Registreringsafgiftslovens § 4, stk. 6, og § 10 – fastsættelsen af nyprisen ved afgiftsberegningen for brugte køretøjer og fastsættelsen af brugte køretøjers afgiftspligtige værdi


Dato for udgivelse	09 sep 2024 13:07
Dato for afsagt dom/kendelse/afgørelse/styresignal	21. august 2024
SKM-nummer	SKM2024.449.BR
Myndighed	Byret
Ansvarlig styrelse	Motorstyrelsen
Sagsnummer	BS-8143/2021-KOL
Dokument type	Dom
Overordnede emner	Afgift
Overemner-emner	Motor - Registrerings- og vejbenyttelsesafgift + Motor - Indregistrering og vægtafgift
Emneord	Nypris, værdiansættelse, brugte køretøjer, selvanmelder, leasing
Resumé	Sagen angik fastsættelsen af den afgiftspligtige værdi i medfør af registreringsafgiftslovens § 10 af ni brugte køretøjer. For visse af køretøjernes vedkommende angik sagen endvidere principperne for fastsættelsen af nyprisen ved afgiftsberegningen for køretøjerne i medfør af lovens § 4, stk. 6. Køretøjerne var blevet anmeldt til afgiftsberigtigelse af sagsøgeren, som var selvanmelder, og udtaget til kontrol (pristjek) af Motorstyrelsen. Retten fandt, at der hverken var grundlag for at tilsidesætte Motorstyrelsens skøn over køretøjernes handelsværdi eller for at tilsidesætte de nypriser, som Motorstyrelsen havde taget udgangspunkt i ved afgiftsberegningen. Fastsættelsen af den afgiftspligtige værdi for et enkelt af køretøjerne blev hjemvist til Motorstyrelsen i overensstemmelse med parternes samstemmende påstande.
Reference(r)	Registreringsafgiftslovens § 4, stk. 6 Registreringsafgiftslovens § 10 Registreringsafgiftslovens § 16 Registreringsafgiftslovens § 20 Registreringsafgiftsbekendtgørelsens §§26-30 Forvaltningslovens §§ 22 og 24 TEUF artikel 110
Henvisning	Den Juridiske Vejledning 2024-2, afsnit I.A.1.5.3.1
Redaktionelle noter	Tidligere instans: Landsskatteretten j.nr. 20-0105409, ej offentliggjort

(v/advokat Diana Mønniche Eriksen)

mod

Skatteministeriet

(v/Kammeradvokaten v/advokat David Auken)

Denne afgørelse er truffet af dommerne Agnete Skouv, Niels Klitgaard og Mai Buch (kst.).

Sagens baggrund og parternes påstande
Retten har modtaget sagen den 25. februar 2021.

Sagen handler overordnet om, hvorvidt Motorstyrelsen var berettiget til at tilsidesætte skønsmæssige værdiansættelser af ni køretøjer foretaget af en leasingvirksomhed som selvanmelder.

Sagsøgeren, H1 (herefter H1 eller virksomheden) har endeligt nedlagt følgende påstande:

Påstand 1

Principalt vedr. handelsprisen
Skatteministeriet skal anerkende, at Motorstyrelsens afgørelse af 25. november 2020 vedrørende handelsprisen skal annulleres med undtagelse af punkt 11, 16 og 17.

Subsidiært vedr. køretøj med stelnummer [...1]
Skatteministeriet skal anerkende, at Motorstyrelsens afgørelse af 25. november 2020 for så vidt angår ændringen af handelsprisen for Audi A6 Avant 3.0 aut. Quattro med stelnummer [...1] (Motorstyrelsens afgørelse, pkt. 1, 3 og 4), skal annulleres.

Mere subsidiært vedr. stelnummer [...1]
Sagen hjemvises til fornyet behandling ved Motorstyrelsen for så vidt angår ændringen i handelsprisen for køretøjet med stelnummer [...1].

Subsidiært vedr. køretøjerne med stelnummer [...2], [...3], [...4], [...5], [...6] og [...7]
Skatteministeriet skal anerkende sagsøgers fastsættelse af handelsprisen for så vidt angår køretøjerne med stelnummer [...2], [...3], [...4], [...5], [...6] og [...7].

Mere subsidiært vedr. køretøjerne med stelnummer [...2], [...3], [...4], [...5], [...6] og [...7]
Sagen hjemvises til fornyet behandling ved Motorstyrelsen for så vidt angår ændringen i handelsprisen for køretøjerne med stelnummer [...2], [...3], [...4], [...5], [...6] og [...7].

Påstand 2

Principalt vedrørende nyprisen
Skatteministeriet skal anerkende, at sagen hjemvises til fornyet behandling ved Motorstyrelsen for så vidt angår fastsættelse af nyprisen for Mercedes-Benz S 350 med stelnummer [...2]

Skatteministeriet skal anerkende, at sagsøger til brug for beregningen af registreringsafgift var berettiget til at anvende en nypris på kr. 955.075 for Audi A6 med stelnummer [...1], en nypris på kr. 348.790 for Harley Davidson FLS 103 med stelnummer [...8], en nypris på kr. 1.058.251 for Mercedes-Benz GL 350 Bluetec 4Matic med stelnummer [...5], en nypris på kr. 1.837.995 for Mercedes-Benz AMG C 63 S med stelnummer [...9], en nypris på kr. 2.303.780 for Mercedes-Benz S 500 4 Matic med stelnummer [...6], og en nypris på kr. 2.430.353 for Mercedes-Benz GL 500 4Matic med stelnummer [...7].

Subsidiært
Sagen hjemvises til fornyet behandling ved Motorstyrelsen for så vidt angår fastsættelse af nyprisen for følgende køretøjer:

• Audi A6 med stelnummer [...1]
• Harley Davidson FLS 103 med stelnummer [...8]
• Mercedes-Benz GL 350 Bluetec 4Matic med stelnummer [...5]
• Mercedes-Benz AMG C 63 S med stelnummer [...9]
• Mercedes-Benz S 500 4 Matic med stelnummer [...6]
• Mercedes-Benz GL 500 4Matic med stelnummer [...7].

Påstand 3

Principalt vedrørende nyprisen
Skatteministeriet skal anerkende, at nyprisen for Ducati Panigale med stelnummer [...3] skal være kr. 440.356.

Subsidiært
Sagen hjemvises til fornyet behandling ved Motorstyrelsen for så vidt angår fastsættelse af nyprisen.

Sagsøgte, Skatteministeriet, har nedlagt påstand om frifindelse, dog således at ministeriet anerkender, at værdiansættelsen af køretøjet Audi A6 Avant 3.0 AUT. Quattro TDI, med stelnummer [...1] - der omfatter pkt. 1, 3 og 4 i Motorstyrelsens afgørelse af 25. november 2020 - hjemvises til Motorstyrelsen til fornyet behandling.

Oplysningerne i sagen
Dommen indeholder ikke en fuldstændig sagsfremstilling, jf. retsplejelovens § 218 a.

H1 er en leasingvirksomhed, der er registreret som selvanmelder jf. registreringsafgiftslovens § 15, stk. 1, således at virksomheden kan angive afgiften af et køretøj og periodevis betale afgiften af køretøjer, som virksomheden har angivet afgiften af, jf. registreringsafgiftslovens § 14, stk. 1.

Selskabet, der blev stiftet den 17. april 2018 med hovednavnet H2, overtog blandt køretøjerne i nærværende sag fra H3, som den 11. april 2018 blev taget under likvidation.

Værdiansættelsen for alle importerede brugte køretøjer, som af selvanmeldere anføres på månedsangivelser, kan efterfølgende udtages af Motorstyrelsen, der er en styrelse i Skatteministeriets koncern, til kontrol, også kaldet "pristjek".

På baggrund af en sådan kontrol traf Motorstyrelsen den 25. november 2020 afgørelse om værdifastsættelse og beregning af leasingafgift vedrørende i alt 11 brugte køretøjer som selvanmeldt af H1 eller det nu opløste selskab H3 i perioden fra april 2018 til september 2019.

Denne sag vedrører værdifastsættelsen af 9 af de 11 brugte køretøjer, henholdsvis 7 biler og 2 motorcykler. Pkt. 11, 16 og 17 i Motorstyrelsens afgørelse af 25. november 2020 er ikke genstand for rettens prøvelse.

Af Motorstyrelsens afgørelse fremgår bl.a.:

"…

…"

Motorstyrelsens afgørelse af 25. november 2020 indeholder desuden uddybende begrundelser for værdifastsættelsen af hvert enkelt køretøj. Alle uddybende begrundelser er ledsaget af "orientering/vejledning", som bl.a. indeholder en gengivelse af registreringsafgiftslovens § 10 og klagevejledning.

I det følgende afsnit, samt under rettens begrundelse og resultat, benævnes køretøjerne ved følgende køretøjsnumre:

1 - Audi A6 Avant med stelnummer [...1].
2 - Mercedes-Benz S 350 med stelnummer [...2].
3 - Ducati Panicale med stelnummer [...3].
4 - BMW 435i med stelnummer [...4].
5 - Harley Davidson FLS 103 med stelnummer [...8].
6 - Mercedes-Benz GL 350 Bluetec 4MATIC med stelnummer [...5].
7 - Mercedes-Benz AMG C 63 S med stelnummer [...9].
8 - Mercedes-Benz S 500 4MATIC med stelnummer [...6].
9 - Mercedes-Benz GL 500 4MATIC med stelnummer [...7].

Følgende fremhæves vedrørende de enkelte køretøjer:

Køretøj 1
Pkt. 1
Af Motorstyrelsens afgørelse af 25. november 2020 fremgår vedrørende afgørelsens pkt. 1 endvidere bl.a. følgende uddybende begrundelse:

"...

…"

Det fremgår endvidere af den uddybende begrundelse, at der er anvendt vognkort til bestemmelse af udstyr, og at udstyrskoderne ikke stemmer overens med det anmeldte køretøjs vognkort, hvorfor standardpriser.dk er anvendt til at finde priser på ekstraudstyr.

Pkt. 3 og 4
Af Motorstyrelsens afgørelse af 25. november 2020 fremgår vedrørende afgørelsens pkt. 3 og 4 endvidere bl.a. følgende uddybende begrundelse:

"…

…"

Køretøj 2
Af Motorstyrelsens afgørelse af 25. november 2020 fremgår vedrørende køretøj 2 (afgørelsens pkt. 2) endvidere bl.a. følgende uddybende begrundelse:

"…

…"

Køretøj 3
Af Motorstyrelsens afgørelse af 25. november 2020 fremgår vedrørende køretøj 3 (afgørelsens pkt. 5 og 18) endvidere bl.a.:

"…

…"

Det fremgår endvidere af den uddybende begrundelse, at nyprisen er fundet i MC-revyen 2018, og nedskrevet med 20 %, da der ikke kan fremsøges brugte V4S til salg.

Køretøj 4
Af Motorstyrelsens afgørelse af 25. november 2020 fremgår vedrørende køretøj 4 (afgørelsens pkt. 6 og 7) endvidere bl.a.:

"...

…"

Det fremgår endvidere af den uddybende begrundelse, at nyprisen er udfundet ifølge tidligere afgørelse på køretøjet og standardpriser. Der er anvendt to af de af selvanmelder indsendte annoncer, som er skønnet for årgang, kilometerstand og ekstraudstyr. Der er herudover anvendt en yderligere annonce, som er skønnet for samme parametre.

Køretøj 5
Af Motorstyrelsens afgørelse af 25. november 2020 fremgår vedrørende køretøj 5 (afgørelsens pkt. 8) endvidere bl.a.:

"...

…"

Det fremgår endvidere af den uddybende begrundelse, at de to annoncer, som ligger til grund for beregning af handelsprisen, er reguleret for afvigende årgang.

Køretøj 6
Af Motorstyrelsens afgørelse af 25. november 2020 fremgår vedrørende køretøj 6 (afgørelsens pkt. 9 og 10) endvidere bl.a.:

"…

…"

Det fremgår endvidere af den uddybende begrundelse, at den tilsidesatte annonce fra bilbasen havde en "liggetid" på 340 dage. Annoncerne for de to Range Rover Sport, som Motorstyrelsen har anvendt som sammenligningsgrundlag, fremgår ligeledes af begrundelsen, ligesom der er vedlagt en salgsannonce fra Den Blå Avis, anvendt som indikation for prisfastsættelsen. På annoncerne for de to Range Rover Sport er noteret bemærkninger om det foretagne skøn, herunder at sammenligningskøretøjernes handelspriser skønnes at være uden registreringsomkostninger.

Køretøj 7
Af Motorstyrelsens afgørelse af 25. november 2020 fremgår vedrørende køretøj 7 (afgørelsens pkt. 12) endvidere bl.a.:

"…

…"

Det fremgår endvidere af den uddybende begrundelse, at man delvis har anvendt selskabets indsendte annonce, herunder skønnet dette for ekstra udstyr.

Køretøj 8
Af Motorstyrelsens afgørelse af 25. november 2020 fremgår vedrørende køretøj 8 (afgørelsens pkt. 13) endvidere bl.a.:

"…

…"

Det fremgår endvidere af den uddybende begrundelse, at anmelders ene indsendte annonce er skønnet for ekstra udstyr og den anden for årgang, kilometerstand og ekstra udstyr. Herudover har Motorstyrelsen vedlagt en annonce, som har været anvendt som indikation for værdifastsættelsen.

Køretøj 9
Af Motorstyrelsens afgørelse af 25. november 2020 fremgår vedrørende køretøj 9 (afgørelsens pkt. 14 og 15) endvidere bl.a.:

"…

..."

Salgsannoncerne fra bilinfo, på de to køretøjer (BMW X5 og Porsche Cayenne), som Motorstyrelsen har anvendt som sammenligningsgrundlag, fremgår af begrundelsen. På annoncerne er noteret, hvorledes der er foretaget beregning i relation til fastsættelse af det selvanmeldte køretøjs handelspris.

Forklaringer
LS har forklaret, at han er direktør i H1 og ansvarlig for den daglige drift og operationer i selskabet. Han var også direktør i H3, som blev tvangsopløst grundet en fejl i stiftelsesdokumentet. Den fejl, som førte til selskabets tvangsopløsning, forelå allerede på stiftelsesdagen, og kunne derfor ikke rettes. Det var Erhvervsstyrelsen, som fandt fejlen. H3 blev en nullitet og eksisterede ikke i Erhvervsstyrelsens øjne. Han mener, at han hørte begrebet "nullitet", da han talte med Erhvervsstyrelsen og likvidator. Han husker ikke, hvem der orienterede ham om, at der blev udpeget en likvidator.

Fejlen i stiftelsesdokumentet vedrørte opgørelse af aktiver. Han var reel ejer af selskabet. Det var en stor overraskelse, at der var en fejl i stiftelsesdokumentet. Han ved ikke hvorfor Erhvervsstyrelsen foretog kontrol.

Foreholdt, at han udtrådte som direktør af selskabet den 5. marts 2018 og bestyrelsen fratrådte samme dag forklarede han, at han tror, at det var på det tidspunkt, hvor Erhvervsstyrelsen meddelte, hvad der skulle ske. UJ, som blev udpeget som likvidator, havde da talt med Erhvervsstyrelsen. UJ er ikke hans egen advokat. Erhvervsstyrelsen anmodede skifteretten om at opløse selskabet den 5. marts 2018, og han og bestyrelsen fratrådte samme dag.

Efter aftale med likvidator blev der afgiftsberigtiget køretøjer efter den 11. april 2018 i tilfælde, hvor selskabet havde indgået aftale med leasingtager forud for anmodningen om tvangsopløsning.

Han husker ikke, om det var ham, der foretog månedsangivelsen for april 2018, og han er ikke sikker på, hvem der varetog afgiftsberigtigelsen. Det var formentlig ham eller MN.

H1 købte alle aktiver, herunder køretøjer, ud af H3. Et skift af leasinggiver skal godkendes af Motorstyrelsen. Det er også Motorstyrelsen, som sørger for ejerskifte i registeret.

Han mener, at han har værdiansat et enkelt af køretøjerne i sagen. Foreholdt at det fremgår af skemaet på ekstraktens side 355 vedrørende køretøj 1, Audi A6 Avant, at prissætter er LS, forklarede han, at det er ham, der har udarbejdet regnearket. Hans navn er derfor fortrykt som "default" på skemaet. Det er som udgangspunkt MN, som finder sammenlignelige annoncer og foretager værdiansættelse af køretøjerne. Han og MN afstemmer løbende deres håndtering af værdiansættelserne. Skemaet er alene et internt styringsværktøj, som de anvender til at fastsætte en handelspris på baggrund af Motorstyrelsens retningslinjer. Internt har de ikke haft fokus på, hvem der står angivet som prissætter på skemaet. Den angivne nypris er fra FDM. En Audi S line har en udstyrspakke. De kan som udgangspunkt ikke få vognkort fra Audi, og gemmer derfor sædvanligvis købsannoncerne. Foreholdt at Motorstyrelsen vedrørende Audi Avant A6 har fastsat værdien af ekstraudstyret til 255.247 kr. og H1 har fastsat det til 75.000 kr., forklarede han, at han står ved sit skøn. Det er et rigtig godt skøn. De udstyrskoder, som Motorstyrelsen har beregnet værdien ud fra, indgår i langt de fleste køretøjers standardpris, og man kan derfor ikke opgøre værdien, som Motorstyrelsen har gjort. Efter hans opfattelse er "natsynsassistent", "Bose sound" og "open sky system" det eneste ekstraudstyr, som ikke var i køretøjets standardpakke.

Foreholdt at det fremgår af skema på ekstraktens side 478, at prissætter vedrørende køretøj 2, Mercedes-Benz S 350, er angivet som JC, forklarede han, at det enten skyldes, at JC har værdifastsat køretøjet, eller at der er brugt et ældre skema. Det interne skema sendes ikke ind til Motorstyrelsen, men opbevares til brug for eventuel kontrol, selvom det ikke er en del af selskabets dokumentationspligt. Hvis Motorstyrelsen foretog kontrol, ville han fremvise skemaet.

Foreholdt at det fremgår af skema på ekstraktens side 564, at "LS" er prissætter vedrørende køretøj 3, Ducati Panigale motorcykel, forklarede han, at der kan være tale om en kopi af et tidligere anvendt skema, som er tilrettet. Det er ikke ensbetydende med, at det er ham, der har foretaget den konkrete prisfastsættelse.

MN har forklaret, at han arbejder i H1 som operations manager og daglig leder. Han har ansvaret for værdifastsættelse af firmaets køretøjer. Importerede brugte biler skal fastsættes ud fra en sammenligning med det danske marked, og der skal derfor anvendes sammenlignelige priser. H1 anvender en beregner fra SKAT til at fastsætte handelsprisen. Til brug for beregningen finder de annoncer eksempelvis på siderne "bilinfo" og "bilbasen", hvor der er brugte biler til salg i Danmark. Nyprisen fastsættes også ud fra data fundet online. Der er forskellige databaser. De bruger typisk "bilinfo", som har information om de fleste modeller. Der findes også stelnummerdatabaser, hvor man kan fremsøge bilers vognkort, herunder udstyrskoder. FDM havde tidligere en stor database med nyvognspriser.

Ved værdifastsættelse udfinder han bil, model, motor osv., for at finde en tilsvarende bil eller tæt på. I Danmark købes udstyr typisk i pakker, hvorimod det købes fra udstyrskoder i Tyskland.

Han bruger den samme metode ved prisfastsættelse, som han bruger ved angivelse af forholdsmæssig registreringsafgift. Køberne har ikke så stort fokus på antal kørte kilometer, som de har på køretøjets udstyr.

Om køretøj 2, Mercedes-Benz S 350, forklarede han, at H1 og Motorstyrelsen har anvendt de samme annoncer som sammenligningsgrundlag, men Motorstyrelsen har lavet en anden kilometer-regulering. H1 har anvendt Motorstyrelsens retningslinjer ved deres kilometer-regulering. Sammenligningsmodellerne havde et tilsvarende højt udstyrsniveau. Noget udstyr tillægges mere vægt end andet, da det er populært, og det er derfor ikke alt udstyr, der vægtes lige højt. I en AMG-sportspakke er der massage i sæderne. Der var også massagesæder i den ene af de to sammenligningsannoncer.

Om køretøj 3, Ducati Panigale motorcykel, forklarede han, at H1 foretog deres vurdering på baggrund af en motorcykel til salg på markedet, hvorimod Motorstyrelsen tog udgangspunkt i en faldprocent (nedskrivningsskala). Han mener, at virksomhedens metode giver et mere retvisende billede af markedsprisen. Hvis man ikke kan finde en identisk model-variant, vil man lede efter et andet sammenligneligt køretøj til salg. Et køretøj med af samme model er sammenligneligt.

Om køretøj 4, BMW 435i, forklarede han, at H1 valgte 4 biler med et relativt højt udstyrsniveau som sammenligningsgrundlag. Den ene sammenligningsbil havde dog alene "Luxury Line" og ikke "M-pakke". Motorstyrelsen fravalgte to af virksomhedens annoncer, fordi køretøjerne havde kørt få kilometer. Motorstyrelsen inddrog i stedet annoncen på ekstraktens side 668. Ved prisfastsættelsen vægter kilometerstanden ikke lige så højt som udstyrsniveauet, da der foretages en særskilt regulering for kørte kilometer. Når H1 fastsætter en markedspris ser de på, hvad der er vigtigst. De ser herefter på, at det skal være samme mærke og model. Udstyr med en høj markedsværdi kan eksempelvis være panoramaglastag eller sportsundervogn. En "M-pakke" indeholder bl.a. skørter, andre sæder, sporty indstilling af gearkassen og en anderledes undervogn. Han ville kun sammenligne med en annonce med et køretøj uden "M-pakke", hvis han ikke kunne finde en bil med dette udstyr. Fabrikanterne laver det nye modelår ved i anden del af kalenderåret. Når han udvælger sammenligningsannoncer på baggrund af køretøjets årgang, ser han på indregistreringsåret. Køretøjet på ekstraktens side 624 er formentlig en bil, som er købt af BMW-forhandler til at være udstillingsbil. Køretøjet er en dyr sportsvogn, og langt de fleste kunder vil derfor se på udstyrsniveau frem for kilometerstand. Hvis man har fokus på driftslevetid og kilometerstand kan man godt sige, at et køretøj, som har kørt 101.000 km., ikke er det samme køretøj, som et der har kørt 22.000 km.

Om køretøj 6, Mercedes-Benz GL 350 Bluetec 4MATIC, forklarede han, at virksomheden foretog en sammenligning med en bil af tilsvarende mærke, model og motor. Motorstyrelsen har i stedet sammenlignet med en Range Rover Sport. Virksomhedens sammenligningsgrundlag er derfor bedre. Skulle man foretage sammenligning med en bil af et andet mærke ville en almindelig Range Rover være mere sammenlignelig med køretøjet, der skulle prisfastsættes, end sportsmodellen. En BMW X7 ville også være mere sammenlignelig. Hvis en annonce har mange liggedage, foretager han en vurdering af, om prisen fortsat er markedssvarende. Han har spurgt Motorstyrelsen om retningslinjer for anvendelse af annoncer, der er ældre end 3 måneder. Motorstyrelsen svarede, at sådanne annoncer gerne måtte anvendes. Hvis der er tale om et køretøj med få potentielle kunder, kan det stå "længere tid på lageret" uden at kræve en prisnedsættelse.

Om køretøj 8, Mercedes-Benz S 500 4MATIC, forklarede han, at det er en V8 benzinbil fra 2014. Ved fastsættelse af handelsprisen tog de udgangspunkt i Motorstyrelsens retningslinjer, men han kan se, at Motorstyrelsen har justeret på en anden facon. Han er ikke klar over, hvordan de har gjort. H1 har justeret med 15.000 km. pr. år, da der var tale om en benzinbil og herudover nedjusteret prisen med 10% pr. årgang. Han kan se, at Motorstyrelsen har anvendt et meget højt kilometerantal. Ekstraktens side 842 er et print fra deres eget beregningsskema. Den formel, som de anvender, er baseret på Motorstyrelsens retningslinjer.

Om køretøj 9, Mercedes-Benz GL 500 4MATIC, forklarede han, at Motorstyrelsen ikke har anvendt deres annonce, fordi bilen havde kørt for få kilometer. Motorstyrelsen har i stedet sammenlignet med andre bilmærker. Hvis man skal sammenligne køretøjet med en BMW, bør man i stedet sammenligne med en X7-model, da X5 ikke er sammenlignelig eller et alternativt køb. Porsche har ikke en pendant til køretøjet, og en Range Rover ville i givet fald være et bedre alternativ. Han mener, at virksomhedens grundlag er det bedste for beregning.

Parternes synspunkter
H1 har i sit påstandsdokument anført følgende:

"…
4. ANBRINGENDER

4.1 Påstand 1

4.1.1 Principalt vedr. handelsprisen

Til støtte for den principale påstand gøres det gældende, at Motorstyrelsen ikke har begrundet afgørelsen behørigt, hvilket er et krav efter forvaltningslovens §§ 22 og 24.

4.1.1.1 Myndighedernes kontrolbeføjelser

H1 er enig i og anerkender, at Motorstyrelsen generelt har kompetence til at kontrollere den værdi, som H1 fastsatte for køretøjerne, og som H1 beregnede registreringsafgift på baggrund af. Denne kontrolbeføjelse følger af registreringsafgiftslovens § 22, stk. 2, MS side 182, men må også følge af forholdets natur. Inden Motorstyrelsens værdiansættelse efterprøves, skal der først og fremmest henses til, hvorvidt betingelserne for genoptagelse har været opfyldt.

H1 er også enig i og anerkender, at skattemyndighederne - som det også er tilfældet vedrørende skatter og afgifter i øvrigt - har kompetence til at ændre en angivelse foretaget af en (registreret) virksomhed, hvis skattemyndighederne konstaterer eller sandsynliggør, at angivelsen er forkert eller ikke retvisende.

Der ligger således i begrebet genoptagelse, at den oprindelige angivelse skal være forkert, jf. Jan Pedersens udtalelser i Skatteretten 4, 6. udgave, side 72 og 89, MS side 1018 - 109 og 1024.

Et såkaldt "pristjek" - som er Motorstyrelsens betegnelse for en kontrol af angivne værdiansættelser af nypriser og handelspriser - er ikke en adgang til, at en myndighed (in casu Motorstyrelsen) blot kan lave en ny vurdering. Et pristjek er en helt almindelig kontrol af en virksomheds afgiftsangivelse. Det følger af helt almindelige forvaltningsretlige principper, at en genoptagelse af en angivelse skal være saglig, herunder at Motorstyrelsen skal angive en begrundelse for, hvorfor Motorstyrelsen har været berettiget til at tilsidesætte virksomhedens angivelse. En tilsidesættelse forudsætter, at Motorstyrelsen kan påpege fejl eller sandsynliggøre fejl i angivelsen. Dette gælder også for ordinære genoptagelser efter skatteforvaltningslovens § 31, MS side 333. Det er i denne henseende ikke tilstrækkeligt, at Motorstyrelsen blot inddrager andre annoncer til brug for fastsættelse af handelsprisen, når Motorstyrelsen ikke angiver en nærmere begrundelse for, hvorfor de af Motorstyrelsen valgte annoncer må anses for at være mere retvisende, end de annoncer som H1 har lagt til grund for fastsættelse af handelsprisen.

Motorstyrelsen har ikke i sin afgørelse angivet, hvad H1 har gjort forkert i relation til fastsættelse af handelsprisen. Der er ingen tilstrækkelig angivelse af, hvad der har ført til en tilsidesættelse af de af H1 udvalgte annoncer til brug for fastsættelse af handelsprisen, ligesom der ikke foreligger nogen nærmere begrundelse for, hvorfor der eventuelt er tilføjet et tillæg til de af H1 udvalgte annoncer. Der er dermed ikke angivet et gyldigt grundlag for en genoptagelse af H1´s angivelse af registreringsafgift for de enkelte køretøjer.

At angivelsen skal være forkert, underbygges tillige af Retten i Næstveds dom offentliggjort som SKM2022.32, MS side 813 - 824, og Retten i Roskildes dom offentliggjort som SKM2022.570.BR, MS side 825 - 857, hvoraf det fremgår, at skattemyndighederne har hjemmel til at foretage en kontrol, herunder også hjemmel til at foretage en skønsmæssig ansættelse af værdien af det køretøj, der er genstand for kontrollen, såfremt det sandsynliggøres, at den af selvanmelderen angivne værdi er forkert. Hermed er Motorstyrelsen ikke tillagt en diskretionær beføjelse til at tilsidesætte et skøn og erstatte det med et andet, idet Motorstyrelsen skal sandsynliggøre, at den anmeldte handelspris er forkert. Dette har Motorstyrelsen ikke gjort i relation til de køretøjer, som er omfattet af den foreliggende sag.

På baggrund af ovenstående gør H1 gældende, at Motorstyrelsen skal sandsynliggøre, at de selvanmeldte værdier for et givent køretøj er forkerte, inden Motorstyrelsen har adgang til at ændre enten handelsprisen eller nyprisen. Dette har Motorstyrelsen ikke gjort.

Skatteministeren har endvidere i en kommentar til Dansk Bilforhandler Union, jf. bilag 17 til lovforslag nr. L 42 af 14. december 2007, MS side 76, anført, at Motorstyrelsen skal sandsynliggøre, at den selvanmeldte værdi er forkert, førend Motorstyrelsen har adgang til at ændre denne.

Motorstyrelsen kan således alene regulere H1´s angivne nypriser og handelspriser, hvis Motorstyrelsen har sandsynliggjort, at den nypris eller handelspris, som Motorstyrelsen ønsker at fastsætte, er mere retvisende end de af H1 angivne værdier for de enkelte køretøjer. Dette har Motorstyrelsen ikke gjort.

4.1.1.2 Var Motorstyrelsens afgørelse tilstrækkelig begrundet?

Efter forvaltningslovens § 24, MS side 153, skal en begrundelse for en afgørelse indeholde en henvisning til de retsregler, i henhold til hvilke afgørelsen er truffet. Hvis en afgørelse efter disse regler - sådan som det er tilfældet i den foreliggende sag - beror på et administrativt skøn, skal begrundelsen tillige angive de hovedhensyn, der har været bestemmende for skønsudøvelsen.

Det gøres gældende, at Motorstyrelsen ikke har påvist, at H1 har foretaget en udøvelse af skønnet over køretøjets handelsværdi, der er i uoverensstemmelse med de retningslinjer, som Motorstyrelsen selv har udstukket.

For at selvanmelderordningen, som H1 er omfattet af, skal have realitet, skal Motorstyrelsen ikke kunne ændre en angivet nypris og handelsprisen på arbitrært grundlag. Derimod skal Motorstyrelsen påvise, at det af H1 udøvede skøn er udøvet på et fejlagtigt grundlag, og at det skøn over handelsværdien og den afgiftspligtige værdi, som H1 har foretaget, er åbenbart urimeligt. Hvis Motorstyrelsen ikke i sine afgørelser påviser, at den af H1 udøvede skønsudøvelse er forkert, har H1 ingen mulighed for at indrette sig i overensstemmelse med Motorstyrelsens opfattelse ved efterfølgende værdiansættelser.

Motorstyrelsen har ikke påvist eller nærmere begrundet, at det af H1 udøvede skøn er udøvet på et fejlagtigt grundlag. Motorstyrelsen har ikke påvist eller i det mindste sandsynliggjort, at det skøn over handelsværdien og den afgiftspligtige værdi, som H1 har foretaget, er åbenbart urimeligt.

Det forhold, at Motorstyrelsen har fremlagt nogle andre annoncer uden klart at redegøre for, hvorfor disse annoncer må anses for at være mere sammenlignelige med det køretøj, som skal værdifastsættes, end de annoncer, som H1 havde udvalgt til fastsættelse af handelsprisen, kan ikke anses for en tilstrækkelig begrundelse.

Det følger af fast praksis, at en begrundelse skal være dækkende. Motorstyrelsens begrundelse i afgørelsen var ikke dækkende.

Når Motorstyrelsen foretager en kontrol af H1´s fastsættelse af handelsprisen, kan der ikke være tale om en masseekspedition, som berettiger Motorstyrelsen til at komme med standardiserede og kortfattede begrundelser, som Skatteministeriet har gjort gældende under skriftvekslingen med henvisning til SKM2019.200.ØLR, MS side 702 - 707.

Der skal være en fyldestgørende begrundelse, således at H1 som selvanmelder ved fremtidige fastsættelser af handelsprisen kan følge de retningslinjer, som Motorstyrelsen mener er mere retvisende for udøvelse af skønnet.

Dommen, som er offentliggjort som SKM2019.200.ØLR, MS side 702 - 707, drejede sig om, hvorvidt et administrativt fastsat annoncefradrag på 5 pct. og et klargøringsfradrag på 3 pct. var indeholdt i 15 pct. fradraget efter eksportgodtgørelsesreglerne, jf. registreringsafgiftslovens §§ 7 b og 7 c. Landsrettens resultat i afgørelsen var ikke overraskende, allerede fordi 15 pct. fradraget foretages i den beregnede afgift før udbetaling af eksportgodtgørelse, hvorimod annonce- og klargøringsfradrag fradrages i handelsprisen.

Det forhold, at byretten i SKM2018.204.BR, MS side 672 - 701, i sine præmisser, som landsretten tiltrådte, udtalte, at der "inden for områder, hvor der er tale om masseekspeditioner, må være overladt en mulighed for SKAT til at fastlægge de nærmere retningslinjer for skønnet under forudsætning af, at disse retningslinjer er sagligt begrundede i forhold til at fastlægge køretøjets generelle/almindelige pris ved salg til en bruger i Danmark", MS side 701, kan ikke tages til indtægt for, at domstolene har anerkendt, at Motorstyrelsen i forbindelse med kontrol at selvanmelderes fastsættelse af handelspriser blot kan anvende standardiserede og kortfattede begrundelser, idet begrundelseskravet herved ville blive fuldstændigt illusorisk.

De forvaltningsretlige begrundelseskrav kan ikke "lempes", blot fordi H1 er en professionel bilforhandler.

Præmisserne i dommen siger blot, at det inden for området for værdiansættelse af køretøjer, hvor der er tale om masseekspedition, er overladt myndighederne en beføjelse til at fastlægge de nærmere retningslinjer for skønnet. Dette er imidlertid ikke ensbetydende med, at begrundelserne i
sådanne sager er undergivet andre og lempeligere regler end enhver anden forvaltningsafgørelse.

Begrundelsen i de underliggende beregninger for regulering af handelspriserne for de enkelte køretøjer i Motorstyrelsens afgørelse er ikke dækkende på nogen som helst måde, da der blot angives nogle tekniske og faktiske forhold om køretøjerne, der ikke i sig selv siger noget om disses handelsværdi. Begrundelsen siger heller intet om, hvad baggrunden var, for at H1 ikke kunne anvende de annoncer, som H1 havde anset som værende de mest sammenlignelige køretøjer på det tidspunkt, hvor værdiansættelsen skulle foretages.

H1 kan således ikke forholde sig til, hvad baggrunden er for Motorstyrelsens tilsidesættelse af H1´ fastsættelse af handelsprisen. Dette afskærer reelt H1 fra at forholde sig til Motorstyrelsens grundlag for at tilsidesætte H1´s fastsættelse af handelsprisen, ligesom H1 ikke har mulighed for ved fastsættelse af handelsprisen fremover at kunne indrette sig i overensstemmelse med Motorstyrelsens afgørelse, da der ikke foreligger nogen klare retningslinjer for, hvad H1 burde have gjort.

Motorstyrelsens begrundelse opfylder derfor ikke de forvaltningsretlige krav, idet den ikke indeholder en beskrivelse af de retlige og faktiske faktorer, der udgør årsagen til, at afgørelsen blev, som den gjorde.

Retsfølgen heraf er, at Motorstyrelsens afgørelse er ugyldig i forhold til korrektion af handelsprisen.

Ombudsmanden har i en egenundersøgelse af 30 køretøjer, som er omtalt i FOB 2021-22, sag. nr. 20/00710, MS side 923 - 974, kritiseret Motorstyrelsens begrundelser i sagerne om ændring af værdiansættelserne.

Ombudsmanden udtalte blandt andet følgende i sin undersøgelse (s. 62), MS side 984:

"Sammenfattende er det min opfattelse, at den generelle henvisning til retsregler i den autogenererede afgørelse med link til Skattestyrelsens juridiske vejledning og de begrænsede henvisninger til retsregler i den uddybende begrundelse ikke i tilstrækkeligt omfang gør parten i stand til at identificere, hvilke bestemmelser der er anvendt i sagen, og at det derfor er tvivlsomt, om kravet i forvaltningslovens § 24, stk. 1, om henvisning til retsregler er opfyldt."

Ombudsmanden udtalte endvidere følgende i sin undersøgelse (s. 61), MS side 983 - 984:

"Den meget generelle henvisning til retsregler i den autogenererede afgørelse bliver efter min opfattelse ikke fuldt ud opvejet af, at Motorstyrelsen i den uddybende begrundelse ofte henviser til en eller flere konkrete bestemmelser.

Det skyldes, at Motorstyrelsens regelhenvisning i den uddybende begrundelse tager sigte på konkrete delemner (om kilometerregulering, vedligeholdelsesstand mv.) og ikke indeholder en udtømmende henvisning til de bestemmelser, der har været anvendt i sagen."

Konklusionen på Ombudsmandens undersøgelse, for så vidt angår henvisningspligten, er sålydende (s. 66), MS side 988:

"For så vidt angår henvisning til retsregler er det min opfattelse, at Motorstyrelsens angivelse af retsgrundlag ikke i fornødent omfang gør parten i stand til at identificere, hvilke bestemmelser der er anvendt i sagen." (min understregning)

Om kravene til indholdet i en begrundelse udtalte Ombudsmanden i FOB 2021-22, MS side 979:

"Begrundelsespligten medvirker til at sikre, at myndighederne er grundige ved bl.a. de undersøgelser og overvejelser, som foretages i forbindelse med disse faktumskøn. Begrundelseskravet giver således en øget garanti for, at afgørelsen er rigtig, og at grundlaget for afgørelsen er sagligt og fyldestgørende. Desuden kan begrundelsen hjælpe parten til bedre at forstå afgørelsen og kan have stor betydning for partens accept af afgørelsen og tilliden til myndighederne, ligesom en begrundelse giver borgeren et grundlag for at tage stilling til, om en afgørelse skal påklages.

Det må efter min opfattelse følge af forvaltningslovens § 24, at myndighederne ved værdifastsættelse af handelsprisen og nyprisen skal angive de forhold, som navnlig har været bestemmende for værdifastsættelsen.

Dette har Motorstyrelsen også gjort i en række af de 30 sager. Der er dog, som min gennemgang under pkt. 7.4.2.2 nedenfor viser, også eksempler på, at det ikke er sket i tilstrækkeligt omfang.

Eksemplerne er forskelligartede. Det drejer sig om bl.a., at Motorstyrelsen ved sammenligningen med annonceeksempler ikke i tilstrækkeligt omfang har angivet forhold, der kan tale enten i nedadgående eller opadgående retning set i forhold til sagens køretøj, ligesom der er flere eksempler på, at Motorstyrelsen ikke har tilpasset en standardskabelon til den enkelte sag. Dette gør det efter min opfattelse vanskeligt for parten at forstå det resultat, som Motorstyrelsen er kommet frem til.

Det indebærer, at parten efter min opfattelse ikke i overensstemmelse med forvaltningslovens § 24 har fået en fuldt ud dækkende forklaring på afgørelsen." (mine understregninger)

For de køretøjer, som er omfattet af den foreliggende sag, er der ingen nærmere forklaring på, hvorfor Motorstyrelsen har fundet andet prismateriale, herunder hvorfor dette materiale skulle være et bedre grundlag end det af H1 fremfundne, og at det derfor har en sådan valør, at det af H1 fremfundne materiale skal forkastes.

En værdifastsættelse kan naturligvis bestrides ved blot at udvælge noget andet prismateriale end det allerede foreliggende, men dette fører ikke i sig selv til, at Motorstyrelsens udøvede skøn er mere retvisende end det, som H1 udøvede.

Motorstyrelsen kan ikke tilsidesætte en værdifastsættelse som værende forkert, blot fordi Motorstyrelsen udsøger annoncemateriale, der indeholder annoncer for andre køretøjer end det annoncemateriale, som H1 har udfundet.

Dette synspunkt understøttes meget klart af Ombudsmanden, som i FOB 2021-22 også udtaler følgende: MS side 985

"I pristjeksagerne har selvanmelderen anvendt annoncemateriale til brug for værdifastsættelsen af køretøjets handelspris.

Hvis Motorstyrelsen ved sin værdiansættelse vælger at se bort fra de annoncer, som selvanmelderen har anvendt, kan Motorstyrelsen ud fra det anførte ovenfor […] om skærpet begrundelsespligt som udgangspunkt ikke nøjes med at forklare, hvorfor styrelsen har anvendt nogle andre annoncer, men må tillige forklare, hvorfor den ikke har fundet grundlag for at inddrage en eller flere af selvanmelderens annoncer." (mine understregninger)

Det må således lægges til grund, at Motorstyrelsen ikke kan erstatte H1´s materiale med sit eget, men derimod skal begrunde nærmere, hvorfor Motorstyrelsens materiale er mere retvisende end det materiale, som H1 har udsøgt og lagt til grund for sin værdiansættelse. Det har Motorstyrelsen ikke gjort.

4.1.1.3 Inddragelse af annoncer, som ikke er direkte sammenlignelig

Skatteministeriet har i relation til H1´s påstand om ugyldighed gjort gældende, at Motorstyrelsens afgørelse ikke er behæftet med begrundelsesmangler, der kan føre til afgørelsens ugyldighed.

Skatteministeriet har i processkrift A, E side 297, som eksempel henvist til følgende begrundelse i bilag 4, s. 87, E side 100:

"Vi har taget udgangspunkt i priserne på køretøjer, der er sammenlignelige med hensyn til årgang, type og motorstørrelse. De vedlagte annoncer har dannet grundlag for værdifastsættelsen af tilsvarende køretøj. Da køretøjerne i annoncerne ikke er direkte sammenlignelige med dit køretøj, har vi skønnet handelsprisniveauet på et tilsvarende køretøj, og har taget hensyn til oplysningerne om kilometer, årgang og udstyr."

Efter Skatteministeriets opfattelse indeholder det fulde citerede afsnit ikke nogen uklar modsætning. Det følger efter Skatteministeriets opfattelse, at Motorstyrelsen helt i overensstemmelse med regelgrundlaget har inddraget priserne på køretøjer, der (i videst muligt omfang) er sammenlignelige med det værdiansatte køretøj. Skatteministeriet tilkendegiver, at der er fremfundet køretøjer, der ikke er "direkte sammenlignelige" - altså ikke helt identiske med det værdiansatte køretøj - hvorfor Motorstyrelsen har foretaget et skøn over de fremfundne handelspriser.

Når køretøjerne ikke har det samme udstyrsniveau, er det vanskeligere at sammenligne køretøjerne frem for at sammenligne køretøjer med samme udstyrsniveau. Et køretøj med samme udstyrsniveau men med forskellig i kilometerstand er væsentlig nemmere at regulere i relation til værdiansættelsen, hvorfor Motorstyrelsens manglende begrundelse for, hvorfor køretøjer med samme udstyrsniveau, men med forskellig kilometerstand, anses for et mere forkert sammenligningsgrundlag end at inddrage annoncer for køretøjer, som ikke har samme udstyrsniveau.

Da Motorstyrelsens udvælgelse af annoncer ikke giver nogen forklaring, må den manglende begrundelse anses for mangelfuld. Retsfølgen heraf er ugyldighed. Motorstyrelsen har heller ikke sandsynliggjort, at H1 har begået fejl ved udøvelse af skønnet i forbindelse med fastsættelse af handelsprisen.

4.1.2 Principalt og subsidiært vedr. køretøj med stelnummer [...1]

Det gøres gældende, at H1 ikke er rette adressat for afgørelsens pkt. 1, som vedrører regulering af registreringsafgiften for april 2018 for køretøjet med stelnummer [...1], som er blevet afgiftsberigtiget af H3 med ....1.

Allerede af denne grund er afgørelsen vedrørende regulering af registreringsafgift for april 2018 ugyldig.

Der kan ikke rettes et krav om regulering af registreringsafgiften for dette køretøj mod H1, da køretøjet er blevet afgiftsberigtiget af et andet selskab i april 2018, og leasingaftalen for det pågældende køretøj er ligeledes blevet indgået med H3 med CVR-nr. ....1, som blev tvangsopløst den 31. juli 2019.

I forhold til Motorstyrelsens afgørelse pkt. 3 og 4 gøres det gældende, at Motorstyrelsen ikke har påvist fejl ved udøvelse af skønnet, da Motorstyrelsens afgørelse vedrørende ændring af handelsprisen for Audi A6 Avant, stelnummer [...1], alene byggede på niveaulister.

Landsskatteretten har i afgørelserne refereret i SKM2020.286.LSR, MS side 708 - 716, og SKM2020.287.LSR, MS side 717 - 725, fastslået, at en niveauliste ikke kan stå alene som grundlag for værdifastsættelsen af et køretøj.

Skatteministeriet har således også erkendt, at Motorstyrelsens fastsættelse af handelsprisen af det pågældende køretøj var fejlbehæftet, hvorfor Motorstyrelsen med sin afgørelse ikke kan have påvist fejl ved H1´s udøvede skøn til brug for fastsættelse af handelsprisen, da niveaulister ikke i sig selv giver et bedre udtryk for handelsværdien, end de annoncer som H1 havde fremfundet på køretøjer, som var udbudt til salg på tidspunktet for indregistreringen af køretøjet.

På baggrund af ovenstående gøres det gældende, at Motorstyrelsens afgørelse af 25. november 2020 vedrørende ændringen af handelsprisen i pkt. 1, 3 og 4 skal annulleres.

4.1.3 Mere subsidiært vedr. køretøj med stelnummer [...1]

I forhold til Motorstyrelsens afgørelse pkt. 3 og 4 gøres det gældende, at Skatteministeriet skal have konstateret eller sandsynliggjort, at der var fejl ved H1´s fastsættelse af handelsprisen, for at der kan ske hjemvisning. Hvis Motorstyrelsen ikke skal konstatere eller sandsynliggøre, at der var fejl ved H1´s fastsættelse af handelsprisen for at opnå en hjemvisning, vil en hjemvisning af den talmæssige opgørelse af handelsprisen medføre, at skatteforvaltningslovens § 31 vedrørende den almindelige 3-årige forældelsesfrist suspenderes.

H1 gør gældende, at Skatteministeriet ved fremlæggelse af annoncer, som har ligget til grund for fastsættelse af niveaulisterne, ikke har påvist eller sandsynliggjort fejl og mangler ved H1´s skøn i relation til fastsættelse af handelsprisen.

Skatteministeriet har gjort gældende, at anvendelsen af niveaulister ikke er ensbetydende med, at Motorstyrelsens værdiansættelse er materielt forkert. Anvendelsen af niveaulister medfører efter Skatteministeriets opfattelse heller ikke i sig selv, at det ikke kan anses for sandsynliggjort, at H1´s værdiansættelse er forkert.

Skatteministeriet har i relation til niveaulisten for 2019 fremlagt dokumentation for, hvilke annoncer, E side 444 - 459, der har ligget til grund for udarbejdelse af niveaulisten, som har været anvendt til brug for tilsidesættelse af de annoncer på køretøjer, som var udbudt til salg på tidspunktet for indregistrering af køretøjet i 2019.

I henhold til den fremlagte dokumentation kan det konstateres, at annoncerne fra G4, E side 445, 451, 452 og 456, ikke indeholder den fulde annoncetekst for de køretøjer, som indgår i oplysningen om handelsprisen. For at en annonce kan lægges til grund for udøvelse af skønnet, kræves der adgang til den fulde annoncetekst, således det er muligt at følge, hvilket udstyr der indgår udbudsprisen.

Derudover fremgår det ikke af nogen af annoncerne, hvornår udsøgningen har fundet sted, hvilket også skal fremgå, således det er muligt at følge, hvornår det pågældende køretøj er udbudt til salg. I forbindelse med værdiansættelse af køretøjer, skal der findes en handelspris for tilsvarende køretøjer på det tidspunkt, hvor køretøjerne skal indregistreres. Det er således vigtigt at kunne følge, hvornår de pågældende udsøgninger blev foretaget. Da niveaulisten er offentliggjort i februar 2019, vil de udsøgte annoncer være fra en periode, der ligger før februar 2019. Køretøjet blev indregistreret i april 2019, hvorfor det er mere retvisende at anvende annoncer for køretøjer, der er udbudt til salg i april 2019.

På baggrund af ovenstående er den dokumentation, som Skatteministeriet har fremlagt i forhold til niveauliste 2013/2019, ikke fyldestgørende, jf. Landsskatterettens afgørelser i SKM2020.286.LSR, MS side 714 - 715, og SKM2020.287.LSR, MS side 723 - 724. Niveauliste 2013/2019 kan således ikke anses for gyldig, hvorfor H1 gør gældende, at Motorstyrelsen ikke til brug for værdiansættelsen har konstateret fejl eller sandsynliggjort, at der har været fejl ved de af H1 udvalgte annoncer. Der har derfor ikke været grundlag for at tilsidesætte de annoncer, som H1 har fundet frem for køretøjer, der var udbudt til salg på tidspunktet for indregistrering af køretøjet med stelnummer [...1] i april 2019.

Motorstyrelsen har derfor hverken konstateret eller sandsynliggjort, at der var fejl ved H1´s fastsættelse af handelsprisen.

I det omfang retten kommer frem til, at Motorstyrelsen har påvist, at der var fejl og mangler ved H1´s fastsættelse af handelsprisen, gøres det gældende, at sagen hjemvises til fornyet behandling ved Motorstyrelsen vedr. Motorstyrelsens afgørelse for pkt. 3 og 4 for så vidt angår ændringen i handelsprisen for køretøjet med stelnummer [...1].

4.1.4 Subsidiært vedr. køretøjerne med stelnummer [...2], [...3], [...4], [...5], [...6] og [...7]

4.1.4.1 Værdiansættelse af køretøjer generelt

Afgiftsgrundlaget for køretøjer fastsættes forskelligt afhængigt af, om der er tale om et nyt køretøj eller et brugt køretøj.

Der er enighed mellem sagens parter om, at de i sagen omhandlede køretøjer skal anses som brugte køretøjer, og derfor skal handelsværdien fastsættes i overensstemmelse med registreringsafgiftslovens § 10.

I henhold til registreringsafgiftslovens § 10 skal handelsværdien fastsættes ud fra den almindelige pris efter salg til bruger her i landet, i den stand hvori køretøjet skal registreres.

Ud over at der skal fastsættes en handelsværdi, skal der til brug for beregning af registreringsafgiften for brugte køretøjer ligeledes anvendes en nypris, jf. registreringsafgiftslovens § 4, stk. 6, MS side 315. Fastsættelse af handelsprisen og nyprisen sker efter to forskellige bestemmelser. Handelsprisen skal fastsættes i overensstemmelse med registreringsafgiftslovens § 10, MS side 323, og nyprisen skal fastsættes efter registreringsafgiftslovens § 4, stk. 6, MS side 315, (tidligere stk. 7) MS side 168.

Vurderingen af handelsprisen og nyprisen skal derfor vurderes hver for sig, da kriterierne i henholdsvis registreringsafgiftslovens § 4, stk. 6, MS side 315, og § 10, MS side 315, er forskellig.

Hvis der konstateres fejl ved angivelse af nyprisen, berettiger dette ikke til at ændre på H1´s fastsættelse af handelsprisen, som er et selvstændigt skøn. For at kunne ændre skønnet skal Motorstyrelsen have sandsynliggjort, at H1 har begået fejl ved udøvelse af skønnet til brug for fastsættelse af handelsprisen, hvilket Motorstyrelsen ikke har.

Hvis der konstateres fejl ved fastsættelse af nyprisen, vil det alene være nyprisen, der kan foretages regulering af. Derimod er der ikke grundlag for at foretage en ændring af handelsprisen, alene fordi nyprisen måtte være opgjort fejlagtigt.

I henhold til registreringsafgiftslovens § 4, stk. 6, MS side 315, fremgår der følgende:

"Afgiften for brugte køretøjer beregnes på samme måde som for nye køretøjer. Beløb i […], nedsættes med samme procentdel, som køretøjets værdi inklusive afgift er ændret, sammenholdt med et tilsvarende køretøj, der er afgiftsberigtiget som nyt." (min understregning)

Nyprisen skal fastsættes på grundlag af, hvad tilsvarende køretøjer er blevet afgiftsberigtiget til som ny.

I henhold til registreringsafgiftslovens § 10, stk. 1, MS side 323, fremgår der følgende:

"For brugte køretøjer fastsættes den afgiftspligtige værdi til køretøjets almindelige pris indbefattet merværdiafgift, men uden afgift efter denne lov. Den almindelige pris fastsættes efter salg til bruger her i landet i den stand, hvori køretøjet skal registreres." (Mine understregninger)

Handelsprisen skal fastsættes til, hvad en bruger skal betale for køretøjet.

Motorstyrelsens fortolkning af registreringsafgiftslovens § 10, stk. 1, fremgår bl.a. af SKATs vejledning til selvanmeldere om værdiansættelse, MS side 414 - 659 og 460 - 481.

Reglerne for værdiansættelse suppleres derudover af praksis, herunder den administrative praksis, som fremgår af den juridiske vejledning. Den Juridiske Vejledning 2018-1 og 2019-2, afsnit I.A.1.5.3.1.2 Personbiler og motorcykler, MS side 513 - 518 og MS side 525 - 530, indeholder en beskrivelse af, hvordan skattemyndighederne fortolker reglerne i relation til fastsættelse af handelsprisen for et brugt køretøj.

Følgende forhold er forsimplet stillet op som forhold, der skal tages hensyn til ved fastsættelse af handelsprisen af brugte køretøjer:

• Model, årgang og variant - "sammenlignelige køretøjer"
• Udstyr - regulering for ekstraudstyr under 8 år
• Stand - regulering for stand fastslået ved syn
• Kilometer - regulering for kørte kilometer
• Liggedage - hensyn/regulering ved > 3 måneders liggetid
• Særlige rabatter mv.

I relation til sidste pkt. i registreringsafgiftslovens § 10, stk. 1, MS side 323, er det fastlagt gennem praksis, at det er handelsprisen på den dag, hvor køretøjet anmeldes (sættes på månedsangivelsen), der er relevant i forhold til afgiftsfastsættelsen. Hvad handelsprisen måtte være på et tidligere eller senere tidspunkt, er irrelevant, da den afgiftspligtige værdi skal fastsættes på det tidspunkt, hvor køretøjet registreres.

Værdiansættelse er ikke en eksakt videnskab, og der vil ved et skøn altid være et spænd, som en handelspris vil kunne ligge inden for. Fastsættelse af handelsprisen vil være lettere i den situation, hvor der er mange sammenlignelige køretøjer til salg, end i den situation, hvor der enten er få eller ingen sammenlignelige køretøjer til salg.

I relation til antallet af annoncer må det afgørende for vurderingen af, om der kan ske genoptagelse, være, at selvanmelderen har sikret, at der er et tilstrækkeligt antal annoncer på sammenlignelige køretøjer på tidspunktet for værdiansættelsen, der kan underbygge værdiansættelsen, og at selvanmelderen dermed har fulgt de af Motorstyrelsen udstukne retningslinjer for udøvelse af skønnet.

Det forhold, at der skal være plads til en vis margin, når værdien skal fastsættes på grundlag af et skøn, er fastslået flere steder i skatteretten. Senest er det ved lov fastslået i relation til fastsættelse af ejendomsværdier.

I henhold til bemærkningerne til lovforslag nr. L 211 af 3. maj 2017, MS side 337, er der givet udtryk for et generelt skatte- og afgiftsretligt princip, hvorefter en handelspris ikke kan fastsættes til én enkelt pris, men at den ligger inden for et interval. Når den ligger inden for dette interval, kan den ikke anfægtes. Der er intet grundlag for at antage, at der inden for registreringsafgiftsområdet skulle være en anden og afvigende vurderingsnorm end inden for alle andre skatte- og afgiftsretlige områder.

Skatteministerens svar på spørgsmål 138 til Folketingets Skatteudvalg (Alm.del, bilag 289, Folketingstidende 2003-2004) understøtter da også meget klart, at handelsprisen for køretøjer ikke kan fastsættes til én enkelt værdi, men at handelsværdien netop ligger inden for et interval.

Det forhold, at handelsprisen for et brugt køretøj skal fastsættes på grundlag af et skøn, berettiger således ikke Motorstyrelsen til at ændre enhver angivelse foretaget af en registreret virksomhed, blot fordi Motorstyrelsen ønsker at inddrage andre annoncer til brug for udøvelse af skønnet. Motorstyrelsen skal påvise, at der er fejl ved de annoncer, som H1 har inddraget, hvilket Motorstyrelsen ikke har gjort.

Det gøres gældende, at H1´s angivelse af handelsværdien alene kan tilsidesættes af Motorstyrelsen, hvis Motorstyrelsen har konstateret fejl eller sandsynliggjort, at der er fejl i det udøvede skøn over handelsprisen. Efter H1´s opfattelse har Motorstyrelsen ikke konstateret fejl eller sandsynliggjort, at Motorstyrelsens skøn og udvælgelse af annoncer er mere retvisende, end de annoncer H1 har lagt til grund for sit skøn.

H1 gør gældende, at H1 har fulgt de retningslinjer, som Motorstyrelsen har udstukket for udøvelse af skønnet for fastsættelsen af handelsprisen samt rammerne for skønsudøvelsen som følger af praksis.

Motorstyrelsen kan ikke tilsidesætte de af H1 udøvede skøn for fastsættelse af handelsprisen, når H1 ikke har begået faktuelle fejl eller ikke har fulgt den praksis, der er sædvanlig for værdiansættelse af brugte køretøjer.

Når retten skal vurdere, om det var berettiget at genoptage og ændre H1´s angivelse og dermed H1´s skøn, så må og skal lovregler, Motorstyrelsens egne værdiansættelsesvejledninger og praksis i øvrigt inddrages, da dette netop sætter rammerne for skønsudøvelse. Disse rammer skal følges af både H1 og Motorstyrelsen, i det omfang de er i overensstemmelse med loven.

H1 gør gældende, at det ikke er godtgjort eller i det mindste sandsynliggjort, at H1 har begået faktuelle fejl eller ikke har fulgt den praksis, der er sædvanlig for værdiansættelsen af brugte køretøjer.

4.1.4.2 Bemærkninger til de enkelte køretøjer

4.1.4.2.1 Køretøj med stelnummer [...2] - Køretøj 2 i Motorstyrelsens afgørelse

Motorstyrelsen har ændret H1´s handelspris fra kr. 715.600 til kr. 700.000. Motorstyrelsens begrundelse fremgår af E side 49 - 63.

Motorstyrelsen og H1 har anvendt det samme annoncemateriale til at finde handelsprisen før reguleringer, men det er ikke muligt at følge, hvilke fejl H1 skulle have begået, som berettiger Motorstyrelsen til at foretage en korrektion.

Det er ikke muligt at afkode, hvad Motorstyrelsen konkret har lagt vægt på. Hvordan det, der er tillagt vægt, fremstår heller ikke klart.

Uanset at reguleringen af dette køretøj har medført en tilbagebetaling til H1, så er H1 af principielle grunde uenig i, at Motorstyrelsen har været berettiget til at foretage regulering af handelsprisen, når det ikke kan følges, hvilke fejl H1 skulle have begået ved udøvelse af sit skøn. Der er ingen konkrete reguleringer, som H1 ikke har korrigeret for.

En regulering på 2 % kan heller ikke føre til, at Motorstyrelsens skøn må anses for at være mere retvisende end det skøn, som H1 har foretaget. Skatteministeriet skal derfor anerkende H1´s fastsættelse af handelsprisen.

4.1.4.2.2 Mere subsidiært for køretøj med stelnummer [...2]

I det omfang retten er af den opfattelse, at Motorstyrelsen har påvist fejl ved H1´s fastsættelse af handelsprisen, gøres det gældende, at sagen skal hjemvises til fornyet behandling ved Motorstyrelsen for så vidt angår ændringen i handelsprisen.

Til støtte for den mere subsidiære påstand gøres det gældende, at en hjemvisning af H1´s angivelse og den skønsmæssige værdiansættelse af de enkelte køretøjer foretaget af H1, herunder køretøjet med stelnummer [...2], kræver, at der påvises fejl ved angivelsen og skønsudøvelsen, herunder at det godtgøres, at der foreligger en begrundelse (en materiel genoptagelsesgrund) for at hjemvisning af værdiansættelsen kan finde sted.

Det gøres i den forbindelse gældende, at Motorstyrelsen ikke har anført nogle fejl eller mangler ved H1´s skøn eller grundlaget for det skøn, som H1 har udøvet, og at skønnet er udøvet i fuld overensstemmelse med de retningslinjer, som Motorstyrelsen har offentliggjort og vejledt selvanmeldere om. Ligeledes gøres det gældende, at de af H1 foretagne angivelse er korrekte.

4.1.4.2.3 Køretøj med stelnummer [...3] - Køretøj 5 og 18 i Motorstyrelsens afgørelse

Motorstyrelsen har ændret H1´s handelspris fra kr. 310.900 til kr. 367.000. Motorstyrelsens begrundelse fremgår af E side 75-82.

På tidspunktet for indregistreringen af den pågældende motorcykel var der ingen direkte sammenlignelige motorcykler. H1 havde således anvendt annoncer for en Ducati Panigale V4 som grundlag for fastsættelse af handelsprisen i stedet for en Ducati Panigale V4S.

H1 er enig i, at det har været forkert alene at anvende en Ducati Panigale V4 som grundlag for værdiansættelsen, når der var tale om en Ducati Panigale V4S.

Da der ikke har været udbudt nogen Ducati Panigale V4S til salg i Danmark på tidspunktet for indregistreringen, har Motorstyrelsen til brug for fastsættelse af handelsprisen anvendt en skematisk nedskrivning, hvor der er taget afsæt i den anmeldte vejledende nypris. Denne metode må anses for at være i strid med registreringsafgiftslovens § 10, stk. 1, jf. Vestre Landsrets dom offentliggjort som SKM2024.221.VLR.

I den pågældende sag, der vedrørte værdiansættelse af en Ferrari, havde selvanmelderen fastsat handelsprisen på grundlag af en skematisk nedskrivning i overensstemmelse med Motorstyrelsens udstukne retningslinjer, når der ikke er udbudt nogen sammenlignelige køretøjer til salg på tidspunktet for værdiansættelsen.

Veste Landsret kom frem til, at den pågældende selvanmelder ikke var berettiget til at fastsætte handelsprisen på grundlag af den af Motorstyrelsens udmeldte skematisk nedskrivning. Landsretten kom frem til, at Motorankenævnets anvendelse af annoncer på køretøjer, som havde været udbudt til salg væsentlig før anmeldelsestidspunktet, og annoncer for køretøjer, som var udbudt til salg efter det tidspunkt, hvor det køretøj, som skulle værdiansættes, var mere retvisende.

Landsretten har med henvisning til de almindelige bemærkninger til lovforslag nr. 181 af 20. marts 2002 om ændring af bl.a. lov om registreringsafgift, afsnit 2.5, hvoraf det fremgår, at det er vurderingsmyndighedens opgave at finde markedsprisen på det konkrete køretøj, f.eks. ved hjælp af brugtbilskataloger, annoncer, internettet, oplysninger om konkrete handler og tidligere vurdering af tilsvarende køretøjer mv., tilkendegivet, at Motorstyrelsens udmeldte praksis for en skematisk nedskrivning må anses for at være i strid med registreringsafgiftslovens § 10, stk. 1.

Motorstyrelsen har således ikke påvist fejl ved H1´s værdiansættelse, og Motorstyrelsens skøn kan på ingen måde anses for at være mere retvisende end H1´s skøn, hvor der er inddraget annoncer for motorcykler, som må anses for at være de mest sammenlignelige motorcykler på tidspunktet for nærværende motorcykel, som skulle indregistreres.

Skatteministeriet skal derfor anerkende H1´s fastsættelse af handelsprisen.

4.1.4.2.4 Mere subsidiært for køretøj med stelnummer [...3]

Der skal henses til, at den nypris, som Motorstyrelsens har taget afsæt i, ikke afspejler den reelle nypris, som tilsvarende motorcykler er blevet indregistreret til. Derfor afspejler Motorstyrelsens handelspris ikke den reelle markedspris for tilsvarende motorcykler.

Motorstyrelsen har til brug for fastsættelse af handelsprisen anvendt en nypris på kr. 469.290, der er fundet via MC-revyen for 2018. Den reelle nypris, som tilsvarende motorcykler er indregistreret til, udgør kr. 349.823. På baggrund af Motorstyrelsens skematiske nedskrivning bør handelsprisen ikke udgøre mere end kr. 349.823.

Til støtte for den mere subsidiære påstand gøres det gældende, at en hjemvisning af H1´s angivelse og den skønsmæssige værdiansættelse foretaget af H1 kræver, at der påvises fejl ved angivelsen og skønsudøvelsen, herunder at det godtgøres, at der foreligger en begrundelse (en materiel genoptagelsesgrund) for at hjemvisning af værdiansættelsen kan finde sted.

4.1.4.2.4 Køretøj med stelnummer [...4] - pkt. 6 og 7 i Motorstyrelsens afgørelse

Motorstyrelsen har ændret H1´s handelspris fra kr. 621.300 til kr. 579.000. Motorstyrelsens begrundelse fremgår af E side 83 - 96.

I relation til H1´s fastsættelse af handelsprisen har Skatteministeriet gjort gældende, at H1´s værdiansættelse umiddelbart synes fejlbehæftet. Dette begrundes med det forhold, at annoncen, som fremgår af E side 622, er reguleret for årgang og kilometer, trods det forhold, at det fremgår af annoncen, at der er tale om en model 2015.

Derudover anses den manglende regulering for årgang og kilometerstand for annoncen, som fremgår af E side 624, for en fejl efter Skatteministeriets opfattelse.

Regulering for årgang og kilometerstand

I henhold til praksis henses der til indregistreringstidspunktet i forhold til vurdering af, hvorvidt der skal ske regulering for årgang.

Det pågældende køretøj, som skal værdiansættes, er indregistreret første gang i marts 2015, hvorimod det køretøj, som fremgår af annoncen, E side 622, er indregistreret første gang i februar 2014. Det pågældende køretøj fra annoncen har således kørt et år mere end det køretøj, som handelsprisen skal fastsættes for, hvorfor H1 har reguleret for årgang i overensstemmelse med praksis.

Med hensyn til annoncen, som fremgår af E side 624, er der ikke sket regulering af handelsprisen, idet køretøjet er indregistreret første gang i april 2015. Det forhold, at den er produceret i maj 2014, har ingen betydning i henhold til praksis for, hvornår et køretøj skal reguleres, da det alene er indregistreringstidspunktet, som har betydning for, hvornår der skal ske regulering.

Motorstyrelsen har ved ændring af H1´s værdiansættelse ikke begrundet, hvad årsagen er til, at H1´s annoncer ikke fuldt ud kunne anvendes til udøvelse af skønnet.

Motorstyrelsen anfører i sin begrundelse, E side 89, at der er "anvendt tre af anmelders i alt fire indsendte annoncer grundet underkørte [kilometer]", men der er ingen forklaring på, hvad "underkørte kilometer" er og hvorfor disse "underkørte kilometer" har gjort, at ikke alle H1´s annoncer kunne indgå.

Ligeledes anfører Motorstyrelsen, at "Der er skønnet mellem udvalgte og det anmeldte køretøj for årgang, kilometer og ekstraudstyr", men der er ingen forklaring på, hvordan de nævnte momenter er indgået i det omtalte skøn.

Afslutningsvis konstaterer Motorstyrelsen helt kort, at "handelsprisen er skønnet" uden nogen form for forklaring eller begrundelse herfor.

H1 har fastsat handelsprisen på grundlag af 4 annoncer. Der er foretaget et tillæg på kr. 50.000 for afvigende udstyr, hvilket skønnes at være et rimeligt niveau, når der henses til, at den ene af annoncerne er uden Mpakke.

4.1.4.2.6 Køretøj med stelnummer [...5] - pkt. 9 og 10 i Motorstyrelsens afgørelse

Motorstyrelsen har ændret H1´s handelspris fra kr. 733.700 til kr. 589.000.

Motorstyrelsens begrundelse for ændringen fremgår af E side 106 - 120.

Motorstyrelsen har tilsidesat H1´s handelspris, idet H1 bl.a. til brug for værdiansættelsen har anvendt en annonce for et køretøj, der havde 340 liggedage.

H1 rettede i juni 2020 henvendelse til Motorstyrelsen, idet H1 ønskede vejledning om, hvordan der skulle forholdes med sammenligningskøretøjer, der havde været annonceret til salg i mere end 3 måneder, men uden at prisen var blevet justeret. H1 oplyste i den forbindelse, at sådanne køretøjer normalt ikke blev medtaget som sammenligningskøretøjer, men at der derimod blev valgt andre mærker og modeller som sammenligningskøretøjer. Da der i enkelte tilfælde ikke er andre køretøjer at sammenligne med, ville H1 forhøre sig om, hvorvidt det i disse tilfælde alligevel ville være korrekt at anvende køretøjer, der havde været annonceret til salg i mere end 3 måneder, herunder om der kunne indregnes et fradrag på sådanne køretøjer.

Motorstyrelsen svarede den 9. juni 2020, at hvis alle direkte sammenlignelige køretøjer har været annonceret til salg over 3 måneder, kan det være nødvendigt at inddrage disse i et sammenligningsgrundlag. Motorstyrelsen tilkendegav i svaret tillige, at der kan være stor forskel på, hvorfor nogle køretøjer har en længere liggetid end andre, herunder at der i nogle tilfælde kan være tale om køretøjer af en særlig karakter, der på baggrund af deres beskaffenhed må forventes generelt at stå til salg længere end andre. Endelige blev det tilkendegivet, at der kunne være belæg for skønsmæssigt at indregne et fradrag udover det almindelige annoncefradrag på 5 pct., da der kunne være tale om køretøjer, der prismæssigt var sat for højt.

Svaret fra Motorstyrelsen fremgår af E side 722 - 723.

Motorstyrelsens svar må anses for at være i overensstemmelse med Motorankenævnets praksis og Vestre Landrets dom offentliggjort som SKM2024.221.VLR, hvor landsretten fastslog, at Motorankenævnets anvendelse af annoncer på køretøjer, som havde været udbudt til salg væsentlig før anmeldelsestidspunktet, kunne indgå i skønnet.

Tilsvarende har de annoncer på køretøjer, som Motorankenævnet havde anvendt i sagerne offentliggjort som SKM2022.32.BR, MS side 813, og SKM2022.570.BR, MS side 825, haft en lang liggetid. H1 har således ved fastsættelse af handelsprisen fulgt den praksis, som Motorankenævnet har anlagt til brug for fastsættelse af handelsprisen. En praksis, der er blevet anerkendt af Vestre Landsret.

I stedet for det af H1 anvendte annonceeksempel anvendte Motorstyrelsen to køretøjer af et andet mærke, dels en Range Rover Sport 3,0 SDV, dels en Range Rover Sport 3,0 TDV6. Begge køretøjer var årgang 2014, hvorimod køretøj 6 i Motorstyrelsens afgørelse blev indregistreret første gang i 2015. De to Range Rovere var efter Motorstyrelsens opfattelse sammenlignelige med nærværende køretøj, som er en Mercedes Benz GL 350 Bluetec 4matic.

Når der findes sammenlignelige køretøjer af samme mærke og model, så skal de inddrages, hvilket Motorankenævnet og domstolene har fastslået. Motorstyrelsen har således ikke påvist fejl eller sandsynliggjort fejl ved H1´s fastsættelse af handelsprisen, hvorfor den ikke kan tilsidesættes.

Der skal endvidere henses til, at Folketingets Ombudsmand ved sin undersøgelse i FoB 2021-22, MS side 950 - 951, hæftede sig ved, at motorankenævnene i flere sager har tilkendegivet, at Motorstyrelsens annoncer vedrørende andre mærker og modeller end dem, som en sag drejer sig om, ikke bør indgå i værdiskønnet. Det er derfor med urette, at Motorstyrelsen alene har anvendt annoncer for andre køretøjer til fastsættelse af handelsprisen for det pågældende køretøj.

Det fremgår ikke nærmere af Motorstyrelsens uddybende begrundelse, hvordan handelspriserne for de to køretøjer nærmere er fastsat. Det ene køretøjs annoncepris er reguleret, hvorimod dette ikke er tilfældet for det andet, jf. bemærkningerne i bilag 26, E side 707 - 721, om beregningen af handelsprisniveauet. Det fremgår heller ikke, hvorfor lige netop disse Range Rovere er sammenlignelige med nærværende køretøj.

Skatteministeriet har efterfølgende til opfyldelse af opfordring (3) i duplikken, E side 272, forklaret, hvorfor en Mercedes-Benz GL350 3,0 har samme værdi som en Range Rover Sport 3,0.

Skatteministeriet anfører følgende:

" […] Motorstyrelsen vurderede, at en Range Rover Sport 3,0 SDV, en Range Rover Sport 3,0 TDV6 og en Mercedes-Benz GL 350 Bluetec 4Matic har en sammenlignelig værditabsprofil, da der er tale om firehjulstrækkere med lignende motoriseringer fra sammenlignelige "premium" brands.

Efter det af Motorstyrelsen oplyste har Motorstyrelsen beregnet køretøjernes værditab ved at sammenholde køretøjernes nypris med handelsprisen og anvendt denne værditabsprofil på det omhandlede køretøj. Videre har Motorstyrelsen oplyst, at nypriserne for Range Rover Sport 3,0 SDV og Range Rover Sport 3,0 TDV6 skønsmæssigt er blevet reguleret med -10 pct. samt for årgang med + 10 pct.

Motorstyrelsen har efter det oplyste ikke reguleret for køretøjernes stand, da styrelsen skønnede, at alle køretøjerne var i middel stand. Motorstyrelsen har heller ikke reguleret for udstyrsmængden, da styrelsen ud fra annonceteksten og -billederne vurderede, at mængden af ekstraudstyr var ens."

Skatteministeriet har flere steder i duplikken anført, at man ikke kan anvende nyprisoplysninger, hvis der ikke samtidig findes oplysninger om grundprisen og prisen for udstyr. Der fremgår ingen oplysninger om nypriser på udstyret på de to køretøjer, som Motorstyrelsen mener er det korrekte sammenligningsgrundlag. Den metode, som Motorstyrelsen har anvendt, er således baseret på en fremgangsmåde, der er i strid med Skatteministeriets egne anbringender i den foreliggende sag.

På baggrund af ovenstående fastholder H1, at Motorstyrelsen ikke har påvist eller sandsynliggjort fejl ved H1´s fastsættelse af handelsprisen, hvorfor H1´s handelspris skal fastholdes.

4.1.4.2.7 Mere subsidiært for køretøj med stelnummer [...5]

Dette er begrundet i, at fastsættelse af handelsprisen alene på baggrund af et andet bilmærke, som har et andet afskrivningsgrundlag, ikke afspejler den rette markedsværdi.

4.1.4.2.8 Køretøj med stelnummer [...6] - pkt. 13 i Motorstyrelsens afgørelse

Motorstyrelsen har ændret H1´s handelspris fra kr. 823.000 til kr. 877.000. Motorstyrelsens begrundelse fremgår af E side 149 - 162.

Motorstyrelsen har anvendt de samme annoncer som H1 til brug for fastsættelse af handelsprisen. Motorstyrelsen har imidlertid foretaget en række reguleringer uden nærmere redegørelse herfor. Motorstyrelsen har bl.a. fastsat handelsprisen før reguleringer, men efter annoncefradrag, kr. 18.000 højere end H1. Herunder er der ingen begrundelse for, hvorfor H1´s fastsættelse af handelsprisen til kr. 831.000 før reguleringer, men efter annoncefradrag, skulle være forkert. Motorstyrelsens regulering udgør 2 %, hvilket uden nærmere begrundelse for, hvorfor gennemsnitsprisen på baggrund af de udvalgte annoncer ikke skal følges.

For så vidt angår kilometerreguleringen er der ikke tvist om, at køretøjet havde kørt 76.000 kilometer, da det blev indregistreret. Der er imidlertid givet et tillæg på kr. 26.000, da køretøjet ifølge den uddybende begrundelse har kørt 18.000 kilometer mindre end normen. Der er ikke i den uddybende begrundelse angivet, hvordan normen - der må antages at være 94.000 kilometer - er fremfundet, ligesom der heller ikke er en nærmere angivelse af, hvordan tillægget på kr. 26.000 er beregnet. Motorstyrelsen har anvendt to køretøjer til at fastsætte handelsprisniveauet. Det ene, der er en årgang 2014 svarende til køretøj 8, har kørt 55.000 kilometer. Det andet, der er en årgang 2016, har kørt 79.000 kilometer, som H1 har reguleret antal kilometer for på grund af afvigende årgang i forhold til det første køretøj.

I henhold til Den Juridiske Vejledning version 3.2, som var gældende for perioden 31. januar 2019 til 30. juli 2019, fremgår der følgende vedrørende kilometerregulering i afsnit I.A.1.5.3.1.2, MS side 521:

"Kilometerstand

Der bliver givet fradrag eller tillæg for antal kørte kilometer, som fraviger det normale antal kørte kilometer med mere end 10 pct. Det kørte antal kilometer skal i givet fald dokumenteres ved fx fremlæggelse af servicebog, værkstedsregninger eller lignende. Se registreringsafgiftsbekendtgørelsen § 29 om kilometerstand.

Generelt for kilometerberegninger gælder, at der for personbiler, der er til og med 4 år gamle, bliver talt i hele år plus overskydende måneder med udgangspunkt i den aktuelle 1. registreringsdato.

Der skal foretages regulering for afvigende kilometer med baggrund i de annoncerede handelspriser/markedspriser.

Normal kørsel er:
• For benzindrevne personbiler 20.000 kilometer årligt for bilens 1.- 4. år og 15.000 kilometer fra bilens 5. år
• For dieseldrevne personbiler 30.000 kilometer årligt for bilens 1.- 4. år og 20.000 kilometer fra bilens 5. år.

Regulering for afvigende kilometer bliver foretaget med udgangspunkt i følgende:
• Under 1 år 31 øre pr km pr 100.000 kr. i handelspris/markedspris
• Over 1 år 22 øre pr km pr 100.000 kr. i handelspris/markedspris
• Over 2 år 20 øre pr km pr 100.000 kr. i handelspris/markedspris
• Over 3 år 17 øre pr km pr 100.000 kr. i handelspris/markedspris.

Formel: (Handelspris/markedspris)/100.000 * difference fra norm * sats for alder = tillæg/fradrag.

Kilometertillægget eller -fradraget må som udgangspunkt ikke medføre, at køretøjets handelspris/markedspris bliver lavere eller højere end handelsprisen/markedsprisen for et tilsvarende køretøj, der er henholdsvis et år ældre eller yngre. Personbiler med en ekstremt afvigende kilometerstand
kan dog gives et ekstra fradrag/tillæg."

Da det ikke har været muligt at finde annoncer for samme årgang som det pågældende køretøj, der skulle indregistreres, er der reguleret for km-afvigelsen i overensstemmelse med den juridiske vejledning, således at køretøjet er reguleret med 2 x 15.000 km, da der er 2 årgange i forskel på det
køretøj, som skal værdifastsættes og køretøjet i annoncen. Det kan ikke følges, hvordan Motorstyrelsen har foretaget sin regulering i afvigende kilometer. Det kan blot konstateres, at Motorstyrelsen ikke har fulgt egne udstukne retningslinjer for, hvordan der skal ske regulering af kilometer.

For så vidt angår udstyr, er der givet et tillæg på kr. 10.100. Det er ikke i den uddybende begrundelse nærmere angivet, hvordan dette tillæg er beregnet, herunder hvilket ekstraudstyr, der er tale om, som begrunder dette tillæg og hvordan dette ekstraudstyr nærmere er prissat.

Skatteministeriet har efterfølgende oplyst, at Motorstyrelsen ikke har ydet annoncefradrag, da det er oplyst, at køretøjet blev solgt til udbudsprisen. I henhold til de udstukne retningslinjer for, hvordan en virksomhed skal udøve sit skøn, kan det konstateres, at selvanmeldere hidtil ikke har måtte bruge oplyste salgspriser. Der har derimod været fast praksis, at der i skønsudøvelse kan tages et annoncefradrag på 5 %. Hvis der skal inddrages nye metoder for udøvelse af skønnet, skal der udstikkes klare retningslinjer herfor, således at H1 og andre selvanmeldere kan indrette sig i tillid til de retningslinjer, der bliver udstukket for udøvelse af skønnet.

Efter H1´s opfattelse er Motorstyrelsens beregnede handelspris efter reguleringer på kr. 877.000 ikke mere korrekt end H1´s skøn over handelsprisen efter reguleringer på kr. 823.000. Motorstyrelsen har i tilknytning til regulering af kilometer ikke fulgt egen praksis herfor, men blot fundet en metode for at kunne foretage en regulering. Der er intet grundlag for at fastslå, at Motorstyrelsens skøn skulle være mere retvisende end H1´s.

På baggrund af ovenstående gør H1 gældende, at Motorstyrelsen ikke har påvist eller sandsynliggjort fejl ved H1´s fastsættelse af handelsprisen, hvorfor H1´s handelspris skal fastholdes.

4.1.4.2.9 Mere subsidiært for køretøj med stelnummer [...6]

Dette er begrundet i, at Motorstyrelsen ikke har fulgt egen praksis for annoncefradrag samt metoden for regulering af kilometerstanden.

4.1.4.2.10 Køretøj med stelnummer [...7] - pkt. 14 i Motorstyrelsens afgørelse

Motorstyrelsen har ændret H1´s handelspris fra kr. 693.800 til kr. 579.000. Motorstyrelsens begrundelse fremgår af E side 163 - 175.

Motorstyrelsen har tilsidesat én af H1´s annoncer for et køretøj af samme mærke og model, som det køretøj, der skulle værdiansættes.

Annoncen var for en Mercedes-Benz GL500, der havde kørt 60.000 kilometer. Der var tale om en årgang 2014 og prisen var fastsat til kr. 999.900. Køretøjet, som H1 skulle værdiansætte, blev indregistreret første gang i 2013 og havde kørt 227.000 kilometer.

Af Motorstyrelsens uddybende begrundelsesmateriale fremgår der to modsatrettede begrundelser. Dels at Motorstyrelsen har skønnet handelsprisen ud fra et gennemsnitligt værditab på ca. 61 pct. på to sammenlignelige køretøjer, herunder at det af H1 anmeldte køretøj har kørt tre gange så mange kilometer som andre køretøjer af samme model og variant. Dels at handelsprisniveauet er skønnet ud fra tilsvarende køretøj, men at de annoncer, der er lagt til grund for skønnet, ikke er direkte sammenlignelige med køretøjet med stelnummer [...7].

Motorstyrelsen har for det første anvendt annoncemateriale for et køretøj af andet mærke og model - en BMWX5 4,4 xDrive5.0i aut. 5d sort aut.gear/tiptronic, 18" alufælge, indregistreret i juli 2013, som er sat til salg for kr. 616.600. Køretøjet havde ifølge annoncen kørt 99.000 kilometer. Det fremgår også af bemærkningerne, at der er anvendt en reguleret markedspris, der skønnes at være mere markedsdannende. Endelig fremgår det, at køretøjet har et værditab på ca. 67 pct. Efter Skatteministeriets oplysninger er dette værditab beregnet ud fra nyvognsprisen, som er oplyst af bilinfo, uagtet at der er indberettet en anden pris hos standardpriser.dk. Det vil sige, at nogle gange anvender Motorstyrelsen oplysningerne, som fremgår af Bilinfo. Andre gange anvender Motorstyrelsen oplysningerne, som er indberettet til standardpriser.dk.

Motorstyrelsen har for det andet anvendt annoncemateriale for et køretøj af andet mærke og model - en Porsche Cayenne S 4,8 tiptronic 5d, indregistreret i maj 2012, som blev annonceret til salg for kr. 725.000 i april 2018, men som blev solgt for kr. 596.020 i august 2019. Køretøjet havde ifølge an-
noncen kørt 110.000 kilometer. Det fremgår af Motorstyrelsens bemærkninger, at køretøjet har et værditab på ca. 62 pct. i forhold til nyvognsprisen. Efter Skatteministeriets oplysninger er dette værditab beregnet ud fra nyvognsprisen, som er oplyst af bilinfo. For denne model er der efter Skatteministeriets oplysninger indberettet den samme nypris til standardpriser.dk, som der er oplyst hos Bilinfo.dk.

Der er ingen af køretøjerne, hvor værditabet er beregnet på baggrund af de faktiske nypriser, som tilsvarende køretøjer er blevet afgiftsberigtiget til fra ny i Danmark.

Motorstyrelsen har fastsat handelsprisen før reguleringer, men efter annoncefradrag til kr. 740.000. Modsat har H1 skønnet handelsprisen før reguleringer, men efter annoncefradrag til kr. 855.000. Der er således en difference på kr. 115.000. Der er imidlertid ingen begrundelse for, hvordan Motorstyrelsen er kommet frem til, at handelsprisen før reguleringer, men efter annoncefradrag, skal udgøre kr. 740.000. Herunder er der ingen begrundelse for, hvorfor H1´s værdiansættelse til kr. 855.000 før reguleringer, men efter annoncefradrag, skulle være forkert.

For så vidt angår kilometerreguleringen er der ikke tvist om, at køretøjet havde kørt 227.000 kilometer, da det blev indregistreret. Der er imidlertid givet et fradrag på kr. 153.000, da køretøjet ifølge den uddybende begrundelse har kørt 122.000 kilometer mere end normen. Der er ikke i den uddybende begrundelse angivet, hvordan normen - der må antages at være 105.000 kilometer - er fremfundet, ligesom der heller ikke er en nærmere angivelse af, hvordan fradraget på kr. 153.000 er beregnet. H1 har selv angivet et fradrag på kr. 153.200 ud fra en afvigelse på 152.000 kilometer i forhold til et sammenligningskøretøj af samme mærke og model, men med flere kørte kilometer. H1 foretog en regulering med 10 pct. for spring i årgang, hvilket er i overensstemmelse med Motorstyrelsens praksis. Dette er baggrunden for, at handelsprisen før reguleringer reduceres fra kr. 999.900 til kr. 899.910.

Da det ikke fremgår af Motorstyrelsens afgørelse, hvordan Motorstyrelsen er kommet frem til sit skøn, har Skatteministeriet efterfølgende redegjort for Motorstyrelsens skøn over handelsprisen.

Skatteministeriet har oplyst, at handelsprisniveauet er fremfundet ved, at styrelsen har beregnet værditabet for en Porsche Cayenne S 4,8 V8 400hk aut. og en BMW X5 xDrive50i 4,4 V8 408hk aut. Motorstyrelsen fandt, at det gennemsnitlige værditab for de to annoncerede køretøjer var ca. 64 pct., og at det gennemsnitlige antal kørte kilometer var 105.000 km. Motorstyrelsen fradrog herefter et værditab på 64 pct. i det omhandlede køretøjs nypris ekskl. ekstraudstyr, hvorefter køretøjet havde en handelspris på kr. 742.599 (afrundet i afgørelsen til kr. 740.000), hvis køretøjet havde kørt 105.000 km.

Da det omhandlede køretøj imidlertid havde kørt 227.000 km., hvilket svarer til en afvigelse på 122.000 km, foretog Motorstyrelsen en regulering med kr. 153.000. Skatteministeriet har i duplikken, E side 274, anført følgende:

"Styrelsen har beregnet kilometerreguleringen ved at gange det kørte antal kilometer med 0,17 kr. pr. km og pr. 100.000 kr. (dvs. -122.000 x 0,17 x 7,4 = -153.476 kr.). Da kilometerreguleringen overstiger 10 pct. af handelsprisniveauet, reguleres der som udgangspunkt kun for den del, der udgør 10 pct., svarende til 74.000 kr., plus halvdelen af det resterende, svarende til 39.738 kr. Det indebærer, at kilometerreguleringen skulle have været 113.700 kr., men da Motorstyrelsen vurderede, at reguleringen konkret ikke var tilstrækkeligt, blev der skønsmæssigt ydet et kilometerfradrag på 153.000 kr." (mine understregninger)

Det er ikke muligt for Skatteministeriet præcist at redegøre for, hvordan Motorstyrelsen er kommet frem til sit resultat, ligesom det heller ikke er muligt for Skatteministeriet at forklare, hvorfor Motorstyrelsens værdifastsættelse skulle være et mere korrekt udtryk for handelsprisen end H1´s skøn.

Der er intet grundlag for at tilsidesætte den annonce, som H1 havde inddraget for et køretøj af samme mærke og model og i stedet udelukkende basere skønnet på baggrund af to andre bilmærker. Dette giver ikke en mere retvisende markedsværdi end de annoncer, som H1 har inddraget.

Der skal endvidere henses til, at Folketingets Ombudsmand ved sin undersøgelse i FoB 2021-22, M side 951, har anført, at motorankenævnene i flere sager har tilkendegivet, at Motorstyrelsens annoncer vedrørende andre mærker og modeller end dem, som en sag drejer sig om, ikke bør indgå i værdiskønnet. Dette underbygger, at Motorstyrelsens skøn af handelsprisen ikke er mere retvisende end det skøn, som H1 har foretaget, hvorfor der ikke er noget grundlag for genoptagelse af H1´s fastsættelse af handelsprisen.

4.1.4.2.10 Mere subsidiært for køretøj med stelnummer [...7]

Dette er begrundet i, at Motorstyrelsen ikke har fulgt Motorankenævnets praksis med at inddrage andre mærker i skønsudøvelsen, når der findes annoncer for køretøjer af samme mærke og model.

H1 gør på baggrund af Motorankenævnets praksis gældende, at det har været med urette, at Motorstyrelsen har inddraget en BMWX5 4,471 xDrive50i aut. 5d sort aut.gear/tiptronic, 18" alufælge og en Porsche Cayenne S 4,84,8 tiptronic 5d ved fastsættelse af handelsprisen for nærværende køretøj.

1.1.1. Inddragelse af annoncer efter værdifastsættelsestidspunktet

Skatteministeriet har gjort gældende, at Motorstyrelsen ikke var afskåret fra at inddrage annonceeksempler, der tidsmæssigt ligger efter anmeldelsestidspunktet. Sådanne annoncer skal blot være relevante for prisdannelsen af sammenlignelige køretøjer.

For køretøj nr. 5, Harley-Davidson FLS103, stelnummer [...8], og køretøj nr. 6, Mercedes Benz GL 350 Gluetec 4Matic, stelnummer [...5], har Motorstyrelsen til brug for fastsættelse af handelsprisen inddraget annoncer for køretøjer, som først er udbudt til salg 8 måneder efter det tidspunkt, hvor køretøjerne skulle værdiansættes.

Annoncer for køretøjer, som først er udbudt til salg 8 måneder efter værdifastsættelsestidspunktet, kan ikke anses for at være annoncer, der er relevante for prisdannelsen af sammenlignelige køretøjer på indregistreringstidspunktet, ligesom annoncerne ikke kan anses for at være fra tidsrummet omkring anmeldelsestidspunktet.

Retten i Roskilde har i SKM2022.570.BR, MS side 857, fastslået, at Motorstyrelsen efter officialmaksimen har været såvel berettiget som forpligtet til at inddrage annoncer for køretøjer, som først er udbudt til salg efter anmeldelsestidspunktet. Det er dog en forudsætning for inddragelse af annoncerne, at annoncerne er fra tidsrummet omkring anmeldelsestidspunktet, hvilket annoncer for køretøjer, som først er udbudt til salg 8 måneder efter anmeldelsestidspunktet ikke er.

H1 fastholder således, at Motorstyrelsen ikke har sandsynliggjort, at H1 har begået fejl ved sin skønsudøvelse på værdifastsættelsestidspunktet, og at Motorstyrelsen ikke har sandsynliggjort, at Motorstyrelsens skøn for køretøj nr. 5, Harley-Davidson FLS103, stelnummer [...8], og køretøj nr. 6, Mercedes Benz GL 350 Gluetec 4Matic, stelnummer [...5], skulle være mere retvisende end H1´s skøn.

1.1.2. Annoncers antal liggedage

Motorstyrelsen har tilsidesat H1´s annoncer, hvis annoncen har haft en liggetid på mere end 100 dage.

Det fremgår af vejledningen for værdiansættelse af køretøjer fra 2017, MS side 420:

"Som hovedregel fjernes den/de billigste og den/de dyreste samt køretøjer med liggedage over 100 dage, hvis liggedage fremgår af annonceportalen"

Når der ikke findes nyoprettede annoncer for sammenlignelige køretøjer på tidspunktet for værdiansættelse, er der ikke grundlag for at tilsidesætte en annonce på et køretøj, som er udbudt til salg på værdiansættelsestidspunktet alene på grund af antallet af liggedage. Dette gør Motorankenævnet heller ikke, hvilket bl.a. fremgår af SKM2022.570.BR, MS sige 857, hvor Retten i Roskilde fastslog, at Motorankenævnets skøn kunne lægges til grund for værdiansættelsen.

Tilsvarende har Vestre Landsret i SKM2024.221.VLR fastslået, at der kan inddrages annoncer for køretøjer, som havde været udbudt til salg væsentlig før anmeldelsestidspunktet, når der ikke var nogen sammenlignelige køretøjer udbudt til salg på anmeldelsestidspunktet.

Ved udøvelse af skønnet bør der henses til, at der er tale om et dyrere køretøj, hvor efterspørgslen af den pågældende model på fuld afgift er begrænset, hvilket er årsagen til en lang liggetid inden den rette køber er tilstede.

På baggrund af Motorankenævnets praksis, som er anerkendt af domstolene, har der ikke været belæg for at tilsidesætte H1´s udvalgte annoncer med den begrundelse, at annoncerne har haft en liggetid på mere end 100 dage.

4.1.4.2.11 Sammenfatning vedr. handelsprisen

H1 har udøvet et skøn over køretøjernes handelsværdi på indregistreringstidspunktet. Som selvanmelder har H1 været både berettiget og forpligtet til at foretage et skøn. H1 har også udøvet sit skøn i overensstemmelse med de retningslinjer, som SKAT/Motorstyrelsen havde udstukket til selvanmeldere og Motorankenævnets praksis for udøvelse af skøn.

H1 gør gældende, at H1 ikke har begået fejl ved udøvelsen af det skøn, der var tillagt H1. H1´s skøn er heller ikke åbenbart urimeligt, ligesom det heller ikke hviler på et forkert grundlag, da H1 netop har inddraget sammenlignelige køretøjer ved værdiansættelsen.

Motorstyrelsen har i forbindelse med reguleringen af handelsprisen for ovenstående køretøjer ikke kommet med en nærmere begrundelse, således det kan udledes, hvordan og hvorfor Motorstyrelsen er kommet frem til det tal, der reguleres med.

4.2 Påstand 2

4.2.1 Principalt vedr. nyprisen

H1 har nedlagt påstand om, at Skatteministeriet skal anerkende, at H1 til brug for beregningen af registreringsafgift var berettiget til at anvende en nypris på kr. 955.075 for Audi A6 med stelnummer (...1], en nypris på kr. 1.838.680 for Mercedes-Benz S 350, med stelnummer [...2], en nypris på kr. 1.300.770 for BMW 435i med stelnummer [...4], en nypris på kr. 348.790 for Harley Davidson FLS 103 med stelnummer [...8], en nypris på kr. 1.058.251 for Mercedes-Benz GL 350 Bluetec 4Matic med stelnummer [...5], en nypris på kr. 1.837.995 for Mercedes-Benz AMG C 63 S med stelnummer [...9], en nypris på kr. 2.303.780 for Mercedes-Benz S 500 4 Matic med stelnummer [...6] og en nypris på kr. 2.430.353 for Mercedes-Benz GL 500 4Matic med stelnummer [...7].

Til støtte for den principale påstand gør H1 gældende, at nyprisen efter registreringsafgiftslovens § 4, stk. 6, MS side 315, skal fastsættes ud fra, hvad tilsvarende køretøjer rent faktisk er blevet afgiftsberigtiget til fra ny i Danmark.

H1 har for de fleste køretøjers vedkommende anvendt nyvognspriser, der er udfundet via FDM. Der er ikke fuld overensstemmelse med disse priser og de faktiske nyvognspriser, som tilsvarende køretøjer er afgiftsberigtiget til. De faktiske nypriser, som køretøjerne er afgiftsberigtiget til, er dokumenteret ved hjælp af aktindsigtsmateriale fra Motorstyrelsen, E side 443, 561, 605, 669, 703, 724, 809, 876 og 935. Skatteministeriet har foretaget et nyt dataudtræk, som fremgår af E side 948. H1´s afvigelser er generelt set mindre end afvigelserne, der fremkommer på baggrund af Motorstyrelsens grundlag, der er baseret på kalkulerede og vejledende udsalgspriser og ikke de faktiske salgspriser, som Motorstyrelsen er i besiddelse af.

H1 gør derfor gældende, at de af H1 angivne nypriser svarer til, hvad tilsvarende køretøjer er blevet afgiftsberigtiget til som nye her i landet.

H1 gør gældende, at det ikke har været sagligt berettiget af Motorstyrelsen alene at anvende vejledende standardpriser brug for fastsættelse af nyprisen, blot fordi der fortrinsvis var tale om køretøjer, der ikke havde været indregistreret i Danmark fra nye. Motorstyrelsen har været i besiddelse af de handelspriser, som tilsvarende køretøjer har været afgiftsberigtiget til fra nye i Danmark.

Ved fastsættelse af nyprisen skal der efter ordlyden af registreringsafgiftslovens § 4, stk. 6, MS side 315, henses til hvad tilsvarende køretøjer er afgiftsberigtiget til fra nye i Danmark.

4.2.2 Nypriser

Til brug for beregning af registreringsafgiften skal beregningen ske ud fra nyprisen og handelsprisen på køretøjerne. Nyprisen anvendes til fastlæggelse af afskrivningsprocenten, således at det kan afklares, hvor stor en andel af den skønnede handelspris, der beregnes henholdsvis 85 % og 150 % afgift af for bilerne omfattet af denne sag, og henholdsvis 0 %, 85 % og 150 % afgift af for motorcyklerne omfattet af denne sag.

Nyprisen til brug for beregning af registreringsafgiften fremgår af registreringsafgiftslovens § 4, stk. 6, MS side 315, hvoraf følgende fremgår:

I henhold til registreringsafgiftslovens § 4, stk. 6, MS side 315, skal der ikke henses til detailsalg og engrosssalg. Der skal efter ordlyden alene henses til, hvad et køretøj blev afgiftsberigtiget til som nyt.

De priser, som fremgår af www.standardpriser.dk, er kalkulerede priser på nye køretøjer og ekstraudstyr. En kalkuleret pris kan ikke stå alene i forhold til den faktiske nyspris, der er den pris, som køretøjer rent faktisk er solgt for til købere og dermed afgiftsberigtiget til ved første indregistrering som nyt. Den faktiske nypris er derfor identisk med markedsprisen. De kalkulerede nyvognspriser, der kan findes på www.standardpriser.dk, er derimod ikke nødvendigvis et udtryk for de faktiske nypriser. De kan derfor heller ikke alene lægges til grund for afgiftsberigtigelsen.

Ved de fremlagte bilag 38-47, E side 443, 561, 605, 669, 703, 724, 809, 876 og 935, som er korrigeret ved bilag H, E side 945, har H1 dokumenteret, at der er en meget betydelige diskrepans mellem Motorstyrelsens fastsættelse af nypriser og de faktiske nypriser.

4.2.2.1 Den markedsdannende nypris for tilsvarende køretøjer

I henhold til registreringsafgiftslovens § 4, stk. 6, MS side 315, skal nyprisen efter H1´s opfattelse for et brugt køretøj fastsættes til, hvad tilsvarende køretøjer rent faktisk er afgiftsberigtiget til fra ny i Danmark. H1 er ikke enig med Skatteministeriet i, at de vejledende priser er udtryk for den værdi, som køretøjerne er afgiftsberigtiget til fra ny i Danmark.

I henhold til det fremlagte dataudtræk fra Motorstyrelsen, E side 948, kan det dokumenteres, at tilsvarende køretøjer fra nye ikke er blevet afgiftsberigtiget til de vejledende priser, som Skatteministeriet - fejlagtigt - lægger til grund, i forbindelse med fastsættelse af nyprisen.

Det gøres derfor gældende, at nyprisen efter lovens ordlyd, forarbejder, og formål ikke - som påstået af Skatteministeriet - skal tage sit udgangspunkt i de af importørerne indberettede vejledende udsalgspriser, der netop blot er vejledende og ikke bindende.

Når der ved beregning af registreringsafgiften ikke foretages en regulering af værditabet svarende til, hvad tilsvarende køretøjer, der har været indregistreret fra ny i Danmark rent faktisk har i værditab, vil beregningen af registreringsafgift for brugte køretøjer blive for høj i forhold til et køretøj, som har været indregistreret fra ny i Danmark. H1´s afgiftstilsvar bliver derfor uberettiget forøget, når der anvendes sådanne fiktive værdier, som netop giver et kunstigt højt værditab.

At nyprisen for importerede brugte køretøjer skal fastsættes til den værdi, som tilsvarende køretøjer er blevet afgiftsberigtiget til fra ny, underbygges endvidere af Højesterets dom af 12. juni 2014, refereret i U.2014.2755.H, MS side 770 - 806.

Højesteret fandt, at et køretøjs handelsværdi som nyt skulle fastsættes med udgangspunkt i den handelspris, der ville have været gældende her i landet for tilsvarende nye køretøjer på det tidspunkt, hvor det pågældende køretøj blev indregistreret eller ibrugtaget som nyt i udlandet, inklusive den registreringsafgift, der i givet fald skulle have været betalt, efter de dagældende danske afgiftsregler.

Højesteret udtalte følgende:

"Omberegning efter overgangsreglen i 2008-lovens § 4, stk. 2, skal foretages med udgangspunkt i registreringsafgiftslovens § 4, stk. 7, som affattet ved 2008-loven. Efter denne bestemmelse skal afgiftsberegningen for brugte biler baseres på en opgørelse af den værdiforringelse, den pågældende bil har været udsat for, efter at den blev indregistreret eller taget i brug som ny. Den brugte bils handelsværdi som ny skal således sammenholdes med dens handelsværdi ved indregistreringen som brugt.

Efter ordlyden af og forarbejderne til registreringsafgiftslovens § 4, stk. 7, tiltræder Højesteret, at køretøjets handelsværdi som nyt skal fastsættes med udgangspunkt i den handelspris, der ville have været gældende her i landet for tilsvarende nye køretøjer på det tidspunkt, da det pågældende køretøj blev indregistreret eller ibrugtaget som nyt i udlandet, inklusive den registreringsafgift, der i givet fald skulle have været betalt efter de dagældende danske afgiftsregler.

(…)

Som anført foran skal det sikres, at den registreringsafgift, som indførte brugte biler pålægges, ikke er større end den residualafgift, som er indeholdt i værdien af en tilsvarende brugt bil her i landet, dvs. en bil af samme årgang, der er blevet indregistreret som ny på samme tidspunkt, som den indførte bil oprindeligt blev indregistreret i udlandet. " (mine understregninger)

På baggrund af ovenstående højesteretsdom gør H1 gældende, at Skatteministeriets fortolkning af registreringsafgiftslovens § 4, stk. 6, vedrørende nypris er i strid med lovens ordlyd, forarbejderne og formålet med loven, da de indberettede importørpriser (standardpriser.dk) er udtryk for listepriser/vejledende udsalgspriser, som i størstedelen af alle tilfælde er højere end de faktiske handelspriser, som tilsvarende køretøjer blev afgiftsberigtiget til fra ny, hvilket er dokumenteret ved de fremlagte dataudtræk, E side 948.

Højesterets begrundelse i den nævnte dom skal ses i lyset af, at lovgiver ved udarbejdelsen af den daværende registreringsafgiftslovs § 4, stk. 7, forudsatte, at brugte biler omfattet af stk. 7 var importerede brugte biler, hvor nyprisen ikke var kendt.

Det forhold, at det er køretøjets konkrete værdi, som skal lægges til grund for beregning af registreringsafgiften, fremgår af forarbejderne i lovforslag nr. L 42 af 14. december 2007 under lovforslagets almindelige bemærkninger, Afsnit 3. "Lovforslagets indhold" (FT 2007/08 (2. samling) Tillæg A s. 1904), M side 53, hvor følgende fremgår:

"Det foreslås, at lade bilens eller motorcyklens konkrete værdifald være den eneste bestemmende parameter ved afgiftsberigtigelse af brugte indførte biler mv…"

Det fremgår tillige af lovforslagets afsnit 10 (s. 1908), M side 58, at baggrunden for lovændringen var, at Kommissionen i en åbningsskrivelse fra april 2006 havde rettet en række kritikpunkter mod de danske regler for beregning af registreringsafgift af brugte indførte biler.

Det er således væsentligt at have for øje, at ordlyden i den dagældende registreringsafgiftslovs § 4, stk. 7, M side 85, hvorefter:

skal læses i den kontekst, at lovgiver forsøgte at sidestille importerede køretøjer med dansk indregistrerede køretøjer i afgiftsmæssig henseende.

Dette fremgår tillige af bemærkningerne til lovforslagets nr. 5, til § 4 (s. 1910), M side 59, hvoraf følgende fremgår:

"…

De nugældende aldersbetingede skalaer for brugte indførte personbiler og motorcykler ophæves og erstattes af en regel, hvor skalaknækkene vil blive konkrete og afhænge af det værdifald, der har været på en tilsvarende dansk indregistreret bil eller motorcykel. Samtlige tillæg og fradrag, der gælder for nye biler tages med i beregningen, men med samme værdifuld som selve bilen inklusiv registreringsafgift.

De fleste biler og motorcykler, der afgiftsberigtiges som brugte, vil have været registreret i udlandet. I de tilfælde vil det være enkelt at fastslå nyprisen inklusiv registreringsafgift for et tilsvarende køretøj registreret her i landet og dermed det konkrete værditab. Andre køretøjer kan have været taget i brug uden registrering og i de tilfælde må det anslås, hvilken nypris de ville have haft hvis de var blevet registreret her i landet på ibrugtagningstidspunktet.

…" (min understregning)

Det anførte må forstås på den måde, at der skal skønnes over, hvad den oprindelige nypris for et brugt importeret køretøj ville have været, hvis det var blevet indregistreret i Danmark som nyt.

Da det er køretøjets konkrete værdifald, der skal nedsætte beløbene i skalaknækket, vil det være den faktiske nypris for det konkrete køretøj, der skal lægges til grund for afgiftsberegningen, når denne på forhånd kendes, fordi køretøjet blev indregistreret her i landet som nyt. Der skal således ikke lægges en fiktiv nypris til grund.

Ved en fortolkning af registreringsafgiftslovens § 4, § 5 og §§ 8-9 er det væsentligt at bemærke, at køretøjer indtil 1996 blev afgiftsberigtiget til den anmeldte standardpris, da det var denne pris, som skulle lægges til grund for afgiftsberigtigelsen, medmindre køretøjet blev solgt til en højere pris.

Begrundelsen for ændringen var i henhold til lovbemærkningerne til lovforslag nr. 248/1995, MS side 28, bl.a., at den af Europa-Kommissionen udstedte gruppefritagelse for motorkøretøjer forudsatte, at importøren ikke fastlægger bindende avancer.

Følgende fremgår af de almindelige bemærkninger til lovforslaget:

"…

Ændring af registreringsafgiftslovens bestemmelse om faste priser
Det foreslås, at registreringsafgiftslovens bestemmelser om anmeldelse af faste priser, der ikke må overskrides, ændres, så der i stedet kan anmeldes priser, der kan anvendes som køretøjets afgiftspligtige værdi, men som kan fraviges. Det foreslås samtidig, at såfremt et køretøj sælges til en højere pris end den anmeldte, er det den højere pris, der skal anvendes som afgiftspligtig værdi. Sådanne forhøjelser af prisen skal forhandleren meddele til told og skattemyndighederne.

Med hensyn til prisafvigelser i nedadgående retning lovfæstes kravet om, at den nedsatte pris skal indeholde positiv avance, såfremt den nedsatte pris skal danne grundlag for afgiftsberigtigelsen. Dette krav, som også har været gældende efter hidtidig praksis, skyldes, at registreringsafgiftens marginale afgiftsbelastning i henseende til værdien varierer fra 0 for visse varebiler til 180 pct. for almindelige personbiler. Der kan således være en kraftig tilskyndelse til at flytte avancen væk fra køretøjer med høj marginal sats. Avancebestemmelsen er dermed et meget vigtigt element i sikkerheden for, at der ikke sker afgiftsunddragelser.

Det vil med ændringen være muligt fortsat at anvende et system med landsdækkende importøranmeldte priser, som imidlertid alene er af vejledende karakter. Hermed bliver forhandleren ikke bundet af de anmeldte priser og rammes således ikke af den skærpede betingelse i Kommissionens nye forordning.

..." (Min understregning)

Derudover fremgår det af bemærkninger til lovforslagets § 1, nr. 1, MS side 30, som vedrørte ændringen i registreringsafgiftslovens § 9, at:

" Til nr. 1
Med den nye formulering kan bilimportørerne fortsat anmelde priser til told- og skattemyndighederne med den virkning, at de anmeldte priser som udgangspunkt anvendes som afgiftspligtig værdi. Forskellen i forhold til hidtil er, at der ikke længere er tale om priser, der i praksis er faste, men alene vejledende priser. Det er en betingelse for godkendelse af en anmeldt pris, at den indeholder en positiv bruttoavance, der er sædvanlig for branchen. Dette skal bl.a. forstås ud fra den baggrund, at forhandleren - som selv kan fastsætte sin salgspris - kan have mindre interesse i at afgiftsberigtige på grundlag af en anmeldt pris, som ikke indeholder en sædvanlig avance.

Endelig fastholdes princippet om, at der kun kan anmeldes en pris ad gangen for det samme køretøj.

…" (Min understregning)

Det fremgår således direkte af ordlyden af registreringsafgiftslovens § 9 og forarbejderne, at der er valgfrihed. Der er ikke i lovens forarbejder opstillet noget krav om, at der kun kan ske en fravigelse, såfremt der er særlige holdepunkter herfor. Det er også direkte fremhævet, at der alene er tale om vejledende priser. Det fremgår derimod direkte, at man ikke må binde forhandleren af de anmeldte priser, da dette vil stride mod EU-rettenskonkurrenceregler. Når dette var tilfældet i 1996, så er det så meget desto mere gældende i dag. Når der i bemærkningerne til lovforslaget anvendes ordet "kan" om anmeldelse af priser, og at disse frivilligt anmeldte priser "kan" anvendes som køretøjets afgiftspligtige værdi, så er der meget klart fra lovgivers side truffet et valg om, at disse frivilligt anmeldte priser ikke er bindende ved fastsættelsen af den afgiftspligtige værdi, men at de netop "kan" fraviges.

I praksis blev alle køretøjer frem til lovændringen i 1996 solgt til den anmeldte standardpris.

Efter lovændringen i 1996, hvor det ligeledes blev muligt at afgiftsberigtige et køretøj til en lavere pris end den anmeldte standardpris, har det vist sig i praksis, at alle køretøjer i dag sælges til priser, der svarer til mindstebeskatningsprisen eller priser, der ligger tæt på mindstebeskatningsprisen, hvilket også fremgår af Den juridiske vejledning afsnit E.A.8.1.5.3, MS side 513, og det pågældende dataudtræk, E side 948, som Motorstyrelsen har udtrukket vedrørende afgiftsberigtigelsen af køretøjer, som er indregistreret fra ny i Danmark.

Efter lovændringen i 1996, er de anmeldte standardpriser således ikke længere udtryk for, hvad køretøjer rent faktisk afgiftsberigtiges til i Danmark.

Efter ændringen af registreringsafgiftsloven i 1996, bliver hovedparten af alle køretøjer afgiftsberigtiget efter registreringsafgiftslovens § 8 og ikke registreringsafgiftslovens § 9.

For at vejledende udsalgspris kan lægges til grund for nyprisen, må det anses for en forudsætning, at køretøjer fra ny afgiftsberigtiges i overensstemmelse med registreringsafgiftslovens § 9, stk. 1.

Da Danmark indførte bestemmelsen i registreringsafgiftsloven om, at nedskrivningen af skalaknækket skulle ske på grundlag af køretøjets konkrete værdifald, var det som anført ovenfor bl.a. på grundlag af kritik fra EUKommissionen, hvorfor lovgiver ville sikre sig, at importerede køretøjer ikke blev stillet ringere end de køretøjer, som havde været indregistreret fra ny i Danmark. Skatteministeriets synspunkt i den foreliggende sag medfører reelt - og i modstrid med lovgivers hensigt - at importerede køretøjer stilles ringere i afgiftsmæssig henseende, end de køretøjer der har været indregistreret i Danmark som nye.

Ved indførelse af bestemmelsen om, at skalaknækket skulle nedsættes med det konkrete værdifald, har lovgiver forudsat, at der ved import af køretøjer skal anvendes en nypris i overensstemmelse med hvad tilsvarende køretøjer var indregistreret til fra ny i Danmark.

4.3.2.2 Begrebet "Bruger"

Skatteministeriet har gjort gældende, at dataudtrækkende fra Motorstyrelsen ikke dokumenterer, hvad tilsvarende køretøjer er afgiftsberigtiget til. Det udledes af Skatteministeriets udtalelse, at salg af køretøjer til leasingselskaber mv. ikke kan indgå i fastsættelsen af nyprisen, men at det alene skal være salg af køretøjer til forbrugere, hvor køretøjerne indregistreres på fuld afgift, som kan indgå i skønnet.

Dette er ikke i overensstemmelse med registreringsafgiftslovens § 4, stk. 6, MS side 315, hvoraf det fremgår følgende:

I modsætning til registreringsafgiftslovens § 10, MS side 323, hvoraf det fremgår, hvordan handelsprisen skal fastsættes, så er der ingen bestemmelse om, at der skal henses til brugerne af køretøjerne. I henhold til registreringsafgiftslovens § 10, stk. 1, MS side 323, fremgår der følgende:

"§ 10. For brugte køretøjer fastsættes den afgiftspligtige værdi til køretøjets almindelige pris indbefattet merværdiafgift, men uden afgift efter denne lov. Den almindelige pris fastsættes efter salg til bruger her i landet i den stand, hvori køretøjet skal registreres." (min understregning)

I henhold til ordlyden af registreringsafgiftslovens § 4, stk. 6, MS side 315, kan køretøjer, som er solgt til bilforhandlere eller leasingselskaber, efter H1´s vurdering ikke holdes uden for vurderingen af, hvad tilsvarende køretøjer er afgiftsberigtiget til fra ny.

Registreringsafgiftslovens § 4, stk. 6, MS side 315, anvender ikke begrebet "bruger", på tilsvarende måde som registreringsafgiftslovens § 10, stk. 1, MS side 323, hvoraf det fremgår, hvordan handelsprisen skal fastsættes.

I det omfang retten kommer frem til, at der også skal henses til bruger ved fastsættelse af nyprisen, skal der i den sammenhæng henses til, at bilforhandlere og leasingselskaber også anses for brugere, hvilket blev fastslået ved ændringen af registreringsafgiftsloven i 2012, hvor der ved lov nr. 411 af 12. maj 2012 blev indført en række værnsregler, hvor leasingselskaber og bilforhandlere ikke længere fik adgang til at indregistrere køretøjerne til mindsteprisen, uanset hvad de havde betalt for køretøjet.

Ved fastsættelse af nyprisen skal der alene henses til, hvorvidt der er tale om tilsvarende køretøjer. Ved vurderingen af, om der er tale om tilsvarende køretøjer, må dette skulle forstås som sammenlignelige køretøjer i forhold til mærke, model og variant og ikke et spørgsmål om, hvem der er bruger af køretøjet.

4.3.2.4 Validiteten i dataudtrækket fra Motorstyrelsen

Skatteministeriet har i processkrift B, side 6, gjort gældende, at der kan være usikkerhed om de oplyste nypriser i det fremlagte bilag H. Begrundelsen herfor er efter Motorstyrelsens oplysninger, at der kan være tale om byttehandler eller køb af ekstraudstyr, hvorfor der på det foreliggende grundlag ikke kan drages en entydig konklusion af baggrunden for de registrerede priser.

Det forhold, at en forhandler tager et køretøj i bytte i forbindelse med salget af et nyt køretøj, har ingen indflydelse på, hvilken pris det nye køretøj skal afgiftsberigtiges til. Bytteprisen for det køretøj, som en forhandler tager i bytte som en del af betalingen for det nye køretøj, påvirker ikke afgiftsgrundlaget og dermed oplysningerne i dataudtrækket.

Motorstyrelsens oplysninger om, at der ikke er en entydig konklusion på værdierne i dataudtrækket, er således ikke korrekt og derved misvisende.

4.3.2.5 Gennemgang af de enkelte køretøjer

4.3.2.5.1 Audi A6 Avant 3.0 TDI 245 HK 5 dørs Quattro s-tronic med stelnummer [...1].

I henhold til dataudtrækket fra Motorstyrelsen vedrørende tilsvarende køretøjer, som har været indregistreret fra ny i Danmark, E side 948, fremgår det, at den gennemsnitlige nyvognspris udgør kr. 760.899 for køretøjer af den pågældende model indregistreret i 2013.

Motorstyrelsen har fastsat nyprisen til kr. 1.134.902, hvilket er en betydelig forskel på kr. 374.002 mellem Motorstyrelsens fastsættelse af nyvognsprisen og de gennemsnitlige faktiske nyvognspriser.

H1 har skønnet nyprisen for det pågældende køretøj til kr. 955.075. I forhold til Motorstyrelsens fastsættelse af nyprisen er den af H1 fastsatte pris mere retvisende i forhold til, hvad tilsvarende køretøjer er blevet indregistreret til fra ny.

Der skal endvidere henses til, at nyprisen for køretøjer indregistreret til leasingselskaber ikke afviger væsentligt fra det køretøj, som er blevet solgt til en privatperson til en nypris på kr. 831.598. Dataudtrækket dokumenterer, at køretøjerne bliver solgt til mindstebeskatningsprisen eller lidt over. Det gælder, uanset om salget sker til en privatperson eller et leasingselskab.

Der er således ikke noget grundlag for at fastholde, at Motorstyrelsens fastsatte nypris afspejlede den markedsdannende pris for et køretøj af tilsvarende mærke og model ved almindeligt detailsalg til bruger her i landet, når ingen af køretøjerne tilnærmelsesvis er blevet afgiftsberigtiget til en værdi i nærheden af Motorstyrelsens fastsatte nypris.

4.3.2.5.2 Mercedes-Benz 350 258 HK aut med stelnummer [...2],

I henhold til dataudtrækket fra Motorstyrelsen vedrørende tilsvarende køretøjer, som har været indregistreret fra ny i Danmark, E side 561, fremgår det, at den gennemsnitlige nyvognspris udgør kr. 1.437.532 for køretøjer af den pågældende model indregistreret i 2014, som ikke har været indregistreret til taxakørsel.

I henhold til dataudtrækket kan det konstateres, at der i 2015 ikke blev indregistreret sammenlignelige køretøjer.

Motorstyrelsen har fastsat nyprisen til kr. 1.696.736 og H1 har fastsat nyprisen til kr. 1.838.680, hvorfor begge parters skøn må anses for at være lige dårlige i forhold til, hvad tilsvarende køretøjer er blevet indregistreret til.

Baggrunden for, at det pågældende køretøj indgår i den samlede klage over Motorstyrelsens afgørelse, er, at H1 er af den opfattelse, at nyprisen skal fastsættes på baggrund af, hvad tilsvarende køretøjer af samme mærke og model er blevet afgiftsberigtiget til som nyt. Hverken H1´s angivelse af nyprisen eller Motorstyrelsens skøn kan anses for at være i nærheden af den værdi, som tilsvarende køretøjer er blevet afgiftsberigtiget til fra ny i Danmark. Derfor bør fastsættelse af nyprisen hjemvises til fornyet behandling.

4.3.2.5.3 BMW 435i med stelnummer [...4]

I henhold til dataudtrækket fra Motorstyrelsen vedrørende tilsvarende køretøjer, som har været indregistreret fra ny i Danmark, E side 948, fremgår det, at den gennemsnitlige nyvognspris udgør kr. 1.031.968 for køretøjer af den pågældende model, som blev indregistreret i 2015.

H1 har ved sin egen værdifastsættelse af nyvognsprisen fastsat denne til kr. 1.300.770, hvilket Motorstyrelsen har anerkendt. Der skal således alene ske regulering af nyprisen for dette køretøj, hvis Retten kommer frem til, at den gennnemsnitlige pris for, hvad tilsvarende køretøjer er blevet indregistreret til skal lægges til grund.

4.3.2.5.4 Harley Davidson FLS 103 med stelnummer [...8]

I henhold til dataudtrækket fra Motorstyrelsen vedrørende tilsvarende køretøjer, som har været indregistreret fra ny i Danmark, E side 703, fremgår det, at den gennemsnitlige nyvognspris udgør kr. 344.000 for køretøjer af den pågældende model, som blev indregistreret i 2015 og 2016.

I henhold til Motorstyrelsens dataudtræk kan det konstateres, at der ikke er indregisteret nogen nye motorcykler i 2014 af den pågældende model, hvorfor indregistreringerne for 2015 og 2016 er lagt til grund for udøvelse af skønnet, da det ved udøvelse af skønnet ikke er tilstrækkeligt at forholde sig til prisen for et enkelt køretøj, som blev indregistreret i 2015.

Motorstyrelsen har fastsat nyprisen til kr. 377.900, hvilket er kr. 33.899,55 mere, end hvad tilsvarende modeller er blevet indregistreret til. H1 har fastsat nyprisen til kr. 348.790, hvilket må anses for at være det mest retvisende billede af, hvad tilsvarende køretøjer er blevet indregistreret til. Ved fastsættelse af nyprisen skal der endvidere henses til, at den gennemsnitlige nypris er fastsat ud fra køretøjer indregistreret i 2015 og 2016, hvor det konkrete køretøj er indregistreret første gang i 2014. Der har således også været prisstigninger, som der skal tages højde for ved fastsættelse af nyprisen.

På baggrund af ovenstående er det H1´s opfattelse, at Motorstyrelsen ikke har sandsynliggjort, at Motorstyrelsens skøn er mere retvisende end H1´s.

I henhold til dataudtrækket fra Motorstyrelsen, jf. sagens bilag H, E side 948, vedrørende tilsvarende køretøjer, som har været indregistreret fra ny i Danmark i 2015 og 2016, fremgår det, at den gennemsnitlige nyvognspris udgør kr. 348.165.85

H1 har fastsat nyprisen til kr. 348.790, hvilket må anses for at være det mest retvisende billede af, hvad tilsvarende køretøjer er blevet indregistreret til.

På baggrund af ovenstående er det H1´s opfattelse, at Motorstyrelsen ikke har sandsynliggjort, at Motorstyrelsens skøn er mere retvisende end H1´s. Der er derfor ingen holdepunkter for, at Motorstyrelsens skøn skal lægges til grund.

4.3.2.5.5 Mercedes-Benz GL350 3,0d 258 HK BlueTec med stelnummer [...5]

I henhold til dataudtrækket fra Motorstyrelsen vedrørende tilsvarende køretøjer, som har været indregistreret fra ny i Danmark, E side 724, fremgår det, at den gennemsnitlige nyvognspris udgør kr. 946.459 for køretøjer af den pågældende model, som blev indregistreret i 2015.

Motorstyrelsen har fastsat nyprisen til kr. 1.150.707 og H1 har fastsat nyprisen til kr. 1.058.251. Da H1´s skøn af handelsprisen er tættere på, hvad tilsvarende køretøjer rent faktisk er blevet indregistreret til, er det H1´s opfattelse, at Motorstyrelsen ikke har sandsynliggjort, at Motorstyrelsens skøn er mere retvisende end H1´s. Der er derfor ingen holdepunkter for, at Motorstyrelsens skøn skal lægges til grund.

Det fremgår af Motorstyrelsens uddybende begrundelse, at nyvognsprisen blev fastsat ud fra standardpriser. Basisprisen blev fastsat til kr. 779.700 og ekstraudstyr til kr. 371.007, hvilket giver en samlet nyvognspris på kr. 1.150.707. På baggrund af den oplyste basispris kan det således også konstateres, at de pågældende køretøjer, som er afgiftsberigtiget fra ny i Danmark, indeholder ekstraudstyr. Der skal i den sammenhæng henses til, at tilsvarende køretøjer er afgiftsberigtiget fra kr. 696.591 til kr. 1.156.316. Basisprisen kan således ikke være kr. 779.700, når der er køretøjer, som er afgiftsberigtiget til kr. 696.591.

4.3.2.5.6 Mercedes-Benz AMG C 63 S med stelnummer [...9]

I henhold til dataudtrækket fra Motorstyrelsen vedrørende tilsvarende køretøjer, som har været indregistreret fra ny i Danmark, E side 809, fremgår det, at der blev indregistreret et enkelt køretøj af den pågældende model i 2016. Nyvognsprisen udgjorde kr. 2.039.520.86

Motorstyrelsen har fastsat nyprisen til kr. 2.353.552, hvilket er kr. 314.032 mere, end hvad den tilsvarende model rent faktisk er blevet indregistreret til i 2016. H1 havde angivet nyprisen til kr. 1.837.995.

I henhold til dataudtrækket fra Motorstyrelsen, E side 809, kan det konstateres, at den gennemsnitlige nypris udgjorde kr. 1.483.780,25 for tilsvarende køretøjer, som blev indregistreret i perioden 2015 til 2017.

På baggrund af ovenstående kan Motorstyrelsens skøn ikke anses for at være mere retvisende end H1´s skøn.

4.3.2.5.7 Mercedes-Benz S 500 4 Matic med stelnummer [...6]

I henhold til dataudtrækket fra Motorstyrelsen vedrørende tilsvarende køretøjer, som har været indregistreret fra ny i Danmark, E side 876, fremgår det, at der blev indregistreret et enkelt køretøj af den pågældende model i 2014. Nyvognsprisen udgjorde kr. 2.392.099.

Motorstyrelsen har fastsat nyprisen til kr. 2.526.875 og H1 fastsatte nyprisen til kr. 2.303.780, hvilke må anses for at være sammenlignelig med det køretøj, som har været indregistreret fra ny i Danmark.

På baggrund af ovenstående anses Motorstyrelsens skøn af nyprisen ikke for at være mere retvisende end det skøn, som H1 har foretaget.

4.3.2.5.8 Mercedes-Benz GL 500 4 Matic med stelnummer [...7]

I henhold til dataudtrækket fra Motorstyrelsen vedrørende tilsvarende køretøjer, som har været indregistreret fra ny i Danmark, E side 935, fremgår det, at der blev indregistreret et enkelt køretøj af den pågældende model i 2014. Nyvognsprisen udgjorde kr. 2.200.099.

Motorstyrelsen har fastsat nyprisen til kr. 2.501.510, og H1 fastsatte nyprisen til kr. 2.430.353. H1´s skøn over nyprisen må således anses for at være tættere på, hvad tilsvarende køretøjer rent faktisk er blevet afgiftsberigtiget til i Danmark.

Det fremgår af Motorstyrelsens uddybende begrundelse, at nyvognsprisen er fastsat ud fra oplysningerne på standardpriser.dk. Basisprisen blev fastsat til kr. 2.062.775 og ekstraudstyr til kr. 438.735, hvilket giver en samlet nyvognspris på kr. 2.501.510. Dette underbygger, at de køretøjer, som er afgiftsberigtiget fra ny, ligeledes indeholder ekstraudstyr, da basisprisen er lavere end den værdi, som tilsvarende køretøjer er afgiftsberigtiget til fra ny.

4.3.2.5.9 Sammenfatning vedr. nypris

Ved at sammenholde de gennemsnitlige priser i dataudtrækkene med de vejledende priser, som Motorstyrelsen har lagt til grund for nyprisen, MS side 1046, kan det konstateres, at i intet tilfælde er køretøjerne primært blevet afgiftsberigtiget til de priser, som Motorstyrelsen har lagt til grund som værende nyprisen.

H1 gør således gældende, at Skatteministeriet ikke kan lægge vejledende priser til grund for nyprisen, da dette må anses for at være i strid med ordlyden af registreringsafgiftslovens § 4, stk. 6, MS side 315.

Nyprisen for tilsvarende køretøjer er ikke og kan ikke være den vejledende pris, når det kan dokumenteres via Køretøjsregisteret og de fremlagte dataudtræk fra Køretøjsregisteret, E side 948, at de anmeldte vejledende priser ikke anvendes til brug for afgiftsberigtigelse af køretøjerne som nye i Danmark.

Til støtte for den principale påstand gøres det endvidere gældende, at de af H1 fastsatte handelsværdier for køretøjerne, der er omfattet af nærværende sag, er fastsat korrekt, og at det er med urette, at Motorstyrelsen har ændret disse, således at H1 er blevet afkrævet yderligere registreringsafgift.

I henhold til vedlagte støttebilag, MS side 1046, kan det konstateres, at de gennemsnitlige nypriser for de pågældende modeller, som er omfattet af nærværende sag er afgiftsberigtiget til en værdi, der er tættere på H1´s skøn end de er på Motorstyrelsens brug af de anmeldte vejledende priser fra importørerne.

4.2.3 Subsidiært vedr. nyprisen

Det gøres gældende, at sagen hjemvises til fornyet behandling ved Motorstyrelsen for så vidt angår fastsættelse af nyprisen for følgende køretøjer:

• Audi A6 med stelnummer [...1]
• BMW 435i med stelnummer [...4]
• Harley Davidson FLS 103 med stelnummer [...8]
• Mercedes-Benz GL 350 Bluetec 4Matic med stelnummer [...5]
• Mercedes-Benz AMG C 63 S med stelnummer [...9]
• Mercedes-Benz S 500 4 Matic med stelnummer [...6]
• Mercedes-Benz GL 500 4Matic med stelnummer [...7].

Hvis Retten måtte komme frem til, at der er den fornødne hjemmel til at skelne mellem de forskellige typer af brugere, således at nyprisen alene skal fastsættes på baggrund af priser i detailleddet, bør der henses til, at nyprisen ikke bør overstige den teknisk beregnede nypris, jf. registreringsafgiftslovens § 9 a, da denne netop fastsættes på baggrund af, hvad importørerne skønner, at en forbruger ville skulle give for et tilsvarende køretøj.

Motorstyrelsen har ved fastsættelse af nyprisen alene lagt en vejledende pris til grund fra skønnet. Importørens vejledende pris kan ikke stå alene ved udøvelse af skønnet. Der skal også henses til, hvad tilsvarende køretøjer rent faktisk er afgiftsberigtiget til, hvorfor sagen vedrørende nyprisen for ovenstående køretøjer skal hjemvises.

4.3 Påstand 3

4.3.1 Principalt vedr. nyprisen for køretøj med stelnummer [...3]

H1 gør til støtte for sin primære påstand vedrørende Ducati Panigale, stelnummer [...3], gældende, at nyprisen skal være kr. 440.356, E side 562, da køretøjet har været indregistreret fra ny i Danmark. Den oplyste genberegnede nypris i DMR for det pågældende køretøj skal således lægges til grund. Der skal ikke skønnes over køretøjets nypris, når nyprisen er kendt. Det gøres i denne forbindelse gældende, at det alene er relevant at skønne over et køretøjs nypris i det omfang, at der er tale om et importeret brugt køretøj, hvor nyprisen ikke kendes.

Køretøjets nypris ved 1. indregistrering var kr. 415.588. Nyprisen er efterfølgende blevet genberegnet til 440.356, E side 562.

4.3.1.1 Den kendte pris for køretøjet som ny

SKAT og Motorstyrelsen har frem til den sidste vejledning i 2019, MS side 472-473, til selvanmeldere oplyst, at den faktiske nypris skal anvendes, hvis denne er kendt.

Denne praksis - som netop er udmeldt af SKAT og Motorstyrelsen - er ikke i strid med registreringsafgiftsloven. I henhold til registreringsafgiftslovens § 10, stk. 2, MS side 324, fremgår det, at hvis et køretøjs pris som nyt er ukendt, fastsættes prisen skønsmæssigt. Modsætningsvis skal prisen ikke fastsættes skønsmæssigt, når prisen fra ny er kendt.

Ordlyd, forarbejder og formål tilsiger derfor, at der skal tages udgangspunkt i de faktiske nypriser, hvilket såvel bemærkninger til § 2, nr. 1, i lovforslag nr. L 211 af 25. marts 1999, MS side 46, hvoraf følgende fremgår:

"[…]

Nyvognsprisen udgør den pris, som forhandleren faktisk benytter ved afgiftsberigtigelsen (inkl. (5/7,5 pct.) forhandleravance) inklusive registreringsafgift, moms, leveringsomkostninger og alt normalt tilbehør."

[…]" (min understregning)

Det følger ligeledes af Skatteministeriets svar på spørgsmål 20, MS side 78 - 83, til Folketingets Skatteudvalg i forbindelse med behandlingen af lovforslag nr. L 42 af 14. december 2007, at der skal tages udgangspunkt i de faktiske nypriser.

Det forhold, at beregningen af registreringsafgift er den samme ved såvel indregistrering af køretøjer som ved udførsel af køretøjer fremgår af registreringsafgiftslovens § 7 b, MS side 320, som henviser direkte til registreringsafgiftslovens § 10, MS side 323. Henvisningen i registreringsafgiftslovens § 7 b, underbygger, at den faktiske nypris skal lægges til grund, når denne er kendt. De udmeldte retningslinjer i vejledningen fra 2017, MS side 471, og vejledning fra 2019, MS side 438, er således ikke i strid med registreringsafgiftsloven. De er tværtimod i fuld overensstemmelse med loven og lovens forarbejder.

Det forhold, at det er den faktiske nypris, der skal lægges til grund ved beregning af afgiften, når denne er kendt, underbygges endvidere af forarbejderne til lovforslag nr. L 181 af 20. marts 2002, (FT 2001-02 (2. samling) Tillæg A, s. 4718):

"Der indrømmes godtgørelse af den registreringsafgift, i det følgende benævnt restafgiften, der er indeholdt i værdien af brugte biler og motorcykler på det danske marked." (min understregning)

Og (s. 4719):

"Europa-Kommissionen har ved flere lejligheder, senest i meddelelse til Rådet, EuropaParlamentet og Det Økonomiske og Sociale Udvalg KOM (2001) 260 »Skattepolitik i EU - prioriteringer i de kommende år«, tilkendegivet, at registreringsafgift udgør et problem i det indre marked, fordi der i mange tilfælde sker dobbeltbeskatning. Problemet ligger i, at der, for et køretøj, der indregistreres i ét land med fuld betaling af registreringsafgift, og som senere overføres til et andet land, igen betales fuld registreringsafgift dér samtidig med, at der ikke er refunderet nogen del af den oprindeligt betalte afgift." (min understregning)

Det fremgår således af forarbejderne, at det er den resterende del af den oprindeligt betalte afgift, der skal godtgøres. Hvis der ikke bliver taget afsæt i den faktiske nypris ved indregistreringen, vil der ikke være mulighed for at beregne sig frem til, hvad den resterende del af den oprindelige betalte afgift er.

Dette skal sammenholdes med formuleringen af den oprindelige § 10, stk. 1, 2. pkt., og stk. 2, der blev vedtaget med lov nr. 361 af 6. juni 1991:

"§ 4 […]

14. § 10, stk. 1, 1. pkt., affattes således:

»For brugte køretøjer fastsættes den afgiftspligtige værdi ved vurdering.«

15. I § 10, stk. 1, indsættes efter 2. pkt. som nyt punktum:

»Den afgiftspligtige værdi kan dog ikke overstige køretøjets oprindelige pris som nyt.«

16. I § 10 indsættes efter stk. 1 som nyt stykke:

»Stk. 2. Kan told- og skattevæsenet ikke konstatere køretøjets pris som nyt, fastsættes denne pris skønsmæssigt af de i § 13 nævnte vurderingsmænd.« " (min understregning)

Bestemmelsen blev ændret ved lov nr. 1409 af 21. december 2005, da ordningen med vurderingsmænd blev afskaffet. Af forarbejderne til lovforslag nr. L 54 af 9. november 2005 fremgår (FT 2005/06 Tillæg A, s. 1536):

"Bestemmelsen i § 10 er med redaktionelle ændringer en videreførelse af den gældende § 10 i registreringsafgiftsloven. Bestemmelsen vedrører fastsættelse af den afgiftspligtige værdi af brugte biler."

Og den ny ordlyd blev, jf. § 1, nr. 15, i lov nr. 1409 af 21. december 2005:

"15. §§ 10-13 affattes således:

»§ 10. For brugte køretøjer fastsættes den afgiftspligtige værdi til køretøjets almindelige pris indbefattet merværdiafgift, men uden afgift efter denne lov. Den almindelige pris fastsættes efter salg til bruger her i landet i den stand, hvori køretøjet skal registreres.

Stk. 2. Den afgiftspligtige værdi kan ikke overstige køretøjets oprindelige pris som nyt. Er køretøjets pris som nyt ukendt, fastsættes prisen skønsmæssigt.

[…]"

Bestemmelsen blev igen ændret ved lov nr. 1195 af 14. november 2017 § 1, med:

"40. I § 10, stk. 2, 1. pkt., ændres »Den afgiftspligtige værdi kan« til: »For brugte køretøjer, som ikke tidligere har været registreret her i landet, eller som efter reparation eller genopbygning skal afgiftsberigtiges på ny i medfør af § 7 a, stk. 5, kan den afgiftspligtige værdi«."

Den samlede ordlyd af § 10, stk. 2, blev herefter den nugældende:

"Stk. 2. For brugte køretøjer, som ikke tidligere har været registreret her i landet, eller som efter reparation eller genopbygning skal afgiftsberigtiges på ny i medfør af § 7 a, stk. 5, kan den afgiftspligtige værdi ikke overstige køretøjets oprindelige pris som nyt. Er køretøjets pris som nyt ukendt, fastsættes prisen skønsmæssigt"

Af forarbejderne til lov nr. 1195 af 14. november 2017, fremgår om ændringen af § 10 (FT 2017-18, Tillæg A, j.nr 2017-5154, s. 34):

"Til nr. 42 og 43
Registreringsafgiftslovens § 10 vedrører fastsættelse af den afgiftspligtige værdi for brugte køretøjer. I medfør af registreringsafgiftslovens § 10, stk. 2, kan den afgiftspligtige værdi ikke overstige køretøjets oprindelige pris som nyt. Hvis ikke nyprisen kendes, fastsættes den skønsmæssigt. § 10, stk. 2, fastsætter således et permanent loft over den afgiftspligtige værdi af et køretøj, som er baseret på den oprindelige indkøbspris.

[…]

Det foreslås i nr. 42, at § 10, stk. 2, ophæves.

Den foreslåede ophævelse er en forudsætning for, at revurderingen af et køretøjs afgiftspligtige værdi som foreslået senest efter fire måneder, jf. den foreslåede § 9 a, kan overstige den oprindeligt fastsatte afgiftspligtige værdi, og at der således betales afgift efter markedsværdien af et køretøj, uanset den oprindelige indkøbspris." (min understregning)

Forslaget om ophævelse blev ved betænkningen over lovforslaget ændret til et forslag om ændring (FT 2017- 18 Tillæg B, Skatteudvalgets betænkning af 2. november 2017, s. 3):

"14) Nr. 42 affattes således:
»42. I § 10, stk. 2, 1. pkt., ændres »Den afgiftspligtige værdi kan« til: »For brugte køretøjer, som ikke tidligere har været registreret her i landet, eller som efter reparation eller genopbygning skal afgiftsberigtiges på ny i medfør af § 7 a, stk. 5, kan den afgiftspligtige værdi«.«

[Loftet over den afgiftspligtige værdi bibeholdes for importerede køretøjer og for køretøjer, som repareres eller genopbygges, hvis dette medfører, at de skal afgiftsberigtiges på ny]" (Skatteudvalgets bemærkninger i firkantet parentes).

§ 9 a indeholder blandt andet følgende bestemmelser:

"For nye køretøjer, som er eller efter deres anvendelse kunne være omfattet af § 3 b, som er omfattet af § 8, stk. 6, eller som anvendes til erhvervsmæssig udlejning eller erhvervsmæssigt udlån, og som ikke er omfattet af § 2, stk. 1, nr. 15, skal den afgiftspligtige værdi angives som et brugt køretøj efter § 10, når ejerskabet til køretøjet ved salg eller anden overdragelse overgår fra den første registrerede ejer til en tredjepart

[…]

Stk. 2.Overstiger den efter stk. 1 angivne afgiftspligtige værdi korrigeret for den forløbne periode med de i § 3 a, stk. 3, nr. 1 og 2, og § 3 b, stk. 2, nr. 1 og 2, anførte satser den afgiftspligtige værdi fastsat ved første registrering, fastsættes køretøjets afgiftspligtige værdi til denne korrigerede afgiftspligtige værdi. Denne værdi anses herefter for køretøjets oprindelige afgiftspligtige værdi. Køretøjet afgiftsberigtiges på ny efter de almindelige regler for det pågældende køretøj på det tidspunkt, hvor den afgiftspligtige værdi fastsættes på ny efter 1. pkt., dog med fradrag af den oprindelig betalte afgift op til et beløb, der maksimalt kan svare til den på ny beregnede afgift.

[…]"

Således fremstår det på baggrund af lovbemærkningerne klart, at et køretøjs pris ved første indregistrering som ny skal anvendes, når denne er kendt. Det er alene i de tilfælde, hvor køretøjets pris som ny ikke er kendt, at der skal fastsættes en pris ud fra et skøn. I relation til værdifastsættelsen af brugte køretøjer, jf. registreringsafgiftslovens § 10, var det forudsat ved såvel bestemmelsens indførelse som ved samtlige revideringer, herunder senest i forbindelse med indførelsen af reglerne om genberegning af registreringsafgift for visse køretøjer, jf. registreringsafgiftslovens § 9 a, at køretøjets pris som ny skal anvendes, hvis den er kendt.

Hvis det ikke er den faktiske afgiftspligtige værdi, som skal lægges til grund, vil registreringsafgiftslovens § 9 a være helt uden indhold. Tilsvarende vil ændringen af § 10 være meningsløs, hvis ikke der med § 10 var tænkt på køretøjets konkrete nypris. Det må have formodningen imod sig, at ændringen af § 10 skulle være uden reelt indhold.

Yderligere til støtte for, at det er den konkrete nypris, der skal anvendes, hvis denne er kendt, henvises til den nugældende registreringsafgiftslovs § 3 b, stk. 9, hvor beregning af registreringsafgiften i forbindelse med værditab sker på samme måde som beregningen af registreringsafgift for øvrige brugte køretøjer. Motivet for indførelse af værditabsberegningen var, at Kommissionen indledte en traktatkrænkelsesprocedure mod Danmark. Det var således Kommissionens opfattelse, at der skal sikres fuld proportionalitet mellem den opkrævede afgift og varigheden af køretøjets anvendelse i Danmark i hvert enkelt tilfælde. Dette skete ifølge Kommissionen ikke i Danmark, fordi de danske regler byggede på gennemsnitsbetragtninger om motorkøretøjers værditab, jf. lovforslag nr. L 64 af 13. november 2008 (FT 2008/9 Tillæg A, s. 1854), MS side 114 - 115. Da de danske regler byggede på at leasingkøretøjer i gennemsnit mistede deres værdi hurtigere end øvrige køretøjer, fandt Kommissionen, at afskrivningsprocenterne i § 3 b, var i strid med TEUF art. 49 om etableringsfrihed og forbud mod restriktioner.

Forslaget indeholdt blandt andet en mulighed for at få en endelig vurdering af et køretøjets værditab sammenholdt med den betalte afgift, når køretøjet ikke var omfattet af ordningen længere. For meget betalt afgift ville blive tilbagebetalt og modsat ville for lidt betalt afgift blive opkrævet (hvis leasinggiver anmodede om en værditabsberegning).

Det ses heraf, at der ved værditabsberegningen netop skulle tages udgangspunkt i køretøjets faktiske nypris (leasingselskabets købspris), da køretøjets værditab skulle sammenholdes med den faktisk betalte afgift.

Dette kan kun lade sig gøre, hvis der tages udgangspunkt i den faktiske nypris.

Lovforslaget blev vedtaget og stadfæstet som lov nr. 1342 af 19. december 2008.

Den vedtagne bestemmelse om værditabsberegning af leasingbiler findes stadig i registreringsafgiftslovens § 3 b, stk. 9, MS side 312, tidligere stk. 7.

De vejledende priser er i henhold til de udstukne retningslinjer i Den Juridiske vejledning heller ikke blevet anset som nyprisen, der skal lægges til grund for beregning af registreringsafgiften.

Der fremgår følgende af Den Juridiske vejledning afsnit I.A.1.5.3.1 (version 2.9) MS side 513, som var gældende i perioden 31. januar 2018 til 30. juli 2018:

"Oprindelig nypris
Udgangspunktet for den oprindelige nypris er standardprisen, eller den pris der kan siges at have været markedsdannende for det pågældende køretøj på det tidspunkt, køretøjet var nyt. Dvs. køretøjets oprindelige nypris inklusive udstyr og registreringsafgift. Den markedsdannende pris er typisk en gennemsnitspris mellem standardprisen og mindstebeskatningsprisen, eller en pris, der ligger mellem mindsteprisen og standardprisen." (min understregning)

Afsnittet er gentaget i afsnit I.A.1.5.3.1.2 i den juridiske vejledning (version 3.3), der var gældende i perioden 31. juli 2019 til 30. januar 2020.

Det fremgår således af Den Juridiske Vejledning, at den markedsdannede pris typisk er en gennemsnitspris mellem standardprisen og mindstebeskatningsprisen, da det er kendt, at køretøjerne ikke bliver afgiftsberigtiget til de vejledende priser. Det anførte i Den Juridiske Vejledning kan alene forstås på den måde, at der skal udøves et skøn for fastsættelse af nyprisen på baggrund af de handelsværdier tilsvarende køretøjer er blevet afgiftsberigtiget til som nye.

En praksis som den Skatteministeriet argumenterer for i den foreliggende sag, fører reelt til samme situation, som Kommissionen allerede én gang har indledt traktatkrænkelsesprocedure mod Danmark for. Argumentationen er heller ikke i overensstemmelse med Motorstyrelsens egen fortolkning, som fremgår af Den Juridiske Vejledning.

Ved ikke at tage udgangspunkt i, hvad den faktiske nypris for et køretøj var ved indregistreringen her i landet, men derimod at tage udgangspunkt i en fiktiv pris i form af en "generel standardpris", kan der netop ikke sikres den fornødne fulde proportionalitet mellem den opkrævede afgift og varigheden af køretøjets anvendelse i Danmark. Det skyldes, at den i køretøjet resterende afgift ikke i hvert enkelt tilfælde kan siges at blive tilbagebetalt, når det ikke samtidig sikres, at der også tages udgangspunkt i den afgift, der faktisk blev betalt (og dermed i den faktiske nypris).

4.3.2 Subsidiært vedr. nyprisen for køretøj med stelnummer [...3]

Det gøres gældende, at sagen hjemvises til fornyet behandling ved Motorstyrelsen for så vidt angår fastsættelse af nyprisen.

Der skal henses til, at at den gennemsnitlige nyvognspris udgør kr. 437.279 for køretøjer af den pågældende model indregistreret i 2018, jf. dataudtrækket fra Motorstyrelsen vedrørende tilsvarende køretøjer, som har været indregistreret fra ny i Danmark, E side 605.

Motorstyrelsen har fastsat nyprisen til kr. 469.290, hvilket ikke svarer til den faktiske pris, som det konkrete køretøj er blevet solgt til ved første indregistrering i Danmark eller hvad tilsvarende køretøjer er blevet afgiftsberigtiget til.

Ved fastsættelse af nyprisen skal der henses til, hvad tilsvarende motorcykler er blevet afgiftsberigtiget til fra ny i Danmark, hvorfor køretøjet skal hjemvises til fornyet behandling, hvis faktiske nypris, som køretøjet blev indregistreret til fra ny ikke skal lægges til grund.

5. SAGSOMKOSTNINGER

Der skal efter H1´s opfattelse ved tildelingen af sagsomkostninger bl.a. henses til den betalte retsafgift, den udarbejdede ekstrakt, den udarbejdede materialesamling og det forhold, at der er tale om en principiel sag, der har generel betydning for retsanvendelsen og retsudviklingen. Sagens overordnede principielle tema angår, hvorvidt Motorstyrelsen har foretaget en tilstrækkelig begrundelse for at tilsidesætte H1´s værdiansættelse af køretøjernes handelspris i forbindelse med det enkelte køretøjs indregistrering i Danmark, herunder om Motorstyrelsen har konstateret fejl eller sandsynliggjort, at der har været fejl ved H1´s fastsættelse af handelsprisen for brugte køretøjer, som skulle indregistreres på forholdsmæssig registreringsafgift.

Sagen drejer sig endvidere om fortolkningen af registreringsafgiftslovens § 4, stk. 6, vedrørende fastsættelse af nyprisen, som må anses for det andet principielle tema i sagen.

Det har afgørende betydning for retsanvendelsen at få afklaret, hvordan registreringsafgiftslovens § 4, stk. 6, skal fortolkes og hvordan virksomheder, der er registreret for registreringsafgift, skal indrette sig i forbindelse med angivelse af handelspriser og nypriser, således de kan sikre sig, at den korrekte registreringsafgift angives og afregnes i forbindelse med prisfastsættelse af køretøjer.
…"

Skatteministeriet har i sit påstandsdokument anført følgende:

"…
3. SAGENS TEMAER OG SKATTEMINISTERIETS HOVEDANBRINGENDER

Sagen omhandler to hovedspørgsmål. Det første hovedspørgsmål er, om Motorstyrelsen var berettiget til at ændre de selvanmeldte handelspriser for en række af de brugte køretøjer, som H3 og H1 selvanmeldte til afgiftsberigtigelse i henholdsvis april 2018 og april-september 2019.

Skatteministeriet gør gældende, at Motorstyrelsen som kompetent myndighed på motorområdet i medfør af registreringsafgiftsloven er forpligtet og beføjet til at foretage løbende kontroller (pristjek) af den (selv- )angivne afgift, at styrelsen var berettiget til at ændre værdiansættelserne som sket, og at der ikke er grundlag for at tilsidesætte Motorstyrelsens skøn over handelspriserne, som er foretaget i medfør af registreringsafgiftslovens § 10 og de nærmere regler i registreringsafgiftsbekendtgørelsens §§ 26-30 om værdiansættelsen af brugte køretøjer.

Det gøres herved gældende, at det ikke er en betingelse for ændring af de selvanmeldte handelspriser, at selvanmeldelsen er behæftet med åbenbare fejl, eller at der består en "kvalificeret" afvigelse mellem selvanmelderens skøn og Motorstyrelsens skøn over det brugte køretøjs handelspris. Det er
tilstrækkeligt, at det er sandsynliggjort, at den selvanmeldte værdiansættelse er forkert, hvilken betingelse er opfyldt. Ministeriets anbringender angående dette hovedspørgsmål uddybes i afsnit 5.

Sagens andet hovedspørgsmål er, om Motorstyrelsen ved fastsættelsen af nyprisen til brug for afgiftsberegningen for de brugte køretøjer i henhold til registreringsafgiftslovens § 4, stk. 6, kunne tage udgangspunkt i den importøranmeldte generelle standardpris for et køretøj af tilsvarende mærke og model, som fremgår af hjemmesiden standardpriser.dk, eller om H1 har krav på at få lagt de nypriser, der er benyttet ved selvanmeldelserne, til grund.

Skatteministeriet gør gældende, at Motorstyrelsen var berettiget til at anvende værktøjet standardpriser.dk ved fremfindelsen af nypriser for køretøjer af tilsvarende mærke og model som de omhandlede køretøjer, og at H1 ikke har godtgjort, at de fremfundne nypriser, der fremgår af standardpriser.dk, ikke svarer til den markedsdannende pris for køretøjer af tilsvarende mærke og model, der er afgiftsberigtiget som nye ved sædvanligt detailsalg. Endvidere gøres det gældende, at der ikke er grundlag for at tilsidesætte den nypris, som styrelsen anvendte ved afgiftsberegningen for de to motorcykler i sagen, hvor styrelsen ikke anvendte hjemmesiden standardpriser.dk, da dette værktøj ikke omfatter motorcykler. Disse anbringender uddybes i afsnit 6.

Sagen rejser ud over de to nævnte hovedspørgsmål et tredje spørgsmål om, hvorvidt Motorstyrelsens afgørelse lider af begrundelsesmangler for så vidt angår ændringen af handelsprisen for de omhandlede brugte køretøjer, og om afgørelsen i givet fald er ugyldig i denne henseende. Skatteministeriet bestrider, at afgørelsen lider af sådanne mangler, og at afgørelsen er ugyldig på dette punkt (afsnit 7).

For så vidt angår det i afsnit 1 nævnte køretøj Audi A6 Avant 3.0 AUT. Quattro TDI, med stelnummer [...1], der er omfattet af pkt. 1, 3 og 4 i Motorstyrelsens afgørelse, rejser sagen et fjerde spørgsmål om Motorstyrelsens brug af niveaulister ved fremfindelsen af nyprisen for køretøjer af tilsvarende mærke og model og handelsprisen for køretøjet som brugt. Ministeriet gør gældende, at Motorstyrelsens anvendelse af en niveauliste til fremfindelse af nyprisen er berettiget, at afgørelsen derfor heller ikke er behæftet med en (begrundelses-)mangel, og at anvendelsen af niveaulisten til fremfindelse af handelsprisen for køretøjet under alle omstændigheder efter en konkret væsentlighedsvurdering ikke kan føre til, at afgørelsen er ugyldig, hvis retten måtte finde, at afgørelsen på dette punkt lider af en (begrundelses-)mangel. Skatteministeriets anbringender uddybes under afsnit 8.

Endelig rejser sagen et femte spørgsmål om, hvorvidt H1 hæfter for et yderligere afgiftsbeløb for april 2018 vedrørende Audikøretøjet, som i april 2018 blev anmeldt af H3 og ikke af H1. Skatteministeriet gør gældende, at H1 under de foreliggende omstændigheder hæfter for afgiften i medfør af registreringsafgiftslovens § 20, stk. 4, hvorfor dette selskab var rette adressat for afgørelsen også på dette punkt. Ministeriets anbringender uddybes i afsnit 9.

Indledningsvis redegøres i afsnit 3 for retsgrundlaget vedrørende værdiansættelsen og afgiftsberegningen for brugte køretøjer, som er af betydning for de to hovedspørgsmål. Herefter uddybes ministeriets anbringender i de følgende afsnit. Systematikken er, at de to hovedspørgsmål om handelspris og nypris behandles først og med en specifik gennemgang af de omhandlede køretøjer i forhold til hvert af de to hovedspørgsmål. Herefter behandles spørgsmålet om begrundelsesmangler og til sidst spørgsmålene om anvendelse af niveaulister og om H1´s hæftelse for afgiften vedrørende månedsangivelsen for april 2018, jf. nedenstående indholdsfortegnelse.

4. GENERELT OM REGLERNE OM VÆRDIANSÆTTELSE AF OG AFGIFTSBEREGNINGEN FOR BRUGTE KØRETØJER

Af registreringsafgiftslovens § 1, stk. 1, 1. pkt., fremgår, at der svares afgift til statskassen af motorkøretøjer, som skal registreres i Køretøjsregisteret efter lov om registrering af køretøjer. Afgiftspligten gælder for alle nye og brugte køretøjer, som ønskes taget i brug her i landet, og som derfor skal registreres i Køretøjsregisteret. Importerede nye eller brugte køretøjer, som ønskes taget i brug for en tidsbegrænset periode som leasingkøretøjer, er også afgiftspligtige, jf. lovens § 3 b, stk. 2.

Det følger af registreringsafgiftslovens § 4, stk. 1, at afgiften for nye køretøjer beregnes af køretøjets afgiftspligtige værdi.

Af § 4, stk. 6, 1. pkt., fremgår det videre, at afgiften for brugte køretøjer beregnes på samme måde som for nye køretøjer., og af stk. 6, 2. pkt., at tillæg til eller fradrag i den afgiftspligtige værdi samt tillæg til eller fradrag i den beregnede afgift som nævnt i § 4, stk. 1, 2 og 5, § 5 b, stk. 2-4, og § 5 c, stk. 2, nedsættes med samme procentdel, som køretøjets værdi inklusive afgift er ændret, sammenholdt med et tilsvarende køretøj, der er afgiftsberigtiget som nyt. Til denne beregning skal der altså fastsættes en nypris, som der kan sammenholdes med.

Afgiftsberegningen foretages på samme måde for alle brugte køretøjer efter registreringsafgiftslovens § 4, stk. 6. Der gælder således de samme regler ved afgiftsberegningen for et importeret brugt køretøj, der skal førstegangsindregistreres her i landet, eller et brugt køretøj, der er blevet importeret som nyt og førstegangsindregistreret som nyt her i landet og afgiftsberigtiget som leasingkøretøj med forholdsmæssig afgift efter registreringsafgiftslovens § 3 b, og som efterfølgende på ny anmeldes til afgiftsberigtigelse som brugt, enten med fuld (rest-)afgift eller med forholdsmæssig afgift for en ny tidsbegrænset leasingperiode.

Ved afgiftsberegningen for et brugt køretøj sammenholdes køretøjets handelspris (som brugt) med, hvad nyprisen var for et køretøj af tilsvarende mærke og model, der er afgiftsberigtiget som nyt her i landet, jf. § 4, stk. 6, hvorved der beregnes et værditab for køretøjet. Det beregnede værditab overføres i medfør af registreringsafgiftslovens § 4, stk. 6, på et såkaldt skalaknæk (grænsen mellem den laveste og højeste afgiftssats i § 4, stk. 1), samt alle tillæg til/fradrag i den afgiftspligtige værdi henholdsvis tillæg til/fradrag i den beregnede afgift, der nedskrives med den samme beregnede værdifaldsprocent. Af denne grund har såvel den fastsatte nypris som den skønnede handelspris for køretøjet (som brugt) betydning for afgiftsberegningen.

Handelsprisen for et brugt køretøj fastsættes ved et skøn efter registreringsafgiftslovens § 10 og de nærmere bestemmelser i registreringsafgiftsbekendtgørelsens §§ 26-30 om værdiansættelsen af brugte motorkøretøjer. Af § 10, stk. 1, 1. pkt., fremgår, at for brugte køretøjer fastsættes den afgiftspligtige værdi til køretøjets almindelige pris indbefattet merværdiafgift, men uden afgift efter loven. Den almindelige pris fastsættes efter salg til bruger her i landet i den stand, hvori køretøjet skal registreres, jf. 2. pkt.

Det følger af registreringsafgiftsbekendtgørelsens § 26, stk., at den afgiftspligtige værdi af et brugt køretøj ansættes med udgangspunkt i prisen for et tilsvarende brugt køretøj eller for et køretøj af så vidt muligt tilsvarende mærke og model i normalt vedligeholdt stand. Af bekendtgørelsens § 28, stk. 1, følger videre, at den afgiftspligtige værdi ansættes på grundlag af en samlet vurdering af køretøjets stand under hensyntagen til udstyr, kilometerstand, vedligeholdelse, eventuelle forbedringer eller forringelser som følge af ombygning og øvrige beskaffenhed.

I praksis fastsættes handelsprisen for brugte køretøjer med udgangspunkt i annoncerede forhandlerudsalgspriser. Der tages udgangspunkt i annoncer for tilsvarende brugte køretøjer eller så vidt muligt tilsvarende køretøjer.

I denne sag er såvel Motorstyrelsens skøn over handelsprisen for de omhandlede brugte køretøjer som styrelsens fastsættelse af nyprisen til brug for afgiftsberegningen for køretøjerne anfægtet af H1.

Frem til august 2020 anvendte Motorstyrelsen tillige såkaldte niveaulister ved fastsættelsen af handelsprisen. Disse niveaulister var baseret på annoncemateriale og tidligere foretagne værdiansættelser af tilsvarende brugte køretøjer. I visse tilfælde anvendte Motorstyrelsen også niveaulister til fastsættelsen af nyprisen til brug for afgiftsberegningen. Nyprisen ifølge niveaulisten var fastsat med udgangspunkt i importøranmeldte standardpriser, som fremgår af hjemmesiden standardpriser.dk, og Motorstyrelsen anvendte også fortsat efter august 2020 niveaulister til fremfindelse af nypriser. I denne sag anvendte Motorstyrelsen en niveauliste til at fastsætte handelsprisen for det ovenfor nævnte Audi-køretøj, ligesom styrelsen ved afgiftsberegningen for dette køretøj anvendte en nypris, der fremgik af en niveauliste. Som anført er det et tema i sagen, om styrelsen var berettiget hertil.

Nedenfor uddybes først Skatteministeriets anbringender vedrørende spørgsmålet om Motorstyrelsens ændring af handelspriserne (afsnit 5) for de omhandlede køretøjer. Dernæst uddybes ministeriets anbringender vedrørende spørgsmålet om Motorstyrelsens fastsættelse af nypriser ved afgiftsberegningen (afsnit 6).

5. DER ER IKKE GRUNDLAG FOR AT TILSIDESÆTTE MOTORSTYRELSENS FASTSÆTTELSE AF HANDELSPRISEN FOR KØRETØJERNE SOM BRUGTE

H1 har nedlagt en subsidiær påstand under påstand 1 om, at Skatteministeriet skal anerkende selskabets (selvanmeldte) fastsættelse af handelsprisen for seks oplistede køretøjer. Ministeriet bestrider, at der er grundlag for at tilsidesætte Motorstyrelsens værdiansættelser af disse køretøjer, da skønnet hverken er udøvet på urigtigt grundlag eller har ført til urimelige resultater for selskabet. Der er heller ikke grundlag for en hjemvisning af værdiansættelserne, hvorfor ministeriet også skal frifindes for selskabets mere subsidiære hjemvisningspåstand under påstand 1 vedrørende disse køretøjer.

Motorstyrelsen har til opgave at foretage den skønsmæssige værdiansættelse af brugte biler, jf. registreringsafgiftslovens § 10, stk. 1, og registreringsbekendtgørelsens §§ 26-30. Det er efter loven Motorstyrelsen, der som kompetent vurderingsmyndighed skal fastsætte det pågældende brugte køretøjs almindelige pris ved salg til bruger her i landet.

Ud over fastsættelse af køretøjets almindelige pris ved salg til bruger her i landet (dvs. køretøjets handelspris som brugt), som registreringsafgiftslovens § 10 foreskriver, skal Motorstyrelsen som beskrevet i afsnit 4 tillige fremfinde køretøjets nypris, idet både køretøjets aktuelle handelspris og dets nypris indgår i beregningen af den samlede registreringsafgift for et brugt køretøj, jf. registreringsafgiftslovens § 4, stk. 6. Når den fulde registreringsafgift af det pågældende brugte køretøj er opgjort, er det herefter muligt at beregne den forholdsmæssige afgift, der skal betales eller tilbagebetales efter registreringsafgiftslovens § 3 b.

Skattemyndighederne har dermed til opgave både i relation til handelsprisen og nyprisen at opnå en materielt korrekt værdiansættelse, og myndighederne kan i den forbindelse inddrage alle forhold af relevans for værdiansættelsen.

Motorstyrelsen har i den indbragte afgørelse fulgt den sædvanlige værdiansættelsesprocedure for brugte motorkøretøjer, der følger af registreringsloven og fast vurderingspraksis, og Motorstyrelsen har ikke begået fejl ved skønsudøvelsen. Skønnet er således udøvet på et sagligt grundlag, og ingen uvedkommende hensyn har påvirket værdiansættelsen.

En skønsmæssig værdiansættelse foretaget af Motorstyrelsen kan - i overensstemmelse med hvad der generelt gælder for skatte- og afgiftsmyndighedernes værdiskøn - kun tilsidesættes, hvis skønnet er udøvet på et fejlagtigt grundlag eller har ført til et åbenbart urimeligt resultat. Der henvises herved eksempelvis til U.2009.476/2 H, U.2009.1026 H (landsrettens dom) og U.2016.191 H.

H1 har gjort gældende, at selskabets værdiansættelse kun kan tilsidesættes, hvis Motorstyrelsen påviser, at selskabet som selvanmelder har foretaget et skøn over køretøjets handelsværdi, der er i uoverensstemmelse med Motorstyrelsens retningslinjer, og at selskabets skøn er udøvet på et fejlagtigt grundlag eller er åbenbart urimeligt. Dette er et forkert udgangspunkt for vurderingen.

Det følger af registreringsafgiftslovens § 14, stk. 1, at en virksomhed registreret efter § 15 bl.a. kan angive afgiften af et køretøj og periodevis betale afgiften af køretøjer, som virksomheden har angivet afgiften af. Denne adgang til at angive og periodevis betale registreringsafgift omfattede som følge af H1´s tilladelse efter den dagældende registreringsafgiftslovs § 3 b, stk. 12, tillige angivelse af forholdsmæssig registreringsafgift af leasingkøretøjer.

Ministeren kan efter § 14, stk. 2, fastsætte nærmere regler om ordningen, og denne bemyndigelsesbestemmelse er udnyttet ved registreringsafgiftsbekendtgørelsen. Af lovens § 16, stk. 3, fremgår det, at en registreret virksomheds angivelse af værdien af køretøjer kan blive genstand for kontrol.

Selvanmelderordningen blev indført ved lov nr. 221/1971, og af forarbejderne fremgår det, at ordningen blev indført for at forenkle berigtigelsesproceduren, således at registreringsafgift kan berigtiges uden forudgående afgiftsekspedition (lovforslag nr. L 170, Folketingstidende 1970-71, Tillæg A). Af forarbejderne til ændringslov nr. 265/2008, hvor reglerne blev omformuleret, men i vidt omfang indholdsmæssigt videreført og udvidet til at omfatte brugte køretøjer, fremgår det videre, at ordningen "ikke er en autorisationsordning" (lovforslag nr. L 42, Folketingstidende 2007-2008, 2. samling, Tillæg A, de generelle bemærkninger, pkt. 3.3 - understreget her).

Det fremgår således intetsteds af lovens bestemmelser, forarbejderne til bestemmelserne eller bekendtgørelsen om registreringsafgift, at der med ordningen om registrerede virksomheder (selvanmelderordningen) skulle være tale om, at Motorstyrelsens (myndigheds-)kompetence til skønsmæssigt at værdifastsætte køretøjer blev overladt til de registrerede virksomheder - tværtimod.

Kompetencen til at træffe afgørelse om værdiansættelsen af et brugt motorkøretøj efter registreringsafgiftslovens § 10 tilkommer således udelukkende skattemyndighederne og ikke en selvanmelder (en registreret virksomhed).

Motorstyrelsen er forpligtet til at foretage kontroller (pristjek) af de selvanmeldte værdiansættelser, og styrelsen er herved både forpligtet og berettiget til i den forbindelse at foretage en skønsmæssig værdiansættelse af de selvanmeldte køretøjer og ændre de af selvanmelderen indberettede værdier, i det omfang selvanmelderens værdiansættelser ikke er korrekte efter Motorstyrelsens vurdering.

Det afgørende for denne sag er derfor alene, at der ikke er grundlag for at tilsidesætte Motorstyrelsens skønsmæssige værdiansættelse, der blev foretaget i forbindelse med kontrollen af sagsøgerens selvanmeldte værdiansættelser, da Motorstyrelsens skøn ikke er udøvet på et urigtigt grundlag og ikke har ført til et urimeligt resultat for sagsøgeren, jf. herved også SKM2022.570.BR.

Det bestrides herved, at Motorstyrelsen for at kunne tilsidesætte en selvanmelders værdiansættelse skal godtgøre, at selvanmelderens værdiansættelse er åbenbart forkert, eller at selvanmelderens dokumentation for værdiansættelsen er mangelfuld som anført i replikken, side 7, fjerdesidste afsnit.

Det fremgår som anført af registreringsafgiftslovens § 16, stk. 3, at en registreret virksomheds angivelse af værdien af et køretøj kan blive genstand for kontrol. En sådan kontrol var forudsat allerede ved den oprindelige indførelse af selvanmelderordningen, jf. herved lov nr. 221/1971, § 16, stk. 2, og kontrolbestemmelsen blev ligeledes videreført ved den efterfølgende udvidelse af selvanmelderordningen til at omfatte værdiansættelsen af brugte køretøjer ved ændringslov nr. 265 af 23. april 2008, § 1, nr. 10, jf. lovforslag nr. L 42 af 14. december 2007.

Det er en følge af denne kontrolbestemmelse, at skattemyndighederne har adgang til - såfremt den gennemførte kontrol måtte give anledning hertil - at foretage en skønsmæssig ansættelse af værdien af det pågældende køretøj i forbindelse med kontrollen, når skattemyndigheden sandsynliggør, at den angivne værdi er forkert, jf. herved bilag 17 til lovforslag nr. L 42 af 14. december 2007, der indeholder skatteministerens kommentar til Dansk Bilforhandler Unions henvendelse af 22. januar 2008, hvoraf følgende bl.a. fremgår:

"Hertil bemærkes for så vidt angår beregningsmetoden, at fastsættelsen af et brugt køretøjs handelsværdi efter loven og EU-retten skal bero på et skøn fra køretøj til køretøj. Ved skønnet tages der bl.a. udgangspunkt i køretøjets alder, stand, tilbehør og udstyr. Forvaltningens skøn kan prøves i det administrative klagesystem og af domstolene.

Hvis, som foreslået af unionen, dette skøn skal standardiseres, vil der skulle fastlægges gennemsnitlige standarder. Det vil bevirke, at nogle køretøjer vil blive værdiansat for højt, medmindre staten skal bære et provenutab.

Med forslaget om at udvide ordningen med registrerede virksomheder til også at omfatte værdiansættelsen af brugte biler, vil de registrerede virksomheder under strafansvar skulle "selvangive" den afgiftspligtige værdi.

Hvis forvaltningen ikke er enig i en angiven værdi af et køretøj, må forvaltningen sandsynliggøre, at den angivne værdi er forkert. Dermed styrkes forhandlernes retsstilling ved afgiftsberigtigelsen af et køretøj." (understreget her)

Det er altså ikke korrekt, når sagsøgeren i replikken på s. 7, næstsidste afsnit, anfører, at der "… er ingen holdepunkter for at antage, at sagsøgers skøn over handelsværdien af køretøjet kan tilsidesættes af Motorstyrelsen når der ikke er tale om en kvalificeret afvigelse." Loven og forarbejderne stiller ikke noget krav om, at der skal være tale om en "kvalificeret" afvigelse. Tværtimod fremgår det direkte af lovmotiverne, at Motorstyrelsen alene skal sandsynliggøre, at en selvanmelders værdiansættelse er forkert. Denne fortolkning af loven er ligeledes tiltrådt af domstolene ved Retten i Næstveds dom i
SKM2022.32.BR og Retten i Roskildes dom (3 dommere) i SKM2022.570.BR.

Motorstyrelsen har for hvert enkelt køretøj henvist til de annoncerede priser for tilsvarende brugte køretøjer, som styrelsen har inddraget i det samlede skøn over handelsprisen. Styrelsen har inddraget køretøjernes udstyr samt deres stand og kilometerstand i overensstemmelse med reglerne i registreringsafgiftslovens § 10 og registreringsafgiftsbekendtgørelsens §§ 26-29. Dermed er det sandsynliggjort, at værdiansættelserne var forkerte.

Om Motorstyrelsens fastsættelse af handelsprisen for de enkelte køretøjer bemærkes:

5.1 Køretøj nr. 2, Mercedes-Benz S 350, stelnummer [...2]

Dette køretøj er omfattet af pkt. 2 i Motorstyrelsens afgørelse. Køretøjet var angivet på H1´s månedsangivelse for april 2019 (bilag 9). Motorstyrelsen har i afgørelsen af 25. november 2020 fastsat både en anden nypris og en anden handelspris end sagsøgeren.

Motorstyrelsens ændringer fører til, at selskabet skal have 849 kr. retur i registreringsafgift.

For så vidt angår nyprisen har Motorstyrelsen i overensstemmelse med administrativ praksis anvendt priser fra standardpriser.dk (jf. bilag 11, s. 8 og 10). Som anført nedenfor er Motorstyrelsen berettiget til at anvende disse priser, og der er ikke grundlag for at fastslå, at Motorstyrelsens fastsættelse af nyprisen konkret er fejlbehæftet. Det bemærkes hertil, at H1 har fastsat nyprisen på baggrund af oplysninger fra FDM (bilag 10, s. 19), og der er ikke grundlag for at fastslå, at nyprisen ifølge FDM skulle være mere korrekt end den af Motorstyrelsen fastsatte nypris. Der er derfor heller ikke grundlag for at tilsidesætte Motorstyrelsens fastsættelse af nyprisen. Vedrørende spørgsmålet om nypriser henvises til afsnit 3.4 nedenfor.

For så vidt angår køretøjets handelspris har Motorstyrelsen anvendt det samme annoncemateriale som sagsøgeren og har ligesom H1 fundet, at handelsprisniveauet før reguleringer udgør 755.000 kr. (bilag 10, s. 1, sammenholdt med bilag 11, s. 6).

Motorstyrelsen har imidlertid fundet, at kilometerjusteringen af den annonce, der ikke har samme årgang som sagsøgerens køretøj, er en anelse anderledes end den af H1 foretagne kilometerregulering, hvorfor Motorstyrelsen har beregnet den samlede kilometerafvigelse til 23.000 km - mod sagsøgerens 24.500 km. Dette fører til, at det kilometerfradrag, som indrømmes, fordi selskabets køretøj har kørt flere kilometer end gennemsnittet på de to sammenlignelige annoncekøretøjer, udgør 29.500 kr. - og ikke 31.400 kr. som fastsat af selskabet.

Endvidere har Motorstyrelsen i overensstemmelse med registreringsafgiftsbekendtgørelsens § 28 taget højde for, at selskabets køretøj har mindre udstyr end de to sammenlignelige annoncekøretøjer, hvilket fører til et yderligere fradrag i handelsprisniveauet på 17.500 kr., som H1 ikke har taget højde for i sin værdiansættelse.

Disse to fradrag - samt klargøringsfradraget på 8.000 kr., som både sagsøgeren og Motorstyrelsen har beregnet - fører til, at handelsprisen på selskabets køretøj udgør 700.000 kr., og ikke 715.600 kr. som selvanmeldt af H1.

Der henvises i det hele til Motorstyrelsens begrundelse i afgørelsen (bilag 11, særligt s. 6-7, 9 og 13-15). Der er ikke grundlag for at fastslå, at Motorstyrelsens fastsættelse af handelsprisen er fejlbehæftet eller utilstrækkeligt begrundet.

H1 har i stævningen henvist til, at Motorstyrelsen har anført, "at handelsprisen er skønnet ud fra et gennemsnitligt værditab på 61 % på to sammenlignelige køretøjer."

Det anførte fremgår af bilag 11, s. 1, under andre bemærkninger, og det fulde citat lyder:

"Handelsprisen blev skønnet ud fra et gennemsnitlige værditab på ca. 61% på to sammenlignelige køretøjer. Det anmeldte køretøj har kørt tre gange så meget end andre køretøjer af samme model og variant."

Der er imidlertid tale om en skrivefejl, da de citerede bemærkninger ikke passer til det omhandlede køretøj. Som det fremgår af den nærmere begrundelse i de følgende sider i afgørelsen og som redegjort for ovenfor, er handelsprisen for det anmeldte køretøj ikke foretaget på baggrund af en værditabsberegning på 61 pct., men ud fra den pris, som de to sammenlignelige annoncekøretøjer faktisk har været udbudt til. Hertil kommer, at selskabets køretøj ikke har kørt tre gange så meget som annoncekøretøjerne.

Annoncekøretøjerne har således efter regulering kørt i gennemsnit 65.000 km, mens det anmeldte køretøj har kørt 88.000 km. Skrivefejlen har således ikke konkret haft indflydelse på værdiansættelsen af køretøjet.

Der er herefter samlet set ikke grundlag for at tilsidesætte Motorstyrelsens afgørelse vedrørende køretøj nr. 2.

5.2 Køretøj nr. 3, Ducati Panigale V4 S, stelnummer [...3]

Dette køretøj, en motorcykel, er omfattet af pkt. 5 og 18 i Motorstyrelsens afgørelse. Køretøjet var angivet på H1´s månedsangivelser for april 2019 (bilag 9) og september 2019. Køretøjet var førstegangsindregistreret som nyt den 27. februar 2018 og blev anmeldt af selskabet den 24. april 2019. Det var således på anmeldelsestidspunktet over 1 år men under 2 år gammelt. Selskabet selvanmeldte en nypris på 371.690 kr., jf. bilag 14, s. 2, og en handelspris på 317.700 kr. efter kilometerregulering. Køretøjet var blevet afgiftsberigtiget første gang som nyt her i landet den 27. februar 2018 til en pris på 440.356 kr., jf. bilag 12.

Motorstyrelsen har i afgørelsen af 25. november 2020 (bilag 4) fastsat både en anden nypris og en anden handelspris end selskabet på anmeldelsestidspunktet i april 2019. Nyprisen blev fastsat til 469.290 kr. og handelsprisen til 367.000 kr.

Afgørelsen fører til, at der opkræves 2.445 kr. i yderligere registreringsafgift vedrørende april 2019 (jf. punkt 5), men fører samtidigt til, at der skal tilbagebetales 405 kr. på tidspunktet for leasingforholdets førtidige ophør i september 2019 (jf. pkt. 18). Ændringen under pkt. 18 er en automatisk følge af den ændrede værdiansættelse for april 2019, og det er således ikke nødvendigt at foretage en selvstændig bedømmelse af denne ændring.

H1 havde baseret sin værdiansættelse i april 2019 på en annonce på hjemmesiden 123mc.dk vedrørende en Ducati Panigale V4 (bilag 14, s. 15). Det omhandlede køretøj er imidlertid en Ducati Panigale V4 S. Efter det af Motorstyrelsen oplyste har en Ducati Panigale model V4 S blandt andet følgende supplerende egenskaber i forhold til en V4, der alle er med til at højne køreegenskaberne og reducere motorcyklens vægt:

Affjedrings- og styrdæmper med Ohlins Smart EC 2.0-system

(a) Ohlins NIX-30 forgafler
(b) Ohlins TTX 36 støddæmper
(c) Ohlins styrdæmper
(d) Smedede aluminiumsfælge
(e) Lithium-ion batteri

Disse supplerende egenskaber indebærer efter det af Motorstyrelsen oplyste, at V4 S-modellen er væsentligt dyrere end V4-modellen, hvilket er baggrunden for, at selskabets annonce ikke kan anvendes som sammenligningsgrundlag. Det bemærkes herved på ny, at denne sag ikke angår, om Motorstyrelsen har påvist et kvalificeret grundlag for at tilsidesætte selskabets værdiansættelse, men om H1 har godtgjort, at der er grundlag for at tilsidesætte Motorstyrelsens afgørelse.

Motorstyrelsen har baseret fastsættelsen af nyprisen på grundlag af en artikel i magasinet MC Revyen 2018 (bilag 4, s. 68) med prisoplysninger for en Ducati Panigale V4 S som ny.

Da det ikke var muligt at fremsøge annoncer vedrørende brugte V4 S-modeller eller sammenlignelige køretøjer, har Motorstyrelsen i overensstemmelse med fast vurderingspraksis (jf. Den juridiske vejledning, afsnit I.A.1.5.3.1.2 om værdifastsættelse af brugte personbiler og motorcykler) foretaget en nedskrivning af nyprisen med 20 pct., eftersom det anmeldte køretøj på værdiansættelsestidspunktet var over 1 år. Dette fremgår af Motorstyrelsens begrundelse (bilag 15, s. 8).

Det bemærkes, at Motorstyrelsens værdiansættelse fører til en afgiftspligtig værdi (dvs. en værdi inklusive moms, men uden registreringsafgift) på 160.559 kr. (bilag 15, s. 1). Motorstyrelsens værdiansættelse fører altså til en pris lige under, hvad H1 selv havde anskaffet køretøjet for engros (uden afgift) hos den danske sælger G1 (jf. bilag 14, s. 27), på trods af, at et køretøj sædvanligt må antages at kunne sælges til en forbruger til en højere pris, end hvad samme køretøj kan købes til engros. Til forskel herfra fører selskabets egen værdiansættelse til en afgiftspligtig værdi på 139.076 kr. (jf. bilag 13) og dermed til en afgiftspligtig værdi, der er markant under selskabets egen anskaffelsespris. H1 betalte således 165.590 kr. for køretøjet inkl. moms og uden registreringsafgift, jf. fakturaen fra G1 i bilag 14, s. 27.

Samlet set har H1 ikke godtgjort, at der er grundlag for at tilsidesætte Motorstyrelsens værdiansættelse. På den anførte baggrund skal Skatteministeriet frifindes dels for selskabets subsidiære og den mere subsidiære påstand under påstand 1 (vedrørende handelsprisen), dels for selskabets påstande under påstand 3 (vedrørende nyprisen) for så vidt angår dette køretøj.

5.3 Køretøj nr. 4, BMW 435i, F33 Cabriolet, stelnummer [...4]

Dette køretøj er omfattet af pkt. 6 og 7 i Motorstyrelsens afgørelse. Køretøjet var angivet to gange på sagsøgerens månedsangivelse for maj 2019 (bilag 17), da H1 foretog både regulering af registreringsafgiften som følge af udløb af en leasingaftale og indregistrering på ny i forbindelse med en ny leasingaftale/forlængelse af den eksisterende aftale. Motorstyrelsen har i afgørelsen af 25. november 2020 (bilag 4) alene fastsat en anden (og lavere) handelspris end selskabet. Der er således enighed om den anvendte nypris på 1.300.770 kr., hvorved ministeriet henviser til bemærkningerne i afsnit 1 til H1´s principale påstand under påstand 2 for så vidt angår dette køretøj.

Den lavere handelspris indebar, at selskabet skulle have tilbagebetalt 1.976 kr. vedrørende registreringsafgift for den fornyede indregistrering (Motorstyrelsens afgørelse, pkt. 6). Nedsættelsen af handelsprisen indebar samtidig, at H1 blev opkrævet 24.210 kr. vedrørende afgiftsreguleringen, som selskabet havde foretaget i forbindelse med ophør af det første leasingforhold (Motorstyrelsens afgørelse, pkt. 7).

Som oplistet i den uddybende begrundelse (bilag 19, s. 7) har Motorstyrelsen fastsat handelsprisen på køretøjet, der er modelår 2015, på baggrund af tre annoncer vedrørende sammenlignelige køretøjer. Alle tre annoncekøretøjer er årgang 2014, og Motorstyrelsen har således for alle tre køretøjer foretaget regulering for årgang (jf. bilag 19, s. 12-14).

Ved en gennemgang af de tre annoncer (bilag 19, s. 12-14) sammenholdt med H1´s udvalgte annoncer (bilag 18, s. 15-18) kan det konstateres, at Motorstyrelsen har anvendt to af selskabets annoncer - og ikke tre som anført i bilag 19, s. 7 - samt én yderligere annonce.

H1 anførte i stævningen, at Motorstyrelsen ikke gav nogen begrundelse for, hvorfor én (rettelig to) af selskabets annoncer ikke kunne indgå i skønsgrundlaget. Dette er ikke korrekt. Det fremgår således udtrykkeligt af bilag 19, s. 7, at sagsøgerens annoncer var fravalgt "grundet underkørte kilometer". Selskabets annoncekøretøjer var altså fravalgt, fordi de havde kørt markant færre kilometer end det køretøj, der skulle værdifastsættes, med den konsekvens, at annoncekøretøjernes udbudspriser - efter Motorstyrelsens vurdering - ikke afspejlede handelsprisen.

Den omstændighed, at Motorstyrelsen ikke har anvendt alle de samme annoncer som H1, fører i sagens natur til, at handelsniveauprisen før reguleringer, kilometerfradraget samt udstyrstillægget er opgjort anderledes end i selskabets værdiansættelse (bilag 19, s. 6).

Det bemærkes i øvrigt, at H1´s værdiansættelse umiddelbart synes fejlbehæftet. Det fremgår af selskabets notat om værdifastsættelsen (bilag 18, s. 5), at tre af annoncebilerne er reguleret for årgang og km, da det ikke har været muligt at finde sammenligningsbiler fra samme årgang. I overensstemmelse hermed har selskabet fremlagt tre annoncer med modelår 2014 (bilag 18, s. 15 og 17-18) og én annonce med modelår 2015 (bilag 18, s. 16). Sammenholdes disse fire annoncer med selskabets beregning (bilag 18, s. 1) kan det imidlertid konstateres, at der ikke er sket regulering af kilometer og pris (22.000 km./650.000 kr.) for køretøjet omfattet af bilag 18, s. 18, selv om dette annoncekøretøj har modelår 2014. Omvendt ser det ud til, at der er sket regulering af kilometer og pris (45.000 km/789.000 kr. til 30.000 km./867.900 kr.) for køretøjet omfattet af bilag 18, s. 16, selv om dette annoncekøretøj har det korrekte modelår 2015.

Denne sag angår dog under alle omstændigheder ikke, om Skatteministeriet har påvist, at der foreligger et kvalificeret grundlag for at tilsidesætte H1´s værdiansættelse, men om selskabet har godtgjort, at der er grundlag for at tilsidesætte Motorstyrelsens afgørelse.

Samlet set har H1 ikke godtgjort, at der er grundlag for at tilsidesætte Motorstyrelsens værdiansættelse for så vidt angår pkt. 6 og 7, eller at afgørelsen på disse punkter er utilstrækkeligt begrundet.

5.4 Køretøj nr. 6, Mercedes-Benz GL 350 Bluetec 4Matic, stelnummer [...5]

Dette køretøj er omfattet af pkt. 9 og 10 i Motorstyrelsens afgørelse. Køretøjet var angivet to gange på H1´s månedsangivelse for juni 2019 (bilag 25), da selskabet foretog både regulering af registreringsafgiften som følge af udløb af en leasingaftale og indregistrering på ny i forbindelse med en ny leasingaftale. Motorstyrelsen har i afgørelsen af 25. november 2020 fastsat både en anden nypris og en anden handelspris end selskabet.

Motorstyrelsen har ud fra oplysninger om nypriser i standardpriser.dk og i overensstemmelse med en tidligere afgørelse vedrørende samme køretøj fastsat nyprisen til 1.150.707 kr. (jf. bilag 26, s. 10). Som anført nedenfor er Motorstyrelsen berettiget til at anvende priser fra den nævnte hjemmeside, og der er ikke grundlag for at fastslå, at Motorstyrelsens fastsættelse af nyprisen konkret er fejlbehæftet.

For så vidt angår handelsprisen er H1´s annonce, som det fremgår af Motorstyrelsens begrundelse (bilag 26, s. 7 og s. 12), tilsidesat som sammenligningsgrundlag, idet annoncekøretøjet havde en "liggetid" på 340 dage, jf. bilag 26, s. 12. Det har formodningen for sig, at annoncekøretøjer med meget lange liggetider har haft en for høj udbudspris i forhold til, hvad køretøjet faktisk kan sælges til. Med en liggetid på næsten et helt år har Motorstyrelsen med rette vurderet, at den annoncerede udbudspris ikke nødvendigvis var retvisende for køretøjets faktiske handelspris, og at annoncen derfor ikke kunne danne grundlag for værdiansættelsen.

I mangel af andre annoncer vedrørende køretøjer af samme mærke som det anmeldte køretøj tog Motorstyrelsen i stedet udgangspunkt i sammenlignelige køretøjer af et andet mærke (Range Rover). Dette er i overensstemmelse med registreringsafgiftsbekendtgørelsens § 26, hvoraf det som anført fremgår, at der skal tages udgangspunkt i prisen for et tilsvarende brugt køretøj eller for et køretøj af så vidt muligt tilsvarende mærke og model.
Motorstyrelsen vurderede, at en Range Rover Sport 3,0 SDV, en Range Rover Sport 3,0 TDV6 og en Mercedes-Benz GL 350 Bluetec 4Matic har en sammenlignelig værditabsprofil, da der er tale om firehjulstrækkere med lignende motoriseringer fra sammenlignelige "premium" brands. Efter det af Motorstyrelsen oplyste har styrelsen beregnet køretøjernes værditab ved at sammenholde køretøjernes nypris med handelsprisen og anvendt denne værditabsprofil på det omhandlede køretøj. Videre har Motorstyrelsen oplyst, at nypriserne for Range Rover Sport 3,0 SDV og Range Rover Sport 3,0 TDV6 skønsmæssigt er blevet reguleret med -10 pct. samt for årgang med + 10 pct. Motorstyrelsen har efter det oplyste ikke reguleret for køretøjernes stand, da styrelsen skønnede, at alle køretøjerne var i middel stand. Motorstyrelsen har heller ikke reguleret for udstyrsmængden, da styrelsen ud fra annonceteksten og -billederne vurderede, at mængden af ekstraudstyr var ens.

H1 har anført, at Motorstyrelsen har anvendt annoncer, som er offentliggjort efter anmeldelsestidspunktet. Det er korrekt, at den ene af annoncerne, som styrelsen har inddraget (bilag 26, s. 13), ligger efter anmeldelsestidspunktet. Motorstyrelsen er imidlertid berettiget og forpligtet til at inddrage annoncemateriale, som ligger efter værdifastsættelsestidspunktet, så længe annoncerne må betragtes som relevante for prisdannelsen for sammenlignelige køretøjer, som det anmeldte køretøj skal værdiansættes ud fra. I det konkrete tilfælde ligger annoncen blot 1-5 måneder efter værdiansættelsestidspunktet, og annoncen har således en sådan nær tidsmæssig tilknytning til værdiansættelsestidspunktet, at der ikke er grundlag for at fastslå, at annoncen ikke er relevant for værdiansættelsen.

Endelig har Motorstyrelsen som indikation inddraget en annonce for et køretøj af samme mærke som det anmeldte køretøj, og som ligger blot 8 måneder efter den konkrete værdiansættelse. Denne annonce understøtter, at Motorstyrelsens værdiansættelse er korrekt.

Motorstyrelsens værdiansættelse er derfor i overensstemmelse med retsgrundlaget og generel vurderingspraksis, og H1 har ikke godtgjort, at der er grundlag for at tilsidesætte værdiansættelsen, eller at afgørelsen er utilstrækkeligt begrundet.

5.5 Køretøj nr. 8, Mercedes-Benz S 500 4 Matic, stelnummer [...6]

Dette køretøj er omfattet af pkt. 13 i Motorstyrelsens afgørelse. Køretøjet var angivet på H1´s månedsangivelse for juli 2019 (bilag 28), hvor selskabet foretog indregistrering af køretøjet i Danmark for første gang og indbetalte forholdsmæssig registreringsafgift for 12 måneder. Motorstyrelsen har i afgørelsen af 25. november 2020 fastsat både en anden (og højere) nypris og en anden (og højere) handelspris end selskabet, hvilket har ført til en højere forholdsmæssig registreringsafgift på 2.649 kr.

For så vidt angår nyprisen har Motorstyrelsen i overensstemmelse med administrativ praksis anvendt priser fra standardpriser.dk (jf. bilag 4, s. 143 og 145). Som anført nedenfor er Motorstyrelsen berettiget til at anvende disse priser, og der er ikke grundlag for at fastslå, at Motorstyrelsens fastsættelse af nyprisen konkret er fejlbehæftet. Det bemærkes herved, at H1 har fastsat nyprisen på baggrund af oplysninger fra FDM (bilag 31, s. 18), og der er ikke grundlag for at fastslå, at nyprisen ifølge FDM skulle være mere korrekt end den af Motorstyrelsen fastsatte nypris. Under alle omstændigheder angår denne sag ikke, om Motorstyrelsen har påvist et kvalificeret grundlag for at tilsidesætte selskabets værdiansættelse, men om selskabet har godtgjort, at der er grundlag for at tilsidesætte Motorstyrelsens afgørelse. Der er derfor ikke grundlag for at tilsidesætte Motorstyrelsens fastsættelse af nyprisen.

For så vidt angår handelsprisen har Motorstyrelsen taget udgangspunkt i de af selskabet udvalgte annoncer som grundlag for værdiansættelsen.

De to annoncer er, som det udtrykkeligt fremgår af Motorstyrelsens begrundelse (bilag 4, s. 141 og s. 147- 148), reguleret på prisen som følge af, at de annoncerede køretøjers udstyr afviger fra det anmeldte køretøjs udstyr. Motorstyrelsens begrundelse indeholder, jf. bilag 4, s. 144, dernæst en detaljeret udspecificering af relevante udstyrsvariationer mellem det anmeldte køretøj og de to annoncekøretøjer samt udstyrsvariationernes økonomiske værdi. Som det fremgår nederst, fører en ren matematisk beregning til et tillæg til det anmeldte køretøjs handelspris på 15.213 kr. Motorstyrelsen har imidlertid til fordel for H1 skønnet en mindre endelig regulering på 10.100 kr. (jf. bilag 4, s. 141).

Af den ene af annoncerne fremgår et køretøj af mærket Mercedes S500 4, 7 aut. 4-M lang 4d. Det fremgår af annoncen (bilag 4, side 147), at køretøjet blev førstegangsindregistreret den 4. juni 2014, at det har kørt 55.000 km., og at køretøjet blev solgt til udbudsprisen for 899.900 kr. Da køretøjet blev
solgt til udbudsprisen, har Motorstyrelsen ikke ydet annoncefradrag på 5 pct.

Derudover er selskabets anden annonce (bilag 4, s. 148) yderligere justeret på prisen og på kilometerstanden, fordi annoncekøretøjet er et andet modelår end det anmeldte køretøj. Af den anden annonce fremgår ligeledes et køretøj af mærket Mercedes S500 4, 7 aut. 4-M lang 4d. Det fremgår af annoncen (bilag 4, side 148), at køretøjet blev førstegangsindregistreret i juni 2016, at det har kørt 79.000 km, og at køretøjet var udbudt til 1.049.800 kr. Da køretøjet endnu ikke var solgt, ydede Motorstyrelsen et annoncefradrag på 5 pct. Da køretøjet var to år nyere end det omhandlede køretøj, justerede Motorstyrelsen handelsprisen yderligere med 20 pct. Som følge heraf opjusterede styrelsen desuden det annoncerede køretøjs kilometertal med 53.000 km. Det opjusterede kilometertal er fremfundet ved at dividere køretøjets faktiske antal kørte kilometer (79.000 km) med bilens alder (3 år) ganget med afvigelsen i årgang fra det omhandlede køretøj (2 år).

Den gennemsnitlige handelspris for de to annoncerede køretøjer udgør herefter 849.000 kr. med et gennemsnitligt antal kørte kilometer på 94.000 km. Det omhandlede køretøj har imidlertid alene kørt 76.000 km, hvorfor der er en afvigelse på 18.000 km, som Motorstyrelsen har reguleret med 26.000 kr., hvilket styrelsen har beregnet ved at gange kilometertallet med 0,17 kr. pr. km og pr. 100.000 kr. (dvs. 18.000 x 0,17 x 8,49 = 25.979 kr.).

Som anført har Motorstyrelsen desuden sammenholdt det omhandlede køretøjs ekstraudstyr med de annoncerede køretøjers ekstraudstyr, hvilket på baggrund af en ren matematisk beregning førte til et tillæg til det anmeldte køretøjs handelspris på 15.213 kr. Dette skyldes, at det omhandlede køretøj har en AMG sportspakke, der fra ny koster 152.127 kr. Motorstyrelsen har nedskrevet værdien af ekstraudstyret til 20 pct. som følge af dets alder på 5 år og 5 måneder, svarerende til 30.425 kr. Styrelsen har herefter halveret beløbet, da afvigelsen kun er på det ene af de annoncerede køretøjer.

Skatteministeriet er derfor ikke enig i, at Motorstyrelsen har skønnet et ikke nærmere begrundet tillæg til de pågældende annoncer, cf. Stævningen, s. 10.

De nævnte reguleringer førte til, at Motorstyrelsens handelsprisniveau før specifikke tillæg og fradrag til det anmeldte køretøj var 18.000 kr. højere end sagsøgerens udgangspunkt, og at det anmeldte køretøj skulle have et tillæg for både varierende kilometerstand og udstyrsvariationer, som sagsøgeren ikke har medtaget i sin opgørelse (bilag 4, s. 141, sammenholdt med bilag 31, s. 1).

Endelig har Motorstyrelsen som supplement medtaget et yderligere køretøj, der er handlet i juli 2019, samme måned som sagsøgerens værdiansættelse, som indikation (bilag 4, s. 149). Denne annonce understøtter yderligere, at Motorstyrelsens værdiansættelse af handelsprisen er korrekt.

Samlet set har H1 ikke godtgjort, at der er grundlag for at tilsidesætte Motorstyrelsens værdiansættelse for så vidt angår pkt. 13, eller at afgørelsen på dette punkt er utilstrækkeligt begrundet.

5.6 Køretøj nr. 9, Mercedes-Benz GL 500 4Matic, stelnummer [...7]

Dette køretøj er omfattet af pkt. 14 og 15 i Motorstyrelsens afgørelse. Køretøjet var angivet to gange på H1´s månedsangivelse for august 2019 (bilag 33), idet selskabet foretog både regulering af registreringsafgiften som følge af udløb af én leasingaftale og indregistrering på ny i forbindelse med en ny leasingaftale. Motorstyrelsen har i afgørelsen af 25. november 2020 (bilag 4) fastsat både en anden (og højere) nypris og en anden (og højere) handelspris end sagsøgeren.

For så vidt angår nyprisen har Motorstyrelsen i overensstemmelse med administrativ praksis anvendt priser fra standardpriser.dk (jf. bilag 35, s. 8 og 10). Som anført nedenfor er Motorstyrelsen berettiget til at anvende disse priser, og der er ikke grundlag for at fastslå, at Motorstyrelsens fastsættelse af nyprisen konkret er fejlbehæftet. Det bemærkes hertil, at H1 har fastsat nyprisen på baggrund af oplysninger fra FDM (bilag 34, s. 17), og der er ikke grundlag for at fastslå, at nyprisen ifølge FDM skulle være mere korrekt end den af Motorstyrelsen fastsatte nypris. Under alle omstændigheder angår denne sag ikke, om Motorstyrelsen har påvist et kvalificeret grundlag for at tilsidesætte H1´s værdiansættelse, men om selskabet har godtgjort, at der er grundlag for at tilsidesætte Motorstyrelsens afgørelse. Der er derfor ikke grundlag for at tilsidesætte Motorstyrelsens fastsættelse af nyprisen.

For så vidt angår handelsprisen har Motorstyrelsen tilsidesat den af H1 udvalgte annonce som grundlag for værdiansættelsen, da annoncekøretøjet, som det fremgår af Motorstyrelsens begrundelse (bilag 35, s. 7), har kørt væsentlig færre kilometer. Det af selskabet udvalgte annoncekøretøj har kørt 60.000 km. (bilag 34, s. 16), mens det køretøj, der skal værdiansættes, har kørt 227.000 km. (bilag 35, s. 1). Henset til at det anmeldte køretøj har kørt mere end tre gange så meget som det af sagsøgeren udvalgte annoncekøretøj, har Motorstyrelsen med rette vurderet, at udbudsprisen på det annoncerede køretøj ikke var retvisende for det anmeldte køretøjs pris, og at en regulering af prisen baseret på en egentlig beregning af kilometerdifferencen ikke ville føre til en retvisende handelspris.

I mangel af andre annoncer vedrørende køretøjer af samme mærke som det anmeldte køretøj har Motorstyrelsen taget udgangspunkt i sammenlignelige køretøjer af andre mærker. Motorstyrelsen har ved udvælgelsen af annoncekøretøjer taget højde for, hvilke modeller der er produceret som
konkurrenter til det anmeldte køretøj, herunder om det anmeldte køretøj og de udvalgte annoncekøretøjer retter sig til samme målgruppe, har samme motorstørrelse og i øvrigt er af samme type. Dette er i overensstemmelse med registreringsafgiftsbekendtgørelsens § 26, hvoraf det som anført fremgår, at der skal tages udgangspunkt i prisen for et tilsvarende brugt køretøj eller for et køretøj af så vidt muligt tilsvarende mærke og model.

Motorstyrelsen har i værdiansættelsen yderligere taget højde for, at der er en forskel i nyprisen på de udvalgte annoncekøretøjer og det anmeldte køretøj. Motorstyrelsen har således, som det fremgår af begrundelsen (bilag 35, s. 7 og 12-13), beregnet den konkrete værdifaldsprocent (dvs. det procentvise fald mellem køretøjets nypris og den aktuelle handelspris) på de to udvalgte annoncekøretøjer og har herefter overført den gennemsnitlige værdifaldsprocent på 64 % til det anmeldte køretøjs nypris. Handelsprisniveauet før individuelle tillæg og fradrag for det anmeldte køretøj udgør herefter 740.000 kr. (nyprisen på 2.062.775 kr. minus 64% = 742.599 kr., afrundet til 740.000 kr.).

H1 har endvidere anført, at Motorstyrelsen har anvendt annoncer, som ligger efter anmeldelsestidspunktet. Det er korrekt, at den ene af Motorstyrelsens annoncer (bilag 35, s. 12) ligger efter anmeldelsestidspunktet. Som anført ovenfor har Motorstyrelsen imidlertid ret til at inddrage annoncemateriale, som ligger efter dette tidspunkt, så længe annoncerne må siges at være relevante for prisdannelsen for sammenlignelige køretøjer, som det anmeldte køretøj skal værdiansættes ud fra. I det konkrete tilfælde ligger annoncen blot fire måneder efter værdiansættelsestidspunktet, og annoncen har således en sådan nær tidsmæssig tilknytning til værdiansættelsestidspunktet, at der ikke er grundlag for at fastslå, at annoncen ikke er relevant for værdiansættelsen.

Motorstyrelsen har oplyst, at værditabsberegningen er foretaget på baggrund af nyprisen på 1.512.001 kr., der fremgår af Bilinfo, og at den nypris, der fremgår af standardpriser.dk, er 1.510.876 kr.

Motorstyrelsen har endvidere oplyst, at handelsprisniveauet er fremfundet ved, at styrelsen har beregnet værditabet for en Porsche Cayenne S 4,8 V8 400hk aut. Og en BMW X5 xDrive50i 4,4 V8 408hk aut. Motorstyrelsen fandt, at det gennemsnitlige værditab for de to annoncerede køretøjer var ca. 64 pct., og at det gennemsnitlige kørte antal kilometer var 105.000 km. Motorstyrelsen fradrog herefter et værditab på 64 pct. i det omhandlede køretøjs nypris ekskl. ekstraudstyr, hvorefter køretøjet havde en handelspris på 742.599 kr. (afrundet i afgørelsen til 740.000 kr.), hvis køretøjet havde kørt 105.000 km.

Det omhandlede køretøj har imidlertid kørt 227.000 km, hvorfor der er en afvigelse på 122.000 km, som Motorstyrelsen har reguleret med 153.000 kr. Styrelsen har beregnet kilometerreguleringen ved at gange det kørte antal kilometer med 0,17 kr. pr. km og pr. 100.000 kr. (dvs. -122.000 x 0,17 x 7,4 = -153.476 kr.). Da kilometerreguleringen overstiger 10 pct. af handelsprisniveauet, reguleres der som udgangspunkt kun for den del, der udgør 10 pct., svarende til 74.000 kr., plus halvdelen af det resterende, svarende til 39.738 kr. Det indebærer, at kilometerreguleringen skulle have været 113.700 kr., men da Motorstyrelsen vurderede, at reguleringen konkret ikke var tilstrækkeligt, blev der skønsmæssigt ydet et kilometerfradrag på 153.000 kr.

5.6.1 Køretøj nr. 5, Harley Davidson FLS 103, stelnummer [...8]

H1 har ikke nedlagt en påstand om, at Motorstyrelsen skal anerkende den selvanmeldte handelspris for køretøjet, men da selskabet har anfægtet, at Motorstyrelsen var berettiget til at inddrage annoncer, som ligger efter anmeldelsestidspunktet, bemærker ministeriet følgende om værdiansættelsen af dette køretøj:

Køretøjet er omfattet af punkt 8 i Motorstyrelsens afgørelse. Køretøjet var angivet på selskabets månedsangivelse for maj 2019 (bilag 17), hvor selskabet foretog indregistrering af køretøjet i Danmark på ny og indbetalte forholdsmæssig registreringsafgift vedrørende en leasingkontrakt på 5 måneder. Køretøjet var på dette tidspunkt knap 4,5 år gammelt. Motorstyrelsen har i afgørelsen af 25. november 2020 (bilag 4) fastsat både en anden (og højere) nypris og en anden (og højere) handelspris end selskabet, hvilket har ført til en højere forholdsmæssig registreringsafgift på 1.666 kr.

Det bemærkes i den forbindelse, at handelsprisen er fastsat til 228.900, som det fremgår af selve værdiansættelsesafgørelsen (bilag 23, s. 1), og at den ændrede opgørelse af registreringsafgiften derfor også er opgjort på baggrund af denne handelspris (bilag 23, s. 2). Handelsprisen er således ikke fastsat til 288.900 kr., som det fremgår af den overordnede afgørelse (bilag 4, s. 10), der således indeholder en skrivefejl på dette punkt.

For så vidt angår handelsprisen har Motorstyrelsen baseret værdiansættelsen på to annoncer, der var udbudt til salg i januar 2020. Efter det oplyste skyldes det, at Motorstyrelsen ikke har mulighed for at søge historiske salgsannoncer på motorcykler i samme omfang, som det er muligt på eksempelvis personbiler. Som anført ovenfor har Motorstyrelsen dog under alle omstændigheder ret til at inddrage annoncemateriale, som ligger efter værdifastsættelsestidspunktet, så længe annoncerne må siges at være relevante for prisdannelsen for sammenlignelige køretøjer, som det anmeldte køretøj skal værdiansættes ud fra.

I det konkrete tilfælde er annoncen indrykket godt 7 måneder efter værdiansættelsestidspunktet. I hvert fald under de foreliggende omstændigheder, hvor der ifølge selskabets oplysninger ikke var tilgængelige salgsannoncer på værdiansættelsestidspunktet, og når Harley Davidson-motor-cykler som udgangspunkt rammes af mindre værdifald end motorcykler og køretøjer generelt, har de udvalgte annoncer en sådan tilstrækkelig tidsmæssig tilknytning til værdiansættelsestidspunktet, at der ikke er grundlag for at fastslå, at annoncerne ikke er relevante for værdiansættelsen. Motorstyrelsen har herudover i sin værdifastsættelse taget højde for, at de udvalgte annoncekøretøjer ikke har samme modelår som det anmeldte køretøj (jf. bilag 23, s. 8 og 9).

H1 har i sin fastsættelse af handelsprisen taget udgangspunkt i en værdifastsættelse foretaget i marts 2018 (altså godt et år tidligere) og har herefter nedskrevet prisen med 10 pct. (jf. bilag 22, s. 5). Herom bemærkes, at værdiansættelsen i marts 2018 ikke er foretaget af SKAT/Motorstyrelsen, men af selskabet selv (eller af køretøjets tidligere ejer), og den udgør således ikke nødvendigvis et korrekt udgangspunkt for værdiansættelsen i maj 2019.

Selskabet har om den valgte nedskrivningssats anført, at det er den procentsats, Motorstyrelsen typisk anvender, hvis der eksempelvis skal reguleres for årgang (jf. stævningen s. 7). Dette er ikke en korrekt gengivelse af Motorstyrelsens praksis. Det fremgår således af Den juridiske vejledning, afsnit I.A.1.5.3.1, at handelsprisen for en motorcykel på over fire år, hvor det ikke i øvrigt er muligt at fastslå handelsprisen, som hovedregel værdiansættes ved, at nyprisen nedskrives med 35 pct. eller en nedskrivning på 5 pct. om året for en motorcykel af den omhandlede alder. Det fremgår videre, at denne skala ikke kan anvendes for Harley Davidson-motorcykler, da markedsprisen for disse ikke falder i samme takt som for øvrige motorcykler. Det er således i strid med fast vurderingspraksis, når køretøjets værdi af selskabet er nedskrevet med mere end 5 pct. De faste nedskrivningssatser er dog under alle omstændigheder kun relevante, når det ikke har været muligt at finde relevante annoncer med sammenlignelige køretøjer, hvilket ikke er tilfældet i den konkrete sag.

Under alle omstændigheder angår denne sag ikke, om Motorstyrelsen har påvist et kvalificeret grundlag for at tilsidesætte selskabets værdiansættelse, men om selskabet har godtgjort, at der er grundlag for at tilsidesætte Motorstyrelsens afgørelse.

Motorstyrelsens værdiansættelse er i overensstemmelse med retsgrundlaget og generel vurderingspraksis, og sagsøgeren har ikke godtgjort, at der er grundlag for at tilsidesætte værdiansættelsen, eller at afgørelsen er utilstrækkeligt begrundet på dette punkt.

6. VEDRØRENDE MOTORSTYRELSENS FASTSÆTTELSE AF NYPRISER TIL BRUG FOR AFGIFTSBEREGNINGEN

Det andet hovedspørgsmål i sagen angår, om Motorstyrelsen ved fastsættelsen af nypriser til brug for afgiftsberegningen for fem af de omhandlede brugte køretøjer i henhold til registreringsafgiftslovens § 4, stk. 6, har været berettiget til at tage udgangspunkt i importøranmeldte standardpriser for køretøjer af tilsvarende mærke og model, som er fremfundet ved opslag på hjemmesiden standardpriser.dk. Denne hjemmeside indeholder officielle oplysninger fra importører om nypriser i Danmark på specifikke køretøjsmodeller.

H1 har anført, at Motorstyrelsen ikke ved anvendelsen af standardpriser.dk har påvist, at sagsøgerens fastsættelse af nypriserne for de omhandlede køretøjer er forkert, og at Motorstyrelsen ikke har belæg for at inddrage oplysninger, som selskabet ikke var i besiddelse af i forbindelse med sin værdiansættelse af køretøjerne.

Som ministeriet forstår det, angår H1´s indsigelse ikke metoden til beregning af registreringsafgiften for brugte køretøjer, som følger af registreringsafgiftslovens § 4, stk. 6, og som fastslår, at der skal beregnes en faktisk værdifaldsprocent for det konkrete brugte køretøj, der skal afgiftsberigtiges.

Den metode til beregning af registreringsafgift for brugte køretøjer, der fremgår af § 4, stk. 6, blev indført ved ændringslov nr. 265 af 23. april 2008 om justering af afgiftsberegningen for brugte biler for at sikre en tilpasning af registreringsafgiftsloven til EU-retten og en overholdelse af det
residualafgiftsprincip, som følger af EU-Domstolens faste praksis, jf. lovforslag nr. L 42 af 14. december 2007, de almindelige bemærkninger, pkt. 1, 2.1, 3 og 10, samt de særlige bemærkninger til § 4, stk. 6 (da stk. 7).

Som beskrevet i afsnit 4 udgør den afgiftspligtige værdi (handelsprisen) beregningsgrundlaget for afgiften af brugte køretøjer, som altså er den værdi, der skal betales afgift af, jf. registreringsafgiftslovens § 4, stk. 1, jf. stk. 6. Ifølge lovens § 10, stk. 1, fastsættes den afgiftspligtige værdi for brugte køretøjer til køretøjets almindelige pris indbefattet merværdiafgift, men uden afgift efter loven. Den almindelige pris fastsættes efter salg til bruger her i landet i den stand, hvori køretøjet skal registreres. Den afgiftspligtige værdi udgør altså afgiftsgrundlaget.

Beregningen af registreringsafgiften for brugte motorkøretøjer sker ved, at køretøjets handelspris sammenholdes med en nypris for et køretøj af tilsvarende mærke og model, der er afgiftsberigtiget som nyt, hvorved der fremkommer et værditab. Det beregnede værditab overføres på skalaknæk
(grænsen mellem den laveste og højeste afgiftssats) samt fradrag i/tillæg til den afgiftspligtige værdi henholdsvis fradrag i/tillæg til den beregnede afgift, som fremgår af § 4, stk. 1, 2 og 5, samt en række af lovens øvrige bestemmelser, der nedsættes med en vis procentdel. Denne procentdel svarer til den procentdel, som køretøjets værdi inkl. afgift er ændret "sammenholdt med et tilsvarende køretøj, der er afgiftsberigtiget som nyt". Ved at sammenholde køretøjets nypris med køretøjets handelspris (som brugt) beregnes køretøjets værditab. Dette værditab overføres efter stk. 6 på de beløb, der fremgår af § 4, stk. 1, 2 og 5 m.fl.

Nyprisen for et tilsvarende køretøj af samme mærke og model som nyt skal i henhold til registreringslovens § 4, stk. 6, og lovens forarbejder anvendes således som en form for et indeks ved afgiftsberegningen. H1 gør gældende, at Motorstyrelsen ikke har været berettiget til alene at fastsætte de omhandlede køretøjers nypriser ved at anvende priser fra hjemmesiden standardpriser.dk, da "… der er en meget betydelige diskrepans mellem Motorstyrelsens fastsættelse af nyvognspriser og de faktiske nyvognspriser", jf. herved replikken, side 11, 2. afsnit, og tredjesidste afsnit.

Det er selskabets synspunkt - som Skatteministeriet forstår det - at anvendelsen af nypriser fra standardpriser.dk generelt fører til et for højt udgangspunkt for beregningen af værditabet for brugte biler og dermed til en forkert - og for høj - beregning af den registreringsafgift, der skal betales for førstegangsindregistrering af brugte køretøjer i Danmark eller for indregistrering af brugte køretøjer på forholdsmæssig afgift, og at Motorstyrelsens praksis er i strid med TEUF artikel 110 og EU-Domstolens praksis vedrørende anvendelsen af denne bestemmelse på medlemsstaternes regler om motorafgifter ved indregistreringen af brugte køretøjer, hvoraf følger, at der gælder et residualafgiftsprincip ved en medlemsstats værdiansættelse og afgiftsberegning i forbindelse med indregistreringen af importerede brugte køretøjer.

Skatteministeriets hovedanbringende er, at nyprisen efter registreringsafgiftslovens ordlyd, forarbejder og formål skal fastsættes til den anmeldte generelle standardpris for et køretøj af tilsvarende mærke og model som det omhandlede køretøj ved almindeligt detailsalg til bruger her i landet, medmindre der foreligger holdepunkter for, at denne pris ikke måtte afspejle den markedsdannende pris for et tilsvarende køretøj, der er afgiftsberigtiget her i landet som nyt. Sådanne holdepunkter foreligger ikke i denne sag. Ministeriet gør videre gældende, at Motorstyrelsens fastsættelse af nyprisen med udgangspunkt i de anmeldte standardpriser for køretøjer af tilsvarende mærke og model, er i overensstemmelse med EU-retten.

Disse hovedanbringender støttes nærmere på følgende:

6.1 Registreringsafgiftsloven - ændringslov nr. 265 af 23. april 2008

Af registreringsafgiftslovens § 4, stk. 1 og 6, fremgår:

"Stk. 1. Afgiften beregnes for nye køretøjer og for genopbyggede køretøjer, der skal afgiftsberigtiges efter § 7, af køretøjets afgiftspligtige værdi med følgende satser: (…)
(…)
Stk. 6. Afgiften for brugte køretøjer beregnes på samme måde som for nye køretøjer. Beløb i stk. 1, 2 og 5, § 5 b, stk. 2-4, og § 5 c, stk. 2, nedsættes med samme procentdel, som køretøjets værdi inklusive afgift er ændret, sammenholdt med et tilsvarende køretøj, der er afgiftsberigtiget som nyt."

Ordlyden af § 4, stk. 6 - jf. brugen af den ubestemte entalsform "et" og det beskrivende ord "tilsvarende" køretøj - må naturligt forstås sådan, at beregningen af værditabet for det pågældende brugte køretøj skal ske med udgangspunkt i den generelle importøranmeldte standardpris inkl. afgift for et køretøj af tilsvarende mærke og model ved almindeligt detailsalg til bruger her i landet som nyt. Nyprisen skal ikke fastsættes med udgangspunkt i, hvad der var prisen for netop det køretøj, der er genstanden for værdiansættelsen. Det er altså f.eks. ikke afgørende, hvilken pris, det konkrete brugte køretøj, for hvilket der skal foretages en afgiftsberegning, måtte være blevet afgiftsberigtiget til som nyt ved dets førstegangsindregistrering her i landet - af sagsøgeren benævnt den "faktiske nyvognspris". Nyprisen er heller ikke, som sagsøgeren anfører som en alternativ mulig nypris, hvis køretøjet ikke tidligere har været afgiftsberigtiget her i landet som nyt, en "gennemsnitspris" af de priser, andre køretøjer af tilsvarende mærke og model faktisk er blevet indregistreret til som nye.

Skatteministeriets fortolkning af § 4, stk. 6, støttes klart af bestemmelsens forarbejder (lovforslag nr. L 42 af 14. december 2007, Folketingstidende 2007-08 (2. samling), Tillæg A, side 1897 ff.), vedtaget som ændringslov nr. 265 af 23. april 2008. Det fremgår således af de almindelige bemærkninger til lovforslaget, Folketingstidende, a.st. side 1902:

"Der er flere formål med lovforslaget.
For det første er formålet at sikre, at registreringsafgiftslovens bestemmelser om registreringsafgift af brugte biler og motorcykler er i overensstemmelse med EU-retten, og samtidig på en balanceret måde inddrage afgiftsberegningens mange fradrag for miljø- og trafiksikkerhedsfremmende foranstaltninger, samt fradrag og tillæg vedrørende CO2-udledning.

EF-domstolen har afsagt flere domme vedrørende afgifter af biler. Disse domme har vedrørt afgifter, der er fastsat på grundlag af køretøjernes egenskaber, som f.eks. motorstørrelse. Dommene kan derfor ikke direkte overføres på værdiafgifter, som den danske registreringsafgift. Skalaknækket mellem 105 pct. og 180 pct., værdien af fradragene for trafiksikkerheds- og miljøfremmende foranstaltninger, værdien af fradrag eller tillæg for brændstoføkonomi mv. er imidlertid specifikke elementer, der afgiftsteknisk ligner motorvolumen, motoreffekt eller lignende.

Formålet med lovforslaget er at inddrage alle disse specifikke elementer i afgiftsberegningen for brugte biler, og således at de får samme relative betydning som for nye biler. Derved vil afgiften af en brugt bil eller motorcykel altid have samme andel af bilens eller motorcyklens værdi som gælder for tilsvarende nye biler og motorcykler.

Dette gøres ved at erstatte den hidtil gældende beregning efter faste skalaer for brugte biler og motorcykler med en konkret beregning køretøj for køretøj, der tager udgangspunkt i den afgiftsberegning, der gælder for nye biler, men hvor beløbet for hvert enkelt beregningskomponent nedsættes med samme procentdel som det konkrete værditab for selve bilen eller motorcyklen." (understreget her).

Af pkt. 10.1 om forholdet til EU-retten fremgår:

"10.1. Afgiftsberegningen af brugte biler mv.: Kommissionen har i en åbningsskrivelse fra april 2006 rettet en række kritikpunkter mod de danske regler for beregning af registreringsafgift af brugte indførte biler. De fleste punkter har kunnet imødegås i det danske svar på åbningsskrivelsen, men der resterer spørgsmålet om, om beregningsmetoden er i overensstemmelse med EF-traktatens art. 90, stk. 1 (tidligere art. 95), hvorefter: "Ingen medlemsstat må direkte eller indirekte pålægge varer fra andre medlemsstater interne afgifter af nogen art, som er højere end de afgifter, der direkte eller indirekte pålægges lignende indenlandske varer."

Kommissionen henviser i den forbindelse til præmis 12 i sag C-345/93, Nunns Tadau: "Ved anvendelsen af artikel 95, og navnlig med henblik på sammenligningen af afgiftsordningen for importerede brugte motorkøretøjer og afgiftsordningen for brugte motorkøretøjer, der købes på stedet, og som udgør lignende eller konkurrerende varer, skal der som Domstolen bl.a. har fastslået i dom af 11. december 1990 (sag C-47/88, Kommissionen mod Danmark, Sml. I, s. 4509, præmis 18) ikke alene tages hensyn til størrelsen af den interne afgift, der direkte eller indirekte rammer de indenlandske og indførte varer, men også til den pågældende afgifts beregningsgrundlag og opkrævningsvilkår."

Der sammenholdes også med bl.a. dommen i sag C - 393/98, Gomes Valente, præmis 37, "…. sikre, at den skyldige afgift ved indførsel af et motorkøretøj hidrørende fra en anden medlemsstat ikke - end ikke i enkelte tilfælde - overstiger den residualafgift, der belaster et tilsvarende motorkøretøj, der allerede er indregistreret i indlandet. En sådan ordning udelukker derfor ikke enhver mulighed for, at de importerede varer pålægges en højere afgift end de indenlandske varer."

De nævnte domme fra EF-domstolen vedrører afgifter, der er fastsat på grundlag køretøjernes egenskaber, som f.eks. motorstørrelse, og kan derfor ikke direkte overføres på værdiafgifter, som den danske registreringsafgift. Værdien af skalaknækket, værdien af fradrag for trafiksikkerheds- og miljøfremmende foranstaltninger, værdien af fradrag eller tillæg for brændstoføkonomi mv. er alt sammen specifikke elementer, der afgiftsteknisk svarer til motorvolumen, motoreffekt eller lignende.

Udgangspunktet for afgiftsberegningen er altså efter lovens ordlyd og forarbejder nyprisen inkl. afgift for et tilsvarende køretøj, som har været registreret og afgiftsberigtiget som nyt her i landet. Dette hænger logisk tæt sammen med nyprisens funktion som et indeks ved beregningen af bl.a. skalaknæk og fradrag.

Af skatteministerens svar af 31. marts 2008 på Folketingets Skatteudvalgs spørgsmål 20 under behandlingen af lovforslaget fremgår om fremfindelsen af den nypris, der skal danne grundlag for afgiftsberegningen bl.a.:

"Sagen er den, at der ved værdifastsættelsen, allerede efter gældende regler, skal skeles til nyprisen, når afgiften fastsættes, jf. bl.a., at den afgiftspligtige værdi ikke må overstige nyprisen. Det er således kun regnereglerne, der ændres. Alle brugtskalaer i registreringsafgiftsloven vil dog forsvinde.

Med hensyn til spørgsmålet om hvilken nypris, der skal danne udgangspunkt for beregningen af værdifaldet på fradrag, tillæg og knæk, kan der ganske rigtigt være forskelle fra bilmodel til bilmodel. Den nypris, der skal indgå i beregningen, skal ramme så tæt som muligt på den nypris, der kan siges at have været markedsdannende for den pågældende bil på det tidspunkt, bilen var ny.

Har en konkret bilmodel f.eks. næsten udelukkende været solgt via en parallelimportør til en lavere pris end dén, mærkeimportøren har anmeldt foren tilsvarende bil, kan det antages, at det er parallelimportørens pris, der har været den markedsdannende.

(…)

Spørgsmålet om størrelsen af den nypris, der indgår i beregningen vil næppe give anledning til større tvister mellem myndigheder og borgere. Sagen er nemlig den, at nyprisen kun har meget beskeden indflydelse på afgiftsberegningen. Nedsættes f.eks. nyprisen på den ovennævnte Opel Omega fra 580.000 kr. til 500.000 kr., vil afgiften kun falde med 521 kr. Kan den, der har indført bilen, omvendt få overbevist myndighederne om, at bilens handelsprisen ikke er 90.200 kr. men f.eks. 85.200 kr., bliver afgiften godt 3.000 kr. lavere." (understreget her)

Formålet med den ved 2008-loven indførte afgiftsberegningsregel for brugte køretøjer i registreringsafgiftslovens § 4, stk. 6, er som beskrevet i forarbejderne - at fastlægge værditabet for det konkrete brugte køretøj, og dette værditab skal efter loven beregnes på en ensartet måde for alle brugte køretøjer, nemlig med udgangspunkt i, hvad der var den almindelige markedsdannende pris for et tilsvarende køretøj, der er afgiftsberigtiget som nyt. Som beskrevet i afsnit 6 skal nyprisen for et tilsvarende køretøj af samme mærke og model som nyt i henhold til registreringslovens § 4, stk. 6, og lovens forarbejder anvendes som et indeks ved afgiftsberegningen, der danner udgangspunkt for beregningen af køretøjets værditab. Dette beregnede værditab overføres herefter til det skalaknæk samt de tillæg til/fradrag i den afgiftspligtige værdi henholdsvis tillæg til/fradrag i den beregnede afgift, som fremgår af registreringsafgiftsloven.

Denne beregningsmetode gælder for alle brugte køretøjer. Herved behandles alle brugte køretøjer ens ved afgiftsberegningen, uanset om de er importeret til landet som brugte og førstegangsindregistreres som brugte, eller de er importeret som nye og er blevet førstegangsindregistreret og afgiftsberigtiget (med forholdsmæssig afgift) som nye.

Udtrykket den "markedsdannende" pris i skatteministerens svar på Folketingets Skatteudvalgs spørgsmål 20 må - i konteksten og sammenholdt med ordlyd og forarbejder i øvrigt - forstås som den generelle/ almindelige pris på markedet for et køretøj af den pågældende type (mærke og model) på det tidspunkt, da køretøjet var nyt. Ministersvaret viser, at det ved bestemmelsens indførelse var forudsat, at den af (mærke-)importøren anmeldte generelle standardpris for et køretøj af tilsvarende mærke og model almindeligvis vil være udtryk for den markedsdannende pris, men at dette ikke er tilfældet, hvis det godtgøres, at en anden pris har været markedsdannende.

6.2 Om EU-retten

Af TEUF artikel 110, stk. 1, fremgår, at ingen medlemsstat direkte eller indirekte må pålægge varer fra andre medlemsstater interne afgifter af nogen art, som er højere end de afgifter, der direkte eller indirekte pålægges lignende indenlandske varer.

På området for afgifter på indførte brugte motorkøretøjer har Domstolen fastslået, at formålet med TEUF artikel 110 er at sikre, at interne afgifter virker fuldstændigt neutralt i forhold til konkurrencen mellem varer, der allerede befinder sig på det indenlandske marked, og indførte varer.

Ifølge Domstolens faste praksis er det i strid med TEUF artikel 110, når størrelsen af afgiften på et indført brugt køretøj - selv blot i et enkelt tilfælde - overstiger det residuelle afgiftsbeløb, der indeholdes i værdien af et tilsvarende køretøj, som allerede er registreret i indlandet, jf. f.eks. dom i sag C-345/93, Nunes Tadeu, præmis 20, sag C-393/98, Gomes Valente, præmis 23, sag C-402/09, Tatu, præmis 39, de forenede sager C-290/05 - C- 333/05, Nádasdi og Németh, præmis 45-48, sag C-437/12, X, præmis 29-31, og sag C- 169/20, Kommissionen mod Portugal, præmis 34-36. Domstolens praksis er afspejlet i dansk retspraksis, jf. U.2009.1026 H og U.2014.2755 H.

6.3 Sammenfatning af ministeriets anbringender om nypris

Motorstyrelsens fastsættelse af nypriser til brug for afgiftsberegningen for de omhandlede køretøjer er i overensstemmelse med registreringsafgiftslovens § 4, stk. 6. Det er således netop i overensstemmelse med lovens ordlyd, forarbejder og formål at tage udgangspunkt i de importøranmeldte standardpriser for køretøjer af tilsvarende mærke og model, der fremgår af standardpriser.dk. Motorstyrelsens praksis indebærer en ensartet behandling ved afgiftsberegningen for alle brugte køretøjer, der anmeldes til afgiftsberigtigelse, og der er ikke holdepunkter for, at denne værdiansættelsespraksis fører til resultater, som er i strid med EU-retten.

H1´s udlægning af registreringsafgiftslovens § 4, stk. 6, fører tværtimod til en forskellig afgiftsmæssig behandling af på den ene side køretøjer, der indføres til landet som brugte, og for hvilke der i forbindelse med afgiftsberigtigelsen af køretøjet ved afgiftsberegningen fastsættes en nypris svarende til den anmeldte generelle standardpris for køretøjer af tilsvarende mærke og model, som er afgiftsberigtiget som nye på det danske marked, og på den anden side brugte køretøjer, som har været indført og afgiftsberigtiget her i landet som nye (f.eks. med forholdsmæssig afgift som leasingkøretøjer), og for hvilke der findes en anmeldt standardpris for det konkrete køretøj, som anses for køretøjets "faktiske" nypris ved afgiftsberegningen.

Den foreliggende sag er illustrativ for problemstillingen, eftersom 7 af de 8 køretøjer blev importeret som brugte, hvorimod Ducati Panigale-motor-cyklen blev importeret som ny og afgiftsberigtiget som ny ved dens førstegangsindregistrering her i landet, hvorfor der findes en pris, som det konkrete køretøj blev afgiftsberigtiget til som nyt, hvilket ikke er tilfældet for de øvrige køretøjer.

Selskabet har ikke godtgjort, at de nypriser, som Motorstyrelsen har anvendt i denne sag, ikke afspejler de priser, som var markedsdannende for køretøjer af tilsvarende mærke og model ved sædvanligt detailsalg her i landet. Det er heller ikke godtgjort, at selskabets eget udgangspunkt for fastsættelsen af nyprisen - hvor dette fremgår af selskabets materiale, jf. om de enkelte køretøjer nedenfor - udgør et mere korrekt grundlag for fastsættelse af nyprisen end de priser, der fremgår af standardpriser.dk.

Postulatet i stævningen, side 13, tredje afsnit, om, at "det er alment kendt i Danmark og det kan følges i DMR, at ingen køretøjer sælges i detailledet til de vejledende priser, men at der ydes væsentlige rabatter på køretøjerne", bestrides som udokumenteret.

H1 har som bilag 39-47 fremlagt en række dataudtræk fra Motorregisteret over indregistrerede køretøjer til dokumentation for, hvad der ifølge sagsøgeren er "… de faktiske nyvognspriser for køretøjer, der er sammenlignelige med dem, som er omfattet af sagen.", jf. replikken, side 3, sidste afsnit. Begrebet "faktisk" nypris findes ikke i registreringsafgiftsloven men er sagsøgerens eget udtryk.

Det bestrides, at selskabet med de fremlagte dataudtræk har godtgjort, at den af Motorstyrelsen fastsatte nypris ikke afspejler den markedsdannende pris for køretøjer af tilsvarende mærke og model ved sædvanligt detailsalg.

Med undtagelse af køretøj nr. 1, Audi A6 Avant, stelnummer [...1], der er behandlet i afsnit 8, bemærkes for hvert af de omhandlede køretøjer (i alt 8 køretøjer, heraf 6 biler og 2 motorcykler):

6.3.1 Køretøj nr. 2, Mercedes-Benz S 350 Bluetec, stelnummer [...2]

H1 har angivet, at nyprisen udgjorde 1.838.680 kr., jf. stævningen, side 4, sidste afsnit.

Motorstyrelsen skønnede i afgørelsen (bilag 4, side 4, øverst), at nyprisen udgjorde 1.696.736 kr. Motorstyrelsen har anvendt priser fra hjemmesiden standardpriser.dk. Det fremgår heraf, at et køretøj af samme mærke og model var anmeldt med en udsalgspris på 1.424.720 kr., og at det ekstraudstyr, som køretøjet rummer, samlet var anmeldt med en udsalgspris på 272.016 kr., jf. herved bilag 4, side 43 og 45.

Som anført i svarskriftet, side 14, fjerde afsnit, førte Motorstyrelsens ændringer altså til, at selskabet for dette køretøj skulle have 849 kr. retur i registreringsafgift. Det er derfor uklart for ministeriet, hvorfor selskabet anfægter den nypris, som Motorstyrelsen lagde til grund for afgiftsberegningen.

Ud over dette bemærkes, at der i det af selskabet fremlagte dataudtræk (bilag 40) fremgår i alt 12 biler af samme mærke og model som det omhandlede køretøj.

Det bemærkes dog for det første, at det omhandlede køretøj første gang blev indregistreret den 21. april 2015, og at ingen af de 12 køretøjer i det fremlagte dataudtræk blev indregistreret i 2015. Derimod blev alle køretøjerne i dataudtrækket indregistreret i 2014.

For det andet bemærkes, at det fremgår af udtrækket, at den beregnede (og betalte) afgift af 11 af de 12 køretøjer er lavere end køretøjernes afgiftspligtige værdi, selv om den højeste afgiftssats var 180 pct. af den afgiftspligtige værdi efter registreringsafgiftslovens almindelige regler, hvilket efter det oplyste skyldes, at køretøjerne er blevet indregistreret som taxakøretøjer med lavere afgift. Allerede fordi det omhandlede køretøj ikke er indregistreret som et taxakøretøj, må det lægges til grund, at disse 11 køretøjer er usammenlignelige med det omhandlede køretøj. Selskabets beregninger af den gennemsnitlige nypris baseret på disse køretøjer er derfor uden relevans for den foreliggende sag.

For det tredje bemærkes, at det sidste af de 12 køretøjer i dataudtrækket er anført med en nypris på 1.437.532 kr. Der fremgår imidlertid ingen oplysninger om, hvor stor en del af nyprisen, der kan henføres til køretøjets henholdsvis ekstraudstyrets udsalgspris. Der foreligger altså ingen oplysninger om, hvorvidt køretøjet i dataudtrækket har mere eller mindre ekstraudstyr end det omhandlede køretøj, og om forskellen i køretøjernes nypris derfor skyldes forskelle i omfanget af ekstraudstyr.

H1´s generelle synspunkt om, at priser fra hjemmesiden standardpriser.dk er uanvendelige som grundlag for fastsættelsen af et brugt køretøjs nypris, savner således objektive holdepunkter, da synspunktet alene baserer sig på dataudtræk for et enkelt lignende køretøj, og da omfanget af dette køretøjs ekstraudstyr ikke er nærmere oplyst. Det bestrides derfor som udokumenteret og misvisende, når selskabet generelt anfører, at den "… gennemsnitlige faktiske nyvognspris udgør således ca. … 85 pct. af den kalkulerede nyvognspris…", jf. replikken, side 4, 5. afsnit.

Derimod er det ministeriets opfattelse, at køretøjet i det fremlagte dataudtræk ikke er sammenligneligt med det omhandlede køretøj, da det første gang blev indregistreret mere end et år før det omhandlede køretøj, og da køretøjets ekstraudstyr både er uoplyst og udokumenteret.

H1 har af de anførte grunde ikke med det fremlagte dataudtræk (bilag 40) godtgjort, at den af Motorstyrelsen skønnede nypris er for høj i forhold til det omhandlede køretøjs faktiske nypris.

Det bemærkes, at selskabets subsidiære hjemvisningspåstand under påstand 2 som nedlagt i processkrift 3 ikke omfatter dette køretøj. Det er ikke klart for ministeriet, om dette skyldes en fejl.

6.3.2 Køretøj nr. 3, Ducati Panigale V4 S, stelnummer [...3]

H1 angav i sin selvanmeldelse, at nyprisen udgjorde 371.690 kr., jf. herved bilag 13. Som beskrevet i afsnit 3.3.2 ovenfor baserede selskabet sin værdiansættelse på en annonce vedrørende en Ducati Panigale V4, hvor det fremgik, at køretøjets nypris var 371.690 kr., jf. bilag 14, side 15, nederst. Det omhandlede køretøj er imidlertid en Ducati Panigale V4 S, som er en dyrere model. Køretøjet blev den 27. februar 2018 afgiftsberigtiget som nyt her i landet til en pris på 440.356 kr., jf. bilag 12.

På baggrund af en artikel om Ducati Panigale V4 S i magasinet MC Revyen (bilag 4, side 68) med prisoplysninger for et tilsvarende køretøj som nyt vurderede Motorstyrelsen (bilag 4, side 7, midtfor), at nyprisen udgjorde 469.290 kr.

H1 har nedlagt en endelig principal påstand under påstand 3 om, at Skatteministeriet skal anerkende, at nyprisen udgør kr. 440.356 kr., som er den pris, køretøjet blev afgiftsberigtiget til som nyt. I det fremlagte dataudtræk (bilag 41), som er fremlagt af selskabet til underbygning af denne pris som værende udtryk for den markedsdannende pris for et køretøj af samme mærke og model, fremgår to indregistrerede motorcykler af samme mærke og model som det omhandlede køretøj.

Det bemærkes, at mens det ene køretøj i dataudtrækket er anført med en nypris på 411.423 kr., er det andet køretøj anført med en nypris på 463.135 kr. Det fremlagte dataudtræk indeholder ingen oplysninger om baggrunden for, at nyprisen for de to køretøjer i dataudtrækket afviger med 51.712 kr. H1´s gennemsnitsbetragtninger giver således ikke mening, da det må lægges til grund, at udstyrsmængden for de to køretøjer i dataudtrækket varierer betragteligt.

Med så store afvigelser i nyprisen mellem to køretøjer er det ikke godtgjort med det fremlagte dataudtræk (bilag 41), at den af Motorstyrelsen fastsatte nypris er for høj og ikke svarer til den markedsdannende pris for et køretøj af tilsvarende mærke og model ved almindeligt detailsalg til bruger her i landet som nyt. Det bemærkes herved, at den af Motorstyrelsen skønnede nypris alene er 6.155 kr. højere end det køretøj i dataudtrækket med den højeste nypris. Til sammenligning var den af H1 selvanmeldte nypris 91.445 kr. lavere end køretøjet med den højeste nypris i dataudtrækket. Selskabet har ikke krav på at få lagt den pris, som det konkrete køretøj blev afgiftsberigtiget til som nyt, til grund for afgiftsberegningen. Efter registreringsafgiftslovens § 4, stk. 6, og lovens forarbejder skal nyprisen således fastsættes til en pris, som svarer til den markedsdannende pris for køretøjer af tilsvarende mærke og model ved almindeligt detailsalg her i landet og ikke den pris, som det konkrete køretøj er blevet afgiftsberigtiget til.

6.3.3 Køretøj nr. 4, BMW 435i, F33 Cabriolet, stelnummer [...4]

Det er uklart for Skatteministeriet, om H1 anfægter den fastsatte nypris for køretøjet, da både selskabet og Motorstyrelsen fastsatte nyprisen til 1.300.770 kr. for et køretøj af tilsvarende mærke og model. H1´s principale påstand under påstand 2 går da også for så vidt angår dette køretøj ud på, at ministeriet skal anerkende beløbet på 1.300.770 kr. som nyprisen. Motorstyrelsen har ved fastsættelsen af nyprisen anvendt den anmeldte standardpris ifølge hjemmesiden standardpriser.dk. Der henvises til bemærkningerne i afsnit 1 til selskabets principale påstand under påstand 2 for så vidt angår dette køretøj.

Det fremgik af standardpriser.dk, at et køretøj af samme mærke og model var anmeldt med en basispris (uden ekstraudstyr) på 922.928 kr., og at det ekstraudstyr, som køretøjet var udstyret med, samlet var anmeldt med en udsalgspris på 377.842 kr., i alt 1.300.770 kr., jf. herved bilag 4, side 77 og 79.

I dataudtrækket (bilag 42), som H1 har fremlagt, fremgår der fem biler af samme mærke og model som det omhandlede køretøj.

Det bemærkes, at nypriserne for køretøjerne i dataudtrækket afviger med op til 397.239 kr. (fra 864.430 kr. til 1.261.669 kr.). Disse betydelige afvigelser kan bl.a. skyldes en forskel i omfanget af køretøjernes ekstraudstyr. Dette er dog ikke nærmere belyst, da det ikke fremgår af dataudtrækket, hvor stor en del af nypriserne, der kan henføres til køretøjernes henholdsvis ekstraudstyrets udsalgspris. Der foreligger altså ingen oplysninger om, hvorvidt køretøjerne i dataudtrækket har mere eller mindre ekstraudstyr end det omhandlede køretøj, og om forskellen i køretøjernes nypris derfor skyldes forskelle i omfanget af ekstraudstyr.

H1´s gennemsnitsbetragtninger giver således ikke mening, da det må lægges til grund, at udstyrsmængden for køretøjerne i dataudtrækket varierer betragteligt. Modsat køretøjerne i dataudtrækket fremgår det altså af Motorstyrelsens afgørelse (bilag 4, side 77), at det omhandlede køretøj havde en betydelig udstyrsmængde svarende til ca. 29 pct. af den fastsatte nypris. Det bestrides derfor som udokumenteret, at køretøjerne i dataudtrækket (bilag 42) er sammenlignelige med det omhandlede køretøj.

Af samme grund bestrides det som misvisende, når selskabet anfører, at den "… gennemsnitlige faktiske nyvognspris udgør således ca. 79 pct. af den kalkulerede nyvognspris…", jf. replikken, side 4, næstsidste afsnit.

Det er ministeriets opfattelse, at det med så store afvigelser i nyprisen mellem de fem køretøjer i dataudtrækket (bilag 42) ikke er godtgjort, at den af Motorstyrelsen fulgte fremgangsmåde ved fastsættelsen af nyprisen skulle have medført en for høj pris i forhold til den pris, der faktisk opnås ved detailsalg her i landet.

Dette understøttes da også af, at H1 ved sin månedsangivelse fastsatte køretøjets nypris til det nøjagtigt samme som Motorstyrelsen.

6.3.4 Køretøj nr. 5, Harley Davidson FLS 103, Softail Slim, stelnummer [...8]

H1 har angivet en nypris på 348.790 kr., jf. herved bilag 21. Som anført i svarskriftet, side 19, 2. afsnit, baserede selskabet sin fastsættelse af nyprisen på oplysninger fra importør og forhandler, CAP’S Harley Davidson, jf. bilag 22, side 14.

Baseret på G3´s onlinekatalog (jf. bilag 4, side 87 og 89, og bilag A) fastsatte Motorstyrelsen derimod i sin afgørelse nyprisen til 377.900 kr., jf. bilag 4, side 10, midtfor.

Oplysningerne fra MC Revyen for 2014 (bilag A) understøtter, at den af Motorstyrelsen fastsatte nypris er korrekt og i hvert fald ikke er for høj. Til yderligere understøttelse heraf henviser ministeriet til en annonce (bilag B) fra G2 vedrørende et tilsvarende køretøj med første indregistrering i december 2014, hvoraf det fremgår, at køretøjets nypris udgjorde 410.900 kr.

I det af H1 fremlagte dataudtræk (bilag 43) fremgår der 11 motorcykler af samme mærke og model som det omhandlede køretøj.

Det bemærkes for det første, at ingen af køretøjerne i dataudtrækket blev indregistreret første gang i 2014, som tilfældet er for det omhandlede køretøj.

For det andet bemærkes, at priserne for køretøjerne i dataudtrækket indbyrdes afviger med op til 44.745 kr. (fra 334.023 kr. til 378.768 kr.). Det fremlagte dataudtræk indeholder ingen oplysninger om, hvad baggrunden er for disse afvigelser. Mens det køretøj, der har en nypris på 378.768 kr., blev førstegangsindregistreret den 20. oktober 2015, blev de resterende køretøjer tidligst førstegangsindregistreret den 1. april 2016.

Ved § 1 i lov nr. 1892 af 29. december 2015 blev den højeste afgiftssats i registreringsafgiftslovens § 4, stk. 1, nr. 1 og 2, ændret fra 180 pct. til 150 pct. Det fremgår af ændringslovens § 2, stk. 1, at loven trådte i kraft den 1. januar 2016, og at loven havde virkning fra og med den 20. november 2015, jf. bestemmelsens stk. 2.

Da et køretøjs "nypris" i dataudtrækket opgøres inklusive alt ekstraudstyr og inklusive afgift, er køretøjerne i dataudtrækket med en førstegangsindregistrering, der er senere end den 20. november 2015, hverken sammenlignelige med det omhandlede køretøj eller køretøjet i dataudtrækket med en førstegangsregistrering den 20. oktober 2015, da nypriserne for disse køretøjer bl.a. er opgjort på baggrund af en lavere afgiftssats.

I den forbindelse bemærkes det for det tredje, at det af køretøjerne i dataudtrækket, der faktisk havde en førstegangsindregistreringsdato før den 20. november 2015, blev afgiftsberigtiget til en pris på 378.768 kr. Køretøjet blev altså afgiftsberigtiget til en højere pris end den nypris, som Motorstyrelsen har fastsat. Til sammenligning er den af H1 fastsatte nypris 29.978 kr. lavere.

Det gøres på denne baggrund gældende, at H1 ikke ved fremlæggelsen af dataudtrækket (bilag 43) har godtgjort, at den af Motorstyrelsen skønnede nypris ikke afspejlede den markedsdannende pris ved salg af et køretøj af tilsvarende mærke og model som nyt ved almindeligt detailsalg til bruger her i landet.

6.3.5 Køretøj nr. 6, Mercedes-Benz GL 350 Bluetec 4Matic, stelnummer [5]

H1 har angivet en nypris på 1.058.251 kr., jf. stævningen, side 8, 5. afsnit. Sagsøgeren har som bilag 49 fremlagt materiale vedrørende selvanmeldelsen af nyprisen, men det er fortsat uklart for ministeriet, hvordan selskabet er kommet frem til den selvangivne nypris.

Motorstyrelsen skønnede i sin afgørelse (bilag 4, side 11, midtfor), at nyprisen udgjorde 1.150.707 kr. Motorstyrelsen anvendte priser fra hjemmesiden standardpriser.dk. Det fremgår heraf, at et køretøj af samme mærke og model var anmeldt med en pris på 779.700 kr., og at det ekstraudstyr, som køretøjet var udstyret med, samlet var anmeldt med en pris på 371.007 kr., jf. herved bilag 4, side 100 og 102.

I det af H1 fremlagte dataudtræk (bilag 44) fremgår der syv biler af samme mærke og model som det omhandlede køretøj.

Det bemærkes, at nypriserne for køretøjerne i dataudtrækket afviger med op til 459.725 kr. (fra 696.591 kr. til 1.156.316 kr.). Disse betydelige afvigelser kan bl.a. skyldes en forskel i omfanget af køretøjernes ekstraudstyr.

Dette er dog ikke nærmere belyst, da det ikke fremgår af dataudtrækket, hvor stor en del af nypriserne, der kan henføres til køretøjernes henholdsvis ekstraudstyrets udsalgspris. Der foreligger altså ingen oplysninger om, hvorvidt køretøjerne i dataudtrækket har mere eller mindre ekstraudstyr end det omhandlede køretøj, og om forskellen i køretøjernes nypris derfor skyldes forskelle i omfanget af ekstraudstyr.

Det fremgår af Motorstyrelsens afgørelse (bilag 4, side 100), at det omhandlede køretøj havde en betydelig mængde ekstraudstyr, svarende til mere end 32 pct. af den skønnede nypris. Det bestrides som udokumenteret, at køretøjerne i dataudtrækket (bilag 44) er sammenlignelige med det omhandlede køretøj.

Det gøres på denne baggrund gældende, at H1 ikke ved fremlæggelsen af dataudtrækket (bilag 44) har godtgjort, at den af Motorstyrelsen skønnede nypris ikke afspejlede den markedsdannende pris ved salg af et køretøj af tilsvarende mærke og model som nyt ved almindeligt detailsalg til bruger her i landet. Det bemærkes i den forbindelse, at ét af køretøjerne i dataudtrækket med en pris på 1.156.316 kr. er afgiftsberigtiget til en højere pris end den nypris, som Motorstyrelsen har fastsat.

6.3.6 Køretøj nr. 7, Mercedes-Benz AMG C 63 S, stelnummer [...9]

H1 har angivet en nypris på 1.837.995 kr., jf. stævningen, side 9, 5. afsnit. Det er ikke nærmere dokumenteret, hvad selskabet baserede den selvangivne nypris på.

Motorstyrelsen skønnede (bilag 4, side 14, midtfor), at nyprisen udgjorde 2.353.552 kr. Motorstyrelsen har anvendt priser fra hjemmesiden standardpriser.dk. Det fremgår heraf, at et køretøj af samme mærke og model var anmeldt med en pris på 1.614.600 kr., og at det ekstraudstyr, som køretøjet var udstyret med, samlet var anmeldt med en pris på 738.952 kr., jf. herved bilag 4, side 129 og 131.

Det fremgår af variantbeskrivelsen for det Mercedes-Benz-køretøj, som H1 fremhæver i det fremlagte dataudtræk (bilag 45), at der skulle være tale om "204 AMG".

Mercedes-Benz AMG C 63 er både blevet produceret i det, der kaldes for 204-serien, og i det, der kaldes for 205-serien, jf. herved udskrift fra hjemmesiden Wikipedia vedrørende Mercedes-Benz 204-serien (bilag C) og vedrørende 205-serien (bilag D).

Ifølge både Motorstyrelsens afgørelse (bilag 4, side 14, midtfor) og udskrift fra hjemmesiden nummerplade.net (bilag E) er det omhandlede køretøj imidlertid en Mercedes-Benz AMG C 63 S. Denne model har alene været produceret i det, der kaldes 205-serien, jf. herved bilag D.

Da det konkret i variantbeskrivelsen for køretøjet i dataudtrækket er fremhævet, at der er tale om "204 AMG", må det lægges til grund, at der hermed henvises til en Mercedes-Benz AMG C 63 fra 204-serien og dermed ikke en AMG C 63 S fra 205-serien som det omhandlede køretøj. Dette understøttes også af, at de 3 øvrige køretøjer i dataudtrækket (bilag 45) er af modellen AMG C 63 - og altså ikke C 63 S.

Forskellen mellem det omhandlede køretøj og det i dataudtrækket fremhævede er navnlig motorens effekt (kW), da en AMG C 63 fra 204-serien alene har en effekt på 336 kW, hvorimod en AMG C 63 S fra 205-serien har en effekt på 375 kW. Dette indebærer, at det af sagsøgeren fremhævede køretøj i dataudtrækket (bilag 45) har færre hk end det omhandlede køretøj og derfor i sagens natur ligeledes en lavere nypris. Ingen af køretøjerne i dataudtrækket er således sammenlignelige med det omhandlede køretøj.

For det andet bemærkes, at dataudtrækket ikke indeholder oplysninger om køretøjets ekstraudstyr. Det er således uvist, hvor stor en del af nyprisen, der kan henføres til køretøjets henholdsvis ekstraudstyrets udsalgspris. Der foreligger altså ingen oplysninger om, hvorvidt køretøjet i dataudtrækket har mere eller mindre ekstraudstyr end det omhandlede køretøj, og om forskellen i nyprisen derfor skyldes forskelle i omfanget af ekstraudstyr.

Det fremgår af Motorstyrelsens afgørelse (bilag 4, side 129), at det omhandlede køretøj havde en betydelig udstyrsmængde, svarende til ca. 31 pct. af den fastsatte nypris. Det bestrides som udokumenteret, at køretøjerne i dataudtrækket (bilag 45) er sammenlignelige med det omhandlede køretøj.

6.3.7 Køretøj nr. 8, Mercedes-Benz S 500 4 Matic, stelnummer [...6]

H1 har angivet en nypris på 2.303.780 kr., jf. stævningen, side 10, 3. afsnit.

Motorstyrelsen skønnede i sin afgørelse (bilag 4, side 15, midtfor), at køretøjets nypris udgjorde 2.526.875 kr. Motorstyrelsen har anvendt priser fra hjemmesiden standardpriser.dk. Det fremgår heraf, at et køretøj af samme mærke og model var anmeldt med en pris på 2.028.872 kr., og at det ekstraudstyr, som køretøjet er udstyret med, samlet var anmeldt til en pris på 498.003 kr., jf. herved bilag 4, side 143 og 145.

I det af selskabet fremlagte dataudtræk (bilag 46) fremgår en enkelt bil af samme mærke og model som det omhandlede køretøj, der var afgiftsberigtiget som nyt til en pris på 2.392.099 kr. Der fremgår imidlertid ingen oplysninger om, hvor stor en del af prisen, der kan henføres til køretøjets henholdsvis ekstraudstyrets pris. Der foreligger altså ingen oplysninger om, hvorvidt køretøjet i dataudtrækket har mere eller mindre ekstraudstyr end det omhandlede køretøj, og om forskellen i køretøjernes nypris derfor skyldes forskelle i omfanget af ekstraudstyr.

Det fremgår af Motorstyrelsens afgørelse (bilag 4, side 143), at det omhandlede køretøj havde en betydelig mængde ekstraudstyr, svarende til godt 20 pct. af den fastsatte nypris. Det bestrides som udokumenteret, at køretøjet i dataudtrækket (bilag 46) er sammenligneligt med det omhandlede køretøj.

Det gøres på denne baggrund gældende, at H1 ikke ved fremlæggelsen af dataudtrækket (bilag 46) har godtgjort, at den af Motorstyrelsen skønnede nypris ikke afspejlede den markedsdannende pris ved salg af et køretøj af tilsvarende mærke og model som nyt ved almindeligt detailsalg til bruger her i landet.

6.3.8 Køretøj nr. 9, Mercedes-Benz GL 500 4Matic, stelnummer [...7]

H1 har angivet, at køretøjets nypris udgjorde 2.430.353 kr., jf. stævningen, side 10, sidste afsnit.

Motorstyrelsen fastsatte i sin afgørelse (bilag 4, side 16, midtfor), at køretøjets nypris udgjorde 2.501.510 kr. Motorstyrelsen har anvendt priser fra hjemmesiden standardpriser.dk. Det fremgår heraf, at et køretøj af samme mærke og model var anmeldt med en pris på 2.062.775 kr., og at det ekstraudstyr, som køretøjet er udstyret med, samlet var anmeldt til en pris på 438.735 kr., jf. herved bilag 4, side 157 og 159.

I det af selskabet fremlagte dataudtræk (bilag 47) fremgår der en enkelt bil af samme mærke og model som det omhandlede køretøj. Det bemærkes, at køretøjet i dataudtrækket er anført med en pris på 2.200.099 kr. Der fremgår imidlertid ingen oplysninger om, hvor stor en del af nyprisen, der kan henføres til køretøjets henholdsvis ekstraudstyrets udsalgspris. Der foreligger altså ingen oplysninger om, hvorvidt køretøjet i dataudtrækket har mere eller mindre ekstraudstyr end det omhandlede køretøj, og om forskellen i køretøjernes nypris derfor skyldes forskelle i omfanget af ekstraudstyr. Det fremgår af Motorstyrelsens afgørelse (bilag 4, side 157), at det omhandlede køretøj havde en betydelig mængde ekstraudstyr, svarende til ca. 17,5 pct. af den fastsatte nypris. Det bestrides derfor som udokumenteret, at køretøjet i dataudtrækket (bilag 47) er sammenligneligt med det omhandlede køretøj.

Det gøres på denne baggrund gældende, at H1 ikke ved fremlæggelsen af dataudtrækket (bilag 47) har godtgjort, at den af Motorstyrelsen skønnede nypris ikke afspejlede den markedsdannende pris ved salg af et køretøj af tilsvarende mærke og model som nyt ved almindeligt detailsalg til bruger her i landet.

7. MOTORSTYRELSENS AFGØRELSE ER IKKE UGYLDIG FOR SÅ VIDT ANGÅR FASTSÆTTELSEN AF HANDELSPRISEN FOR DE OMHANDLEDE BRUGTE MOTORKØRETØJER

7.1 Vedrørende forkerte henvisninger til affattelser af retsregler

H1 har nedlagt en principal påstand under påstand 1 om, at Skatteministeriet skal anerkende, at Motorstyrelsens afgørelse for så vidt angår fastsættelsen af handelsprisen skal annulleres, undtagen afgørelsens pkt. 11, 16 og 17, der er kendetegnet ved, at styrelsen nedregulerede den afgift, der skulle betales af køretøjet. Selskabet gør gældende, at afgørelsen er ugyldig som følge af begrundelsesmangler. Ugyldighedspåstanden relaterer sig alene til de dele af Motorstyrelsen afgørelse, som angår fastsættelsen af handelsprisen for køretøjerne.

Ifølge forvaltningslovens § 22 skal en skriftlig afgørelse begrundes, medmindre afgørelsen fuldt ud giver den pågældende part medhold. Det følger videre af forvaltningslovens § 24, at en begrundelse skal indeholde en henvisning til de retsregler, i henhold til hvilke afgørelsen er truffet, at en begrundelse - hvis afgørelser beror på et administrativt skøn, som tilfældet er det i denne sag - skal angive de hovedhensyn, der har været bestemmende for skønsudøvelsen, samt at begrundelsen om fornødent skal indeholde en kort redegørelse for de faktiske omstændigheder, som er tillagt væsentlig betydning for afgørelsen.

Det følger af retspraksis, at en eventuel begrundelsesmangel ikke kan føre til ugyldighed, såfremt manglen er uvæsentlig og ikke har ført til et materielt urigtigt resultat, og at der inden for skatte- og afgiftsområdet skal ganske meget til, for at formalitetsfejl, herunder begrundelsesmangler, fører til ugyldighed. Der henvises herved f.eks. til U.2000.776 H, U.2000.1504 H, U.2007.225/2 H, SKM2004.474.VLR og SKM2012.12.ØLR.

Da der ikke er grundlag for at fastslå, at Motorstyrelsens værdiansættelser er materielt urigtige, fører en konkret væsentlighedsvurdering til, at afgørelsen allerede af denne grund ikke er ugyldig, selv hvis der foreligger visse begrundelsesmangler.

Skatteministeriet bestrider ikke, at afgørelsen er behæftet med begrundelsesmangler i det omfang, der i bilag til afgørelsen er henvist til affattelser af registreringsafgiftsloven, som ikke var gældende, da de pågældende køretøjer blev (selv-)anmeldt til afgiftsberigtigelse af sagsøgeren, eller til forkerte bestemmelser i registreringsafgiftsbekendtgørelsen, eller er anvendt en forkert gengivelse af indholdet af en bestemmelse i registreringsafgiftsbekendtgørelsen, f.eks. bekendtgørelsens regler om regulering for afvigende kilometerstand (den dagældende bekendtgørelses § 29).

Derimod bestrides det, at Motorstyrelsens afgørelse er mangelfuldt begrundet i det omfang, som sagsøgeren hævder, jf. H1´s processkrift 1, s. 3ff. Skatteministeriet bemærker følgende til enkelte eksempler på selskabets formelle indsigelser:

H1 har vedrørende køretøj nr. 4 anført (processkrift 1, s. 8, 5. afsnit):

"Motorstyrelsen anfører således, at der er ’anvendt tre af anmelders i alt fire indsendte annoncer grundet underkørte [kilometer]’, men der er ingen forklaring på, hvad "underkørte kilometer" er og hvorfor disse ’underkørte kilometer’ har gjort, at ikke alle H1´s annoncer kunne indgå."

Motorstyrelsen har fravalgt visse af sagsøgerens annoncer "grundet underkørte kilometer". Sagsøgernes "annoncekøretøjer" (annoncer for sammenlignelige brugte køretøjer) er altså i visse tilfælde blevet fravalgt, fordi "annoncekøretøjet" har kørt markant færre kilometer end det køretøj, der skal værdifastsættes, hvilket har som konsekvens, at "annoncekøretøjets" annoncerede udbudspriser - efter Motorstyrelsens vurdering - ikke er udtryk for køretøjets almindelige pris ved salg til bruger her i landet, jf. registreringsafgiftslovens § 10 og registreringsafgiftsbekendtgørelsens § 26. Anvendelsen af udrykket "underkørte kilometer" kan for en umiddelbar betragtning fremstå indforstået, men det anvendte udtryk fører ikke til, at der foreligger en begrundelsesmangel. Dette gælder navnlig, når der som her er tale om et område med masseadministration, og når afgørelsen (og begrundelsen) ikke retter sig mod en forudsætningsløs anmelder af brugte køretøjer til afgiftsberigtigelse, men derimod en professionel selvanmelder (registreret virksomhed), der som led i sin leasingvirksomhed foretager anmeldelser af brugte køretøjer til afgiftsberigtigelse, og som må antages at være fuldt bekendt med de relevante retsregler og Motorstyrelsens værdiansættelsesmetode for brugte køretøjer.

H1 har derudover vedrørende køretøj nr. 4 anført (processkrift 1, s. 8, 10. afsnit):

"I begrundelsen for værdifastsættelsen af dette køretøj står der både, at køretøjerne i annoncerne er sammenlignelige og at de ikke er sammenlignelige."

Dette er efter Skatteministeriets opfattelse ikke en loyal og fyldestgørende gengivelse af Motorstyrelsens begrundelse. Derimod fremgår følgende (bilag 4, s. 87):

Uanset om det anførte kan fremstå lidt uklart formuleret, fremgår det med fuld fornøden tydelighed af det anførte, at, Motorstyrelsen, da de fremfundne køretøjer ikke var "direkte sammenlignelige" - altså ikke i tilstrækkeligt omfang identiske med det værdiansatte køretøj - foretog et skøn over de fremfundne handelspriser i stedet for at overføre de fremfundne handelspriser direkte til den omhandlede værdiansættelse, og at de ved dette skøn inddrog oplysningerne om kilometer, årgang og udstyr, idet køretøjerne på disse punkter netop var sammenlignelige.

Selv hvis der måtte foreligge begrundelsesmangler, fører dette efter fast højesteretspraksis ikke til afgørelsens ugyldighed, idet manglen konkret er uvæsentlig og ikke har ført til et materielt urigtigt resultat.

7.2 Vedrørende Motorstyrelsens ændringer af køretøjernes handelspriser

H1´s andet hovedsynspunkt er, at afgørelsen er ugyldig, idet begrundelseskravet i forvaltningslovens § 24 efter selskabets opfattelse er tilsidesat, fordi Motorstyrelsen efter selskabets opfattelse ikke tilstrækkeligt har begrundet, hvorfor styrelsen har ændret handelspriserne for køretøjerne i forhold til de selvanmeldte handelspriser, jf. processkrift 3, s. 5-6.

Som Skatteministeriet nærmere har redegjort for i afsnit 5, var Motorstyrelsen berettiget til at ændre de selvanmeldte handelspriser. Motorstyrelsen har for hvert enkelt køretøj henvist til de annoncerede priser for tilsvarende brugte køretøjer, som styrelsen har inddraget i det samlede skøn over handelsprisen. Styrelsen har inddraget køretøjernes udstyr samt deres stand og kilometerstand i overensstemmelse med reglerne i registreringsafgiftslovens § 10 og registreringsafgiftsbekendtgørelsens §§ 26-29. Det er dermed sandsynliggjort, at værdiansættelserne var forkerte.

På denne baggrund lider afgørelsen ikke af begrundelsesmangler på dette punkt.

8. VEDRØRENDE VÆRDIANSÆTTELSEN AF KØRETØJET AUDI A6 AVANT 3.0 AUT. QUATTRO TDI OG SKATTEMINISTERIETS HJEMVISNINGSPÅSTAND

H1 har nedlagt en subsidiær påstand under påstand 1 om, at Motorstyrelsens afgørelse skal annulleres for så så vidt angår pkt. 1, 3 og 4, der vedrører Audi-køretøjet. Påstanden angår efter sin formulering alene styrelsens fastsættelse af handelsprisen for køretøjet, men som Skatteministeriet forstår selskabets synspunkter, er det selskabets anbringende, at Motorstyrelsen var uberettiget til at anvende en niveauliste ved fastsættelsen af både nyprisen og handelsprisen for køretøjet, hvorved selskabet har påberåbt sig to afgørelser fra Landsskatteretten. Dette fremgår også af, at H1 under påstand 2 har nedlagt en principal påstand, der indbefatter, at Skatteministeriet skal anerkende, at selskabet var berettiget til at anvende den selvanmeldte nypris på 955.075 kr. ved afgiftsberegningen for Audi-køretøjet.

H1 selvanmeldte den 11. april 2018 en forholdsmæssig afgift af køretøjet på 17.266 kr., jf. månedsangivelsen for april 2018 i bilag 2. Af hjælpeskemaet til anmeldelsen (bilag 3), hvori LS var indsat med navn som "prissætter", fremgår, at selskabet angav en nypris for køretøjet uden ekstraudstyr på 880.075 kr. og en nypris for ekstraudstyret som selskabet uden nærmere specifikation beskrev som "Diverse ekstraudstyr" (bilag 3, side 2) - på 75.000 kr., hvilket gav en samlet nypris for køretøjet med ekstraudstyr på 955.075 kr. Det fremgår af skemaet, at der er tale om en Audi A6 Avant 3.0 AUT. Quattro TDI, stationcar (245 HK) af udstyrsvarianten S-line med en kilometerstand på 155.000. Køretøjet var førstegangsindregistreret som nyt den 19. januar 2013.

H1 angav en handelspris for køretøjet som brugt på 422.233 før reguleringer for stand og kilometerstand. Herfra fratrak selskabet et "annoncefradrag" på 5 pct., svarende til 21.112 kr. Selskabet angav handelsprisen til 401.000 kr. (afrundet) før regulering for kilometerstand. Efter regulering for høj kilometerstand angav selskabet en handelspris på 375.300 kr., jf. bilag 3.

Motorstyrelsen fastsatte i afgørelsen nyprisen til 1.134.902 kr. inkl. ekstraudstyr, jf. bilag 4, pkt. 1. Dette beløb er for det første sammensat af en basispris for køretøjet (uden ekstraudstyr) på 879.655 kr., jf. bilag 4, s. 30, som Motorstyrelsen fandt ved opslag af ud fra køretøjets salgstypekode i henhold til køretøjets vognkort i niveauliste 1013/2018, som var gældende fra 31. januar 2018, jf. bilag F, s. 1. Af hjemmesiden standardpriser.dk fremgik en nypris for et køretøj af tilsvarende mærke og model uden ekstraudstyr på 880.075 kr., jf. bilag 4, s. 35. Ifølge det af Motorstyrelsen oplyste skyldes differencen mellem nyprisen ifølge niveaulisten og nyprisen i henhold til standardpriser.dk afrundinger af nypriser i niveaulisten.

Nyprisen for ekstraudstyret udgjorde 255.247 kr. ifølge opslag på standardpriser.dk, jf. oversigten i bilag 4, s. 30. Herved fremkom en nypris på 1.134.902 kr. for et køretøj af tilsvarende mærke og model inkl. ekstraudstyr. Grunden til, at Motorstyrelsen ikke også anvendte niveaulisten til at finde nyprisen for ekstraudstyret, var, at udstyrskoderne på niveaulisten ikke stemte overens med udstyrskoderne på det anmeldte køretøj ifølge vognkortet, jf. bilag 4, side 35.

Motorstyrelsen anvendte også niveauliste 1013/2018 til at fremfinde handelsprisen for køretøjet som brugt, som styrelsen for april 2018 opgjorde til 447.700 kr. inkl. ekstraudstyr, jf. pkt. 1 i afgørelsen, og for april 2019 til 375.800 kr. jf. pkt. 4 i afgørelsen.

Det fremgår af Motorstyrelsens afgørelse (bilag 4, s. 28), at Motorstyrelsen for så vidt angik værdiansættelsen for april 2018, medregnede et tillæg til handelsprisen på 30.700 kr. vedrørende ekstraudstyr, men styrelsen har oplyst, at der i stedet skulle være givet et fradrag på 6.500 kr., således at køretøjets handelspris efter klargøringsfradrag og fradrag for ekstraudstyr umiddelbart kan opgøres til 410.500 kr. i stedet for 447.700 kr.

For så vidt angik værdiansættelsen for april 2019 anvendte Motorstyrelsen niveauliste 1013/2019 og fastsatte på den baggrund handelsprisen før reguleringer til 360.000 kr. Motorstyrelsen medregnede oprindeligt et tillæg til handelsprisen på 23.800 kr. vedrørende ekstraudstyr (bilag 4, s. 55). Der skulle i stedet være givet et fradrag på 4.900 kr., således at køretøjets handelspris umiddelbart kan opgøres til 347.100 kr. (efter klargøringsfradrag) i stedet for 375.800 kr. En værdiansættelse af køretøjet beror på en samlet skønsmæssig vurdering, som skal foretages af Motorstyrelsen, hvorved der skal tages hensyn til ovenstående fejl. Skatteministeriet har på denne baggrund anerkendt, at der skal ske en hjemvisning af værdiansættelsen af dette køretøj til Motorstyrelsen.

Skatteministeriet bestrider, at den omstændighed, at Motorstyrelsen anvendte en niveauliste ved fastsættelsen af nyprisen og handelsprisen, medfører, at afgørelsens pkt. 1, 3 og 4 er ugyldige. For så vidt angår nyprisen svarede denne omtrent til nyprisen ifølge standardpriser.dk, og H3 var også selv enig i nyprisen, da selskabet angav en pris for køretøjet uden ekstraudstyr på 880.075 kr., som svarede til både nyprisen ifølge niveaulisten og nyprisen ifølge standardpriser.dk.

Ifølge det af Motorstyrelsen oplyste blev niveaulisterne udarbejdet på baggrund af foretagne værdifastsættelser, faktiske annoncer, erfaringsmateriale m.v. Listerne angav en oprindelig nypris samt handelspris/markedspris for en række gængse køretøjer i normal vedligeholdt stand. Nyprisen var dannet som et samlet skøn ud fra importørernes indrapporterede listepriser plus det mest solgte ekstraudstyr. Handelspriserne på listerne var udtryk for en markedsanalyse for de enkelte årgange, der viste, hvad modellen kostede for den givne årgang med "standardkilometerstand" på tidspunktet for offentliggørelse af niveaulisten. Fastsættelsen af priser i niveaulisterne skete således i vidt omfang på samme måde som værdiansættelser af konkrete køretøjer i individuelle værdiansættelsessager. Listerne var offentliggjort på SKATs hjemmeside, men ikke med det underliggende annoncemateriale.

Det fremgår af Den juridiske vejledning 2024-1, afsnit I.A.1.5.3.1, underafsnittet "Niveaulister/værdilister er suspenderet af Motorstyrelsen", at Motorstyrelsen i august 2020 suspenderede brugen af niveaulisterne. Det betyder, at der indtil videre ikke offentliggøres niveaulister, og at de seneste niveaulister offentliggjort 13. maj 2020 ikke længere er gældende. Videre fremgår, at niveaulisterne dog stadig kan anvendes til at se nypriser og udstyrsoplysninger på køretøjerne, men listerne kan ifølge Den juridiske vejledning ikke anvendes til at dokumentere en værdifastsættelse af et brugt køretøj.

Motorstyrelsens anvendelse af niveaulister ved fremfindelse af nypriser blev ikke underkendt af Landsskatteretten ved de to landsskatteretsafgørelser af 18. maj 2020 (SKM2020.286.LSR og SKM2020.287.LSR), som sagsøgeren påberåber sig. Afgørelserne angik handelspriser for brugte køretøjer, som skal værdiansættes, og Landsskatteretten fandt, at en niveauliste ikke kan stå alene som grundlag for værdiansættelsen, bl.a. med henvisning til, at det ikke var tydeliggjort, hvilket materiale, der dannede grundlag for den enkelte niveauliste, og at anmelderen således ikke kunne se, hvilke værdifastsættelser, erfaringsmateriale, annoncer eller brancheinputs niveaulisten var udarbejdet på grundlag af.

Det udgør ikke en formel mangel ved afgørelsen, at Motorstyrelsen anvendte en niveauliste ved fremfindelsen af nyprisen, og under alle omstændigheder er dette ikke en mangel af konkret væsentlig betydning for værdiansættelsen, da Motorstyrelsens nypris uden ekstraudstyr svarede til den pris, som H3 selv havde angivet. Selskabet angav derudover en alt for lav nypris for ekstraudstyr, som ikke kan lægges til grund, jf. nedenfor, hvilket er den reelle baggrund for forskellen mellem den nypris, som Motorstyrelsen nåede frem til, og den nypris, som selskabet havde angivet.

Sagsøgeren har ikke krav på at få den alt for lave og misvisende nypris på 955.075 kr. lagt til grund for afgiftsberegningen for køretøjet, da sagsøgeren angav en alt for lav nypris for ekstraudstyret. Skatteministeriet skal derfor frifindes for sagsøgerens principale påstand under påstand 2 for så vidt angår Audikøretøjet. Det bemærkes, at ministeriets hjemvisningspåstand vedrørende dette køretøj udelukkende angår værdiansættelsen af køretøjets handelspris som brugt, som skal foretages på ny af Motorstyrelsen. Der skete således ingen fejl ved styrelsens fastsættelse af nyprisen.

Skatteministeriet har anerkendt, at fastsættelsen af køretøjets handelspris som brugt var fejlbehæftet som følge af fejl vedrørende værdiansættelse af ekstraudstyret (for køretøjet som brugt). Ministeriet har derfor anerkendt, at værdiansættelsen skal hjemvises på dette punkt, men ministeriet bestrider, at pkt. 1, 3 og 4 i Motorstyrelsens afgørelse er ugyldige for så vidt angår handelsprisen.

Skatteministeriet har fremlagt annoncemateriale (bilag G) for tilsvarende brugte Audi A6 Avant-køretøjer, som ligger til grund for niveauliste 1013/2019. Motorstyrelsen har oplyst, at styrelsen ikke er i besiddelse af materialet, som ligger til grund for niveauliste 1013/2018, men annoncematerialet, som ligger til grund for den efterfølgende niveauliste, underbygger det handelsprisniveau for køretøjet før regulering for ekstraudstyr, som Motorstyrelsen lagde til grund.

H3 selvanmeldte en handelspris før reguleringer på 401.000 kr., jf. bilag 3, side 1-3. Prisen fremkom som et gennemsnit på 422.233 kr. udfra fremfundne annoncer på Bilinfo.dk, hvorfra der var foretaget et "annoncefradrag" på 5 pct., svarende til 21.112 kr. Motorstyrelsen indrømmede ikke et sådant annoncefradrag, da der allerede var taget hensyn hertil ved fastsættelsen af handelsprisen i niveaulisten, jf. bilag F.

Under disse omstændigheder kan Motorstyrelsens anvendelse af handelsprisen ifølge niveaulisten - hvis der er tale om en begrundelsesmangel - ikke anses for at have haft konkret væsentlig betydning for værdiansættelsen, hvorfor afgørelsen ikke er ugyldig på dette punkt.

9. H1 HÆFTER FOR EN YDERLIGERE AFGIFT AF AUDI-KØRETØJET I RELATION TIL MÅNEDSANGIVELSEN FOR APRIL 2018

I processkrift 3, s. 4, næstsidste afsnit, gjorde H1 yderligere gældende, at pkt. 1 i Motorstyrelsens afgørelse vedrørende efteropkrævning af afgift for april 2018 af Audi-køretøjet for så vidt angår månedsangivelsen for april 2018 er ugyldig, allerede fordi Motorstyrelsens afgørelse blev rettet mod H1 og ikke H3, inden sidstnævnte selskab blev tvangsopløst. Det er gjort gældende, at H1 ikke var rette adressat for afgørelsen vedrørende ændringen for april 2018.

Af registreringsafgiftslovens § 20, stk. 1, 1. pkt., fremgår, at for betaling af afgiften hæfter den, der ejer køretøjet på det tidspunkt, hvor afgiftspligten indtræder. Registreres køretøjet i forbindelse med afgiftspligtens indtræden, er det den registrerede ejer, der som ejer hæfter for betaling af afgiften, jf. stk. 1, 2. pkt. H3, som var ejer af køretøjet, da det i april 2018 blev anmeldt til afgiftsberigtigelse, hæftede således for afgiften af køretøjet i medfør af registreringsafgiftslovens § 20, stk. 1.

Af § 20, stk. 4, fremgår, at for betaling af afgiften hæfter tillige en efterfølgende ejer af køretøjet, hvis den pågældende ved køretøjets erhvervelse vidste eller burde have vidst, at der ikke var betalt den afgift af køretøjet, som kræves efter loven. Af forarbejderne til § 20, stk. 4, lovforslag nr. L 122 af 28. marts 2012 fremgår (§ 20, stk. 3, i lovforslaget):

"Efter stk. 3 tilsigtes en hæftelse for en efterfølgende ejer af køretøjet, hvis den pågældende ved erhvervelsen af køretøjet ikke var i god tro om registreringsafgiftens betaling. Således hæfter en efterfølgende erhverver af køretøjet, hvis den pågældende ved erhvervelsen vidste eller burde have vidst, at der ikke var betalt den afgift af køretøjer, der kræves efter registreringsafgiftsloven."

Skatteministeriet bestrider, at pkt. 1 i Motorstyrelsens afgørelse er truffet over for en forkert adressat. Da Motorstyrelsen traf afgørelse den 25. november 2020, eksisterede H3 ikke længere. Det gøres gældende, at H1 under de beskrevne omstændigheder som efterfølgende ejer af køretøjet, jf. køretøjshistorikken for køretøjet i bilag K, hæfter for en yderligere afgift af køretøjet i medfør af registreringsafgiftslovens § 20, stk. 4.

Et selskab kan i sagens natur ikke være i "god" eller "ond" tro om noget, da dette udtryk knytter sig til personers viden eller burde-viden. Derfor må det nødvendigvis være en relevant persons gode/onde tro om den for lave afgiftsberigtigelse af køretøjet, som skal vurderes. H3 og H1 var begge ultimativt ejet af LS, der var tegningsberettiget direktør i begge selskaber, og som prissatte og selvanmeldte køretøjet til afgiftsberigtigelse på vegne af begge selskaber, hvorfor sagsøgeren i hæftelsesmæssig henseende må identificeres med ham. Det gøres gældende, at LS ved køretøjets erhvervelse vidste eller burde have vidst, at der ikke var betalt den afgift af køretøjet, som kræves efter loven i forbindelse med anmeldelsen foretaget i april 2018.

Han angav således i april 2018 en alt for lav og misvisende nypris for ekstraudstyret og var derfor ikke i god tro om, at den rette nypris for ekstraudstyret var angivet. Han angav ifølge hjælpeskemaet i bilag 3, uden nærmere beskrivelse eller identifikation af ekstraudstyret men alene med teksten "Diverse ekstraudstyr", nyprisen for ekstraudstyret til 75.000 kr. Det fremgår af Motorstyrelsens afgørelse (bilag 4, side 30), at nyprisen for det ekstraudstyr, som faktisk fulgte med køretøjet ifølge vognkortet (salgstypekoden 4G5-0JY), udgjorde 255.345 kr. Altså angav LS en nypris for ekstraudstyret, som afveg med 180.345 kr. fra nyprisen ifølge standardpriser.dk, svarende til en afvigelse på ca. 240 pct. LS anvendte på sagsøgerens vegne den samme misvisende lave nypris for ekstraudstyret på 75.000 kr. ved anmeldelsen den 11. april 2019, jf. bilag 6, side 1 og 2, hvoraf fremgår, at han fortsat var "prissætter" i selskabet.
…"

Parterne har under hovedforhandlingen nærmere redegjort for deres opfattelse af sagen.

Rettens begrundelse og resultat

Vedrørende påstand 1 - fastsættelse af handelsprisen

Foreligger der begrundelsesmangel?
H1 har til støtte for sin principale påstand 1 gjort gældende, at Motorstyrelsens afgørelse af 25. november 2020 ikke er begrundet behørigt og ikke opfylder kravene i forvaltningslovens §§ 22 og 24. Retten har forstået dette som en indsigelse vedrørende afgørelsens materielle indhold, herunder det af Motorstyrelsen anvendte grundlag for skønsudøvelsen, og ikke som en formalitetsindsigelse.

Sagsøgers påstand 1 vedrører køretøj 1, 2, 3, 4, 6, 8 og 9. Motorstyrelsens afgørelse af 25. november 2020 indeholder, for så vidt angår alle disse køretøjer, begrundelse for ændringen af den fastsatte handelspris, omtale af de hovedhensyn, der har været bestemmende for Motorstyrelsens skønsudøvelse og henvisning til retsgrundlaget. Forvaltningslovens §§ 22 og 24 er således iagttaget.

Under hvilke betingelser kan Motorstyrelsen ændre selvanmelders værdiansættelse?
H1 har til støtte for samme påstand endvidere anført, at Motorstyrelsen alene kan genoptage selvanmelders værdifastsættelse, såfremt Motorstyrelsen påviser eller sandsynliggør, at det er sket fejl ved virksomhedens skønsudøvelse, ligesom der skal foreligge en kvalificeret forskel mellem virksomhedens og Motorstyrelsens værdiansættelser.

Indledningsvis bemærkes, at det fremgår af registreringsafgiftslovens § 10, at den afgiftspligtige værdi for brugte køretøjer fastsættes til køretøjets almindelige pris indbefattet merværdiafgift, uden afgift efter registreringsafgiftsloven, og at den almindelige pris fastsættes efter salg til bruger her i landet i den stand, hvori køretøjet skal registreres. Yderligere bestemmelser om værdiansættelse af den afgiftspligtige værdi af brugte køretøjer fremgår af registreringsafgiftsbekendtgørelsens §§ 26-30.

Motorstyrelsen er den kompetente vurderingsmyndighed på området. Selvanmelderordningen medfører ikke, at Motorstyrelsens kompetence til værdifastsættelse af brugte køretøjer er delegeret til de registrerede selvanmeldere. Det følger forudsætningsvist af lovens § 16, stk. 2, at en registreret virksomheds angivelse af værdien af køretøjer kan blive genstand for kontrol. Det fremgår således af bestemmelsen, at "en angivelse skal indeholde de oplysninger, der er nødvendige til kontrol af den angivne afgift."

Det fremgår ikke af loven, hvornår myndighederne kan ændre værdiangivelsen. Derimod har skatteministeren i forbindelse med lovforslaget om udvidelsen af selvanmelderordningen i 2007 i en kommentar til Dansk Bilforhandler Unions henvendelse af 22. januar 2008 anført, at forvaltningen, hvis den ikke er enig i en angiven værdi af et køretøj, må "sandsynliggøre, at den angivne værdi er forkert." Retten lægger herefter til grund, at Motorstyrelsen kan ændre værdiansættelsen, hvis det er sandsynligt, at den angivne værdi er forkert.

Det kan ikke uden støtte i lovens ordlyd eller forarbejderne til denne lægges til grund, at der gælder en bagatelgrænse for myndighedens skønsmæssige ændring af værdifastsættelsen.

Hvis Motorstyrelsen foretager en ændring af den af selvanmelder angivne afgift, er der ikke tale om en genoptagelse af en allerede truffet afgørelse, da Motorstyrelsen ikke tidligere har truffet en afgørelse.

Indsigelser vedrørende Motorstyrelsens grundlag for værdifastsættelse
H1har til støtte for påstand 1 endvidere påpeget flere forhold vedrørende Motorstyrelsens valg og fravalg af annoncer anvendt som sammenligningsgrundlag for den skønsmæssige værdifastsættelse. Herom bemærkes følgende:

Annoncer med lang "liggetid"
Motorstyrelsen fravalgte ved værdifastsættelsen af køretøj 6 virksomhedens annonce grundet en "liggetid" på 340 dage. Det har formodningen for sig, at en "liggetid" på næsten et år indikerer, at den angivne pris ikke er retvisende. Ved fravalget af den omhandlende annonce har Motorstyrelsen således ikke varetaget usaglige hensyn.

Brug af annoncer for biler af andet mærke
Motorstyrelsen anvendte ved værdifastsættelsen af køretøj 6 og køretøj 9 annoncer for biler af andet mærke til brug for den skønsmæssige fastsættelse af køretøjernes handelspris. Det fremgår af registreringsafgiftsbekendtgørelsens § 26, stk. 2, at den afgiftspligtige værdi af et brugt køretøj ansættes med udgangspunkt i prisen for et tilsvarende brugt køretøj eller for et køretøj af så vidt muligt tilsvarende mærke og model i normalt vedligeholdt stand. Motorstyrelsens praksis er herefter i overensstemmelse med bestemmelsen. Det forhold, at vidnet MN har forklaret, at de af Motorstyrelsen udvalgte bilmærker og - modeller ikke er sammenlignelige eller reelle alternativer til køretøjerne 6 og 9 kan ikke føre til et andet resultat.

Annoncer offentliggjort efter anmeldelsestidspunktet
Motorstyrelsen anvendte annoncer indrykket efter anmeldelsestidspunktet ved værdifastsættelsen af køretøj 6 og køretøj 9. Retten bemærker hertil, at Motorstyrelsen efter officialmaksimen er berettiget og forpligtet til at anvende annoncemateriale, som ligger efter anmeldelsestidspunktet, såfremt dette er relevant for prisdannelsen for sammenlignelige køretøjer. Motorstyrelsen har derfor ej heller i relation hertil varetaget usaglige hensyn eller skønnet på urigtigt grundlag.

Motorstyrelsen har endvidere angivet i de supplerende begrundelser, såfremt der ved sammenligning mellem det konkrete køretøj og de annoncer, der er lagt til grund for skønnet over handelsprisen, er foretaget regulering på baggrund af forskel i udstyrsniveau, årgang eller kilometerstand.

Efter en gennemgang af de af virksomheden anførte tematikker vedrørende Motorstyrelsens valg og fravalg af annoncer finder retten, at Motorstyrelsens sammenligningsgrundlag er udvalgt ud fra saglige hensyn og i overensstemmelse med praksis såvel som regelgrundlaget for fastsættelse af skønsmæssig handelspris, ligesom der er foretaget relevant regulering, såfremt grundlaget har givet anledning hertil. Herefter, og på baggrund af de af Motorstyrelsen fastsatte handelsværdier, er det sandsynliggjort, at de værdier, som H1 som selvanmelder har angivet, er forkerte.

Da H1 ikke har godtgjort, at Motorstyrelsens skøn er foretaget på et urigtigt grundlag eller har ført til et åbenbart urimeligt resultat, tages Skatteministeriets påstand om frifindelse til følge, dog således at sagen, efter parternes samstemmende påstande herom, hjemvises til fornyet behandling ved Motorstyrelsen for så vidt angår ændringen i handelsprisen for køretøj 1. Retten har ikke herved taget stilling til, om H1 som efterfølgende ejer hæfter for betaling af afgifter i medfør af registreringsafgiftslovens § 20, stk. 4.

Vedrørende påstand 2 - fastsættelse af nyprisen

H1 har til støtte for påstand 2 gjort gældende, at nyprisen skal fastsættes på baggrund af de beløb, som tilsvarende køretøjer er blevet afgiftsberigtiget til fra ny i Danmark. Skatteministeriet har heroverfor gjort gældende, at der ved fastsættelse af nyprisen skal tages udgangspunkt i de importøranmeldte standardpriser for køretøjer af tilsvarende mærke og model.

Det fremgår af registreringsafgiftslovens § 4, stk. 6, at afgiften for brugte køretøjer beregnes på samme måde som for nye køretøjer. Det fremgår videre, at det beregnede beløb ved fastsættelsen af afgiften på et køretøj som nyt, nedsættes med samme procentdel, som køretøjets værdi inklusive afgift er ændret, sammenholdt med et tilsvarende køretøj, der er afgiftsberigtiget som nyt.

Denne beregningsmetode blev indført ved ændringslov nr. 265 af 23. april 2008, der blandt andet havde til hensigt at justere afgiftsberegningen for brugte biler for at sikre en tilpasning af registreringsafgiftsloven til EU-retten og en overholdelse af det residualafgiftsprincip, som følger af EU-Domstolens faste praksis.

Af skatteministerens svar af 31. marts 2008 på Folketingets Skatteudvalgs spørgsmål 20 under behandlingen af lovforslaget fremgår, at "Den nypris, der skal indgå i beregningen, skal ramme så tæt som muligt på den nypris, der kan siges at have været markedsdannende for den pågældende bil på det tidspunkt, bilen var ny. Har en konkret bilmodel f.eks. næsten udelukkende været solgt via en parallelimportør til en lavere pris end dén, mærkeimportøren har anmeldt for en tilsvarende bil, kan det antages, at det er parallelimportørens pris, der har været den markedsdannende."

Det følger forudsætningsvist af svaret, at den markedsdannende pris som udgangspunkt er prisen, som mærkeimportøren har anmeldt på standardpriser.dk.

Da det ikke kan antages, at priserne i det fremlagte dataudtræk fra Motorregisteret (ekstraktens side 948) har været markedsdannende, har Motorstyrelsen været berettiget til at anvende de importøranmeldte standardpriser for køretøjer af tilsvarende mærke og model, der fremgår af standardpriser.dk. Det forhold, at H1 ikke har adgang til den pågældende hjemmeside, kan ikke føre til en anden vurdering.

Motorstyrelsen har for så vidt angår nyprisen på køretøj 5 ikke anvendt standardpriser.dk, da denne ikke omfatter motorcykler. I stedet har styrelsen anvendt priser fra G3´s onlinekatalog, som har ført en liste over nypriser på motorcykler, suppleret med opslag i MC-revyen for 2014. Det er ikke efter bevisførelsen godtgjort, at nyprisen, som H1 har anvendt, har været markedsdannende.

Når der henses til ministersvaret i LFF nr. 42 2007-12-14 vedrørende forslag til lov om ændring af bl.a. registreringsafgiftsloven og Højesterets bemærkninger om forståelsen af registreringsafgiftslovens § 4, stk. 6, i dom af 12. juni 2019 (som trykt i U2014.2755H) må det dog stå klart, at den nypris, som skal indgå i beregningen af leasingafgift, er den markedsdannende pris. Hertil bemærkes, at dette resultat er bedst stemmende med TEUF artikel 110, stk. 1 og formålet hermed.

H1 har heller ikke i relation til spørgsmålet om fastsættelse af nypris godtgjort, at Motorstyrelsens skøn er foretaget på et urigtigt grundlag eller har ført til et åbenbart urimeligt resultat for H1. Skatteministeriets frifindelsespåstand tages derfor til følge.

Vedrørende påstand 3 - køretøj 3

Til støtte for påstand 3 har H1 gjort gældende, at der ikke skal skønnes over køretøjets nypris, når nyprisen er kendt.

Der er ikke indekspriser tilgængelige på standardpriser.dk vedrørende motorcykler. Ved skønsfastsættelsen har Motorstyrelsen derfor taget udgangspunkt i en salgsannonce for en Ducati Panigale V4S fra MC Revyen 2018 og nedskrevet prisen med 20 pct. på baggrund af køretøjets alder. Motorstyrelsen har således fastsat prisen i overensstemmelse med den juridiske vejledning.

Efter det ovenfor anførte om forståelsen af registreringslovens § 4, stk. 6, og idet det fremlagte dataudtræk ikke beviser, at Motorstyrelsens skøn er foretaget på et urigtigt grundlag eller har ført til et åbenbart urimeligt resultat for H1, tages Skatteministeriets frifindelsespåstand til følge.

Skatteministeriets frifindelsespåstand tages herefter i det hele til følge, dog således at sagen, efter parternes samstemmende påstande herom, hjemvises til fornyet behandling ved Motorstyrelsen for så vidt angår ændringen i handelsprisen for køretøj 1.

Sagsomkostninger

Da H1 taber sagen skal de betale sagsomkostninger til Skatteministeriet. Sagsomkostningerne er efter sagens værdi, karakter, omfang, forløb og udfald fastsat til dækning af udgifter til advokatbistand med 50.000 kr.

Skatteministeriet er ikke momsregistreret. Sagsomkostningerne er derfor ikke tillagt moms.

T H I K E N D E S F O R R E T :

Sagsøgte, Skatteministeriet, frifindes, dog således at værdiansættelsen af handelsprisen for køretøjet Audi A6 Avant 3.0 AUT. Quattro TDI, med stelnummer [...1] hjemvises til Motorstyrelsen til fornyet behandling.

Sagsøger, H1, skal til Skatteministeriet betale sagsomkostninger med 50.000 kr.

Beløbet skal betales inden 14 dage.

Sagsomkostningerne bliver forrentet efter rentelovens § 8 a.