Spørgsmål

1. Kan Skatterådet bekræfte, at støttebetalingen er skattepligtig?
2. Kan Skatterådet bekræfte, at Spørger, der modtager etableringsstøtte, kan fratrække udgifter til rådgivning i forbindelse med ansøgningen om støtte som en driftsomkostning efter statsskattelovens § 6 a?
3. Kan Skatterådet bekræfte, at Spørger beskattes af etableringsstøtten på tidspunktet for opretholdelsesperiodens udløb?
4. Såfremt spørgsmål 3 besvares benægtende, er det da Skatterådets opfattelse, at Spørger beskattes af etableringsstøtten på udbetalingstidspunktet?
5. Såfremt spørgsmål 3 besvares benægtende, er det da Skatterådets opfattelse, at Spørger beskattes af etableringsstøtten på tidspunktet, hvor anmodning om udbetaling af støtten indsendes?
6. Såfremt spørgsmål 3 besvares benægtende, er det da Skatterådets opfattelse, at Spørger beskattes af etableringsstøtten på tidspunktet, hvor han modtager tilsagnet om støtten?
7. Såfremt spørgsmål 3-6 besvares benægtende, bedes Skatterådets tilkendegive, hvornår Skatterådet mener, beskatningstidspunktet er.
8. Kan Skatterådet bekræfte, at hvis Spørger ender med enten ikke at få udbetalt støttebeløb eller skal tilbagebetale hele eller dele af støtten, som følge af manglende opfyldelse af støttebetingelser, er nettoresultatet, at det ikke modtagne eller tilbagebetalte beløb ikke er skattepligtigt?
9. Kan Skatterådet bekræfte, at ikke udbetalt støttebeløb eller hel eller delvis tilbagebetalt støttebeløb får betydning for beskatningen på beskatningstidspunkt af støttebeløbet jf. spørgsmål 3 til 7?
10. Såfremt spørgsmål 9 besvares benægtende, bedes Skatterådet tilkendegive, hvornår manglende udbetaling eller/og tilbagebetaling af støttebeløb da tidsmæssigt får indkomstskattemæssige konsekvenser.        

Svar

1. Ja
2. Ja
3. Nej
4. Nej
5. Nej
6. Ja, se dog indstilling og begrundelse
7. Bortfalder
8. Ja
9. Ja
10. Bortfalder

Beskrivelse af de faktiske forhold

Spørger er en ung landbruger, der har ansøgt om etableringsstøtte til unge landbrugere i ansøgningsrunden 2023 efter EU’s CAP-planforordning art. 4, stk. 6, litra a-c og artikel 75 samt i den danske CAP-plan. Spørger ønsker afklaring på, om han bliver beskattet af støttebetalingen, og i givet fald, hvornår beskatningstidspunktet er.

Spørger driver med sin enkeltmandsvirksomhed en deltidsbedrift, idet hans arbejdskraftbehov på virksomhedsniveau er 905,06 timer om året. Spørger har tidligere modtaget tilskud for perioden 2015-2022 efter ordningen Unge nyetablerede landbrugere. Spørger har modtaget følgende tilskudsstørrelser:

                      2020: 62.217 kr.

                      2021: 56.227 kr.

                      2022: 62.421 kr.

Spørger forventer at modtage et tilskud på 191.635 kr. svarende til et tilskudsgrundlag på 372.500 kr. fratrukket et tidligere tilskud på 180.865 kr.

Spørger har indsendt ansøgning om tilskud den 24. april 2023, hvor der også foreligger kvitteringsbrev fra Landbrugsstyrelsen. Spørger har modtaget tilsagn om tilskud ved skrivelse af 28. august 2023 fra Landbrugsstyrelsen.

Spørger har ansøgt om tilskud efter ordningen for etableringsstøtte til unge landbrugere i 2023 som følge af, at han ønsker at overtage de maskiner, som han i sin nuværende drift leaser (lejer).

Spørger er i dialog med sin bank om muligheden for finansiering af de maskiner, som han ønsker at overtage. Der er pt. (5. januar 2024) ikke indgået en låneaftale med banken. Spørgers etableringsmuligheder og dermed Spørgers muligheder for at opfylde støttebetingelserne afhænger i sidste ende af, om banken vil finansiere en del af overdragelsessummen for maskinerne.

Hvis Spørger ikke får finansiering af maskinkøb på plads, fordi banken ikke er villig til at låne ham det nødvendige beløb til køb af aktiver, opfylder han ikke betingelserne for at modtage støtte, og han vil derfor ikke indsende anmodning om udbetaling af støttebeløb.

Etableringsstøtte til unge landbrugere

Unge landbrugere kan opnå etableringsstøtte med hjemmel i EU’s CAP-planforordnings artikel 4, stk. 6, litra a-c og artikel 75 samt i den danske CAP-plan. Bekendtgørelse om etableringsstøtte til unge landbrugere regulerer i § 2 de støttebetingelser, den unge landbruger skal opfylde, herunder følgende hovedbetingelser:

• Den unge landbruger skal have haft en investering i et landbrug (f.eks. køb af landbrugsejendom), der ikke er mere end 4 år gammel på ansøgningstidspunktet (målt fra tinglysningstidspunkt),
• Den unge landbruger er under 41 år på ansøgningstidspunktet,
• Den unge landbruger skal være driftsleder (minimum 25 % ejerandel af landbruget og minimum 50 % stemmerettigheder).
• Den unge landbruger skal være uddannet indenfor landbruget, dvs. 4-årig landmandsuddannelse el. lignende.

Opfylder den unge landbruger betingelserne for tilskud til etableringsstøtte, skal støtten efterfølgende opgøres efter landbrugets arbejdskraftbehov. Er arbejdskraftsbehovet på mindre end 830 timer, kan der alligevel ikke opnås støttes. Er arbejdskraftbehovet på mellem 830 timer og 1.665 timer eller mere end 1.665 timer, kan den unge landbruger opnå støtte på henholdsvis 50.000 EUR eller 100.000 EUR.

Eksempel på tidsforløb i ansøgnings- og udbetalingsprocessen i 2023:

Opretholdelsesperiode

Støttemodtageren er forpligtet til at sørge for, at projektet opretholdes i 3 år efter datoen for slutudbetaling, jf. bekendtgørelsen om etableringsstøtte til unge jordbrugeres § 9, nr. 2. I den periode skal modtageren uden afbrydelse opretholde alle de betingelser, som var gældende på ansøgningstidspunktet. Tilskuddet kræves tilbagebetalt, hvis forpligtelsen om opretholdelse i 3 år ikke overholdes, jf. bekendtgørelsens § 14, stk. 2. Hvor stor en procentdel, der skal tilbagebetales, afhænger af hvor længe projektet har været opretholdt:

1. Hvis forpligtelserne er overholdt i 0 dage eller i op til én måned, medfører det, at tilsagnet bortfalder, og hele tilskuddet kræves tilbagebetalt.
2. Hvis forpligtelserne er overholdt i mere end én måned, men ikke mere end 18 måneder, medfører det, at 80 pct. af tilskuddet kræves tilbagebetalt.
3. Hvis forpligtelserne er overholdt i mere end 18 måneder, men mindre end 36 måneder, medfører det, at 40 pct. af tilskuddet kræves tilbagebetalt.

Spørgers opfattelse og begrundelse

Spørger mener, at spørgsmålene skal besvares således:

1. Ja
2. Ja
3. Ja
4. Bortfalder
5. Bortfalder
6. Bortfalder
7. Bortfalder
8. Ja
9. Ja
10. Bortfalder

Skattepligten og fradragsretten

Argumentation, spm. 1 og 2:

Alle indtægter er som udgangspunkt skattepligtige efter statsskattelovens § 4. Det gælder både indtægter, der består i penge, og indtægter, der består i andre formuegoder af pengeværdi. Det er Spørgers opfattelse, at tilskud er skattepligtig efter kildeskattelovens § 1, stk. 1 og statsskattelovens § 4, eftersom tilskuddet ikke er fritaget for skattepligt efter anden lovgivning.

Det er Spørgers opfattelse, at rådgivning i forbindelse med ansøgning om etableringstilskud er at betragte som en driftsomkostning for den unge landbruger, hvorefter udgiften hertil kan fradrages i overensstemmelse med statsskattelovens § 6 a.

Driftsomkostningsbegrebet i statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a indebærer, at der skal være en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelse af indkomsten. Der skal altså være en aktuel driftsmæssig begrundelse for at afholde udgiften.

Højesteret har slået fast, at der ved ordet "indkomsten" i statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a forstås den skattepligtige indkomst. Udgifter kan derfor trækkes fra i den skattepligtige indkomst som driftsomkostninger, hvis de er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde den skattepligtige indkomst, jf. SKM2012.13.HR og SKM2015.341.ØLR.

For at kunne fradrage en udgift som en driftsudgift, skal følgende betingelser være opfyldte.

1. Der skal være tale om udgifter tilknyttet erhverv.
2. Der skal være tale om løbende drift.
3. Der må ikke være tale om udgifter, som skal aktiveres eller accessoriske udgifter eller udgifter som pr. definition ikke kan fradrages.
4. Udgiften skal være afholdt med henblik på at erhverve, sikre eller vedligeholde den skattepligtige indkomst.

Driftsomkostningsbegrebet skal afgrænses over for anlægs- og etableringsudgifter, som ikke relaterer sig til indkomsten, men derimod til indkomstgrundlaget. Ikke fradragsberettigede anlægs- og etableringsudgifter er efter SL § 6, stk. 2: "udgifter til formueforøgelse, til forbedring af ejendom, til udvidelse af næring eller drift".  Det er vores opfattelse, at udgift til ansøgning af en skattepligtig indkomst må betegnes som en driftsudgift og ikke relaterer sig til indkomstgrundlaget.

Etableringsstøtten angår utvivlsomt den unge landbrugers erhverv. Det er Spørgers opfattelse, at rådgivningsudgiften m.v. omfattes af udgifter til den løbende drift, mens disse udgifter ikke har udtryk af accessoriske udgifter eller udgifter, der skal aktiveres. Rådgivningsudgifterne er afholdt med henblik på at sikre såvel som at vedligeholde den skattepligtige indkomst som led i den unge landbrugers drift af sit landbrug.

Tidspunktet for beskatning af etableringsstøtte

Argumentation, spm. 3:

Det er Spørgers opfattelse, at beskatningen af etableringsstøtten sker på tidspunktet for opretholdelsesperiodens ophør. Tidspunktet for opretholdelsesperiodens ophør er sammenfaldende med det tidspunkt, hvor støtten ikke længere kan bortfalde, tilbagekaldes eller reduceres.

Det er således Spørgers opfattelse, at opretholdelsesbetingelserne for endelig opnåelse af støtte er af suspensiv karakter. Der hersker således reel usikkerhed om, hvorvidt støtte opnås og betingelserne for endelig opnåelse af støtte er ikke alene betingelser, som Spørger har kontrol over.

Af støttereglerne fremgår, at opretholdelsesperioden er en periode på tre år, som følger efter at støttemodtageren har fået udbetaling. I opretholdelsesperioden skal den unge landbruger opretholde alle tilsagns- og udbetalingskrav. Opfyldes disse krav ikke, vil tilskud helt eller delvist bortfalde med hel eller delvis tilbagebetaling af det allerede udbetalte tilskud.

Støttemodtager har ikke kontrol over alle forhold, som kan afgøre, at vilkårene i opretholdelsesperioden overholdes. Det betyder, at støttemodtageren ikke har kontrol over alle forhold, som kan medføre, at støttemodtageren skal tilbagebetale støtten helt eller delvist. Støttemodtageren kan opleve vanskelige virksomhedsvilkår eller sygdom, hvorefter støttemodtager går konkurs med sin virksomhed.

Støttemodtageren kan miste hele eller dele af sin landbrugsejendom som følge af ekspropriation, hvorefter støttemodtageren ikke opfylder vilkårene i opretholdelsesperioden.

Støttemodtager vil i flere tilfælde kunne mødes med krav om hel eller delvis bortfald eller tilbagebetaling af støtten, hvor støttemodtageren ikke har haft mulighed for at påvirke disse forhold.

Det følger af retserhvervelsesprincippet, at erhvervsindtægter medtages ved indkomstopgørelsen, når der er erhvervet endelig ret til en bestemt ydelse. Tilskuddet skal dermed som udgangspunkt beskattes i det indkomstår, hvor støttemodtageren er meddelt ret til tilskud. Det følger derimod af Den juridiske vejledning afsnit C.C.4.4.10 om tilskud og støtte inden for landbruget, at en afgørelse om støtte gerne må indeholde betingelser, men at betingelserne ikke må være af en sådan art, at betingelserne de facto indebærer, at støttemodtageren ikke erhverver endelig ret til tilskuddet. Det fremgår ligeledes, at hvis afgørelsen om støtte indeholder betingelser, der udskyder tidspunktet, hvor støttemodtageren erhverver ret til støtten, skal beskatningen først ske i det indkomstår, hvor betingelserne opfyldes. Dette er i overensstemmelse med Den juridiske vejledning afsnit C.C.2.5.3.4, hvoraf det fremgår, at hvor der er tale om suspensive betingelser, skal beskatningen først indtræde, når disse betingelser er opfyldt.

Retserhvervelsesprincippet sammenholdt med Den juridiske vejledning afsnit C.C.4.4.10 taler for, at støttemodtageren først skal beskattes af støtten på tidspunktet, hvor støttemodtageren de facto erhverver retten hertil. Dette tidspunkt synes derfor sammenfaldende med udløbet af de vilkår, der opstilles til støttemodtageren i opretholdelsesperioden.

Afgørelser til støtte for ovennævnte synspunkt:

1. I SKM2021.281.SR ansås en medarbejder skattemæssigt for at have retserhvervet betingede aktier, RSUer, på leveringstidspunktet. Dette blev begrundet med, at betingelsen "Risk Event" var en suspensiv betingelse, der havde en sådan karakter, at der herskede reel usikkerhed om, hvorvidt aftalen blev gennemført. Der var tale om en objektiv økonomisk betingelse om, at RSUerne bortfaldt, hvis selskabet mistede 5 pct. eller mere af dets samlede kapital fra en rapporteringspligtig operationel risikobegivenhed. Betingelsen medførte, at retserhvervelsen og beskatningstidspunktet blev udskudt, indtil betingelsen var opfyldt ved levering.

2. Landsskatteretten vurderede i SKM2022.28.LSR, at periodisering af et modtaget EU-tilskud skulle beskattes i det år, hvor tilskuddene blev udbetalt. Det skyldtes at Landsskatteretten mente, at tilskudsmodtageren havde erhvervet ret til EU-tilskuddene på udbetalingstidspunkterne. EU-støtten blev tilsvarende udbetalt i rater, mens EU-Kommissionen under projektarbejderne kunne beslutte at annullere, suspendere eller nedsætte den finansielle støtte, som kunne tilskrives selskabets væsentlige fejl, uregelmæssigheder eller svig. Dette er imidlertid ikke tilfældet for etableringsstøtten, jf. ovenfor, eftersom den unge landbruger ikke er herre over alle forhold, der kan medføre nedsættelse, tilbagebetaling m.v. af støtten. Afgørelsen må danne grundlag for, at den unge landbruger er pålagt mere restriktive betingelser for opnåelse af støtten, hvorefter beskatningstidspunktet ikke kan være på udbetalingstidspunktet, som det var tilfældet i den refererede afgørelse. Retserhvervelsestidspunktet er dermed senere end for sagsforløbet i SKM2022.28.LSR.

3. Et EU-tilskud blev beskattet på udbetalingstidspunktet i SKM2002.383.LSR. Enkelte vilkår udskød ikke beskatningstidspunktet til senere år. Landsskatteretten vægtede, at en række af betingelser var inden for selskabets kontrol, og at der ikke var usikkerhed om opfyldelsen af betingelserne. Retserhvervelsesprincippet er dermed påvirket af, hvorvidt der er usikkerhed om opfyldelsen af betingelserne for støttemodtageren i perioden. Det underbygger, at den unge landbruger ikke skal beskattes tidligere end det tidspunkt, hvor der er sikkerhed for, at betingelserne opfyldes. Dette tidspunkt kan først være ved opretholdelsesperiodens udløb.

Argumentation spm. 4:

Måtte Skatterådet finde, at beskatningstidspunktet ikke er ved ophør af opretholdelsesperioden, er Spørger af den opfattelse, at beskatningstidspunktet i stedet må være på udbetalingstidspunktet.

Skatterådet har tidligere taget stilling til tilskud fra Landdistriktsfonden, herunder bl.a. i SKM2017.629.SR. Skatterådet accepterer, at tilskuddet skal beskattes på tidspunktet, hvor der gives meddelelse til ansøgeren om det endelige tilskudsbeløb. Det betyder, at Skatterådet har accepteret, at beskatningstidspunktet er senere end tidspunktet for tilsagnet om støtte. Ansøger kan dermed forvente, at beskatningen ikke sker tidligere end udbetalingstidspunktet.

Skatterådet bekræftede i bindende svar i SKM2017.629.SR, at tilskud efter Lov om Landdistriktsfonden, skulle indtægtsføres i det indkomstår, hvor tilskudsmodtageren får endelig besked om, at der vil blive udbetalt et tilskud af en bestemt størrelse. Af afgørelsen fremgår det, at tilskudsbeløbet først skal indtægtsføres i det indkomstår, hvor det kan gøres endeligt op, jf. SKM2003.352.LSR.

Argumentation, spm. 5:

Måtte Skatterådet finde, at beskatningstidspunktet ikke er på udbetalingstidspunktet, er Spørger af den opfattelse, at beskatningstidspunktet i stedet må være på tidspunktet, hvor anmodningen om udbetaling af støtten indsendes.

Af tilsagnsbrevet fremgår en dato for projektperiodens udløb. Datoen kan også på anden måde være meddelt af Landbrugsstyrelsen. Anmodningen om udbetaling skal indsendes senest 1 år efter indsendelse af ansøgning om støtte. Ansøger af støtten kan i den mellemværendeperiode, perioden mellem ansøgning om tilskud og tilskud til ansøgning om udbetaling, forberede etableringen.

Bliver etableringen alligevel ikke til noget, f.eks. fordi et overdragelsesvilkår ikke kan opfyldes, vil den unge landbruger ikke ansøge om udbetaling af støtten, eftersom den unge landbruger ikke kan opfylde betingelserne for at få udbetalt støtten. Som beskrevet under argumentation for spm. 3 er der eksempler på vilkår, der skal opfyldes i forbindelse med modtagelse af støtten, som den unge landbruger ikke er herre over. Beskatningstidspunktet synes på denne baggrund ikke at skulle ske tidligere end tidspunktet for ansøgning om udbetaling.

Sørger har ikke på tilsagnstidspunktet finansiel sikkerhed for at kunne købe de driftsmidler, som er en forudsætning for, at spørger er berettiget til støttebeløb.

Spørgers manglende afklaring fra banken udtrykker en usikkerhed i forhold til hans finansieringsmuligheder, som reelt betyder, at han efter modtagelsen af tilsagnet om støtte, kan risikere, at han ikke opfylder støttebetingelserne, såfremt banken ikke vil indgå en aftale om finansiering af maskinerne.

Argumentation, spm. 6:

Efter ansøgning om tilsagn om tilskud til etablering modtager ansøger et tilsagnsbrev med størrelsen på tilsagnsbeløbet. Hvis ansøger får afslag til etablering, modtager ansøger et afslagsbrev med begrundelse for afslaget (inkl. henvisning til lovgrundlag) samt en klagevejledning.

Landbrugsstyrelsen træffer ikke afgørelse om delvise tilsagn. Styrelsen meddeler enten tilsagn eller afslag til etablering.

Efter vores opfattelse kan dette ikke være beskatningstidspunktet. Der kan være givet tilsagn under forudsætning af, at fast ejendom - eller som her, driftsmidler - senere erhverves endeligt. Men hvis en sælger i påtænkt salg fortryder at ville sælge, opnås støtten ikke. Dette er ikke et forhold, der kan henregnes til støtteansøger. Virksomheden kan ophøre, f.eks. som følge af medinteressenters død eller konkurs. Den faste ejendom kan blive mødt med krav om ekspropriation. Den indkøbte besætning kan blive gjort ulovlig eller kræves aflivet pga. zoonoser, f.eks. fugleinfluenza.

Modtager ansøger tilsagn om tilskud i ét indkomstår, mens det endelige støttebeløb opgøres i ét andet indkomstår, skal ansøgeren beskattes på det tidligste af de to tidspunkter, jf. LSRM 1984, 162. Kun i dette tilfælde synes det nødvendigt at beskatningstidspunktet er sammenfaldende med tidspunktet, hvor tilsagnet om støtten modtages.

Der hersker for spørger reel usikkerhed om, hvorvidt støttebeløb opnås eller ej. Hvis Spørger ikke får finansiering af maskinkøb på plads, fordi banken ikke er villig til at låne Spørger det nødvendige beløb til køb af aktiverne, opfylder Spørger ikke betingelserne for at modtage støtte. Spørger kan derfor efter vores opfattelse ikke have retserhvervet støttebeløb på tilsagnstidspunktet. 

Argumentation, spm. 8:

Hvis Spørger enten ikke får udbetalt støtte eller skal tilbagebetale støtte er der netto ikke en indkomst, at beskatte spørger af.

Argumentation, spm. 9:

Hvis Spørger enten ikke får udbetalt støtte eller skal tilbagebetale støtte samtidig med, at Spørger ikke har retserhvervet støttebeløbet - jf. svar på spørgsmål 3-7, vil ansøgt støttebeløb ikke være skattepligtig for Spørger og derfor får forholdet ikke skattemæssige konsekvenser for Spørger.

Hvis Spørger enten ikke får udbetalt støtte eller skal tilbagebetale støtte samtidig med, at Spørger i et tidligere indkomstår har retserhvervet støttebeløbet - jf. svar på spørgsmål 3-7, er det Spørgers opfattelse, at fradraget for støttebeløbet alligevel bør gives i året hvor støttebeløbet retserhverves. Kun derved vil der ikke kunne opstå uhensigtsmæssige skattemæssige konsekvenser for Spørger.

Skattestyrelsens indstilling og begrundelse

Spørgsmål 1

Det ønskes bekræftet, at støttebetalingen er skattepligtig.

Begrundelse

Tilskud og støttebeløb anses for en indtægt og indgår derfor som en del af de samlede årsindtægter, der er skattepligtig indkomst efter statsskattelovens § 4. Det gælder dog ikke, hvis det fremgår af lovgivningen, at tilskuddet eller støttebeløbet er skattefrit. Se Den juridiske vejledning 2024-1, afsnit C.C.2.1.7.1 og C.C.4.4.10.

Den etableringsstøtte, som Spørger har modtaget tilsagn om, er ikke positivt fritaget for beskatning. Støtten udgør derfor en indtægt, der er skattepligtig, jf. statsskattelovens § 4.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 1 besvares med "Ja".

Spørgsmål 2

Det ønskes bekræftet, at Spørger, der modtager etableringsstøtte, kan fratrække udgifter til rådgivning i forbindelse med ansøgningen om støtte som en driftsomkostning efter statsskattelovens § 6 a.

Begrundelse

Udgifter, der afholdes i tilknytning til en ansøgning om støtte, er på linje med andre udgifter, som en erhvervsdrivende afholder i forbindelse med bestræbelserne på at erhverve en skattepligtig indkomst, fradragsberettigede. Dette følger af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, hvorefter der er fradrag for udgifter, der i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten. Se også SKM2017.629.SR, hvoraf det fremgår, udgifter, der afholdes i tilknytning til en ansøgning om skattepligtige tilskud, er fradragsberettigede.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 2 besvares med "Ja".

Spørgsmål 3

Det ønskes bekræftet, at Spørger beskattes af etableringsstøtten på tidspunktet for opretholdelsesperiodens udløb.

Begrundelse

I det omfang en indkomst er skattepligtig, vil den skulle medregnes ved indkomstopgørelsen på det tidspunkt, hvor modtageren har erhvervet endeligt ret til beløbet (retserhvervelsesprincippet).

Retserhvervelsesprincippet kan blandt andet udledes af statsskattelovens § 4, hvorefter der ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst skal medregnes samtlige indtægter, som den skattepligtige har haft i det pågældende indkomstår. Der henvises endvidere til Den juridiske vejledning 2024-1, afsnit C.C.2.5.3.2.1 om retserhvervelsesprincippet.

Retserhvervelsesprincippet betyder, at tilskudsbeløb skal beskattes i det indkomstår, hvor der er givet tilsagn om, at den skattepligtige er berettiget til at modtage tilskudsbeløbet, jf. SKM2017.629.SR. Dette gælder også, selv om udbetalingen først finder sted i et senere indkomstår.

Tilskudsbeløbet skal dog først indtægtsføres i det indkomstår, hvor det kan gøres endeligt op, jf. SKM2017.629.SR og SKM2003.352.LSR.

Landbrugsstyrelsen har d. 28. august 2023 meddelt Spørger, at "Der gives tilsagn om tilskud til etableringsstøtte under ordningen Etableringsstøtte til unge landbrugere". Det fremgår endvidere af meddelelsen, at tilsagnsbeløbet udgør 191.635 kr.

Spørger har således - som udgangspunkt - erhvervet ret til det omhandlede støttebeløb på 191.635 kr. på dette tidspunkt.

Det fremgår imidlertid tillige af Landbrugsstyrelsens meddelelse, at der gælder følgende betingelser for udbetaling:

"Udbetaling af etableringsstøtte er betinget af, at arbejdskraftsbehovet på mindst 830 timer er opfyldt, ligesom etablering af landbrugsbedriften eller gartneriet først anses for gennemført, når det fremgår af registrering af virksomheden i CVR, at den unge landbruger har en stemmeandel på mindst 50 pct. i virksomheden. Derudover skal tilsagnshaver sikre, at en af følgende betingelser er opfyldt.

1)      Det skal fremgå af endeligt tinglyst skøde på fast ejendom, jf. tinglysningslovens § 25, at den unge landbruger ejer mindst 25 pct. af ejendommen.
2)      Den besætning eller de maskiner, der er erhvervet som led i etableringen af landbrugsbedriften eller gartneriet, er tinglyst som virksomhedspant, jf. tinglysningslovens § 4
3)      Det skal, hvis tilsagnshaver er et aktieselskab, anpartsselskab eller partnerselskab, fremgå af den digitale ejerbog, der er tilgængelig i CVR, at den unge landbruger ejer mindst 25 pct. af virksomheden."

Som beskrevet ovenfor i beskrivelsen af de faktiske forhold, er Spørger endvidere forpligtet til at opretholde alle de betingelser, som var gældende på ansøgningstidspunktet, i en periode på 3 år efter udbetalingstidspunktet.

Spørgsmålet er herefter, om de beskrevne betingelser mv. har betydning for Spørgers beskatningstidspunkt.

Resolutive og suspensive betingelser

Hvis retten til en indtægt er betinget, er beskatningstidspunktet afhængigt af betingelsens indhold og betydning i det konkrete aftaleforhold.

I skatteretten sondres mellem resolutive betingelser og suspensive betingelser, jf. Den juridiske vejledning 2024-1, afsnit C.C.2.5.3.4.

Betingelser betegnes som resolutive, når de ikke udskyder beskatningstidspunktet.

Der vil typisk være tale om betingelser, der nærmest har karakter af en formssag, og situationer hvor der i realiteten ikke er tvivl om, at betingelsen vil blive opfyldt.

Landsskatteretten har udtalt, at det ved betingede aftaler er udgangspunktet, at betingelserne anses for resolutive. Se TfS 1995, 904 LSR.

Eksempler

Følgende betingelser vil normalt blive anset for at være resolutive, så aftalen skatteretligt bliver anset for at være indgået på aftaletidspunktet:

• Betingelse om tinglysning af et skøde i forbindelse med en ejendomshandel
• Betingelse om købesummens erlæggelse
• Betingelse om offentlig myndigheds godkendelse af udstykning, frigørelse fra landbrugsforpligtelse eller lignende
• Betingelser, hvis opfyldelse skatteyderen selv er herre over, fx vilkår om genopførelse ved branderstatning.

Suspensive betingelser har en sådan karakter, at der hersker reel usikkerhed om, hvorvidt aftalen bliver gennemført eller ej. Suspensive betingelser medfører, at beskatningen først indtræder, når betingelsen er opfyldt.

Eksempler

Hvis et køb af en ejendom er betinget af salg af en anden ejendom til en bestemt pris inden 1 måned, vil betingelsen normalt blive anset for suspensiv. Derfor bliver handlen skattemæssigt først anset for indgået, når betingelsen er opfyldt.

Vedrørende resolutive og suspensive betingelser henvises til Den juridiske vejledning 2024-1, afsnit C.C.2.5.3.4, og de deri beskrevne domme og afgørelser.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at betingelsen om registrering i CVR må anses som et formelt krav, som ikke giver anledning til tvivl omkring modtagelsen af støtten. Der er derfor tale om en resolutiv betingelse. Betingelsen er endvidere allerede opfyldt på tidspunktet for støttetilsagnet den 28. august 2023.

Vedrørende betingelsen om et arbejdskraftsbehov på mindst 830 timer, er det Skattestyrelsens opfattelse, at betingelsen allerede er opfyldt på tidspunktet for støttetilsagnet. Skattestyrelsen bemærker i den forbindelse, at der med ansøgningen om støtte er indsendt en beregning af arbejdskraftbehovet på 905,06 timer. Der er tale om en standardiseret beregning, hvor der anvendes et fast timetal pr. hektar for en given afgrøde. Der skal således ikke efterfølgende foretages en opgørelse, som er baseret på det faktiske tidsforbrug. Da betingelsen allerede er opfyldt på tidspunktet for støttetilsagnet, vil den ikke udskyde beskatningstidspunktet.

Vedrørende betingelsen om tinglysning er det Skattestyrelsens opfattelse, at der er tale om et formelt krav, som udgør en resolutiv betingelse. Dette gælder dog kun selve tinglysningsakten, og det forudsætter, at de relevante dokumenter foreligger eller kan udarbejdes.

Det er imidlertid oplyst, at Spørger ikke har fået lånetilsagn fra banken til det beløb, som er nødvendigt for at købe de aktiver, som er grundlag for støtteansøgningen. Det er videre oplyst, at han derfor endnu ikke har købt de maskiner, som han på nuværende tidspunkt leaser af et leasingselskab, og som er en forudsætning for, at han er berettiget til støttebeløbet. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at betingelsen om købet af de omhandlede aktiver, samt den tilhørende adgang til tinglysning af pant heri, må anses for en suspensiv betingelse, som udskyder beskatningstidspunktet for støtten, indtil betingelsen er opfyldt. Beskatningstidspunktet må således anses for udskudt indtil det tidspunkt, hvor finansiering og køb er gennemført. Derimod vil det ikke udskyde beskatningstidspunktet yderligere, at der efterfølgende skal ske tinglysning, idet det har karakter af en formsag, jf. ovenstående.

Spørger er som tidligere nævnt forpligtet til at opretholde alle de betingelser, som var gældende på ansøgningstidspunktet, i en periode på 3 år efter udbetalingstidspunktet.

Skattestyrelsen bemærker, at de betingelser, der skal opretholdes i 3 år, alle er opfyldt på udbetalingstidspunktet, eller forud herfor. Betingelsen om opretholdelse indebærer derfor reelt, at Spørger i 3 år skal fortsætte med at drive den virksomhed, som han allerede driver. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at der er tale om en resolutiv betingelse, idet Spørger selv er herre over, om han vil fortsætte driften af sin jordbrugsvirksomhed. Det af Spørger nævnte, om at han kan opleve vanskelige virksomhedsvilkår eller sygdom, hvorefter han går konkurs, betyder efter Skattestyrelsens opfattelse ikke, at der hersker reel usikkerhed om opretholdelsen. Tilsvarende er det Skattestyrelsens opfattelse, at risikoen for ekspropriation af landbrugsjorden, ikke betyder, at der hersker reel usikkerhed om, at virksomheden kan opretholdes.

Skattestyrelsen henviser i den forbindelse til SKM2002.383.LSR, hvor et selskab fik tilskud fra EU og staten til opførelse af en fabrik. I en skrivelse fra Erhvervsfremme Styrelsen var der anført en række vilkår for bevillingen af tilskuddet. "Det er bl.a. som standardvilkår anført, at Styrelsen kan bestemme, at tilskuddene skal tilbagebetales, hvis virksomheden inden for 3 år efter programmets endelige afregning flyttes, afhændes, ophører eller udlejes, hvis de bygninger, maskiner eller anlæg, hvortil der er ydet tilskud, flyttes, afhændes eller udlejes, eller hvis aktie-/anpartsmajoriteten skifter ejer uden styrelsens samtykke." Landsskatteretten fandt ikke, at vilkårene udskød retserhvervelsestidspunktet.

Spørgers henvisning til praksis

Spørger har henvist til følgende afgørelser: SKM2021.281.SR, SKM2022.28.LSR og SKM2002.383.LSR.

I SKM2021.281.SR var der tale om, at en medarbejder havde fået tilsagn om modtagelse af aktier på et senere tidspunkt, hvis bestemte betingelser blev opfyldt. Af afgørelsen fremgår det, at udgangspunktet er, at retserhvervelsestidspunktet vil være lig med tildelingstidspunktet. Når der til tildelingen eller udnyttelsen er knyttet betingelser af suspensiv karakter, anses retserhvervelsen dog for udskudt. Suspensive betinger er betingelser, der har en sådan karakter, at der hersker reel usikkerhed om, hvorvidt aftalen bliver gennemført.

I afgørelsen fandt Skatterådet, at aftalens betingelser om "Risk Event" udgjorde en objektiv økonomisk betingelse, uden for medarbejderens kontrol, der skulle være opfyldt for, at medarbejderen kunne få leveret aktiverne. Betingelsen var derfor suspensiv og udskød retserhvervelsen til leveringstidspunktet.

I SKM2021.281.SR var der endvidere indsat betingelser i aftalen, hvorefter aktiverne skulle tilbageleveres, hvis medarbejderen f.eks. efterfølgende blev ansat i en virksomhed med aktivitet af samme type. Disse betingelser udskød ikke retserhvervelsestidspunket. Der blev herved henset til, at disse betingelser vedrørte begrænsninger i medarbejderens adfærd, hvorved betingelserne var under medarbejderens kontrol.

Efter Skattestyrelsens opfattelse er SKM2021.281.SR fuldt ud i overensstemmelse med den praksis, som er beskrevet ovenfor, og som er baggrund for Skattestyrelsens vurdering af, at betingelsen om opretholdelse i 3 år ikke udskyder beskatningstidspunktet.

Spørger har henvist til SKM2022.28.LSR, hvor et rederi modtog EU tilskud til et projekt med installation af et hybridfremdriftsystem mv. på to færger. Landsskatteretten fandt, at selskabet havde erhvervet ret til støtten på udbetalingstidspunkterne i 2013 og 2014, hvilket overordnet set var sket i takt med projektets gennemførelse. Selskabet fik dermed ikke medhold i, at den udbetalte støtte først var skattepligtig i 2017, når EU havde godkendt, at der ikke længere var nogen tilbagebetalingspligt, eller i 2015 hvor ombygningen var færdig.

Efter Skattestyrelsens opfattelse understøtter SKM2022.28.LSR, at betingelsen om opretholdelse i 3 år ikke udskyder Spørgers beskatningstidspunkt.

Spørger har henvist til SKM2002.383.LSR, hvor tilskud fra EU og staten, der udbetaltes til et selskab i rater i henholdsvis 1999 og 2000 i takt med et anlægsprojekts færdiggørelse, var indkomstskattepligtigt og skulle indtægtsføres på udbetalingstidspunkterne. Nogle vilkår for tildelingen af tilskuddene udskød ikke beskatningstidspunktet. Som beskrevet ovenfor kunne Erhvervsfremme Styrelsen bestemme, at tilskuddene skulle tilbagebetales, hvis virksomheden inden for 3 år efter programmets endelige afregning flyttes, afhændes, ophører eller udlejes, hvis de bygninger, maskiner eller anlæg, hvortil der er ydet tilskud, flyttes, afhændes eller udlejes, eller hvis aktie-/anpartsmajoriteten skifter ejer uden styrelsens samtykke. Vilkårene udskød ikke beskatningen, hvilket understøtter Skattestyrelsens opfattelse i nærværende sag, hvorefter opretholdelsesperioden på 3 år ikke udskyder Spørgers beskatningstidspunkt.

Sammenfattende er det Skattestyrelsens opfattelse, at betingelsen om opretholdelse i 3 år ikke udskyder Spørgers beskatningstidspunkt, og at spørgsmålet derfor ikke kan besvares bekræftende.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 3 besvares med "Nej".

Spørgsmål 4

Såfremt spørgsmål 3 besvares benægtende, ønskes det bekræftet, at Spørger beskattes af etableringsstøtten på udbetalingstidspunktet.

Begrundelse

Som beskrevet i begrundelsen til spørgsmål 3, er det Skattestyrelsens opfattelse, at Spørger skal beskattes af tilskudsbeløbet på det tidspunkt, hvor der er givet tilsagn om støtten, og hvor den kan gøres endeligt op, hvilket er sket ved Landbrugsstyrelsens meddelelse af 28. august 2023. Dette gælder også, selv om udbetalingen først finder sted i et senere indkomstår.

Det er dog Skattestyrelsens opfattelse, at betingelsen om købet af de omhandlede aktiver, samt den tilhørende adgang til tinglysning af pant heri, må anses for en suspensiv betingelse, som udskyder beskatningstidspunktet for støtten, indtil betingelsen er opfyldt. Beskatningstidspunktet må således anses for udskudt indtil det tidspunkt, hvor finansiering og køb er gennemført. Derimod vil det ikke udskyde beskatningstidspunktet yderligere, at der efterfølgende skal ske tinglysning, idet det har karakter af en formsag. Der henvises til begrundelsen til spørgsmål 3.

Det følger således at begrundelsen til spørgsmål 3, at beskatningstidspunktet ikke er udbetalingstidspunktet (når udbetalingen først sker i et senere indkomstår).

Spørger har henvist til SKM2017.629.SR om tilskud fra Landdistriktsfonden. Skattestyrelsen bemærker hertil, at Skatterådet i den afgørelse netop svarede nej til, at tilskuddet skulle indtægtsføres i det indkomstår, hvor tilskuddet modtages. Tilskuddet skulle derimod beskattes i det indkomstår, hvor der er givet tilsagn om, at den skattepligtige er berettiget til at modtage tilskudsbeløbet, og hvor det kan gøres endeligt op.

Skattestyrelsens opfattelse er således i overensstemmelse med svaret i SKM2017.629.SR.

Spørgsmålet kan derfor ikke besvares bekræftende.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 4 besvares med "Nej".

Spørgsmål 5

Såfremt spørgsmål 3 besvares benægtende, ønskes det bekræftet, at Spørger beskattes af etableringsstøtten på tidspunktet, hvor anmodning om udbetaling af støtten indsendes.

Begrundelse

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at beskatningstidspunktet ikke afhænger af, hvornår anmodning om udbetaling af støtten indsendes. Der henvises til begrundelsen til spørgsmål 3 og 4.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 5 besvares med "Nej".

Spørgsmål 6

Såfremt spørgsmål 3 besvares benægtende, ønskes det bekræftet, at Spørger beskattes af etableringsstøtten på tidspunktet, hvor han modtager tilsagnet om støtten.

Begrundelse

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at beskatningstidspunktet er det tidspunkt, hvor Spørger har modtaget tilsagnet om støtten, idet beløbet samtidigt er opgjort til 191.635 kr. Beskatningstidspunktet må dog anses for udskudt indtil det tidspunkt, hvor finansiering og køb af de i anmodningen omtalte aktiver er gennemført. Der henvises til begrundelsen til spørgsmål 3 og 4.

Efter Skattestyrelsens opfattelse, kan spørgsmålet derfor bekræftes, med den tilføjelse, at beskatningstidspunktet dog må anses for udskudt indtil det tidspunkt, hvor finansiering og køb af de omtalte aktiver er gennemført.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 6 besvares med "Ja, se dog indstilling og begrundelse".

Spørgsmål 7

Såfremt spørgsmål 3-6 besvares benægtende, bedes Skatterådets tilkendegive, hvornår Skatterådet mener, beskatningstidspunktet er.

Begrundelse

Som følge af svarene på spørgsmål 3-6, bortfalder spørgsmålet.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 7 besvares med "Bortfalder".

Spørgsmål 8

Det ønskes bekræftet, at hvis Spørger ender med enten ikke at få udbetalt støttebeløb eller skal tilbagebetale hele eller dele af støtten, som følge af manglende opfyldelse af støttebetingelser, er nettoresultatet, at det ikke modtagne eller tilbagebetalte beløb ikke er skattepligtigt.

Begrundelse

Det fremgår af begrundelsen til spørgsmål 6, at det er Skattestyrelsens opfattelse, at beskatningstidspunktet er det tidspunkt, hvor Spørger har modtaget tilsagnet om støtten, idet beløbet samtidigt er opgjort til 191.635 kr. Beskatningstidspunktet må dog anses for udskudt indtil det tidspunkt, hvor finansiering og køb af de i anmodningen omtalte aktiver er gennemført.

Når det i et efterfølgende indkomstår træffes en afgørelse, der indebærer, at støttebeløbet helt eller delvist skal tilbagebetales, vil Spørger efter de almindelige regler om genoptagelse i skatteforvaltningslovens §§ 26 og 27 kunne få genoptaget skatteansættelsen for det indkomstår, hvori beløbet er blevet medregnet, og reduceret indkomsten med det tilbagebetalingspligtige beløb. Der henvises til statsskattelovens § 4 og lovforslag L 8, FT2021/22, pkt. 2.1.1. Gældende ret. Der er derimod ikke hjemmel til i stedet at fratrække det tilbagebetalte beløb i det år, hvor tilbagebetalingsforpligtelsen opstår.

Hvis der i stedet er tale om, at der træffes en afgørelse, der indebærer, at støttebeløbet slet ikke udbetales, vil Spørger på tilsvarende vis kunne få genoptaget skatteansættelsen for det indkomstår, hvori beløbet er blevet medregnet, og nedsat indkomsten til 0. Det samme gælder, hvis Spørger vælger ikke at indsende anmodningen om udbetaling af støtten.

Skattestyrelsen er dermed enig med Spørger i, at manglende udbetaling eller hel/delvis tilbagebetaling af støtten, vil medføre en tilsvarende nedsættelse af det skattepligtige støttebeløb.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 8 besvares med "Ja".

Spørgsmål 9

Det ønskes bekræftet, at ikke udbetalt støttebeløb eller hel eller delvis tilbagebetalt støttebeløb får betydning for beskatningen på beskatningstidspunkt af støttebeløbet jf. spørgsmål 3 til 7?

Begrundelse

Som det fremgår af begrundelsen til spørgsmål 8, er det Skattestyrelsens opfattelse, at en afgørelse om helt eller delvis tilbagebetaling af støttebeløbet, medfører at der kan ske genoptagelse af skatteansættelsen for det indkomstår, hvori beløbet er medregnet. Det vil sige på beskatningstidspunktet. Det samme gælder ikke udbetalte støttebeløb, når det er konstateret, at de ikke vil blive udbetalt.

Skattestyrelsen er således enig med Spørger i, at manglende udbetaling eller hel/delvis tilbagebetaling af støtten, har betydning på beskatningstidspunktet for støttebeløbet.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 9 besvares med "Ja".

Spørgsmål 10

Såfremt spørgsmål 9 besvares benægtende, ønskes det tilkendegivet, hvornår manglende udbetaling eller/og tilbagebetaling af støttebeløb da tidsmæssigt får indkomstskattemæssige konsekvenser.

Begrundelse

Som følge af svaret på spørgsmål 9, bortfalder spørgsmålet.

Indstilling

Skattestyrelsen indstiller, at spørgsmål 10 besvares med "Bortfalder".

Skatterådets afgørelse og begrundelse

Skatterådet tiltræder Skattestyrelsens indstilling og begrundelse.

Lovgrundlag, forarbejder og praksis

Spørgsmål 1

Lovgrundlag

Statsskattelovens § 4, litra a

"Som skattepligtig indkomst betragtes med de i det følgende fastsatte undtagelser og begrænsninger den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi, således f eks: […]"

Praksis

Den juridiske vejledning, 2024-1, afsnit C.C.2.1.7.1 Generelle regler for beskatning af tilskud

"Tilskud er normalt skattepligtige for modtageren, fordi det anses for en indtægt og derfor indgår som en del af de samlede årsindtægter, der er skattepligtig indkomst. Se SL § 4, og SKM2012.212.SR.[…]"

Den juridiske vejledning, 2024-1, afsnit C.C.4.4.10, Tilskud og støtte inden for landbruget

"Tilskud og støttebeløb er skattepligtige, medmindre det fremgår af lovgivningen, at tilskuddet eller støttebeløbet er skattefrit, jf. SL § 4."

Spørgsmål 2

Lovgrundlag

Statsskattelovens § 6, litra a

Ved beregningen af den skattepligtige indkomst bliver at fradrage:

a) driftsomkostninger, dvs. de udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, herunder ordinære afskrivninger;

Praksis

SKM2017.629.SR

Skatterådet fandt blandt andet, at udgifter, der afholdes i tilknytning til en ansøgning om skattepligtige tilskud, er fradragsberettigede, på linje med andre udgifter, som en erhvervsdrivende afholder i forbindelse med bestræbelserne på at erhverve en skattepligtig indkomst.

Spørgsmål 3-9

Lovgrundlag

Statsskattelovens § 4, litra a

"Som skattepligtig indkomst betragtes med de i det følgende fastsatte undtagelser og begrænsninger den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi, således f eks: […]"

Skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2

En skattepligtig, der ønsker at få ændret sin ansættelse af indkomstskat, ejendomsværdiskat, grundskyld eller dækningsafgift, skal senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen.

Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1

Uanset fristerne i § 26 kan en ansættelse af indkomstskat, ejendomsværdiskat, grundskyld eller dækningsafgift foretages eller ændres efter anmodning fra den skattepligtige eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis:

1) Der er indtrådt en ændring i det privatretlige eller offentligretlige grundlag for ansættelsen. 

[…]

Forarbejder

L8 (FT 2021/22)

2. Lovforslagets hovedpunkter

2.1. Beskatningstidspunktet for visse beløb modtaget i henhold til en covid-19-hjælpepakke

2.1.1. Gældende ret

[…]

"Hvis der er erhvervet endelig ret til et forskudsvist udbetalt beløb, og beløbet er medregnet ved indkomstopgørelsen, men der i et efterfølgende indkomstår træffes en afgørelse, der indebærer, at beløbet alligevel helt eller delvist skal tilbagebetales, vil den skattepligtige efter de almindelige regler om genoptagelse i skatteforvaltningslovens §§ 26 og 27 kunne få genoptaget skatteansættelsen for det indkomstår, hvori beløbet er blevet medregnet. Der er efter gældende regler derimod ikke hjemmel til i stedet at fratrække det tilbagebetalte beløb i det år, hvor tilbagebetalingsforpligtelsen opstår."

Praksis

SKM2022.28.LSR

Sagen angik beskatningen af EU-tilskud modtaget af et selskab, der drev rederivirksomhed. Henset til, at al indkomst som udgangspunkt er skattepligtig, fandt Landsskatteretten, at den omhandlede støtte i form af EU-tilskuddene var skattepligtig i henhold til statsskattelovens § 4. Landsskatteretten fandt herved, at TEU artikel 4, stk. 3, ikke havde som konsekvens, at selskabet ikke skulle beskattes af EU-tilskuddene. Herefter fandt Landsskatteretten, at EU-tilskuddene ikke kunne beskattes efter tonnageskattelovens regler, idet EU-tilskuddene blev givet til selskabet som et led i en grøn omstilling, som ikke er omfattet af tonnageskattelovens område. EU-tilskuddene kunne således ikke anses for indkomster i forbindelse med erhvervsmæssig virksomhed med transport af passagerer eller gods eller indkomster i nær tilknytning hertil, jf. tonnageskatteloven §§ 6 og 10. For så vidt angik periodisering af de modtagne EU-tilskud, fandt Landsskatteretten, at selskabet skulle beskattes af EU-tilskuddene i de indkomstår, hvor tilskuddene var blevet udbetalt, idet selskabet havde erhvervet ret til EU-tilskuddene på udbetalingstidspunkterne.

SKM2003.352.LSR

En skatteyder, der drev virksomhed med produktion og salg af planteprodukter, skulle først indtægtsføre modtaget fragtstøtte i det indkomstår, hvor fragtstøtten beløbsmæssigt kunne endeligt opgøres.

SKM2002.383.LSR

Tilskud fra EU og staten, der udbetaltes til et selskab i rater i henholdsvis 1999 og 2000 i takt med et anlægsprojekts færdiggørelse, var indkomstskattepligtigt og skulle indtægtsføres på udbetalingstidspunkterne. Nogle vilkår for tildelingen af tilskuddene udskød ikke beskatningstidspunktet.

TfS 1995, 904 LSR

En fisker havde modtaget meddelelse om udbetaling af tilskud til ophugning af et fiskerfartøj under nærmere angivne betingelser. Da opfyldelsen af betingelserne beroede på fiskerens egne forhold og i øvrigt ikke var forbundet med usikkerhed, ansås han for at have erhvervet endelig ret til tilskuddet på det tidspunkt, hvor han havde modtaget meddelelse om tildelingen af tilskuddet.

SKM2021.281.SR

Skatterådet bekræftede, at medarbejderen skattemæssigt kunne anses for at have retserhvervet de beskrevne betingede aktier, RSUer, på det tidspunkt, hvor disse leveres. Dette blev begrundet med, at betingelsen "Risk Event" var en suspensiv betingelse, der havde en sådan karakter, at der herskede reel usikkerhed om, hvorvidt aftalen blev gennemført. Der var tale om en objektiv økonomisk betingelse om, at RSUerne bortfaldt, hvis selskabet mistede 5 % eller mere af dets samlede kapital fra en rapporteringspligtig operationel risikobegivenhed. Betingelsen medførte, at retserhvervelsen og beskatningstidspunktet blev udskudt, indtil betingelsen var opfyldt ved levering.

Skatterådet afviste at besvare spørgsmålet om, hvorvidt rådets svar om de konkrete RSUer ville være anvendelige på kommende awards med identisk formulerede betingelser. Dette blev begrundet med, at spørgsmålet måtte anses for at være af teoretisk karakter, idet spørgsmålet ikke vedrørte en konkret situation og derfor ikke var præcist eller fyldestgørende beskrevet.

SKM2017.629.SR

Skatterådet besvarede blandt andet en række spørgsmål om periodisering af tilskudsbeløb. Af besvarelsen fremgår det, at tilskud skal henføres til beskatning i det indkomstår, hvor den skattepligtige har modtaget tilsagn om at have ret til at modtage et tilskud af en bestemt størrelse, og hvor det kan gøres endeligt op.

Den juridiske vejledning 2024-1, afsnit C.C.2.5.3.2.1 Retserhvervelsesprincippet

"Retserhvervelsesprincippet er den almindelige hovedregel om, at en indtægt skal regnes med ved indkomstopgørelsen på det tidspunkt, hvor der er erhvervet endelig ret til den.

Princippet bygger på en fortolkning af SL § 4, stk. 1, om "den skattepligtiges samlede årsindtægter (…) bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi".

Det er altså de "årsindtægter", der er erhvervet ret til i løbet af det enkelte indkomstår, der skal beskattes i dette år.

Højesteret har i ledende domme på området bekræftet, at der gælder et retserhvervelsesprincip. Se UfR 1981.968 H og SKM2003.389.HR.

Faktureringstidspunktet og betalingstidspunktet er uden selvstændig betydning for beskatningstidspunktet. Se TfS 1998, 608 ØLD og SKM2001.416.HR. Faktureringstidspunktet kan dog falde sammen med retserhvervelsestidspunktet og af den grund blive beskatningstidspunkt.

[…] "

Den juridiske vejledning 2024-1, afsnit C.C.2.5.3.4 Resolutive og suspensive betingelser

" Hvis retten til en indtægt er betinget, er beskatningstidspunktet afhængigt af betingelsens indhold og betydning i det konkrete aftaleforhold.

I skatteretten sondres mellem:

• Resolutive betingelser, og
• Suspensive betingelser.

Resolutive betingelser

Inden for skatteretten betegnes betingelser som resolutive, når de ikke udskyder beskatningstidspunktet.

Der vil typisk være tale om betingelser, der nærmest har karakter af en formssag, og situationer hvor der i realiteten ikke er tvivl om, at betingelsen vil blive opfyldt.

Landsskatteretten har udtalt, at det ved betingede aftaler er udgangspunktet, at betingelserne anses for resolutive. Se TfS 1995, 904 LSR.

Eksempler

Følgende betingelser vil normalt blive anset for at være resolutive, så aftalen skatteretligt bliver anset for at være indgået på aftaletidspunktet:

• Betingelse om tinglysning af et skøde i forbindelse med en ejendomshandel
• Betingelse om købesummens erlæggelse
• Betingelse om offentlig myndigheds godkendelse af udstykning, frigørelse fra landbrugsforpligtelse eller lignende
• Betingelser, hvis opfyldelse skatteyderen selv er herre over, fx vilkår om genopførelse ved branderstatning. Se SKM2007.552.BR. Se også SKM2002.383.LSR.

Se desuden eksempler på resolutive betingelser i afgørelserne SKM2014.688.SR, SKM2011.516.BR, SKM2006.696.VLR, SKM2001.532.ØLR, TfS 1998, 202 ØLD, SKM2008.913.BR, SKM2006.569.LSR, SKM2001.204.LSR, TfS 1998, 712 LSR og TfS 1995, 904 LSR og SKM2008.42.SR.

Suspensive betingelser

Suspensive betingelser har en sådan karakter, at der hersker reel usikkerhed om, hvorvidt aftalen bliver gennemført eller ej. Suspensive betingelser medfører, at beskatningen først indtræder, når betingelsen er opfyldt.

Eksempler

Hvis et køb af en ejendom er betinget af salg af en anden ejendom til en bestemt pris inden 1 måned, vil betingelsen normalt blive anset for suspensiv. Derfor bliver handlen skattemæssigt først anset for indgået, når betingelsen er opfyldt.

Se andre eksempler på suspensive betingelser i afgørelserne SKM2008.674.LSR, SKM2001.204.LSR, TfS 1996, 35 LSR, TfS 1993, 332 LSR, SKM2007.502.SR og TfS 1992, 129 LR."