Spørgsmål:

1. Kan Skatterådet bekræfte, at andelshaverne ikke vil blive beskattet i forbindelse med, at andelsboligforeningen-x overtager værdien af andelshavernes individuelle forbedringer af andelsboligerne?
2. Kan Skatterådet bekræfte, at likvidationsprovenuet kan udloddes uden skattepåvirkning, såfremt andelsboligforeningen-x efter overtagelse af de individuelle forbedringer, sælger ejendommen og opløser andelsboligforeningen, hvorefter den resterende formue fordeles blandt de på tidspunktet værende medlemmer i forhold til deres respektive andelsfordelingstal?      
3. Kan Skatterådet bekræfte, at hvis likvidationsprovenuet aconto udloddes i et andet kalenderår, end hvori andelsboligforeningen-x endelig opløses, er dette ligeledes skattefrit for både andelshaverne og andelsboligforeningen?        

Svar:

1. Ja
2. Ja
3. Nej                                  

Beskrivelse af de faktiske forhold

Andelsboligforening-x blev stiftet i 20xx. Siden stiftelsen har foreningen gennemgået betydelige renoveringsprojekter for at sikre ejendommens vedligeholdelse og forbedring, herunder udskiftning af døre, etablering af fibernet, og renovering af varmeanlæg.

På den ordinære generalforsamling i 20xx blev der under dagsordenens punkt 5, forslag 3, fremsat et forslag om at bemyndige bestyrelsen til at opløse foreningen ved likvidation. Forslaget blev stillet i lyset af en række potentielle købstilbud, som foreningen havde modtaget. Bestyrelsen præsenterede to konkrete købstilbud fra en almen boligorganisation og en privat udlejer. Forslaget om opløsning og efterfølgende salg blev fremlagt for at sikre andelshaverne den bedst mulige økonomiske løsning i forbindelse med salg af ejendommen.

På den ekstraordinære generalforsamling i 20xx blev forslaget om opløsning af foreningen ved likvidation endeligt vedtaget. Efter en grundig gennemgang af de to købstilbud blev det besluttet, at ejendommen skulle sælges. Denne beslutning blev truffet på baggrund af en afstemning blandt andelshaverne, hvor et flertal stemte for salg til den private udlejer.

Andelsboligforening-x påtænker at købe de nuværende andelshaveres individuelle forbedringer, som andelshaverne har fået udført og afholdt udgifterne til. Værdien af den enkelte andelshavers individuelle forbedringer, som foreningen erhverver, vil blive fastsat af en vurderingsmand efter de almindelige gældende regler herfor i foreningens vedtægter.

Vedtægterne indeholder bestemmelser om, at en autoriseret vurderingsmand skal foretage en opgørelse af prisen for forbedringer og inventar i overensstemmelse med lovgivningens regler herom. Vurderingsmanden kan tillige fastsætte eventuelt nedslag for mangelfuld vedligeholdelse eller beløb til lovliggørelse af installationer, og bestyrelsen godkender den fremkomne pris.

Hvis den fraflyttende andelshaver ikke kan acceptere bestyrelsens godkendte pris for forbedringer og inventar samt eventuelle fastsatte nedslag, foretages vurdering af en skønsmand, der skal være bekendt med andelsboligforhold.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Retspraksis

I henhold til den bindende svarafgørelse SKM2019.271.SR fra Skatterådet blev det bekræftet, at overdragelse af værdien af individuelle forbedringer til en andelsboligforening ikke udløser beskatning for andelshaverne. Denne afgørelse understøtter vores opfattelse af, at en tilsvarende ordning i Andelsboligforening-x bør behandles på samme måde.

Det er vores opfattelse, at spørgsmål 1 skal besvares med: Ja.

En betaling fra andelsboligforeningen-x til den enkelte andelshaver for overtagelse af individuelle forbedringsudgifter mod en fremtidig stigning i andelshaverens boligafgift er efter vores opfattelse ikke skattepligtig. Dette begrundes med, at andelshaveren ved salg til tredjemand af andelsbeviset med den tilknyttede boligret, tillagt den lovmæssige værdi af individuelle forbedringer, efter praksis er omfattet af skattefriheden i aktieavancebeskatningslovens § 15, stk. 1, hvis betingelserne i ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 4 er opfyldt.

Det er vores opfattelse, at andelshaverne ikke skal beskattes i forbindelse med, at andelsboligforeningen-x overtager værdien af andelshavernes individuelle forbedringer. I henhold til ligningslovens § 16 A, stk. 1, skal andelshaverne beskattes af værdien af formuegoder, som de modtager fra foreningen, i det omfang det ikke udgør et sædvanligt udbytte. Værdien af individuelle forbedringer, som andelshaverne selv har afholdt udgifterne til, kan ikke betragtes som en formuefordel, idet der alene er tale om en økonomisk udligning for udførte arbejder. Der er således ikke tale om en gave eller en indkomst, men derimod en tilbagebetaling af et tidligere afholdt udlæg.

Det følger desuden af statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a, at indtægter, som hidrører fra den skattepligtiges salg af ejendele, ikke henregnes til den skattepligtiges indkomst for så vidt, at disse salg ikke henhører til vedkommendes næringsvej eller sker i spekulationsøjemed.

Det er vores opfattelse, at der i nærværende sag, hverken er tale om næring eller spekulation. Andelshaverne har af beskattede midler afholdt udgifter til de individuelle forbedringer og vil ved overdragelsen af forbedringsudgifterne til andelsboligforeningen-x maksimalt få dækket de afholdte udgifter, hvorfor der ikke opstår nogen fortjeneste for andelshaveren ved overdragelsen.

Det er vores opfattelse, at spørgsmål 2 skal besvares med: Ja

Det er vores opfattelse, at likvidationsprovenuet kan udloddes skattefrit i henhold til aktieavancebeskatningslovens § 15, stk. 2. Hvis andelsboligforeningen-x efter overtagelsen af de individuelle forbedringer sælger ejendommen og opløses, vil udlodningen af formuen til medlemmerne være skattefri, uanset udlodningstidspunkt, forudsat at andelsboligforeningen-x bliver endeligt opløst.

Ifølge aktieavancebeskatningslovens § 15, stk. 2, jf. stk. 1, er gevinst og tab ved udlodning af likvidationsprovenu af andelsbeviser forbundet med brugsret til en beboelseslejlighed skattefri, når udlodningen finder sted i det kalenderår, hvor andelsboligforeningen-x opløses. For at være skattefri skal andelen være knyttet til en brugsret til en beboelseslejlighed, og beboelseskravet i ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 4, skal være opfyldt. Det betyder, at lejligheden skal have tjent som bolig for indehaveren af andelsbeviset eller dennes husstand i hele eller en del af den periode, hvor andelsbeviset har været ejet, og hvor betingelserne for afståelse var opfyldt.

Såfremt disse betingelser er opfyldt, er det vores opfattelse, at udlodningen af likvidationsprovenuet ved likvidation af andelsboligforeningen-x skal anses for skattefri.

Det er vores opfattelse, at spørgsmål 3 skal besvares med: Ja

Det er vores opfattelse, at en aconto udlodning af likvidationsprovenuet i et andet kalenderår end det, hvori andelsboligforeningen-x endeligt opløses, også kan være skattefrit for både andelshaverne og andelsboligforeningen. I henhold til aktieavancebeskatningslovens § 15, stk. 2, er det afgørende, at udlodningen finder sted i det kalenderår, hvor foreningen endeligt opløses. Aconto udlodninger, der foretages før den endelige opløsning, betragtes som en del af det samlede likvidationsprovenu. Da en aconto udlodning anses som et forskud på det endelige likvidationsprovenu, vil den således være omfattet af samme skattefrihed, forudsat at de øvrige betingelser i aktieavancebeskatningslovens § 15 er opfyldt.

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at andelshaverne ikke vil blive beskattet i forbindelse med, at andelsboligforeningen-x overtager værdien af andelshavernes individuelle forbedringer af andelsboligerne.

Begrundelse

Prisfastsættelsen ved køb og salg af beviser i en andelsboligforening er undergivet helt særlige regler i andelsboliglovens § 5, der fraviger værdierne i fri handel. Overdragelsen korrigeres for eventuelle forbedringer, der værdiansættes til kostpris.

Skatteretligt behandles køb og salg af andelsbeviser i en andelsboligforening, hvortil der er knyttet en brugsret til en beboelseslejlighed, efter reglerne i aktieavancebeskatningslovens § 15, hvis der er tale om beviser, hvor beboelseskravet m.m. i ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 4, er opfyldt. Afholdte forbedringsudgifter tillægges anskaffelsessummen for de pågældende andelsbeviser, jf. Den juridiske vejledning, afsnit C.B.2.1.5.8.

Afståelse af formuegenstande af ren privat karakter er skattefri, medmindre disse genstande er erhvervet med spekulationshensigt eller som led i næring, jf. statsskattelovens § 5, litra a. Eftersom private formuegenstande kan afstås skattefrit, er såvel fortjeneste som tab ved et salg indkomstopgørelsen uvedkommende.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at et formueaktiv i form af individuelle forbedringer i det foreliggende tilfælde ikke har en sådan tilknytning til selve andelsbeviset, at afståelse heraf indebærer en afståelse af værdipapiret. Skattestyrelsen er derimod af den opfattelse, at der er tale om en særskilt afståelse af værdien af de individuelle forbedringer, som kan ske skattefrit efter statsskattelovens § 5, litra a.

Det lægges til grund for indstillingen, at der ikke er tale om spekulation eller næring, samt at anmodningen alene omfatter private andelshavere, der ikke driver erhverv fra andelen. Det forudsættes desuden, at andelsboligforeningen-x er et selvstændigt skattesubjekt efter selskabsskattelovens § 1, stk. 1, nr. 6. Se Den juridiske vejledning C.H.2.1.15.6.

Der er ikke herved taget stilling til, om den pågældende disposition kan gennemføres efter de civilretlige regler.

Se også SKM2019.271.SR, som Spørger henviser til. I denne afgørelse bekræftede Skatterådet tilsvarende, at overdragelse af værdien af individuelle forbedringer af andelsboligen til andelsboligforeningen kunne ske uden beskatning for de pågældende andelshavere.

Spørger henviser desuden til ligningslovens § 16 A, stk. 1. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at den godkendte pris for forbedringer i den foreliggende situation ikke skal anses for udbytte. Det lægges til grund som en forudsætning herfor, at prisen for forbedringerne fastsættes til handelsværdien. Skattestyrelsen er på den baggrund enig med Spørger i, at betalingen for værdien af individuelle forbedringer afholdt af andelshaverne ikke skal beskattes efter ligningslovens § 16 A, stk. 1.

Det indstilles på baggrund heraf, at spørgsmålet besvares bekræftende, idet der dog henvises til begrundelsen.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja, se dog indstilling og begrundelse".

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at likvidationsprovenuet kan udloddes uden skattepåvirkning, såfremt andelsboligforeningen-x efter overtagelse af de individuelle forbedringer sælger ejendommen og opløser andelsboligforeningen, hvorefter den resterende formue fordeles blandt de på tidspunktet værende medlemmer i forhold til deres respektive andelsfordelingstal.

Begrundelse

Gevinst og tab ved udlodning af likvidationsprovenu af fx andelsbeviser forbundet med en brugsret til en beboelseslejlighed er skattefri, når udlodningen finder sted i det kalenderår, hvori andelsboligforeningen-x endeligt opløses, jf. aktieavancebeskatningslovens § 15, stk. 2, jf. stk. 1.

Det er således en forudsætning for skattefri udlodning af likvidationsprovenu efter aktieavancebeskatningslovens § 15, stk. 2, jf. stk. 1, at der er tale om en andel, der er tilknyttet en brugsret til en beboelseslejlighed i en ejendom med flere beboelseslejligheder, og hvor beboelseskravet i ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 4, er opfyldt. Det vil sige, at lejligheden skal have tjent til bolig for indehaveren af andelsbeviset eller dennes husstand i hele eller en del af den periode, hvor vedkommende har ejet andelsbeviset, og hvor betingelserne for at kunne afstå dette skattefrit i henhold til ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 4, har været opfyldt.

For så vidt angår den del af likvidationsprovenuet ved likvidation af den pågældende andelsboligforening, der vedrører andele, der er knyttet til en sådan brugsret til en beboelseslejlighed, jf. stk. 1, og hvor lejligheden har tjent til bolig for indehaveren af andelsbeviset eller dennes husstand som anført i ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 4, og afståelse af ejendommen sker i sammenhæng med eller som led i opløsning af andelsboligforeningen, er det Skattestyrelsens opfattelse, at udlodningen af likvidationsprovenu skal anses for skattefri, såfremt udlodningen i øvrigt finder sted i det kalenderår, hvor andelsboligforeningen-x endeligt opløses, jf. aktieavancebeskatningslovens § 15, stk. 2.

Et tilsvarende resultat nåede Skatterådet i SKM2019.271.SR.

Der er ikke herved taget stilling til beskatning af foreningens eventuelle fortjeneste ved ejendomssalget.

Det indstilles derfor, at spørgsmålet besvares bekræftende, idet der dog henvises til begrundelsen.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "Ja, se dog indstilling og begrundelse".

Spørgsmål 3

Det ønskes bekræftet, at likvidationsprovenuet, hvis det aconto udloddes i et andet kalenderår, end hvori andelsboligforeningen-x endelig opløses, ligeledes er skattefrit for både andelshaverne og andelsboligforeningen.

Begrundelse

Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes udbytte af aktier, andelsbeviser og lignende værdipapirer, jf. dog ligningslovens § 16 A, stk. 4, om visse udlodninger, der er undtaget herfra. Se ligningslovens § 16 A, stk. 1. Til udbytte henregnes som udgangspunkt alt, hvad der af selskabet udloddes til aktuelle aktionærer eller andelshavere, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 2, nr. 1.

Udlodning af likvidationsprovenu foretaget i det kalenderår, hvori selskabet endeligt opløses, behandles i stedet efter reglerne om beskatning af gevinst og tab ved afståelse af aktier m.v., jf. ligningslovens § 16 A stk. 3, nr. 1, medmindre udlodningen er omfattet af visse nærmere opregnede undtagelser i bestemmelsen.

Det lægges til grund for besvarelsen, at de pågældende undtagelser ikke finder anvendelse.

Gevinst og tab ved udlodning af likvidationsprovenu fra andelsboligforeningen-x i det kalenderår, hvori denne endeligt opløses, behandles således efter reglerne i aktieavancebeskatningsloven, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 3, nr. 1, og aktieavancebeskatningslovens § 2, stk. 1.

Gevinst og tab ved udlodning af likvidationsprovenu af aktier, andelsbeviser m.v. som nævnt i aktieavancebeskatningslovens § 15, stk. 1, er skattefri under samme betingelser som nævnt i bestemmelsens stk. 1, når udlodningen finder sted i det kalenderår, hvori selskabet m.v. endeligt opløses, og de nærmere angivne betingelser herfor er opfyldt. Se aktieavancebeskatningslovens § 15, stk. 2.

Tilsvarende fremgår det af ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 4, at udlodning af likvidationsprovenu i det kalenderår, hvori selskabet m.v. endeligt opløses, af aktier, andelsbeviser og lignende værdipapirer, der er forbundet med brugsret til en beboelseslejlighed i en ejendom med flere beboelseslejligheder, ikke medregnes ved opgørelsen af skattepligtig indkomst efter aktieavancebeskatningsloven, hvis lejligheden har tjent til bolig for ejeren af værdipapiret eller dennes husstand i en del af eller hele den periode, hvori denne har ejet værdipapiret, og hvor betingelserne for at kunne afstå værdipapiret skattefrit efter nærværende stykke har været opfyldt.

Det er Spørgers opfattelse, at likvidationsprovenu, der aconto udloddes i et andet kalenderår, end det hvori andelsboligforeningen-x endelig opløses, også er skattefrit.

Det er Spørgers opfattelse, at aconto udlodninger, der foretages før den endelige opløsning, betragtes som en del af det samlede likvidationsprovenu og anses som et forskud på det endelige likvidationsprovenu og dermed vil være omfattet af samme skattefrihed, forudsat at de øvrige betingelser i aktieavancebeskatningslovens § 15 er opfyldt.

Det følger af ordlyden af aktieavancebeskatningslovens § 15, stk. 2, at kun gevinst ved udlodning i det kalenderår, hvori selskabet m.v. endeligt opløses, er skattefri.

Når gevinst ved udlodning af likvidationsprovenu af aktier og andelsbeviser, hvortil der er knyttet en brugsret til en beboelseslejlighed, er skattefri efter aktieavancebeskatningslovens § 15, stk. 1-2, når udlodningen finder sted i det kalenderår, hvori selskabet endeligt opløses, er der tale om en undtagelse til udgangspunktet, hvorefter udlodninger er skattepligtige.

Det kræver som udgangspunkt klare holdepunkter i forarbejderne at fravige lovens ordlyd. Dette gælder særligt, når der er tale om, at Spørger ønsker beskatning foretaget efter en undtagelse til hovedreglen.

Betingelsen om, at udlodningen skal finde sted i det kalenderår, hvori selskabet endeligt opløses, findes i både aktieavancebeskatningslovens § 15, stk. 2, og i ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 4.

Det fremgår af forarbejderne til ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 4, at denne bestemmelse er en undtagelse til aktieavancebeskatningsloven. Se bemærkningerne til lov nr. 421 af 25. juni 1993 (L 289 1992-93). Det fremgår af bemærkningerne til aktieavancebeskatningslovens § 15, at bestemmelsen svarer til ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 4, og er medtaget i aktieavancebeskatningsloven ud fra den betragtning, at det også af aktieavancebeskatningsloven udtrykkeligt bør fremgå, at gevinst og tab ved afståelse af de pågældende aktier m.v. er skattefri. Se bemærkningerne til lov nr. 1413 af 21. december 2005 (L 78 2005-06).

Den sondring mellem beskatning af udlodning af likvidationsprovenu foretaget i det kalenderår, hvori selskabet endeligt opløses, og beskatning af øvrige udlodninger, som findes i ligningslovens § 16 A, stk. 1-3, blev indført med lov nr. 160 af 31. maj 1961.

Af forarbejderne til ligningslovens § 16 A, stk. 3 (daværende § 16 A, stk. 1), fremgår, at der skal gælde forskellige regler for beskatningen af aconto udlodninger og beskatningen af udlodninger i anledning af endelig likvidation. Det fremgår bl.a. af lovforslaget:

"Efter det ny system sidestilles den endelige opløsning af et selskab med salg af selskabets aktier, således at det likvidationsprovenu, der udbetales i det kalenderår, hvori selskabet endeligt opløses, i enhver henseende behandles på samme måde som beløb indvundet ved salg af de indløste aktier. Dette indebærer, at eventuel fortjeneste eller tab opgøres på grundlag af aktionærens anskaffelsessum for de pågældende aktier. En sådan opgørelse kan foretages, når selskabet er endeligt likvideret. Derimod ville det være meget vanskeligt at fastslå, hvad der skulle betragtes som fortjeneste eller tab ved a conto-udlodninger, i hvert fald når udlodningen sker uden nedskrivning af selskabets ansvarlige kapital. Praktiske hensyn taler således imod at anvende samme regler på aconto udlodninger som på udlodninger i anledning af endelig likvidation".

Videre fremgår af bemærkningerne, at udlodninger i anledning af endelig likvidation og aconto udlodninger ikke skulle beskattes på samme måde:

"Hvis man åbnede mulighed for, at alle udlodninger i et likviderende selskab blev beskattet efter reglerne for udlodninger i det kalenderår hvori selskabet endelig opløses, måtte man befrygte, at dette ville kunne give anledning til misbrug. Hvis et selskab trådte i likvidation, ville det ved at trække likvidationen i langdrag og udlodde de løbende indtægter som a contoudlodninger i anledning af likvidationen opnå, at de udloddede beløb ikke blev beskattet som udbytte med almindelig indkomstskat. (…) Det er under hensyn til den nævnte risiko for misbrug, at forslagets § 16 er udformet således, at a-conto udlodninger i et likviderende selskab forud for det kalenderår, hvori selskabet endeligt opløses, principielt skal betragtes som udbytte." Se LFF 1961-03-01 nr. 7.

Sondringen mellem udlodninger foretaget i det kalenderår, hvor selskabet m.v. endeligt opløses og andre udlodninger findes fortsat i ligningslovens § 16 A, stk. 3. Det er således kun udlodninger af likvidationsprovenu foretaget i det kalenderår, hvori selskabet endeligt opløses, der beskattes efter reglerne om gevinst og tab ved afståelse af aktier. Af ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 4 og aktieavancebeskatningslovens § 15, stk. 2, fremgår det desuden, at det kun er de nævnte likvidationsudlodninger foretaget i det kalenderår, hvori selskabet m.v. endeligt opløses, der er skattefri. 

Det er derfor Skattestyrelsens opfattelse, at det har været lovgivers hensigt, at betingelsen gælder, og at det dermed kun er udlodning af likvidationsprovenu foretaget i det kalenderår, hvori selskabet m.v. endeligt opløses, der behandles efter reglerne i aktieavancebeskatningsloven. For de omhandlede andelsbeviser med tilknyttet boligret er det dermed alene for udlodninger af likvidationsprovenu foretaget i det kalenderår, hvor boligforeningen endeligt opløses, at der er skattefrihed efter aktieavancebeskatningslovens § 15, stk. 2, jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 4.

Det er derfor Skattestyrelsens opfattelse, at aconto udlodninger, der foretages i et andet kalenderår, end det, hvori andelsboligforeningen-x endeligt opløses, ikke kan være skattefri for andelshaverne efter aktieavancebeskatningslovens § 15.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 3 besvares med "Nej."

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1

Lovgrundlag

Aktieavancebeskatningslovens § 15

Gevinst og tab ved afståelse af aktier, andelsbeviser og lignende værdipapirer, der er forbundet med brugsret til en beboelseslejlighed i en ejendom med flere beboelseslejligheder, er skattefri, når beboelseskravet m.m., jf. ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 4, er opfyldt.

Stk. 2. Gevinst og tab ved udlodning af likvidationsprovenu af aktier m.v. som nævnt i stk. 1 er skattefri under samme betingelser som nævnt i stk. 1, når udlodningen finder sted i det kalenderår, hvori selskabet m.v. endeligt opløses.

Ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 4

Fortjeneste eller tab ved afståelse, herunder ved udlodning af likvidationsprovenu i det kalenderår, hvori selskabet m.v. endeligt opløses, af aktier, andelsbeviser og lignende værdipapirer, der er forbundet med brugsret til en beboelseslejlighed i en ejendom med flere beboelseslejligheder, medregnes ikke ved opgørelsen af skattepligtig indkomst efter aktieavancebeskatningsloven, hvis lejligheden har tjent til bolig for ejeren af værdipapiret eller dennes husstand i en del af eller hele den periode, hvori denne har ejet værdipapiret, og hvor betingelserne for at kunne afstå værdipapiret skattefrit efter nærværende stykke har været opfyldt. Stk. 1, 2. pkt., finder tilsvarende anvendelse, såfremt der hører et bestemt grundareal til lejligheden.

Ligningslovens § 16 A, stk. 1

Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes udbytte af aktier, andelsbeviser og lignende værdipapirer, jf. dog stk. 4.

Statsskattelovens § 5, litra a

Til indkomsten henregnes ikke:

a)      formueforøgelse,  der fremkommer ved, at de formuegenstande, en skattepligtig ejer, stiger i værdi - medens der på den anden side ikke gives fradrag i indkomsten for deres synken i værdi -, eller indtægter, som hidrører fra salg af den skattepligtiges ejendele (herunder indbefattet værdipapirer) for så vidt disse salg ikke henhører til vedkommendes næringsvej, for eksempel handelsvirksomhed med faste ejendomme, eller er foretaget i spekulationsøjemed, i hvilke tilfælde den derved indvundne handelsfortjeneste henregnes til indkomsten, ligesom også eventuelt tab kan fradrages i denne. Ved salg af fast ejendom samt aktier og lignende offentlige værdipapirer, der er indkøbt efter 1. januar 1922, anses spekulationshensigt at have foreligget, når salget sker inden 2 år efter erhvervelsen, medmindre det modsatte godtgøres at være tilfældet;

Andelsboliglovens § 5

Ved overdragelse af en andel i en andelsboligforening, hvor der til andelen er knyttet retten til en bolig, må prisen ikke overstige, hvad værdien af andelen i foreningens formue, forbedringer i lejligheden og dens vedligeholdelsesstand med rimelighed kan betinge.

Stk. 2. Ved opgørelsen af foreningens formue ansættes ejendommen til en af de i litra a-d nævnte værdier, der ikke må overskrides ved opgørelsen af værdien af andelen i foreningens formue, dog skal værdien af ejendommen i de første 2 år efter andelsboligforeningens stiftelse ansættes efter litra a, når en andelsboligforening er stiftet ved erhvervelse af en udlejningsejendom:

a) Anskaffelsesprisen.

b) Den kontante handelsværdi som udlejningsejendom på grundlag af en vurdering, der ikke må være ældre end 42 måneder, og som er foretaget af en valuar med indsigt i prisfastsættelsen og markedsudviklingen for udlejningsejendomme.

c) Den senest ansatte ejendomsværdi.

d) Den senest ansatte ejendomsværdi reguleret efter udviklingen i Danmarks Statistiks nettoprisindeks fra førstkommende månedsindeks efter vurderingsterminen og frem til og med indekset for oktober i foreningens seneste afsluttede regnskabsår.

Praksis

SKM2019.271.SR

Skatterådet bekræftede, at overdragelse af værdien af individuelle forbedringer af andelsboligen til andelsboligforeningen kunne ske uden beskatning for de pågældende andelshavere. Derudover bekræftede Skatterådet, at der under de nævnte omstændigheder kunne ske udlodning af likvidationsprovenu skattefrit, hvis andelsboligforeningen sælger ejendommen og likviderer andelsboligforeningen.

Den juridiske vejledning C.B.2.1.5.8

(…)

Regel

Anskaffelsessummen for et andelsbevis i en andelsboligforening er det beløb, som er betalt ved købet af andelsbeviset.

Tillæg til anskaffelsessummen: Forudbetalt husleje og forbedringsudgifter

Ved stiftelse af andelsboligforeninger i forbindelse med lejernes overtagelse af den ejendom, som de bor i, kan forudbetalt husleje og indestående på vedligeholdelseskonto fra det hidtidige lejemål medregnes til andelsbevisets anskaffelsessum sammen med eventuelle yderligere indskud.

Har andelshaveren afholdt udgifter til forbedring af lejligheden, kan de afholdte forbedringsudgifter medregnes til andelsbevisets anskaffelsessum. Værdien af eget arbejde ved udførelse af forbedringer af lejligheden kan medregnes til anskaffelsessummen, hvis denne værdi i henhold til gældende boliglovgivning kan medregnes til afståelsessummen for andelen.

Udgifter, der er direkte knyttet til gennemførelse og berigtigelse af købet af andelsbeviset, indgår også i opgørelsen af anskaffelsessummen. Se afsnit C.B.2.6.

(…)

Den juridiske vejledning C.H.2.1.15.6

(…)

Hovedregel

Fortjeneste ved salg af aktier, andelsbeviser og lignende værdipapirer, hvortil der er knyttet en brugsret til en beboelseslejlighed i en beboelsesejendom, er fritaget for beskatning, når beboelseskravet og de øvrige krav, der er en betingelse for at være omfattet af parcelhusreglen, er opfyldte. Se ABL § 15 med henvisning til EBL § 8, stk. 4.

Se afsnit C.B.2.1.5.8 og afsnit C.B.2.6.

Undtagelse

Omfatter værdipapiret udelukkende en brugsret til et grundareal, er fortjenesten ikke omfattet af fritagelsesreglen og er dermed skattepligtig. Se TfS1984.360 LSR, der omfattede et havelod, hvor der var bygget et sommerhus.

Betingelser for skattefritagelsen

Det er en betingelse for skattefriheden, at

ejendomsretten til værdipapiret er forbundet med en brugsret til en beboelseslejlighed i en ejendom med flere beboelseslejligheder, der direkte er ejet af en forening mv. Ejendommens eller beboelseslejlighedens tingsretlige status er uden betydning, men foreningen mv. skal eje flere beboelseslejligheder, som udlejes til beboelse

• den bolig, som værdipapiret giver brugsret til, skal have tjent som bolig for værdipapirets ejer og/eller dennes husstand i hele eller en del af den periode, hvor værdipapiret har været ejet
• et eventuelt grundareal, der hører til beboelseslejligheden, er mindre end 1.400 m2.
• boligaktieselskabet er et selvstændigt skattesubjekt efter SEL § 1, stk. 1, nr. 1
• foreningen mv. er et selvstændigt skattesubjekt efter SEL § 1, stk. 1, nr. 6, og
• værdipapiret i foreningen mv. er omfattet af reglerne i aktieavancebeskatningsloven ved afståelse.

(…)

Spørgsmål 2

Lovgrundlag

Avancebeskatningslovens § 15, stk. 2

Se ovenfor under spørgsmål 1.

Ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 4

Se ovenfor under spørgsmål 1.

Praksis

SKM2019.271.SR

Se ovenfor under spørgsmål 1.

Spørgsmål 3

Aktieavancebeskatningslovens § 2, stk. 1, 1. pkt.

Gevinst og tab ved udlodning af likvidationsprovenu fra aktieselskaber m.v. i det kalenderår, hvori selskabet m.v. endeligt opløses, behandles efter reglerne i denne lov.

Aktieavancebeskatningslovens § 15

Se ovenfor under spørgsmål 1.

Ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 4

Se ovenfor under spørgsmål 1.

Ligningslovens § 16 A, stk. 1-3

Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes udbytte af aktier, andelsbeviser og lignende værdipapirer, jf. dog stk. 4.

Stk. 2. Til udbytte henregnes:

1)      Alt, hvad der af selskabet udloddes til aktuelle aktionærer eller andelshavere, jf. dog stk. 3, og afståelsessummer omfattet af § 16 B, stk. 1.

(…)

Stk. 3. Følgende udlodninger behandles efter reglerne om beskatning af gevinst og tab ved afståelse af aktier m.v.:

1) Udlodning af likvidationsprovenu foretaget i det kalenderår, hvori selskabet endeligt opløses, medmindre udlodningen er omfattet af stk. 2, nr. 2, eller en af følgende betingelser er opfyldt:

a) Det modtagende selskab ejer mindst 10 pct. af aktiekapitalen i det selskab, der likvideres, og udlodningen omfattes af selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra c.

b) Det modtagende selskab ejer mindre end 10 pct. af aktiekapitalen, er skattepligtigt af udbytter, jf. selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra c, og har bestemmende indflydelse i det selskab, der likvideres, jf. § 2. Dette gælder dog ikke, hvis det modtagende selskab er hjemmehørende i en stat, der er medlem af EU eller EØS, og udbyttebeskatningen skulle være frafaldet eller nedsat efter bestemmelserne i direktiv 2011/96/EU eller en dobbeltbeskatningsoverenskomst med den pågældende stat, hvis der havde været tale om datterselskabsaktier.

c) Den modtagende fysiske person er hjemmehørende uden for EU/EØS og har bestemmende indflydelse i det selskab, der likvideres, jf. § 2.

d) Det modtagende selskab ejer skattefri porteføljeaktier, jf. aktieavancebeskatningslovens § 4 C, i det selskab, der likvideres, og mindst 50 pct. af aktiverne i det selskab, der likvideres, består af direkte eller indirekte ejede datterselskabs- eller koncernselskabsaktier, eller der inden for de seneste 3 år forud for likvidationen er foretaget en overdragelse af sådanne aktier til selskabets direkte eller indirekte aktionærer eller til et koncernforbundet selskab, jf. § 2, stk. 3.

2) Udlodning efter tilladelse fra told- og skatteforvaltningen,  for så vidt angår:

a) De beløb eller en del af disse, der udbetales ved udlodning af likvidationsprovenu fra aktieselskaber og andelsselskaber forud for det kalenderår, hvori selskabet endeligt opløses, når særlige omstændigheder taler derfor.  Der kan ikke gives tilladelse til modtagere som nævnt i nr. 1.

b) Beløb, der udloddes i forbindelse med en nedsættelse af aktiekapitalen eller andelskapitalen i et selskab, der ikke er under likvidation.

3) Udlodning som nævnt i nr. 2, hvor aktierne i det udbyttegivende selskab er omfattet af aktieavancebeskatningslovens § 17 og det modtagende selskab opfylder betingelserne for at modtage skattefrit udbytte efter selskabsskattelovens § 2, stk. 1, litra c, eller § 13, stk. 1, nr. 2.

Forarbejder

Bemærkninger til lov nr. 1413 af 21. december 2005 - L 78 2005-06

"(…)

Bestemmelsen svarer til ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 4, og er medtaget i aktieavancebeskatningsloven ud fra den betragtning, at det også af aktieavancebeskatningsloven udtrykkeligt bør fremgå, at gevinst og tab ved afståelse af de pågældende aktier m.v. er skattefri.

Det fastslås ved bestemmelsen, at gevinst og tab ved afståelse af aktier, andelsbeviser og lignende værdipapirer, der er forbundet med beboelsesret til en beboelseslejlighed i en ejendom med flere beboelseslejligheder, er skattefri. Skattefriheden forudsætter, at betingelserne som nævnt i ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 4, er opfyldt. Det vil sige, at skattefriheden efter aktieavancebeskatningsloven er betinget af, at lejligheden har tjent til bolig for ejeren af aktien m.v. eller dennes husstand i en del af eller hele den periode, aktien m.v. har været ejet, og at dette bopælskrav har været opfyldt, mens aktien m.v. har kunnet sælges skattefrit efter ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 4. Er der knyttet et bestemt grundareal til lejligheden, er det endvidere en betingelse, at grundarealet er mindre end 1.400 m², eller at der ikke kan ske udstykning til selvstændig bebyggelse eller udstykning uden væsentlig forringelse af restarealet.

Ved bestemmelsen fastslås endvidere, at udlodning af likvidationsprovenu i det kalenderår, hvori selskabet m.v. endeligt opløses, er skattefri under de samme betingelser, som nævnt ovenfor.

Bestemmelsen gælder både for den del af aktien m.v., der svarer til sælgerens beboelseslejlighed, og for den del af aktien m.v., der ikke svarer hertil.

(…)"

Bemærkninger til § 10 i lov nr. 421 af 25. juni 1993 - L 289 1992-32 (ændring af Ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 4)

"(…)

Aktieavancebeskatningsloven finder anvendelse på fortjeneste og tab ved afståelse af de af loven omfattede værdipapirer samt ved udlodning af likvidationsprovenu i det kalenderår, hvori selskabet endeligt opløses. Ejendomsavancebeskatningslovens § 8, stk. 4, som er en undtagelse til aktieavancebeskatningsloven, har derimod alene virkning ved afhændelse eller afståelse af andelsbeviser m.v. men ikke ved udlodning af likvidationsprovenu. Dette forhold kom tydeligere frem i lovteksten, da fritagelsesbestemmelsen tidligere fandtes i lov om særlig indkomstskat m.v. § 2 A, stk. 5, men anses fortsat for at være gældende. Da der ikke er særlige grunde til at behandle fortjeneste og tab, som fremkommer ved foreningens opløsning, anderledes end fortjeneste og tab, som fremkommer ved salg af et andelsbevis, foreslås anvendelsesområdet for ejendomsavancebeskatningsloven udvidet i overensstemmelse hermed.

(…)"

Bemærkninger til ligningslovens § 16 A, stk. 1 som indført ved lov nr. 160 af 31. maj 1961- LFF 1961-03-01 nr. 7

(…)

"Som § 16 A er formuleret, vil den almindelige indkomstskattepligt omfatte såvel a conto-likvidationsudlodninger forud for det kalenderår, i hvilket selskabet endeligt opløses, som beløb der udbetales aktionærerne i anledning af en nedsættelse af aktiekapitalen.

Efter de hidtil gældende regler beskattes aktionærerne i likvidationstilfælde i almindelighed af alt, hvad de får udloddet udover aktiernes pålydende værdi. Dette gælder såvel ved udlodninger i det kalenderår, hvori selskabet endeligt opløses, som ved a conto-udlodninger i tidligere år. Hvis der i forbindelse med en a conto-udlodning sker en nedskrivning af aktiekapitalen, har disse regler således medført, at aktionærerne ikke indkomstbeskattes af den del af udlodningen, der modsvares af nedskrivningen af aktiens pålydende værdi.

Efter det ny system sidestilles den endelige opløsning af et selskab med salg af selskabets aktier, således at det likvidationsprovenu, der udbetales i det kalenderår, hvori selskabet endeligt opløses, i enhver henseende behandles på samme måde som beløb indvundet ved salg af de indløste aktier. Dette indebærer, at eventuel fortjeneste eller tab opgøres på grundlag af aktionærens anskaffelsessum for de pågældende aktier.

En sådan opgørelse kan foretages, når selskabet er endeligt likvideret. Derimod ville det være meget vanskeligt at fastslå, hvad der skulle betragtes som fortjeneste eller tab ved a conto-udlodninger, i hvert fald når udlodningen sker uden nedskrivning af selskabets ansvarlige kapital. Praktiske hensyn taler således imod at anvende samme regler på a conto-udlodninger som på udlodninger i anledning af endelig likvidation.

Der er imidlertid også en anden grund til at anvende forskellige regler ved beskatningen af a contoudlodninger og ved beskatningen af udlodninger i anledning af endelig likvidation. Fortjeneste ved udlodninger i det kalenderår, hvori selskabet endelig opløses, vil nemlig i almindelighed for de to trediedeles vedkommende blive beskattet med særlig indkomstskat, og dette vil i de fleste tilfælde føre til en beskatning, der er lavere end den almindelige indkomstskat.

Hvis man åbnede mulighed for, at alle udlodninger i et likviderende selskab blev beskattet efter reglerne for udlodninger i det kalenderår hvori selskabet endelig opløses, måtte man befrygte, at dette ville kunne give anledning til misbrug. Hvis et selskab trådte i likvidation, ville det ved at trække likvidationen i langdrag og udlodde de løbende indtægter som a conto-udlodninger i anledning af likvidationen opnå, at de udloddede beløb ikke blev beskattet som udbytte med almindelig indkomstskat. I stedet for skulle aktionærerne ganske vist svare særlig indkomstskat, men ikke af hele udlodningen. For det første måtte udlodningen reduceres med en del af aktionærens anskaffelsessum for de pågældende aktier; for det andet ville den fortjeneste, der herefter fremkom, kun være skattepligtig for de to trediedeles vedkommende, og endvidere skulle det skattepligtige beløb reduceres med 1 000 kr.s fradrag, forinden skatten beregnes med 30 pct.

Det er under hensyn til den nævnte risiko for misbrug, at forslagets § 16 A er udformet således, at a-conto udlodninger i et likviderende selskab forud for det kalenderår, hvori selskabet endeligt opløses, principielt skal betragtes som udbytte. Dette vil sige, at sådanne udlodninger fuldt ud skal medregnes ved opgørelsen af modtagerens skattepligtige almindelige indkomst. Når særlige omstændigheder taler derfor, skal finansministeren dog kunne tillade, at udlodninger forud for det kalenderår, hvori selskabet endeligt opløses, ikke skal beskattes med almindelig indkomstskat. De pågældende udlodninger skal i så fald beskattes som særlig indkomst, jfr. § 17 i lov om særlig indkomstskat m. v., således som denne bestemmelse er foreslået ændret i det samtidig hermed fremsatte forslag til lov om ændring i lov om særlig indkomstskat m. v.

Som bestemmelsen i § 16 A er formuleret, skal udlodninger i forbindelse med nedsættelse af aktie- eller andelskapitalen i et selskab, der ikke er under likvidation, beskattes fuldt ud hos modtageren med almindelig indkomstskat på samme måde som sædvanligt aktieudbytte. Dette er nødvendigt, hvis man skal hindre, at selskaber år for år ved at kombinere deres udlodninger med nedskrivning af aktiekapitalen omgår reglen om almindelig indkomstbeskatning af aktieudbytte. Hvor det er åbenbart, at en sådan omgåelseshensigt ikke foreligger, vil det efter den foreslåede dispensationsbestemmelse i § 16 A, stk. 2, være muligt at få udlodningen beskattet som en afståelsessum for den aktie- eller andelsret, som den skattepligtige må give afkald på som følge af nedskrivningen.

Efter hidtidig praksis har man behandlet et selskabs køb af egne aktier fra en hovedaktionær i selskabet som delvis likvidation. Dette betyder, at salgssummen for de afhændede aktier blev sidestillet med likvidationsprovenu, således at sælgeren blev beskattet af det beløb, hvormed salgssummen oversteg aktiernes pålydende.

Den omtalte praksis har forhindret hovedaktionærer i at omgå likvidationsbeskatningen ved at lade selskabet købe egne aktier til overkurs, således at hovedaktionæren fik udloddet en del af selskabets reserver som skattefri fortjeneste ved afståelsen af aktierne til selskabet.

Efter det ny beskatningssystem vil fortjeneste ved afståelse af aktier ganske vist aldrig være helt skattefri. Imidlertid vil en sådan fortjeneste i almindelighed blive beskattet lempeligere end aktieudbytte (hvortil som nævnt henregnes bl. a. likvidationsudlodning forud for det kalenderår, hvori selskabet endeligt opløses). Der vil derfor fortsat være trang til regler, der forhindrer aktionærerne i at opnå en lempeligere beskatning ved at lade selskabet opkøbe egne aktier i stedet for på sædvanlig måde at foretage udlodning til aktionærerne. Bestemmelserne herom indeholdes i den foreslåede nye § 16 B i ligningslovbekendtgørelsen. Efter denne bestemmelse anses overdragelse af “egne aktier" til et aktieselskab principielt som et ordinært aktiesalg. Hvis selskabet gør købet af aktierne betinget af, at afhænderen har andre aktier eller aktierettigheder i selskabet, skal vederlaget for de overdragne aktier derimod betragtes som en udlodning fra selskabet. Hvis denne udlodning ikke sker i det kalenderår, hvori selskabet endeligt opløses, betragtes den som udbytte, der skal indkomstbeskattes hos aktionærerne. Selv om et selskab ikke gør købet af egne aktier betinget af, at afhænderen har andre aktier i selskabet, kan det forekomme, at størrelsen af vederlaget alligevel er bestemt af arten eller omfanget af den aktiebesiddelse, som afhænderen bevarer. Også i disse tilfælde, skal den modtagne salgssum betragtes som indkomstskattepligtigt udbytte, medmindre salget sker i det kalenderår, hvori selskabet endeligt opløses.

Ved lovforslagets § 5 foreslås den tidligere omtalte bestemmelse i ligningslovbekendtgørelsens § 16 ophævet med virkning fra 1. januar 1962. Dette betyder, at spekulationstab på obligationer og lignede værdipapirer fremtidig også kan fradrages i anden indkomst end spekulationsfortjeneste på værdipapirer på samme måde som tab ved salg af aktier inden for 2-årsfristen.

De bestemmelser i lovforslaget, der vedrører beskatningen af aktionærer og andelshavere, skal — ligesom bestemmelserne herom i lov om særlig indkomstskat m. v. — først have virkning fra den 1. januar 1962. Dette fremgår af det i lovforslagets § 6 indeholdte forslag til ny § 16 D i ligningslovbekendtgørelsen. Denne bestemmelse samt lovforslagets § 3 fastsætter tillige, hvilke af statsskattelovens og ligningslovbekendtgørelsens bestemmelser om beskatningen af aktionærer og andelshavere, der bortfalder samtidig med de nye reglers ikrafttræden.

(…)"(Skattestyrelsens understregninger)