1. Baggrund for ændring af praksis                   

I styresignalet beskrives en ændring af praksis for undtagelsen til lønsumsafgiftspligt vedrørende begrebet "amatørsport i øvrigt", som følge af Landsskatterettens afgørelse i SKM2024.239.LSR.

Det har hidtil været Skattestyrelsens praksis, at virksomheder omfattet af momslovens § 13, stk. 1. nr. 5, der ikke modtager tilskud efter folkeoplysningsloven, og som driver aktivitet med salg af fitness, ikke er omfattet af begrebet "amatørsport i øvrigt", jf. lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 1, og derfor skal svare lønsumsafgift af deres aktivitet, jf. lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 1.   

Landsskatteretten har i SKM2024.239.LSR underkendt Skattestyrelsens praksis. Sagen omhandlede hvorvidt en selvejende institution for perioden 1. januar 2014 til 30. september 2016 havde ret til nedsættelse af lønsumsafgiftstilsvaret vedrørende deres salg af adgang til fitnesscenter til deres medlemmer. Den selvejende institution modtog ikke tilskud i henhold til folkeoplysningsloven, og aktiviteten med salg af adgang til fitnesscentret til medlemmerne var primært finansieret ved medlemmernes betaling af et månedligt abonnement. Landsskatteretten fandt henset til ordlyden af undtagelsesbestemmelsen i lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 1, dens historik, forarbejder og formål, at salg af adgang til fitnessaktiviteten til medlemmerne var omfattet af begrebet "amatørsport i øvrigt".

Skattestyrelsen ændrer, som følge af Landsskatterettens afgørelse i SKM2024.239.LSR, praksis, hvorefter virksomheder omfattet af momslovens § 13, stk. 1. nr. 5, der ikke modtager tilskud efter folkeoplysningsloven, og som driver aktivitet med salg af fitness til medlemmer, der hovedsageligt finansieres ved medlemskontingenter, er omfattet af begrebet "amatørsport i øvrigt", og skal som følge heraf ikke svare lønsumsafgift af aktiviteten, jf. lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 1.

2. Det retlige grundlag

Momslovens § 13, stk. 1. nr. 5

§ 13. Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift:

5) Ydelser i nær tilknytning til udøvelsen af sport eller fysisk træning, der præsteres af virksomheder, der ikke drives med gevinst for øje, til fordel for sports- og idrætsudøvere samt opkrævning af entré ved sportsarrangementer. Fritagelsen omfatter dog ikke arrangementer, hvor der deltager professionelle sports- og idrætsudøvere, fodboldkampe dog kun, når der deltager professionelle på begge hold.

Lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 1 og stk. 2, nr. 1.

§ 1. Der betales en afgift til statskassen af virksomheder, der mod vederlag leverer varer og ydelser, der er fritaget for afgift efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 1, nr. 3, nr. 5 og 6, nr. 10-12, nr. 15 og 16 og nr. 19, jf. dog nedenfor stk. 2 og 3, og af virksomheder med anden økonomisk virksomhed, der mod vederlag leverer ydelser, der ikke er afgiftspligtige efter momsloven. Der betales tillige afgift af virksomheder, der udgiver eller importerer aviser omfattet af momslovens § 34, stk. 1, nr. 18.

Stk. 2. Afgiftspligten efter stk. 1, 1. pkt., omfatter ikke virksomhedens aktiviteter vedrørende

1) folkeoplysende voksenundervisning og frivilligt folkeoplysende foreningsarbejde, daghøjskoleundervisning og folkeuniversitetsvirksomhed, jf. afsnittene I, II a og III i folkeoplysningsloven, samt amatørsport i øvrigt

Forarbejder:

Bestemmelsen i lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 1, fik sin nuværende ordlyd ved lov nr. 392 af 6. juni 2002 om ændring af lov om afgift af lønsum mv.

Ifølge lovforslag nr. 189 af 3. april 2002 var bestemmelsen oprindeligt formuleret således:

“Stk. 2. Afgiftspligten efter stk. 1, 1. pkt., omfatter ikke virksomhedens aktiviteter vedrørende:

1) Folkeoplysende voksenundervisning og frivilligt folkeoplysende foreningsarbejde, jf. afsnit I i folkeoplysningsloven

(…)".

Om baggrunden for ændringen af bestemmelsen fremgår der af de almindelige bemærkninger blandt andet følgende:

"(…)

2. Den frie folkeoplysende virksomhed

Den gældende lovgivning fritager kun en del af den frie folkeoplysende virksomhed nemlig amatørsport. Indtil for nylig har den resterende del af den frie folkeoplysende virksomhed heller ikke betalt lønsumsafgift, idet de offentlige tilskud hertil har ligget på over 50 procent af driftsomkostningerne. Den blev derfor betragtet som en del af den offentlige sektor, der er fritaget for lønsumsafgift. Der har således hidtil været en faktisk ligestilling af den frie folkeoplysende virksomhed efter folkeoplysningslovens afsnit I.

På grund af blandt andet faldende offentlige tilskud er det imidlertid blevet vanskeligt for nogle af de folkeoplysende foreninger at holde tilskudsprocenten over de 50. Det betyder, at foreningerne bliver lønsumsafgiftspligtige, fordi de herefter betragtes som en del af den private sektor.

For at genoprette ligestillingen af den frie folkeoplysende virksomhed foreslås det, at den frie folkeoplysende virksomhed fritages for at betale lønsumsafgift uanset størrelsen af de offentlige tilskud.

(…)".

Af de specielle bemærkninger fremgår blandt andet:

“(…)

Til nr. 1

Det foreslås for det første, at lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 1, ændres, således at den frie folkeoplysende virksomhed, der får offentlige tilskud m.v. efter folkeoplysningsloven, jf. folkeoplysningslovens afsnit I, fritages for betaling af lønsumsafgift uanset tilskuddets størrelse.

Den frie folkeoplysende virksomhed kan deles op i folkeoplysende foreninger, der tilbyder folkeoplysende voksenundervisning og folkeoplysende foreninger, der tilbyder frivilligt folkeoplysende foreningsarbejde. Fælles for foreningerne er, at de ikke må oprettes i kommercielt øjemed, og eventuelt overskud, skal tilfalde den folkeoplysende forening til anvendelse inden for folkeoplysningslovens område.

(…)

Det frivillige folkeoplysende foreningsarbejde omfatter idræt samt idébestemt og samfundsengagerende børne- og ungdomsarbejde, hvortil der er knyttet deltagerbetaling.

Af de omkring 15.000 folkeoplysende foreninger inden for det frivillige folkeoplysende foreningsarbejde udgøres den overvejende gruppe af godt 8.000 idrætsforeninger. Endvidere er der tale om spejdergrupper, politiske og religiøse foreninger, fritids- og ungdomsklubber samt musik, teater m.v. Den største gruppe af disse foreninger, nemlig idrætsforeningerne, betaler i dag ikke lønsumsafgift, idet amatøridræt er fritaget for betaling af afgift efter lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 1. Også religiøse foreninger er fritaget i henhold til lovens § 2 a, nr. 1. Af øvrige foreninger der omfattes af denne gruppe er spejdere og fritids- og ungdomsklubber m.fl., hvoraf kun meget få i dag betaler lønsumsafgift, idet de får offentlige tilskud på over 50 procent af driftsudgifterne, og derfor i henhold til lovens § 2 a, nr. 2, er afgiftsfritaget, som »virksomhed, der overvejende finansieres af offentlige midler«.

Det foreslås på denne baggrund, at fri folkeoplysende virksomhed, som gennemføres og modtager offentlig støtte m.v. i henhold til folkeoplysningslovens afsnit I, fritages for betaling af lønsumsafgift. Som nævnt opnås på denne måde en ligestilling af alle former for fri folkeoplysende virksomhed. Da amatørsport omfattes af den foreslåede formulering er det ikke nødvendigt længere at nævne denne aktivitet særskilt.

(…)".

Bestemmelsen blev efterfølgende ændret til den gældende affattelse. Ifølge de specielle bemærkninger til ændringsforslag i betænkning af 8. maj 2002 over lovforslag nr. 189 af 3. april 2002 fremgår følgende:

“(…)

Herudover bevirker ændringsforslaget, at amatørsport fremover fritages i samme omfang som i dag.

I henhold til den gældende lovs § 1, stk. 2, nr. 1, er »amatørsport« fritaget for betaling af lønsumsafgift. Denne fritagelse foreslås i lovforslaget udvidet til at gælde »folkeoplysende voksenundervisning og frivilligt folkeoplysende foreningsarbejde, jf. afsnit I i folkeoplysningsloven«. Imidlertid er en mindre del amatørsport ikke omfattet af de omhandlede bestemmelser i folkeoplysningsloven. Der er tale om idrætsunioners aktiviteter på et andet plan end det kommunale, dvs. aktiviteter i selve organisationerne (DDGI, DIF, DFIF m.fl.) samt i deres amtsforeninger, specialforbund, lokalunioner m.v. Disse aktiviteter anses som en integreret del af amatørsportsbegrebet i relation til den gældende lov om lønsumsafgift.

Da det ikke har været hensigten med lovforslaget at indsnævre den gældende fritagelse for amatørsport, foreslås det indsat, at fritagelsen ud over aktiviteter omfattet af folkeoplysningslovens afsnit I også omfatter amatørsport i øvrigt.

(…)".

3. Gældende praksis

Det følger af lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 1, 1 pkt., at der betales lønsumsafgift af virksomhed, der mod vederlag leverer ydelser, der er fritaget for moms efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 5.

Undtagelsen til lønsumsafgiftspligten efter § 1, stk. 1, 1 pkt., er virksomheders aktiviteter vedrørende frivilligt folkeoplysende foreningsarbejde omfattet af afsnit I i folkeoplysningsloven samt amatørsport i øvrigt, jf. lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 1.

Skattestyrelsen har hidtil anset begrebet "amatørsport i øvrigt" for udelukkende at omfatte idrætsunioners aktiviteter på et andet plan end det kommunale, dvs. aktiviteter i selve hovedorganisationerne (DGI, DIF, DFIF, m.fl.) samt i deres amtsforeninger, specialforbund, lokalunioner mv.

4. SKM2024.239.LSR

Sagen omhandlede en selvejende institution, som havde anmodet om nedsættelse af deres lønsumsafgiftstilsvar for perioden 1. januar 2014 til 30. september 2016, vedrørende salg af adgang til fitnesscenter til deres medlemmer.

Den selvejende institution havde til formål at drive idrætsfaciliteter samt kommunalt ejet kulturhus og havde i den omhandlede periode en lang række aktiviteter, herunder drift af svømmehal, bowlingbaner, cafe og fitnesscenter. Aktiviteterne i form af salg af adgang til svømmehallen, bowlingbanerne samt fitnesscentret var ifølge det oplyste fritaget for moms, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 5. For så vidt angår aktiviteten med fitnesscentret, omfattede momsfritagelsen adgang til motionsrum med maskiner, håndvægte mv. samt holdundervisning.

Den selvejende institution modtog ikke tilskud i henhold til folkeoplysningsloven, og deres aktivitet med salg af adgang til fitnesscentret til medlemmerne var primært finansieret ved medlemmernes betaling af et månedligt abonnement. Landsskatteretten fandt henset til ordlyden af undtagelsesbestemmelsen i lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 1, dens historik, forarbejder og formål, at den selvejende institutions salg af adgang til fitness til medlemmerne var omfattet af begrebet "amatørsport i øvrigt".

Det er Skattestyrelsens vurdering, at den administrative praksis vedrørende begrebet "amatørsport i øvrigt" i lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 1, er underkendt af Landsskatteretten i SKM2024.239.LSR.

5. Ny praksis

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at virksomheder omfattet af momslovens § 13, stk. 1, nr. 5, der udøver aktivitet med salg af adgang til fitness til medlemmer, som følge af Landsskatterettens afgørelse i SKM2024.239.LSR, er omfattet af begrebet "amatørsport i øvrigt", og skal ikke svare lønsumsafgift, jf. lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2. nr. 1.

Det er en betingelse for, at fitnessaktiviteten er omfattet af begrebet "amatørsport i øvrigt" og dermed undtaget for lønsumsafgiftspligten efter lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 1, at fitnessaktiviteten hovedsageligt finansieres ved medlemskontingenter, og at virksomheden ikke modtager tilskud i henhold til folkeoplysningsloven.

Betingelsen om, at fitnessaktiviteten hovedsageligt er finansieres ved medlemskontingenter, skal forstås således, at virksomheden skal kunne dokumentere, at driften af fitnessaktiviteten hovedsageligt sker ved medlemmernes betalinger af abonnementer/kontingenter. Dette omfatter fitnessaktiviteten særskilt uden hensyn til virksomhedens øvrige aktiviteter.

Modtager virksomheden tilskud efter folkeoplysningsloven, så vil fitnessaktiviteten være undtaget fra lønsumsafgiftspligt efter lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 1, 1. led.

6. Genoptagelse

Der kan anmodes om genoptagelse af lønsumsafgiftstilsvaret, hvis der som følge af den hidtidig dansk praksis har været indbetalt lønsumsafgiftstilsvar af salg af adgang til fitnessaktivitet til medlemmer, og hvor aktiviteten hovedsageligt har været finansieret ved medlemmernes betalinger.

6.1. Frister for genoptagelse

Ordinær genoptagelse

I henhold til skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2, kan der ske genoptagelse, hvis anmodning herom fremsættes senest 3 år efter angivelsesfristens udløb.

Ekstraordinær genoptagelse

Hvis fristen i skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2, er udløbet, kan der i henhold til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 1, efter anmodning ske ekstraordinær genoptagelse til gunst for den afgiftspligtige fra og med den afgiftsperiode, der er helt eller delvis sammenfaldende med den afgiftsperiode, der var til prøvelse i den første sag, der resulterede i underkendelse af praksis, eller den afgiftsperiode, der er påbegyndt, men endnu ikke udløbet, 3 år forud for underkendelse af praksis.

Praksis om begrebet "amatørsport i øvrigt" i lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 1, må anses for underkendt ved Landsskatterettens afgørelse af 7. marts 2024, offentliggjort som SKM2024.239.LSR, som vedrørte afgiftsperioden 1. januar 2014 til 30. september 2016. Hvis betingelserne for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 1, er opfyldte, kan der derfor ske ekstraordinær genoptagelse fra og med den afgiftsperiode, der er helt eller delvist sammenfaldende med afgiftsperioden 1. januar til 30. marts 2014.

Reaktionsfrist

I henhold til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, kan en ændring af lønsumsafgiftstilsvaret kun foretages efter stk. 1, hvis anmodning fra den afgiftsgiftspligtige fremsættes senest 6 måneder efter, at den afgiftspligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder en fravigelse af fristerne i § 31. 

Reaktionsfristen regnes fra offentliggørelsen af dette styresignal på Skatteforvaltningens hjemmeside, www.SKAT.dk.               

6.2. Anmodning om genoptagelse

Anmodning om genoptagelse kan ske digitalt på www.skat.dk eller ved at sende en skriftlig anmodning til Skattestyrelsen til adressen: Skattestyrelsen, Nykøbingvej 76, 4990 Sakskøbing.

Anmodningen skal indeholde oplysninger om navn, adresse og CVR-nr., samt en specificeret opgørelse af kravet på tilbagebetaling, periodiseret for hver afgiftsperiode.

Virksomheden skal kunne dokumentere opgørelsen af tilbagebetalingskravet gennem relevant regnskabsmateriale og andet relevant bilagsmateriale, som kan bidrage til at dokumentere kravet. 

7. Gyldighed

Virksomheder kan påberåbe sig den nye praksis med både fremadrettet- og bagudrettet virkning. Se afsnit 6 om genoptagelse.

Den ændrede praksis, som er indeholdt i styresignalet, vil blive indarbejdet i Den juridiske vejledning 2025-1. Efter offentliggørelsen i Den juridiske vejledning er styresignalet ophævet.