedrørende H1’s samarbejde med selskabet G6-virksomhed er det oplyst, at dette angik indretningen af en G9-virksomhed dagligvarebutik i det byggeri benævnt (red.byggeri.nr.1.fjernet), som H1 opførte sammen med F1-forsikring i de relevante skatteår. Der er under sagen fremlagt 3 fakturaer af henholdsvis 20. oktober 2016, 20. november 2016 og 20. december 2016 udstedt af G6-virksomhed til H1. Fakturaerne angiver at vedrøre indretning af G9-virksomhed butik i henholdsvis oktober, november og december og lyder på henholdsvis 920.000 kr. inkl. moms, 960.000 kr. inkl. moms og 740.000 kr. inkl. moms, i alt 2.096.000 kr. med tillæg af moms 524.000 kr. Betalingsbetingelser på alle fakturaer er anført som "G9-virksomhed 8 dage", og der er anført betalingsoplysninger og oplysning om renter og gebyrer ved for sen betaling.
Der er under sagen fremlagt faktura udstedt den 14. august 2018 fra H1 til G6-virksomhed. Fakturaen angiver at vedrøre "Materialekøb mv. i perioden", 1 enhed, og er på 2.096.000 kr. med tillæg af moms 524.000 kr., i alt 2.620.000 kr.
Der er desuden fremlagt kreditnota udstedt samme dato fra H1 til G7-virksomhed på 2.096.000 kr. med tillæg af moms 524.000 kr., i alt 2.620.000 kr. Under overskriften "Varebetegnelse" er i teksten anført "Kreditnota ifølge aftale", 1 enhed.
Den bygning, hvori G9-virksomhed butikken blev indrettet, var beliggende Y1-adresse. Bygningen blev købt af G7-virksomhed fra G10-virksomhed med overtagelsesdag den 1. december 2015, og købesummen var 110 mio. kr.
Der er under sagen fremlagt udskrift af kontospecifikation for indgående og udgående moms for 2016 samt for fremmed assistance for 2017 for så vidt angår H1. Der er endvidere fremlagt kontokort for 2017 for G1-virksomhed.
Af en årsrapport for 2017 for H1 fremgår blandt andet, at revisor har udført udvidet gennemgang af årsregnskabet, at selskabets bruttofortjeneste i perioden var på 5.834.129 kr. mod i 2016 5.696.447 kr., at resultatet før skat var på 480.840 kr. mod i 2016 885.343 kr., og at skat af årets resultat var 338.196 kr. mod i 2016 207.584 kr.
Af en årsrapport for 2017 for G1-virksomhed fremgår blandt andet, at revisor har revideret årsregnskabet, og at selskabets skat af årets resultat var opgjort til 14.371 kr. mod 24.814 kr. i 2016.
Der er desuden fremlagt et print af G1-virksomheds kvartalsvise momsindberetninger for 2016.
Forklaringer
IC har forklaret blandt andet, at han i 1999 blev uddannet (red.profession.nr.1.fjernet). Han har beskæftiget sig med byggeri og ejendomme, siden han var barn, fordi hans far har arbejdet inden for branchen. Han stiftede selskabet H1 sammen med IA, og de havde herefter et parløb om nogle byggerier. De udførte et godt stykke arbejde, hvilket gjorde, at de fik lov at købe den ejendom i Y2-by, som er omtalt i sagen.
Set up’et omkring selskaberne har været, at hans og IA’s fælles holdingselskab, G5-virksomhed, har oprettet et selskab for hvert projekt, de har opført, således at de har kunnet styre økonomien for det pågældende projekt, og således at de har kunnet sælge selskabet i stedet for ejendommen. H1 udfører arbejdet for de forskellige selskaber. De har ansatte arkitekter, ingeniører osv., som står for myndighedsbehandling m.v. H1 beskæftiger sig med byudvikling, udvikling af ejendomme og boligprojekter, herunder også seniorboliger og plejeboliger.
I 2016 og 2017 gik det rigtig godt for dem, og de havde 3 store projekter i Y2-by, hvoraf projektet med (red.byggeri.nr.1.fjernet) var det ene. De afsluttede de to andre projekter i forbindelse med, at de opstartede (red.byggeri.nr.1.fjernet), men havde et lille overlap på få måneder.
G1-virksomhed er det selskab, hvor de har firmabiler, og hvor de forestår materialeindkøb, har udviklingsomkostninger m.v. Selskabet er i øvrigt leverandør til selskaberne i koncernen, herunder også H1. De har indrettet sig på denne måde, hvilket blandt andet skyldes, at de på denne måde kan købe billigere ind til fælles projekter og så sende fakturaer ud en gang imellem, når det giver mening. Flere af selskaberne kan godt have hver sin konto i f.eks. G11-virksomhed. Det giver mening at sprede det ud på flere selskaber, fordi der er grænser for, hvor store beløb de kan kreditforsikre. G1-virksomhed anvender kun indlejet arbejdskraft. I (red.byggeri.nr.1.fjernet) havde de en "socialklausul", og for at kunne styre denne, arbejdede nogen gennem G1-virksomhed.
Transaktionerne mellem G1-virksomhed og H1 foregik på den måde, at de fik en masse fakturaer ind fra G1-virksomhed. Fakturaerne blev sorteret efter, hvilket projekt de angik. En gang om måneden blev fakturabeløbene talt sammen, hvorefter de rundede beløbet og udsendte en faktura på det pågældende beløb. Materialekøb "kørte direkte igennem" uden en mark-up, men på andre køb kunne han f.eks. få et fee for at komme med en sag, og dette fee blev brugt til f.eks. rejseomkostninger og lignende. Alt var én stor, åben bog. Han og IA delte kontor og kunne begge se alle papirer. De havde også samme bogholder og samme revisor m.v.
H1 var ikke den eneste kunde ved G1-virksomhed, idet G1-virksomhed havde nogle småkunder ved siden af.
Han og IA har aldrig været i tvivl om, hvorvidt deres håndtering af aftaler og fakturering mellem H1 og G1-virksomhed var korrekt. Der er ikke nogen, der har brokket sig, ud over skattevæsenet. Den revisor, de har haft tilknyttet, har stort set kun været inde over i forbindelse med årsafslutningen. De fik rådgivning i forbindelse med f.eks. salg af selskaber, men revisorerne var ikke inde over fakturaopstillinger m.v.
Projektet G7-virksomhed blev startet op på baggrund af, at han og IA fik et godt netværk i Y2-by i forbindelse med de to projekter, som de havde stået for tidligere. De blev kontaktet og fik mulighed for at købe den gamle (red.ejendom.nr.1.fjernet) af statens ejendomsselskab, G12-virksomhed. De skulle betale 170 mio. kr. for ejendommen, hvortil kom udgiften til ombygning, så de skulle bruge en partner. G13-virksomhed hjalp dem i søgningen efter en partner, og de holdt møder med kapitalfonde og pensionsselskaber. De syntes, at det gav god mening at have F1-forsikring som samarbejdspartner, og de arbejdede derfor videre med F1-forsikring. Selskabet skulle baggrundstjekkes af F1-forsikrings advokat og bestod tjekket. Efterfølgende stiftede de P/S’et, hvor H1 havde en ejerandel på 49,9%, og F1-forsikring havde en ejerandel på 50,1 %. F1-forsikring deltog som sleeping partner. G7-virksomhed skulle tegnes af en direktør og en bestyrelsesformand i forening. De modtog byggetilladelse og stiftede byggekredit. De autorisationskrævende håndværkere blev handlet ind og skulle fakturere direkte til P/S’et. H1 fik entreprisen på andre opgaver såsom murer-, maler- og tømrerentreprisen.
Forud for stadeopgørelsen, ekstraktens side 316, havde de haft samtaler med alle håndværkerfaggrupper. Ud fra disse samtaler blev der lagt et budget. Mens arbejdet stod på, mødtes de en gang om måneden med en bygherrerådgiver, som efter F1-forsikrings ønske skulle deltage i stadeopgørelserne og godkende de fakturaer. De gennemgik så hele ejendommen, som var på 10.000 kvm. På møderne blev de enige om, hvad der måtte faktureres for de enkelte faggrupper, og de lavede stadeopgørelsen. Bygherrerådgiveren, han selv og F1-forsikring godkendte, og derefter skete der betaling til H1. Den konkrete stadeopgørelse blev stemplet af G14-virksomhed, bygherrerådgiveren, den 11. september 2017.
I 2016 og 2017 hidrørte 70-80 % af omsætningen i H1, måske lidt mere, fra (red.byggeri.nr.1.fjernet) projektet.
Oprindelig var der tegnet lejligheder i hele stueplan i byggeriet, men de fik den ide at etablere en dagligvarebutik i stueplan og kælderetage, idet en sådan butik ville være mere værd end lejlighederne. De indgik aftale om en G9-virksomhed butik og hyrede G6-virksomhed til nedbrydning og støbning, klinkearbejde, maling m.v. G9-virksomhed butikken kostede omkring 14 mio. Kr. Betalingen for arbejdet skete ved, at G6-virksomhed fik lov at indkøbe varer gennem H1, også til andre opgaver. G6-virksomhed havde også indkøbt nogle varer før projektets start, hvilket skyldtes, at projektet med G9-virksomhed butikken blev lidt forsinket grundet en forsinket tilladelse til etablering af port. G6-virksomhed havde allerede fået lov at købe varer via H1, og dette løfte ville de ikke løbe fra, hvorfor G6-virksomhed fik lov at indkøbe varerne uanset forsinkelsen. Varekøbene blev ved en fejl posteret på (red.byggeri.nr.1.fjernet) projektet i stedet for på afregningen med G6-virksomhed. Til sidst så det derfor ud, som om G6-virksomhed havde et stort beløb til gode, og som om (red.byggeri.nr.1.fjernet) skyldte H1 penge grundet den forkerte håndtering. Derfor blev der på dette tidspunkt lavet en faktura til G6-virksomhed og en kreditnota til (red.byggeri.nr.1.fjernet), ekstraktens side 317 og 318.
Foreholdt at det af landsskatterettens afgørelse, ekstraktens side 43, 5. afsnit, fremgår, at "Repræsentanten har i forbindelse med klagesagen oplyst, at varesalget til G6-virksomhed burde have været indtægtsført i 2016, men idet der tillige er udstedt en fejlagtig faktura til G15-virksomhed på samme beløb i 2016, er der ikke grundlag for forhøjelsen af selskabets indkomst, hverken skattemæssigt eller momsmæssigt", og at det samme side, 6. afsnit, fremgår, at "Repræsentanten har efterfølgende oplyst, at der ikke findes en faktura til G15-virksomhed i 2016 på præcis samme beløb, da fakturering til G16-virksomhed skete på baggrund af det igangværende projekts månedlige stadevurderinger. Repræsentanten har i relation hertil fremlagt stade-vurderingen pr. 31. august 2017 for projektet med G15-virksomhed, og selskabets debitorkontokort for G15-virksomhed for perioden 1. januar 2015 til 31. december 2019", har IC forklaret, at det var IE hos G17-virksomhed, som først misforstod en samtale, hvorefter oplysningen blev rettet. Dette er baggrunden for, at der er blevet oplyst to forskellige ting om, hvorvidt der var udstedt en faktura til (red.byggeri.nr.1.fjernet).
De blev opmærksomme på den fejl, der førte til udstedelse af faktura og kreditnota, ekstraktens side 317 og 318, ved, at en revisor fra G17-virksomhed i forbindelse med regnskabsudarbejdelsen spurgte ind til forholdene og spurgte, om det kunne passe.
H1 er aldrig blevet opkrævet yderligere betaling fra hverken G6-virksomhed dette selskabs konkursbo for de 3 fakturaer, ekstraktens side 270, 271 og 272.
Vedrørende a conto fakturaer udstedt af G1-virksomhed til H1, ekstraktens side 256-269, har IC forklaret, at han ikke husker, hvilke underleverandører der har udført arbejdet. Fakturaerne kan både angå indkøb i G11-virksomhed, biler, diesel osv. Man kan se, hvad de angår, i de følgesedler, der lå til grund for fakturabeløbet eller en del af dette. Revisor har brugt lang tid på at fremlægge bilag over for skattevæsenet herom. Arbejdet, der blev faktureret, var udført på enten (red.byggeri.nr.1.fjernet) projektet eller på et af to andre projekter. I en del af perioden kunne fakturaerne også angå projekter i Y3-by eller Y4-by. Dette fremgår i så fald af følgesedlerne. På nogle vareleverancer har de en betalingsfrist på 20-30 dage, på andre løbende måned og på nogle G9-virksomhed kontant. Dette fremgår dog ikke af fakturaerne, men derimod af følgesedlerne. Alle kunne se følgesedlerne. Han kan ikke sige, hvad de enkelte fakturaer specifikt angår. Priserne er fastsat på grundlag af de underliggende beløb/følgesedler. Fakturaerne drejer sig blandt andet om indlejet arbejdskraft, for hvilken der af underbilagene fremgik en timepris. Disse bilag er ikke fremlagt, men har været fremlagt for SKAT mange gange via revisor.
Foreholdt at der af H1’s konto for fremmed assistance på ekstraktens side 219 fremgår 2 a conto posteringer, som der ikke er underliggende fakturaer for, har IC forklaret, at han ikke husker, om der er underbilag/følgesedler vedrørende disse beløb.
Der er ikke indgået nogen skriftlige aftaler mellem H1 og G1-virksomhed. Alt kører transparent og åbent, fordi han og IA sidder på samme kontor, har samme sekretær og bogholder m.v.
Foreholdt at fakturaen til G6-virksomhed, ekstraktens side 317, ikke ses at fremgå af H1’s konto for fremmed assistance, ekstraktens side 212 ff, har IC forklaret, at kontoen for fremmed assistance angår alle mulige poster, både underleverandører, affald, lamper og advokat m.v. Der er generelt tale om forbrug. Man kan ikke se det materialesalg, der fremgår af fakturaen, ekstraktens side 317, fordi materialesalget foregik løbende hos G11-virksomhed, G19-virksomhed m.v. Der var mange forskellige betalingsbetingelser vedrørende disse beløb. Han vil gå ud fra, at fakturabeløbet frem for et samlet beløb fremgår af de mange enkeltposteringer, der ses i kontoudskriften, ekstraktens side 212 ff. Der er tale om varekøb foretaget over et halvt år, så han kan ikke udpege de enkelte beløb, men de har udleveret alle papirer til SKAT tidligere.
Han kan ikke i H1’s kontoudtog over udgående moms (salgsmoms), ekstraktens side 254-255, pege specifikt på, hvilke beløb der kan knyttes til materialesalget til G6-virksomhed. Fra f.eks. G11-virksomhed får de en faktura en gang om måneden, og et sådant fakturabeløb kan angå leverancer til 5-6 forskellige byggepladser, herunder materialer leveret til G6-virksomhed. Han kan heller ikke sige, hvor man kan se materialesalget på debitorkontoen vedrørende (red.byggeri.nr.1.fjernet), ekstraktens side 195-196. G6-virksomhed havde løbende brug for materialer til selskabets projekter. De købte, efterhånden som de byggede. Via H1 indkøbte de materialer med en god rabat. Købene er spredt ud over mange posteringer. Hos H1 holdt de øje med, at der var styr på det, via følgesedlerne. Det var bogholderen, der var kommet til at bogføre beløbene på (red.byggeri.nr.1.fjernet) projektet.
IF har som vidne forklaret blandt andet, at han på det omhandlede tidspunkt var ansat som chef for alternative investeringer i F1-forsikring, som etablerede et samarbejde med H1. F1-forsikring var "på jagt efter" ejendomsprojekter i Y2-by i stil med det, som IC præsenterede dem for. De mødte IC og IA på foranledning af et konsulenthus, vistnok G13-virksomhed. Statens ejendomsselskab, G12-virksomhed, havde en ejendom til salg. Han fornemmede, at der havde været noget dialog herom tidligere. G12-virksomhed søgte, som han forstod det, en kapitaltung partner. I F1-forsikring kendte de ikke IC og IA, og de havde for vane at vælge "preferred samarbejdspartnere" og valgte deres partnere ud fra, om de kunne se et match. De så et match i H1. Problemet var den manglende erfaring, og derfor gav de H1 en meget "stram" kontrakt. Skulle de senere lave flere projekter sammen, kunne de lempe på vilkårene. De lavede en fordeling på 75-25, så H1 havde en ejerandel på 25 % i G7-virksomhed. De havde et ønske om et "true partnership". De ville gerne engagere sig med samarbejdspartnere, som havde kendskab til områder, som F1-forsikring ikke havde kendskab til. De lagde et budget for at se, om dette passede til køb af ejendommen og udviklingen af den. Hvis projektet lykkedes, ville de dele overskuddet i porten. I F1-forsikring stiller de altid krav om, at deres samarbejdspartnere har en stærk governance omkring arbejdsforhold. Det kommer af, at F1-forsikring er ejet af G18-virksomhed. Der var krav om, at arbejdskraften skulle være organiseret. Dette var helt afgørende for dem, uanset projektet.
Ejendommen blev erhvervet fra G12-virksomhed. Det var et krav fra G12-virksomhed, at der skulle være en kapitalstærk partner inde over, og han mener, at F1-forsikring skulle være inde over også købet af ejendommen.
F1-forsikring og H1 havde herefter et løbende samarbejde over et par år, indtil projektet blev afsluttet. Det løbende samarbejde var godt. Der var selvfølgelig "ups and downs", men samarbejdet var godt i den forstand, at de talte sammen, hvilket var nøglen til, at det blev godt.
Projektet blev en succes. De blev færdige i 2018. Ejendomspriserne steg i perioden voldsomt, og F1-forsikring valgte at sælge ejendommen med en betydelig avance, hvilket F1-forsikrings pensionskunder har sat pris på.
Forevist stadeopgørelsen, ekstraktens side 316, har vidnet forklaret, at han ikke husker, hvorfor G14-virksomhed var inde over opgørelsen. Han husker ikke G14-virksomheds rolle. Han har et team under sig og har ikke nødvendigvis været nede i detaljerne.
Han har ingen viden om, at H1 skulle have fået betaling for arbejde, der ikke er udført, eller at H1 skulle have faktureret arbejde, der ikke var udført. For ham handlede det om, at der blev leveret det, der var aftalt, og at der var sammenhæng med budgettet. Det var der i denne sag.
LM har som vidne forklaret blandt andet, at han er uddannet (red.profession.nr.2.fjernet) og har været ansat i H1’s bogholderi i 2016 og 2017. Han stod for hele bogholderiet. Fakturering og betaling i forbindelse med projekter foregik normalt sådan, at han modtog en fakturakladde fra IC eller IA, hvorefter han lavede fakturaen. I de store projekter lå der stadeopgørelser, som man gik frem efter og herefter afregnede en procentsats af entreprisebeløbet. I de mindre projekter var det fakturakladden og opgørelserne over, hvad der var lavet, der dannede grundlag for faktureringen. Fakturakladden var baseret på en skabelon, som de havde i firmaet. Nogle gange blev den dog bare skrevet på et stykke papir. Han fik fakturakladden af enten IC eller IA. Når en faktura vedrørte både H1 og andre selskaber i koncernen, var han ikke inde over fordelingen mellem selskaberne.
Der var ikke noget bemærkelsesværdigt i den måde, hvorpå der blev faktureret mellem H1 og G1-virksomhed.
Han husker ikke, hvem der opdagede bogføringsfejlen vedrørende (red.byggeri.nr.1.fjernet), H1 og G6-virksomhed.
Foreholdt IC’s forklaring om dette har vidnet forklaret, at han ikke var inde over fordelingen af beløb fra fakturaer. Han fik fakturakladden. Han forestiller sig, at håndteringen efter opdagelsen af fejlen vedrørende G6-virksomhed er gået via revisoren, og at de har fået assistance eller rådgivning om, hvad de skulle gøre. Han kan forestille sig, at de gjorde det, de fik at vide, at de skulle gøre. Han husker ikke tallene, men det var fremgangsmåden dengang. De gjorde det, de fik at vide.
Han var også bogholder i selskabet G1-virksomhed.
Foreholdt fakturaen vedrørende materialesalg til G6-virksomhed, ekstraktens side 317, og H1’s kontokort vedrørende fremmed assistance, ekstraktens side 212, har vidnet forklaret, at han tænker, at han har været med til at lave bogføringen på den pågældende konto. Kontoen viser udgifter anvendt til indkøb af fremmed assistance. Han husker ikke, om man på kontoen kan se bogføring af det materialesalg, der er faktureret ved fakturaen, ekstraktens side 317. Han har først lige fået forevist ekstrakten og kan ikke se dette. Han tænker, at beløbet burde fremgå.
Hvis han har udstedt en faktura, hvorpå der er salgsmoms, vil beløbet fremgå af H1’s konto for salgsmoms for 2016, ekstraktens side 254. Der er ikke tale om en konto, man selv bogfører på. Systemet burde selv bogføre momsen, når man i systemet laver en faktura indeholdende salgsmoms. Han husker ikke, om materialesalget kunne fremgå på anden måde. Han tænker, at han er blevet bedt om at lave fakturaen og kreditnotaen på baggrund af vejledningen fra revisor. Måske er beløbet indeholdt i en større faktura udstedt til (red.byggeri.nr.1.fjernet). Hvis materialerne er blevet bogført på et projekt, er det projektet, der er blevet faktureret, og det er ikke sikkert, at materialerne er blevet faktureret på én regning. Han tænker, at det må være sådan, det er gået til.
Han husker ikke, om der var en eller flere konti for fremmed arbejde. Normalt har man flere, men han husker det ikke i dag.
Statsautoriseret revisor JH har som vidne forklaret blandt andet, at han er generalistrevisor og har cirka 35 års erfaring, heraf cirka 25 år som statsautoriseret. Han har været revisor for H1 og også for de øvrige selskaber i koncernen i mange år, måske mere end 15 år. Hans rådgivning har løbende bestået i at besvare spørgsmål om regnskab, bogføring og moms, og revisionsfirmaet har desuden udarbejdet selskabernes årsregnskaber. Det er ikke altid ham selv, der har udført opgaverne, for han er ansat i et stort hus og har draget nytte af sine kolleger, som har specielle kompetencer.
Hvis der opstår spørgsmål i det daglige i selskaberne, har vidnet været omdrejningspunktet for kontakten mellem selskaberne og revisionsfirmaet. Han har så vurderet, om det var noget, han selv kunne håndtere, eller om han skulle have bistand fra kolleger. Hans kontakt har primært været med IC og IA, måske en gang hver anden måned. Han og G17-virksomhed har deltaget i drøftelserne af set up’et i koncernen. IC og IA har selv haft nogle tanker herom, og de har så fra G17-virksomheds side redegjort for konsekvenserne ved forskellige fremgangsmåder.
Hans kendskab til G1-virksomhed og selskabets aktiviteter er, at det er et selskab, som blev etableret for at opnå nogle konkurrencefordele over for eksterne leverandører. Man ville gerne have en samlet aktivitet. I H1 lavede man entreprisearbejdet og havde, afhængigt af projekternes størrelse, 1-3 projekter i gang ad gangen. Man har brugt underentreprenører, og G1-virksomhed er også en slags underentreprenør. G1-virksomhed har, går han stærkt ud fra, også haft andre kunder end H1, og han mener, at G1-virksomhed blev etableret før H1. Alle virksomheder deler aktiviteterne op, så der ligger forskellige aktiviteter i forskellige selskaber. Dette er helt normalt.
Foreholdt den uafhængige revisors erklæring i årsrapporten for 2017 vedrørende G1-virksomhed, ekstraktens side 288, har vidnet forklaret, at når revisor hjælper selskabet med regnskabet, kan hjælpen være af forskelligt omfang. Bistanden kan ydes i form af assistance, udvidet gennemgang, som typisk omfatter lidt flere handlinger og opgaver, og revision, idet sidstnævnte omfatter mest og giver den største sikkerhed. Det arbejde, G17-virksomhed har udført i forbindelse med tilblivelsen af årsrapporten vedrørende G1-virksomhed, er revision, hvilket vil sige at G17-virksomheds arbejde følger den højeste standard. Man skal tage fat i alle væsentlige områder og sikre, at man kan genbesøge grundlaget, bilag, bankafstemninger, momsregnskab m.v. Man ser på alle hovedområder, men også på mindre områder og sikre, at alt er betryggende og løbende bogført. Revisor skal lave momsafstemning for hele året og sikre, at alt er indberettet og afregnet. De vurderer, om momsbeløbene er baseret på den rigtige momssats og med den korrekte momsbærer. Det er også en noget dyrere fremgangsmåde. Han ved ikke, hvorfor man har valgt denne løsning i dette tilfælde. Han er dog bekendt med, at pengeinstitutter gerne vil have regnskaberne revideret, da det giver en sikkerhed for omgivelserne.
Det var selskabet selv, der opgjorde faktureringsgrundlaget i forhold til G6-virksomhed’s arbejde med G9-virksomhed. De fik hos G17-virksomhed på et tidspunkt oplyst, at der var lavet en fejl ved faktureringen, som skulle "føres baglæns". De anmodede deres "momsfolk" om at finde ud af, hvordan det skulle håndteres.
Oprindelig havde man ikke engang afløftet momsen. Dette fik man først gjort senere, og momsfolkene kiggede det hele igennem, og det blev godkendt af myndighederne. Han tror, at de havde en pige, der havde med moms at gøre, ude for at gennemgå det hele, og hun havde en dialog med IC om, hvad det var for noget. Der var ikke taget fradrag for momsen, og det tog flere måneder at finde alle bilag frem og sende dem ind til myndighederne.
I regnskabet for H1, ekstraktens side 301, har revisor udført arbejdet som en udvidet gennemgang, hvilket betyder, at der er foretaget lidt færre handlinger end ved revision. Ved udvidet gennemgang skal man ikke se på varelager, men i det pågældende selskab var der heller ikke noget varelager. Uden varelager kan man vælge den fremgangsmåde, man vil. Der er færre krav til dokumentation og arbejdshandlinger, men man skal have samme sikkerhed.
G17-virksomheds momsfolk deltog i drøftelserne af, hvordan man rettede op på det, der var sket i relation til G9-virksomhed og G6-virksomhed. Man gennemgik transaktionerne og så, hvad der var gået galt. Det, der angik butiksdelen, var kun et spørgsmål om moms.
Han har selv deltaget i drøftelser om, hvordan man skulle forholde sig i den situation, der førte til udstedelsen af fakturaen, ekstraktens side 317.
Parternes synspunkter
H1 har i det væsentlige procederet i overensstemmelse med sit påstandsdokument, hvori er anført følgende:
"…
4 Anbringender
4.1 Ad den principale påstand
4.1.1 Det skattemæssige fradrag
Til støtte for den nedlagte principale påstand gøres det overordnet gældende, at H1 har ret til skattemæssige fradrag for betalingerne af de i sagen omhandlede fakturaer udstedt af G1-virksomhed til H1 i perioden fra den 1. januar 2016 til den 31. december 2017, idet der er tale om driftsomkostninger, herved forstået omkostninger som for de omhandlede år er anvendt med henblik på at erhverve, sikre eller vedligeholde H1’s skattepligtige indkomst, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.
Det er et krav efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, at skatteyderen kan løfte bevisbyrden for, at en driftsomkostning er afholdt, og at denne opfylder fradragsbetingelserne. Det er derimod ikke et krav, at skatteyderen kan fremlægge en nærmere specificeret faktura, der opfylder særlige formkrav. Det betyder bl.a. også, at der ikke nødvendigvis er sammenfald mellem fradrag, der kan gives skattemæssigt, og fradrag der kan gives momsmæssigt, jf. eksempelvis Landsskatterettens afgørelse af 10. marts 2022, j.nr. 21-0060086, jf. bilag 17.
Almindeligvis vil fremlæggelsen af fakturaer samt dokumentation for betaling heraf imidlertid være tilstrækkeligt til at dokumentere, at en given driftsomkostning er afholdt, jf. SKM2019.500.LSR, hvor Landsskatteretten konkluderede følgende:
"Klageren har fremlagt dokumentation i form af de udstedte fakturaer, og at der rent faktisk er sket betaling af disse fakturaer.
Under normale omstændigheder ville denne dokumentation som udgangspunkt være tilstrækkelig til at dokumentere, at der er tale om fradragsberettigede udgifter efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a." [vores understregning]
Dette er de facto tilfældet i nærværende sag, hvor G1-virksomhed har udstedt fakturaer til H1, og H1 har betalt disse digitalt.
I den ovenfor citerede sag fandt Landsskatteretten, ligesom SKAT, at skatteyderen imidlertid ikke var berettiget til de omhandlede skattemæssige fradrag, selvom skatteyderen kunne fremlægge en række fakturaer. Som begrundelse herfor anførte Landsskatteretten følgende:
"I denne sag, hvor underleverandørerne ikke har indtægtsført og/eller ikke har angivet salgsmomsen vedrørende de udstedte fakturaer, hvor samtlige underleverandører ikke har afregnet skat og moms samt indeholdt A-skat og AM-bidrag og i mange tilfælde er gået konkurs, hvor langt størstedelen af underleverandørerne ikke har været registreret med ansatte, hvor klageren ikke har indgået en skriftlig samarbejdsaftale med hovedentreprenøren, G31 A/S, på trods af en samhandel på ca. 7,5 mio. kr. over 2 år, hvor klageren på ingen måde har kunnet redegøre for grundlaget for samarbejdet med underleverandørerne, i form af for eksempel skriftlige samarbejdsaftaler, erklæringer fra underleverandørerne om omfanget af samarbejdet og identifikation af kontaktpersoner, hvor fakturaerne ikke opfylder kravene i momsloven, idet mængden og arten af de leverede ydelser ikke er angivet, og hvor klageren ikke har bevaret et kontrolspor og en intern kopi af timesedlerne, finder Landsskatteretten, at den fremlagte dokumentation i form af de udstedte fakturaer og betaling af disse under disse omstændigheder ikke er tilstrækkelig dokumentation for, at der er tale om fradragsberettigede udgifter efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a." [vores understregninger]
Med andre ord konkluderede Landsskatteretten, at de pågældende driftsomkostninger, der materialiserede sig i de omhandlede fakturaer, savnede realitet, hvorfor skatteyderen ikke kunne indrømmes fradrag herfor.
Det er stort set samme argumentation, som Skatteministeriet i nærværende sag fremfører - at transaktionerne mellem H1 og G1-virksomhed ikke fremstår som reelle forretningsmæssige, økonomiske dispositioner.
Denne opfattelse er imidlertid forfejlet og bygger - formentlig - på en manglende forståelse for den i sagen omhandlede forretningsmæssige konstruktion.
Det gøres således gældende, at der er realitet bag de udstedte fakturaer fra G1-virksomhed, idet disse udtrykker reelle salg af materialer og håndværksmæssigt arbejde udført af G1-virksomhed’s underleverandører, og idet der faktisk er foretaget betalinger af de pågældende fakturaer. Hertil kommer det,
1. at G1-virksomhed har indtægtsført indtægt og har angivet salgsmomsen vedrørende de udstedte fakturaer,
2. at G1-virksomhed har afregnet skat og moms over for skattemyndighederne,
3. at G1-virksomhed stadig eksisterer og ikke er gået konkurs,
4. at H1 og G1-virksomhed i den omhandlede periode ikke var interesseforbundne, jf. bilag A og 9,
5. at Skattestyrelsens kontrol alene vedrører 13 fakturaer ud af H1’s i alt ca. 1.000 posteringer om året vedrørende køb af fremmed assistance,
6. at H1 og G1-virksomhed i perioden var drevet af direktører, der har en lang og tillidsfuld, erhvervsmæssig relation, der overflødiggjorde lange, skriftlige aftaler,
7. at der eksisterer en klar forretningsmæssig begrundelse for, at aftaleparterne har indrettet sig på den pågældende måde, hvilket også er anskueliggjort af sagens faktiske omstændigheder,
8. at det er en almindelig praksis inden for bygge- og håndværksbranchen, at fakturaer udarbejdes på den pågældende måde,
9. og at G1-virksomhed har stillet sig til rådighed for fremlæggelse af dokumentation for alle sine afholdte udgifter og sammenhængen med det arbejde mv., der er viderefaktureret til H1. Se hertil også bilag 18, side 4 ff.
Skatteministeriet har imidlertid anført, at omstændingerne omkring de i sagen omhandlede fakturaer og betalinger heraf fremstår som usædvanlige, hvorfor H1 er underlagt en skærpet bevisbyrde.
Det gøres heroverfor først og fremmest gældende, at der ikke er tale om usædvanlige omstændigheder, idet der er tale om udstedelse af acontofakturaer, hvilket Landsskatteretten tydeligvis har overset.
En acontofaktura er netop karakteriseret ved, at der er tale om acontobetalinger, som ikke kan knyttes direkte op på "arbejde X" og "materiale Y", idet betalingen dækker over en længere, løbende periode, hvor udført arbejde og anvendelse af arbejde "smelter sammen". Acontobeløbene på fakturaerne mellem H1 og G1-virksomhed er naturligvis ikke fastsat fuldstændig vilkårligt, men bygger på en vurdering af de underleverandører, som G1-virksomhed har kontraheret med, og de materialer som er købt ind i den pågældende periode. Dette fremgår også klart, når G1-virksomhed’s bogføring sammenholdes med fakturaerne, jf. bilag 18, side 6-7 og bilag P. Udstedelse og betaling af acontofakturaer er en helt almindelig og gængs praksis inden for området med større bygge- og renoveringsprojekter, der strækker sig over en lang periode, og hvor det er umuligt at vente med afregning/udstedelse af faktura, til projektet er færdigt, og umuligt at udstede præcise fakturaer undervejs. Hertil kommer det, at der er tale om nogle for branchen almindelige, forretningsmæssige begrundede forretningsmønstre, jf. argumentationen ovenfor.
Selv i det tilfælde, hvor retten måtte finde, at der foreligger usædvanlige omstændigheder, gøres det dog gældende, at H1 har løftet bevisbyrden for, at der skal indrømmes H1 skattemæssigt fradrag for de afholdte driftsomkostninger vedrørende fakturaerne udstedt af G1-virksomhed. Dette tydeliggøres også ved en sammenligning med retspraksis vedrørende sager, hvor domstolene har konstateret, at bevisbyrden ikke var løftet:
SKM2023.419.BR:
"Sagsøgeren har heller ikke opfyldt sagsøgtes opfordringer til nærmere at dokumentere de hævdede leverancer, og det har således ikke været muligt nærmere at efterprøve og kontrollere fakturaerne.
Det fremgår derudover af udskrift fra CVR, at G1-virksomhed er stiftet den 1. december 2015, og at Erhvervsstyrelsen den 10. februar 2017 anmodede om tvangsopløsning af G1-virksomhed.
Det lægges endvidere til grund som ubestridt, at Skattestyrelsen i forbindelse med kontrol af G1-virksomhed konstaterede, at G1-virksomhed ikke havde ansatte, at sagsøgerens indbetalinger straks eller kort efter indsætning er videreoverført til et vekselbureau, og at politiet i forbindelse med efterforskning af G1-virksomhed konstaterede, at selskabet ikke havde leveret arbejdskraft, og at selskabet havde været anvendt til at udstede fakturaer og føre pengene tilbage til betalere efter fradrag af provision." [vores understregninger] SKM2020.252.ØLR:
"Landsretten finder, at de fremlagte erklæringer, checkkopier og bankudskrifter, der ikke understøttes af objektive kendsgerninger, i øvrigt ikke i sig selv udgør et sikkert bevis for, at A købte motorkøretøjerne af de navngivne personer. Landsretten har herved lagt vægt på blandt andet, at det ikke ved bankudskrifterne er godtgjort, hvem modtageren af pengene er. Herefter, og sammenholdt med sagens oplysninger i øvrigt, har A ikke ført et sikkert bevis for, at virksomheden G1 er berettiget til fradrag for disse køb for indkomståret 2008." [vores understregning]
SKM2019.332.ØLR (stadfæstelse af byrettens grunde SKM2018.578.BR):
"Det fremgår af SKATs afgørelse, at G1 ApS ikke har nogen ansatte. LB, som var registreret som selskabets direktør, var på offentlige ydelser og har ikke fået løn fra selskabet. Han har til SKAT forklaret, at han modtog 5.000 kr. for at underskrive nogle papirer vedr. selskabet, og at han intet vidste om selskabets drift. Det fremgår af kontooplysningerne vedr. dette selskab, at alle indbetalinger straks blev tømt og overført til en anden konto. Der er ingen omstændigheder, som kan antagelig gøre, at der er udført nogen form for arbejde i dette selskab, og der er ingen dokumentation for udbetaling af løn i dette selskab." [vores understregninger]
Der kan endvidere henvises til SKM2017.461.ØLR og SKM2017.210.BR.
Denne gennemgang af retspraksis tegner således et meget klart billede, hvoraf det kan udledes, at der som udgangspunkt alene statueres manglende realitet bag udstedte fakturaer i tilfælde, hvor der er tydelige tegn på decideret, bevidst skatteunddragelse eller tilsvarende. Det være sig f.eks. ved momskarruseller, kædesvig eller lignende. Med andre ord situationer, der ligger langt fra den virkelighed, som eksisterer rundt om de omhandlede selskaber i nærværende sag, hvor parterne uden forbehold har stillet sig til rådighed med informationer og materiale over for skattemyndighederne.
Endvidere er det helt åbenbart, at F1-forsikring forsikringsaktieselskab aldrig ville have indgået et samarbejde med H1, ligesom den danske stat aldrig ville have indgået en ejendomshandel med H1, hvis ikke såvel staten som F1-forsikring var fuldstændig sikre på, at der var tale om et reelt selskab, som opererede i overensstemmelse med lovgivningen. Hertil kommer, at såvel H1 som G1-virksomhed altid har angivet og betalt skatter og afgifter.
Det gøres herudover gældende, at de øvrige fradragsbetingelser for at opnå fradrag efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, er opfyldte, herunder at der utvivlsomt er tale om udgifter, der har en driftsmæssig begrundelse, og som er knyttet til erhvervsmæssig virksomhed, og at der er tale om igangværende virksomhed.
4.1.2 Det momsmæssige fradrag
Til støtte for den nedlagte principale påstand gøres det endvidere gældende, at H1 har ret til momsfradrag for betalingerne af de i sagen omhandlede fakturaer udstedt af G1-virksomhed til H1 i perioden fra den 1. januar 2016 til den 31. december 2017, jf. momslovens § 37.
Af momslovens kapitel 13 og momsbekendtgørelsens (bekendtgørelse nr. 808 af 30. juni 2015 om merværdiafgift) kapitel 12 følger en lang række krav om bl.a. udfærdigelse og opbevaring af fakturaer, herunder hvilke indholdsmæssige krav der stilles til fakturaer. Der er tale om såkaldte formelle betingelser, der bygger på reglerne i momssystemdirektivets art. 217-240.
Det gøres gældende, at det ikke er et krav for at opnå momsfradrag, at en momspligtig køber har sikret sig, at de formelle betingelser i momsloven og momsbekendtgørelsen er opfyldt. Dette følger direkte af praksis fra EU-Domstolen og fremgår bl.a. af sag C-664/16 (Vădan), præmis 40-42:
"40. Hvad angår de formelle betingelser for fradragsretten fremgår det af momsdirektivets artikel 178, litra a), at udøvelsen heraf er undergivet et krav om besiddelse af en faktura, der er udfærdiget i overensstemmelse med direktivets artikel 226 (dom af 15.9.2016, Senatex, C-518/14, EU:C:2016:691, præmis 29 og den deri nævnte retspraksis).
41. Domstolen har således fastslået, at det grundlæggende princip om momsens neutralitet kræver, at der indrømmes fradrag for indgående moms, hvis de materielle betingelser herfor er opfyldt, selv om de afgiftspligtige ikke måtte have opfyldt visse formelle betingelser. Det følger heraf, at skatte- og afgiftsmyndighederne ikke kan nægte at indrømme ret til momsfradrag alene af den grund, at en faktura ikke opfylder de betingelser, der kræves i medfør af momsdirektivets artikel 226, nr. 6) og 7), såfremt den er i besiddelse af alle de oplysninger, der kræves for at kunne efterprøve, om de materielle betingelser vedrørende fradragsretten er opfyldt (dom af 15.9.2016, Barlis 06 - Investimentos Imobiliários e Turísticos, C-516/14, EU:C:2016:690, præmis 42 og 43).
42. En streng anvendelse af det formelle krav om fremlæggelse af fakturaer er således i strid med princippet om afgiftsneutralitet og proportionalitetsprincippet, eftersom det på en uforholdsmæssig måde forhindrer, at en afgiftspligtig person indrømmes afgiftsmæssig neutralitet i forbindelse med sine transaktioner." [vores understregning]
Det momsretlige neutralitetsprincip indebærer bl.a., at moms alene skal belaste den endelige forbruger, og derfor vil være fuldstændig neutral i forhold til de afgiftspligtige personer, der indgår i produktions- og distributionskæden forud for den endelige afgiftspålæggelse, uanset antallet af tidligere transaktioner, jf. C-475/03, Banca popolare di Cremona (præmis 29 og 32). Og som det fremgår af citatet ovenfor, har EU-Domstolen således slået fast, at neutralitetsprincippoet til enhver tid trumfer de krav til formalia, der måtte være til f.eks. udfærdigelsen af fakturaer, jf. også C-516/14, Barlis 06, og C-746/22, Slovenské Energetické Strojárne a.s.
I det lys gøres det gældende, at det er i strid med det momsretlige neutralitetsprincip at nægte H1 fradrag for købsmoms af de omhandlede samlefakturaer med henvisning til fakturaernes (manglende) beskrivelse, når G1-virksomhed som sælger har afregnet salgsmoms af de pågældende leveringer, og samtlige omstændigheder taler for, at der er tale om reelle leveringer af underleverandørydelser, jf. ovenfor.
Alternativet hertil er jo også det absurde, at skattemyndighederne opnår to gange merværdiafgift af samme ydelse, idet både H1 og G1-virksomhed har angivet og betalt salgsmoms af de pågældende underleverandørydelser. Dette er jo direkte i strid med neutralitetsprincippet og dermed uberettiget.
I retspraksis er der også tidligere set flere eksempler, hvor domstolene direkte har udtalt, at der skal indrømmes en skatteyder fradrag for købsmoms, selvom skattemyndighederne har påberåbt sig, at fakturakravene ikke har været overholdt, jf.SKM2014.374.BR og SKM2016.509.BR.
Til trods for at det ikke er en betingelse for at yde H1 momsfradrag for den pågældende købsmoms, gøres det dog endvidere gældende, at de omhandlede fakturaer faktisk opfylder momslovens og momsbekendtgørelsens fakturakrav, idet det er almindelig kutyme i byggebranchen, at viderefakturering af underleverandørydelser sker ved samlefakturaer med beskrivelserne "acontofaktura", "samlede leveringer", "underleverandørydelser" eller lignende. Se hertil også det anførte ovenfor under afsnit 4.1.1.
Der henvises i øvrigt i det hele også til det tidligere anførte vedrørende fakturaernes realitet og den skærpede bevisbyrde, jf. ovenfor under afsnit 4.1.1.
H1 har derfor ret til momsfradrag for de af sagen omhandlede fakturaer udstedt af G1-virksomhed, jf. momslovens § 37.
4.1.3 Forhøjelse af indtægt og salgsmoms
Til støtte for den nedlagte principale påstand gøres det endvidere gældende, at skattemyndighederne ikke har været berettiget til for indkomståret 2016 at forhøje H1’s indkomst med 2.096.000 kr. samt H1’s salgsmoms med 524.000 kr., som følge af at H1 den 14. august 2018 har "udstedt" fakturaen med fakturanr. 329 til G6-virksomhed, idet fakturaen allerede er indtægtsført i H1’s regnskab for 2016, og idet der allerede er afregnet salgsmoms heraf i 2016.
Det gøres i den forbindelse gældende, at det ud fra sagens faktiske omstændigheder er helt åbenbart, at der er tale om en simpel bogføringsfejl, som H1 har forsøgt at korrigere den 14. august 2018 ved fakturanr. 329, hvor H1 selv blev opmærksom på fejlen. Tidspunktet herfor ligger i øvrigt væsentligt før det tidspunkt, hvor Skattestyrelsen foretager kontrol af H1’s regnskaber og skatte-/afgiftsbetalinger.
Som det fremgår af H1’s regnskabsmæssige materiale, havde H1 i 2016 en omsætning på i alt 58.668.196 kr. ekskl. moms. Herudover fremgår det også, at H1 i samme år - 2016 - udstedte fakturaer til G7-virksomhed for i alt 52.853.356 kr. ekskl. moms. G7-virksomhed var således helt utvivlsomt og uden sidestykke, H1’s største kunde i 2016. I det lys virker det også helt naturligt, at der i forbindelse med bogføringen er sket en hel åbenlys, simpel bogføringsfejl, hvor en opkrævning er blevet debiteret på G7-virksomhed’s debitorkontor i stedet for at være blevet sendt til G6-virksomhed. Det var jo helt normalt i den periode, at stort set alle opkrævninger blev sendt til G7-virksomhed, idet 90 % af det arbejde, som H1 stod for/videreformidlede, blev udført på projektet vedrørende G7-virksomhed.
Henset hertil gøres det derfor gældende, at indtægten på 2.096.000 kr. allerede er indtægtsført i 2016 - naturligvis fejlagtigt som salg til G7-virksomhed i stedet for G6-virksomhed, men dog korrekt og behørigt indtægtsført. Derfor har H1 også allerede medtaget indtægten i sin skattepligtige indkomst, hvorfor det ikke er med rette, at Skattestyrelsen har korrigeret herfor efterfølgende. Såfremt der ikke gives medhold i dette forhold, vil H1 således skulle svare skat to gange af denne indtægt.
I forlængelse heraf gøres det med samme argumentation ligeledes gældende, at salgsmomsen på 524.000 kr. allerede er angivet i 2016. Såfremt der ikke gives medhold i dette forhold, vil H1 således skulle svare moms to gange af denne leverede ydelse. Dette er i øvrigt også klart i strid med det momsretlige neutralitetsprincip, jf. ovenfor.
4.2 Ad den subsidiære påstand
Til støtte for den nedlagte subsidiære påstand gøres det overordnet gældende, at Skattestyrelsens afgørelse af 2. juli 2019 hviler på et mangelfuldt grundlag, hvorfor afgørelsen i sin helhed bør hjemvises til fornyet behandling.
I den forbindelse lægges der særligt vægt på, at Skattestyrelsen fuldstændig har overset det faktum, at G1-virksomhed har afholdt betydelige udgifter til underleverandører, der har udført håndværks- og byggearbejde, uden selv at have haft kontrakter eller lignende med andre parter om udførelsen af disse arbejder. Med andre ord skulle G1-virksomhed således have brugt en masse penge på at få udført håndværksmæssigt arbejde, men uden at have haft noget sted at få udført dette arbejde.
Dette må anses som en meningsløshed og i sig selv medføre, at Skattestyrelsen bør tilpligtes at foretage en fornyet behandling af sagen, hvor der netop tages hensyn hertil. Såfremt den principale påstand ikke følges, må det således som det mindste pålægges Skattestyrelsen at foretage en skønsmæssig vurdering af, hvor stor en del af det arbejde, som G1-virksomhed har betalt for, der reelt er blevet viderefaktureret til H1, og dermed udført for H1’s kunder.
Der henvises herudover i det hele til de anbringender, der er anført ovenfor under afsnit 4.1.1, idet disse også understøtter, at Skattestyrelsens afgørelse på mange punkter er mangelfuld og hviler på ufuldstændige eller ukorrekte antagelser.
…"
Skatteministeriet Departementet har i det væsentlige procederet i overensstemmelse med sit påstandsdokument, hvori er anført følgende:
"…
3. Anbringender
3.1 De afholdte udgifter til G1-virksomhed er ikke fradragsberettigede
H1 har bogført udgifterne til G1-virksomhed ved 15 posteringer, som fremgår af H1’s konto 2010 "Fremmede assistance" for 2016 (bilag G) og 2017 (bilag O).
H1 har som dokumentation fremlagt 13 fakturaer og 1 kreditnota udstedt af G1-virksomhed til H1 (bilag P). Der er to posteringer, hvortil der ikke er fremlagt dokumentation, jf. bilagsnummer 2125 og 2126 i bilag G, side 8.
Posteringerne, fakturaerne og kreditnotaen er oplistet i Landsskatterettens afgørelse af 20. december 2022 (bilag 2, side 4-5):
Fakturadato / Bogføringsdato: | Fakturanr. / Bogføringsnr. | Beløb kr. ekskl. moms | Moms kr. | Beløb kr. inkl. moms | Tekst Faktura / Tekst Bogføring |
07.01.16 | 42 | 392.000 | 98.000 | 490.000 | Acontofaktura Levering |
07.01.16 | 353 | | | | Udb. G1-virksomhed |
12.01.16 12.01.16 | 43 354 | 205.922 | 51.480 | 257.402 | Acontofaktura Levering Udb. G1-virksomhed |
15.02.16 15.02.16 | 44 355 | 212.000 | 53.000 | 265.000 | Acontofaktura Levering Udb. G1-virksomhed |
11.03.16 11.03.16 | 45 356 | 400.000 | 100.000 | 500.000 | Acontofaktura Levering Udb. G1-virksomhed |
14.03.16 11.03.16 | 46 357 | 640.000 | 160.000 | 800.000 | Acontofaktura Levering Udb. G1-virksomhed |
10.05.16 10.05.16 | 50 1452 | 680.000 | 170.000 | 850.000 | Acontofaktura Levering Udb. G1-virksomhed |
10.05.16 10.05.16 | 51 1453 | 400.000 | 100.000 | 500.000 | Acontofaktura Levering Udb. G1-virksomhed |
10.05.16 10.05.16 | 52 1454 | 120.000 | 30.000 | 150.000 | Acontofaktura Levering Udb. G1-virksomhed |
17.06.16 17.06.16 | 53 2065 | 400.000 | 100.000 | 500.000 | Acontofaktura Levering Udb. G1-virksomhed |
24.06.16 | 2125 | 200.000 | 50.000 | 450.000 | Aconto |
07.07.16 | 2126 | 13.600 | 3.400 | 17.000 | Aconto |
07.07.16 07.07.16 | 54 2066 | 880.000 | 220.000 | 1.100.000 | Acontofaktura Levering Udb. G1-virksomhed |
10.05.16 | 56 | -680.000 | -170.000 | -850.000 | Annullering af faktura 50 Levering |
11.04.17 11.04.17 | 65 1181 | 24.000 | 6.000 | 30.000 | Acontofaktura Levering Udb. G1-virksomhed |
18.05.17 18.05.17 | 66 1182 | 300.000 | 75.000 | 375.000 | Acontofaktura Levering Udb. G1-virksomhed |
23.05.17 23.05.17 | 67 1183 | 312.000 | 78.000 | 390.000 | Acontofaktura Levering Udb. G1-virksomhed |
I alt | | 5.179.522* | 1.294.880* | | |
* Excl. kreditnota 56
3.1.1 H1 har ikke godtgjort, at selskabet har ret til fradrag for købsmoms
Skatteministeriet gør gældende, at H1 ikke har godtgjort, at der er sket levering af ydelser fra den hævdede (og interesseforbundne) underleverandør G1-virksomhed. H1 har således ikke godtgjort, at de omhandlede fakturaer reelt dækker over levering af arbejdsydelser til H1, som derfor med rette er nægtet fradragsret for købsmoms af de bogførte udgifter til G1-virksomhed med i alt 1.294.880 kr. for 2016 og 2017, jf. momslovens § 37.
Det følger af momslovens § 37, stk. 1, som gennemfører momssystemdirektivets artikel 168, at registrerede virksomheder kan fradrage momsen af virksomhedens indkøb af varer og ydelser, der udelukkende er anvendt til brug for den afgiftspligtige virksomhed.
EU-Domstolen har i bl.a. sag C-114/22, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie, fastslået, at fradragsretten for moms efter momssystemdirektivets artikel 168 er knyttet til den faktiske gennemførelse af leveringen af det pågældende gode eller den pågældende tjenesteydelse, jf. dommens præmis 31. Omvendt opstår der ingen fradragsret, når den faktiske gennemførelse af leveringen af godet eller tjenesteydelsen ikke har fundet sted, jf. præmis 31. Domstolen fastslog videre, jf. præmis 35, at bevisbyrden påhviler den afgiftspligtige person, der er forpligtet til at fremlægge objektive beviser for, at varerne eller tjenesteydelserne faktisk er blevet leveret til den pågældende af andre afgiftspligtige personer i et forudgående led i forbindelse med den pågældendes egne afgiftspligtige transaktioner, og at den pågældende faktisk har betalt moms heraf.
For at kunne udøve fradragsretten skal virksomheden bl.a. kunne fremlægge forskriftsmæssige fakturaer til dokumentation af den indgående afgift, jf. den dagældende momsbekendtgørelses § 82, jf. § 58 (bekendtgørelse nr. 808 af 30 juni 2015). Uden fornøden dokumentation for realiteten bag fakturaerne er virksomheden dog ikke berettiget til momsmæssigt fradrag efter momslovens § 37, stk. 1.
For at være forskriftsmæssige skal fakturaerne opfylde kravene i den dagældende momsbekendtgørelses § 58. Der er mulighed for, at der kan udstedes en samlefaktura over flere særskilte salg af varer og ydelser, jf. den dagældende momsbekendtgørelses § 58, stk. 6. En samlefaktura kan højst omfatte leverancer inden for en kalendermåned. Kravene til indholdet i en samlefaktura er de samme som til en fuld faktura. Det er dog tilstrækkeligt, at leveringsdatoen, leverancens art og omfang m.v. fremgår af underbilag, f.eks. følgesedler, forudsat at disse underbilag opbevares sammen med samlefakturaerne, jf. herved Den juridiske vejledning 2016-1, afsnit A.B.3.3.1.4.
Der foreligger en omfattende retspraksis fra danske domstole, som tager stilling til, hvilke krav der stilles til beviset for, at en virksomhed har anvendt underleverandører til at udføre arbejde, i stedet for at virksomheden reelt har anvendt egne ansatte til at udføre arbejdet, jf. eksempelvis SKM2009.325.ØLR, SKM2012.663.VLR, og SKM2019.332.ØLR.
Det er i den nævnte retspraksis fastslået, at den afgiftspligtige har bevisbyrden for, at der foreligger reelle leverancer fra en selvstændigt virkende tredjemand, og at beviskravet er skærpet, hvis der foreligger usædvanlige omstændigheder, der kan tale imod, at leverancerne har fundet sted, f.eks. ved at fakturaerne er mangelfulde i forhold til fakturakravene i momsbekendtgørelsen, at "underleverandørerne" ikke har afregnet skat og moms, at de ikke har haft (registrerede) ansatte, at der ikke foreligger skriftlige samarbejdsaftaler, og at der ikke foreligger timesedler eller anden lignende dokumentation, der nærmere beskriver arbejdets art, omfang og udførelse.
I foreliggende sag er der en lang række usædvanlige omstændigheder i relation til de fremlagte fakturaer og den hævdede underleverandør G1-virksomhed, jf. nærmere herom nedenfor, som indikerer, at de fremlagte fakturaer ikke dækker over reelle leverancer af ydelser fra de pågældende virksomheder.
Det må desuden anses som en skærpende omstændighed, at H1 og G1-virksomhed er interesseforbundne selskaber.
Interessefælleskabet mellem selskaberne kommer til udtryk i selskabernes ejerforhold, direktion og stiftelsesforhold (afsnit 2.2), jf. eksempelvis UfR 2007.2379 H og Vestre Landsrets dom af 16. april 2024 (stadfæster SKM2023.325.BR).
H1’s reelle ejere var i de relevante indkomstår IC og IA med 50 pct. hver, mens G1-virksomhed’s reelle ejer var IC. H1’s direktion bestod i denne periode af IC og IA, mens G1-virksomhed’s direktion bestod af IC.
H1 er desuden stiftet af G1-virksomhed samt G2-virksomhed (som IA er reel ejer af), mens G1-virksomhed er stiftet af G4-virksomhed (som IA er reel ejer af).
Herudover er det ubestridt, at der ikke foreligger skriftlige aftaler mellem H1 og G1-virksomhed, hvilket bestyrker, at der er et interessefællesskab mellem parterne, jf. eksempelvis Vestre Landsrets dom af 16. april 2024 (stadfæster SKM2023.325.BR).
Det bemærkes i øvrigt, at G1-virksomhed efterfølgende er blevet omdannet til et for H1’s hovedaktionærer ligeligt ejet søsterselskab.
H1’s bevisbyrde for, at der er realitet bag fakturaerne og de påståede underleverandørforhold, er derfor skærpet, og denne skærpede bevisbyrde har selskabet ikke løftet.
Om de usædvanlige omstændigheder bemærkes:
For det første er der for H1’s bogførte udgifter til G1-virksomhed med bilagsnummer 2125 og 2126 (bilag G, side 8) ikke fremlagt fakturaer, underbilag eller anden form for objektiv dokumentation for, at der er blevet leveret en vare eller ydelse.
For det andet opfylder de omhandlede fakturaer ikke kravene i momsbekendtgørelsen, og der er ikke fremlagt nærmere dokumentation for det hævdede samarbejde mellem H1 og G1-virksomhed, som understøtter, at G1-virksomhed faktisk har udført arbejde for H1.
Arten af de hævdede ydelser er således ikke specificeret i fakturaerne, jf. den dagældende momsbekendtgørelses § 58, stk. 1, nr. 5. Fakturaerne indeholder ikke en nærmere beskrivelse af det hævdede arbejde, idet fakturaerne blot indeholder beskrivelsen "Acontofaktura Levering" (bilag P). Leveringsdatoen for de hævdede ydelser er heller ikke specificeret i fakturaerne, jf. den dagældende momsbekendtgørelses § 58, stk. 1, nr. 6. Fakturaerne indeholder herudover ikke en angivelse af stedet eller tidspunktet for arbejdets udførelse (bilag P).
Herudover er der ikke angivet en egentlig pris pr. enhed, jf. den dagældende momsbekendtgørelses § 58, stk. 1, nr. 7. For så vidt angår antal fremgår alene 1 stk. af fakturaerne (bilag P).
H1 gør heroverfor gældende, at der ikke foreligger usædvanlige omstændigheder i sagen, fordi fakturaerne, der ønskes fradrag på baggrund af, er acontofakturaer, som derfor ikke er knyttet op på et bestemt arbejde eller materialekøb, jf. processkrift 1, side 7, 2. afsnit. H1 gør i den forbindelse gældende, at acontobeløbene "naturligvis ikke [er] fastsat fuldstændigt vilkårligt", men at beløbene beror på en "vurdering af de underleverandører, som G1-virksomhed har kontraheret med, og de materialer som er købt ind i den pågældende perioder", jf. processkrift 1, side 7, 2. afsnit.
Skatteministeriet bemærker, at det er uden betydning, om det måtte være almindelig kutyme i byggebranchen - hvilket under alle omstændigheder bestrides - at viderefakturering af underleverandørydelser sker ved samlefakturaer med beskrivelserne "acontofaktura", "samlede leveringer", "underleverandørydelser" eller lignende, således som H1 hævder (processkrift 1, side 11, 3. sidste afsnit). Det er betingelserne i momsloven og momsbekendtgørelsen, som skal være opfyldt, og H1 har ikke fremlagt dokumentation herfor, jf. ovenfor.
Skatteministeriet har opfordret (D) H1 til at dokumentere grundlaget for fastsættelsen af acontobeløbene (processkrift A, side 4), ligesom ministeriet har opfordret (E) H1 til at fremlægge de endelige fakturaer, som nødvendigvis må være udstedt som opfølgning på acontofakturaerne, og som viser det faktiske timeforbrug og materialesalg (processkrift A, side 4).
Som besvarelse på Skatteministeriets opfordringer har H1 henvist til de af G1-virksomhed udstedte fakturaer til H1 (bilag P) samt H1’s revisors skriftlige indlæg til skattemyndighederne (bilag 18). H1 anfører, at der her fremgår en opgørelse over samtlige de underleverandørfakturaer, som er viderefaktureret fra G1-virksomhed til H1, jf. bilag 18, side 6-7 (processkrift 2, side 2).
H1 har således henvist til et partsindlæg under Landsskatterettens behandling af sagen, som angiveligt indeholder en opgørelse af underleverandørfakturaer, som er viderefaktureret til H1. H1 har dog ikke fremlagt de fakturaer, som er beskrevet i revisorens opgørelse. H1 har således ikke fremlagt underbilag, som dokumenterer, at de hævdede ydelser er leveret.
Det bemærkes herudover, at der i øvrigt ikke er en beløbsmæssig overensstemmelse mellem revisorens opgørelse og de bogførte udgifter. Det samlede beløbet ekskl. moms i revisorens opgørelse er 3.904.536 kr. (bilag 18, side 7), mens det samlede beløb ekskl. moms for de bogførte udgifter derimod er 5.179.522 kr. (afsnit 3.1).
Det må på den baggrund lægges til grund, at der ikke findes endelige fakturaer eller andre former for underbilag, der viser det faktiske timeforbrug og materialesalg. H1 har således ikke fremlagt underbilag - som f.eks. følgesedler, hvor leveringsdatoen, leverancens art og omfang m.v. fremgår - der opbevares med samlefakturaerne. Fraværet heraf taler klart imod, at der er sket faktisk levering af ydelser, således som H1 påstår.
For det tredje er der ikke fremlagt dokumentation for, at G1-virksomhed har været i stand til at levere de pågældende ydelser.
H1 har oplyst, at G1-virksomhed ikke havde nogen ansatte i den omhandlede periode (replikken side 2, 3. sidste afsnit).
H1 har derudover oplyst, at G1-virksomhed anvendte underleverandører til levering af ydelserne til H1 (replikken side 2, 3. sidste afsnit).
H1 har ikke godtgjort, at G1-virksomhed havde underleverandører, herunder at disse hævdede underleverandører har leveret ydelser, der er viderefaktureret til H1.
For det fjerde har G1-virksomhed ikke afregnet den fulde moms.
Af G1-virksomhed’s konto X1-bankkonto for 2016 (bilag 4) og 2017 (bilag 5) fremgår, at G1-virksomhed har bogført momsen af de fremlagte fakturaer. G1-virksomhed har ligeledes bogført momsen af kreditnota 56 (bilag 4). Kreditnotaen fremgår ikke af H1’s bogføring (bilag G). G1-virksomhed har ikke bogført de to regnskabsmæssige posteringer med bogføringsnummer 2125 og 2126 på H1’s konto X1-bankkonto (bilag G).
Af G1-virksomhed’s momsangivelser fremgår, at momsen af det af G1-virksomhed solgte til H1 ikke kan indeholdes i de første tre kvartaler af 2016 (bilag 6). G1-virksomhed har for 1. kvartal af 2016 angivet salgsmoms på 5.500 kr. (bilag 6, side 1), mens momsen for de fremlagte fakturaer for denne periode udgør 462.480 kr. (bilag P, side 1-5). G1-virksomhed har for 2. kvartal af 2016 angivet salgsmoms på 89.568 kr. (bilag 6, side 2), mens momsen for de fremlagte fakturaer for denne periode udgør 400.000 kr. (bilag P, side 6-9).
G1-virksomhed har for 3. kvartal af 2016 angivet salgsmoms på 76.529 kr. (bilag 6, side 3), mens momsen for de fremlagte fakturaer for denne periode udgør 220.000 kr. (bilag P, side 10).
På baggrund af disse usædvanlige omstændigheder har H1 ikke godtgjort, at de hævdede udgifter til G1-virksomhed dækker over reelle leverancer af underleverandørydelser - hverken ydet af G1-virksomhed eller af en af G1-virksomhed antaget underleverandør.
3.1.2 H1 har ikke godtgjort, at selskabet har ret til fradrag for driftsomkostninger
Skatteministeriet gør gældende, at H1 heller ikke har godtgjort, at selskabet er berettiget til fradrag for de bogførte udgifter til G1-virksomhed med i alt 5.179.522 kr. for 2016 og 2017 som driftsomkostninger efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.
Af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, følger, at der ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kan opnås fradrag for driftsomkostninger, dvs. de udgifter, der i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten. Bestemmelsen udgør den grundlæggende hovedregel for, hvilke driftsomkostninger der kan trækkes fra ved opgørelsen af en skattepligtig indkomst.
Det følger af retspraksis, at det er den skatteyder, som hævder at have afholdt en fradragsberettiget udgift, som har bevisbyrden for dels afholdelsen og størrelsen af udgiften, dels at udgiften er fradragsberettiget, jf. eksempelvis UfR 2004.1516 H.
Endvidere følger det af fast retspraksis, at bevisbyrden skærpes ved dispositioner mellem interesseforbundne parter, jf. eksempelvis UfR 2016.471 H, UfR 2007.2379 H og UfR 1990.448 H.
Endelig følger det af fast retspraksis, at bevisbyrden skærpes i tilfælde, hvor der foreligger usædvanlige omstændigheder, der kan tale imod, at den skattepligtige har afholdt de hævdede fradragsberettigede udgifter, jf. eksempelvis UfR 2004.1516 H og SKM2009.325.ØLR.
H1’s bevisbyrde er skærpet af samme grunde som redegjort for i afsnit 3.1.1 ovenfor.
Denne skærpede bevisbyrde har H1 af samme grunde som redegjort for i afsnit 3.1.1 ikke løftet, og det er derfor med rette, at H1 er blevet nægtet skattemæssigt fradrag for de hævdede udgifter til G1-virksomhed.
3.2 Skattemyndighederne har med rette forhøjet H1’s salgsmoms og skattepligtige indkomst
3.2.1 Skattemyndighederne har med rette forhøjet H1’s salgsmoms
Skatteministeriet gør gældende, at det er med rette, at skattemyndighederne har forhøjet H1’s salgsmoms som følge af selskabets materialesalg til G6-virksomhed.
Det fremgår af momslovens § 4, stk. 1, at der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode.
Af momslovens § 23, stk. 1, fremgår, at afgiftspligten indtræder på det tidspunkt, hvor leveringen af varen eller ydelsen finder sted (leveringstidspunktet). Videre fremgår af momslovens § 23, stk. 2, at udstedes faktura over en leverance, anses faktureringstidspunktet som leveringstidspunktet, såfremt faktureringen sker inden eller snarest efter leverancens afslutning.
H1 udstedte den 14. august 2018 en faktura til G6-virksomhed som følge af materialesalg mv. (bilag J) til trods for, at salget ubestridt skete i 2016 (replikken, side 3, 1. afsnit).
H1 har anført, at fakturaen (bilag J) er blevet betalt ved modregning i ydelser, som G6-virksomhed har udført for H1 (bilag 3, side 10).
Det arbejde fakturaen er modregnet i, er efter det oplyste faktureret ved tre fakturaer, som G6-virksomhed har sendt til H1 i oktober, november og december 2016 (bilag H og bilag 3, side 10).
Det fremgår af H1’s kontospecifikation for 2016 (bilag G), at H1 på konto 2010 "Fremmede assistance" bl.a. har bogført følgende tre udgifter, som beløbsmæssigt svarer til de tre fakturaer (bilag H):
Fakturadato/bogførings- dato | Fakturanr./bogføringsnr. | Fakturabeskrivelse/bogføringstekst | Køb ekskl. moms | Moms | Køb inkl. moms |
20.10.2016 31.10.2016 | 94 2133 | Indretning af G9-virksomhed butik, oktober Udb. G6-virksomhed | 736.000 kr. | 184.000 kr. | 920.000 kr. |
20.11.2016 30.11.2016 | 98 2134 | Indretning af G9-virksomhed butik, november Udb. G6-virksomhed | 768.000 kr. | 192.000 kr. | 960.000 kr. |
20.12.2016 29.12.2016 | 1001 2135 | Indretning af G9-virksomhed butik, december Udb. G6-virksomhed | 592.000 kr. | 148.000 kr. | 740.000 kr. |
I alt | | | 2.096.000 kr. | 524.000 kr. | 2.620.000 kr. |
3.2.1.1 H1’s bevisbyrde er skærpet
Det er som nævnt ubestridt, at materialesalget til G6-virksomhed skete i 2016, hvorfor H1’s salgsmoms skal forhøjes med 524.000 kr. i 4. kvartal af 2016.
H1 har fremsat en række (skiftende) forklaringer, som går på, at selskabet allerede har indtægtsført salget i 2016.
Disse forklaringer ændrer ikke ved, at skattemyndighederne med rette har forhøjet H1’s salgsmoms.
H1 har oplyst, at udstedelse af salgsfakturaen den 14. august 2018 til G6-virksomhed var en fejlfakturering (bilag 2, side 8, 4. afsnit).
Under behandlingen af klagesagen oplyste H1, at varesalget til G6-virksomhed skulle have været indtægtsført i 2016, men da H1 i 2016 fejlagtigt udstedte en faktura på 2.096.000 kr. ekskl. moms til G7-virksomhed, var der ikke grundlag for forhøjelse af H1’s indkomst - hverken skattemæssigt eller momsmæssigt, jf. bilag 2, side 8, 3. sidste afsnit. Senere under klagesagen oplyste H1, at der ikke findes en faktura udstedt til G7-virksomhed i 2016 på præcis samme beløb, hvilket skyldes, at fakturering på G7-virksomhed skete på baggrund af månedlige attesterede stadevurderinger, jf. bilag 18, side 9, 3. afsnit og bilag 2, side 8, 2. sidste afsnit.
H1 har skiftet forklaring vedrørende fejlfaktureringen på samme måde under sagens behandling ved domstolene. I replikken har H1 således oplyst, at selskabet i 2016 fejlagtigt udstedte en faktura på kr. 2.096.000 kr. ekskl. moms til G7-virksomhed, der rettelig skulle være udstedt til G6-virksomhed, jf. replikken, side 3, 2. afsnit. I processkrift 1 oplyste H1 imidlertid, at en sådan faktura slet ikke eksisterer, idet der var tale om et større bygge-/ejendomsprojekt, hvor faktureringer skete på baggrund af månedlige attesterede stadevurderinger, jf. processkrift 1, side 13, 5. afsnit.
Argumentationen har således skiftet frem og tilbage mellem, om der har været én faktura fra 2016 på samme beløb til G7-virksomhed, hvorefter den nu er endt ved, at der ikke eksisterer en sådan faktura.
Det følger af retspraksis, at skiftende forklaringer skærper bevisbyrden, jf. eksempelvis UfR 2009.230 H, SKM2013.389.ØLR og SKM2017.407.ØLR, og der påhviler derfor H1 en skærpet bevisbyrde for, at materialesalget, som ubestridt fandt sted i 2016, faktisk også blev indtægtsført i 2016. Denne bevisbyrde har H1 ikke løftet.
3.2.1.2 Den af H1 udstedte kreditnota i 2018 godtgør ikke, at materialesalget er indtægtsført i 2016
H1 udstedte den 14. august 2018 en kreditnota på 2.096.000 kr. ekskl. moms (bilag K). På kreditnotaen er G7-virksomhed anført som modtager. Af kreditnotaen fremgår "Kreditnota iht aftale", uden at der i øvrigt er henvist til tidligere salgsfaktura(er). Skatteministeriet opfordrede (A) i duplikken, side 4, H1 til at fremlægge den aftale, der henvises til i kreditnotaen. Hertil har H1 oplyst, at der er tale om en mundtlig aftale, jf. processkrift 1, side 13, hvilket i sig selv er bemærkelsesværdigt.
H1 har således ikke ved den fremlagte kreditnota godtgjort, at selskabet faktisk har indtægtsført salget i 2016, idet der ikke er påvist en sammenhæng mellem henholdsvis fakturaen og kreditnotaen af 14. august 2018.
Det er i den forbindelse (også) bemærkelsesværdigt, at G7-virksomhed ikke skulle have reageret på, at de modtog (forkerte) fakturaer på i alt 2.096.000 kr. ekskl. moms, samt at H1 først efter 2 år opdagede, at de havde udstedt en eller flere fakturaer til den forkerte modtager.
Der blev i øvrigt afsagt konkursdekret over G6-virksomhed den 28. december 2017, og konkursbehandlingen blev afsluttet den 21. august 2018, hvor G6-virksomhed blev opløst (bilag L, side 2-3). G6-virksomhed var således under konkursbehandling på tidspunktet for fakturaens og kreditnotaens udstedelse.
3.2.1.3 H1’s bogføring godtgør heller ikke, at materialesalget er indtægtsført i 2016
Skatteministeriet har opfordret (F) H1 til at redegøre for, hvor det fremgår af H1’s bogføring, at salget på 2.096.000 kr. ekskl. moms allerede blev indtægtsført i 2016 (processkrift A, side 5).
H1 har hertil besvaret, at det ved at sammenholde H1’s bogførte udgifter til fremmed assistance (konto 2010) for 2016, jf. bilag G, med de fakturaer, som er udstedt til G7-virksomhed for samme periode, jf. bilag 13, er helt åbenbart, at der er sket en viderefakturering, hvorved H1 allerede har modtaget og indtægtsført beløbet på 2.096.000 kr. i 2016 (processkrift 2, side 3).
H1 har imidlertid ikke angivet, hvilke specifikke posteringer på kontospecifikationen for konto 2010 "fremmed assistance" for 2016 (bilag G) der skulle vedrøre den angivelige fejlfakturering. Den pågældende bogføringskonto vedrører i øvrigt selskabets indkøb af fremmed assistance, hvorimod det foreliggende spørgsmål vedrører salg af materialer.
Det fremgår heller ikke af H1’s kontospecifikation for konto X1-bankkonto for 2016 (bilag N), at H1 har angivet salgsmoms i overensstemmelse med den faktura, som angiveligt skulle være udstedt i 2016 til G7-virksomhed. H1 har i forhold til forklaringen om, at der ikke foreligger én faktura, ikke oplyst, hvilke andre posteringer der i stedet tilsammen udgør salgsmomsen på 524.000 kr.
Det kan derimod konstateres, at H1 har fratrukket købsmoms af de varekøb, som selskabet har foretaget på vegne af G6-virksomhed. H1 har ligeledes fratrukket købsmoms af de tre fakturaer udstedt af G6-virksomhed, jf. H1’s kontospecifikation for konto X2-bankkonto for 2016 (bilag M, side 20, 23 og 25).
Det fremgår (heller) ikke af H1’s kontospecifikation for G7-virksomhed’s debitorkonto, at der er bogført en faktura på 2.096.000 kr. ekskl. moms eller 2.620.000 inkl. moms til G7-virksomhed, jf. bilag 13. Der er således ingen holdepunkter for, at fakturaen på kr. 2.096.000 kr. ekskl. moms skulle være debiteret på G7-virksomhed’s debitorkonto, eller at fakturaen på anden måde allerede var indtægtsført korrekt i 2016.
I den forbindelse har H1 til besvarelse af opfordring (F) oplyst, at der ikke fremgår ét beløb på 2.096.000 kr. af debitorkontoen, jf. bilag 13, idet der er udstedt tre fakturaer fra G6-virksomhed over en længere periode, og at faktureringen til G7-virksomhed er sket på baggrund af månedlige attesterede stadevurderinger (processkrift 2, side 3).
Det er uklart, hvordan det forhold, at der er udstedt tre fakturaer af G6-virksomhed til H1, skulle dokumentere, at H1’s materialesalg allerede er indtægtsført i 2016. De tre fakturaer, som H1 påberåber sig, vedrører H1’s udgifter til G6-virksomhed, som udgør betalingen for materialesalget til G6-virksomhed ved modregning. Det som H1’s skal dokumentere, er at indtægten for materialesalget indgår i H1’s bogføring, og at H1’s har indberettet indtægten til skattemyndighederne.
H1 har i forhold til forklaringen om, at der ikke foreligger én faktura grundet "månedlige attesterede stadevurderinger", ikke oplyst, hvilke andre posteringer på debiteringskontoen der i stedet tilsammen skulle udgøre salgsmomsen på 524.000 kr. for materialesalget.
Det er som nævnt ubestridt, at materialesalget skete i 2016, og H1 har under de foreliggende omstændigheder ikke godtgjort, at selskabet faktisk har indtægtsført salget i 2016. H1 har i den forbindelse ikke dokumenteret den påståede sammenhæng mellem udstedelsen af fakturaen i 2018 for foretaget materialesalg til G6-virksomhed i 2016 og G7-virksomhed.
Det er derfor med rette, at H1’s salgsmoms for 2016 er blevet forhøjet på denne baggrund.
3.2.1.4 Indkomståret 2018 er ikke en del af den foreliggende sag
Det skal endelig bemærkes, at den foreliggende sag alene angår indkomstårene 2016 og 2017. H1 inddrager ved sin opfordring (1) indkomståret 2018, som ikke er en del af sagen. Hvorvidt der kan og skal ske skatte- eller momsmæssige reguleringer i 2018, ligger således udenfor rammerne af denne retssag, og H1 må i stedet anmode om genoptagelse af indkomståret 2018, såfremt selskabet mener, at der er grundlag for ændringer.
Det kan dog for en god ordens skyld bemærkes, at det af Skattestyrelsens udtalelse af 2. juni 2022 fremgår, at det fortsat er Skattestyrelsens opfattelse, at beskatning i 2016 ikke kan føre til en ændring i 2018, idet både fakturaen og kreditnotaen af 14. august 2018 skal tilbageføres, da det ikke er dokumenteret, at der i 2016 er bogført en salgsfaktura til G7-virksomhed, som efterfølgende udlignes med den bogførte kreditnota på 2.096.000 kr. ekskl. moms. (bilag 7, side 2).
3.2.2 Skattemyndighederne har med rette forhøjet H1’s skattepligtige indkomst
Det er også med rette, at skattemyndighederne har forhøjet H1’s skattepligtige indkomst som følge af selskabets materialesalg til G6-virksomhed.
Det følger af statsskattelovens § 4, at al indkomst som udgangspunkt er skattepligtig. Det følger af retserhvervelsesprincippet, at en indtægt skal regnes med ved indkomstopgørelsen på det tidspunkt, hvor der er erhvervet endelig ret til den, jf. herved Den juridiske vejledning 2016-1, afsnit C.C.2.5.3.2.1.
Som nærmere redegjort for i afsnit 3.2.1 er det ubestridt, at der skete et materialesalg til G6-virksomhed i 2016, og H1 har ikke godtgjort, at selskabet har indtægtsført salget i 2016. Af samme grunde som anført i afsnit 3.2.1 skal H1’s skattepligtige indkomst for indkomståret 2016 forhøjes med 2.096.000 kr.
3.3 Der er ikke grundlag for en hjemvisning af sagen
H1 har nedlagt subsidiær påstand om hjemvisning, men er ikke fremkommet med særskilte anbringender til støtte herfor. Det er Skatteministeriets opfattelse, at der ikke er tvivl om beløbenes størrelse, og at der heller ikke i øvrigt er grundlag for at hjemvise sagen.
…"
Parterne har under hovedforhandlingen nærmere redegjort for deres opfattelse af sagen.
Rettens begrundelse og resultat
Det følger af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, at der ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst kan opnås fradrag for driftsomkostninger, dvs. for de udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten. Det er den skattepligtige, der har bevisbyrden for, at udgiften er afholdt, for størrelsen af udgiften og for, at udgiften er fradragsberettiget. Det følger af retspraksis, at denne bevisbyrde skærpes i en række situationer, herunder hvor der er tale om dispositioner mellem interesseforbundne parter, eller hvor der foreligger usædvanlige omstændigheder, der kan tale imod, at de hævdede fradragsberettigede udgifter er afholdt.
H1’s reelle ejere var i 2016 og 2017 IC og IA, som også udgjorde selskabets direktion, mens G1-virksomheds reelle ejer var IC, som også var selskabets direktør. H1 blev stiftet af G1-virksomhed og af G2-virksomhed, som IA var reel ejer af, mens G1-virksomhed blev stiftet af G4-virksomhed, som IA ligeledes var reel ejer af.
Det er ubestridt, at der ikke er indgået skriftlige aftaler mellem H1 og G1-virksomhed til dokumentation for det samarbejde, som IC har forklaret om.
Retten finder, at det på denne baggrund må lægges til grund, at der foreligger et interessefællesskab mellem H1 og G1-virksomhed.
Der er under nærværende sag ikke fremlagt fakturaer, underbilag eller anden dokumentation for så vidt angår de to bogførte udgifter, som i H1’s bogføring alene er benævnt "Aconto".
De fakturaer, som er fremlagt under sagen til underbyggelse af de øvrige udgifter til G1-virksomhed, som H1 har bogført, indeholder ikke en nærmere beskrivelse af det arbejde, som de angiveligt angår, ligesom leveringsdatoen, udførelsesstedet eller tidspunktet for arbejdets udførelse ikke er anført i fakturaerne. Det nærmere grundlag for fakturaerne, herunder underbilag, er trods opfordring hertil ikke dokumenteret, ligesom de endelige fakturaer, som måtte være udstedt i forlængelse af a conto fakturaerne, ikke er fremlagt. IC har forklaret, at der foreligger underbilag til fakturaerne, men disse ses ikke fremlagt under sagen.
Hertil kommer, at der ikke ses at være overensstemmelse mellem G1-virksomheds og H1’s bogføring af flere af de omhandlede beløb. Således fremgår det af G1-virksomheds konto for udgående moms for 2016 og 2017, at selskabet har bogført momsen af de fremlagte fakturaer og af den omhandlede kreditnota, mens de to regnskabsmæssige posteringer, som af H1 alene er benævnt "Aconto", ikke fremgår. Kreditnotaen ses ikke at fremgå af H1’s bogføring, mens fakturaerne er bogført.
Endelig fremgår det af momsindberetninger for G1-virksomhed, at selskabet for 1. kvartal 2016 har indberettet salgsmoms på 5.500 kr., for 2. kvartal 2016 på 89.568 kr., og for 3. kvartal 2016 på 76.529 kr., mens momsen for de fremlagte fakturaer for de relevante perioder udgør henholdsvis 462.480 kr., 400.000 kr. (før fradrag af moms vedrørende kreditnota) og 220.000 kr.
Efter en samlet vurdering af ovenstående finder retten, at der foreligger sådanne særlige omstændigheder, at der påhviler H1 en skærpet bevisbyrde for, at de omhandlede fakturaer angår reelle leverancer af underleverandørydelser med den virkning, at selskabet har ret til fradrag for de bogførte udgifter til G1-virksomhed. Retten finder ligeledes efter en samlet vurdering ikke, at denne bevisbyrde er løftet. H1 er derfor med rette nægtet skattemæssigt fradrag for de hævdede udgifter til G1-virksomhed på 4.543.522 kr. i 2016 og 636.000 kr. i 2017, i alt 5.179.522 kr.
Af de grunde, der er beskrevet ovenfor, har H1 heller ikke løftet sin bevisbyrde for, at selskabet er berettiget til fradrag for den til fakturaerne relaterede salgsmoms på i alt 1.294.880 kr. Det er derfor ligeledes med rette, at H1’s momstilsvar er forhøjet med 1.294.880 kr. i relation hertil.
Det, der er anført af H1 til støtte for påstanden, kan under de foreliggende omstændigheder ikke føre til en anden vurdering.
For så vidt angår spørgsmålet om H1’s skattepligt i 2016 vedrørende materialesalg til G6-virksomhed og forhøjelse af salgsmoms vedrørende samme bemærker retten, at fakturaen af 14. august 2018 fra H1 til G6-virksomhed ubestridt angår materialesalg, der fandt sted i 2016.
IC har forklaret, at fakturaen er betalt ved modregning i arbejde, som G6-virksomhed udførte for H1, og som blev faktureret ved de tre fakturaer, som G6-virksomhed udstedte til H1 i oktober, november og december 2016.
Af H1’s konto for "Fremmed assistance" for 2016 fremgår, at selskabet har bogført blandt andet 3 udgifter svarende til de 3 fakturaer.
H1 har under sagen, herunder også under behandlingen af klagesagen, afgivet skiftende forklaringer om baggrunden for udstedelsen af fakturaen af 14. august 2018, hvilket skærper selskabets bevisbyrde for, at det materialesalg, som ifølge selskabets egne oplysninger fandt sted i 2016, allerede er blevet indtægtsført i 2016 med den virkning, at der ikke skal ske forhøjelse af selskabets skattepligtige indkomst og dets salgsmoms.
G6-virksomhed var under konkursbehandling, da fakturaen blev udstedt.
Kreditnotaen af samme dato udstedt til G7-virksomhed er ifølge teksten udstedt "…iht aftale". Der er ikke fremlagt nogen aftale, der begrunder udstedelsen af kreditnotaen, ligesom kreditnotaens sammenhæng med tidligere fakturaer ikke fremgår.
H1 har ikke til støtte for sit synspunkt om, at materialesalget er blevet indtægtsført i 2016, kunnet pege på specifikke posteringer på kontoen for "fremmed assistance", som tilsammen skulle udgøre fakturabeløbet. Det bemærkes i øvrigt hertil, at IC har forklaret, at fakturaen angik materialesalg og ikke selskabets brug fremmed assistance. Der er heller ikke fremlagt underbilag til støtte for synspunktet.
H1 har fratrukket købsmoms for de varekøb, som selskabet efter det oplyste har foretaget på vegne af G6-virksomhed, og selskabet har ligeledes fratrukket købsmoms vedrørende de 3 fakturaer, som G6-virksomhed udstedte i oktober, november og december 2016.
På H1’s konto for udgående moms er der ikke angivet salgsmoms, der viser, at selskabet som oplyst i 2016 skulle have udstedt en faktura til G7-virksomhed på 2.096.000 kr. med tillæg af moms, i alt 2.620.000 kr., og en sådan faktura fremgår eller ikke af G7-virksomhed’s debitorkonto. Selskabet har ikke kunnet oplyse, hvilke mindre beløb på debitorkontoen, som tilsammen skulle udgøre momsbeløbet.
Retten finder efter en samlet vurdering ikke, at H1, som har bevisbyrden herfor, ved de afgivne forklaringer eller bevisførelsen i øvrigt har godtgjort en sammenhæng mellem udstedelsen af faktura og kreditnota i 2018 og den i øvrigt skete bogføring i 2016.
Under de foreliggende omstændigheder har H1 herefter ikke godtgjort, at det pågældende materialesalg, som ubestridt fandt sted i 2016, allerede er indtægtsført. H1’s skattepligtige indkomst for 2016 samt selskabets salgsmoms for samme år er derfor med rette forhøjet også for så vidt angår materialesalget til G6-virksomhed. Det, der i øvrigt er anført af H1 til støtte for den nedlagte påstand, kan ikke føre til et andet resultat.
H1’s principale påstand tages derfor ikke til følge. Retten finder heller ikke grundlag for at tage H1’s subsidiære påstand til følge. Skatteministeriet frifindes derfor.
Efter sagens udfald skal H1 betale sagens omkostninger til Skatteministeriet. H1 har i forbindelse med sagens anlæg oplyst sagens værdi til 3.419.495 kr. Sagsomkostningerne er efter sagens værdi, forløb og udfald fastsat til dækning af Skatteministeriets udgift til advokatbistand med 125.000 kr. Skatteministeriet er ikke momsregistreret.
THI KENDES FOR RET:
Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes.
Inden 14 dage skal sagsøgeren, H1, betale sagens omkostninger til Skatteministeriet med i alt 125.000 kr.
Sagsomkostningerne bliver forrentet efter rentelovens § 8 a.