Sag BS-26899/2019-KBH 

Parter

A

(v/advokat Anders Bjørn Fenger Munthe)

mod

Skatteministeriet

(v/advokat Alexander Rosendal Boisen)

Denne afgørelse er truffet af dommer Inge de Neergaard.

Sagens baggrund og parternes påstande

Retten har modtaget sagen den 26. januar 2019.  

Sagen angår skatteansættelsen af sagsøgers pensionsudbetalinger for årene 2006 - 2014, herunder om betingelserne for at genoptage skatteansættelserne for indkomstårene 2006-2011 er opfyldt.

A har endeligt nedlagt følgende påstande:  

1. Sagsøgte tilpligtes at anerkende, at sagsøgtes afgørelser om skatteansættelse omhandlende beskatning af sagsøgerens pension for hvert af årene 2006 - 2014 er ugyldige. 
2. Sagsøgte tilpligtes at anerkende, at sagsøgerens skattepligtige indkomst til Danmark fra pensionsudbetalinger sættes til kr. 0 for hvert af årene 2006 - 2014.   
3. (frafaldes). 
4. Sagsøgte skal anerkende, at sagsøgeren i hvert af årene 2006 - 2014 har haft bopæl i Kroatien.
5. Sagsøgte skal anerkende, at sagsøgeren i hvert af årene 2006 - 2014 har været hjemmehørende i Kroatien i medfør af først Bekendtgørelse af overenskomst af 19. marts 1981 med Jugoslavien til undgåelse af dobbeltbeskatning for så vidt angår indkomst- og formueskatter og efterfølgende Bekendtgørelse (BKI nr 11 af 17/02/2009) af overenskomst mellem Kongeriget Danmark og Republikken Kroatien til undgåelse af dobbeltbeskatning og forhindring af skatteunddragelse for så vidt angår indkomstskatter.  

Påstandene 1 - 5 er sideordnede. Som det mindre i det mere angår påstandene subsidiært et eller flere af årene, hvis der ikke gives medhold, for så vidt angår alle årene.  

Mere subsidiært til påstand 1 og påstand 2 nedlægges følgende påstande:  

1.2. Sagsøgte tilpligtes at anerkende, at sagsøgerens skatteansættelser for indkomstårene 2006 - 2014 skal genoptages.

Som det mindre i det mere angår påstanden subsidiært et eller flere af årene, hvis der ikke gives medhold, for så vidt angår alle årene.

Skatteministeriet har overfor sagsøgers påstande 1, 2, 4 og 5 nedlagt følgende påstande:

Principalt: Afvisning.

Subsidiært: Frifindelse.

Overfor sagsøgers mere subsidiære påstand 1.2 har sagsøgte for så vidt angår den del af påstanden, som angår indkomstårene 2006-2011, nedlagt påstand om frifindelse.   

Overfor sagsøgerens mere subsidiære påstand 1.2 har sagsøgte for så vidt angår den del af påstanden, som angår indkomstårene 2012-2014, nedlagt følgende påstande:  

Principalt: Afvisning.

Subsidiært: Frifindelse.

Oplysningerne i sagen

Af afgørelse fra Skatteankenævn Nærum af 30. oktober 2018 (Bilag A) fremgår:

"…

SKAT har givet afslag på genoptagelse af klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2006-2011.

Skatteankenævn Nørum stadfæster SKAT’s afgørelse.

Faktiske oplysninger

Klageren blev ved Skatteankenævn Nærums afgørelse af 24. november 2010 anset for skattemæssigt hjemmehørende i Y4-land fra 20. december 1996 til 31. december 2005. Klagerens skatteansættelser blev derfor korrigeret for perioden, så Y4-land blev tillagt beskatningsretten til pensionsindtægter fra Danmark.

Klageren har over for de Y4-land myndigheder angivet, at han den 1. januar 2006 flyttede til Y2-land. Skatteansættelsen pr. 1. januar 2006 med dansk beskatning blev dog fastholdt af Skatteankenævn Nærum, da klageren ikke havde fremlagt oplysninger om bopæls- og skattepligtforhold efter den 31. december 2005.

Af klagerens personlige skatteoplysninger fremgår, at han modtog pensioner fra Danmark i indkomstårene 2006-2011.

I e-mails af 30. april 2012 og 28. september 2012 til SKAT gjorde klageren bl.a. gældende, at hans pensioner skulle fritages for dansk beskatning også efter 31. december 2005.

SKAT anmodede i den forbindelse klageren om at indsende dokumentation på sine bopæls- og skatteforhold pr. 1. januar 2006.

SKAT modtog ikke den ønskede dokumentation fra klageren og anmodede efterfølgende de franske myndigheder om bistand til klarlægning af klagerens bopæls- og skatteforhold i Y2-land.

I svar af 28. maj 2014 angav de franske myndigheder, at de ikke var bekendte med klageren.

Den 10. juli 2014 blev der afholdt møde hos SKAT. Det fremgår af mødereferatet, at klageren oplyste at være flyttet til adressen Y3-adresse i (red.fjernet.år). SKAT spurgte ind til dokumentation for bopæls- og skatteforhold i Kroatien og til brug herfor blev blanket - Attestation af bopæls- og skatteforhold fremsendt til klageren den 15. juli 2014. Klageren fremlagde opholdskort fra Kroatien udstedt i 2013.

SKAT modtog ikke den ønskede dokumentation fra klageren og anmodede den 26. august 2014 om bistand fra de kroatiske myndigheder til klarlægning af klagerens bopæls- og skatteforhold i Kroatien.

I svar af 22. december 2014 angav de kroatiske myndigheder, at klageren blev registreret hos de kroatiske skattemyndigheder den 24. november 2014 i forbindelse med køb af fast ejendom, at klageren alene har midlertidig bopæl i Kroatien, at klageren er hjemmehørende i Kroatien efter national ret, at klageren ikke har permanent hjem / sædvanligt opholdssted, og at myndighederne ikke har yderligere dokumentation for, hvornår klageren tog ophold i Kroatien.

Den 29. juni 2015 foreslog SKAT ikke at ændre grundlaget for klagerens SKAT for årene 2006-2011. Det skete med henvisning til, at klageren ikke havde indsendt dokumentation for bopæls- og skatteforhold efter 31. december 2005 på trods af flere anmodninger herom.

Klageren gjorde den 22. juli 2015 indsigelse mod forslaget og anmodede om møde. Indsigelsen blev uddybet i indlæg af 29. september 2015 og 27. november 2015.

Der blev afholdt møde hos SKAT 9. december 2015. Her oplyste klageren bl.a., at han lå inde med en bopæls- og skatteattest fra Kroatien fra november 2006, og at denne var fremlagt for skattemyndighederne i Nærum i 2006 samt for en medarbejder i SKAT på mødet den 10. juli

2014. Han oplyste endvidere, at attesten kun ville blive fremlagt, hvis SKAT gav en skriftlig garanti på, at fremlæggelsen af attesten ville afslutte sagen til klagerens fordel.

Hertil oplyste SKAT, at perioden efter 1. januar 2006 ville blive godkendt, hvis bopæls- og skatteattesten blev indsendt og efterfølgende blev verificeret af de kroatiske myndigheder.

SKAT’s afgørelse  

SKAT har givet afslag på genoptagelse af skatteansættelserne for indkomstårene 2006-2001, jf. skatteforvaltningslovens §§ 26, stk. 2 og 27.

SKAT har bl.a. henvist til, at klageren ikke har dokumenteret at være underlagt beskatning i Kroatien på noget tidspunkt, herunder inden 29. november 2007, jf. overgangsreglen i § 2, stk. 1, i lov nr. 87 af 20. februar 2008 om indgåelse af dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og Kroatien. Ifølge bestemmelsen er personer, som senest den 28. november 2007 var hjemmehørende i Kroatien, og som den 31. januar 2008 modtag dansk pension, fritaget for dansk beskatning af denne pension, så længe personen forbliver hjemmehørende i Kroatien.

Med dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Kroatien, jf. lov nr. 87 af 20. februar 2008, blev kildelandet tillagt beskatningsretten til Sociale sikringsordninger, jf. artikel 18. Kildelandet blev endvidere tillagt beskatningsretten til pensioner m.v., hvis modtageren har haft fradrag i kildelandet for betalte bidrag til pensionsordningen eller modtageren ikke er blevet beskattet i kildelandet af bidrag, som er indbetalt af en arbejdsgiver. Det var en ændring af dagældende dobbeltbeskatningsoverenskomst af 19. marts 1981 mellem Danmark og Jugoslavien, som tillagde beskatningsretten over pensioner mv. til det land, hvor skatteyderen havde skattemæssigt domicil.

Eftersom klageren ikke har dokumenteret at være underlagt beskatning i Kroatien på noget tidspunkt i perioden 2006-2011, finder dobbeltbeskatningsoverenskomsten ikke anvendelse. Danmark kan derfor beskatte pensionerne. Jf. kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 9-11, og der kan ikke udstedes skattefritagelseserklæring til pensionsudbetaler efter kildeskattelovens § 48, jf. SKM 2004.137, der som betingelse for skattefritagelseserklæring specifikt kræver, at der er udstedt skatteattestation fra den anden stat om, at skatteyderen er hjemmehørende i landet.

Selv hvis klageren kan dokumentere at være skattemæssigt hjemmehørende i Kroatien i en periode fra 2006-2011, vil Danmark fortsat kunne beskatte klagerens danske pensioner m.v. efter dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 18, medmindre klageren dokumenterer at være skattemæssigt hjemmehørende i Kroatien den 29. november 2007 og er forblevet skattemæssigt hjemmehørende i en ubrudt periode efter, jf. § 2, stk. 1, i lov nr. 87 af 20. februar 2008 om indgåelse af dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og Kroatien.

Klagerens opfattelse

Klageren har nedlagt påstand om genoptagelse af hans skatteansættelser for indkomstårene 2006-2011.

Til støtte herfor har klageren bl.a. gjort gældende, at han er skattemæssigt hjemmehørende i Kroatien i hele perioden efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Kroatien. Klageren har henvist til, at bopæls- og skatteattest stemplet af de kroatiske myndigheder er indsendt til Skattecenter Nærum i 2006 og fremlagt over for en medarbejder i SKAT på et møde den 10. juli 2014.

Skatteankenævn Nærums afgørelse og begrundelse

Klageren har ikke godtgjort, at han på noget tidspunkt i perioden 2006-2011 var skattemæssigt hjemmehørende i Kroatien som defineret i artikel 4, stk. 1, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten af 19. marts 1981 mellem Danmark og Jugoslavien, som var gældende i forholdet mellem Danmark og Kroatien indtil 22. februar 2009, eller i artikel 4, stk. 1, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten af 14. september 2007 mellem Danmark og Kroatien, som er gældende fra 22. februar 2009.    

Klageren var i samme periode heller ikke Hjemmehørende i Danmark, hvorfor dobbeltbeskatningsoverenskomsterne ikke finder anvendelse, jf. overenskomsternes artikel 1.

Klageren er efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 9-11, skattepligtig til Danmark af de pensioner, han i perioden 2006-2011 modtog fra Danmark.

På denne baggrund finder nævnet ikke, at klageren har fremlagt oplysninger af retlig eller faktisk karakter, der efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, kan begrunde ændringer i skatteansættelserne for indkomstårene 2008-2011. Nævnet finder heller ikke, at betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27 for ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelserne for indkomstårene 2006 og 2007 er opfyldte.

Nævnet stadfæster derfor SKAT’s afgørelse.

…"

Forklaringer

A har afgivet forklaring.  

A har forklaret blandt andet, at han har været (red.fjernet.profession). Det er det eneste, han har arbejdet som. I dag er han pensionist.  

Forevist ekstraktens side 24, notat- og referatark, forklarede han, at han af personlige grunde flyttede til Y4-land. Inden flytningen opsøgte han et revisionsfirma, der hjalp ham med at planlægge, hvad der skulle ske med hans skat, når han flyttede. Revisionsfirmaet udarbejdede en skriftlig redegørelse, som han afleverede personligt hos skattemyndighederne, der gennemgik det hele, og orienterede ham om, at alt var i orden, hvis indholdet af redegørelsen blev fulgt. Mødet hos skattemyndighederne blev afholdt, inden han flyttede til Y4-land, så han kunne efterleve det, der blev aftalt.  

Det er korrekt, at han blev beskattet som fuldt skattepligtig til Danmark et af de efterfølgende år alligevel. Han kan ikke sige, hvornår det var. Han kan heller ikke huske, hvad anledningen var. Det var vist, fordi der kom en ny chef ved skattevæsenet i 2001, som lavede sine egne regler i stedet for at følge den aftale, der var lavet tidligere. Han klagede til Gud og hvermand over den mærkelige opførsel. Han mener ikke, at SKAT har opfyldt deres forpligtelse til at afgøre sagen på et fyldestgørende grundlag.  

SKAT indledte en skattesag for årene 1997-2006. Han kan ikke huske, hvad den endte med. Omkring 2007-2008 antydede SKAT, at han havde indleveret falske papirer fra Kroatien og Y4-land.  

Forevist ekstrakten side 125, brev fra A til SKAT, forklarede han, at han flyttede direkte til Kroatien fra Y4-land. Han flyttede først til Y5-by, og derfra tog han til Y6-by. Det var omkring årsskiftet 2005/2006. Han flyttede af personlige grunde. Han har aldrig boet i Y2-land eller været tilmeldt folkeregisteret der. Han havde en del kollegaer og venner i Y2-land, så han overvejede at flytte dertil, men gjorde det ikke. Han har aldrig oplyst til de danske skattemyndigheder, at han skulle være flyttet til Y2-land. Han meddelte skattemyndighederne, at han var flyttet til Kroatien, og henvendte sig efterfølgende til de kroatiske myndigheder, som han havde fået at vide, at han skulle. Han modtog bopælsattesten, der var stemplet af de kroatiske myndigheder, og indleverede den i skattecenteret i Nærum. Den blev stemplet som modtaget, og han fik en kopi.  

Han fyldte en stor taske med alle de papirer, han modtog i Y1-land, så han havde dokumentationen klar. Det gjorde han, fordi SKAT antydede, at han havde snydt med papirerne, da han flyttede til Y4-land, og han ville undgå at havne i den samme situation igen.  

Forevist ekstraktens side 202, mødereferat, forklarede han, at det var den taske, som han lige har forklaret om, han medbragte til mødet med SKAT. Han tog bopælsattesten op af tasken og gav den personligt til JK. Da han modtog referatet, hvor der stod, at han ikke havde afleveret attesten, og at han skulle fremskaffe den, gjorde det ham oprørt. Han lod tasken med papirer stå hos SKAT. Der var bl.a. kvitteringer for indkøb i tasken. Alt, hvad han modtog af papirer, blev puttet i tasken, herunder lejekontrakter. Han gik hvert år til en revisor i Y1-land og forklarede situationen og fik at vide, at hvis han kun havde sin pension, skulle han ikke betale skat i Y1-land. Skattemyndighederne i Y1-land bekræftede, at det var korrekt forstået.  

Han skrev mere end 27 gange til SKAT og bad JK om at svare personligt. Han skrev også til Skatteministeriet. Han har anmodet om aktindsigt op imod 100 gange. Han modtog forskellige aktindsigter. Han kiggede altid først efter papirerne fra sin revisor og bopælsattesten, når han modtog aktindsigtspapirerne. Dem modtog han aldrig, og han tror derfor ikke, at papirerne findes hos SKAT. Han har fået at vide af en medarbejder hos SKAT, at der ved omlægning til digital sagsbehandling forsvandt mange dokumenter fra SKAT. Han havde en kopi af bopælsattesten, som lå i tasken. Intet af det, han har samlet til SKAT, har ligget på hans computer. Han har en bopælsattest fra Y4-land på sin computer. Hans tidligere advokat må have misforstået noget.  

Ud over at han ikke fik svar på sine aktindsigtsanmodninger, kan han ikke forstå, at SKAT skriver, at han har fået delvis aktindsigt. Han har spurgt SKAT, hvad det betyder, men har ikke fået svar. Det virker tilfældigt for ham, at han får et forskelligt antal akter hver gang. Det samme gælder Skatteankenævnet, som han mener, har pligt til at træffe afgørelse på oplyst grundlag, hvilket de ikke kan, når de ikke har akterne.  

Adspurgt, om han oplevede at få svar på sine spørgsmål til SKAT, forklarede han, at der har været kommunikation med SKAT, indtil han beviste, at de havde begået fejl, hvorefter de ikke svarede længere. SKAT har lovet ham forskellige svar, som han ikke har modtaget.  

Udover bopælsattesterne fra 2006 og 2014 havde han hele tasken fuld af papirer, som dokumenterede, at han boede i Y1-land. Han har på nuværende tidspunkt ingen dokumentation for, at han har boet i Y1-land. JK har fået det hele.  

Forevist ekstraktens side 203, henvendelse fra A til SKAT, og adspurgt, om han havde tænkt sig at indhente en bopælsattest på det tidspunkt, forklarede han, at det hus, han købte i Y1-land, var en lovligt ombygget (red.fjernet.rum) på 30 m2 med køkken og to badeværelser. Når de kroatiske myndigheder slår op i deres register, står der, at han bor i en (red.fjernet.rum). Det må være derfor, at de har angivet, at han ikke har en permanent bolig i Y1-land. Han mener ikke, at han forsøgte at indhente dokumentation fra de kroatiske myndigheder på tidspunktet for henvendelsen til SKAT.  

Forevist ekstraktens side 256, henvendelse fra advokat NR til SKAT, hvoraf fremgår, at advokaten har iværksat verificering hos de kroatiske myndigheder, forklarede han, at han ikke kender noget til det og ikke ved, hvad der skete efterfølgende.  

Forevist ekstraktens side 221, anmodning om udveksling af oplysninger, forklarede han på ny, at han vil tro, at det, at han boede i en (red.fjernet.rum), har medført, at myndighederne i Kroatien troede, at det var en midlertidig bolig. Der er rod i alt i Y1-land. Der kom først mere styr på det i 2013, hvor landet blev medlem af EU.  

Adspurgt, om han har indgivet selvangivelser i Y1-land, forklarede han, at han har gjort det, hvis myndighederne har bedt om det.  

Parternes synspunkter

A har i sit påstandsdokument anført:

"…

Anbringender

3.1 Det gøres overordnet gældende, at sagsøgte har begået sagsbehandlingsfejl, der har været konkret væsentlige for skatteministeriets årlige skatteansættelser, hvilket medfører, at skatteansættelserne for hvert år har været mangelfulde og derfor bør findes ugyldige. Skatten for så vidt angår skattepligtig indtægt fra pensioner skulle have været ansat til 0 kr. Til støtte herfor anføres følgende:

3.1.1 Det følger af dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Kroatien, at sagsøgeren ikke har været skattepligtig til Danmark af sine pensioner, da han har opfyldt følgende betingelser, jf. § 2, i lov om indgåelse af dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og Kroatien:

at sagsøgeren pr. den 28. november 2007 var hjemmehørende i Kroatien,

at sagsøgeren modtog pension, der efter den tidligere dobbeltbeskatningsoverenskomst kun kunne beskattes i Kroatien, og

at sagsøgerne i de relevante år er forblevet hjemmehørende i Kroatien.

3.1.2 De enkelte skatteansættelser udgør afgørelser, der kan indbringes for domstolene, og det er tilstrækkeligt klart, at sagsøgerens klage har angået skatteansættelserne.

3.1.3 Sagsøgtes begrundelse og grundlag for skatteansættelserne er materielt forkerte, idet sagsøgte har lagt til grund, at sagsøgeren ikke har boet i Kroatien i den relevante periode. Sagsøgte har desuden urigtigt lagt til grund, at sagsøgeren ikke har dokumenteret sin bopæl i Kroatien.

Sagsøgeren har både i 2006 og igen på et møde den 10. juli 2014 afleveret en korrekt påtegnet bopælsattest til skatteforvaltningen, som dokumenterer, at sagsøgeren havde bopæl i Kroatien. På mødet den 10. juli 2014 afleverede sagsøgeren desuden al øvrig dokumentation i hans besiddelse, som kunne dokumentere, at han havde levet og opholdt sig i Kroatien i den pågældende periode qua sin bopæl der.

3.1.4 Af sagsøgtes egen dokumentation i sagen fremgår, at sagsøgeren afleverede såvel et specifikt papir (som rent faktisk var bopælsattesten) og den øvrige dokumentation i nogle bæreposer. Den dokumentation, som blev afleveret af sagsøgeren findes derimod ikke i sagen. Sagsøgeren har ved flere lejligheder anmodet om aktindsigt i sagen, uden at skatteforvaltningen har kunnet udlevere dokumentationen, og skatteforvaltningen har ikke kunnet redegøre for, hvor dokumentationen er blevet af, og hvorfor den er bortkommet.

3.1.5 Det skal ikke komme Sagsøgeren bevismæssigt til skade, at de dokumenter, som er indleveret til skatteforvaltningen, er bortkommet. Hvis dokumenterne ikke var bortkommet, kunne sagsøgeren have bevist, at han har haft bopæl i Kroatien siden 2006. På denne baggrund, og da der ikke i øvrigt foreligger noget modbevis, bør retten lægge til grund, at sagsøgeren havde bopæl i Kroatien inden og siden den 28. november 2007.

3.1.6 Fejlene i skatteansættelserne skyldes mangelfuld oplysning. Sagsøgte har overordnet overtrådt officialprincippet ved ikke at sørge for tilstrækkelig oplysning til brug for skatteansættelserne. Det er i den forbindelse en skærpende omstændighed, at relevant dokumentation ligefrem er bortkommet, mens det var i skatteforvaltningens besiddelse, og at dokumentation fra Kroatien har været urigtigt oversat. På denne baggrund burde der være taget yderligere skridt til sagens oplysning.

3.1.7 Notatpligten har heller ikke været tilstrækkeligt fulgt. Skatteforvaltningen burde have noteret, hvad sagsøgeren forklarede og afleverede på møderne hos forvaltningen, navnlig i 2006 og 2014, hvor bopælsattesten blev afleveret. Endelig er høringspligten over for sagsøgeren ved flere lejligheder blevet overtrådt. Det bør desuden tillægges vægt, at sagsøgeren forgæves har søgt om aktindsigt.

3.2 Til støtte for påstand 4 og 5 gøres de samme anbringender gældende, som er fremsat til støtte for de øvrige påstande under sagen. Det bemærkes, at sagsøgeren har en konkret retlig interesse i at få fastslået påstandene ved dom, da dette har direkte betydning for sagsøgerens skatteansættelse, og forholdet er egnet til domstolsprøvelse.

3.3 Til støtte for påstand 5 gøres det gældende, at det følger af de nævnte dobbeltbeskatningsoverenskomster, at en fysisk person med bopæl i Kroatien vil være at anse som skattemæssigt hjemmehørende i Kroatien.

3.4 Til støtte for påstanden om genoptagelse (påstand 1.2) henvises til de samme forhold og anbringender som støtter de øvrige påstande i sagen. Sagerne bør genoptages, jf. skatteforvaltningslovens § 26, og der bør indrømmes genoptagelse trods eventuel fristoverskridelse, jf. § 27. Desuden anføres følgende til støtte herfor:

3.4.1 Det forhold, at sagsøgeren har oplyst og desuden tilstrækkeligt sandsynliggjort, at sagsøgeren har haft bopæl i Kroatien i den relevante periode, bør medføre genoptagelse af skatteansættelserne.

3.4.2 De konkrete omstændigheder og ekstraordinære forhold omkring sagsbehandlingen begrunder desuden, at sagerne bør genoptages. Det er retssikkerhedsmæssigt betænkeligt, at sagsøgerens skatteansættelser er foretaget på et grundlag, der kan rejses begrundet tvivl om.

3.4.3 Det bestrides, at sagsøgeren har klaget for sent. Uanset de gældende frister for at klage, bør ansættelsen af sagsøgerens indkomstskat genoptages for samtlige år i medfør af skatteforvaltningslovens § 27 grundet de særlige omstændigheder. …"

Skatteministeriet har i sit påstandsdokument anført:

"…

Anbringender

Sagen er kendetegnet ved, at sagsøgeren løbende under sagens forberedelse har nedlagt og (delvist) frafaldet en lang række påstande, som ikke kan tages under pådømmelse i denne sag.

Fælles for samtlige af sagsøgerens påstande - med undtagelse af sagsøgerens mere subsidiære påstand 1.2 - er, at de bør afvises, jf. nærmere herom nedenfor under afsnit 4.2 og 4.3.

Sagen angår nemlig som anført ovenfor, om sagsøgeren opfylder betingelserne for genoptagelse af sagsøgerens skatteansættelser for indkomstårene 2006-2011, og det er alene sagsøgerens mere subsidiære påstand 1.2, der angår dette.

Der er ikke grundlag for at genoptage skatteansættelsen for indkomstårene 2006-2011  

Til støtte for Skatteministeriets frifindelsespåstand overfor sagsøgerens mere subsidiære påstand 1.2 (om at sagsøgerens skatteansættelser for indkomstårene 2006-2011 skal genoptages) gøres det overordnet gældende, at sagsøgeren ikke har godtgjort, at han opfylder betingelserne for at få genoptaget sine skatteansættelser for indkomstårene 2006-2011, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, og § 27.

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, at en skattepligtig, der ønsker at få ændret sin ansættelse af indkomstskat, senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb skal fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen ("ordinær genoptagelse").

Uanset fristen for ordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 26 kan ansættelsen genoptages ekstraordinært efter § 27, såfremt en af de oplistede betingelser i § 27, stk. 1, nr. 1-8, er opfyldt, og såfremt genoptagelsesanmodningen er fremsat senest 6 måneder efter, at den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der efter § 27, stk. 1, begrunder fravigelsen af fristerne i § 26.

For indkomstårene 2006 og 2007 udløb fristen for at få genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, henholdsvis den 1. maj 2010 og 1. maj 2011. Sagsøgeren anmodede først om genoptagelse ved henvendelser af 30. april 2012 (bilag D) og af 28. september 2012 (bilag E).

Sagsøgeren har ikke anført forhold til støtte for, at hans skatteansættelser for 2006 og 2007 skal genoptages ekstraordinært efter skatteforvaltningslovens § 27. Sagsøgeren har således ikke godtgjort, at han opfylder betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i 27, stk. 1, og at han endvidere har overholdt 6-måneders fristen i § 27, stk. 2. Allerede af den grund er der ikke grundlag for at genoptage sagsøgerens skatteansættelser for indkomstårene 2006 og 2007.

Endvidere er genoptagelse for indkomstårene 2006 og 2007 udelukket som følge af, at der under alle omstændigheder ikke er grundlag for at ændre hans skatteansættelser for disse indkomstår af samme grund som i forhold til hans skatteansættelse for indkomstårene 2008-2011, jf. umiddelbart nedenfor.

For indkomstårene 2008-2011 kan der ske genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, såfremt sagsøgeren fremlægger nye oplysninger af retlig eller faktisk karakter, der kan begrunde en ændring af skatteansættelsen, jf. også eksempelvis UfR 2011.2253 H og SKM2014.183.ØLR.

Det følger af kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 9-11, at udbetalinger i relation til pensioner med kilde her i landet er skattepligtige til Danmark, uanset om modtageren har bopæl i Danmark. For så vidt angår udbetalinger af pensionsopsparing, følger det af kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 11, at disse er skattepligtige, såfremt pensionsudbetalingen ville være skattepligtig for skattepligtige bosiddende i Danmark efter kildeskattelovens § 1.

Sagsøgeren har ikke bestridt, at de omhandlede pensioner, som han har fået udbetalt, efter deres art er skattepligtige efter kildeskattelovens § 2.

Som Skatteministeriet forstår sagsøgernes processkrifter, gør sagsøgeren gældende, at de omhandlede pensionsudbetalinger ikke skal beskattes i Danmark, fordi han siden 2006 skulle have boet i Kroatien, med den følge at dansk beskatning er afskåret efter dobbeltbeskatningsoverenskomsterne mellem Danmark og Jugoslavien/Kroatien.

Fra 1. januar 1983 fulgte det af dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Jugoslavien, at for personer, som var hjemmehørende i en af staterne, jf. artikel 1, kunne pension eller andre lignende vederlag som udgangspunkt alene beskattes i den stat, hvor personen var hjemmehørende, jf. artikel 18, stk. 1, i bekendtgørelse af overenskomst af 19. marts 1981 med Jugoslavien til undgåelse af dobbeltbeskatning for så vidt angår indkomst- og formueskatter.

Det følger af dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 4, at det afgørende for, om en person må anses for at være hjemmehørende i Kroatien i henhold til overenskomsten, er, om vedkommende er skattepligtig i Kroatien på grund af hjemsted, bopæl eller et andet lignende kriterium.

Ved lov om indgåelse af dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og Kroatien (lov nr. 87 af 20. februar 2008) ophørte dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Jugoslavien og Danmark, idet den blev erstattet af en ny dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og Kroatien. Artikel 18 vedrørende beskatning af pensioner i den nye overenskomst var ændret i forhold til artikel 18 i den tidligere overenskomst.

Af artikel 18 i den nugældende dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og Kroatien følger det, at kildeskattelandet er tillagt beskatningsretten, såfremt bidrag indbetalt af modtageren til pensionsordningen blev fratrukket i modtagerens skattepligtige indkomst i kildeskattelandet, eller bidrag indbetalt af en arbejdsgiver ikke var skattepligtig indkomst for modtageren, jf. artikel 18, stk. 2, litra a-b.

Dobbeltbeskatningsoverenskomsten med Kroatien indfører således en anderledes beskatning af pensionsydelser end den tidligere gældende dobbeltbeskatningsoverenskomst med Jugoslavien.

Af overgangsbestemmelsen i § 2 i lov nr. 87 af 20. februar 2008 om indgåelse af dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og Kroatien følger det, (1) at en person, som den 28. november 2007 var hjemmehørende i Kroatien, og (2) som den 31. januar 2008 modtog pension, der efter den tidligere dobbeltbeskatningsoverenskomst kun kunne beskattes i Kroatien, er fritaget for beskatning af denne pension, (3) så længe vedkommende forbliver hjemmehørende i Kroatien. Skattefritagelsen gælder også for andre pensioner, som vedkommende senere modtager, og som efter den nævnte overenskomst kun kunne beskattes i Kroatien.

Sagsøgeren har ikke godtgjort, at der efter denne overgangsbestemmelse i lovens § 2 sammenholdt med dobbeltbeskatningsoverenskomsterne ikke skal ske beskatning af pensionsudbetalinger, som sagsøgeren har modtaget i indkomstårene 2006-2011. Sagsøgeren har således ikke godtgjort, at han allerede fra den 1. januar 2006 og i hvert fald senest pr. den 28. november 2007 var hjemmehørende i Kroatien i dobbeltbeskatningsoverenskomstens forstand, jf. overenskomstens artikel 4, at han modtog pension den 31. januar 2008, der efter den tidligere dobbeltbeskatningsoverenskomst kun kunne beskattes i Kroatien, og at han for den relevante periode er forblevet hjemmehørende i Kroatien.

Det er sagsøgeren, som har bevisbyrden for disse forhold, og denne bevisbyrde har han ikke løftet.

Tværtimod taler de foreliggende oplysninger i sagen imod, at det kan lægges til grund, at sagsøgeren siden 1. januar 2006 eller i hvert fald senest siden den 28. november 2007 skulle have været hjemmehørende i Kroatien, jf overenskomstens artikel 4.

For det første fremgår det af kontroloplysninger fra de Y4-land myndigheder, at sagsøgeren til de Y4-land myndigheder har oplyst, at han pr. 31. december 2005 flyttede til Y2-land. Sagsøgeren har været bekendt med, at de danske myndigheder lagde denne oplysning om hans skatteforhold til grund siden Skatteankenævn Nærums afgørelse af 24. november 2010 (bilag C). Først på et møde med SKAT den 10. juli 2014, og efter at de franske myndigheder havde oplyst, at de ikke kendte til sagsøgeren, oplyste han, at han har været bosiddende i Kroatien (bilag H).

For det andet foreligger der ingen dokumentation for, at sagsøgeren har opholdt sig i og været hjemmehørende Kroatien allerede siden 1. januar 2006 og i hvert fald senest siden den 28. november 2007. Tværtimod har de kroatiske myndigheder oplyst, at sagsøgeren ikke har permanent hjem eller sædvanlige opholdssted i Kroatien, at de kroatiske myndigheder ingen dokumentation har for, at han skulle have opholdt sig i landet siden 1. januar 2006, og at sagsøgeren er registeret af de kroatiske skattemyndigheder som følge af, at han over for de kroatiske myndigheder havde angivet sit køb af en fast ejendom i Kroatien den 24. november 2014 (bilag M, s. 5).

For det tredje har sagsøgeren ikke ønsket at medvirke til at oplyse sagen. Herom bemærkes følgende:

Det er ikke korrekt, når sagsøgeren i processkrift II, afsnit 1, anfører, at der den 14. juli 2014 blev afholdt et møde mellem sagsøgeren og skattemedarbejder JK, og at sagsøgeren dér afleverede "… originale eksemplarer af dokumenter, som dokumenterer, at A siden 2006 har haft bopæl i Kroatien".

Den 14. juli 2014 henvendte sagsøgeren sig derimod til SKAT, hvor han anførte, at han på et møde, der blev afholdt den 10. juli 2014, havde fremvist en attest stemplet af de kroatiske myndigheder i 2006, jf. herved bilag J.

Sagsøgeren udleverede ingen dokumenter i den forbindelse, og det bestrides, at han på mødet skulle have fremvist en attest som anført, hvilket da heller ikke fremgår af SKAT’s referat af mødet den 10. juli 2014 (bilag H). Tværtimod fremgår det af referatet (bilag H, 3. og 4. afsnit), at sagsøgeren - selvom han ifølge ham selv var i besiddelse af materialet - netop ikke medbragte dokumentation for sin bopæl, skattemæssige status eller tilhørsforhold efter sin udrejse fra Y4-land i 2005, da sagsøgeren mente, at han allerede havde udleveret det til SKAT.

Oplysningen er heller ikke i overensstemmelse med, at sagsøgeren den 13. juli 2014, og således efter mødet med SKAT den 10. juli 2014, har oplyst, at han selv ønsker at indhente de oplysninger, som skattemyndighederne efterspørger (bilag I).

Det fremgår også af mødereferatet fra mødet den 9. december 2015 (bilag N, s. 5, 5.-8. afsnit) mellem SKAT og advokat NR (sagsøgerens søn), at SKAT ikke havde modtaget den pågældende attest, og at sagsøgeren på mødet oplyste, at han selv var i besiddelse af attesten, men at han ikke ville udlevere attesten til skattemyndighederne, medmindre han fik en skriftlig garanti om, at han i så fald ville få medhold i skattesagen.

Sagsøgeren var altså efter sine egne oplysninger i besiddelse af den nævnte attest på et tidspunkt, hvor det måtte have stået ham klart, at SKAT ikke var i besiddelse af attesten. Allerede på denne baggrund er det uholdbart, når sagsøgeren gør gældende, at det må komme Skatteministeriet bevismæssigt til skade, at attesten, som ifølge ham blev indleveret til skattemyndighederne, skulle være bortkommet hos myndighederne.

Det er højst besynderligt, at sagsøgeren ikke har ville fremlægge den påståede attest, som han tilsyneladende selv betragter som afgørende dokumentation. Det må naturligvis komme ham bevismæssigt til skade, at han ikke har fremlagt den påståede attest, som han - og altså ikke skattemyndighederne - er i besiddelse af.

Det er uklart for ministeriet, hvilke andre "originale eksemplarer af dokumenter" end den nævnte skatteattest sagsøgeren henviser til i sit processkrift II, s. 1, afsnit 1.1, 1.3 og 1.4. Det bestrides, at nogen relevante dokumenter hos skattemyndighederne skulle være bortkommet, da dette forudsætter, at dokumenterne i første omgang har været i skattemyndighedernes besiddelse, hvilket ikke er tilfældet.

Det korte af det lange er, at der ikke er grundlag for at lægge til grund, at sagsøgeren skulle have haft bopæl og været hjemmehørende i Y1-land, hverken inden eller siden den 28. november 2007. Dermed er der ikke grundlag for at ændre sagsøgerens skatteansættelse for indkomstårene 2006-2011 med den begrundelse, at Danmark for disse indkomstår skulle være afskåret fra at beskatte hans pensionsudbetalinger efter dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Kroatien og den tidligere gældende dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og Jugoslavien.

Der er på den baggrund ikke grundlag for at tilsidesætte Skatteankenævn Nærums afgørelse (bilag A) om ikke at genoptage sagsøgerens skatteansættelse for indkomstårene 2006-2011.

Om sagsøgerens øvrige påstande og indsigelser bemærker Skatteministeriet:

Sagsøgerens principale påstande 1, 2, 4 og 5 og subsidiære påstand 1.1

Skatteministeriets principale afvisningspåstand

Sagen angår som nævnt en domstolsprøvelse af Skatteankenævn Nærums afgørelse af 30. oktober 2018 (bilag A), hvorved nævnet stadfæstede SKAT’s afgørelse af 18. marts 2016 (bilag B) om afslag på genoptagelse af sagsøgerens skatteansættelser for indkomstårene 2006-2011.

Det, som sagsøgeren kan få prøvet i denne sag i medfør af skatteforvaltningslovens § 48, er altså det spørgsmål, som Skatteankenævnet har truffet afgørelse om, nemlig om han har ret til at få genoptaget sine skatteansættelser for indkomstårene 2006-2011, hvilket er det, sagsøgerens mere subsidiære påstand 1.2 vedrører.

Som sagsøgerens påstand 1 og 1.1 er formuleret, må disse derfor afvises, da det ikke er "sagsøgers afgørelser om skatteansættelse", der er til prøvelse ved domstolene, men som skattemyndighedernes afgørelser om afslag på genoptagelse af skatteansættelsen. Dertil kommer, at påstandene også skal afvises som følge af, at de er for upræcise og dermed uegnede til at kunne indgå i en domskonklusion, idet det ikke i påstandene er angivet, hvilke afgørelser påstandene angår.

Hvad angår sagsøgerens påstand 2, må denne afvises, da den i realiteten er et anbringende til støtte for sagsøgerens påstand om, at der skal ske genoptagelse for indkomstårene 2006-2011, som er det, der som nævnt er sagens genstand, jf. også eksempelvis U.2009.1899H. Dertil kommer, at en prøvelse af påstanden rækker videre end en prøvelse af det spørgsmål om genoptagelse, som sagsøgeren som nævnt kan få prøvet i denne sag. For så vidt angår den del af påstand 2, som angår indkomstårene 2012-2014, der ikke er omfattet af sagsøgerens påstand om genoptagelse, skal denne del af påstanden afvises, fordi den foreliggende sag ikke omfatter disse indkomstår, jf. umiddelbart nedenfor.

Det bemærkes således i forhold til sagsøgerens påstande 1, 2, 4, 5 og 1.1, der alle omfatter indkomstårene 2012-2014, at sagsøgeren under ingen omstændigheder kan få dom for en påstand, der vedrører indkomstårene 2012-2014. I det omfang sagsøgerens påstande vedrører indkomstårene 2012-2014, skal de afvises. Det bemærkes herved, at den foreliggende sag som nævnt angår en afgørelse om genoptagelse af sagsøgerens skatteansættelse for indkomstårene 2006-2011, og at SKAT’s afgørelse af 17. juni 2016 (bilag U) vedrørende indkomstårene 2012-2014 ikke er blev påklaget, jf. skatteforvaltningslovens § 35 a, hvorfor disse indkomstår ikke kan prøves under denne sag, jf. nærmere herom nedenfor i afsnit 4.2.1.1.

Sagsøgerens påstande 4 og 5 er anbringender til støtte for sagsøgerens øvrige påstande, herunder påstanden om genoptagelse, og derfor skal også disse påstande afvises, jf. f.eks. UfR 2013.759 H og UfR 2009.1899 H. Dertil kommer, at en prøvelse af påstandene rækker videre end en prøvelse af det spørgsmål om genoptagelse, som sagsøgeren som nævnt kan få prøvet i denne sag.

For så vidt angår sagsøgerens påstand 4 bemærkes desuden, at påstanden ikke indeholder en nærmere afgrænsning af, for hvilke indkomstår ministeriet skal anerkende, at sagsøgeren har haft bopæl i Y1-land. Påstand 4 går således ud på, at ministeriet skal anerkende, at sagsøgeren "siden 2006" har haft bopæl i Y1-land, og at han "fortsat" har bopæl i Y1-land. En sådan påstand, hvorefter ministeriet skal anerkende, at han for en ikke nærmere afgrænset periode har (haft) bopæl i Y1-land, er for upræcis til at være egnet til at indgå i en domskonklusion, og derfor skal påstanden under alle omstændigheder afvises.

Særligt vedrørende indkomstårene 2012-2014

En del af sagsøgerens påstande vedrører indkomstårene 2012-2014, som SKAT traf afgørelse om den 17. juni 2016 (bilag U). SKAT’s afgørelse er som nævnt ikke påklaget, jf. skatteforvaltningslovens § 35a. Når der ikke er klaget over SKAT’s afgørelse i det administrative klagesystem, kan afgørelsen af 17. juni 2016 vedrørende indkomstårene 2012-2014 ikke indbringes for domstolene, jf. skatteforvaltningslovens dagældende § 48, stk. 1.

Der er altså ikke gennem nærværende sag adgang til at få prøvet afgørelsen af 17. juni 2016 ved domstolene, jf. skatteforvaltningslovens § 48, stk. 1.

På denne baggrund må sagsøgerens påstande afvises, i det omfang de vedrører indkomstårene 2012-2014.  

Sagsøgeren anfører i processkrift 1 (s. 3, 2. afsnit) at han "klagede den 24. maj 2016 over afgørelsen for årene 2012-2014 jf. bilag 18". Det er utvivlsomt ikke korrekt.

SKAT’s afgørelse vedrørende indkomstårene 2012-2014 blev truffet den 17. juni 2016 (bilag U). Allerede fordi henvendelsen af 24. maj 2016 (bilag 18) skete før afgørelsen af 17. juni 2016 (bilag U), kan den ikke udgøre en klage over afgørelsen.

Det fremgår af bilag 18, at sagsøgerens henvendelse vedrører "et brev af 28 april". Brevet af 28. april 2016 er SKAT’s agterskrivelse (bilag Z) forud for afgørelsen af 17. juni 2016, og det fremgår udtrykkeligt af SKAT’s efterfølgende afgørelse af 17. juni 2016 (bilag U, s. 1 og s. 5), at SKAT har noteret sig sagsøgerens protest mod indholdet af agterskrivelsen.

Sagsøgerens meddelelse af 24. maj 2016 (bilag 18) er således alene en indsigelse imod SKAT’s agterskrivelse af 28. april 2016 (bilag Z) og ikke en klage over den efterfølgende afgørelse af 17. juni 2016 (bilag U).

Videre anfører sagsøgeren i processkrift 1 (s. 3, 4. og 5. afsnit):

"Sagsøgers yderligere bemærkninger til Skatteankenævnet indsendt den 13. december 2016.

Det ses at klagen specifikt vedrører årene 2006 - 2012 samt 2013

- 2015. Vedlagt som bilag 19."

Hertil bemærkes, at det er ubestridt, at sagsøgerens klage af 13. juni 2016 til Skatteankenævnet (bilag Æ) alene omfattede afslaget på genoptagelse af sagsøgerens skatteansættelser for indkomstårene 2006 - 2011 (SKAT’s afgørelse af 18. marts 2016, jf. bilag B). Klagen af 13. juni 2016 kan da i sagens natur heller ikke omfatte SKAT’s senere afgørelse af 17. juni 2016 vedrørende indkomstårene 2012-2014.

At sagsøgeren i henvendelser til Skatteankenævnet i klagesagen vedrørende afslaget på genoptagelse af sagsøgerens skatteansættelser for indkomstårene 2006-2011 gør nogle bemærkninger om årene 2012-2015 medfører ikke, at SKAT’s afgørelse af 17. juni 2016 for indkomstårene 2012-2014 er påklaget.

For det første er sagsøgerens breve først fremsendt den 14. december 2016 og 16. april 2017, dvs. flere måneder efter udløbet af klagefristen på 3 måneder for afgørelsen af 17. juni 2016 for indkomstårene 2012 - 2014 (bilag U), jf. skatteforvaltningslovens § 35 a, stk. 2, 3. pkt.

For det andet opfylder henvendelserne ikke de formkrav, der gælder for at kunne udgøre en klage over en afgørelse, jf. skatteforvaltningslovens § 35 a, stk. 3, 1. pkt., hvoraf det følger, at en klage skal være skriftlig og begrundet, og den afgørelse, der påklages, skal følge med klagen. Er der udarbejdet en sagsfremstilling til brug for afgørelsen, skal også sagsfremstillingen følge med klagen, jf. § 35 a, stk. 3, 2. pkt.

Det bemærkes, at formkravene også fremgik af klagevejledningen i afgørelsen af 17. juni 2016 for indkomstårene 2012 - 2014 (bilag U, s. 7-6).

For det tredje fremgår det udtrykkeligt af Skatteankenævnets afgørelse af 30. oktober 2018 (bilag A, s. 1), at afgørelsen vedrører "Klage over: SKAT’s afgørelse af 18. marts 2016 [bilag B]", hvorved "SKAT har givet afslag på genoptagelse af klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2006-2011." Det fremgår videre af Skatteankenævnets afgørelse (bilag A, s. 4), at

"Klageren har nedlagt påstand om genoptagelse af hans skatteansættelser for indkomstårene 2006-2011", og at Skatteankenævnet i overensstemmelse hermed udtrykkeligt kun har truffet afgørelse vedrørende indkomstårene 2006-2011.

Skatteankenævnet har derimod ikke truffet nogen afgørelse vedrørende indkomstårene 2012-2014, og disse indkomstår er derfor ikke genstand for domstolsprøvelse under denne sag, jf. skatteforvaltningslovens dagældende § 48, stk. 1.

Det er således ikke tale om, som anført af sagsøgeren i processkrift III, s. 2, 2. afsnit, at sagsøgerens klage og den foreliggende sag "… har omfattet skatteansættelserne for 2012 - 2014, og dette må have stået Skatteministeriet klart…".

Skatteministeriets subsidiære frifindelsespåstand

Til støtte for den subsidiære frifindelsespåstand gør Skatteministeriet gældende, at sagsøgeren ikke har godtgjort, at skattemyndighedernes "afgørelser om skatteansættelse" for indkomstårene 2006-2014 er ugyldige (påstande 1 og 1.1), hvad det så end er for afgørelser, som påstandene tager sigte på, at sagsøgerens pensionsudbetalinger ikke er skattepligtig indkomst til Danmark (påstand 2), eller at sagsøgeren har haft eller fortsat har bopæl i Y1-land eller er hjemmehørende i Y1-land (påstande 4 og 5).

Hvad angår spørgsmålene om, hvorvidt sagsøgerens pensionsudbetalinger er skattepligtig indkomst til Danmark, og hvorvidt sagsøgeren har (haft) bopæl i Y1-land eller er hjemmehørende i Y1-land, henviser ministeriet til det anførte herom under afsnit 4.1 ovenfor, som tilsvarende gør sig gældende for indkomstårene 2012-2014. Ministeriet henviser tilsvarende til det anførte under afsnit 4.1 i forhold til spørgsmålet om, hvorvidt skattemyndighedernes "afgørelser om skatteansættelse" er ugyldige, i det omfang sagsøgeren måtte støtte sine påstande herom på et anbringende om, at de omhandlede pensionsudbetalinger ikke er skattepligtige som følge af dobbeltbeskatningsoverenskomsterne med Jugoslavien/Kroatien.  

Hvad angår sagsøgerens påstande, som omfatter indkomstårene 2012-2014, forstår Skatteministeriet det i processkrift III, afsnit 3.1, anførte sådan, at sagsøgeren gør gældende, at han til trods for, at fristen for at klage over SKAT’s afgørelse af 17. juni 2016 vedrørende indkomstårene 2012-2014 (bilag U) for længst er overskredet, alligevel har krav på at få ændret sine skatteansættelser for disse indkomstår ved en ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for disse indkomstår efter skatteforvaltningslovens § 27.

Hertil bemærkes for det første, at sagsøgeren som nævnt ikke kan få prøvet skatteansættelserne for indkomstårene 2012-2014, jf. det ovenfor anførte i afsnit 4.2.1.1.

For det andet bemærkes, at sagsøgeren ikke har anført, efter hvilken af bestemmelserne i § 27, stk. 1, nr. 1-8, der ifølge sagsøgeren kan ske ekstraordinær genoptagelse, og hvorfor betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i § 27 skulle være opfyldt. Ingen af betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 27 ses at være opfyldt. Sagsøgerens synspunkt om ændring af skatteansættelserne for indkomstårene 2012-2014 via en ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27 kan på den baggrund under ingen omstændigheder føre til, at sagsøgeren skal have medhold i nogen af sine påstande vedrørende disse år.

Hvad angår spørgsmålet om ugyldighed, bemærker ministeriet, at den omstændighed, at SKAT’s afgørelse af 18. marts 2016 (bilag 6) måtte være ugyldig, hvilket bestrides, ville indebære, at afgørelsen ikke får retsvirkninger i overensstemmelse med sit indhold. Som nævnt fandt SKAT ved afgørelsen, at sagsøgerens skatteansættelser for indkomstårene 2006-2011 ikke skulle genoptages. Såfremt SKAT’s afgørelse af 18. marts 2016 eventuelt måtte være ugyldig, ville dette altså ikke indebære, at sagsøgerens skattepligtige indkomst for indkomstårene 2006-2011 derved skulle ændres og nedsættes. Sagsøgeren ville derimod blot blive stillet, som var afgørelsen ikke blevet truffet - dvs. at han fortsat var skattepligtig af pensionsudbetalingerne. At SKAT’s afgørelse af 18. marts 2016 måtte være ugyldig, kan således ikke føre til, at sagsøgeren skal have medhold i sine påstande.

Sagsøgeren har i øvrigt heller ikke godtgjort, at SKAT’s afgørelse af 18. marts 2016 (bilag B) eller for den sags skyld nogen anden afgørelse fra SKAT er ugyldige som følge af konkret væsentlige mangler ved afgørelserne.

For at en forvaltningsafgørelse er ugyldig, skal der foreligge en retlig mangel ved afgørelsen, som er konkret væsentlig.

Sagsøgeren har ikke godtgjort, at der, som hævdet, er begået sagsbehandlingsfejl i form af tilsidesættelse af officialprincippet, manglende vejledning, manglende iagttagelse af notatpligten, jf. nærmere herom i afsnit 4.2.2.1, manglende partshøring, jf. nærmere herom i afsnit 4.2.2.2, eller fejl i aktindsigtssager, jf. nærmere herom i afsnit 4.2.2.3.

Selv hvis der skulle være begået sagsbehandlingsfejl, er der alene tale om konkret uvæsentlige formelle fejl, som ikke kan føre til, at afgørelsen er ugyldig. De formelle fejl har således ikke haft betydning for indholdet af afgørelsen, som er materielt korrekt, jf. bl.a. UfR 2007.225/2 H, SKM2004.470.H og SKM2012.12.ØLR.

Skattemyndighederne har iagttaget officialprincippet, vejledningsforpligtelsen og notatpligten  

Sagsøgeren anfører, at officialprincippet er tilsidesat, da "På intet tidspunkt i 2007 - 2014 har sagsøgte hverken kontaktet de kroatiske skattemyndigheder, på trods af at sagsøger oplyste at han boede i Kroatien, eller søgt at oplyse sagen før der blev truffet en afgørelse" (replikken s. 11, næstsidste afsnit).

Det anførte er ikke korrekt. SKAT kontaktede de kroatiske myndigheder, da SKAT bliver bekendt med oplysningen om, at sagsøgeren skulle være flyttet til Y1-land.  

Det er således først på et møde den 10. juli 2014, at SKAT blev gjort bekendt med, at sagsøgeren skulle være flyttet til Y1-land, jf. mødereferat af samme dato (bilag H) og beskrivelsen af sagens forløb under afsnit 3 ovenfor.

I forlængelse af mødet oplyste sagsøgeren, at han selv ønskede at indhente oplysninger ved de Y1-land myndigheder (bilag I), hvilket SKAT i første omgang noterede (bilag K). SKAT anmodede herefter flere gange sagsøgeren om at fremsende attesten, og ved skrivelse af 20. august 2014 (bilag L) oplyste SKAT det, at hvis dokumentationen ikke var modtaget senest den 25. august 2014, ville SKAT selv rette henvendelse til de kroatiske myndigheder.  

Den 26. august 2014 rettede SKAT henvendelse til de Y1-land myndigheder med anmodning om oplysninger for perioden 1. januar 2006 til 31. december 2013. De Y1-land myndigheder besvarede henvendelsen den 22. december 2014 (bilag M).

Før mødet den 10. juli 2014 havde SKAT alene oplysninger om, at sagsøgeren skulle være flyttet til Y2-land, da SKAT har modtaget kontroloplysninger fra myndighederne i Y4-land, hvor sagsøgeren tidligere havde boet, om, at sagsøgeren var udrejst til Y2-land pr. 31. december 2005 (bilag C, s. 13, sidste afsnit). Sagsøgeren har været bekendt med, at de danske myndigheder lagde denne oplysning om hans skatteforhold til grund siden Skatteankenævn Nærums afgørelse af 24. november 2010 (bilag C). Først på mødet med SKAT den 10. juli 2014, og efter at de franske myndigheder oplyste, at de ikke kender til sagsøgeren, oplyste han, at han har været bosiddende i Y1-land (bilag H).

Sagsøgerens synspunkt om, at attesten allerede skulle være forelagt for SKAT i 2006 og 2014, er udokumenteret. Den af sagsøgeren fremlagte email fra skattemedarbejder, NM, (bilag 5) dokumenterer ikke, at attesten er forelagt SKAT. Oplysningen er heller ikke i overensstemmelse med, at sagsøgeren den 13. juli 2014, og således efter mødet med SKAT den 10. juli 2014, har oplyst, at han selv ønsker at indhente de oplysninger, som skattemyndighederne efterspørger (bilag I).

Der er derfor heller ikke med henvisning til, at en fremvisning af den påståede attest ikke er omtalt i mødereferatet fra mødet den 10. juli 2014 (bilag H), grundlag for at hævde, at SKAT skulle have tilsidesat officialprincippet eller notatpligten, jf. offentlighedslovens § 13 SKAT har oplyst sagen tilstrækkeligt ved bl.a. at rette henvendelse til de Y1-land myndigheder og ved at anmode sagsøgeren om dokumentation for hans bopæls- og skatteforhold i Y1-land, forinden der er truffet afgørelse i sagen.

SKAT har heller ikke tilsidesat sin vejledningsforpligtelse jf. forvaltningslovens § 7, da SKAT jo netop under hele sagens forløb har anmodet sagsøgeren redegøre for sine bopæls- og skatteforhold.

Der er sket behørig partshøring

Sagsøgeren gør desuden i replikken (s. 16, afsnit 4.3) gældende, at "sagsøgte uden høring og uden agterskrivelse til sagsøger har tilbagetrukket udstedte skattefritagelsesattester i 2009, trods at dette alene kan foretages efter høring samt fremsendelse af agterskrivelse til sagsøger jf. skatteforvaltningslovens § 19-20."

Den nævnte udstedte skattefritagelsesattest og efterfølgende tilbagekaldelse heraf samt den bagvedliggende afgørelse om beskatningsretten til sagsøgerens pensioner har ingen sammenhæng med Skatteankenævn Nærums afgørelse af 30. oktober 2018 (bilag A), der er til prøvelse i den foreliggende sag.

Tilbagetrækningen sker på baggrund af SKAT’s afgørelse af 28. januar 2008 om, at Danmark har beskatningsretten til sagsøgerens pensioner, idet der ikke foreligger dokumentation for, at han er skattemæssigt hjemmehørende i Y4-land, og at han blev hjemmehørende der senest den 31. december 1996, jævnfør artikel 18 i overenskomsten med Y4-land af 22. november 1995 (bilag V). Afgørelsen er ikke påklaget, og sagsøgeren kan således ikke igennem nærværende sag få prøvet de tidligere sagsbehandlingsskridt.

Ex tuto gøres det gældende, at der er sket høring i henhold til skatteforvaltningslovens §§ 19 og 20, idet der forud for SKAT’s afgørelse af 28. januar 2008 er sendt agterskrivelse af 13. november 2007 (bilag X).

I tillæg hertil bemærkes, at SKAT havde udstedt skattefritagelsesattester ud fra en forudsætning om, at sagsøgeren var skattemæssigt hjemmehørende i Y4-land før den 31. december 1996 og derfor omfattet af den dagældende dobbeltbeskatningsoverenskomst mellem Danmark og Y4-land. Da SKAT konstaterer, at sagsøgeren ikke var hjemmehørende i Y4-land før det nævnte tidspunkt, trækker SKAT skattefritagelsesattesten tilbage overfor pensionsselskaberne i november 2008, jf. bilag 10.

Det er således ikke korrekt, når sagsøgeren anfører, at "Det er ubestridt, at sagsøgte i år 2006, 2007 og 2008 har udstedt skattefritagelsesattester til sagsøgers pensionsudbetalere, som følge af sagsøgers meddelte sin flytning fra Y4-land til Y1-land til sagsøgte", jf. replikken, s. 17, øverst.

Sagsøger anfører videre, at "sagsøgte uden høring og uden agterskrivelse til sagsøger har ændret sagsøgers skattestatus fra begrænset skattepligtig til fuldt skattepligtig", jf. replikken, s. 16, afsnit 4.3. Hertil bemærkes, at SKAT ikke har ændret sagsøgerens skattestatus fra begrænset til fuldt skattepligtig.

Ved SKAT’s afgørelse af 18. marts 2016 (bilag B) om afslag på genoptagelse af sagsøgerens skatteansættelser for indkomstårene 2006-2011, som blev stadfæstet ved Skatteankenævn Nærums afgørelse af 30. oktober 2018 (bilag A), er sagsøgeren således anset for at være begrænset skattepligtig til Danmark af indtægter fra kilder i Danmark, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 9-11.

Afslutningsvist bemærkes, at selv hvis der ikke var sket behørig partshøring, så vil det ikke føre til afgørelsens ugyldighed, da afgørelsen er materielt korrekt, og manglen således er konkret uvæsentlig, jf. f.eks. UfR2000.776 H, UfR2001.809H og SKM 2006.677.HR.

Der er ikke begået fejl i aktindsigtsager

Der er heller ikke begået fejl i aktindsigtsager, som kan medføre, at SKAT’s afgørelser (bilag B og U) eller Skatteankenævnets afgørelse (bilag A) er ugyldige.

Som også anført af sagsøgeren i replikken, s. 9, afsnit 3.6, har sagsøgeren anmodet om og fået aktindsigt ved SKAT (nu Skattestyrelsen) ad adskillige omgange. Sagsøgeren har således også fået aktindsigt i materiale vedrørende perioderne 1996-1997, 2006 og 2014. Til eksempel kan henvises SKAT’s afgørelse af 1. og 6. november 2015, hvor sagsøgeren får fuld aktindsigt i sagen (bilag Y og Z).

Sagsøgeren har modtaget alt materiale, som SKAT var og er i besiddelse af. Der kan selvsagt ikke gives aktindsigt i materiale, som myndighederne ikke har, herunder eksempelvis den omhandlede attest fra 2006.

Dertil kommer, at eventuelle fejl skattemyndighedernes behandling af sagsøgerens anmodninger om aktindsigt under alle omstændigheder ikke kan føre til, at SKAT’s afgørelse og Skatteankenævnets afgørelse om genoptagelse vedrørende indkomstårene 2006-2011, som er til prøvelse i denne sag, er ugyldige.

Sagsøgerens principale påstand 3

Sagsøgerens påstand 3 om aktindsigt skal afvises i overensstemmelse med Skatteministeriets påstand herom, da Skatteankenævnets afgørelse om genoptagelse, som er til prøvelse i den foreliggende sag, ikke angår et spørgsmål om aktindsigt, jf. skatteforvaltningslovens § 48.

Sagsøgerens principale påstand 3 har reelt karakter af en aktindsigtsanmodning overfor skattemyndighederne.

En sådan anmodning skal fremsættes overfor den myndighed, der i øvrigt har truffet afgørelsen i den pågældende sag, jf. forvaltningslovens § 19, stk. 1, og offentlighedslovens kap. 5. En sådan anmodning kan ikke fremsættes overfor domstolene.

Sagsøgeren har som nævnt anmodet om og fået aktindsigt ved SKAT (nu Skattestyrelsen) ad adskillige omgange, eksempelvis ved SKAT’s afgørelse af 1. og 6. november 2015 som nævnt ovenfor, hvor sagsøgeren får fuld aktindsigt i sagen (bilag Y og Z). Ingen af SKAT’s afgørelser om aktindsigt er påklaget til Skatteankestyrelsen. Når afgørelserne ikke er indbragt for den administrative klageinstans, kan sagsøgeren således heller ikke via nærværende sag få prøvet sagsbehandlingsskridtene, jf. skatteforvaltningslovens dagældende § 48, stk. 1.

…"

Sagsøgte har endvidere i sit processkrift C anført følgende:

"….

2. Bemærkninger til Skatteministeriets påstande

 

Skatteministeriets påstande over for sagsøgerens påstande 1, 2, 4 og 5 svarer til de tidligere nedlagte påstande.

Da sagsøgeren i påstandsdokumentet og på Sagsportalen, dels er frafaldet påstand 3, dels ikke har nedlagt den tidligere nedlagte subsidiære påstand 1.1, har ministeriet i sagens natur ikke nedlagt nogen påstande heroverfor.

Skatteministeriets påstand om afvisning af dele af sagsøgerens mere subsidiære påstand 1.2, nemlig for så vidt angår den del, som angår indkomstårene 2012-2014, er ny.

Baggrunden for nedlæggelsen af den nye påstand er, at jeg er blevet opmærksom på, at sagsøgeren i sit påstandsdokument har ændret sin påstand 1.2 i forhold til påstanden, som var nedlagt før forberedelsens afslutning den 1. marts 2023. Med påstandsdokumentet blev påstanden således udvidet til også at omfatte indkomstårene 2012-2014, hvor den tidligere havde omfattet indkomstårene 2006-2011.

Den del af sagsøgerens påstand 1.2, som vedrører indkomstårene 2012-2014 skal afvises af de samme grunde som anført af ministeriet (påstandsdokumentet, pkt. 4.2.1.1, s. 10-12) til støtte for ministeriets påstand om, at sagsøgerens påstand 1, 2, 4 og 5 skal afvises. Den foreliggende sag omfatter således alene indkomstårene 2006-2011, jf. Skatteankenævn Nærums afgørelse af 30. oktober 2018 (bilag A), og der kan derfor ikke i realiteten påkendes andre indkomstår.

…"

Parterne har under hovedforhandlingen nærmere redegjort for deres opfattelse af sagen.

Rettens begrundelse og resultat

Skatteministeriets afvisningspåstande

Den 18. marts 2016 traf SKAT afgørelse om ikke at genoptage sagsøgers skatteansættelse for årene 2006-2011, hvilket blev påklaget til Skatteankestyrelsen den 13. juni 2016.

Ved afgørelse af 17. juni 2016 traf SKAT afgørelse om sagsøgers skatteansættelse for 2012-2014, hvilken afgørelse ikke er påklaget.

Efter skatteforvaltningslovens dagældende § 48, stk. 1, kunne en afgørelse truffet af en skattemyndighed først indbringes for domstolene, når afgørelsen var blevet prøvet eller afvist af klageinstansen på området, medmindre andet var bestemt efter anden lovgivning.

Sagsøger har gjort gældende, at nærværende sag, uanset den manglende klage over SKAT’s afgørelse vedrørende indkomstårene 2012-2014, bør omhandle samtlige indkomstår i perioden 2006-2014, herunder prøvelse af den materielle skatteansættelse, idet hans korrespondance med SKAT angående afgørelsen af 17. juni 2016 tillige har omhandlet årene 2012-2014, og idet der foreligger særlige omstændigheder, jf. skatteforvaltningslovens § 27.   

Nærværende sag er indbragt for domstolene den 26. januar 2019, d.v.s. inden for søgsmålsfristen i skatteforvaltningslovens § 48 for så vidt angår skatteankenævnets afgørelse af 30. oktober 2018.  

Landsskatteretten har med sin afgørelse af 30. oktober 2018 alene truffet afgørelse om, hvorvidt betingelserne for en genoptagelse af skatteansættelsen for indkomstårene 2006-2011 er opfyldt, men ikke om SKAT’s afgørelse af 17. juni 2016 angående indkomstårene 2012-2014 eller om den materielle skatteansættelse for årene 2006-2011.  

Da disse forhold således hverken er prøvet eller afvist af klageinstansen på området ved den afgørelse, der er indbragt til domstolsprøvelse, og da sagsøger heller ikke på andet grundlag findes at have krav på en realitetsbehandling af forholdene, afvises sagsøgers påstande 1 og 2 samt de dele af sagsøgers øvrige påstande, der angår indkomstårene 2012-2014.

For så vidt angår sagsøgers påstande 4 og 5 finder retten, at påstandene reelt er anbringender til støtte for sagsøgers øvrige påstande, hvorfor disse påstande også afvises.  

Sagen angår herefter alene prøvelse af Skatteankenævn Nærum afgørelse af 30. oktober 2023, hvorved SKAT’s afgørelse om ikke at genoptage sagsøgers skatteansættelser for indkomstårene 2006-2011 blev stadfæstet.  

Indkomstårene 2006-2007

En skatteborgers skatteansættelse kan genoptages i medfør af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, såfremt anmodning herom fremsættes senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Anmodningen skal indeholde oplysninger, faktiske eller retlige, der kan begrunde en ændring af ansættelsen. Endvidere kan en skatteansættelse genoptages ekstraordinært blandt andet efter § 27, stk. 1, nr. 8, på grund af "særlige omstændigheder". Fristen herfor er i medfør af § 27, stk. 2, 6 måneder efter, at den skattepligtige er kommet til kundskab med de forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26. En ansøgning kan dog behandles efter denne frist, hvis særlige omstændigheder taler derfor.

Med hensyn til skatteårene 2006 og 2007 har sagsøgeren ikke indgivet anmodningen om genoptagelse inden for fristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2. Retten finder på det foreliggende grundlag, at SKAT under sagens behandling har overholdt sine forvaltningsretlige pligter, navnlig officialprincippet, vejlednings- og notatpligten. Fejl i sagsbehandlingen kan derfor ikke begrunde, at fristen skal løbe fra et andet tidspunkt end fastsat i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2. Afgørelsen om eventuel genoptagelse skal derfor afgøres efter skatteforvaltningslovens § 27. Da anmodningen er fremkommet mere end 6 måneder efter at sagsøgeren via sin skattemappe kunne få kendskab til omstændighederne, og da der ikke findes at foreligge undskyldelige omstændigheder for, at 6 måneders fristen er overskredet, finder retten, at genoptagelse af skatteansættelsen for indkomstårene 2006-2007 med rette er blevet nægtet.

Indkomstårene 2008-2011

Retten lægger til grund, at sagsøger for så vidt angår disse indkomstår har indgivet anmodning om genoptagelse inden for fristen skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2.  

En anmodning om genoptagelse af en skatteansættelse efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, skal indeholde oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan sandsynliggøre, at genoptagelse vil føre til en ændret ansættelse.

Retten finder ikke, at A ved sin forklaring og den øvrige bevisførelse har sandsynliggjort, at han senest den 28. november 2007 var skattemæssigt hjemmehørende i Y1-land.

A har således ikke godtgjort, at der foreligger væsentlige, nye oplysninger, der kan begrunde en ændring af hans skatteansættelser for indkomstårene 2008-2011, og retten er derfor enig i Skatteankenævnets afgørelse om, at der ikke er sket genoptagelse heraf.   

Som følge heraf tages Skatteministeriets frifindelsespåstand til følge.  

Efter sagens udfald findes sagsøger til sagsøgte at burde betale sagens omkostninger.  

Sagsomkostningerne er efter den ved stævningens indlevering opgjorte sagsværdi samt sagens forløb og udfald fastsat til dækning af advokatudgift med 125.000 kr. Skatteministeriet er ikke momsregistreret.

Retten finder ikke, at den omstændighed, at sagen efter det ovenfor anførte alene angår Skatteankenævn Nærum afgørelse af 30. oktober 2023 om ikke at genoptage sagsøgers skatteansættelser for indkomstårene 2006-2011, kan føre til, at sagsomkostningerne skal fastsættes til et lavere beløb.  

THI KENDES FOR RET:

Skatteministeriet frifindes.  

A’s påstande 1, 2, 4 og 5 samt den del af A’s påstand 1.2, der vedrører indkomstårene 2012-2014, tages ikke under påkendelse.  

A skal til Skatteministeriet inden 14 dage betale sagsomkostninger med 125.000 kr.  

Sagsomkostningerne bliver forrentet efter rentelovens § 8.